搬迁补偿收入处理

搬迁补偿收入处理（精选7篇）

搬迁补偿收入处理 篇1

政策性搬迁业务范例

企业取得的政策性搬迁和处置收入，按《财政部关于企业收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知》（财企[2005]123号）要求进行会计处理：

1、企业收到政府拨给的搬迁补偿款，作为专项应付款核算。

2、企业在搬迁和重建过程中发生的损失或费用，应当核销专项应付款：

（1）因搬迁出售、报废或毁损的固定资产，作为固定资产清理业务核算，其净损失核销专项应付款；

（2）机器设备因拆卸、运输、重新安装、调试等原因发生的费用，直接核销专项应付款；

（3）企业因搬迁而灭失的、原已作为资产单独入账的土地使用权，直接核销专项应付款；

（4）其他因搬迁而灭失的资产损失，直接核销专项应付款；

（5）用于安置职工的费用支出，直接核销专项应付款。

范例一：

某企业2009发生政策性搬迁业务，搬迁中拆除厂房净值、灭失土地使用权折余价值600万元，发生搬迁设备拆卸、运输、安装费用70万元，发生职工安置费10万元，取得搬迁补偿收入1000万元，五年内完成搬迁，重置固定资产850万元。

（一）会计处理：（1）取得搬迁补偿收入

借：银行存款（其它应收款）1000

贷：专项应付款

1000（2）拆除厂房净值、灭失土地使用权折余价值处理 借：专项应付款

600

贷：固定资产清理、无形资产 600（3）支付搬迁设备拆卸运输安装费和职工安置费用 借：专项应付款

贷：银行存款

80（4）结转搬迁补偿收入余额 借：专项应付款

320

贷：资本公积

320（5）重置固定资产

借：固定资产

850

贷：在建工程（银行存款）

850

（二）企业所得税处理：

（1）搬迁项目完成，结算搬迁收入余额 搬迁收入余额＝1000－850－70－10＝70（万元）（2）该余额70万元应计入结算应纳税所得额，申报表填报：纳税申报表附表三19行3列。

（3）如企业未按规定将拆除厂房、灭失土地使用权等账面剩余价值、支付的职工安置费等支出计入专项应付款，而直接计入当期损益的，应在计入损益作纳税调增。

（4）确定重置固定资产计税基础为850万元。

范例二：

如该企业重置固定资产500万元。

（一）会计处理

（1）取得搬迁补偿收入，拆除厂房净值、灭失土地使用权折余价值处理，支付搬迁设备拆卸运输安装费和职工安置费用、结转搬迁补偿收入余额业务同上（2）重置固定资产

借：固定资产

500

贷：在建工程（银行存款）500

（二）企业所得税处理：

（1）搬迁项目完成，结算搬迁收入余额 搬迁收入余额＝1000－500－70－10＝420（万元）

（2）该余额420万元应计入结算应纳税所得额，申报表填报：纳税申报表附表三19行3列。

（3）如企业未按规定将拆除厂房、灭失土地使用权等账面剩余价值、支付的职工安置费等支出计入专项应付款，而直接计入当期损益的，应在计入损益作纳税调增。

（4）对拆除、灭失原资产账面折余价值600与重置资产500的差额允许在搬迁结算税前扣除，如涉及搬迁与搬迁结算税收待遇不同的，应追溯调整。

（5）确定重置固定资产计税基础为500万元。范例三：

如该企业无重置固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项重置计划，则应按一般固定资产处置进行所得税处理，即将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。

（一）会计处理

借：营业外支出

600 贷：固定资产清理600

（二）企业所得税处理

（1）结算固定资产处置应纳税所得额＝1000－600＝360万元；（2）涉及的安置职工费用可在实际发生据实扣除；

国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知 国税函[2009]118号

颁布时间：2009-3-12发文单位：国家税务总局

各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局：

根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称“企业所得税法”）及《中华人民共和国企业所得税实施条例》（以下简称“实施条例”）规定的原则和精神，现将企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题明确如下：

一、本通知所称企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除）或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地使用权转让收入。

二、对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进行企业所得税处理：

（一）企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。

（二）企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。

（三）企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。

（四）企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。

三、主管税务机关应对企业取得的政策性搬迁收入和原厂土地转让收入加强管理。重点审核有无政府搬迁文件或公告，有无搬迁协议和搬迁计划，有无企业技术改造、重置或改良固定资产的计划或立项，是否在规定期限内进行技术改造、重置或改良固定资产和购置其他固定资产等。

国家税务总局

二00九年三月十二日

无锡市国家税务局政策性搬迁企业所得税管理指南（试行）

第一章

总

则

第一条

为了进一步规范企业政策性搬迁业务的所得税管理，根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例，《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）的有关规定，制定本指南。第二条

本指南所称企业政策性搬迁和处置收入（以下简称搬迁收入），是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除）或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地使用权转让收入。

第三条

主管国税机关应按照本指南规定，对实施政策性搬迁的企业加大宣传、加强管理，全程监控，并注重从财政、工商等部门收集信息，全面掌握辖区内政策性搬迁企业的情况，从而有的放矢地开展税收政策和管理要求的宣传辅导，从源头上抓住征管的主动权，以确保政策的有效落实和税款的及时足额入库。

第四条

本指南适用于查账征收企业。实行核定征收的企业，如将取得的搬迁收入用于本指南第七条规定项目的，可在取得搬迁收入时向主管税务机关提出调整征收方式的申请，经有权税务机关核实符合条件，并将征收方式调整为查账征收后，按本指南规定进行税务处理；如仍保留核定征收，则应将其取得的搬迁收入计入取得的收入总额申报缴纳企业所得税。

第二章 税收政策

第五条

搬迁企业根据搬迁计划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准其搬迁收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。上述搬迁收入递延纳税政策期限为企业从规划搬迁次年起的五年，第六年应将搬迁收入的余额计入当年应纳税所得额计算缴纳企业所得税；在规划搬迁次年起的五年内提前完成搬迁的，应于完成搬迁就搬迁收入的余额计算缴纳企业所得税。

规划搬迁的起算时间原则上以搬迁合同约定的搬迁起始之日确定，合同未约定搬迁起始日的，以搬迁合同签订之日确定。

第六条

搬迁企业没有重置固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。

第七条

企业因政策性搬迁而发生的固定资产拆除、土地使用权灭失、存货毁损等各类损失，因已从取得的搬迁收入中得到补偿，不再确认为资产损失税前扣除；利用政策性搬迁或处置收入重置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。第八条

企业取得的政策性搬迁和处置收入，按《财政部关于企业收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知》（财企[2005]123号）要求进行会计处理：

1、企业收到政府拨给的搬迁补偿款，作为专项应付款核算。

2、企业在搬迁和重建过程中发生的损失或费用，应当核销专项应付款：

（1）因搬迁出售、报废或毁损的固定资产，作为固定资产清理业务核算，其净损失核销专项应付款；

（2）机器设备因拆卸、运输、重新安装、调试等原因发生的费用，直接核销专项应付款；

（3）企业因搬迁而灭失的、原已作为资产单独入账的土地使用权，直接核销专项应付款；

（4）其他因搬迁而灭失的资产损失，直接核销专项应付款；

（5）用于安置职工的费用支出，直接核销专项应付款。

第三章 项目备案与日常管理

第九条

因政策性原因需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除）或处置相关资产的企业，应在与政府或搬迁公司签订搬迁协议后的30日内，相关资产处置之前向主管税务机关办理搬迁项目备案手续，并提交以下书面申请及相关资料：

（一）关于执行政策性搬迁所得税政策的书面申请；

（二）政府搬迁文件或公告；

（三）搬迁协议；

（四）企业搬迁或处置资产的计划，包括：搬迁或处置资产的时间和方式的说明、土地转让计划、处置资产清单、职工安置方案等内容，其中处置资产清单中应完整列明资产名称、已在税前扣除的折旧（摊销）及其折余价值。

（五）将政策性搬迁和处置收入用于重置固定资产、对其他固定资产进行改良、技术改造、安置职工的计划；

（六）主管税务机关要求报送的其他资料。

第十条

主管税务机关在受理企业备案资料后，应进行认真审核，必要时可进行实地调查确认，对符合执行政策性搬迁和处置收入递延纳税条件的企业，在《基层管理员平台》中建立《政策性搬迁管理台帐》，实施对该项目搬迁情况的全程管理。

第十一条

企业应在执行政策性搬迁收入递延纳税政策期间的每个纳税，在报送汇缴申报资料的同时，向主管税务机关报送《企业政策性搬迁项目实施情况报告表》（表式见附件二），如实报告当年搬迁收入的取得和支出情况。企业会计处理与税收政策规定不一致的，还应同时说明当对有关差异进行纳税调整的情况和依据。

第十二条

主管税务机关应对企业报送的《企业政策性搬迁项目实施情况报告表》，对照政策规定结合汇缴进行逐项审核，情况比较复杂的可进行实地核查确认，对企业未按规定将搬迁项目实施过程中发生的安置职工和设备拆卸、运输、重新安装、调试等费用计入“专项应付款”，直接计入成本费用的，应进行纳税调整。并根据审核结果及时登记《政策性搬迁管理台账》。第十三条

对本指南实施前已经取得政策性搬迁和处置收入、根据原税收政策采取递延纳税的处理方法且尚未进行最终结算的企业，主管税务机关应根据本指南第五条和第九条的规定补充采集以前备案资料，及时建立《政策性搬迁管理台账》并补录相关内容。

第十四条

取得搬迁收入的政策性搬迁企业，未按本指南规定办理备案手续的，主管税务机关应责令企业限期补办备案手续。超过规定期限仍未办理的，主管税务机关可视情认定其不符合政策性搬迁条件或搬迁提前完成，应将搬迁收入计入企业相应应纳税所得额或办理搬迁结算。

第四章

结算管理

第十五条

对搬迁收入递延纳税政策期满或搬迁计划完成（五年内完成搬迁）的企业，主管税务机关应结合《政策性搬迁管理台账》，对企业政策性搬迁业务中收到的搬迁收入及其支出情况进行结算，其余额应要求企业并入当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。

第十六条

对政策性搬迁过程中需要征管迁出的企业，迁出地主管税务机关应在征管转移单上详细注明搬迁补偿项目实施情况（搬迁项目起始、取得搬迁收入或处置收入、拆除资产折余价值及处置费用、搬迁费用、技术改造支出、购置或改良固定资产支出、安置职工支出等）；征管迁入的企业，迁入地主管税务机关应按照本指南的要求，在调查核实的基础上继续实施对该搬迁项目的跟踪管理。

第十七条

企业在政策性搬迁项目实施过程中因特殊原因需要进行所得税清理的，主管税务机关应在税务登记注销前完成对企业的搬迁结算。

第五章

后续管理 第十八条

主管税务机关应加强重置资产的后续管理，重点审核以搬迁收入重置资产的投入使用情况，防止企业利用政策性搬迁税收政策逃避纳税义务。

第六章 附则

第十九条

本指南自二0一0年一月一日起实施。今后上级规定与本指南不一致的，以上级规定为准。

政策性搬迁业务范例

搬迁补偿收入处理 篇2

一、会计与税法对企业政策性搬迁补偿收入性质的界定

为便于展开分析, 我们先引入一案例。某企业2010年因政府规划搬迁, 政府按照搬迁补偿协议补偿企业3 000万元用于异地重建, 企业原有固定资产发生损失, 土地使用权由政府收回, 其固定资产账面原值600万元, 累计折旧560万元, 账面净值40万元, 无形资产 (土地使用权) 账面价值360万元 (摊销后的余额) , 处置固定资产变价净收入10万元。

在以上案例中, 企业收到的3 000万元是属于收入还是费用或损失的补偿?其实从现行税法及会计准则的相关规定可以看出, 这里的3 000万元并不是收入, 而是费用或损失的补偿。理由是, 这笔款项并不是由于企业的经营活动而产生的现金流入, 因此, 其会计处理不能确认为收入, 而应先作为专项应付款, 补偿费用或损失的部分转入递延收益, 补偿款超过费用或损失的余额转入资本公积。其税务处理也不应将搬迁补偿款作为收入, 而是作为补偿企业搬迁的费用或损失。因此, 一般情况下, 只要搬迁补偿款是用来补偿损失或费用以及用于重置资产的, 都不用缴纳企业所得税。但是, 如果补偿的金额超过了搬迁费用或损失以及重置资产金额, 那么多出来的部分应当缴纳企业所得税。同样, 搬迁补偿收入不足以弥补费用或损失的部分, 也可以作为资产损失经过税务机关审批后在所得税前扣除。

从以上分析可以看出, 会计和税法对于政策性搬迁补偿收入的性质界定是统一的, 即费用或损失的补偿, 而不是收入。

二、会计与税法对企业政策性搬迁补偿收入的规定

在会计处理上, 按照《企业会计准则解释第3号》第四条的规定:企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁, 收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款, 应作为专项应付款处理。其中, 属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的, 应自专项应付款转入递延收益, 并按照《企业会计准则第16号———政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的, 应当作为资本公积处理。企业收到除上述之外的搬迁补偿款, 应当按照《企业会计准则第4号———固定资产》、《企业会计准则第16号———政府补助》等进行处理。

从以上规定可以看出, 会计上对搬迁补偿款分为两种情形。第一种情形是财政预算直接拨付的搬迁款, 这类款项应通过“专项应付款”核算。其中, 属于补偿搬迁和重建损失及费用支出的, 转入递延收益, 剩余部分转入资本公积。第二种情形是非财政预算拨付的搬迁款, 如通过市场招投标、拍卖等方式, 从市场主体取得的补偿款, 那么需要按照《企业会计准则第16号———政府补助》进行账务处理。即将政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。与资产相关的政府补助, 应当确认为递延收益, 并在相关资产使用寿命内平均分配, 计入当期损益。与收益相关的政府补贴, 如果是用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的, 确认为递延收益, 并在确认相关费用的期间, 计入当期损益;如果是用于补偿企业已发生的相关费用或损失的, 直接计入当期损益。这两种情形会计处理的最主要的区别在于, 如果搬迁补偿款大于补偿相关费用或损失金额的, 前一种情形计入资本公积, 而后一种情形则计入当期或以后年度损益。

在税务处理上, 2009年3月国家税务总局发布了《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》 (国税函[2009]118号) , 对企业取得的政策性搬迁或处置收入的税务处理进行了明确。文件中对政策性搬迁或处置收入的界定为:因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因, 企业需要整体搬迁 (包括部分搬迁或部分拆除) 或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入, 以及通过市场 (招标、拍卖、挂牌等形式) 取得的土地使用权转让收入。

与会计规定相似, 税法在搬迁补偿收入的取得方式上也分为两种情况:从政府取得的搬迁补偿收入和通过市场 (招标、拍卖、挂牌等) 方式取得的搬迁补偿收入。税法对搬迁补偿收入的这两种取得方式一视同仁, 采取相同的税务处理方法。

税法对搬迁补偿收入按照企业是否重置资产, 有以下两种处理方式:

第一, 收到补偿款的企业需要进行异地重建或固定资产改良、技术改造、安置职工。则准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额, 计入企业应纳税所得额。在上述规定中, 没有提到原场地固定资产、无形资产的账面净值如何处理, 是否可以作为损失在所得税前扣除。从前面对搬迁补偿款的性质界定可以从逻辑上推导出结论:原场地固定资产、无形资产账面净值不能税前扣除。原因很简单, 因为对这笔搬迁补偿款不征收企业所得税的原因也就是因为其是对费用或损失的补偿。那么, 在账务处理上, 对原资产的账面净值如何处理呢?按照《企业会计准则解释第3号》的规定, 应当将原资产的账面净值转到递延收益的借方, 而补偿这笔损失的搬迁补偿收入转到贷方, 借贷相抵, 损失和补偿冲销。因此, 有些企业未将收到的搬迁补偿款申报缴纳企业所得税, 同时又将原资产账面净值转为损失, 作为资产损失申请税前扣除, 这种做法是错误的。另外, 国税函[2009]118号文件还规定:企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产, 可以按照现行税收规定计算折旧或摊销, 并在企业所得税前扣除。企业从规划搬迁次年起的五年内, 其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额, 在五年期内完成搬迁的, 企业搬迁收入按上述规定处理。对超过五年搬迁期的, 对搬迁补偿收入一律从第六年起计算缴纳企业所得税。

第二, 收到补偿款的企业不进行任何异地重建或固定资产改良、技术改造、安置职工等活动。则应将搬迁补偿收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入, 减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额, 计算缴纳企业所得税。国税函[2009]118号文件中没有提及是否可以扣除无形资产即土地使用权的账面净值, 但是一般情况下, 企业搬迁之所以能够取得搬迁补偿收入, 就是因为土地使用权价值的增加, 如果不允许扣除土地使用权的摊余价值, 则不符合会计和税法都认同的收入与成本相配比的原则。因此, 笔者也认为应当允许从搬迁补偿收入中扣除土地使用权的摊余账面净值。这样, 这种情况下搬迁补偿收入的税务处理和企业正常处置一般性资产的税务处理没有区别, 即将所有的收入减去相关资产的净值和处置费用后的余额缴纳企业所得税。

三、政策性搬迁补偿收入的财税处理差异

1. 会计和税法对政策性搬迁补偿收入确认的时间不一致。

会计上对前述从政府和市场两种途径取得的政策性搬迁补偿收入, 最终都是计入递延收益, 并按照相关资产的折旧年限和摊销年限, 分期转作当年的营业外收入, 即政策性搬迁补偿收入是分年度地确认为收入。而税法则规定, 企业从规划搬迁次年起的五年内, 其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额。而且会计和税法对搬迁处置收入的确认时间也不一致, 会计上在处置当期转作营业外收入, 计入当期损益, 而税法将处置收入和搬迁补偿收入一并可以从规划搬迁五年内暂不计入当年应纳税所得额。

2. 会计和税法对政策搬迁补偿收入的结余是否确认为收入的规定不一致。

会计上对于搬迁补偿收入扣除所有损失 (资产账面净值、处置费用、安置员工费用等) 和重置资产价值后的余额, 最终转入资本公积, 没有作为当期收入。但是税法规定需要计入应纳税所得额。

3. 会计和税法对处置资产原账面净值是否计入当期损益的规定不一致。

会计上处置资产的原账面净值通过“递延收入”账户和搬迁补偿收入抵销, 所以从最终结果来看, 原处置资产的账面净值可以从搬迁补偿收入中扣除, 即计入当期损益。而税法对于有重置资产行为的企业, 原处置资产的账面净值不能从搬迁补偿收入中扣除, 但可以扣除重置资产价值, 并且重置资产可以计提折旧或者摊销。

4. 会计和税法对政策性搬迁补偿收入重置的资产的折旧和摊销额是否计入当期损益的规定不一致。

会计上, 尽管重置资产的折旧和摊销额可以进入相关的成本或费用类账户, 但是由于在结转上述成本或费用的同时, 也需要将与其对应的搬迁补偿收入从递延收益转到营业外收入, 收入和折旧及摊销额相抵, 实际上对最终的利润总额没有影响。但是, 国税函[2009]118号文件明确规定, 重置资产的折旧和摊销可以在企业所得税前扣除, 从而直接减少当期的应纳税所得额。

四、实例分析

案例的其他情形如前面所述。另外, 企业现在按照重建计划, 在实施搬迁过程中重置固定资产1 200万元, 其中厂房1 000万元、机器设备200万元, 购置土地使用权1 200万元, 发生职工安置费100万元。假设企业所搬迁资产的账面价值与计税基础一致。该企业执行企业会计准则, 土地按50年摊销, 厂房按20年计提折旧, 机器设备按10年计提折旧, 不考虑残值。企业所得税税率为25%。会计和税务处理具体差异如右表所示。

搬迁后的第六年, 会计上还是按照上表进行相应的会计处理, 搬迁过程中产生的总的现金流入为3 010万元, 其中在所有重置资产存续期内确认的营业外收入为2 510万元 (10+1 200+1 200+100) , 同时确认资本公积100万元, 抵销原固定资产和无形资产账面净值400万元。从会计处理来看, 最终增加利润总额的只有固定资产处置收入10万元, 剩余的2 500万元实际上都是营业外收入和相关折旧、摊销、安置费用的冲抵。在税务处理上, 在搬迁后的第六年终企业所得税汇算清缴时, 还应调增当年应纳税所得额510万元 (3 000+10-1 200-1 200-100) , 这笔应纳税所得额在开始搬迁次年起的五年暂不纳税, 到了第六年缴纳企业所得税127.5万元。同时, 新购置的土地使用权可以摊销, 厂房和机器设备的折旧可以税前扣除。企业所得税应纳税所得额510万元和会计上确认利润10万元相差500万元, 这500万元的差异由两部分构成: (1) 会计上抵销了原资产账面净值, 而税法上不允许扣除资产账面净值, 计400万元; (2) 搬迁补偿收入结余金额会计上计入资本公积, 而税法上要求缴纳企业所得税, 计100万元。

假若上述企业没有重建计划, 则会计上应将400万元由专项应付款转入到递延收益抵销原资产账面净值, 剩余的2 600万元由专项应付款转为资本公积, 确认固定资产处置的营业外收入10万元。税务上应纳税所得额为2 610万元 (3 000+10-360-40) , 这笔应纳税所得额也需要在搬迁后第六年缴纳企业所得税652.5万元。这时, 税法和会计的差异就是进入资本公积的2 600万元。

摘要：本文从政策性搬迁收入的性质出发, 探讨了政策性搬迁收入在会计和税务确认、计量方面存在的主要差异, 提出了差异处理原则, 并结合实例说明如何在日常会计记录和年终企业所得税纳税申报中处理这种差异。

关键词：政策性搬迁,补偿收入,会计,税法

参考文献

搬迁补偿款会计与税收处理 篇3

关键词：搬迁补偿款；会计准则；税务处理

1 搬迁补偿款的会计处理

搬迁补偿款的会计处理，财会[2009]8号第四条曾经对企业收到政府给予的搬迁补偿款应当如何进行会计处理有个解答，答复里指出了除了企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。通过“专项应付款”过渡科目核算、补偿有结余的最终转入“资本公积”，除此之外的搬迁补偿款不要记入“专项应付款”、“资本公积”等科目。在实际工作中，很多企业会计人员却偏偏喜欢用这两个科目，可能没真正理会财会[2009]8号的本义。

企业收到除上述之外的搬迁补偿款，财会[2009]8号要求企业按《企业会计准则第16号——政府补助》来处理：准则中列举以下两种情况：

一种是收到与资产相关的搬迁补偿款，通过负债类科目“递延收益”来核算，搬迁后企业重新购建的资产通过计提折旧进入当期费用，而收到的搬迁补助通过递延收益在资产使用寿命内逐期转入营业外收入。

另一种是企业收到与收益相关的政府补助，补助分为两类：

一类是用于补偿企业已发生的相关费用，取得补助时直接计入营业外收入；

一类是用于补偿企业以后期间的相关费用，在取得时先确认为递延收益，等相关费用发生了，递延收益再来结转营业外收入；

费用发生在前，补偿在后的收到时直接入 “营业外收入”，无需通过“递延收益”科目。

2 搬迁补偿款的税务处理

搬迁补偿款的税务文件很多，2012年10月1日前企业基本执行财税[2007]61号文，2012年10月1日后是根据国家税务总局2012年第40号公告---关于发布《企业政策性搬迁所得税管理办法》的公告执行，同时国家税务总局2013年第11号公告又进一步对2012年40号公告作了补充，这个文件突出了企业与政府签订搬迁协议时间的重要性，10月1日前签订的企业，又在10月1日前完成搬迁，就可以按財税[2007]61号执行，这个文件优惠力度太大了，搬迁后购置的各类资产无需剔除搬迁补偿收入全额计提折旧。而2012年第40号公告主要是适用在10月1日前签订搬迁协议但尚未完成搬迁清算的企业政策性搬迁项目。区别就是搬迁后购置的各类资产应剔除搬迁补偿收入后计提折旧，有5年的时间来完成搬迁；但对于10月1日以后签订搬迁协议的企业，40号公告要求搬迁收入收到后就马上要交税了，以上造成10月1日前后完全不同税收待遇。

3 搬迁补偿款的会计处理与税务处理差异

下面举例说明搬迁协议2012年10月1日前签订适用40号公告的会计处理与税务处理差异。

例：A企业2012年9月与当地政府签订整体搬迁协议，收到政府搬迁补偿款1亿元，其中包括土地收回的补偿款3000万元，房屋建筑物拆除补偿款5000万元，机器设备补偿款1500万元，安置员工费用500万元。2013年5月之前企业完成整体搬迁。

搬迁前A企业财务账上固定资产无形资产价值如下：厂房原值5000万元，累计折旧2000万元；机器设备原值3000万元，累计折旧1000万元。土地原值1000万元，累计摊销200万元，摊余价值800万元； 2014年2月A企业购买土地4000万元，2014年10月重建厂房8000万元，重置机器设备2000万元。

3.1 五年期满前（从搬迁开始，搬迁时间满5年（包括搬迁当年度）的年度），即2017年9月份前，如果A企业完成搬迁，40号公告第十五条规定：企业在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出，可以暂不计入当期应纳税所得额，而在完成搬迁的年度，对搬迁收入和支出进行汇总清算。会计处理上，取得的安置员工补偿款500万元属于补偿企业已发生的相关费用，直接结转营业外收入，员工解除劳动合同补偿费用发生时可以直接入成本费用，体现了收入与费用的配比原则。会计与税收没有差异。

收到房屋、土地及机器设备补偿款，借：银行存款9500万 贷：递延收益9500万；

清理旧固定资产，借：固定资产清理5800 借：累计折旧3000 贷：固定资产8000 贷：无形资产800万；

相应补偿款转为营业外收入，借：递延收益5800万 贷：营业外收入5800万

固定资产清理转营业外支出，借：营业外支出5800万元 贷：固定资产清理5800万

对于补偿搬迁后新购建资产支出的补助部分的处理，作为与资产相关的政府补助处理，2014年转入递延收益3700元（9500-5800），从2014年11月始3700万元在资产使用寿命内逐期转入营业外收入（一般按厂房20年分摊转入营业外收入）。

2014年2月企业购买土地4000万元，2014年10月重建厂房8000万元，重置机器设备2000万元。企业按会计准则相关规定进行摊销和计提折旧。

3700万元在资产使用寿命内逐期转入营业外收入，实现递延纳税的目的。

搬迁补偿收入处理 篇4

最近几年我国大中城市改造力度加大，根据城市规划的要求，许多企业将厂房、机器设备等固定资产，从城市中心部分或整体搬迁，各级政府对搬迁企业也给予了补偿。但对搬迁过程中收到政府搬迁补偿、拆除旧固定资产、重建固定资产折旧的计提等经济行为，执行新企业会计准则和新企业所得税法的企业应如何进行会计处理和税务处理？本文拟对此进行分析。

一、收到政府搬迁补偿

（一）会计处理

根据《企业会计准则第16号—政府补助》的规定，政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。企业在收到政府搬迁补偿款时首先要区分政府补助和政府资本性投入，对于政府补助，又分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。与收益相关的政府补助，用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关费用的期间，计入当期损益（营业外收入—政府补偿收入）；用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，直接计入当期损益。

对于政府作为企业所有者投入的资本性投入，应按照《企业会计准则—应用指南》的规定，在专项应付款核算，待工程项目完工形成长期资产的部分，借记“专项应付款”，贷记“资本公积—资本溢价”，对未形成长期资产的部分，借记“在建工程”等科目，拨款结余需返还的，借记“专项应付款”，贷记“银行存款”。

根据《企业会计准则解释第3号》第四条规定，对于企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理，即参照上述规定先作为政府资本性投入处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应作为政府补助，自专项应付款转入递延收益，并按照《企业会计准则第16号—政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的，应作为国家资本性投入，计入“资本公积”科目。

因此，企业因搬迁收到的政府补偿时，应首先分析是否适用于《企业会计准则解释第3号》的规定，判断是否属于因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益而进行搬迁收到政府补偿，即是否因公共利益而搬迁，如是可参照《企业会计准则解释第3号》规定处理。

（二）税务处理

根据新企业所得税法及其实施条例，搬迁补偿款不属于税法所列举的“免税收入”范畴，搬迁补偿款应是新企业所得税法第六条规定的补贴收入（其他收入的形式之一）；新企业所得税法第七条规定财政拨款为免税收入。根据《企业会计准则—应用指南》规定，财政拨款为政府补助的形式之一，但与企业所得税法实施条例中规定财政拨款定义不同，应用指南中的财政拨款定义为： 财政拨款是政府无偿拨付给企业的资金，通常在拨款时明确规定了资金用途。而所得税实施条例中的财政拨款定义为：财政拨款是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。所以一般企业收到的财政拨款并不享有免税优惠，为纳税收入，但有具体规定的除外。

根据《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号文）规定，企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额；企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。上述企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除）或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地使用权转让收入。

对于上述两种情况，如果政府搬迁补助适用《企业会计准则解释第3号》第4条规定的，企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额计入资本公积的，该资本公积额为永久性差异，应在计入资本公积的纳税进行纳税调增。

需要注意的是，企业没有搬迁规划的，收到搬迁补偿款的当年就要并入应纳税所得额申报纳税。企业有搬迁规划并符合相应条件的，搬迁补偿款可以在规划搬迁次年起递延5年，超过5年的在第6年要将余额并入应纳税所得额申报纳税。企业实际搬迁规划期间不足5年的，则在完成搬迁活动的当年将余额并入应纳税所得额申报纳税。

二、拆除旧固定资产

（一）会计处理

根据《企业会计准则第4号—固定资产》规定，企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益，即通过“固定资产清理”科目进行会计核算，并将固定资产清理的余额转入“营业外支出”（营业外收入）科目。

（二）税务处理

新企业所得税法规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。上述损失包括企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。所以固定资产的处置损失在经主管税务机关审批后可以在税前列支。

三、重建固定资产折旧的计提

（一）会计处理

涉及政府补助的重建固定资产在计提折旧的同时，需要同时借记“递延收益”科目，贷记与折旧同等金额“营业外收入—政府补助收入”科目。

（二）税务处理

根据国税函[2009]118号文的规定，企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除；企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。所以使用政府补助形成的固定资产按现行所得税法计提的折旧可以在税前列支，而从递延收入转入营业外收入的政府补助收入，为免税收入，应作为永久性差异进行纳税调减。

企业政策性搬迁或处置收入如何纳税案例分析

基本案情

某公司因市政需要从市内搬迁到郊区，2008年取得搬迁收入3500万元，账面房屋及设备净值1500万元，2009年在郊区购买土地建房支付1000万元，购进生产设备500万元，搬迁完毕。该公司2008年、2009年的利润皆为500万元（不含上述搬迁资产的业务处理），无其他纳税调整项。该公司执行新会计准则，因为搬迁收入如何进行所得税处理政策不明确，该公司如何计算缴纳企业所得税遇到了麻烦。

目前各地税务机关在执行《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）文件时对企业账面资产处理有两种观点：一是企业账面资产净值抵减搬迁收入；二是账面资产净值在处理直接抵减当年所得额。按照不同的观点，在计算纳税时形成了两种计算方法：

第一种：2008年当期利润500万元，无纳税调整，应纳所得税500×25%=125万元。2009年当期利润500万元，调增3500-1500-1000-500=500万元。这样，应纳所得税1000×25%=250万元，两年总计缴纳税款375万元。

第二种：2008年利润为500－1500=-1000万元，应纳企业所得税为0.2009年企业搬迁完毕，利润500万元，调增3500-1000-500=2000万元，弥补上年亏损1000万元后剩余1500万元，应纳企业所得税1500×25%=375万元。

法理分析

根据上文所述的两种计算方法，虽然结果一致，但是税款所属不同。那么到底哪种计算方法更合理呢？

国税函[2009]118号文件规定，对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进行企业所得税处理：

（一）企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。

按上述规定，企业应按照第二种情况计算，即把原有资产处理损失计算在当年，抵减当年应纳税所得额，搬迁处置收入仅是扣除以后固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出等。但是企业会计准则的规定则是：企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照《企业会计准则第16号———政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的，应根据财政部《关于印发企业会计准则解释第3号的通知》（财会[2009]8号）作为资本公积处理。

企业会计分录：

2008年

1.收到补偿款

借：银行存款

3500

贷：专项应付款

3500

2.资产搬迁处理损失

借：营业外支出

1500

贷：固定资产清理

1500

借：专项应付款

1500

贷：递延收益

1500

借：递延收益

1500

贷：营业外收入

1500

2009年

1.外购一块地和建房支出

借：固定资产

1000

贷：银行存款

1000

2.购买设备

借：固定资产

500

贷：银行存款

500

3.当年结转递延收益

借：专项应付款

1500

贷：递延收益

1500

递延收益按照政府补助相关规定结转营业外收入。

4.结转专项应付款余额

借：专项应付款

500

贷：资本公积

500

专项应付款余额为零。

企业在计算当年企业所得税时按照利润加、减纳税调整项进行。因此，根据上述会计分录，企业2008年缴纳企业所得税为（500+1500-1500）×25%=125万元；2009年，在不考虑当年购入固定资产折旧和递延收益转入营业外收入情况下，纳税调增额为500万元，缴纳企业所得税为（500+500）×25%＝250万元。两年总计缴纳税款375万元。

政策建议

通过对财会[2009]8号文件和国税函[2009]118号文件的分析我们可以看到，第一种计算过程与企业实际财务核算基本一致，计算企业所得税简单快捷，有利于税款征收。因此建议，将国税函[2009]118号文件中企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务而发生的原有资产损失，规定为从取得的搬迁补偿或处置收入中扣除。同时，该资产损失要在损失形成当年报主管税务机关审批。

[原创]土地被国家收购应如何进行账务处理？

问：土地被国家收储，原土地成本6000万元，已摊销1000万元。政府支付1亿元，我单位进行搬迁。我单位的会计处理是：土地收购1亿元在专项应付款中核算，搬迁完毕转入资本公积。原土地账面余额5000万元是计入管理费用还是计入营业外支出？

答：《企业会计准则解释第3号》（财会〔2009〕3号）第四条企业收到政府给予的搬迁补偿款应当如何进行会计处理规定，企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。

其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照《企业会计准则第16号——政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的，应当作为资本公积处理。

企业收到除上述之外的搬迁补偿款，应当按照《企业会计准则第4号——固定资产》、《企业会计准则第16号--政府补助》等会计准则进行处理。

因此，企业土地收储若是属于因公共利益进行搬迁的，其账务处理如下：

借：银行存款

贷：专项应付款

借：专项应付款

贷：递延收益

借：累计摊销

营业外支出

贷：无形资产

借：递延收益

贷：营业外收入

资本公积

若企业土地收储不是属于公共利益进行搬迁的，其账务处理如下：

收到补偿款：

借：银行存款

贷：营业外收入

处置土地：

借：营业外支出

累计摊销

贷：无形资产

企业涉及到的拆迁补偿如何会计处理？

问：企业涉及的“拆迁补偿”原来在“专项应付款”中核算，涉及的处理环节包括：企业收到政府拨给的搬迁补偿款、因搬迁出售、报废或毁损的固定资产、机器设备因拆卸、运输、重新安装、调试等原因发生的费用，用于安置职工的费用支出等费用，请问在新会计准则下应怎样核算？

答：《企业会计准则解释第3号》（财会[2009]3号）规定：

四、企业收到政府给予的搬迁补偿款应当如何进行会计处理？

答：企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照《企业会计准则第16号——政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的，应当作为资本公积处理。

企业收到除上述之外的搬迁补偿款，应当按照《企业会计准则第4号——固定资产》、《企业会计准则第16号——政府补助》等会计准则进行处理。

一、若企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，且收到政府直接拨付的搬迁补偿款

1、收到政府的搬迁补偿款：

借：银行存款

贷：专项应付款

2、因搬迁发生的固定资产损失：

①固定资产转入清理

借：固定资产清理累计折旧

贷：固定资产

②发生清理费用和相关税费

借：固定资产清理

贷：银行存款

应交税费

③结转固定资产净损益

借：营业外支出

贷：固定资产清理

④冲减专项应付款

借：专项应付款

贷：递延收益

⑤结转递延收益

借：递延收益

贷：营业外收入

3、搬迁发生的无形资产损失：

①借：累计摊销

营业外支出

贷：无形资产

②借：专项应付款

贷：递延收益

③借：递延收益

贷：营业外收入

4、发生相关的费用性支出：

①借：管理费用等相关科目

贷：银行存款

②借：专项应付款

贷：递延收益

③借：递延收益

贷：营业外收入

5、新建固定资产：

①借：在建工程/固定资产

贷：银行存款

②借：专项应付款

贷：递延收益

③按该固定资产使用寿命平均计入当期损益

借：递延收益

贷：营业外收入

6、结转专项应付款余额：

借：专项应付款

贷：资本公积

二、其他情况的搬迁补偿款企业取得的非政府补助的搬迁补偿款属于企业出售固定资产、货物、转让无形资产等取得的收入。企业应合理划分各项收入额，做出相应的账务处理。

企业取得的政府补助性质（非直接拨付）的搬迁补偿款。相应的搬迁补偿款需依据具体情况确认为营业外收入或递延收益。企业的固定资产、货物等作清理处置。

[原创]企业涉及到的拆迁补偿如何会计处理？

问：企业涉及的”拆迁补偿”原来在”专项应付款”中核算,请问在新会计准则下应怎样核算（涉及的处理环节包括: 企业收到政府拨给的搬迁补偿款、因搬迁出售、报废或毁损的固定资产、机器设备因拆卸、运输、重新安装、调试等原因发生的费用，用于安置职工的费用支出、企业搬迁结束后）？

答：《企业会计准则解释第3号》（财会［2009］3号）规定：

四、企业收到政府给予的搬迁补偿款应当如何进行会计处理？

答：企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照《企业会计准则第16号--政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的，应当作为资本公积处理。

企业收到除上述之外的搬迁补偿款，应当按照《企业会计准则第4号--固定资产》、《企业会计准则第16号--政府补助》等会计准则进行处理。

一、若企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，且收到政府直接拨付的搬迁补偿款

1、收到政府的搬迁补偿款

借：银行存款

贷：专项应付款

2、因搬迁发生的固定资产损失

①固定资产转入清理

借：固定资产清理

借：累计折旧

贷：固定资产

②发生清理费用和相关税费

借：固定资产清理

贷：银行存款

贷：应交税费

③结转固定资产净损益

借：营业外支出

贷：固定资产清理

④冲减专项应付款

借：专项应付款

贷：递延收益

⑤结转递延收益

借：递延收益

贷：营业外收入

3、搬迁发生的无形资产损失

①借：累计摊销

借：营业外支出

贷：无形资产

②借：专项应付款

贷：递延收益

③借：递延收益

贷：营业外收入

4、发生相关的费用性支出

①借：管理费用等相关科目

贷：银行存款

②借：专项应付款

贷：递延收益

③借：递延收益

贷：营业外收入

5、新建固定资产

①借：在建工程/固定资产

贷：银行存款

②借：专项应付款

贷：递延收益

③按该固定资产使用寿命平均计入当期损益

借：递延收益

贷：营业外收入

6、结转专项应付款余额

借：专项应付款

贷：资本公积

二、其他情况的搬迁补偿款

企业取得的非政府补助的搬迁补偿款属于企业出售固定资产、货物、转让无形资产等取得的收入。企业应合理划分各项收入额，做出相应的账务处理。

企业取得的政府补助性质（非直接拨付）的搬迁补偿款。相应的搬迁补偿款需依据具体情况确认为营业外收入或递延收益。企业的固定资产、货物等作清理处置。

一般纳税人销售旧固定资产账务处理的问题及完善

2008年12月19日，财政部、国家税务总局发布了《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号）（以下简称《通知》），该通知对一般纳税人销售自己使用过的固定资产的税务处理分别做了规定：一般纳税人销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税。对于《通知》中所规定的按照4%征收率减半征收增值税的会计及税务处理，目前实务界有两种会计处理方法。

一、固定资产清理案例分析

2005年12月15日，某企业购入一台设备，增值税票上注明价税合计860000元（根据旧《增值税暂行条例》相关规定，购入的增值税进项税额计入设备成本）。由于技术更新，该企业需要采购更先进的设备，经董事会研究决定于2009年12月22日出售该设备，售价为582000元。假定该设备折旧年限为10年，采用直线法折旧，不考虑净残值。由于该设备出售符合《通知》中所规定的销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，因此应按4%征收率减半征收增值税。相关增值税计算及两种会计处理方法如下：

方法

（一）：按增值税全额计提，即4%税率体现应交增值税，然后通过“应交税费——未交增值税”科目体现减半的增值税（销项税），并把减免的增值税作为补贴收入（新会计准则作为营业外收入中政府补助科目）。

（1）固定资产清理时

4年累计计提折旧＝（860000÷10）×4＝344000（元），2009年出售时应缴纳增值税＝[582000÷（1＋4%）]×4%×50%＝11192.31（元）。

借：固定资产清理 516000

累计折旧 344000

贷：固定资产 860000

（2）收到价款时

借：银行存敖 582000

应交税费——未交增值税 11192．31

贷：固定资产清理 559615.38

应交税费——应交增值税（销项税）22384.62

营业外收入——政府补助收入 11192．31

借：固定资产清理 43615.38

贷：营业外收入——固定资产清理 43615．38

方法

（二）：直接按照减半的增值税计提销售旧固定资产所应缴纳的增值税（销项税）。

（1）固定资产清理时，会计处理同上。

（2）收到价款时

借：银行存款 582000

贷：固定资产清理 570807．69

应交税费——应交增值税（销项税）11192．31

借：固定资产清理 54807.69

贷：营业外收入——固定资产清理 43615．38

营业外收入——政府补助收入 11192．31

由上可知，上述两种会计处理方法区别在于：

方法

（一）是把减免的一半增值税作为补贴收入，另一半增值税作为企业清理旧的自已使用过的固定资产应交纳的增值税，方法

（二）则直接体现企业清理旧的自己使用过的固定资产应交的已减半的增值税。虽然两种会计处理方法计入营业外收入总额一致，但两种会计处理方法在实际工作中都遇到了如下困难：

根据国家税务总局颁布的《关于调整增值税纳税申报有关事项的通知》（国税函[2008]1075号）相关规定，企业清理旧的自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，应开具4%普通销售发票，在填写《增值税申报表附列资料（表一）》时，只能填写在第10栏4%征收率表中。但是该栏目数据属于简易征收办法征收增值税货物的销售额和应纳税额明细，在主表《增值税申报表（适用于增值税一般纳税人）》中，销售额反映在第5栏，该销售额所对应的增值税却反映在该表第21栏简易办法计算的应纳税额中。而企业财务账上是把简易办法计算的应纳税额同按适用税率征税货物及劳务销售额应纳销项税进行合计后，扣减进项税和进项税转出，得出当期应缴纳的增值税。

当企业当期期末应交增值税出现留抵税额时，如果采取方法

（一）进行会计处理，虽然该会计处理方法比较完整地反映了企业经济活动真实过程，但在填报《增值税申报表》时，会出现增值税主表上的期末留抵税同企业财务账上的留抵额存在差额的情况，该差额为清理旧固定资产所应缴纳的增值税。同时，《增值税申报表》上还反映当期企业应交纳增值税，所应缴纳的增值税金额就是按简易办法销售额计算得出的应纳税额，而企业财务账上应交增值税只出现留抵税额，致使企业财务账数据同《增值税申报表》纳税数据不一致。

方法

（二）的会计处理虽然简单、直观地体现了清理旧固定资产所应缴纳的增值税，但是无法完整体现清理旧的固定资产所应享受的税收优惠。同时，在填报《增值税申报表》时也会出现困难：目前新增值税条例规定的增值税税率只有17%、13%、7%、4%和3%五种，《增值税纳税申报表附列资料（表一）》上并无2%税率一栏，如果按照方法

（二）直接在“应交税费——应交增值税（销项税）”科目中按照减半的增值税计提增值税，会给财务人员带来填报时的困扰。

二、对固定资产清理账务处理的完善设想

笔者认为，企业清理旧的自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产时应采用第一种会计处理方法。因为任何财务会计分录都应完整地反映企业经营活动的来龙去脉，方法

（一）完整体现了企业清理旧固定资产所应缴纳的增值税和应享受的税收优惠，同时也满足目前《增值税申报表》中税率填写要求。为了保证企业财务账上所反映的当期留抵税、应缴纳的增值税与《增值税申报表》的主表期末留抵税额、应缴纳的增值税数据保持一致，笔者认为，企业财务人员应把当期销售固定资产按照4%征收率征收的增值税转入“应交税费——未交增值税”明细科目，会计处理如下：

借：应交税费——应交增值税（销项税）22384．62

贷：应交税费——未交增值税 22384.62

这样，当期企业财务账上当期留抵增值税、应交增值税——未交增值税数据就同主表《增值税申报表（适用于增值税一般纳税人）》数据保持了一致，解决了企业在增值税申报上所遇到的困难。

三、对《增值税申报表》项目设计改进的一点建议

企业销售旧固定资产经过上述会计处理，虽然保持了增值税申报资料同财务资料的数据一致，但是目前所使用的《增值税申报表》仍然存在一些不合理的地方。例如该表未把简易征收办法征税货物应纳销项税纳入按适用税率征税货物及劳务销售额应纳销项税中，这样使得企业所填报的《增值税申报表》和财务账上都反映企业当期有数额较大的留抵税时，《增值税申报表》却反映企业当期仍然要交纳增值税和按增值税计提的城市维护建设税和教育费附加。笔者建议，税务部门在设计《增值税申报表》时可考虑把简易征收办法征税货物应纳销项税纳入按适用税率征税货物及劳务销售额应纳销项税中，同时在《增值税申报表附列资料（表一）》增加优惠税率栏，让企业财务人员填写所享受的减免税。如果这样处理的话，前述案例中的会计分录可以做如下处理：

借：银行存款 582000

贷：固定资产清理 559615.38

应交税费——应变增值税（销项税）22384．62

应交税费——应交增值税（销项税）-11192.31

营业外收入——政府补助收入 11192.31

借：固定资产清理 43615.38

贷：营业外收入——固定资产清理 43615.38 <原创>解读国税函[2010]220号：土地增值税清算新政越来越严厉

2010年5月，国家税务总局连续出台了两份关于土地增值税清算文件，分别是《关于土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税函[2010]220号，以下简称220号文件）以及《关于加强土地增值税征管工作的通知》（国税发[2010]53号）。从政策、征管层面上对土地增值税清算中的一些问题加以明确，同时也更坚定地表明了国家对房地产市场调控的决心。本文就该文件进行逐条解读。

一、关于土地增值税清算时收入确认的问题

土地增值税清算时，已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入；未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致，在清算前已发生补、退房款的，应在计算土地增值税时予以调整。

解读：

在以往的土地增值税清算的文件中，一直以来都没有明确如何确认收入，220号文件是首次出现。确认收入问题很重要，因为它不单影响清算结果，而且对纳税人是否符合清算条件也很重要。特别在运用主管税务机关可清算条件中第一条可售面积比例85%（总局规程第十条第一款）的计算中，尤为关健。

举个例子：A项目总建筑面积为1万平方米，预售证不满三年，已签订合同，收取款项并开具发票的建筑面积为8300平方米。2010年7月销售一套房子，200平方米，签了销售合同，售房总额100万元，未开具发票。根据合同规定，属分期付款，已收到款项50万元，占销售额的50%。在这里，有两种处理方式：

第一种理解：按照220号文件第一条规定，应是确认收入100万元，已售面积200平方米，总已售比例达到85%，可进行清算。在清算中，扣除项目里税金的扣除，由于这100万没有开具税票，所以不能扣除相关税金。

第二种理解：220号文件第一条是确认收入额，不是确认收入，也就是在已确认为收入的情况下，才讨论的收入额以什么为准的问题。那么收入如何确定呢，土地增值税没有明确规定，如果按照企业所得税或营业税相关规定，在已确定为完工产品的基础上，收入应确认50万元，已售建筑面积100平方米，总已售比例只有84%，未达到比例，如果没有其他条件，则不符合清算条件。即使该项目符合清算条件，这笔收入也只能确认50万元，已售面积确认100平方米。

两种理解相差甚远，如果是按第一种理解，则对企业是相当严厉的，如果总局没有再补充，只能按第一种理解处理，因为税种之间的规定并不能通用。

二、房地产开发企业未支付的质量保证金，其扣除项目金额的确定问题

房地产开发企业在工程竣工验收后，根据合同约定，扣留建筑安装施工企业一定比例的工程款，作为开发项目的质量保证金，在计算土地增值税时，建筑安装施工企业就质量保证金对房地产开发企业开具发票的，按发票所载金额予以扣除；未开具发票的，扣留的质保金不得计算扣除。

解读：

《建设工程质量保证金管理暂行 办法》第二条规定：

本办法所称建设工程质量保证金（保修金）（以下简称保证金）是指发包人与承包人在建设工程承包合同中约定，从应付的工程款中预留，用以保证承包人在缺陷责任期内对建设工程出现的缺陷进行维修的资金。

同时，第七条规定，全部或部分由政府投资的工程项目，发包方可以预留5%的质量保证金，用于缺陷责任期内的维修责任，其他工程参照适用该标准。

根据《营业税暂行条例实施细则》第24条第2款规定，所谓索取营业价款凭据的当天，是指书面合同确定的收款日期，而发票开具时间，应当与纳税义务发生时间一致。因此，质量保证金在建设方没有支付给建筑安装企业前，不应该开具发票。

开具发票，清算可以扣除且可以加计扣除20%；未开具发票，则不得计算扣除。清算的政策较为严厉。而企业所得税处理则较为宽松：国税发[2009]31号文件第32条第2款规定，对未结算的工程款可以按照工程合同金额10%的预提。

三、房地产开发费用的扣除问题

（一）财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，在按照“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的5%以内计算扣除。

（二）凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用在按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的10%以内计算扣除。

全部使用自有资金，没有利息支出的，按照以上方法扣除。

上述具体适用的比例按省级人民政府此前规定的比例执行。

（三）房地产开发企业既向金融机构借款，又有其他借款的，其房地产开发费用计算扣除时不能同时适用本条

（一）、（二）项所述两种办法。

（四）土地增值税清算时，已经计入房地产开发成本的利息支出，应调整至财务费用中计算扣除。

解读：

（一）“全部使用自有资金，没有利息支出的，按照以上方法扣除”的规定不合理。

文件的三、房地产开发费用的扣除问题，里边有

（一）至

（四）4小点，4个小点是平行关系的。既然“全部使用自有资金，没有利息支出的，按照以上方法扣除”这句话出现在第（二）点之后，按照文法上理解，可以理解为这句话就是属于第（二）点的内容！按此理解，如果没有利息支出，则房地产开发费用在按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的10%以内计算扣除。这个规定，笔者认为是不甚合理。

举个例子：B企业开发一项目，已符合清算条件，该企业没有借款支出，项目取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和为5000万元。当地扣除比例为10%。则房地产开发费用可扣除金额为：5000×10%=500万元。

C企业开发一项目，条件和B企业一致，只是有利息支出100万元，并能按项目分摊及能提供金融机构证明，则房地产开发费用扣除金额为：100+5000×5%=350万元。

也就是说有利息支出的项目比没有利息支出的项目扣除金额更少。在这么严厉的清算政策中，出现这么宽松的规定，有点不协调，更不合理。

（二）在清算过程中，可能出现税务机关和企业对“能否按项目计算分摊”意见不统一。

在借款时，很多企业写明借款人，没有列明具体用途。有的就算有，也比较笼统。另外，在资金控制方面，企业可能将所有借款与自有资金一起使用，到底清算项目用了多少借款，哪一笔借款，都很难追查。对此，税务机关可能认为不能按项目计算分摊。

企业则可能认为，所谓“计算分摊”是指按比例分摊，例如：某企业借款5000万元，利息500万元。共同开发两个项目，两个项目建筑比例为7：3，则利息按7：3分摊（或者按成本比例分摊等等）。应按据实计算利息的方式计算房地产开发费用。

220号文件对按项目计算分摊的方法没有明确规定，因此在实际操作中，容易引起税企之间争议。

（三）“土地增值税清算时，已经计入房地产开发成本的利息支出，应调整至财务费用中计算扣除。”是一个正本清源的规定。

土地增值税实施细则（财法字[1995]6号）是1995年1月份颁布的，而我国的会计制度和税收制度的大规模改革是1994年进行的，两者距离仅1年多的时间。根据1992年的国务院批准、财政部发布《企业会计准则》第四十九条的规定：

企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的管理费用和财务费用，为销售和提供劳务而发生进货费用、销售费用，应当作为期间费用，直接计入当期损益。

也就是说，1992年的《企业会计准则》里的借款利息全部属于期间费用，不允许计入产品成本，所以，土地增值税实施细则颁布时参考了当时《企业会计准则》的规定，开发间接费用中不包含借款利息，全部费用化。后来，由于房地产企业资金需要量大，财务费用也很大，1992年的会计准则实施后，大量的借款利息计入当期费用，房地产企业大面积亏损，影响了国家的企业所得税的征收。鉴于房地产企业产品的特殊性，为了避免企业所得税税款的流失，后来陆续颁布了国税发[2003]83号文件、国税发[2006]31号文件，规定：房地产开发企业为建造开发产品借入资金而发生的借款费用，如属于成本对象完工前发生的，应按其实际发生的费用配比计入成本对象中；如属于成本对象完工后发生的，应作为财务费用直接在税前扣除。企业所得税的借款费用已经有资本化的规定，而土地增值税却一直是执行借款利息全部费用化的规定。

因此，税法上计算土地增值税时，利息费用要单独计算，不计入开发成本，要将计入开发成本中的利息费用剔除出来，更不得计入加计扣除基数。即土增税的利息费用＝计入开发成本的利息＋计入期间费用的利息。

对此，国税发[2009]91号文第二十七条第一款规定：是否将利息支出从房地产开发成本中调整至开发费用。

本次220号文件再一次明确了这个问题，是一个正本清源的规定。

例如，某项目取得土地使用权成本为2000万元，开发成本1000万元，其中开发成本——开发间接费用中利息支出200万元，财务费用——利息支出100万元，则计入土地增值税扣除项目的开发成本为1000-200=800万元，按照

（一）方式计算可扣除开发费用（200+100）+（2000+1000-200）×5%=440万元。按照

（二）方式计算可扣除开发费用（2000+1000-200）×10%=280万元。无论哪一种方式，都需要利息支出从房地产开发成本中调整至开发费用。

四、房地产企业逾期开发缴纳的土地闲置费的扣除问题

房地产开发企业逾期开发缴纳的土地闲置费不得扣除。

解读：

《城市房地产管理法》第26条规定：超出出让合同约定的动工开发日期满一年未动工开发的，可以征收相当于土地使用权出让金20%以下的土地闲置费；满二年未动工开发的，可以无偿收回土地使用权。

收取土地闲置费旨在打消开发商囤地或捂盘而想获得额外收益的意图，从而遏制房价上涨。

对于土地闲置费的税前扣除问题，国税发[2009]31号文规定将其作为“土地征用及拆迁补偿费――土地闲置费”，可以在企业所得税税前扣除。

但是220号明确规定，房地产开发企业逾期开发缴纳的土地闲置费不得在土地增值税税前扣除。企业支付逾期开发的“土地闲置费”，其实质是房地产企业违反国家的相关土地政策进行囤地而缴纳的，从严要求不允许在土地增值税税前扣除是非常必要的，这也是目前国家调控房地产市场的“组合拳”之一。

五、房地产开发企业取得土地使用权时支付的契税的扣除问题

房地产开发企业为取得土地使用权所支付的契税，应视同“按国家统一规定交纳的有关费用”，计入“取得土地使用权所支付的金额”中扣除。

解读：

《土地增值税暂行条例实施细则》第七条第一项规定：取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。契税是否属于有关税费不是很明确。因此，长期以来，契税的归属问题一直就争议不断。如果属于取得土地使用权所支付的金额，则意味着契税可以计入开发成本，可以作为加计扣除的基数；如果契税不属于取得土地使用权所支付的金额，则只能进管理费用，不可以作为加计扣除的基数。其中，部分地区允许契税作为开发成本的一部分扣除，而部分地区根据财税[2006]21号文件第二条规定：纳税人转让旧房及建筑物缴纳的契税，允许作为“与转让房地产有关的税金”在税前扣除，但是不允许作为加计5%的基数。将契税在“与转让房地产有关的税金”中扣除，不允许契税作为加计扣除的基数。

而《企业会计准则——无形资产》规定，外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。从会计处理角度看，房地产企业购买土地的成本不仅包括购买土地的价款，还应该包括拍卖手续费、佣金、缴纳的相关税金（契税、印花税等）及其他费用。

这次220号给予了彻底明确，房地产开发企业为取得土地使用权所支付的契税，应视同“按国家统一规定交纳的有关费用”，计入“取得土地使用权所支付的金额”中扣除。这一规定，不仅与会计处理一致，而且与企业所得税的税务处理没有差异。对于房地产企业而言，是一个大利好。

六、关于拆迁安置土地增值税计算问题

（一）房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第三条第（一）款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。

（二）开发企业采取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造的，房屋价值按国税发[2006]187号第三条第（一）款的规定计算，计入本项目的拆迁补偿费；异地安置的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。

（三）货币安置拆迁的，房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费。

解读：

（一）“按规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。”这句话的正确理解。

如果被拆迁户选择就地安置房屋补偿方式，需要从两个方面考虑，一方面，需要按220号文件确认土地成本中的“拆迁补偿费支出”。因为房屋补偿方式相当于房地产企业向被拆迁户支付货币补偿资金，然后被拆迁户再用这笔货币补偿资金向房地产企业购入房屋，因此应按照同一地区、同一销售的同类房地产的平均价格或参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定“拆迁补偿费支出” 入开发成本的土地成本中；另一方面，要确认视同销售所得，对补偿的房屋按照国税发[2006]187号第三条第（一）款规定，房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入按下列方法和顺序确认：

1、按本企业在同一地区、同一销售的同类房地产的平均价格确定；

2、由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定的金额确定视同销售收入，同时按照税收规定计算确认拆迁安置房屋的视同销售成本。

也就是说：

安置回迁房和正常销售的商品房一样，成本也分为两个方面：

1、以房换地按房屋按照同一地区、同一销售的同类房地产的平均价格计算的土地成本。

2、建筑成本等。

例如：甲公司是一家房地产开发企业，2009年由于当地政府招商引资的原因，甲公司与当地的一家水泥厂签订了合同，合同约定对水泥厂进行拆迁，建设商住楼。建成后返还其商业面积3万平方米，除此没有支付其他土地款。

该公司的开发产品会计成本构成为

（一）土地征用费及拆迁补偿费0万元。

（二）前期工程费1000万元。

（三）建筑安装工程费15000万元。

（四）基础设施建设费3000万元。

（五）公共配套设施费800万元。

（六）开发间接费200万元。

总成本为20000万元，总可售面积为10万平方米。单位会计成本为2000元/平方米。甲公司同类房地产的平均价格为6000元/平方米。

计算如下：

第1：支付建筑施工等其他开发成本20000万元。

第2、拆迁补偿费支出：30000×6000=18000万元（注意：这里的拆迁补偿费不能认为只是拆迁户30000平米的，而是整个楼盘的。需要在总可售面积10万平方米中分摊。）

视同销售收入：30000×6000=18000万元

第3、单位可售面积计税成本=（20000＋18000）÷100000＝3800元/平方米（注意：其中10万平方米是作为总的建筑面积计算的，不能以7万元平方米作为分母）

第4、视同销售成本=3800×30000=11400万元

视同销售所得=18000-11400=6600万元

从上面的案例可以看出，安置回迁房是一定会产生视同销售所得，是一定要交企业所得税和土地增值税的。很多人对“按规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。”的理解是视同销售收入等于视同销售成本，从而根本不用视同销售。

例如“拆一还一”100平方米，市场价值100万元，收入100万元，拆迁补偿成本也是100万元，暂不考虑流转税金，很多人认为，企业所得税处理100-100=0；土地增值税处理100-100-100×20%=-20万元。拆迁补偿不用交土地增值税，这种的观点是错误的。

（二）同样道理，如果是用购置房屋来拆迁安置同样会产生视同销售所得。将购房支出直接计入拆迁补偿费处理时，同样拆迁补偿费需要分摊，不能简单的按国税函[2008]828号文件所得税的规定，即：允许购入商品的视同销售收入按照购入价格确定，不能简单的理解收入等于成本，没有土地增值税。国税函[2008]828号是企业所得税的规定，并且《关于做好2009企业所得税汇算清缴工作的通知》（国税函[2010]148号）强调：国税函[2008]828号第三条规定，企业处置外购资产按购入时的价格确定销售收入，是指企业处置该项资产不是以销售为目的，而是具有替代职工福利等费用支出性质，且购买后一般在一个纳税内处置。用购置房屋来拆迁安置没有替代职工福利等费用支出性质，是生产销售所必需的。

另外，这里需要注意的是，《关于外商投资企业从事城市住宅小区建设征收营业问题的批复》（国税函发[1995]549号）规定，对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分，由当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税。营业税可以按成本价缴纳，甲公司按成本价缴纳的营业税为3800×30000×5%=570万元。

（三）对“货币安置拆迁的，房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费”的“合法有效凭据”的理解。

房地产企业场支付给被拆迁人的拆迁补偿费是可以不需要取得发票的。

房地产企业出具下列凭证可以税前扣除：

（1）政府规定的拆迁补偿费标准的文件。

（2）被拆迁人签字的收款收据或收条；支付给行政机关、司法机关的罚款、罚金、滞纳金不得扣除，但因为违背经济合同支付给对方的违约金、罚款、滞纳金、银行罚息、诉讼费等都属于与生产经营有关的支出，准予税前扣除。

（3）被拆迁人与房地产企业签订的拆迁补偿费协议。

（4）如果房地产企业是与当地的拆迁办签订的拆迁补偿费协议，则需要拆迁办收款收据。

在这里，需要注意的是支付的青苗补偿费是否需要发票？

青苗补偿费是指国家征用土地时，农作物正处在生长阶段而未能收获，国家应给予土地承包者或土地使用者的经济补偿。《国家税务总局关于征用土地过程中征地单位支付给土地承包人员的补偿费如何征税问题的批复》（国税函发[1997]87号）文件规定，对土地承包人取得的土地上的建筑物、构筑物、青苗等土地附着物的补偿费收入，应按照《营业税暂行条例》的“销售不动产——其他土地附着物”税目征收营业税。

而《国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知》（国税函[2008]277号）文件规定，纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，按照《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释（试行稿）〉的通知》（国税发[1993]149号）规定，不征收营业税。

根据新法优于旧法的原则，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，青苗补偿费属于不征收营业税的情形，因此，对土地承包人取得的青苗补偿费收入不征营业税。青苗补偿费不征收营业税就意味着支付青苗补偿费时不需要发票。

七、关于转让旧房准予扣除项目的加计问题

《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）第二条第一款规定“纳税人转让旧房及建筑物，凡不能取得评估价格，但能提供购房发票的，经当地税务部门确认，《条例》第六条第（一）、（三）项规定的扣除项目的金额，可按发票所载金额并从购买起至转让止每年加计5%计算”。计算扣除项目时“每年”按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止，每满12个月计一年；超过一年，未满12个月但超过6个月的，可以视同为一年。

解读：

220号文件对于财税[2006]21号给出了具体的计算方式，那就是不按公历计算，算实际天数，最后一年不满12个月，但超过6个月，视同一年计算，相当于四舍五入原则。

八、土地增值税清算后应补缴的土地增值税加收滞纳金问题

纳税人按规定预缴土地增值税后，清算补缴的土地增值税，在主管税务机关规定的期限内补缴的，不加收滞纳金。

解读：

1、未按规定预缴税款的滞纳金处理按照“财税[2006]21号文”规定，对未按预征规定期限预缴土地增值税税款的，应根据《税收征管法》及其实施细则的有关规定，从限定的缴纳税款期限届满的次日起，加收滞纳金。

2、已按规定预缴税款，清算补缴税款的滞纳金处理

房地产公司在土地增值税清算后，往往会出现扣除已经预缴的土地增值税，还要补缴土地增值税的情况。220号文件对此情况是否加收滞纳金问题进行了明确：

（1）纳税人按规定预缴土地增值税后，清算补缴的土地增值税，房地产企业在主管税务机关规定的期限内补缴的，不加收滞纳金。

（2）土地增值税清算后，在主管税务机关规定的期限内，房地产公司没有补缴的，根据《税收征管法》及其实施细则的有关规定应该加收滞纳金。

企业取得的搬迁补偿收入如何纳税的税务案例

基本案情

今年2月，大连市西岗地税局在对某企业进行企业所得税汇算政策辅导时，发现该企业的“营业外收入”中记载了2000万元收入，企业将此收入记入了企业的应纳税所得额，缴纳了企业所得税，却没有相应的流转税。经询问企业财务人员得知，该企业2009年4月接到政府文件通知，企业原办公楼所在地被列为“旧城改造”项目用地，限期进行搬迁。2009年6月，与相关部门签订了“搬迁改造协议”，2009年7月，企业进行搬迁，并根据政府搬迁文件，取得了政府支付的搬迁补偿收入2000万元。据了解，其办公楼原值3000万元，已提折旧2250万元，未计提折旧750万元。除了企业所得税外，对是否还应缴纳其他税款，财务人员把握不准。

法理分析

那么，该企业如何缴纳企业所得税呢？根据《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）第二条的规定，企业取得的政策性搬迁或处置收入按4种不同的方式进行企业所得税处理：

第一，企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。

第二，企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。

第三，企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。

第四，企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。

根据上述规定，只要企业符合以下两个条件，取得的搬迁补偿收入可不用在当年确认收入，视搬迁进展情况，可在规划搬迁次年起五年内确认收入：

一、因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因搬迁。

二、有新的投入计划或立项报告。此案中，由于企业提供了政府搬迁文件、搬迁协议、搬迁计划和重置固定资产的立项报告，根据上述文件，此项收入可不在当年计入应纳税所得额。很明显，企业当年多缴纳了企业所得税。

企业取得“搬迁补偿收入”除了涉及企业所得税外，还涉及营业税金及附加、土地增值税和印花税等3个税种。

在营业税方面，按照《国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知》（国税函[2008]277号）规定，纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。《国家税务总局关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知》（国税函[2009]520号）又补充说，上述文件中关于县级以上（含）地方人民政府收回土地使用权的正式文件，包括县级以上（含）地方人民政府出具的收回土地使用权文件，以及土地管理部门报经县级以上（含）地方人民政府同意后由该土地管理部门出具的收回土地使用权文件。此案中，企业财务人员向税收管理员出具了大连市人民政府的收回土地文件等相关资料，因此该企业这2000万元搬迁补偿费可不用缴纳营业税。

在土地增值税方面，《土地增值税条例》第八条规定，因国家建设需要依法征用、收回的房地产免征土地增值税。《土地增值税暂行条例实施细则》第十一条规定，条例第八条

（二）项所称的因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。根据相关文件精神，在确定搬迁收入的土地增值税征免时，需要确定两个条件。一是是否因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用；二是如属于“城市实施规划”而搬迁，还需要确定是否因旧城改造或因企业污染、扰民（指产生过量废气、废水、废渣和噪音，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有关主管部门根据已审批通过的城市规划确定进行搬迁。此案中，企业财务人员向税收管理员提供了政府进行“旧城改造”批复文件、具体规划等相关文件，企业此项搬迁补偿收入可以认定为土地增值税的免税收入，应到税务机关办理相关减免税手续。

在印花税方面，由于印花税属于列举征收，而“搬迁补偿协议”不在列举范围内，此搬迁补偿收入也可以暂不缴纳印花税。

政策性搬迁及处置收入有哪些优惠政策？

问：土地由于搬迁从工业用地转为商业用地，拍卖后的收益政府和企业分配时是否缴纳企业所得税？政策性搬迁目前国家在税收上有哪些规定？对于拆迁补偿有何税收优惠？

答：企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除）或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地使用权转让收入。

企业取得的拆迁补偿收入依性质应分为：土地使用权转让收入，地上建筑物或附着物的补偿收入，办公设备等动产补偿收入。

1、增值税：

对于办公设备（动产）取得的收入，根据《增值税暂行条例》及其实施细则、《财政部、国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号）、《财政部、国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税[2009]9号）、《国家税务总局关于增值税简易征收政策有关管理问题的通知》（国税函[2009]90号）等规定缴纳增值税。如果单位没有办公设备等动产收入，则不征收增值税。

2、营业税：

《国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知》（国税函[2008]277号）规定，纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，按照《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释（试行稿）〉的通知》（国税发[1993]149号）规定，不征收营业税。

《国家税务总局关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知》（国税函[2009]520号）规定，《国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知》（国税函[2008]277号）中关于县级以上（含）地方人民政府收回土地使用权的正式文件，包括县级以上（含）地方人民政府出具的收回土地使用权文件，以及土地管理部门报经县级以上（含）地方人民政府同意后由该土地管理部门出具的收回土地使用权文件。

根据上述规定，企业取得的土地补偿收入，只要出具县级以上（含）地方人民政府收回土地使用权的正式文件，包括县级以上（含）地方人民政府出具的收回土地使用权文件，以及土地管理部门报经县级以上（含）地方人民政府同意后由该土地管理部门出具的收回土地使用权文件，可不征收营业税。

3、企业所得税：

《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）第二条规定，对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进行企业所得税处理：

（一）企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。

（二）企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。

（三）企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。

（四）企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。

4、土地增值税：

《土地增值税暂行条例》第八条第二款规定，因国家建设需要依法征用、收回的房地产，免征土地增值税。

《土地增值税暂行条例实施细则》第十一条第三款规定，条例第八条

（二）项所称的因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。“同时该条第五款规定：”符合上述规定的单位和个人，须向房地产所在地税务机关提出免税申请，经税务机关审核后，免予征收土地增值税。

根据上述规定，企业土地被收储是因城市实施规划、国家建设的需要发生的，企业可向主管税务机关申报免征土地增值税，否则应缴纳土地增值税。

如何理解政策性搬迁或处置收入购置和改良的固定资产？

问：根据《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）第二条第一款“其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额”规定，固定资产重置或改良的支出可以抵减拆迁补偿收入。同时，根据第三款规定，“企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。”此购置或改良的固定资产折旧可以税前扣除。那么如此，则企业购置或改良的固定资产不就在税前扣除两次（一次抵减拆收入，第二次计提折旧）吗？以上理解是否正确？

答：你的理解正确。

此种情况下，企业购置或改良的固定资产税前扣除两次，一是抵减收入，二是通过计提折旧扣除。体现了企业政策性搬迁收入的企业所得税税收优惠。

再问：谢谢解答，但这种情况下企业“购置或改良的固定资产”的认定就很重要。那么什么固定资产可以认为是企业利用拆迁收入“购置或改良的固定资产”？是否可以认为拆迁开始后新增的固定资产即为“购置或改良的固定资产”？如是这样，那么拆迁开始后多长时间内新增的固定资产可以算“购置或改良的固定资产”，多长时间后新增的固定资产就不能算“购置或改良的固定资产”？

答：《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）第二条规定，对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进行企业所得税处理：

（一）企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。

（四）企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。

根据上述规定，企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的重置固定资产，在五年期内完成搬迁的，准予其从搬迁或处置收入扣除重置或改良固定资产，并可按照现行税收规定计算折旧或摊销税前扣除。五年后完成搬迁的，其搬迁或处置收入不能扣除重置或改良固定资产，但可按照现行税收规定计算折旧或摊销，允许税前扣除。

巧用搬迁政策 合理降低税负

随着各地工业化和城镇化进程的加快，许多城市正在考虑重新调整并修改城市规划。面对城市规划的调整，置身其中的企业是否有筹划空间呢，本文从税收方面分析如下：

税收政策

1、企业所得税

根据《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号），企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除）或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地使用权转让收入。对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进行企业所得税处理：

（1）企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。

（2）企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。

（3）企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。

（4）企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。

2、营业税及附加税费

根据《营业税税目注释（试行稿）》第八条规定，土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。据此，企业政策性搬迁收入不须缴纳营业税。另外，根据《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）第三条规定，单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。因此，企业将拥有的土地及房屋建筑物转让给房地产开发公司要缴纳营业税。城建税和教育费附加则以纳税人实际缴纳的营业税税额为计税依据，与营业税同时缴纳。

3、土地增值税

根据《土地增值税暂行条例》第八条规定，因国家建设需要依法征用、收回的房地产免征土地增值税。《土地增值税暂行条例实施细则》第十一条规定，因国家建设需要依法征用、收回的房地产，是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。所以符合条件的企业政策性搬迁收入不须缴纳土地增值税，对于企业转让土地使用权的行为应按规定缴纳土地增值税。

4、印花税

根据《印花税暂行条例》、《印花税暂行条例实施细则》和《财税部、国家税务总局关于印花税若干政策的通知》（财税[2006]162号）的有关规定，对土地使用权出让合同、土地使用权转让合同、商品房销售合同按产权转移书据征收印花税。因此，搬迁企业取得政策性搬迁收入中属于土地使用权转让收入部分需按规定缴纳印花税。

5、契税

根据《契税暂行条例》第一条规定，在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本条例的规定缴纳契税。由此可见，企业政策性搬迁收入不须缴纳契税。

案例分析

境内A城市盈利性加工企业甲公司，系增值税一般纳税人，企业所得税适用税率为25%，未享受所得税优惠政策。甲公司的生产区地处老城区，近些年来受限于厂区面积较小，交通拥挤导致货物进出不便。甲公司前些年已在城市郊区购置了一大宗土地，用于办公及仓储，并预留了生产区用地。对老城区的生产区用地，近几年来已有不少房地产开发商主动提出了购买意向。另外，据了解，政府也正在制定规划，存在将该宗土地纳入规划的可能。为此，公司决策层分析，生产区迟早要异地搬迁，如何合理处置该宗土地，使企业收益最好，值得事先筹划。

甲公司地处老城区的生产区占地60亩系出让地，该宗土地账面价值购买原价1200万元；地上企业自建房屋建筑物原值800万元，账面余额200万元（不考虑残值率）。按现有状况，有两种方案可供选择，一种是纳入规划，由政府收回。政府将给予拆迁补偿款，补偿标准是每亩60万元。另外一种是自主转让。通过土地交易中心公开挂牌转让给房地产开发商，该附近区域参考地价为每亩100万。以下比较分析暂不考虑按国家统一规定缴纳的有关费用。

方案一，自主转让。假定按每亩100万元转让，转让收入60×100=6000万元。应交营业税（6000-1200）×5%=240（万元），相应的城建税及教育费附加240×（7%+3%）=24（万元）；应交印花税6000×0.5‰=3（万元）；房屋建筑物账面余额200万元，重置成本价为1000万元，成新折扣率按50%计算，则评估价为1000×50%=500（万元），扣除项目金额合计1200+500+240+24+3=1967（万元），增值额6000-1967=4033（万元），增值率4033÷1967＝205.03%，应交土地增值税4033×60%-1967×35%=1731.35（万元）。转让该宗土地获利润6000-1200-200-240-24-3-1731.35

=2601.65（万元），应交企业所得税2601.65×25%＝650.4125（万元），税后净利润2603.85-650.9625=1951.2375（万元）。

方案二，政府收回。甲公司积极协调，将该宗土地纳入政府规划。假定政府按每亩70万元补偿地价，补偿地上建筑物300万元，补偿款合计60×70+300=4500（万元），应交印花税4500×0.5‰=2.25（万元）。政府收回不须交营业税、土地增值税等税费。据测算，甲公司根据搬迁规划，计划在3年内异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁收入购置新建房屋建筑物及相关设施计划投入6000万元，为此获得的政府补偿款不计交企业所得税。该宗土地账面余额为土地1200万元，房屋建筑物账面余额200万元，获得净利润4500-1200-200-2.25=3097.75（万元）。

综上比较，方案一较方案二收入多，但方案二有政策支持，反而获利更多，故企业应积极争取纳入政府规划，获政府补偿为佳。

如果政府按每亩45万元补偿地价，补偿地上建筑物300万元，补偿款合计60×45+300=3000（万元），应交印花税3000×0.5‰=1.5（万元），则方案二获得净利润3000-1200-200-1.5=1598.5（万元），低于方案一所获净利润，企业争取自主转让为佳。

政策性搬迁收入如何扣除搬迁处置的资产损失？

问题：

《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）文件第二条规定：对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进行企业所得税处理：

（一）企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。那么，这里的支出包括因为搬迁处置资产的损失吗？因为搬迁处置资产的损失如何扣除？

一种观点认为：上述规定已明确列举可以扣除的是“固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出”，未包括因搬迁而处置的资产损失，该部分损失应根据资产损失扣除的相关规定在当年做税前扣除。

另一种观点认为：搬迁资产处置损失应首先用搬迁补偿收入弥补，即这里的支出包括搬迁处置资产的损失，而不能单独做为资产损失在当年扣除。

请陈述您的观点并附上详尽的依据。

中国税网特约研究员：章建良

分析：笔者赞同第一种观点。《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）文中对于企业因搬迁而处置的资产损失的规定是不甚明晰的。即如果存在重置计划的，除了列举的扣除项目，另外损失或费用不得扣除。

如果一个企业取得了企业政策性搬迁收入或处置收入并进行重置，企业的各类拆迁固定资产的处置损失（这里要注意文件描述的拆迁固定资产的折余价值和处置费用，一般就是搬迁资产处置损失）应该怎么样处理呢？从理论上将应该存在以下二种处理方法：第一种处理方法是，各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用（搬迁资产处置损失），按照《企业资产损失税前扣除管理办法》（国税发[2009]88号）规定报批后并在当进行企业所得税处理。搬迁收入或处置收入另行按照国税函[2009]118号的规定进行企业所得税处理。这种处理方法也就是上述第一种观点。

第二种处理方法，根据财政部于2005年8月15日出台《关于企业收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知》（财企[2005]123号），文件中明确要求：“企业收到政府拨给的搬迁补偿款，作为专项应付款核算；在搬迁和重建过程中发生的损失或费用，核销专项应付款。”根据《财政部关于印发企业会计准则解释第3号的通知》（财会[2009]8号）文也是如此：“企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，然后再分别与收益相关或与资产相关的补偿款作不同的处理。”

企业应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用（搬迁资产处置损失）后的余额后，再按照国税函[2009]118号的规定进行企业所得税处理。这种处理方法也就是第二种观点。

笔者赞同第一种观点的理由如下：国税函[2009]118号文中规定“用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。”

文中同时规定“企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。”

通过上述两条的对比，可以看到，如果企业有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，则搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出，扣除后的余额，再计入企业应纳税所得额。但上述余额不减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用（搬迁资产处置损失）。如果有企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，则搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用（搬迁资产处置损失）的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。

因此，对于重置的情况下，不办搬迁收入和处置收入，不得扣减资产处置损失。不少税务机关也是如此掌握的，如青岛市地税《关于转发《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》的通知（青地税发[2009]106号）第三条规定：“从搬迁收入或处置收入中扣除的项目限于以下五项：购建与搬迁前相同或类似性质用途或新的固定资产支出、购买土地使用权支出、其它固定资产改良支出、技术改造支出、安置职工支出。除此之外的其它支出，不得从中扣除。企业按照规定将因搬迁拆除的固定资产或其他资产报废的损失，或安置职工的其他支出已在企业所得税前扣除的，不得重复计入扣除。”上述规定隐含并认同以下观点：

一、重置的情况下，扣除费用只限于列举的五项费用；

二、因搬迁拆除的固定资产或其他资产报废的损失，应在损失认定当年做税前扣除，不能再重复在搬迁或处置收入中扣除。

另外，国税函[2009]118号文是《财政部 国家税务总局关于企业政策性搬迁收入有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2007]61号）的政策延续。《企业财产损失所得税前扣除管理办法》（国家税务总局令第13号）第九条规定，因政府规划搬迁、征用等发生的财产损失由该级政府所在地税务机关的上一级税务机关审批。但是，在办理相关审批手续时，要符合《企业财产损失所得税前扣除管理办法》第四十五条规定，企业因政府规划搬迁、征用，依据下列证据认定财产损失：

（一）政府有关部门的行政决定文件及法律政策依据。

（二）专业技术部门或中介机构鉴定证明。

（三）企业资产的账面价值确定依据。可见，根据这一税法规定，企业因政府规划搬迁发生的财产损失是允许税前扣除的。《企业资产损失税前扣除管理办法》（国税发[2009]88号）颁布后，上述国家税务总局令第13号虽然不在执行，但搬迁损失还是可以依据上述精神并根据国税发[2009]88号文确认的。

第二种观点实质上只是财税处理的差异，但根据《企业所得税法》第二十一条规定，“在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。”

综上所述，笔者认为，企业应将各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用（搬迁处置损失），按照国税发[2009]88号规定报批后并在当进行企业所得税处理。只是，考虑国税函[2009]118号文件的特殊性规定，搬迁处置损失不冲减处置收入。

中国税网特约研究员：樊剑英

笔者同意第一种观点，政策性搬迁资产损失等同于正常资产损失，应根据《财政部 国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号）和《国家税务总局关于印发<企业资产损失税前扣除管理办法>的通知》（国税发[2009]88号）的相关规定在资产损失当税前扣除。

我们知道，企业在搬迁过程中，并不仅仅是土地使用权、房屋建筑物的拆除损失，机器设备在搬迁过程中以及更新换代的需要，都会有不同程度地淘汰。这样，企业不同单项资产处置过程中既可以形成处置收入，也可能形成处置损失，会计处理将分别计入“营业外收入——处置固定资产净收益”和“营业外支出——处置固定资产净损失”。如果处置净收益要求必须计入应纳税所得额，而处置净损失不允许当期税前扣除，势必让纳税人难以接受且不方便操作，显然存在问题。

国家税务总局《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）所称企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除）或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地使用权转让收入。企业所得税处理方式中，扣除项次并没有资产处置损失的内容，所以我们不应该产生有处置收入就一定要先抵扣资产损失的惯性思维。

资产损失的扣除，税法有具体的要求，财税[2009]57号所称资产损失，包括固定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被盗损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。国税发[2009]88号明确，企业发生的资产损失，应在按税收规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除，不得提前或延后扣除。而国税函[2009]118号规定，企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。如果理解处置收入暂不计入当年应纳税所得额，资产损失也不能计入当年应纳税所得额，这又势必与国税发[2009]88号“不得提前或延后扣除”的规定相矛盾。

基于以上理解，笔者支持第一种观点。

中国税网特约研究员：赵国庆

个人倾向于同意第一个观点，即118号文明确列举可以扣除的是“固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出”，未包括因搬迁而处置的资产损失，该部分损失应根据资产损失扣除的相关规定在当年做税前扣除。

首先，我们从《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）的表述来看，对于企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的这种情况的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。对比该文件第二条第二款，企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。即在第一种情况下，对于搬迁处置资产的损失，118号文并没有规定一定要在搬迁收入中扣除。

而且从文件的表述来看，第一种情况中准予从搬迁收入中扣除的项目包括固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出，就这三项，且无“等什么费用”的表述。对比118号文第二条第一款的表述以及第二条第二款的规定来看，我们可以合理的认为，在企业用搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的这种情况的，搬迁处置资产的损失直接可以经审批后在企业所得税前扣除，无须先用补偿收入来弥补。

当然企业搬迁资产的处置损失的税前扣除在程序和规定上也需要遵循《财政部国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号）的相关规定。

根据该文第八条规定，对企业毁损、报废的固定资产或存货，以该固定资产的账面净值或存货的成本减除残值、保险赔款和责任人赔偿后的余额，作为固定资产或存货毁损、报废损失在计算应纳税所得额时扣除。实际上这里企业取得的搬迁补偿收入就可以被认为是一种责任人的赔款。

因此，第二种观点中搬迁资产处置损失应首先用搬迁补偿收入弥补，即这里的支出包括搬迁处置资产的损失，而不能单独做为资产损失在当年扣除，也是有一定的依据的。

实践中碰到这种大家对同一问题有不同理解方式，且各自理解方式都有相关文件依据的情况下，我倾向于还是采纳有利于纳税人的理解方式。毕竟政策性搬迁对纳税人正常生产经营产生了很大的影响，即使给予了补偿，往往只是计算到了直接损失，很多间接损失无法包含。在国家税收政策允许的范围内，给予纳税人更多的税收扶持也是税务机关纳税服务水平的一种体现。

中国税网特约研究员：赵新贵

上述两种观点都不合适。目前政策并不明确的情况下，笔者建议比较可行的做法是，可将企业根据搬迁规划重置固定资产参照改建固定资产处理，即将处置资产的折余价值和处置费用转增重置固定资产的计税基础，通过以后期间计提折旧的形式在税前扣除。

企业在搬迁中对资产进行处置而发生损失，属于在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖资产而发生的损失，此时如果要确认资产损失，应当是资产的折余价值和处置费用减去变卖收入后的余额。国税函[2009]118号文对企业取得的政策性搬迁或处置收入，分别重置固定资产与不重置固定资产两种情形明确了不同的所得税处理规定。而无论哪种情形，都要求将资产的处置收入计入应纳税所得额。因此，要明确处置资产损失能否在处置当年扣除，关键就在于处置资产的折余价值与处置费用能否在当年扣除。

对于企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，文件规定应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，也就是说这种情况下处置资产的损失是可以在税前扣除的，且根据《企业资产损失税前扣除管理办法》（国税发[2009]88号）文，这种损失属于企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产等发生的资产损失，可以由企业在税前自行计算扣除，而以前内资企业政策性搬迁发生财产损失，国家税务总局令第13号规定须由该级政府所在地税务机关的上一级税务机关审批。

而对于本文所说的情形，即企业取得政策性搬迁或处置收入后重置固定资产，文件要求搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。这里明确了资产处置收入要计入应纳税所得额，而可扣除的支出或费用并不包括处置资产的折余价值和处置费用，因此，第二种观点认为这里的支出包括搬迁处置资产的损失，显然是扩大了可扣除支出的范围，当然也就是不合适的；而如果说处置资产的损失应根据资产损失扣除的相关规定单独在当年做税前扣除，那么由于处置收入已纳入政策性搬迁性收入计入应纳税所得额，此时如果要单独计算资产损失，必然要将资产处置收入重复纳入应纳税所得额，因为在存在资产处置收入的情况下，我们不能仅将处置资产的折余价值和处置费用作为资产处置损失，因此第一种观点也是不合适的。

那么是不是说在重置固定资产的情况下，处置资产只将收入计入应纳税所得额，而不允许扣除处置资产的折余价值和处置费用呢？这显然也是不合理的。但处置资产的折余价值和处置费用如何扣除，国税函[2009]118号文又确实没有交待清楚，这也是引起的争议的原因。实际上，在取得政策性搬迁和处置收入后重置固定资产，如果我们将此比照改建固定资产处理应该更合适。根据《企业所得法实施条例》第五十八条，改建的固定资产，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。尽管这里的重置固定资产与《企业所得法实施条例》第五十八条中的“改建固定资产”含义并不完全一致，但考虑到重置的固定资产往往与搬迁前固定资产相同或性质、用途类似，有时甚至就是对原有固定资产进行改良，或进行技术改造，因此个人认为，将处置固定资产的折余价值和处置费用，作为增加重置固定资产的计税基础，在以后使用期间以折旧的形式在税前扣除，目前应该是更为合适的处理。

当然，由于“重置固定资产”与税法上“改建固定资产”含义并不完全一致，笔者的建议尚缺少政策上的支持，期待以后税务部门有更为明确的规定。

拆迁款用于新办企业购置设备厂房是否免所得税？

问：政府拆迁补偿，补偿的款项用于同一法人的新办企业购置设备厂房，是否可以免缴企业所得税？

答：《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）第一条规定，本通知所称企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除）或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地使用权转让收入。

第二条规定，对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进行企业所得税处理：

（一）企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。

（四）企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。

第三条规定，主管税务机关应对企业取得的政策性搬迁收入和原厂土地转让收入加强管理。重点审核有无政府搬迁文件或公告，有无搬迁协议和搬迁计划，有无企业技术改造、重置或改良固定资产的计划或立项，是否在规定期限内进行技术改造、重置或改良固定资产和购置其他固定资产等。

根据上述规定，企业取得的政府拆迁补偿属于企业政策性搬迁收入。企业取得政策性搬迁收入应按上述第二条规定进行企业所得税处理。

该企业与新办企业属于不同的纳税人。上述准予扣除的固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出是针对该企业的，该企业将款项用于新办企业购置设备厂房不属于固定资产重置支出。因此，该款项不准予从补偿收入中扣除余额后计入企业所得税。

该企业取得的政府拆迁补偿可从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。但企业应备有政府搬迁文件或公告，搬迁协议和搬迁计划，企业技术改造、重置或改良固定资产的计划或立项等资料。

<独家>递延收入会计核算对企业纳税的影响

随着新企业所得税法的颁布和实施，可以递延处理的收入范围缩小了。现行中央性法规中已经明确的递延收入主要有政策性搬迁或处置收入、债务重组收益和资产或股权转让收益三项，下面分别介绍这三项递延收入会计核算对企业纳税的影响。

政策性搬迁或处置收入

国家税务总局《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号）规定，企业从规划搬迁次年起的5年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在5年期内完成搬迁的，企业搬迁收入可以按通知规定，扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额计税，且购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。

对于政策性搬迁的会计处理，财政部《关于印发企业会计准则解释第3号的通知》（财会[2009]8号）中规定，企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照《企业会计准则第16号——政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余，应当作为资本公积处理。

例如：甲公司由于市区规划道路扩建，2008年10月收到政府搬迁补偿款200万元，其中2008年11月支付部分职工安置费用10万元，2009年12月完成购建新厂房支出120万元，预计使用寿命20年。（单位：万元）

搬迁补偿款相关会计处理如下：

1.2008年10月收到搬迁补偿款时：

借：银行存款

200

贷：专项应付款 200.2.2008年11月补偿已支付的职工安置费用：

借：专项应付款

贷：营业外收入

10.3.2009年12月补偿已重新购建的新厂房支出：

借：专项应付款

120

贷：递延收益

120.2010年至2029年每期末计提折旧同时：

借：递延收益

贷：营业外收入

6.4.2009年结转搬迁补偿款余额：

借：专项应付款

贷：资本公积

70.从上述实例可以看出，即便是会计与税法处理均采取了递延的办法，但由于递延收入的圈定范围及递延期差异，导致这部分搬迁补偿款对应税利润和会计利润的计算结果的影响截然不同。国税函[2009]118号文件规定，可以递延的是企业从政府取得的政府搬迁补偿收入总额200万元，该搬迁补偿款对2008年应税利润的影响为零，对完成搬迁当年2009年的应税利润影响额为70（200-120-10）万元。而财会[2009]8号文件是将政府搬迁补偿款分成三部分处理，可以递延处理的仅是涉及与资产相关的政府搬迁补偿款120万元，该搬迁补偿款对2008年会计利润的影响额为10万元，对2009年的影响为零，对2010年～2029年每期的会计利润的影响额则为6万元。

债务重组收益

财政部、国家税务总局《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号），对特殊重组中债权重组交易的股权支付部分进行了规定，明确企业重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税的期间内，均匀计入各的应纳税所得额。

根据《企业会计准则第12号——债务重组》规定，将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本，股份的公允价值总额与股本之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。

例如：甲公司应收乙公司账款的账面余额为10000万元，由于乙公司发生财务困难，无法偿付应付账款。2009年6月，经双方协商同意，采取将乙公司所欠债务转为乙公司股本的方式进行债务重组，假定乙公司普通股的面值为1元，乙公司以3000万股抵偿该项债务，股票每股市价为3元，企业重组当年应纳税所得额为1500万元。

乙公司的账务处理如下：

借：应付账款

10000

贷：股本

3000

资本公积——股本滥价

6000

营业外收入——债务重组利得

1000.对于债务重组，现行会计准则没有类似非货币性交易准则中规定的“具有商业实质”的标准，要求只要发生了重组事项，重组收益1000万元在重组当期2009就要全额计入会计利润。但如果该重组是符合通知规定的可以递延处理的债务重组事项，企业所得税处理时，重组收益1000万元就可以在甲公司2009年~2013年分5次平均计入各的应纳税所得额。

资产或股权转让收益

《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）规定，居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资，其资产或股权转让收益如选择特殊性税务处理，可以在10个纳税内均匀计入各应纳税所得额。

企业发生资产换股权，正是《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》所核算的交易事项。但根据准则规定，非货币性交易的会计处理区分是否“具有商业实质”。

例如：2009年10月，境内某上市甲公司以其账面价值为800万元的存货，对境外全资子公司乙进行实物增资，存货市场价值1000万元，其他税费忽略不计。

根据会计准则规定，可能会有两种会计处理：

1.两项资产的交换具有商业实质，同时，两项资产的公允价值都能够可靠地计量，符合以公允价值计量的条件。

甲公司的账务处理如下：

借：长期股权投资 1000

贷：主营业务收入 1000.借：主营业务成本 800

贷：库存商品

800.2.该非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽然具有商业实质但换入资产和换出资产的公允价值均不能可靠计量的，应当以换出资产账面价值为基础确定换入资产成本，不确认损益。

甲公司的账务处理如下：

借：长期股权投资 800

贷：库存商品

搬迁补偿收入处理 篇5

国税函〔2009〕118号

各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局：

根据《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称“企业所得税法”)及《中华人民共和国企业所得税实施条例》(以下简称“实施条例”)规定的原则和精神，现将企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题明确如下：

一、本通知所称企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁(包括部分搬迁或部分拆除)或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场(招标、拍卖、挂牌等形式)取得的土地使用权转让收入。

二、对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进行企业所得税处理：

(一)企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权(以下简称重置固定资产)，或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。

(二)企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。

(三)企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。

(四)企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。

三、主管税务机关应对企业取得的政策性搬迁收入和原厂土地转让收入加强管理。重点审核有无政府搬迁文件或公告，有无搬迁协议和搬迁计划，有无企业技术改造、重置或改良固定资产的计划或立项，是否在规定期限内进行技术改造、重置或改良固定资产和购置其他固定资产等。

国家税务总局

搬迁补偿收入处理 篇6

一、适用会计政策的选择

对于政策性搬迁补偿款的会计处理, 有两种现行的且相近的规定:一是财政部于2005年以财企[2005]123号发布的《关于企业收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知》 (以下简称通知) 。通知指出, 企业收到政府拨给的搬迁补偿款及孳息, 作为专项应付款处理。企业因搬迁和重建所发生的资产处置损失、迁置费用、职工安置费等, 直接核销该专项应付款。被收回的土地使用权等资产的账面价值, 核销该专项应付款。搬迁结束时, 节余的搬迁补偿款计入资本公积, 超支部分计入当期损益。另一是财政部于2009年6月发布的《企业会计准则解释第3号》 (以下简称解释3号) 。解释3号第四条要求:企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁, 收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款, 应作为专项应付款处理。其中, 属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的, 应自专项应付款转入递延收益, 并按照《企业会计准则第16号———政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的, 应作为资本公积处理。企业收到除上述以外的搬迁补偿款, 应当按照《企业会计准则第4号———固定资产》、《企业会计准则第16号——政府补助》等会计准则进行处理。

在通知和解释3号的相关规定中, 既有相近的地方, 也存在差别之处。在收到政策性搬迁补偿款时, 均要求先计入专项应付款科目。对节余的政策性搬迁补偿款部分, 要求转入资本公积;不足的部分, 均计入当期损益。在具体使用该部分款项时的会计处理存在较大的差别:通知要求, 使用该部分款项时应直接核销专项应付款;而在解释3号中要求, 对其使用时应先将专项应付款转入递延收益, 然后再确认为营业外收入。同时解释3号在对节余部分进行结转时, 强调要区别对待, 即应视款项的具体用途进行相应的会计处理。

作为搬迁人对政策性搬迁补偿款应该选用哪一种会计处理方法?对会计政策选择的关键是要看搬迁人在搬迁时所执行的会计规范, 如果搬迁人在搬迁时执行的是企业会计准则, 那么对于政策性搬迁补偿款就应该按照准则解释3号的有关规定进行会计处理;如果搬迁人执行的是企业会计制度, 或是小企业会计制度及其他会计制度的话, 就应该按照通知中的规定执行。仅就会计政策选择的经济后果而言, 在总量上是没有差别的, 但可能存在分期以及结构性差异。财企[2005]123号文件及解释3号中, 对可以核销的费用及损失补偿采取的是正列举法, 当然其不可能将所有相关的搬迁及迁置费用全部列举出来的, 因此笔者认为, 未列举的费用和损失, 财会人员应充分利用自己的知识和技能进行职业判断, 只要是有确凿证据表明确实与搬迁活动直接相关, 如果不进行当前的搬迁活动就不会发生的费用和损失, 也应该可以直接核销专项应付款或是由搬迁补偿款进行弥补。

二、通知和解释3号应用举例

甲公司于2009年3月1日按照政府有关部门的要求和事先达成的搬迁补偿协议的约定开始搬迁。3月1日甲公司账面固定资产原值5000万元, 累计已提折旧2700万元, 其中即将报废固定资产的原值为2000万元、累计折旧1800万元。土地使用权账面原值1000万元, 累计摊销额400万元。其他流动资产若干。政府给予的搬迁补偿款为5000万元, 以下业务均发生于2009年。本文中会计分录的金额单位, 均为万元。

(一) 假设甲企业执行的是企业会计制度, 对政策性搬迁补

偿款的会计处理应按照《关于企业收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知》 (财企[2005]123号) 中的相关规定进行

1. 收到搬迁补偿款5000万元 (其中包含原土地使用权拍

卖款1500万元) , 甲公司将该笔款项作为专项应付款核算, 明细科目为“搬迁补偿款”。会计分录为, 借:银行存款5000;贷:专项应付款———搬迁补偿款5000。

2. 支付新购置土地使用权价款1500万元、重置生产设备等固定资产2000万元, 借:

无形资产———土地使用权1500, 固定资产2000;贷:银行存款3500。

3. 支付相关人员安置费300万元和资产搬迁、移置费用400万元, 直接核销该专项应付款。

借:专项应付款———搬迁补偿款700;贷:银行存款700。

4. 因搬迁需要处置固定资产的原值2000万元, 累计折旧

600万元, 处置价款700万元, 发生固定资产处置净损失900万元, 直接核销专项应付款。借:专项应付款———搬迁补偿款900, 银行存款等700, 累计折旧600;贷:固定资产2000, 银行存款200。

注:在本分录中省去将固定资产的余值等转入固定资产清理的过程, 5中分录与此同。

5. 因搬迁提前报废、无法搬迁且几无处置价值、按照要求

由搬迁企业自行清理的固定资产, 原值2000万元, 已提折旧1800万元, 该部分固定资产发生清理费用100万元。借:专项应付款———搬迁补偿款300, 累计折旧1800;贷:固定资产2000, 银行存款100。

6. 假设原址所占用土地使用权于年底已被政府直接被收回, 应做如下处理, 借:

专项应付款———搬迁补偿款600, 累计摊销额400;贷:无形资产——土地使用权1000。

7. 至2009年年底搬迁已经全部完成, 并已投入运营, 已核

销的搬迁补偿款=700+900+300+600=2500 (万元) , 尚余的搬迁补偿款2500万元, 是否应将其全部转为资本公积?按照该通知的要求应该将节余部分全部转入资本公积, 但笔者以为不区分该款项的真实来源就将其全部转入资本公积有其不合理之处, 譬如原址占用土地的处置款1500万元, 就不应该计入资本公积, 应该作为土地使用权的转让收入处理, 因为该部分资金是用原有土地使用权交换所得到的, 尽管是采用“招拍挂”方式进行处置后从财政途径返流到企业, 但其只是改变交易方式和资金的直接流入渠道, 并没有改变土地交易的实质, 因此对节余的搬迁补偿部分应采用如下处理方式:借:专项应付款———搬迁补偿款2500, 贷:营业外收入1500, 资本公积1000。

(二) 假设甲企业执行的是企业会计准则, 对政策性搬迁补偿款的会计处理就要按照解释3号的要求执行

1. 收到搬迁补偿款时的会计处理, 同 (一) 中的1, 不再赘述。

2. 购置土地使用权和固定资产的会计处理, 同 (一) 中的2, 故省略。

3. 支付的职工安置费, 应计入管理费用;

支付的资产搬迁和移置费用, 可以计入管理费用或是所搬迁移置资产的成本中, 基于谨慎性原则的要求, 在本例中将该部分费用直接作为管理费用处理。借:管理费用700, 贷:银行存款700。

4. 处置固定资产的损失800万元, 应作为营业外支出处理。

借:营业外支出900, 累计折旧700, 银行存款等600;贷:固定资产2000, 银行存款等200。

5. 报废固定资产损失等的会计处理为, 借:营业外支出300, 累计折旧1800;贷:固定资产2000, 银行存款100。

6. 政府收回土地使用权的会计处理, 借:营业外支出600, 累计摊销额400;贷:无形资产——土地使用权1000。

7. 按照解释3号的要求应将收到的政策性搬迁补偿款分为两个部分:

第一是属于对搬迁过程中所发生的搬迁损失及相关费用性支出、搬迁后拟新建资产进行补偿的部分, 应从专项应付款转入递延收益, 并按政府补助准则的要求进行处理。第二部分是除第一之外的具有其他用途的搬迁补偿款, 应分别按照固定资产准则、政府补助准则的规定进行处理。

(1) 将用于补偿搬迁损失等的搬迁补偿款2500万元, 结转入递延收益, 借:专项应付款——搬迁补偿款2500, 贷:递延收益2500。假设该部分全部是用来补偿搬迁损失等项目的, 因本年度搬迁已经完成, 故应将其转入营业外收入, 借:递延收益2500, 贷:营业外收入2500。

(2) 在5000万元的搬迁补偿款中, 有1500万元属于对搬迁企业原址土地使用权的招拍挂所得, 实际上是其原址所占用土地的处置收入, 真正属于搬迁补偿的款项只有3500万元, 应该转入资本公积的金额为=5000-1500-2500=1000 (万元) , 借:专项应付款———搬迁补偿款1000, 贷:资本公积1000。

(3) 土地处置价款部分应结转为收入, 其成本部分已经在 (1) 中得到补偿, 因此该部分款项应全部确认为营业外收入。借:专项应付款1500, 贷:营业外收入1500。

通过 (一) 和 (二) 的分析可以看到, 若在 (一) 中对专项应付款的节余部分不做进一步的分析, 只是按照该通知的要求去做会计处理的话, 会使得前者所确认的营业外收入比后者减少1500万元, 而使前者的资本公积比后者增加1500万元。

三、企业所得税处理

关于政策性搬迁补偿款的企业所得税处理问题, 国家税务总局及有关部门曾多次发文, 每一次新出台的政策中都或多或少有些创新, 现在正在执行的税收政策是由国家税务总局所发布的《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》 (国税函[2009]118号) 。在该通知中规定: (一) 企业根据搬迁规划, 异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务, 用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权 (以下简称重置固定资产) , 或对其他固定资产进行改良, 或进行技术改造, 或安置职工的, 准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额, 计入企业应纳税所得额。 (二) 企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告, 应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额, 计算缴纳企业所得税。搬迁企业从规划搬迁次年起的五年内, 其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额, 在五年期内完成搬迁的, 企业搬迁收入按上述规定处理;超过五年期限没有使用的部分, 计入第六年的应纳税所得额。该规定上溯至2008年1月1日起开始执行。

经审核后确认, 甲企业的搬迁支出属于重置性支出, 未发生将其它支出混入其中的情况, 因此该部分搬迁支出均可以在税前扣除。本期实际发生的搬迁支出=1500+2000+700+800+300+600=5900 (万元) , 本期取得的搬迁补偿款和固定资产处置收入合计为5500万元, 搬迁支出超过了搬迁过程中的收入400万元, 应将其直接计入当期应纳税所得额中。

参考文献

[1]财政部.关于收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知 (财企[2005]123号) .

[2]中国注册会计师协会编2008.会计.北京:中国财政经济出版社.

[3]国家税务总局.关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知 (国税函[2009]118号) .

搬迁补偿收入处理 篇7

摘 要 如今城市建设步伐加快，在大力推进城中村改造项目形势下，房地产开发企业必然涉及到房屋补偿税收事宜。站在房地产开发企业角度，除了希望能享受更多的拆迁税收优惠政策以外，更希望政府能给予企业更多的税收便利。本次我们要探讨的就是在政策性搬迁情况下，支付给被拆迁企业的拆迁补偿费，是否可以不开建安发票，而以收据及相关拆迁协议等资料作为扣除凭证。本文将从营业税、企业所得税、土地增值税等几方面来加以说明。

关键词 政策 搬迁拆迁 补偿费 票据

一、营业税相关规定

由于政策性搬迁是政府收回企业或个人土地使用权（包括地上建筑物等不动产）的行为，因此，根据《国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知》（国税函[2008]277号）规定，被搬迁企业“只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，按照《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释（试行稿）〉的通知》（国税发[1993]149号）规定，不征收营业税”。

根据《国家税务总局关于单位和个人土地被国家征用取得土地及地上附着物补偿费有关营业税的批复》国税函（2007）969号规定，“对国家因公共利益或城市规划需要而收回单位和个人所拥有的土地使用权，并按照《中华人民共和国土地管理法》规定标准支付给单位和个人的土地及地上附着物（包括不动产）的补偿费，不征收营业税”。

再根据《征管法》第二十一条规定，“单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票”。

从以上税收政策法规规定来看，补偿收入不属于生产经营收入，不需要开票，原土地使用者取得补偿款开具的收据可以作为税前扣除的凭证。

因此，受政府授权或委托的开发企业在支付被搬迁企业的补偿款时，只需取得收款收据，并以搬迁、补偿的有关文件作为附件入账即可。

二、土地增值税相关规定

按照土地增值税清算规定，对于房地产开发企业支付的拆迁补偿费，无论以何种方式支付，均应取得合法的凭证在土地增值税前扣除。在上述营业税论述中我们已说明政策性搬迁是一种免税行为，不交营业税，不需要开票，所以在计算土地增值税扣除项目时，也无需取得发票，应当以取得的收据及相关拆迁协议资料作为扣除凭证。

根据《土地增值税暂行条例实施细则》第七条第二项第二款规定“土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费以及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。”

拆迁补偿费主要包括：①土地补偿费；②安置补助费；③地上附着物及青苗补偿费；④菜地开发建设基金；⑤拆迁补偿费；⑥搬迁补助费；⑦临时安置补助费；⑧安置房周转费用；⑨停工、停业补偿费；⑩退还的相应土地出让金。

根据国家税务总局关于印发《土地增值税清算管理规程》的通知（国税发【2009】91号）第二十二条第三项规定，审核拆迁补偿费时应当重点关注：拆迁补偿费是否实际发生，尤其是支付给个人的拆迁补偿款、拆迁（回迁）合同和签收花名册或签收凭证是否一一对应。

因此，强调拆迁补偿费是否实际发生是关键。实际工作中主要以收据、双方银行流水记录为实际发生额提供证明，以双方签订的拆迁协议对其金额的合理性进行审查。所以，我们认为房地产开发企业对于拆迁补偿费，可以不需要发票，应当以拆迁补偿协议、签收单据及被拆迁单位或个人的相关详细资料作为其税前扣除的凭证，主要有：

1、拆迁补偿合同或协议；

2、被拆迁人的身份证复印件；

3、被拆迁人签收拆迁款的拆迁收据；

4、支付被拆迁人拆迁补偿费的银行单据；

5、政策性搬迁文件及公告；

6、其他相关资料。

三、企业所得税相关规定

根据企业所得税法第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。

根据企业所得税实施条例第二十七条规定，企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。

企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。

事实上，房地产开发企业支付给被拆迁企业的拆迁补偿费是为了建造房屋而发生的必要支出，根据拆迁协议支付的该项支出也是一项合理支出，符合税法相关规定。因此，我们认为应以被拆迁企业开具的收据及拆迁协议作为企业所得税税前扣除依据。

四、实际工作要求

拆迁补偿费是一笔大额支出， 一般开发企业都是按年分期支付，可能在被拆迁企业搬离主城以后还会继续发生。按照现行土地增值税扣除办法相关规定，扣除项目必须要有合法的票据才能扣除。这样，当被拆迁企业在收拆迁款时，开发企业就会要求被搬迁企业必须先到税务开免税发票。这样无形增加了被拆迁企业工作负担。这时，被拆迁企业往往不配合开发企业到税务开免税发票。在实际操作中，许多开发企业又担心没有发票不能在土地增值税清算时扣除的税务风险。因此，根据“实质重于形式”的原则，也为了提高工作效率，简化行政手续，我们认为被拆迁企业无需到税务开免税发票，但是要提前将政策性搬迁文件及公告等拆迁资料交与拆迁片区主管税务所备案及开发企业备查。

综上所述，笔者认为，政策性搬迁支付的拆迁补偿费是可以不开发票的，以被拆迁企业开具的收据及拆迁协议等资料在税前列支。这样操作，并不违反我国现行税收法规相关规定，也不影响各地的税收征管，相反更为企业提供了税收便利。

参考文献：

[1]刘振芳.试析政策性搬迁补偿款财税处理差异.商业会计.2010年16期.

[2]李佳，李媛.政策性搬迁与处置收入税务处理.财会通讯.2010年25期.

[3]李勇.关于《企业会计准则——建造合同》的思考.会计师.2011年07期.