政策性搬迁收入

政策性搬迁收入（精选9篇）

政策性搬迁收入 篇1

一、企业所得税

2007年5月10日,财政部、国家税务总局联合下发了《关于企业政策性搬迁收入有关企业所得税处理问题的通知》(财税[2007]61号),这是截至目前对企业的政策性搬迁补偿收入所涉及的企业所得税税务处理的第一个全国统一的专门性规定。该文件明确企业政策性搬迁收入的范围是企业因当地政府城市规划、基础设施建设等原因从政府取得的搬迁补偿收入,以及搬迁企业通过市场(招标、拍卖、挂牌等形式)取得的土地转让收入,明确规定采用以下处理方法:

(一)当企业搬迁时用该搬迁收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途的固定资产和土地(以下简称重置固定资产),以及进行技术改造或安置职工的,准予搬迁企业的搬迁收入扣除重置固定资产、技术改造和安置职工费用,其余额计入企业应纳税所得额。

(二)如果企业因转换生产经营方向等原因,没有用上述搬迁收入进行重置固定资产或技术改造,而将搬迁收入用于购置其他固定资产或进行其他技术改造项目的,可在企业政策性搬迁收入中将相关成本扣除,其余额计人企业应纳税所得额。

(三)如果搬迁企业没有重置固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告,应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额,计算缴纳企业所得税。

此外,财税[2007]61号文还明确规定搬迁企业从规划搬迁第二年起的五年内,其取得的搬迁收入暂不计入企业当年应纳税所得额,在五年期内完成搬迁的,企业搬迁收入按上述规定扣除相关成本费用后,其余额并入搬迁企业当年应纳税所得额,缴纳企业所得税。

财税[2007]61号规定相比旧规定更加明确和宽松,而且鼓励企业通过盘活土地资源存量获取发展所需资金和开拓发展空间。第一种处理方法着重强调重置固定资产的性质、用途,但并未界定重置固定资产的规模是否应该与原固定资产相同或接近。因此企业完全可以借搬迁的机会扩大生产规模,并把由此额外增加的固定资产购建支出从搬迁收入中扣除,从而减少企业当期的应纳税所得额。此外,该文件规定企业五年内完成搬迁的,其搬迁收入按规定扣除相关成本费用后,余额并入企业当年应纳税所得额计缴企业所得税,这也给企业进行所得税筹划提供了空间。

当然,财税[2007]61号文还存在一些模糊之处,如“政策性搬迁收入”的界定,企业通过市场取得的整体转让收入中土地转让收入和非土地收入如何划分,企业搬迁过程中的损失及拆卸、运输、重新安装、调试等费用又如何进行税务处理,这些均在该文件中未能明确,这就需要企业在实际工作中与主管税务机关作进一步的沟通。

二、营业税

根据国家有关规定,土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为,不征收营业税。除此之外,国家税务总局对于企业搬迁收入是否需交纳营业税问题并无其他明确的规定,各地方的税务机关于是自行制定了一些此方面的相关规定,如福建省地方税务局《关于拆迁补偿业务征收营业税问题的通知》(闽地税发[2004]63号)规定:被拆迁单位和个人因拆迁取得的房屋(或土地)拆迁补偿费及其他补助费或补偿安置房屋,除下列两种情况外,均应征收营业税:一是被拆迁单位和个人取得政府财政部门支付的房屋(或土地)拆迁补偿费及其他补助费,暂免征收营业税。二是被拆迁个人因自用普通住房拆迁,所取得的补偿费或拆迁过程中发生的房屋等面积产权调换,暂免征收营业税。

由于目前尚无企业搬迁收入营业税税务处理的统一政策,建议企业在实际工作中与主管税务机关进行沟通后确定处理方法。

三、土地增值税

根据《土地增值税暂行条例》第八条规定,因国家建设需要依法征用、收回的房地产免征土地增值税。《土地增值税暂行条例实施细则》第十一条进一步规定,此处所称的因国家建设需要依法征用、收回房地产,是指因城市实施规划、国家建设的需要而被政府批准征用的房产或收回的土地使用权。符合上述免税规定的单位和个人,须向房地产所在地税务机关申报核准。

由上述规定可以看出,企业的政策性搬迁收入,在绝大多数情况下是免征土地增值税的,最终是以获得地税机关的批文为准。

四、会计处理

2005年8月15日,财政部发布了《关于企业收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知》(财企[2005]123号),该文首次在财政部文件的层面上明确了企业在收到政府拨给的搬迁补偿款时应进行何种会计处理的问题。按照该文件的规定,企业的政策性搬迁收入,应做如下处理:

(一)企业收到政府拨给的搬迁补偿款,作为专项应付款核算。搬迁补偿款存款利息,一并转增专项应付款。

(二)企业在搬迁和重建过程中发生的损失或费用,区分以下情况进行处理:1.因搬迁出售、报废或毁损的固定资产,作为固定资产清理业务核算,其净损失核销专项应付款;2.机器设备因拆卸、运输、重新安装、调试等原因发生的费用,直接核销专项应付款;3.企业因搬迁而灭失的、原已作为资产单独入账的土地使用权,直接核销专项应付款;4.用于安置职工的费用支出,直接核销专项应付款。

(三)企业搬迁结束后,专项应付款如有余额,作调增资本公积金处理,由此增加的资本公积金由全体股东共享;专项应付款如有不足,应计入当期损益。

财企[2005]123号文件的规定总体上与现行会计规范中收到与特定资产相关的政府拨款的会计处理规定相一致,即收到时先计入专项应付款,发生的相关费用和损失在其中核销,项目完成后将剩余的不需上交的拨款转入“资本公积——拨款转入”。需注意的是:财企[2005]123号文严格限定为“政府拨给的搬迁补偿款”,拆卸、运输、重新安装、调试等搬迁过程中发生的费用,直接冲减搬迁补偿收入,而对于重置固定资产,该文件未作任何规定。对于企业政策性搬迁收入涉及的营业税会计处理,参照财企[2005]123号文规定,冲减专项应付款即可。

政策性搬迁收入 篇2

2010-10-15 11:51:00文章来源：中国财税网【大 中 小】【打印】

随着城市化进程的逐步加快，企业涉及的搬迁业务逐年增多。国家税务总局出台的《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题》（国税函〔2009〕118号），对搬迁企业取得的政策性搬迁补偿收入给予一定的税收优惠，以促进搬迁企业恢复和发展生产。政策性搬迁补偿收入的会计处理和税收处理存在很大差异，成为纳税人普遍关注的问题。

搬迁补偿收入的会计与税务处理规定

《企业会计准则解释第3号》规定，企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照政府补助准则进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后有结余的，作为资本公积处理。企业收到其他搬迁补偿款，直接按照固定资产准则和政府补助准则进行处理。

由此可见，企业收到符合条件的政策性搬迁补偿款，应先通过“专项应付款”科目核算，再从“专项应付款”科目逐步结转到“递延资产”和“资本公积”等科目。

国税函〔2009〕118号文件规定，企业取得的政策性搬迁或处置收入，如果有搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，则在5年内准予企业从搬迁补偿款中扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额计入应纳税所得额；如果没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产计划和立项报告的，则将搬迁收入加上各类固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入当年应纳税所得额。按照文件规定，企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税前扣除。

由此可见，企业取得符合条件的政策性搬迁和处置收入，可以享受重置资产折旧或摊销额税前扣除和递延5年纳税等税收优惠。

搬迁补偿收入的会计与税务处理差异

执行新《企业会计准则》的企业对其取得的搬迁补偿收入，按照税法规定进行的所得税处理和按照会计准则进行的财务处理存在以下差异。

一、对搬迁企业取得的搬迁处置收入是否计入收入的规定不一致。国税函〔2009〕118号文件规定，企业从规划搬迁次年起5年内未完成搬迁的，在未完成搬迁的期间取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，而会计上作为营业外收入处理。因此，计算所得税时应作纳税调减处理。

二、对企业完成搬迁改造后的搬迁补偿款结余是否计入收入的规定不一致。国税函〔2009〕118号文件规定，企业在规划搬迁次年起5年内完成搬迁的，应将取得的补偿款扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额计入应纳税所得额，无重置计划和立项报告的，则将搬迁收入加上各类固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入当年应纳税所得额。而会计上规定，企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后有结余的，作为资本公积处理。因此，计算所得税时，这部分结余应作纳税调增处理。

三、对企业以搬迁补偿收入重置资产的折旧和摊销额是否计入费用支出的规定不一致。国税函〔2009〕118号文件规定，企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税前扣除。而会计处理上，根据政府补助准则的规定，搬迁补偿款形成的资产计提的折旧和摊销额应由递延收益转入营业外收入，事实上这部分折旧和摊销额未在企业利润总额中扣除。因此，计算所得税时应作纳税调减处理。

例如：2008年，A公司由于本市政府整体搬迁计划，由市内迁至城郊，当年取得搬迁补偿款3000万元。拆迁的固定资产原值为600万元，已提折旧560万元，取得拆迁收入10万元，拆迁的土地使用权账面余值360万元。2008年10月，A公司重置土地支出1200万元。2009年，A公司异地重建。2009年6月，新建厂房完工并交付使用，建造费用1000万元，并于6月重置机器设备200万元，2009年末搬迁改造项目完毕。假设A公司执行新会计准则，土地按50年摊

销，厂房按20年计提折旧，机器设备按10年计提折旧，不考虑残值。

（一）2008年会计处理（单位：万元，下同）

1.取得搬迁补偿款时

借：银行存款3000

贷：专项应付款 3000。

2.清理固定资产时

借：累计折旧560

固定资产清理40

贷：固定资产600。

3.结转资产处置损失

借：递延收益400

贷：固定资产清理 40

无形资产360。

同时核销专项款

借：专项应付款400

贷：递延收益400。

4.处理拆迁收入时

借：银行存款10

贷：固定资产清理 10。

结转收入时

借：固定资产清理10

贷：营业外收入10。

5.重置土地时

借：无形资产1200

贷：银行存款1200。

同时核销专项款

借：专项应付款1200

贷：递延收益1200。

6.11月~12月摊销重置土地成本时

借：管理费用4

贷：无形资产4。

同时结转递延收益

借：递延收益4

贷：营业外收入4。

（二）2008年企业所得税税务处理

根据国税函〔2009〕118号文件规定，企业搬迁改造期间取得的搬迁处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，因此，营业外收入中拆迁收入10万元应作纳税调减。另外，利用政策性搬迁收入购置的固定资产，计提的折旧或摊销额可以税前扣除，营业外收入4万元应作纳税调减。2008年计算所得税时作纳税调减14万元。

（三）2009年会计处理

1.厂房建造时

借：在建工程 1000

贷：银行存款 1000。

同时核销专项款

借：专项应付款 1000

贷：递延收益 1000。

2.厂房投入使用时

借：固定资产 1000

贷：在建工程 1000。

3.重置机器设备时

借：固定资产200

贷：银行存款200

同时核销专项款

借：专项应付款200

贷：递延收益200。

4.计提两项固定资产折旧

借：制造费用35

贷：累计折旧35。

同时结转递延收益

借：递延收益35

贷：营业外收入35。

5.摊销土地成本

借：管理费用24

贷：无形资产24。

同时结转递延收益

借：递延收益24

贷：营业外收入24。

6.结转搬迁补偿款余额时

借：专项应付款200

贷：资本公积200。

（四）2009年税务处理

政策性搬迁收入 篇3

一、会计与税法对企业政策性搬迁补偿收入性质的界定

为便于展开分析, 我们先引入一案例。某企业2010年因政府规划搬迁, 政府按照搬迁补偿协议补偿企业3 000万元用于异地重建, 企业原有固定资产发生损失, 土地使用权由政府收回, 其固定资产账面原值600万元, 累计折旧560万元, 账面净值40万元, 无形资产 (土地使用权) 账面价值360万元 (摊销后的余额) , 处置固定资产变价净收入10万元。

在以上案例中, 企业收到的3 000万元是属于收入还是费用或损失的补偿?其实从现行税法及会计准则的相关规定可以看出, 这里的3 000万元并不是收入, 而是费用或损失的补偿。理由是, 这笔款项并不是由于企业的经营活动而产生的现金流入, 因此, 其会计处理不能确认为收入, 而应先作为专项应付款, 补偿费用或损失的部分转入递延收益, 补偿款超过费用或损失的余额转入资本公积。其税务处理也不应将搬迁补偿款作为收入, 而是作为补偿企业搬迁的费用或损失。因此, 一般情况下, 只要搬迁补偿款是用来补偿损失或费用以及用于重置资产的, 都不用缴纳企业所得税。但是, 如果补偿的金额超过了搬迁费用或损失以及重置资产金额, 那么多出来的部分应当缴纳企业所得税。同样, 搬迁补偿收入不足以弥补费用或损失的部分, 也可以作为资产损失经过税务机关审批后在所得税前扣除。

从以上分析可以看出, 会计和税法对于政策性搬迁补偿收入的性质界定是统一的, 即费用或损失的补偿, 而不是收入。

二、会计与税法对企业政策性搬迁补偿收入的规定

在会计处理上, 按照《企业会计准则解释第3号》第四条的规定:企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁, 收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款, 应作为专项应付款处理。其中, 属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的, 应自专项应付款转入递延收益, 并按照《企业会计准则第16号———政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的, 应当作为资本公积处理。企业收到除上述之外的搬迁补偿款, 应当按照《企业会计准则第4号———固定资产》、《企业会计准则第16号———政府补助》等进行处理。

从以上规定可以看出, 会计上对搬迁补偿款分为两种情形。第一种情形是财政预算直接拨付的搬迁款, 这类款项应通过“专项应付款”核算。其中, 属于补偿搬迁和重建损失及费用支出的, 转入递延收益, 剩余部分转入资本公积。第二种情形是非财政预算拨付的搬迁款, 如通过市场招投标、拍卖等方式, 从市场主体取得的补偿款, 那么需要按照《企业会计准则第16号———政府补助》进行账务处理。即将政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。与资产相关的政府补助, 应当确认为递延收益, 并在相关资产使用寿命内平均分配, 计入当期损益。与收益相关的政府补贴, 如果是用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的, 确认为递延收益, 并在确认相关费用的期间, 计入当期损益;如果是用于补偿企业已发生的相关费用或损失的, 直接计入当期损益。这两种情形会计处理的最主要的区别在于, 如果搬迁补偿款大于补偿相关费用或损失金额的, 前一种情形计入资本公积, 而后一种情形则计入当期或以后年度损益。

在税务处理上, 2009年3月国家税务总局发布了《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》 (国税函[2009]118号) , 对企业取得的政策性搬迁或处置收入的税务处理进行了明确。文件中对政策性搬迁或处置收入的界定为:因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因, 企业需要整体搬迁 (包括部分搬迁或部分拆除) 或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入, 以及通过市场 (招标、拍卖、挂牌等形式) 取得的土地使用权转让收入。

与会计规定相似, 税法在搬迁补偿收入的取得方式上也分为两种情况:从政府取得的搬迁补偿收入和通过市场 (招标、拍卖、挂牌等) 方式取得的搬迁补偿收入。税法对搬迁补偿收入的这两种取得方式一视同仁, 采取相同的税务处理方法。

税法对搬迁补偿收入按照企业是否重置资产, 有以下两种处理方式:

第一, 收到补偿款的企业需要进行异地重建或固定资产改良、技术改造、安置职工。则准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额, 计入企业应纳税所得额。在上述规定中, 没有提到原场地固定资产、无形资产的账面净值如何处理, 是否可以作为损失在所得税前扣除。从前面对搬迁补偿款的性质界定可以从逻辑上推导出结论:原场地固定资产、无形资产账面净值不能税前扣除。原因很简单, 因为对这笔搬迁补偿款不征收企业所得税的原因也就是因为其是对费用或损失的补偿。那么, 在账务处理上, 对原资产的账面净值如何处理呢?按照《企业会计准则解释第3号》的规定, 应当将原资产的账面净值转到递延收益的借方, 而补偿这笔损失的搬迁补偿收入转到贷方, 借贷相抵, 损失和补偿冲销。因此, 有些企业未将收到的搬迁补偿款申报缴纳企业所得税, 同时又将原资产账面净值转为损失, 作为资产损失申请税前扣除, 这种做法是错误的。另外, 国税函[2009]118号文件还规定:企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产, 可以按照现行税收规定计算折旧或摊销, 并在企业所得税前扣除。企业从规划搬迁次年起的五年内, 其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额, 在五年期内完成搬迁的, 企业搬迁收入按上述规定处理。对超过五年搬迁期的, 对搬迁补偿收入一律从第六年起计算缴纳企业所得税。

第二, 收到补偿款的企业不进行任何异地重建或固定资产改良、技术改造、安置职工等活动。则应将搬迁补偿收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入, 减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额, 计算缴纳企业所得税。国税函[2009]118号文件中没有提及是否可以扣除无形资产即土地使用权的账面净值, 但是一般情况下, 企业搬迁之所以能够取得搬迁补偿收入, 就是因为土地使用权价值的增加, 如果不允许扣除土地使用权的摊余价值, 则不符合会计和税法都认同的收入与成本相配比的原则。因此, 笔者也认为应当允许从搬迁补偿收入中扣除土地使用权的摊余账面净值。这样, 这种情况下搬迁补偿收入的税务处理和企业正常处置一般性资产的税务处理没有区别, 即将所有的收入减去相关资产的净值和处置费用后的余额缴纳企业所得税。

三、政策性搬迁补偿收入的财税处理差异

1. 会计和税法对政策性搬迁补偿收入确认的时间不一致。

会计上对前述从政府和市场两种途径取得的政策性搬迁补偿收入, 最终都是计入递延收益, 并按照相关资产的折旧年限和摊销年限, 分期转作当年的营业外收入, 即政策性搬迁补偿收入是分年度地确认为收入。而税法则规定, 企业从规划搬迁次年起的五年内, 其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额。而且会计和税法对搬迁处置收入的确认时间也不一致, 会计上在处置当期转作营业外收入, 计入当期损益, 而税法将处置收入和搬迁补偿收入一并可以从规划搬迁五年内暂不计入当年应纳税所得额。

2. 会计和税法对政策搬迁补偿收入的结余是否确认为收入的规定不一致。

会计上对于搬迁补偿收入扣除所有损失 (资产账面净值、处置费用、安置员工费用等) 和重置资产价值后的余额, 最终转入资本公积, 没有作为当期收入。但是税法规定需要计入应纳税所得额。

3. 会计和税法对处置资产原账面净值是否计入当期损益的规定不一致。

会计上处置资产的原账面净值通过“递延收入”账户和搬迁补偿收入抵销, 所以从最终结果来看, 原处置资产的账面净值可以从搬迁补偿收入中扣除, 即计入当期损益。而税法对于有重置资产行为的企业, 原处置资产的账面净值不能从搬迁补偿收入中扣除, 但可以扣除重置资产价值, 并且重置资产可以计提折旧或者摊销。

4. 会计和税法对政策性搬迁补偿收入重置的资产的折旧和摊销额是否计入当期损益的规定不一致。

会计上, 尽管重置资产的折旧和摊销额可以进入相关的成本或费用类账户, 但是由于在结转上述成本或费用的同时, 也需要将与其对应的搬迁补偿收入从递延收益转到营业外收入, 收入和折旧及摊销额相抵, 实际上对最终的利润总额没有影响。但是, 国税函[2009]118号文件明确规定, 重置资产的折旧和摊销可以在企业所得税前扣除, 从而直接减少当期的应纳税所得额。

四、实例分析

案例的其他情形如前面所述。另外, 企业现在按照重建计划, 在实施搬迁过程中重置固定资产1 200万元, 其中厂房1 000万元、机器设备200万元, 购置土地使用权1 200万元, 发生职工安置费100万元。假设企业所搬迁资产的账面价值与计税基础一致。该企业执行企业会计准则, 土地按50年摊销, 厂房按20年计提折旧, 机器设备按10年计提折旧, 不考虑残值。企业所得税税率为25%。会计和税务处理具体差异如右表所示。

搬迁后的第六年, 会计上还是按照上表进行相应的会计处理, 搬迁过程中产生的总的现金流入为3 010万元, 其中在所有重置资产存续期内确认的营业外收入为2 510万元 (10+1 200+1 200+100) , 同时确认资本公积100万元, 抵销原固定资产和无形资产账面净值400万元。从会计处理来看, 最终增加利润总额的只有固定资产处置收入10万元, 剩余的2 500万元实际上都是营业外收入和相关折旧、摊销、安置费用的冲抵。在税务处理上, 在搬迁后的第六年终企业所得税汇算清缴时, 还应调增当年应纳税所得额510万元 (3 000+10-1 200-1 200-100) , 这笔应纳税所得额在开始搬迁次年起的五年暂不纳税, 到了第六年缴纳企业所得税127.5万元。同时, 新购置的土地使用权可以摊销, 厂房和机器设备的折旧可以税前扣除。企业所得税应纳税所得额510万元和会计上确认利润10万元相差500万元, 这500万元的差异由两部分构成: (1) 会计上抵销了原资产账面净值, 而税法上不允许扣除资产账面净值, 计400万元; (2) 搬迁补偿收入结余金额会计上计入资本公积, 而税法上要求缴纳企业所得税, 计100万元。

假若上述企业没有重建计划, 则会计上应将400万元由专项应付款转入到递延收益抵销原资产账面净值, 剩余的2 600万元由专项应付款转为资本公积, 确认固定资产处置的营业外收入10万元。税务上应纳税所得额为2 610万元 (3 000+10-360-40) , 这笔应纳税所得额也需要在搬迁后第六年缴纳企业所得税652.5万元。这时, 税法和会计的差异就是进入资本公积的2 600万元。

摘要：本文从政策性搬迁收入的性质出发, 探讨了政策性搬迁收入在会计和税务确认、计量方面存在的主要差异, 提出了差异处理原则, 并结合实例说明如何在日常会计记录和年终企业所得税纳税申报中处理这种差异。

关键词：政策性搬迁,补偿收入,会计,税法

参考文献

政策性搬迁收入 篇4

国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知

作者：

来源：《财会通讯》2009年第05期

(2009年3月12日国税函[2009]118号)

各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局：

根据《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称“企业所得税法”)及《中华人民共和国企业所得税实施条例》(以下简称“实施条例”)规定的原则和精神，现将企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题明确如下：

一、本通知所称企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁包括部分搬迁或部分拆除或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场(招标、拍卖、挂牌等形式)取得的土地使用权转让收入。

二、对企业取得的政策性搬迁或处置收入。应按以下方式进行企业所得税处理：

(一)企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权(以下简称重置固定资产)，或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。

(二)企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。

(三)企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。

(四)企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额。在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。

三、主管税务机关应对企业取得的政策性搬迁收入和原厂土地转让收入加强管理。重点审核有无政府搬迁文件或公告，有无搬迁协议和搬迁计划，有无企业技术改造、重置或改良固定

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企业政策性搬迁的财税处理 篇5

根据国家税务总局2012年发布的《企业政策性搬迁所得税管理办法》的规定, 企业政策性搬迁过程中的所得税事项, 应单独核算, 否则不得执行本办法规定。因此相关企业应设置“递延收益”科目, 加以单独核算。“递延收益”下设“搬迁收入”和“搬迁支出”两个二级科目。企业的搬迁收入, 包括搬迁补偿收入和搬迁资产处置收入。企业可以在“搬迁收入”二级科目下设置“搬迁补偿收入”和“搬迁资产处置收入”两个三级明细科目;同样, 企业可以在“搬迁支出”二级科目下设置“搬迁费用支出”和“搬迁资产处置支出”两个三级明细科目。

例:甲工业企业原厂区位于市中心, 对周围环境有一定污染, 政府规划将其搬迁到郊区。政府给予安置及停产损失等补偿1 000万元, 甲企业的机器设备等固定资产均搬迁到新厂区, 发生搬迁费150万元;厂房等建筑物拆迁取得资产的变卖收入200万元, 厂房等建筑物的账面原价3 000万元, 已计提折旧1 900万元 (会计分录金额以万元为单位) 。

(1) 甲企业收到政府给予1 000万元的经济补偿时, 会计处理为:借:银行存款1 000;贷:递延收益———搬迁收入 (搬迁补偿收入) 1 000。

(2) 甲企业拆迁厂房等建筑物, 并取得厂房等建筑物的变卖收入200万元时, 会计处理为:借:银行存款200;贷:递延收益———搬迁收入 (搬迁资产处置收入) 200。

(3) 甲企业支付各种搬迁费用时, 会计处理为:借:递延收益———搬迁支出 (搬迁费用支出) 150;贷:银行存款150。

(4) 结转变卖及处置各类资产的净值。借:递延收益———搬迁支出 (搬迁资产处置支出) 1 100, 累计折旧1 900;贷:固定资产30 000。

二、政策性搬迁业务搬迁资产的核算

根据国家税务总局的规定, 企业搬迁过程中被征用的土地, 采取土地置换方式的, 换入土地的计税成本应按被征用土地的净值, 加上换入土地投入使用前发生的各项费用支出之和确定, 在投入使用后, 按税法的规定年限进行摊销。

企业搬迁的资产, 在核算时, 如果是简单安装或不需要安装即可继续使用的, 应该在该资产重新投入使用后, 按尚未折旧或尚未摊销的年限, 继续计提折旧或摊销;对于需要进行大修理才能重新使用的, 应按该资产净值加上大修理发生的支出, 确定该资产的计税成本。在该项资产重新投入使用后, 按尚可使用年限计提折旧或摊销;对于企业搬迁过程中新购置的资产, 应按税法的规定, 计算确定资产的计税成本及折旧。

接上例, 企业搬迁中被征用的土地, 账面原价4 000万元, 已计提摊销1 000万元, 政府采取土地置换的方式, 在郊区无偿划拨给甲企业一块土地, 甲企业建造厂房等固定资产发生支出2 500万元;甲企业的机器设备等固定资产搬迁到新厂区, 简单安装或不需要安装即可投入使用;甲企业的搬迁工作2年后结束。

(1) 甲企业取得无偿划拨土地的会计处理为:借:无形资产——郊区某土地3 000, 累计摊销1 000;贷:无形资产———市区某土地4 000。

(2) 甲企业建造厂房等固定资产:借:固定资产2 500;贷:银行存款2 500。

(3) 甲企业的机器设备等固定资产搬迁到新厂区, 简单安装或不需要安装即可投入使用, 不需要进行会计处理, 从投入使用后开始计提折旧即可。

三、政策性搬迁业务的所得税处理

接上例, 假设甲企业的搬迁工作2年后结束。该企业搬迁应税所得=1 000+200-150-1 100=-50 (万元) 。

据规定, 企业在搬迁期间发生的搬迁收入和搬迁支出, 先不计入当期的应纳税所得额, 等搬迁完成之后再进行汇算, 用搬迁收入减去搬迁支出后的余额为搬迁所得。企业应将搬迁所得转入当年的应纳税所得额, 如果搬迁收入减去搬迁支出等于负数, 可视为搬迁损失, 在搬迁完成年度一次性扣除, 也可以从搬迁完成年度起分3年, 在税前均匀扣除。

由于甲企业搬迁所得为负数, 即发生了搬迁损失。如果采用第一种方法进行税务处理, 应做如下会计处理:借:本年利润50, 递延收益———搬迁收入 (搬迁补偿收入) 1 000、———搬迁收入 (搬迁资产处置收入) 200;贷:递延收益———搬迁支出 (搬迁费用支出) 150、———搬迁支出 (搬迁资产处置支出) 1 100。

企业政策性搬迁所得税政策变化大 篇6

根据国家税务总局2012年40号公告《企业政策性搬迁所得税管理办法》的规定:企业政策性搬迁, 是指由于社会公共利益的需要, 在政府主导下企业进行整体搬迁或部分搬迁。企业由于下列需要之一, 提供相关文件证明资料的, 属于政策性搬迁: (1) 国防和外交的需要; (2) 由政府组织实施的能源、交通、水利等基础设施的需要; (3) 由政府组织实施的科技、教育、文化、卫生、体育、环境和资源保护、防灾减灾、文物保护、社会福利、市政公用等公共事业的需要; (4) 由政府组织实施的保障性安居工程建设的需要; (5) 由政府依照《中华人民共和国城乡规划法》有关规定组织实施的对危房集中、基础设施落后等地段进行旧城区改建的需要; (6) 法律、行政法规规定的其他公共利益的需要。

据此, 政策性搬迁的界定, 有三个关键词, 一是“公共利益的需要”, 二是“政府主导”, 三是包括“整体搬迁和部分搬迁”。

二、政策性搬迁的所得税政策变化

1.企业搬迁重置, 可以享受企业所得税优惠。最早的文件规定见《企业政策性搬迁收入有关企业所得税处理》 (财税[2007]61号) , 其政策要点有: (1) 搬迁企业根据搬迁规划, 用企业搬迁收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途的固定资产和土地, 以及进行技术改造或安置职工的, 准予搬迁企业的搬迁收入扣除重置固定资产、技术改造和安置职工费用, 其余额计入企业应纳税所得额。 (2) 搬迁企业利用政策性搬迁收入购置的固定资产, 可以按照现行税收规定计算折旧或摊销, 并在企业所得税税前扣除。 (3) 搬迁企业从规划搬迁第二年起的五年内, 其取得的搬迁收入暂不计入企业当年应纳税所得额, 在五年期内完成搬迁的, 企业搬迁收入按规定扣除相关成本费用后, 其余额并入搬迁企业当年应纳税所得额, 缴纳企业所得税。

例如:某企业取得政策性搬迁收入2 000万元, 在搬迁过程中购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途的固定资产和土地2 500万元。则该企业取得的政策性搬迁收入2 000万元不需计入企业应纳税所得额, 其购置或建造的固定资产和土地2 500万元还可以按照现行税收规定计算折旧或摊销, 并在企业所得税税前扣除。这是一个非常大的税收优惠, 而且企业在五年内完成搬迁的, 均可享受此项税收优惠政策。

2.《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》 (国税函[2009]118号) 扩大了财税[2007]61号文件关于搬迁企业搬迁重置的优惠范围:企业根据搬迁规划, 异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务, 用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权, 或对其他固定资产进行改良, 或进行技术改造, 或安置职工的, 准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额, 计入企业应纳税所得额。

其与财税[2007]61号文件相比, 亮点为不再要求购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途的固定资产和土地, 企业如转换新的生产经营业务, 购置或建造新的固定资产和土地使用权的, 同样可以享受上述税收优惠政策。也就是说, 以前从事机械加工的企业, 搬迁重置后从事高分子材料的生产和销售, 同样可以享受上述搬迁企业优惠政策。国税函[2009]118号文件的出台, 令政策性搬迁企业欢欣鼓舞, 也鼓励了企业创新。

3.国家税务总局2012年40号公告自2012年10月1日起施行, 并同时废止了国税函[2009]118号文件。该公告规定:企业的搬迁收入, 扣除搬迁支出后的余额, 为企业的搬迁所得。企业应在搬迁完成年度, 将搬迁所得计入当年度企业应纳税所得额计算纳税。企业的搬迁支出, 包括搬迁费用支出以及由于搬迁所发生的企业资产处置支出。企业搬迁期间新购置的各类资产, 应按《企业所得税法》及其实施条例等有关规定, 计算确定资产的计税成本及折旧或摊销年限。企业发生的购置资产支出, 不得从搬迁收入中扣除。

2012年40号公告与国税函[2009]118号文件的最大区别是:后者考虑到企业取得的政策性搬迁收入大部分用于资产重置, 因此允许重置资产的价值从政策性搬迁收入中扣减, 并允许重置资产在未来计提折旧, 也就是说, 如果企业搬迁重置, 搬迁收入中用于重置资产的一块给予免税;前者则规定企业重置资产支出一律不得从搬迁收入中扣减, 要按照规定计提折旧或摊销, 以前的免税没有了, 还必须在搬迁完成年度立即纳税。

可以说, 2012年40号公告是有些矫枉过正了, 对已经签订搬迁协议但尚未完成搬迁的企业可谓“当头一棒”。搬迁企业原本就资金拮据, 现金流确实紧张, 2012年40号公告的突然出台, 令搬迁企业很难拿出足够的资金来交税, 这也是国家税务总局2013年第11号公告《关于发布〈企业政策性搬迁所得税管理办法〉的公告》出台的原因了。

4.2013年11号公告废止了2012年40号公告第二十六条, 其规定:凡在国家税务总局公告2012年40号生效前已经签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算的企业政策性搬迁项目, 企业在重建或恢复生产过程中购置的各类资产, 可以作为搬迁支出, 从搬迁收入中扣除。但购置的各类资产, 应剔除该搬迁补偿收入后, 作为该资产的计税基础, 并按规定计算折旧或费用摊销。凡在40号公告生效后签订搬迁协议的政策性搬迁项目, 应按40号公告有关规定执行。

对于在2012年10月1日前已签订搬迁协议的企业来说, 2013年11号公告虽没了国税函[2009]118号文件的税收优惠力度, 但毕竟给了企业递延纳税的好处, 使企业不至于因现金流紧张而影响搬迁的进度。

5.从2007年到2012年的六年时间里, 从财税[2007]61号文件的优惠, 到国税函[2009]118号文件的“大度”, 到2012年40号公告的“严厉”, 再到2013年11号公告变得稍有“温柔”, 给已签订协议的企业一个喘息之机, 并给了临界点的企业一个筹划的空间。

假设某企业取得政策性搬迁收入2 000万元, 发生各类搬迁支出500万元, 重置固定资产2 500万元。

那么:

如其在2012年10月1日前已经签订搬迁协议且完成搬迁清算, 则适用国税函[2009]118号文件, 搬迁所得1 500万元不需交纳企业所得税, 重置固定资产2 500万元按税法的有关规定进行折旧或摊销;

如其在2012年10月1日前已经签订搬迁协议但尚未完成搬迁清算, 则适用2013年11号公告, 搬迁所得1 500万元不需交纳企业所得税, 重置固定资产2 500万元只能按1 000万元作为计税基础按税法的有关规定进行折旧或摊销;

政策性搬迁收入 篇7

(一) 《企业会计准则解释第3号》的相关规定

《企业会计准则解释第3号》第4条规定, 企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁, 收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款, 应作为专项应付款处理。其中, 属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的, 应自专项应付款转入递延收益, 并按照《企业会计准则第16号——政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后有结余的, 作为资本公积处理。

(二) 《企业会计准则第16号——政府补助》的相关规定

《企业会计准则第16号——政府补助》规定, 政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产, 但不包括政府作为企业所有者投入的资本。政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。与资产相关的政府补助, 应当确认为递延收益, 并在相关资产使用寿命内平均分配, 计入当期损益。但是, 以名义金额计量的政府补助, 直接计入当期损益。与收益相关的政府补助, 应当分别下列情况处理:用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的, 确认为递延收益, 并在确认相关费用的期间, 计入当期损益。用于补偿企业已发生的相关费用或损失的, 计入当期损益。

综上所述, 企业收到的政策性搬迁补偿款, 如对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失补偿的, 作为与收益相关的政府补助, 应于实际发生时由“递延收益”转入“营业外收入”;如对搬迁后拟新建资产进行补偿的, 作为与资产相关的政府补助, 自相关资产可供使用时起, 在其使用寿命期限内, 将递延收益平均分配转入“营业外收入”计入当期损益。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后有结余的, 作为资本公积处理。

二、关于政策性搬迁补偿款税务处理的相关规定

《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》 (国税函[2009]118号) 规定, 企业政策性搬迁和处置收入, 是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因, 企业需要整体搬迁 (包括部分搬迁或部分拆除) 或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入, 以及通过市场 (招标、拍卖、挂牌等形式) 取得的土地使用权转让收入。对企业取得的政策性搬迁或处置收入, 企业应根据搬迁规划, 异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务, 则企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权 (以下简称重置固定资产) , 或对其他固定资产进行改良, 或进行技术改造, 或安置职工的, 准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额, 计入企业应纳税所得额;企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告, 应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额, 计算缴纳企业所得税;企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产, 可以按照现行税收规定计算折旧或摊销, 并在企业所得税税前扣除;企业从规划搬迁次年起的五年内, 其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额, 在五年期内完成搬迁的, 企业搬迁收入按上述规定处理。

三、政策性搬迁补偿款财税处理差异的分析

(一) 有关职工安置支出问题

《企业会计准则解释第3号》规定, 发生职工安置支出作为“有关费用性支出”列支, 计入当期损益。如属于《企业会计准则第9号——职工薪酬》所定义的辞退福利, 还应该按照该准则有关规定对有关“职工安置支出”进行确认和计量, 按照预计未来的有关“职工安置支出”的折现值计入“应付职工薪酬——辞退福利”中, 同时确认管理费用。税法上, 对有关“职工安置支出”, 应按照国税函[2009]118号规定处理, 即, 在搬迁完成年度从搬迁或处置收入中扣除。因此, 职工安置支出计入损益的时间和计入应纳税所得额的时间是不同的, 属于暂时性差异。在个人所得税上, 则根据《财政部、国家税务总局关于个人与用人单位解除劳动关系取得的一次性补偿收入征免个人所得税问题的通知》 (财税[2001]157号) 的规定进行处理。

(二) 关于补偿对象问题

据国税函[2009]118号文, 企业根据搬迁规划, 异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务, 计入企业应纳税所得额的搬迁补偿款, 是扣除了固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额。即税法上可从补偿款中扣除的支出仅有“固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出”三项。而根据《企业会计准则解释第3号》, 企业收到的搬迁补偿款是对在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿。二者差别在于:税法上, 对不可搬迁的固定资产和无形资产损失 (折余价值) ;可搬迁固定资产的拆卸、搬运、安装、调试等有关费用性支出 (以下简称搬迁处置费用) 以及停工期间的停工损失不能从补偿款中扣除。而会计上则可以扣除。

(三) 关于企业取得了企业政策性搬迁收入并进行重置或改良固定资产或技术改造、企业的各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用的税前扣除问题

一些观点认为, 对各类拆迁固定资产的折余价值和搬迁处置费用, 依据《企业所得税法》和《企业资产损失税前扣除管理办法》 (国税发[2009]88号) 可以税前扣除。笔者认为不妥, 原因有二:

1.《企业所得税法》第8条规定, 企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出, 包括成本、费用、税金、损失和其他支出, 准予在计算应纳税所得额时扣除。《企业所得税法实施条例》第29条、第30条、第32条、第33条规定, 成本、费用、损失、其他支出均是指企业在生产经营活动中发生的成本、费用、损失、其他支出。政策性拆迁固定资产的折余价值损失和拆迁费用, 发生在企业特殊时期———政策性拆迁时期, 而非正常的生产经营时期发生的, 所以依法不得税前扣除。

2. 根据国税函[2009]118号规定, 对重置固定资产的成本已经在纳税时抵减了补偿收入并可以按照现行税收规定计算折旧或摊销, 可在企业所得税税前扣除, 因此, 如果允许固定资产的折余价值损失和拆迁费用税前扣除, 就会造成企业重复享受国家税收优惠, 同时也不符合《企业所得税法实施条例》第28条第3款的规定:除企业所得税法和本条例另有规定外, 企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出, 不得重复扣除。因此, 对于政策性拆迁, 搬迁固定资产的折余价值损失和搬迁费用属于会计与税法的永久性差异, 不得在税前扣除。

(四) 关于在完成搬迁年度及以前年度已先行投入使用的固定资产、无形资产计提的折旧、摊销的税前扣除和搬迁收入之间存在差额的处理

政策性搬迁收入 篇8

一、凡在国家税务总局2012年第40号公告生效前已经签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算的企业政策性搬迁项目, 企业在重建或恢复生产过程中购置的各类资产, 可以作为搬迁支出, 从搬迁收入中扣除。但购置的各类资产, 应剔除该搬迁补偿收入后, 作为该资产的计税基础, 并按规定计算折旧或费用摊销。凡在国家税务总局2012年第40号公告生效后签订搬迁协议的政策性搬迁项目, 应按国家税务总局2012年第40号公告有关规定执行。

二、企业政策性搬迁被征用的资产, 采取资产置换的, 其换入资产的计税成本按被征用资产的净值, 加上换入资产所支付的税费 (涉及补价, 还应加上补价款) 计算确定。

三、本公告自2012年10月1日起执行。国家税务总局2012年第40号公告第二十六条同时废止。

政策性搬迁收入 篇9

一、适用会计政策的选择

对于政策性搬迁补偿款的会计处理, 有两种现行的且相近的规定:一是财政部于2005年以财企[2005]123号发布的《关于企业收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知》 (以下简称通知) 。通知指出, 企业收到政府拨给的搬迁补偿款及孳息, 作为专项应付款处理。企业因搬迁和重建所发生的资产处置损失、迁置费用、职工安置费等, 直接核销该专项应付款。被收回的土地使用权等资产的账面价值, 核销该专项应付款。搬迁结束时, 节余的搬迁补偿款计入资本公积, 超支部分计入当期损益。另一是财政部于2009年6月发布的《企业会计准则解释第3号》 (以下简称解释3号) 。解释3号第四条要求:企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁, 收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款, 应作为专项应付款处理。其中, 属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的, 应自专项应付款转入递延收益, 并按照《企业会计准则第16号———政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的, 应作为资本公积处理。企业收到除上述以外的搬迁补偿款, 应当按照《企业会计准则第4号———固定资产》、《企业会计准则第16号——政府补助》等会计准则进行处理。

在通知和解释3号的相关规定中, 既有相近的地方, 也存在差别之处。在收到政策性搬迁补偿款时, 均要求先计入专项应付款科目。对节余的政策性搬迁补偿款部分, 要求转入资本公积;不足的部分, 均计入当期损益。在具体使用该部分款项时的会计处理存在较大的差别:通知要求, 使用该部分款项时应直接核销专项应付款;而在解释3号中要求, 对其使用时应先将专项应付款转入递延收益, 然后再确认为营业外收入。同时解释3号在对节余部分进行结转时, 强调要区别对待, 即应视款项的具体用途进行相应的会计处理。

作为搬迁人对政策性搬迁补偿款应该选用哪一种会计处理方法?对会计政策选择的关键是要看搬迁人在搬迁时所执行的会计规范, 如果搬迁人在搬迁时执行的是企业会计准则, 那么对于政策性搬迁补偿款就应该按照准则解释3号的有关规定进行会计处理;如果搬迁人执行的是企业会计制度, 或是小企业会计制度及其他会计制度的话, 就应该按照通知中的规定执行。仅就会计政策选择的经济后果而言, 在总量上是没有差别的, 但可能存在分期以及结构性差异。财企[2005]123号文件及解释3号中, 对可以核销的费用及损失补偿采取的是正列举法, 当然其不可能将所有相关的搬迁及迁置费用全部列举出来的, 因此笔者认为, 未列举的费用和损失, 财会人员应充分利用自己的知识和技能进行职业判断, 只要是有确凿证据表明确实与搬迁活动直接相关, 如果不进行当前的搬迁活动就不会发生的费用和损失, 也应该可以直接核销专项应付款或是由搬迁补偿款进行弥补。

二、通知和解释3号应用举例

甲公司于2009年3月1日按照政府有关部门的要求和事先达成的搬迁补偿协议的约定开始搬迁。3月1日甲公司账面固定资产原值5000万元, 累计已提折旧2700万元, 其中即将报废固定资产的原值为2000万元、累计折旧1800万元。土地使用权账面原值1000万元, 累计摊销额400万元。其他流动资产若干。政府给予的搬迁补偿款为5000万元, 以下业务均发生于2009年。本文中会计分录的金额单位, 均为万元。

(一) 假设甲企业执行的是企业会计制度, 对政策性搬迁补

偿款的会计处理应按照《关于企业收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知》 (财企[2005]123号) 中的相关规定进行

1. 收到搬迁补偿款5000万元 (其中包含原土地使用权拍

卖款1500万元) , 甲公司将该笔款项作为专项应付款核算, 明细科目为“搬迁补偿款”。会计分录为, 借:银行存款5000;贷:专项应付款———搬迁补偿款5000。

2. 支付新购置土地使用权价款1500万元、重置生产设备等固定资产2000万元, 借:

无形资产———土地使用权1500, 固定资产2000;贷:银行存款3500。

3. 支付相关人员安置费300万元和资产搬迁、移置费用400万元, 直接核销该专项应付款。

借:专项应付款———搬迁补偿款700;贷:银行存款700。

4. 因搬迁需要处置固定资产的原值2000万元, 累计折旧

600万元, 处置价款700万元, 发生固定资产处置净损失900万元, 直接核销专项应付款。借:专项应付款———搬迁补偿款900, 银行存款等700, 累计折旧600;贷:固定资产2000, 银行存款200。

注:在本分录中省去将固定资产的余值等转入固定资产清理的过程, 5中分录与此同。

5. 因搬迁提前报废、无法搬迁且几无处置价值、按照要求

由搬迁企业自行清理的固定资产, 原值2000万元, 已提折旧1800万元, 该部分固定资产发生清理费用100万元。借:专项应付款———搬迁补偿款300, 累计折旧1800;贷:固定资产2000, 银行存款100。

6. 假设原址所占用土地使用权于年底已被政府直接被收回, 应做如下处理, 借:

专项应付款———搬迁补偿款600, 累计摊销额400;贷:无形资产——土地使用权1000。

7. 至2009年年底搬迁已经全部完成, 并已投入运营, 已核

销的搬迁补偿款=700+900+300+600=2500 (万元) , 尚余的搬迁补偿款2500万元, 是否应将其全部转为资本公积?按照该通知的要求应该将节余部分全部转入资本公积, 但笔者以为不区分该款项的真实来源就将其全部转入资本公积有其不合理之处, 譬如原址占用土地的处置款1500万元, 就不应该计入资本公积, 应该作为土地使用权的转让收入处理, 因为该部分资金是用原有土地使用权交换所得到的, 尽管是采用“招拍挂”方式进行处置后从财政途径返流到企业, 但其只是改变交易方式和资金的直接流入渠道, 并没有改变土地交易的实质, 因此对节余的搬迁补偿部分应采用如下处理方式:借:专项应付款———搬迁补偿款2500, 贷:营业外收入1500, 资本公积1000。

(二) 假设甲企业执行的是企业会计准则, 对政策性搬迁补偿款的会计处理就要按照解释3号的要求执行

1. 收到搬迁补偿款时的会计处理, 同 (一) 中的1, 不再赘述。

2. 购置土地使用权和固定资产的会计处理, 同 (一) 中的2, 故省略。

3. 支付的职工安置费, 应计入管理费用;

支付的资产搬迁和移置费用, 可以计入管理费用或是所搬迁移置资产的成本中, 基于谨慎性原则的要求, 在本例中将该部分费用直接作为管理费用处理。借:管理费用700, 贷:银行存款700。

4. 处置固定资产的损失800万元, 应作为营业外支出处理。

借:营业外支出900, 累计折旧700, 银行存款等600;贷:固定资产2000, 银行存款等200。

5. 报废固定资产损失等的会计处理为, 借:营业外支出300, 累计折旧1800;贷:固定资产2000, 银行存款100。

6. 政府收回土地使用权的会计处理, 借:营业外支出600, 累计摊销额400;贷:无形资产——土地使用权1000。

7. 按照解释3号的要求应将收到的政策性搬迁补偿款分为两个部分:

第一是属于对搬迁过程中所发生的搬迁损失及相关费用性支出、搬迁后拟新建资产进行补偿的部分, 应从专项应付款转入递延收益, 并按政府补助准则的要求进行处理。第二部分是除第一之外的具有其他用途的搬迁补偿款, 应分别按照固定资产准则、政府补助准则的规定进行处理。

(1) 将用于补偿搬迁损失等的搬迁补偿款2500万元, 结转入递延收益, 借:专项应付款——搬迁补偿款2500, 贷:递延收益2500。假设该部分全部是用来补偿搬迁损失等项目的, 因本年度搬迁已经完成, 故应将其转入营业外收入, 借:递延收益2500, 贷:营业外收入2500。

(2) 在5000万元的搬迁补偿款中, 有1500万元属于对搬迁企业原址土地使用权的招拍挂所得, 实际上是其原址所占用土地的处置收入, 真正属于搬迁补偿的款项只有3500万元, 应该转入资本公积的金额为=5000-1500-2500=1000 (万元) , 借:专项应付款———搬迁补偿款1000, 贷:资本公积1000。

(3) 土地处置价款部分应结转为收入, 其成本部分已经在 (1) 中得到补偿, 因此该部分款项应全部确认为营业外收入。借:专项应付款1500, 贷:营业外收入1500。

通过 (一) 和 (二) 的分析可以看到, 若在 (一) 中对专项应付款的节余部分不做进一步的分析, 只是按照该通知的要求去做会计处理的话, 会使得前者所确认的营业外收入比后者减少1500万元, 而使前者的资本公积比后者增加1500万元。

三、企业所得税处理

关于政策性搬迁补偿款的企业所得税处理问题, 国家税务总局及有关部门曾多次发文, 每一次新出台的政策中都或多或少有些创新, 现在正在执行的税收政策是由国家税务总局所发布的《关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》 (国税函[2009]118号) 。在该通知中规定: (一) 企业根据搬迁规划, 异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务, 用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权 (以下简称重置固定资产) , 或对其他固定资产进行改良, 或进行技术改造, 或安置职工的, 准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额, 计入企业应纳税所得额。 (二) 企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告, 应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额, 计算缴纳企业所得税。搬迁企业从规划搬迁次年起的五年内, 其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额, 在五年期内完成搬迁的, 企业搬迁收入按上述规定处理;超过五年期限没有使用的部分, 计入第六年的应纳税所得额。该规定上溯至2008年1月1日起开始执行。

经审核后确认, 甲企业的搬迁支出属于重置性支出, 未发生将其它支出混入其中的情况, 因此该部分搬迁支出均可以在税前扣除。本期实际发生的搬迁支出=1500+2000+700+800+300+600=5900 (万元) , 本期取得的搬迁补偿款和固定资产处置收入合计为5500万元, 搬迁支出超过了搬迁过程中的收入400万元, 应将其直接计入当期应纳税所得额中。

参考文献

[1]财政部.关于收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知 (财企[2005]123号) .

[2]中国注册会计师协会编2008.会计.北京:中国财政经济出版社.

[3]国家税务总局.关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知 (国税函[2009]118号) .