所得税审计（精选8篇）
所得税审计 篇1
所得税汇算清缴审计1、12月31日资产负债表，12月份损益表，现金流量表，未经审核的企业所得税纳税申报表及缴款书、所有季度纳税申报表及税票、发票使用情况汇总表。
2、科目余额明细表---列至最末级。
3、损益类科目总账以及明细表。视同销售收入、视同销售成本明细。营业收入以及营业成本、生产成本按照月份提供明细，2010年1月收入明细。
4、2009年、2010审计报告以及调整分录、2009年所得税汇算清缴申报报表。
5、银行对帐单（全年或年末）复印件及银行余额调节表；现金盘点表；存货盘点表、固定资产盘点表。
6、业务招待费明细（按月列明）、广告费及业务宣传费（按月列明）、福利费明细、教育经费明细、工会经费明细、固定资产折旧明细表。
7、销售成本倒扎表，应付账款帐龄分析表，其他应付账款明细帐龄分析表，存货差异分摊表。
8、1—12按月份公司人员人数及工资表以及五险一金计提比例。
9．长期投资、短期投资、长期借款和短期借款合同复印件。
10、公司章程、验资报告（含增资报告）、营业执照副本、税务登记证。如有变更，需提供变更前后的。技术监督局代码证书、银行开户许可证（核准件）。
11、如为特殊行业，需提供特殊行业执行的相关行业会计制度。（可选择提供）
12、单位内部管理制度及相关的内部控制制度。
13、如享有税收优惠政策，需提供减免税相关批文。
14、如有已经报税务机关备案的税前扣除项目，需提供相关项目复印件。
15、如有重要经营合同需提供：如房租合同、供销合同、大额买卖合同等。
16、如有关联企业，需提供关联企业名单。
17、如上一有审核报告，还需提供上一中介机构出具的纳税鉴证报告。
18、如为高新技术企业，需提供高新技术企业审批表。
所得税审计 篇2
财政是国家治理的基础和重要支柱,科学的财税体制是优化资源配置、维护市场统一、促进社会公平、实现国家长治久安的制度保障。税收是财政收入的主要构成部分。随着市场经济体制的建立和逐步完善,企业成为独立的市场主体,自主经营、自负盈亏。为了赚取利润,我国企业的避税倾向愈加凸显。据估算,我国“九五”时期年税收流失额达4000亿元以上(贾绍华,2001)。2006年国家税务总局与联合国开发计划署联合举办反避税专题研讨会,披露了我国税务机关对300余户外资企业进行的反避税调查案件情况,调增税款约4亿元(吴英、鄂建芳,2007)。税收流失严重已经成为一个世界性难题。
据统计,英国每年损失的税收超过200亿英镑(雷虹云,2008),德国的年税收流失额大约为500亿马克,即使是小国希腊每年也会流失约400亿美元的税收额(贾绍华,2001)。据美国官方估计,联邦政府税收流失率约14%,每年税收流失额达2600亿美元。党的十八届三中全会发布的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》规定,要按照统一税制、公平税负、促进公平竞争的原则,加强对税收优惠特别是区域税收优惠政策的规范管理,清理规范税收优惠政策,完善征管体制。避税与税法精神相悖,难以公平税负,阻碍公平竞争。2014年12月,国家税务总局发布《一般反避税管理办法(试行)》(国家税务总局令2014年第32号),强调要对重点税源和主要税种展开反避税调查。综上可见,尽管税收体制日益完善,税收征管日益规范,纳税服务也日趋成熟,但世界各国并未有效解决税收流失额高居不下的问题,避税与反避税一直是实务界和学术界关注的焦点话题。
基于委托代理背景,管理层会建立复杂的公司治理结构,通过复杂、不透明的避税行为掩盖其利润操纵行为,侵害股东利益(Hanlon和Heitzman,2010;Chen et al.,2010;Dyreng et al.,2009;Frank et al.,2009),导致国家税收流失。现有文献主要讨论公司的避税程度(Dyreng et al.,2010)、手段(Wilson,2009;Adhikari et al.,2006)以及影响因素(Mcguire et al.,2012;Brad A.Badertscher et al.,2013),但鲜有文献关注审计师的作用。实际上,审计师至少可以通过以下两方面影响企业的避税程度:一是财务报告审计,高质量的外部审计可以约束企业的避税行为;二是直接向企业提供税务服务,帮助客户企业获得避税收益(魏春燕,2014)。Maydew和Shackelford(2007)基于风险控制视角实证发现,审计师可以通过财务报告审计识别企业的避税行为,并要求其调整账务,降低避税水平。金蹇(2011)的研究表明,高质量的外部审计可以有效地抑制企业的避税行为,且这种抑制作用对非国有企业更为明显。会计师事务所规模与审计质量呈正比,规模较小的会计师事务所对客户企业的经济依赖会较强,从而独立性较差,会忽视其独立性而为企业提供税务服务(蔡震,2014)。但审计师对企业避税程度的影响方向并不明确。
现有文献集中关注审计师变更对审计质量、审计独立性的影响,但并未涉及自愿性审计师变更对企业所得税避税程度的影响。本文拟以我国上市公司数据为样本,探讨自愿性审计师变更与企业所得税避税程度之间存在的关系,并检验市场化进程这一制度因素对二者关系的影响。
二、文献综述
企业的避税行为一直以来都是学术界和实务界关注的焦点,因为税收是国家财政收入最重要的组成部分,关系着国计民生。学者对避税问题的研究主要集中在企业所得税避税的影响因素方面。因为相对于其他税种(如增值税)而言,企业所得税的可操控性更强。现有文献将企业所得税避税影响因素划分为公司内部因素和外部因素:前者主要涵盖公司治理因素(如管理层激励、公司规模、公司债务水平、盈利能力、股权结构和投资决策)和管理层个人特征(如政治关联或者政治身份);后者包括地域因素、行业性质、税收监管水平、政府压力、分析师跟踪情况和企业社会责任等。
(一)内部影响因素
第一,很多文献分析了管理层激励(股权激励或薪酬激励)与企业所得税避税的关系(Gupta et al.,2002;Desai,2003;Desai和Dharmapala,2006;Rego和Wilson,2008;刘华等,2010;吕伟、李明辉,2012;刘江,2012;许冠楠,2014;张婕,2014)。企业对管理者的激励会促使管理者争取更多的税务利益(Gupta et al.,2002)。管理层股权激励与企业避税间存在显著的相关关系(Erickson,2003)。公司管理层股权激励水平越高,其避税程度越强(Rego和Wilson,2008)。管理层激励与企业的避税程度显著正相关(刘华等,2010;吕伟、李明辉,2012;刘江,2012;许冠楠,2014;张婕,2014)。但Desai et al.(2003)的研究却表明,企业的避税行为会受到管理层的高报酬影响,在管理者寻租行为和企业避税行为正向相关的前提下,管理层股权激励与企业避税间存在负相关关系。
第二,部分学者检验了公司规模与企业所得税避税程度之间的关系,但并未得出一致结论。一部分学者发现,公司规模与企业避税程度负相关(Zimmerman,1983;Gupta和Newberry,1997;王延明,2003)。还有一部分学者的研究结果则显示,公司规模与避税程度正相关(Porcano,1986;Kim和Limpaphayom,1998;王跃堂,2009)。也有学者发现,二者之间不存在显著关系(Holland,1998)。研究结论的差异可能归因于各国税收制度、文化传统与经理人素养的差异。
第三,有学者检验了企业债务水平与企业所得税避税程度的关系(Defond,1994;Sweeney,1994;De Angelo,1994;姚淑娜,2006;李增福,2010)。债务水平与盈余管理大小负相关,企业为了降低违反债务契约的成本,不会降低应税所得,而是调增会计利润(Defond,1994;Sweeney,1994)。而De Angelo(1994)则发现,如果公司面临财务困境,企业会减少应税所得,增加会计利润,为新一轮契约的签订做准备,公司债务水平与避税程度呈正相关关系。姚淑娜(2006)和李增福(2010)也发现,公司债务水平与避税行为正相关。
第四,也有学者从盈利能力方面研究企业所得税避税行为。盈利能力高的企业更倾向于采取避税措施(Balsam,1996;Harris,1999;Plesko,2001),盈利能力与避税程度之间呈显著正相关关系(Boudewijn,2005;苏珊珊,2012)。而Ajay(2006)以马来西亚公司数据为样本,发现盈利能力与企业避税之间存在显著负相关关系。在盈利能力与企业所得税避税间的关系研究方面,学者们并未达成一致结论。
此外,还有学者实证检验了股权结构对企业所得税避税程度及避税行为的影响。管理层持股比例以及监事会是否有效设置等因素都会对公司避税程度产生影响(Desai和Dharmapala,2009;宋佩君,2009;甘慧,2009;陈琴,2011)。王跃堂(2009)根据薪酬契约假设发现,高管持股比例提高,会降低企业的代理成本,进而提高企业的避税程度,即管理层持股比例与企业避税行为呈正相关性。股权集中度和股权制衡度均与企业所得税避税程度正相关,并且受到股权类型的影响(苏珊珊,2012)。在控制了企业的债务水平、规模大小、管理层持股比例大小以及公司利润平滑等因素之后,王跃堂(2009)却发现,明显存在避税盈余管理行为的是税率降低的公司,且避税行为与公司债务水平和管理层持股比例的关系不明显。叶康涛(2006)发现,企业的终极控制人为国家时,公司会计—税收差异(会计利润与应税所得之间的差异)与盈余管理正相关,且更有能力通过操纵会计—税收差异以规避税收。上市公司中非国有企业可能会更加倾向于避税(邢星,2010)。
值得一提的是,行为经济学的发展也为企业避税行为的研究提供了一个新视角。Phillips(2003)假定管理者是理性的,因而大多管理者在利益的驱动下愿意采取避税措施。除公司因素以外,企业高管的一些个人特征也对避税决策产生影响。企业避税行为与管理者的个体效应显著相关,不同特征的管理者对企业的避税行为产生不同的显著影响(Dyreng,2009)。罗党论和魏翥(2012)以2004~2009年我国民营上市公司为样本,考察了民营企业高管的政治关联对避税行为的影响,发现政治关联程度高的企业会有更大程度的避税行为。李维安和徐业坤(2013)以2004~2008年1343个民营上市公司为样本,分析了政府压力、政治身份与税收规避行为之间的关系,并检验了税收征管及政治身份地域性对企业避税行为的影响,结果表明,政治身份能够产生避税效应,拥有政治身份的企业税收规避程度更大;当地方政府面临较大的经济增长和财政压力时,政治身份所产生的避税效应更加显著;进一步的检验表明,那些政治身份层级较高、拥有本地政治身份的民营企业,其基于政治身份的避税效应更为明显。由此可见,公司高管的政治身份在一定程度上为企业税收规避提供了便利。
综上可见,企业的避税行为受诸多因素的影响,只是其影响程度可能因研究方法、研究样本差异而存在不同结论。企业所得税避税行为主要是内因引起的,同时外因的影响也不容忽视。
(二)外部影响因素
影响企业避税行为的外因,主要集中于行业性质、地域因素、税收监管水平、政府压力、分析师跟踪情况和企业社会责任等方面。
美国纺织业、农业、石油业、煤炭业和房地产业的实际税负比其他行业的实际税负明显要低(Rosenberg,1969)。不同行业之间的实际所得税税负存在较大差异(杨之刚、丁琳,2000;李筱强、刘岩,2006),特别是石油行业的实际税负与其他行业相比明显偏低(Mc Intyre和Nguyen,2000)。马来西亚制造业和旅店业的实际所得税税负明显低于平均水平(Adjikari和Zhan,2003)。可见,对于不同行业之间的所得税税负存在差异,学者已形成一致意见。
我国上市公司的实际所得税税率在2005~2008年期间存在明显的地域差异,在2008~2010年期间差异减小甚至趋于相同,而行业差异趋于扩大;同时,在2006~2011年,我国上市公司避税效应的区域差异和行业差异都变大,但区域差异的变动小于行业差异的变动(吴青,2012)。外部监管风险水平在一定程度上会抑制股权激励对企业避税程度的促进作用(吕伟、李明辉,2012)。高管股权激励水平与税务机关监管力度的交叉变量与企业避税行为(金融行业除外)显著负相关,表明税务机关的监管能够有效抑制股权激励对企业避税行为的影响(张婕,2014)。企业社会责任评分越高的公司,所得税避税程度越低(曹洋洋,2014)。
上述企业避税行为的内外因分析为本文的研究奠定了重要基础,但鲜有文献分析审计师对企业避税行为的影响。审计师作为企业外部环境的一个监管者,其监管效率对企业自身发展及市场秩序规范起着不可替代的作用。魏春燕(2014)以2008~2012年沪深两市A股上市公司为研究对象,检验了审计师行业专长与客户避税程度间的关系,发现当审计师具备行业专长时,客户的避税水平更高,说明审计师在一定程度上影响着企业的避税行为。
我国各地区的市场化进程存在差异。市场化进程与企业所得税避税程度负相关,地区市场化进程越快,企业的所得税避税程度越低(苏珊珊,2012)。地区市场化进程不仅影响着企业的避税行为,也会对审计师变更行为有所影响,在制度环境(利用樊纲等的市场化进程指数来计量)发展相对较好的地区,为了满足高质量审计服务的需求,上市公司更可能发生审计师升级变更(张鸣等,2012),即市场化进程较快的地区,需要更高质量的审计服务,更可能发生审计师升级变更。所以,市场化进程影响着审计师变更和企业所得税避税问题。
三、理论分析与研究假设
上市公司的利润越多,所交的企业所得税一般也会越多。企业可能为了实现税后利润最大化而通过一些隐蔽的方式转移利润,进而实现少缴企业所得税的目的。上市公司的避税行为通常涉及收入和成本的计量、交易时间的界定、资本结构的调整以及相关费用的调整。而审计师通常精通财务、会计、税务和经济学等专业知识,同时熟知审计准则、会计准则和国家税法等方面的相关规定,能通过自身的专业胜任能力来鉴证企业财务报表等相关信息的真实性和完整性。提供高质量审计服务的审计师更可能发现企业的避税手段,并要求企业进行账务调整,来合理保证“所得税费用”项目的公允性与合法性。
基于委托代理理论,所有者一般不参与企业的管理,都是委托职业经理人来经营公司,由此形成了所有者与管理者之间的委托代理关系,进而所有权与经营权分离。两权分离使得有关企业经营业绩等信息在所有者与管理者之间的分布存在严重不对称,并引致管理者的机会主义行为,产生代理问题。为了保护所有者的财产权益,就需要管理层通过财务报告披露经营业绩信息,从而降低所有者与管理者之间的信息不对称程度。在代理问题存在的前提下,管理层通过机会主义行为将避税收益据为己有,侵害了股东利益。市场会对公司避税给予负面评价(Hanlon和Slemrod,2009),因为公司避税行为掩盖了管理层各种侵害股东利益的行为,各种坏消息积累到一定程度后集中爆发,致使公司股价崩溃(Kim et al.,2011)。根据投资者保护理论,公司透明度降低会增加公司内部人与外部人的信息不对称程度,这将有利于管理层的自利行为。然而,审计师作为上市公司外部治理机制的监管者,势必抑制管理层自利动机下的所得税避税行为。根据我国《公司法》和证监会相关规定,上市公司选聘和变更会计师事务所应由股东大会决定,其标准程序为:管理层或财务部门提出名单或对相关事务所发出投标邀请,由董事会下的审计委员会审核,董事会对审计委员会审核同意选聘的会计师事务所议案进行审议后,股东大会审议批准(刘笑霞、李明辉,2013)。因此,股东势必会通过变更审计师来抑制管理层的自利行为,从而降低企业所得税避税程度。
另外,基于委托代理冲突问题,还存在“审计合谋”现象。管理层可以通过操纵会计利润来减少应税所得,还可以在纳税申报过程中通过掩饰不能税前扣除的费用项目等方式减少应税所得,进而少缴企业所得税。审计师通过自身的专业能力能够对管理层披露的相关财务信息的真实性和完整性进行鉴证,进而提高财务信息列报的质量。但是,审计师(包括会计师事务所)作为一个市场主体,也追求市场份额和利润最大化。在我国这种“关系本位”及“圈子文化”的背景下,个人关系在工作和生活中发挥的作用尤为明显。在审计过程中,伴随着审计师与客户管理层在工作及情感等方面的沟通与交流,两者之间的情感关系会逐渐紧密,而且合作时间越长,个人关系中的情感色彩越浓,这就越有利于双方在审计意见方面达成一致。因此基于“人情法则”,我们有理由推测,审计师与被审计单位管理层之间应当有甚至是有强烈的意愿或动机去维持这种长期往来过程中逐渐积累的人际关系(谢盛纹、李晨睿,2014)。再加之管理层可以通过购买非审计服务(如税务咨询)等来补偿审计师以促成审计师与其合谋,从而导致严重的财务造假问题。“审计合谋”严重损害了审计独立性,会降低审计监督的效果,损害整个资本市场的效率。上市公司和审计师之间存在“审计合谋”,这一问题在国有企业中更为严重(张敏等,2012)。为了维护股东的利益,股东会选择重构审计关系,通过自愿性审计师变更确保审计独立性,从而打破“审计合谋”。张涛和吴联生(2010)的研究也表明,在自愿性审计师变更下,股东可以利用解聘现任审计师来阻止审计师和管理层之间的合谋,使得审计师和管理层的最优策略均为真实披露公司的盈余信息,并发表标准无保留审计意见。因此,从委托代理冲突的角度而言,自愿性审计师变更会抑制管理层因自利动机而进行的避税行为,进而降低企业所得税避税程度。基于此,本文提出如下研究假设:
H1:自愿性审计师变更与企业的所得税避税程度显著负相关,即自愿性审计师变更会降低企业的所得税避税程度。
我国的市场化进程始于1978年的十一届三中全会。在这个发展过程中,我国的发展战略是从东部沿海地区发展外向型经济,然后带动中、西部地区发展,因而不可能每个地区的市场化进程都是一个步调,各地区间社会、经济、政治和文化发展水平会存在很大差异,这就为本文的研究提供了一个环境契机。作为新兴市场经济国家,我国各地区经济发展很不平衡,这也会对作为独立市场主体的会计师事务所和企业的行为产生影响。研究自愿性审计师变更和企业所得税避税程度问题,有必要考虑“市场化进程”这一特定的制度环境因素。市场化进程指数由政府与市场的关系、非国有经济发展、产品市场的发育程度、要素市场的发育程度、市场中介组织的发育和法律制度环境六方面组成(樊纲等,2011)。市场化进程的差异势必会影响资本市场中各利益相关者的行为表现。审计师作为一个市场中介组织,其行为绩效必然会受到该地区市场秩序状态及相关法律制度的约束。
一般而言,市场化程度较高的地区,完善的法律程序和较大的执行力度会形成较完善的投资者保护机制,使得企业发生盈余管理的可能性较小(李孟寅,2011)。当公司所在的地区市场化水平较高时,表明该地区市场中介组织的发育良好、法律制度发育比较完善,审计师的独立性较强,审计质量也比较高;同时,较高的法律监管水平有助于监管企业避税行为,并形成事前的威慑力量,使得企业不敢采取激进的避税措施,企业的避税程度很可能降低。但是,对于市场化水平不高的地区而言,市场秩序相对失衡,法律制度也不完善,法律监督水平较低,股东难以识别管理层自利动机下的避税行为。这就难以对避税行为形成事前威慑,降低了管理层的自利避税成本,进而纵容管理层去避税,损害股东利益。此时,作为企业外部独立的监管机制,审计师可以通过发挥其外部治理功能从而弥补制度上的缺陷。市场化进程较慢的地区,股东利益的保护水平也较低,代理问题较严重,高质量的外部审计能通过约束机制降低上市公司的代理成本(Jensen和Meckling,1976),进而减少代理冲突。在我国市场上,外部审计具有治理作用,即上市公司的代理问题越严重,越倾向于选择声誉较好的“四大”会计师事务所(曾颖、叶康涛,2005)。也就是说,在市场化进程慢的地区,投资者保护水平较低,上市公司对高质量外部审计的需求会上升,股东会趋于变更审计师来抑制管理层的自利行为,进而降低企业的所得税避税程度。基于此,本文提出如下研究假设:
H2:市场化进程越慢的地区,上市公司股东越倾向于通过变更审计师来降低企业所得税避税程度。
四、研究设计
(一)数据来源与样本选取
为了检验前文提出的假设,本文以2008~2013年我国A股上市公司为样本。借鉴张鸣等(2012)的做法,审计师变更样本的选取如下:首先,筛选出2008~2013年为上市公司提供年报审计服务的会计师事务所;其次,会计师事务所的更名、合并以及重组均属于会计师事务所经营规模的调整,这类主审会计师事务所变化并不属于本文界定的审计师变更范畴,故予以剔除;再次,本文的审计师变更均指自愿性审计师变更,即以审计服务需求方(上市公司)为发起方解聘审计师而发生的审计师变更。会计师事务所更名、合并及重组信息来自各会计师事务所网站、中国注册会计师协会网站以及会计百科网站。对于数据库中缺失会计师事务所样本观测值以及部分控制变量的数据,本文采用手工收集的方法从巨潮资讯网各上市公司的年报中获取。
在此基础上,为了得到更加可靠的结果,本文对所搜集的样本数据进行了如下筛选:(1)剔除财务数据缺失且无法手工收集的数据;(2)剔除财务状况异常的ST、PT、*ST、*PT的公司数据;(3)剔除金融行业数据;(4)剔除2008~2013年期间新上市和退市的样本数据。为了排除异常值的影响,考虑到样本量大,本文对相关变量指标进行了上下1%的Winsorize处理,最终得到8106个样本观测值。
此外,本文有关公司基本信息、实际控制人信息、被审计单位信息以及财务数据信息等来自CSMAR数据库,市场化进程的相关数据来自樊纲等(2011)的《中国市场化指数——各地区市场化相对进程2011年报告》。
(二)变量说明及模型设计
1. 变量说明。
(1)企业所得税避税程度。企业所得税避税程度是本文的因变量。为了实证结果的稳健性,本文借鉴刘行和叶康涛(2013)以及Desai和Dharmapala(2006)的研究方法,采用扣除应计利润影响之后的会计—税收差异(DDBTD)来衡量企业的所得税避税程度,即BTD=αTACCi,t+μi+ξi,t。BTD代表“会计—税收差异”,BTD=(利润总额-应税所得)/期末资产总额,应税所得=(所得税费用-递延所得税费用)/名义所得税税率。TACC表示总应计利润,用“(净利润-经营活动产生的净现金流)/总资产”来度量,μi表示公司i在样本期间内残差的平均值,ξi,t表示t年度残差与公司平均残差μi的偏离度。DDBTD=μi+ξi,t,代表BTD中不能被应计利润解释的部分。
(2)审计师变更。审计师变更是本文的解释变量,记为Switch。本文的审计师变更均指自愿性审计师变更,即以审计服务需求方(上市公司)为发起方解聘审计师而发生的审计师变更。同时,审计师变更均指会计师事务所的变更,且只包括财务报表审计的会计师事务所变更,不包括发行时的审计师变更和其他非审计鉴证服务的审计师变更。
(3)市场化进程。市场化进程是本文的解释变量,用市场化总指数来衡量,记为MIndex。市场化进程指数主要取自樊纲等(2011)的《中国市场化指数——各地区市场化相对进程2011年报告》。但由于该指数只更新到2009年,借鉴刘斌和王雷(2014)的做法,本文通过以下方法计算得到2010~2013年的数据:用2009年的数据作为2008年和2010年的平均数,倒推出2010年的数据,再重复上述步骤计算出2011、2012、2013年的数据。
2. 模型设计。
为了检验H1,本文设计了模型(1):
其中,DDBTD作为衡量企业所得税避税程度的指标,是被解释变量。借鉴现有文献(Dyreng,2010;Hanlon和Heitzman,2010;刘行、叶康涛,2013;魏春燕,2014),本文控制了产权性质(Soe)、公司规模(Size)、经营现金流量(CFO)、总资产收益率(Roa)、杠杆率(Lev)、审计意见类型(Opion)、审计任期(Tenure)、董事会规模(Dshgm)、董事长和总经理两职合一(Dual)、固定资产比率(Gdzcbl)、无形资产比率(Wxzcbl)、独立董事比重(Dlds)以及年度(Year)和行业(IND)虚拟变量。
为了检验H2,本文设计了模型(2):
其中,模型(2)中控制变量的选取和模型(1)相一致,各变量的定义如表1所示。
五、实证结果分析
(一)描述性统计分析
本文在表2中列示了各个变量的描述性统计结果。企业所得税避税程度的衡量指标扣除应计利润影响之后的会计—税收差异(DDBTD)的均值为-1.09e-11,中位数为0.0047,可见样本中大部分公司存在所得税避税行为。自愿性审计师变更(Switch)的均值为0.0809,中位数是0,说明变更了审计师的上市公司占总样本的8%左右。市场化进程(MIndex)的均值为9.3141,中位数为9.26,市场化进程的均值和中位数均为正,且数值也较大,表明我国的市场化改革已取得重要成果。但市场化进程的最小值为-3.54,最大值为15.38,说明我国市场化进程的地区差异较大。
(二)变量相关性分析
为了检验各变量指标设计的合理性,表3中列示了各变量的Pearson和Spearman相关系数,但鉴于本文的控制变量较多,结果中仅列示了部分主要变量的相关系数。结果显示,绝大部分变量之间的相关关系分别在1%、5%、10%的置信水平上显著,说明变量的选取整体上是合理的。主要的解释变量(Switch)和被解释变量(DDBTD)的相关系数为-0.0408和-0.0228,分别在1%和5%的水平上显著,且系数的符号均为负,与预期符号相一致。
注:上三角表示Spearman相关系数,下三角表示Pearson相关系数;*、**、***分别表示在10%、5%、1%的水平上显著。
注:***表示在1%的置信水平上显著,**表示在5%的置信水平上显著,*表示在10%的置信水平上显著。为节约篇幅,未报告年度和行业虚拟变量的回归结果。表中结果均为模型修正后的结果,同时考虑了异方差、截面相关和序列相关。下同。
(三)多元回归分析
1. 自愿性审计师变更与企业所得税避税程度。
本文利用模型(1)检验自愿性审计师变更对企业所得税避税程度的影响,在此之前本文运用Hausman检验进行检测,其结果表明本文数据适用于面板模型固定效应回归。表4列示了面板模型固定效应回归结果。表4显示,企业所得税避税程度的回归系数为-0.013,在5%的水平上显著,表明自愿性审计师变更能够降低企业所得税避税程度,支持了H1。由此可知,股东可以通过变更审计师来降低企业的所得税避税程度,从而抑制了在代理问题存在的前提下管理层通过机会主义将避税收益据为己有的自利行为。随后,我们对模型(2)进行回归,考察市场化进程对自愿性审计师变更与企业所得税避税程度关系的影响,具体结果见表4中市场化进程一列。结果显示,交乘项的回归系数为-0.0002,说明市场化进程对自愿性审计师变更与企业所得税避税程度的关系起到负向调节作用,即市场化程度的降低会增强自愿性审计师变更对企业所得税避税程度的负向影响,但这种影响在统计上并不显著,H2并未得到完全验证。此外,市场化进程(MIndex)与企业所得税避税程度的系数为0.0007,说明市场化进程与企业所得税避税程度正相关,但统计上并不显著。
2. 进一步分组检验。
了进一步检验在市场化进程越慢的地区,上市公司股东更倾向于通过变更审计师来降低企业所得税避税程度,本文按照市场化进程的中位数将全样本分为市场化进程快和慢两组进行分组检验,回归结果如表5所示。在市场化进程快的组,自愿性审计师变更与企业所得税避税程度负相关,但是不具备统计意义上的显著性;而在市场化进程慢的组,自愿性审计师变更与企业所得税避税程度显著负相关,说明在市场化进程慢的地区,进行自愿性审计师变更能够降低企业所得税避税程度。可见,在市场化进程慢的地区,外部审计可以作为制度环境的替代机制,弥补制度缺陷带来的监管效率不足。这一结果支持了H2。
(五)稳健性检验
为确保研究结论的可靠性,本文做了如下稳健性检验:
一是重新定义企业所得税避税程度的衡量指标。借鉴Dyregn(2010)的研究方法,从税率角度衡量所得税避税程度。具体而言,本文设置账面有效税率(BETR)指标来衡量企业所得税避税程度:
BETR=当期所得税费用/税前利润总额
其中,BETR反映当期直接影响净利润的所得税避税程度(Hanlon和Heitzman,2010)。先前的研究表明,BETR越低,企业所得税避税程度越高(Rego,2003),魏春燕(2014)也采用该方法来衡量企业所得税避税程度。本文得到模型(3)和(4)的回归结果如表6所示,结果与前文的结论相一致。
二是本文采用市场化进程(MIndex)的平均值进行分组检验,回归结果如表7所示,检验结果不变。
三是为识别模型的多重共线性问题,我们观察了模型中所有变量的方差膨胀因子(VIF),发现所有变量的方差膨胀因子均小于2,因此,模型中变量并不存在严重的多重共线性问题。综上表明,本文的研究结论较为稳健。
其中,稳健性回归构建的模型如下:
六、研究结论与政策建议
本文以2008~2013年我国A股上市公司为研究样本,考察了审计师变更与企业所得税避税程度之间的关系,并检验了市场化进程对审计师变更与企业所得税避税程度之间关系的影响,研究得出了以下结论:(1)自愿性审计师变更与企业所得税避税程度显著负相关,表明自愿性审计师变更能显著抑制企业所得税避税行为;(2)市场化进程越慢的地区,上市公司越倾向于通过自愿性审计师变更来降低企业所得税避税程度,说明外部审计可以作为市场化进程的替代机制,弥补制度环境缺陷;(3)经营现金流量、总资产收益率、董事长和总经理两职合一、独立董事比重与企业所得税避税程度显著正相关;(4)审计意见类型与企业所得税避税程度显著负相关。本文的结论补充和拓展了企业所得税避税的影响因素和审计师变更的经济后果两方面的研究。
所得税审计 篇3
现行工资薪金据实扣除存在的主要问题
(一)权责发生制与收付实现制的混淆。新企业所得税法以及《国家税务总局关于企业工资、薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）规定：“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。这句话的关键词就在于“实际发放”。尽管企业所得税法规定扣除项目原则上实行权责发生制，但是对工资薪金扣除仍实行收付实现制。2010年版的注册税务师教材明确指出：“企业应纳税所得额的计算，除特殊规定外，以权责发生制为原则。”这个特殊规定目前仅指工资薪金的扣除。在实际工作中，一部分中小税务师事务所对企业所得税、对工资薪金扣除权责发生制与收付实现制政策不理解，实际发放的工资与应发工资数额不一致，造成企业所得税申报不实，特别是2008年受国际金融危机的影响，中小企业拖欠员工工资的现象比较多，而2009年3月份国家出台刺激经济政策，在2008年企业所得税汇算清缴后又补发以前年度的工资，就会涉及纳税调整的问题。因此，税务师事务所的审查重点是企业发放工资的支付方式，是以现金方式还是通过银行打到工资卡的方式，特别是要核对以现金方式发放的工资薪金的真实性，防止“虚报冒领”现象。
(二)虚列人数或者劳务报酬并入工资薪金。新企业所得税法规定，合理工资薪金可以在税前扣除，工资薪金的安排不以减少或逃避税款为目的。特别是私营企业，为了逃避税收，其所有者有可能通过给自己的亲属或者找几个外地身份证支付工资的办法，变相分配利润，以达到在企业所得税前多扣除费用的目的。企业虚列人数增加工资薪金所得以此偷税，但是残疾人保障金就可能要多缴了。这是因为企业缴纳残疾人保障金是按企业的职工人头计算缴纳的，而大多数企业是很少安置残疾人，因此企业虚增职工人数，相应地要多缴纳残疾人保障金。在实践中，一些私营企业通过虚增劳务报酬所得以此偷税，却更为隐蔽。根据《北京市地方税务局关于停止执行个人所得税“劳务报酬项目”征收管理试行办法的通知》（京地税个[2006]195号），个人取得的按月取得的劳务报酬1000元以下预征3%的个人所得税政策取消后，纳税人按月取得800元以下劳务报酬，实际上不用缴纳个人所得税。个别商业企业利用现行个人所得税政策的盲点，在年底大量虚假雇佣兼职促销人员支付800元以下的劳务报酬。上述情况有很强的隐蔽性，很难准确核实，税务师事务所应格外关注支付佣金、回扣可能性大的行业、企业的支付凭证或者发票，同时应注意被审计单位连续3年以上盈利，但股东不分配利润以及职工人数的同期对比增减变化的情况。
(三)不重视核对个人所得税明细申报，可能带来税务审计风险。在审计过程，税务师事务所往往不去审阅被审计单位向税务机关提交的个人所得税明细申报电子数据，而只审核企业提供的纸质工资薪金表，以此作为审计底稿，这蕴涵着很大的审计风险。被审计企业提供给税务师事务所的纸质工资薪金表与向地税机关提交的个人所得税明细申报电子数据有时不一致。具体表现为纸质工资表工资收入总额、人数要大于明细申报电子数据，但是缴纳的个人所得税却相同，这其中的差异就是增加了若干不足2000元的职工人员工资。一是由于信息不对称，税务师事务所难以准确掌握被审计单位的法人、投资人、高管、员工在本单位以外取得的工资薪金所得，更难以解决的是上述借用外地人身份证来套取个人所得的现象，但是主管税务机关能通过个人所得税明细申报系统查询个人在本市多处取得的收入。从这个角度看，税务师事务所难以有效避免审计风险；二是税务师事务所在做企业所得税年度审计时关注的是企业所得税，而往往忽视了国家税务总局关于印发《个人所得税代扣代缴暂行办法》的通知（国税发[1995]065号）的规定。该办法第13条明确规定：“扣缴义务人违反上述规定不报送或者报送虚假纳税资料的，一经查实，其未在支付个人收入明细表中反映的向个人支付的款项，在计算扣缴义务人应纳税所得额时不得作为成本费用扣除。”也就是说，没有如实申报的个人收入部分，要做企业所得税纳税调增。
(四)职工福利费在会计政策与税收政策的差异。目前，一些企业为职工报销个人燃油费、修车费时，直接计入管理费用或者计入工资总额，在税前予以扣除。而企业接受税务稽查时，税务机关要求其均按照职工福利费标准扣除。企业为职工报销或发放的燃油费、修车费属于《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）文件所称福利费范围中的第（二）项列举的内容，因此应按照职工福利费标准扣除。而《财政部关于企业加强职工福利费财务管理的通知》（财企[2009]242号）规定，企业为职工提供的交通、住房、通讯待遇，已经实行货币化改革的，按月按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴或者车改补贴、通讯补贴，应当纳入职工工资总额，不再纳入职工福利费管理；尚未实行货币化改革的，企业发生的相关支出作为职工福利费管理。财企[2009]242号文件同时规定，在计算应纳税所得额时，企业职工福利费财务管理同税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算纳税。
建议
(一)明确认识，加强学习，做好基础工作，防范风险。首先无论是企业还是税务师事务所都应该认识实施纳税筹划的目的是遵从税法，合理节税，防范风险。有条件的大、中企业可依据《大企业税务风险管理指引（试行）》（国税发[2009]90号）文件中提出的“企业可结合生产经营特点和内部税务风险管理的要求设立税务管理机构和岗位，明确岗位的职责和权限”的精神，在企业内部设立税务管理机构和岗位。其次，税务师事务所要认真学习领会《国家税务总局关于企业工资、薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）、《国家税务总局关于加强个人工资薪金所得与企业的工资费用支出比对问题的通知》（国税函[2009]259号）等文件；最后要做好基础工作，例如个人所得税明细申报全年工资数、企业所得税申报表中的工资薪金数与企业银行对账单三者之间的比对，尤其是在国税局缴纳企业所得税的企业。
(二)建议财政部国家税务总局出台政策，首先鼓励企业以转账方式发放个人工资薪金，税务机关予以税收优惠，从而确保工资薪金支出的真实性，防止“虚报冒领”现象。其次对企业的工资薪金支付标准、支付办法要向主管税务机关实行报备制度，以便于对企业工资真实性检查和合理性进行定性管理。
(三)建议国家税务总局建立全国统一的个人所得税明细申报系统。改革开放以来，人员地域之间流动频繁，收入来源多样化，为了维护社会公平，更好地掌握个人的收入情况，推进做好个人年所得12万元申报工作，国家税务总局应结合国家信息化的进程，择机建立全国统一的个人所得税明细申报系统。
(四)建议在现行个人所得税明细申报系统中增加若干项目。一是增加纳税人所属部门，是销售部门、技术部还是办公室。销售人员可能涉及到销售提成个人所得税问题；技术人员可能涉及企业所得税中技术开发费加计扣除（符合企业所得税规定的直接从事研发活动人员的工资、薪金可实行加计扣除），二是增加扣除五险一金项目，这样更加明确哪些企业为哪些人员上险，这样容易识别企业有无虚列人员，增加工资费用支出。三是是否属于残疾人，这也涉及到企业所得税中对残疾职工工资实行加计扣除的问题。
(五)建议财政部和国家税务总局联合制定统一的职工福利费核算及税前扣除相关文件。无论是对会计核算进行规范的财企[2009]242号文件，还是对企业所得税税前扣除进行规范的国税函[2009]3号文件，各地在职工福利费和工资总额认定方面存在差异，导致政策的实际执行情况不尽一致，并且给企业操作带来一定的困难。因此，迫切需要财税双方制定统一的政策，以便企业准确执行。
所得税审计 篇4
关键词：所得税;暂时性差异;资产负债表债务法;所得税费用
财政部发布了《企业会计准则第18号——所得税》。该准则以全新的理念，采用国际上通行的资产负债表债务法规范企业所得税核算，新准则与现行企业会计制度关于所得税的确认和计量的会计理念完全不同。现就有关所得税费用的核算问题进行分析，以便能更好地理解和执行新准则，准确的核算所得税费用。
一、关于所得税核算
财务会计和税收分别遵循不同的原则、服务于不同的目的。财务会计核算必须遵循一般会计原则，其目的是为了真实、完整地反映企业的财务状况、经营业绩。税法是以课税为目的，根据经济合理、公平税负、促进竞争的原则，确定纳税人应交纳的税额。从所得税角度考虑，主要确定企业的应税所得，以对企业的经营所得以及其他所得进行征税。因此，按照财务会计方法计算的利润与按照税法规定计算的应税所得之间结果不一定相同。
二、原制度关于所得税核算的规定
在新所得税准则颁布之前，所得税核算主要有应付税款法和纳税影响会计法。应付税款法是将本期税前会计利润与应税所得之间产生的差异均在当期确认所得税费用。其特点是，本期所得税费用按照本期应税所得与适用税率计算的应交所得税。时间性差异产生的影响所得的金额均在本期确认为所得税费用，或在本期递减所得税费用。时间性差异产生的影响所得税的金额，在会计报表中不反映为一项负债或资产。纳税影响会计法，是将本期时间性差异的所得影响金额，递延和分配到以后各期。采用纳税影响会计法，所得税被视为一项费用，并应随同有关的收入和费用计入同一期内，以达到收入和费用的配比。在税率不变的情况下，所得税费用=应纳税所得×适用税率+时间性差异产生的递延税款贷项(-转回时间性差异产生的借项)。在税率变动情况下，如果采用递延法，所得税费用=应纳税所得×适用税率+本期发生的时间性差异所产生的递延税款贷项金额-本期发生的时间性差异所产生的递延税款借项金额+本期转回的前期确认的递延税款借项金额-本期转回的前期确认的递延税款贷项金额。采用债务法，所得税费用=应纳税所得×适用税率+本期发生的时间性差异所产生的递延税所得税负债-本期发生的时间性差异所产生的递延所得税资产+本期转回的前期确认的递延所得税资产-本期转回的前期确认的递延所得税负债+本期由于税率变动或开征新税调减的递延所得税资产或调增的递延所得税负债-本期由于税率变动或开征新税调增的递延所得税资产或调减的递延所得税负债。
三、新准则下关于所得税核算的规定
新所得税准则采用资产负债表债务法核算所得税，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。新准则核算所得税的核心报表由利润表转变为资产负债表。资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前扣除的金额。负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。通常情况下，资产在初始确认时，其入账价值与计税基础是相同的，但在后续计量过程中因会计准则规定与税法规定不同，可能造成其账面价值与计税基础的差异。负债的确认与偿还一般不会影响企业的损益，也不会影响其应纳税所得额，计税基础即为账面价值，但是，某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益。账面价值与计税基础之间的差额即为暂时性差异。有可能产生暂时性差异的可能主要有以下几种情况：一是固定资产的折旧方法和折旧年限的不同。二是无形资产的摊销方法和摊销年限的不同。三是自创无形资产摊销成本的不同。四是资产计提减值损失的不同。五是权益法核算长期股权投资的投资收益等相关项目的确认和计量的不同。六是公允价值计量且其变动计入损益的金融资产、金融负债，公允价值计量模式的投资性房地产的不同。七是或有事项所形成的非实现负债的不同。八是某些预收、应付款等，在收入、费用的确认和计量上产生的不同。
暂时性差异是由于资产、负债的账面价值与其计税基础不同而产生。当资产账面价值大于计税基础、负债账面价值小于计税基础时产生应纳税暂时性差异。该差异在确定未来收回资产或清偿负债期间的应税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异，在未来期间转回时，会增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税金额。所以在产生当期应当确认为递延所得税负债。当资产账面价值小于计税基础、负债账面价值大于计税基础时产生可抵扣暂时性差异。该差异在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异，在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额，减少未来期间的应纳所得税。所以在产生期间应当确认为递延所得税资产。除上述情况外，未作为资产、负债确认的项目也可产生暂时性差异(如：筹建费用)和可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异。在确认了暂时性差异后，就可以进行企业所得税费用的核算。按照资产负债表债务法核算所得税的情况下，利润表的所得税费用由两个部分组成。所得税费用=当期所得税+递延所得税
其中：当期所得税=[会计利润+(-)纳税调整]×适用的税率;递延所得税=(期末递延资产所得税负债-期初递延所得税负债)-(期末递延所得税资产-期初递延所得税资产);递延所得税负债=应纳税暂时性差异×适用的税率;递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×适用的税率。
四、综合举例
公司1月设立，采用资产负债表债务法核算所得税费用，适用所得税税率25%。公司20利润总额6 000万元，当年发生交易或事项，会计与税法规定存在差异项目
(1)年12月31日，公司应收账款余额为2 500万元，计提了200万元坏账准备，税法规定，企业按应收账款期末余额的5‰计提的坏账准备。
(2)公司承诺销售的A产品五年免费售后服务。2009年销售A产品预计售后服务期间将发生费用300万元，已计入当期损益.税法规定，实际发生时允许税前扣除，当年没有发生。
(3)2009年12月31日，公司Y产品账面余额为4 000万元，计提跌价准备500万元，计入当期损益，税法规定，发生实质性损失时允许税前扣除。
(4)2009年以1 000万元取得国债投资，作为持有至到期投资核算.确认利息收入80万元，计入持有至到期投资，该投资在持有期间未发生减值，税法规定，国债利息收入免税。
(5)2009年7月，购入基金。作为交易性金融资产，成本为1 200万元。2009年12月31日该基金公允价值1 600万元，公允价值相对账面价值的变动已计入当期损益，持有期间基金未进行分配。税法规定，该类资产在持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额。
(6)甲公司于2009年l2月20日收到一笔预付款，金额600万元，因不符合收人确认条件，作为预收账款核算，按照税法规定，该款项应计入取得当期应纳税所得税计算交纳所得税。
假定预计未来期间公司适用的所得税税率不发生变化。预计未来期间能够产生足够的应纳税所得额。计算公司2009年应纳税所得额、应交所得税，递延所得税和所得税费用并列账。计算结果
2009年应纳税所得额=6 000+187.5+300+500-80-400
+600=7 107.5(万元)
应交所得税=7 107.5×25%=1 776.88(万元)
递延所得税资产=(187.5+300+500+600)×25%=396.88(万元)
递延所得税负债= 400×25%=100(万元);所得税费用=1 776.88+100-396.88=1 480(万元)
借：所得税费用 1 480
递延所得税资产 396.88
贷：应交税费——应交所得税1 776.88
递延所得税负债100
：
[1]财政部.企业会计准则第18号——所得税[M].北京：中国财政经济出版社，.
财政部.企业会计准则讲解[M].北京：人民出版社，2006.
中华人民共和国企业所得税法[M].北京：经济科学出版社，.
中华人民共和国企业所得税法实施条例[M].北京：经济科学出版社，2007.
所得税汇算清缴 篇5
1、单位设立时的合同、协议、章程及营业执照副本复印件
2、单位设立时的和以后变更时的批文、验资报告复印件
3、银行对帐单及余额调节表
4、期末存货盘点表
5、税务登记证复印件
6、享受优惠政策的批文复印件
7、本财务会计报表原件
8、未经审核的纳税申报表及附表复印件
9、纳税申报表
10、已缴纳各项税款的纳税凭证复印件
11、重要经营合同、协议复印件
12、其他应提供的资料
备注：以上资料中的复印件，必须由提供单位加盖公章予以确认
一、补缴上的所得税
补缴上的所得税属于“税前不予扣除项目：各种所得税款以及国家规定不得在所得税前列支的税款”。
按会计制度的规定，补缴上的所得税，应调整上的所得税费用；可实际工作中，12月份的会计报表可能在1月10日已报给了税务局，税法规定汇算清缴在年终后4个月内进行，也未明确重新报送经调整后的会计报表，况且账务处理已到了本年的3、4月份，企业不习惯重新编一份上调表不调账的会计报表，而且多数人还是认同“账表一致”，除非事务所审计出具审计报告，调表不调账；但所得税汇算清缴以及税务审核并不出具经审核的上会计报表，因此，补缴及应退所得税往往是在本年进行账务处理。
企业常见的几种不当处理方法：
1、记入以前损益调整，年末转入了本年利润，而在税前利润（利润总额）中也将其做了扣除；
2、记入营业外支出，同样的是在税前扣除；
3.直接记入所得税科目，虽没在税前扣除，但所得税科目反映的并不是本的所得税费用。
意见：汇算后通过以前损益调整科目，期末转入本年利润，在下一的汇算清缴时，不作为税前扣除项目，这样会造成“纳税调整前所得”与企业的利润表的“利润总额”不完全一致；如果为了两者一致，则先做费用扣除，然后再作为其他纳税调增项目填报也可，或者按会计制度规定，以前损益调整直接计入未分配利润科目。
请注意：资产负债表与利润表的勾稽会不一致，要与利润分配表结合才能勾稽一致。
二、上多缴的企业所得税，审批后可作为下一留抵
上多缴的企业所得税，在纳税申报表中可作为上期多缴的所得额，或者作为已预交的所得税额抵减。
多缴的企业所得税，同样要调整上的所得税费用，账务处理方面与补缴类似；如果上的多缴的所得税金额，在所得税科目已进行了处理，仅反映在“应交税费——应交所得税”的借方，则不影响到本的所得税科目，以及利润分配科目。
如果多缴的所得税，未申请留抵或退税，账务处理则通过以前损益调整，同样不得税前列支。
三、上的纳税调整事项，是否要进行会计处理
纳税人在计算应纳税所得额时，其会计处理办法同国家税收规定不一致的，应当依照国家有关税收的规定计算纳税。依照税收规定予以调整，按税收规定允许扣除的金额，予以扣除。
会计制度及相关准则在收益、费用和损失的确认、计量标准与企业所得税法规的规定上存在差异。对于因会计制度及相关准则就收益、费用和损失的确认、计量、记录和报告，按照会计制度及相关准则规定的确认、计量标准与税法不一致的，不得调整会计账簿记录和会计报表相关项目的金额。企业在计算当期应交所得税时，应在按照会计制度及相关准则计算的利润总额（即利润表中的利润总额）的基础上，加上（或减去）会计制度及相关准则与税法规定就某项收益、费用或损失确认和计量等的差异后，调整为应纳税所得额，并据以计算当期应交所得税。
因此，所得税汇算清缴的调整事项，一般是不需要进行账务处理的，但也发现有些企业进行了所得税审核后，对于纳税调整事项在下作了账务处理，下做汇算清缴时又要做纳税调整。
四、是否调整下报表的期初数
由于会计制度对资产负债表日后事项，会计政策、会计估计变更，会计差错更正等规定中，都提到要调整下报表的期初数；会计差错更正的会计处理，区分重大差错和非重大差错两种处理方法。一般的会计差错（非重大差错）仅调整发现当期相关项目。
对于所得税审核来说，只对所得税纳税调整，一般不对报表进行调整，因此下一也不需要调整期初数，如应交所得税科目，在下进行账务处理即可，一般金额并不大，按非重大差错处理，同样不需要调整报表期初数。
五、有扣除限额的费用扣除
由于税法规定的税前扣除是一种标准，依据标准计算出来的金额是准予扣除限额的概念，不是必须扣除的金额。如果纳税人实际发生的成本、费用、税金、损失高于准予扣除限额，按限额扣除；低于准予扣除限额，按实际核算金额扣除。
固定资产折旧、职工福利费、坏账准备等有一定的扣除比例，企业会计处理中的主要错误是，账务上未进行处理，而在纳税申报中作了纳税调减；按税法规定，一些广告费超过扣除限额的部分是可以在以后进行扣除的，这部分则可作为以后的纳税调减。
六、有关开办费的问题
新会计制度、新会计准则，以及税法对开办费的规定不同，实际中带来了混乱。的期初数；会计差错更正的会计处理，区分重大差错和非重大差错两种处理方法。一般的会计差错（非重大差错）仅调整发现当期相关项目。
对于所得税审核来说，只对所得税纳税调整，一般不对报表进行调整，因此下一也不需要调整期初数，如应交所得税科目，在下进行账务处理即可，一般金额并不大，按非重大差错处理，同样不需要调整报表期初数。
五、有扣除限额的费用扣除
由于税法规定的税前扣除是一种标准，依据标准计算出来的金额是准予扣除限额的概念，不是必须扣除的金额。如果纳税人实际发生的成本、费用、税金、损失高于准予扣除限额，按限额扣除；低于准予扣除限额，按实际核算金额扣除。
固定资产折旧、职工福利费、坏账准备等有一定的扣除比例，企业会计处理中的主要错误是，账务上未进行处理，而在纳税申报中作了纳税调减；按税法规定，一些广告费超过扣除限额的部分是可以在以后进行扣除的，这部分则可作为以后的纳税调减。
六、有关开办费的问题
新会计制度、新会计准则，以及税法对开办费的规定不同，实际中带来了混乱。
税法规定：企业在筹建期发生的开办费，应当从开始生产、经营月份的次月起，在不短于5年的期限内分期扣除。筹建期，是指从企业筹建之日至开始生产、经营（包括试生产、试营业）之日的期间。开办费是指企业在筹建期发生的费用，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费，以及不计入固定资产和无形资产成本的汇兑损益和利息。
会计规定：《企业会计制度》规定，“除购建固定资产以外，所有筹建期间所发生的费用，先在长期待摊费用中归集，待企业开始生产经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益。”
实务中可以这样理解：对于小型商贸企业，一般认为不存在开办期的问题，从取得营业执照起开始建账，相关的房租，办证费等，都作为当期的费用进行会计处理。
如果是对开办费在开业一次进入费用，则当年要按税法的规定进行纳税调增，在以后作为纳税调减。但是以后可能会出现会计岗位更换或其他原因，不一定能做到纳税调减，而且每年都必须提供纳税调减的依据。
所以，对于众多的私营企业，仍按税法的规定进行会计处理更方便些。
七、财产损失税前扣除事项
依据《企业财产损失所得税前扣除管理办法》主要的内容：正常的管理损失，不需报批，如固定资产变卖损失，不需报批，但提前报废需要报批。人为损失，财产永久性实质损害，政府搬迁损失，经报税务局批准后可税前扣除。
债权重组形成的坏账，单笔金额不大，收款的费用可能大于应收款本身的，由中介出具报告，税务局可以批准（操作时可和其他财产损失中介审核报告一起申报）。财产损失的申报期限为终了后的15天内，一年只能申报一次，所以应及时申报，当年的损失只能在当年申报。
八、预提费用的期末余额
根据《企业所得税税前扣除办法》规定：企业所得税税前扣除，除国家另有规定外，提取准备金或其他预提方式发生的费用余额均不得在税前扣除。因此，企业按照会计制度的规定计提准备金（除坏账准备金外）及预提的其他费用的余额不得在税前列支，企业应在纳税申报时作纳税调整，依法缴纳企业所得税。
所得税学习题 篇6
1.所得税准则采用收益表债务法核算所得税。（错）
2.某交易性金融资产，取得成本为100万元，该时点的计税基础为100万元，会计期末公
允价值变为90万元，会计确认账面价值为90万元，税法规定的计税基础保持不变，仍为100万元。（对）
3.下列负债项目中，其账面价值与计税基础会产生差异的是（D）。
A.短期借款B.应付票据
C.应付账款D.预计负债
4.按现行会计准则规定，“递延所得税负债”科目贷方登记的内容有（AD）。
A.资产的账面价值大于计税基础产生的暂时性差异影响所得税费用的金额
B.资产的账面价值小于计税基础产生的暂时性差异影响所得税费用的金额
C.负债的账面价值大于计税基础产生的暂时性差异影响所得税费用的金额
D.负债的账面价值小于计税基础产生的暂时性差异影响所得税费用的金额
5.按照准则规定，在确认递延所得税资产时，可能计入的项目有（ACD）。
A.所得税费用B.预计负债
C.资本公积D.商誉
6.采用资产负债表债务法核算所得税的情况下，影响当期所得税费用的因素有（ABCDE）。
A.本期应交的所得税
B.本期发生的暂时性差异所产生的递延所得税负债
C.本期转回的暂时性差异所产生的递延所得税资产
D.本期发生的暂时性差异所产生的递延所得税资产
E.本期转回的暂时性差异所产生的递延所得税负债
所得税审计 篇7
递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异,它是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时,将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。当资产的账面价值小于其计税基础或负债的账面价值大于其计税基础时,产生可抵扣暂时性差异。可见,递延所得税资产的核算问题主要是由账面价值与计税基础之间的差异造成。在利用资产负债表债务法对递延所得税资产进行业务处理时,要注意以下几点:
(一)递延所得税资产的计量问题。递延所得税资产发生额=本期递延所得税资产期末余额-本期递延所得税资产期初余额。在利用上述公式核算时需注意:本期所确认的递延所得税资产金额不是递延所得税资产期末余额,而是发生额,也就是说计算其发生额是关键。在企业的第一个会计年度,如果没有递延所得税资产的期初余额,则发生额就是递延所得税资产的期末余额,这不容易出现错误。但是对于随后的几年,就需严格按照发生额来计量,即:当递延所得税资产增加时,借记“递延所得税资产”科目,贷记“所得税费用”科目;当递延所得税资产减少时,做相反的会计分录。
(二)税前会计利润的调整问题。企业的会计利润一般是在遵循会计准则和制度的基础上计算出来的税前会计利润,但是这不一定符合税法的要求,因为中间可能存在需要对税前会计利润的调整事项,如永久性差异和暂时性差异。因此要核算暂时性差异对税前会计利润的影响,即如何将会计上计算的税前会计利润调整为税法上认可的会计利润。
例1:A公司2006年12月1日购入一台设备,原值150万元,净残值为0。税法规定采用年限平均法计提折旧,折旧年限为5年;会计规定采用年数总和法,折旧年限5年。税前会计利润各年均为1 000万元,所得税税率为25%。具体资料如表1。账面价值=A,计税基础=B,可抵扣暂时性差异=C,税率=D,递延所得税资产期末余额=E,递延所得税资产发生额=F。
2006年12月购入的固定资产当月不计提折旧,从下月开始计提,即从2007年1月开始计提折旧额。
2007年:
1.递延所得税资产发生额=20×25%-0=5(万元)
2.应交所得税=(1 000+20)×25%=255(万元)
3.所得税费用=255-5=250(万元)
借:所得税费用2 500 000
递延所得税资产50 000
贷:应交税费——应交所得税2 550 000
2008 年:
1.递延所得税资产发生额=30×25%-5=2.5(万元)
2.应交所得税=[1 000+(30-20)]×25%=252.5(万元)
3.所得税费用=252.5-2.5=250(万元)
借:所得税费用2 500 000
递延所得税资产25 000
贷:应交税费——应交所得税2 525 000
2009年至2011年的会计处理与2008年类似,此处略。
案例分析:1.如果已知条件告知的是税前会计利润金额。在上例中,2007年会计上计提的折旧额为50万元,税法上应计提的折旧额为30万元,因此需要将多计提的20万元折旧额加回,即需要将会计上计算的税前会计利润加上多计提的20万元折旧额才等于税法上认可的税前会计利润。如果将会计上计算的税前会计利润加上可抵扣暂时性差异的发生额也等于税法上认可的税前会计利润,但是这里需要思考的一个问题是为什么加的是可抵扣暂时性差异的发生额而不是可抵扣暂时性差异的期末余额呢?原因在于除第一年以外的账面价值与计税基础都受到上一年的影响,即得出的是累计可抵扣暂时性差异,必须将其还原为本期实际发生的可抵扣暂时性差异。2.如果已知条件告知的是每年计提折旧前的税前会计利润金额。这里需要关注的是当前给的税前会计利润是没有扣除当年折旧额的。要将其调整为税法上认可的会计利润有两种方法,其一是直接将每年计提折旧前的税前会计利润金额扣除税法上认可的折旧额。其二是先将每年计提折旧前的税前会计利润金额调整为会计上的税前会计利润,然后再将其进一步调整为税法上认可的会计利润,即税法上认可的会计利润=每年计提折旧前的税前会计利润-会计折旧额账面价值-可抵扣暂时性差异发生额。
二、递延所得税负债的核算
递延所得税负债产生于应纳税暂时性差异,它是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时,将导致产生应税金额的暂时性差异。当资产的账面价值大于其计税基础或负债的账面价值小于其计税基础时,产生应纳税暂时性差异。可见,递延所得税负债的核算问题也是由账面价值与计税基础之间的差异造成。
例2:B公司于2008年12月20日购入一台机器设备,成本为210 000元,预计使用年限为6年,预计净残值为0。会计上按直线法计提折旧,因该设备符合税法规定的税收优惠条件,计税时可采用年数总和法计列折旧,税法规定的使用年限及净残值均与会计相同。假定该公司各会计期间均未对固定资产计提减值准备。各年税前利润为100 000元,所得税税率为25%。
2009年:
账面价值=210 000-210 000÷6=175 000(元);计税基础=210000-210000×6÷21=150000(元);应纳税暂时性差异=175000-150000=25000(元);递延所得税负债期末余额=25000×25%=6250(元);递延所得税负债发生额=6250-0=6250(元);应交所得税=(100000-25000)×25%=18750(元);所得税费用=18750+6250=25000(元)。
借:所得税费用25000
贷:递延所得税负债6250
应交税费——应交所得税18750
2010年至2014年的会计处理与2009年类似,此处略。
案例分析:递延所得税负债与递延所得税资产核算基本类似,核算的是发生额,而不是其期末余额,但也有不同之处。1.如果已知条件告知的是税前会计利润金额。在上例中,2009年会计上计提的折旧额为35000元,税法上应计提的折旧额为60000元,因此需要补扣25000元的折旧额,即需要将会计上计算的税前会计利润减去少计提的25 000元折旧额才等于税法上认可的税前会计利润。仔细分析会发现,如果将会计上计算的税前会计利润减去应纳税暂时性差异的发生额也等于税法上认可的税前会计利润,道理不再赘述。当递延所得税资产增加时,借记“所得税费用”科目,贷记“递延所得税负债”科目;当递延所得税负债减少时,做相反的会计分录。2.如果已知条件告知的是每年计提折旧前的税前会计利润金额。调整方法也有两种,其一是直接将每年计提折旧前的税前会计利润金额扣除税法上认可的折旧额。其二是先将每年计提折旧前的税前会计利润金额调整为会计上的税前会计利润,然后再将其进一步调整为税法上认可的会计利润,会计利润=每年计提折旧前的税前会计利润-会计折旧额账面价值+应纳税暂时性差异发生额。
综上分析可知,第一,递延所得税费用核算的是递延所得税负债与递延所得税资产的发生额,而不是期末余额。第二,如果已知条件告知的是税前会计利润金额。对于递延所得税资产而言,其税法上认可的税前会计利润等于会计上计算的税前会计利润加上可抵扣暂时性差异的发生额。对于递延所得税负债而言,其税法上认可的税前会计利润等于会计上计算的税前会计利润减去应纳税暂时性差异的发生额。最后,如果已知条件告知的是每年计提折旧前的税前会计利润金额,可直接将每年计提折旧前的税前会计利润金额扣除税法上认可的折旧额。
所得税会计发展问题探析 篇8
关键词:所得税会计;财务会计;会计准则
一、所得税会计的理论框架
(一)所得税会计的目标
财务会计是一个以提供财务信息为主的经济信息系统,所得税会计是这个大系统中的一个子系统。所得税会计是为了调整会计利润和纳税所得之间的差异而产生的,这就决定了所得税会计必须围绕财务会计的总目标服务,真实反映会计利润和纳税所得之间的差异。
(二)所得税会计的假设
1.会计主体假设。所得税会计服务的对象是企事业单位,其目标是向外界披露会计收益与应税所得之间差异的信息。因此,所得税会计的执行主体是企事业单位。
2.持续经营假设。有了这种假设,一些公认的所得税会计实务处理方法才能被广泛采用,如处理时间性差异的纳税影响法。同时,企业有关所得税记录和纳税申报才能真实可靠。
3.会计分期假设。国家税务部门需要及时了解企业的经营状况,需要企业定期提供决策和征税依据的财务信息,发挥税收杠杆的作用。所以企业必须将连绵不断的经营活动划分为若干个相等期间来计算损益,及时缴纳税金。
4.货币时间假设。在货币时间价值的前提下,时间性差异导致使用货币的利益并不限于一个年度,真正利益在于当该项目是循环发生时,实际上获得的利益将远远超过在短期内使用资金的利益。因此,在所得税会计中,应以货币时间假设代替货币计量假设。
(三)所得税会计的基本原则
所得税会计原则内在的关键性要素包括时间性、一贯性、确定性、可预见性四项。据此可归纳出,在财务报告日期对所得税进行会计处理时,需遵循下列基本原则:纳税人必须一贯地采用某些会计处理方法;纳税人采用的财务会计方法必须清晰明了地反映纳税人的所得;根据现行税法的规定计量某一事项的当期或递延所纳税款;未确认和计量递延所得税负债或资产,不须预计未来年份赚取的收益或发生的费用的应纳税款。
(四)所得税会计的基本方法
所得税会计的基本方法,是指处理会计收益和应税收益之间差异的会计方法。企业一定时期的税前会计利润与纳税所得之间由于计算口径或计算时间不同而产生的差异可分为永久性差异和时间性差异。针对这两种不同的差异,会计核算可采用应付税款法或纳税影响会计法。
二、我国所得税会计发展中存在的问题
(一)我国还没有独立的所得税会计处理标准
会计与财务及税务等法规搅在一起的现象至今还没有重要改观。把两者糅合在一起,不利于财务会计为社会有关方面提供有用的决策信息,也不利于实现税收对国民经济发展的宏观调控。
(二)我国在制度法规上存在的问题
目前我国具体会计准则少,实施范围有限。税法与财务会计法规体系还没有完全独立,所得税法比较简单,刚性不强,不能自成一体。这些都不利于财务会计与所得税会计的分离与发展。
(三)我国在计税差异的认识上不符合国际惯例的要求
我国将会计收益与应税收益之间的差异分为永久性差异和时间性差异;而美国将该差异分为永久性差异和暂时性差异。如果在资产负债表中资产的账面价值比资产的计税基础高,就是递延所得税负债;反之,是递延所得税资产。
(四)与美国相比我国的所得税会计处理还不是很规范
我国《企业会计制度》规定,应付税款法、递延法、债务法均可使用,目前大多数企业实际选用的是应付税款法。由于应付税款法不符合收入费用的配比原则,国际会计准则委员会、美国财务会计准则委员会等一些准则制定机构早在20世纪60年代就取消了该法。
(五)目前我国的所得税人员和税务工作现状有一定缺陷
财务会计与所得税会计分离,客观上增加税款计算、纳税申报和税收征管的难度和工作量。目前,我国会计人员素质普遍不高,再加上会计操作手段相对落后,难以适应所得税会计独立后的会计工作需要。
三、完善我国所得税会计的措施
(一)广泛进行所得税会计理论与方法的研究
应该加大所得税会计的宣传力度,通过研讨会、报刊杂志等多种途径开展所得税会计学术活动,进一步研讨与国际会计惯例基本协调且具有中国特色的所得税会计发展思路。鼓励会计部门、税务部门等共同探讨所得税会计的发展方向,使其符合国情,易于操作。
(二)建立企业的所得税会计的法律规范
确立企业所得税会计的法律地位,规定计税所得额的税基,按保护所得税税基的原则界定成本费用列支范围、税前扣除项目,以及所得税会计核算应税所得的程序和模式,同时要明确不按税法规定进行所得税会计核算所产生的后果的法律责任。
(三)建立企业所得税核算程序
企业所得税会计应当自成独立的体系,这样才能最终解决对企业财务会计核算的依赖,强化所得税征管,建立独立的企业所得税会计。
(四)财务会计规范之间需协调
财务规范与会计规范之间亟需进一步理顺。鉴于企业所得税暂行条例较为完善,企业所得税会计已建立,单行的财务法规有必要取消。这样既可减少国家有关法规之间的矛盾也有利于改变会计对财务的从属地位和与国际会计惯例接轨。
(五)与所得税会计相关的经济法规亟需配套
很多相关配套法规规定不一致或相互矛盾,导致企业感到无可适从,有关审计部门也无可奈何,应对会计改革不适应的经济法规进行一次认真清理,过时的、不适应的应尽快修改完善,一时无法修改完善的,也应明确处理办法,以减少经济法规之间的矛盾,增强统一性,避免执法中的随意性,切实维护企业合法权益。
(六)会计人员和税务工作现状的改进
财务会计与所得税会计分离,客观上增加了税款计算、纳税申报和税收征管的难度和工作量。随着所得税会计方法的演进,会计方法的技术难度也在不断提高,对会计人员的业务能力不断提出新的挑战。我国会计人员中,具有高学历、高职称的人还不多,会计人员素质普遍不高,再加上会计操作手段相对落后,对所得税会计方法的理解和掌握并不熟练,难以适应所得税会计独立后的会计工作需要。
参考文献:
[1]李韬.企业所得税会计处理方法探讨[J].财务与会计,2005,(5).
[2]邵奇松.浅议所得税会计及其处理方法[J].税务与经济,2007,(12).