审计专业判断研究

审计专业判断研究（共6篇）

审计专业判断研究 篇1

在中国经济融入世界经济一体化的进程中, 大型跨国公司和集团公司的组建, 导致企业的组织规模扩大, 地理分布分散化, 投资多元化。同时上市公司日益增多等, 这些都使得经济活动向高级化、多元化、复杂化发展。经济的快速发展, 市场的逐步完善, 使得审计事业迅速发展, 审计行业的地位不断提高, 对审计人员的专业判断能力也提出了更高的要求, 使审计专业判断的重要性更加突出。审计专业判断贯穿于审计工作全过程, 对节省审计资源、提高审计效率、减少审计风险、做出恰当的审计结论有着重要的意义。

一、审计专业判断的涵义

审计专业判断是审计人员为了实现审计目标, 依据有关标准, 在审计实践和感性认识的基础上, 根据自己的专业知识和经验对客观审计对象和主观审计行为做出的合理的专业认定、判断和评价。它是审计人员能力、意识、经验、道德等主观要素的有机统一和外在表现。由其定义, 我们可以抽象出以下内容:

1.审计专业判断是与审计事项结论密切相关的认定、评价和决策过程。

审计专业判断贯穿于整个审计工作过程的始终。审计人员完成审计项目, 需要运用多方面的专业判断:确定重要性水平;识别重要的审计目标;评价审计风险;选择审计程序;评价审计证据;评价分析性程序的结果;评估相关责任主体所做出的陈述或说明;发表审计意见。在审计计划阶段, 审计人员应当保持应有的职业谨慎, 合理运用专业判断, 对审计风险进行评估, 制定并实施相应的审计程序, 对重要性水平做出初步判断以确定所需审计证据的数量。在审计实施阶段, 需要更多地运用专业判断, 如审计抽样的样本选择, 抽样结果的可信赖程度, 审计程序是否能实现审计目标, 以及已获取审计证据的充分性、适当性、符合性测试和实质性测试的性质、时间、范围等等。在审计终结阶段, 实施最后的质量控制, 在复核审计工作底稿, 发表审计评价意见, 定性、处理、处罚等环节, 尤其需要运用审计人员的专业判断。审计专业判断的正确与否, 直接关系到审计事项结论、审计意见及审计决定的正确与否。审计专业判断具有相关性特征。

2.审计专业判断是一种专业胜任能力。

《国家审计基本准则》第八条规定, 承办审计业务的审计人员应当具备调查研究、综合分析、专业判断和文字表达能力。良好的专业判断能力是审计人员职业关注、专业修养、技术能力集中体现出来的对审计线索的敏感意识和发现能力, 能帮助审计人员迅速引起职业警觉, 做出准确判断并直接切入审计重点、难点、疑点, 选择恰当的审计方法, 敏锐地捕捉相关信息, 及时发现潜在风险, 提高审计工作效率。

3.审计专业判断是现代风险基础审计模式下实现审计目标的核心手段。

现代风险基础审计中抽样技术和方法被广泛应用, 审计对象样本的覆盖面缩小, 审计抽样风险增大, 非抽样风险依然存在, 审计已不可能对审计对象的真实面貌做出完整的评价, 需要审计人员更多地运用专业判断。为了规范在审计过程中运用审计抽样方法, 提高审计效率, 保证审计质量, 我国制定的《审计机关审计项目质量控制办法 (试行) 》以及多项审计具体准则都规定审计人员应当运用专业判断。可以说, 运用抽样技术和方法进行审计时, 审计专业判断是保证审计质量、实现审计目标的核心手段。

4.审计环境对审计专业判断功能的发挥起决定作用。

审计活动总是在一定环境条件下完成的, 审计环境的发展总是对审计专业判断产生深刻的影响, 审计环境的演进直接导致了审计专业判断的产生, 并使得审计专业判断在审计活动中日益扮演着更为重要的角色。

二、审计专业判断的影响因素

1. 审计环境对审计专业判断功能的发挥起决定作用。

如前所述, 审计活动总是在一定环境条件下完成的, 审计环境的发展总是对审计专业判断产生深刻的影响。

2.会计信息的模糊程度影响审计专业判断。

在会计信息的形成过程中, 由于环境的复杂性和管理当局的认定有其趋利的特性, 会计信息存在着一定的模糊性, 主要表现为会计提供的信息的不清晰性、不确定性和不完全准确性。会计信息是经过估计、分类、汇总、判断和分配过程得出的近似结果, 难免受人为因素的影响。而且, 会计法规的弹性对会计信息的模糊性程度有着直接的影响。对于审计来讲, 会计信息的模糊需要审计人员在大量的模棱两可的事件之间做出合理判断, 确定其会计处理的适当性。

3.审计机关和审计人员高度的独立性有利于审计判断的客观公正。

独立性是审计的灵魂, 它要求审计机关和审计人员应与被审计单位保持组织独立、经济独立和工作独立等形式上的独立, 同时也要求审计机关和审计人员在工作中保持不偏不倚的客观态度, 从而实现实质上的独立。尤其是实质上的独立, 使得审计专业判断不受外部因素的干扰和影响, 有利于审计评价保持客观和审慎, 审计决策做到公正和合法。

4.审计队伍的整合协同能力影响审计专业判断的效率。

面对重大或复杂的审计任务, 审计机关需要打破职能部门的业务界限, 或组织下级审计机关整合审计力量联动协同作战。存在个体差异而且缺乏配合经历的审计人员被重新整合后, 能否做到协调一致、整合联动, 最大限度地发挥审计专业判断的整体功效, 快速实现审计目标, 显得十分关键。

三、如何提高审计专业判断能力

既然审计专业判断在审计工作中如此重要, 审计机关及审计工作人员应努力提高审计专业判断能力, 以提高审计工作效率:

1.提高专业技能。

从事务所的角度来看, 首先可以采取的措施就是任用那些受过良好专业教育和职业培训的专业人员。毫无疑问, 审计人员对审计过程和环境越熟悉, 做出正确判断的可能性就越大。审计人员的专业技能越高, 就越可能正确地评估各种备选方案, 并做出合理的选择。一般来说, 经理人员的技能应高于高级审计人员, 高级审计人员要强于一般审计人员。但是, 特定的情况可能打破人们的常规认识, 某个低级别的审计人员所具有的某种特性, 可能会使其表现出较高水平的技能。比如说, 一个最近才完成了注册会计师考试而走上审计工作岗位的新人, 对新发布的会计准则的了解可能会超过其他资深的审计人员。

2.加强职业道德教育, 严格恪守独立、客观、公正的原则。

在审计工作岗位上, 社会环境的影响、物质利益的引诱、工作利益和个人利益的矛盾, 人的思想都会自觉不自觉地发生冲突, 发生潜移默化的变化, 所以我们应该经常地进行一些职业道德教育和培训, 思想政治理论学习与培训。每一个审计人员都应积极参加学习, 好好把握, 保持审计工作的独立性, 坚持廉洁自律, 淡薄名利。只有具备良好的职业道德, 足够的专业知识, 才能以客观的态度做出合理的判断, 保证审计质量。

3.逆向预期。

不论面对什么问题, 人们总是倾向于先在自己的头脑中形成一种认识, 这种认识在后来处理问题的过程中会或多或少地影响其判断和处理意见的形成。假如对问题的初步认识 (原始判断) 是不正确的, 那么他后来的决定也极有可能存在误差。这种情况同样适用于审计判断。对这种倾向, 审计人员可以通过改变处理问题的角度或逆向思维的方式来避免发生判断错误。例如, 当审计人员头脑中已经形成了一种观点, 即“被审计的财务报表是公允的”, 就会不自觉地偏向于寻找支持这一观点的证据。如果审计人员将他的预想改变方向, 变成“这个账户可能存在错报”, 那么, 这种试图证实原始判断的偏见就会引导审计人员寻找证明财务报表存在错报的证据。这样做客观上降低了检查风险, 提高了总体判断和决策的质量。

4.发挥集体优势, 弥补个体决策的片面性。

个人的认识能力是有限的, 因此, 每个审计人员在做决定时, 都应该征询并认真考虑审计组里其他成员的意见, 这样就等于集体将个别审计人员的决定重新复核了一遍, 可以及时发现问题, 开阔思路, 克服个人的偏见。

5.在做出判断和决策之前要进行论证。

相关的研究表明, 当人们被要求对自己的意见或决定加以论证时, 他们对判断的错误会更加警觉, 工作态度会更加认真, 因而可以在很大程度上避免判断失误的发生。在审计决策的过程中, 这种论证应当采取书面的形式, 在审计工作底稿中有所反映, 这也是审计过程的一个特点。因此, 会计师事务所应当有明确的规定, 要求审计人员将判断的过程记录于工作底稿中, 以强化其责任感, 达到减少判断失误的目的。

审计专业判断研究 篇2

既然审计专业判断研究的总体目标在于提高专业判断的业绩，考虑专业判断业绩的组成因素就显得十分重要了，下面的等式是在einhorn和hogarth 以及libby的研究中提出的，用来考察审计专业判断业绩的决 定因素：

业绩

在本文第二节中提及的研究在对审计专业判断的业绩进行了计量的同时， 还列出了能力评估的多个方面。libby提出，研究人员需要将他们的 注意力转向后三个业绩决定因素上，同时还指出研究最大收获可能在于发掘出 四项决定性因素之间的相互影d向。在过去的l 5年中，在审计专业判断的论文 中有很大一部分研究了上述的问题。特别地，研究的重点都集中在知识与记忆 的问题以及在工作安排中经验的重要性上。而最近的研究则更加关注审计师知识的差异，以及他们针对其他因素所做的反应所导致的不同的审计业绩。知识 是如何获取的，以及获取此类知识的经历的形式也得到了研究。

对于知识的研究的动机在于，如果我们能对一个经验丰富的审计专家的知识结构以及获取这些知识的途径有较深入的了解，我们就有可能建立起一整套 的培训和决策辅助系统以帮助审计初学人员提高审计工作的质量。这一研究要 考察信息在不同水平不同经历的审计师的记忆中是如何编码、存储并提取的。 最为重要的是这些知识结构的差异与审计业绩的差异之间的联系。

在此类研究中运用了非结构性的审计任务，如信息搜索和分析性复核中的 假设的提出等。通过此类研究我们认识到这样一个事实，即在这些非结构性审 计任务中运用的许多信息是从长期记忆中提取的。此种研究往往针对大家共 关心的现象的信息提取过程。通常的研 究方法是向审计人员提供一项特殊的环境变化，如两年中有关比率的变化， 时让审计人员指出发生这样的变化的原因。即，审计人员要在长期记忆中保留 的知识的基础上产生假设。不同经验程度的审计人员将产生不同数量、种类及 顺序的假设，研究人员将对此进行分析。

此外，对于审计人员在为某项特别审计任务收集证据的过程中，长期记忆 个保存的信息的关注日益上升。这类研究的前提是，即使前期的审计工作底稿随时可供查阅，在审计人员考虑进一步的证据时，他们短期记忆存在看各种的局限性，因此必须借助于长期记忆。在此类论文中常用到的研究方法有回忆与重新认知测试。回忆测 试是在审计人员阅读或评价某一客户的一定资料时，突然地对他们进行的。被测试的审计人员回忆起的项目的种类、数量以及他们回忆的顺序，都将被用来 研究不同经验水平的审计人员如何对信息进行编码、存储和提取。重新认知测试与回忆测试最大的不同在于被测试的审计人员必须回答一系列的是否选择题。审计人员在信息编码、存储与提取方面存在的差异将与审计人员执行特定 审计任务的业绩水平进行比较。

在中国新型审计进程发展的过程中，必然伴随着对审计人员的广泛的培 训，

这一状况为中国的审计研究人员对知识的获取和运用提供了一个独特的背景。据我所知，在审计专业判断的文献中，尚未有纵观的研究。在中国，随着审计人员在一个不同的环境中累积工作的经验，学者们将有可能对审计人员知识结构的改变进行研究。我们可在不同的审计环境中比较新入行的审计人员和 经验丰富的审计人员学习的速度。我们还可在存在不同的激励因素、文化背景 及制度框架的情况下研究审计人员知识的获取过程。

五、审计专业判断业绩的决定因素：其他的环境与激励因素

libly和luft认为一系列的环境因素，包括责任、以前参与过的 审计工作与时间的压力，以及一项激励性因素——金钱的刺激，是有关审计的 重要的特征，并有可能影d向审计师们专业判断的业绩。如，对于责任的研究主 要考虑审计的业绩是否因为审计师意识到怎样的人员将复核他的工作或因为需为某些专业判断的正确性向别人辩解而改变。gibbin5和emby在他们的研究中强调了将责任关系纳入审计专业判断研究中的重要性。他们认为，在审计证据收集的过程中，举出选择证据的理由是十分重要的。理解审计g币的 专业判断需要将这些因素都纳入考虑。peeche r提出了一个关于审计证 据的辩护如何影d向审计师的决策的认知模型，以及一个关注审计师对审计证据 的辩护对其在审计计划阶段分析性复核业绩两个维度的影d向的试验。

另一个重要的关于审计环境的制度性因素是审计师们从事审计项目的频繁性。在绝大多数的审计工作中，两年之间审计人员的变动不大。有一篇重要的 论文研究了审计师参加过一个审计任务对其后在同一任务中专业判断的影g向。 tan讨论了审计师参加以前审计工作的影d向。他考察了审计师如果不 断重复地参与某种审计任务是否更加可能使其审计判断与以前的发现相一致， 而人员的循环是否有助于减弱这一趋势。这一研究证明，实施人员的轮换有助 于审计师关注与前一年的评估不一致的当前情况。

另一对于审计专业判断有重要影g刚勺环境因素是时间压力。在审计服务市 场竞争日趋激烈的今天，为了降低成本，要求审计人员减少其完成工作的时间 的压力日益上升。而且，时间的压力往往是由客户的最后期限所强加的。

第四项需加以考虑的因素是激励因素，以及这些激励因素如何影 d向审计师的专业判断。很少研究考虑审计环境中的激励因素。hackenbrack和nelson 是一个例外，他们研究了审计师在面对激励的前提下会否同意客户使用 一种激进型的报告方式。他们发现，审计师们的确倾向于作出与其激励相符的 报告决策，并同时运用一种模糊的语言来表述与他选择的报告决策相一致的会 计标准。

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我国审计判断研究回眸 篇3

关键词：审计判断,审计风险,注册会计师审计

一、萌芽阶段 (1981年至1990年)

1980年12月14日财政部颁布了《中华人民共和国中外合资经营企业所得税法实施细则》, 规定外资企业财务报表要有注册会计师进行审计, 为恢复我国注册会计师制度提供了法律依据。1980年12月23日, 财政部发布《关于成立会计顾问处的暂行规定》, 标志着我国注册会计师职业开始复苏。1984年9月财政部印发《关于成立会计咨询机构问题的通知》, 明确了注册会计师应该办理的业务。1986年7月, 国务院颁布《中华人民共和国注册会计师条例》, 同年10月1日起实施。1988年11月15日, 财政部领导下的中国注册会计师协会成立。

这一阶段可以从1981年在上海成立中国经济体制改革后的第一家会计师事务所开始, 它标志着中国在建国30年后重新恢复了注册会计师制度。

在这十年时间内, 就职业外部来讲, 注册会计师行业是新生事物, 处于发展初期, 从业人员相对较少, 也没有对社会经济环境产生太大的影响。同时, 国家出于促进注册会计师行业发展的需要, 更多地从政策方面保护注册会计师职业界的利益, 在体制上把注册会计师看作国家干部, 把事务所作为国家事业单位, 没有从法律上考虑注册会计师是否承担法律责任。就审计客户来讲, 当时会计师事务所面临的审计对象大部分是三资企业, 这些企业的特点是投资各方一般都直接参与了企业的经营管理, 而不像股份公司那样, 存在明显的所有权与经营权的分离, 这些企业财务报表的编制与使用基本上是同一层次的。当时的一些股份企业尚处于试点阶段, 至1990年12月19日, 上海证券交易所开业时, 上市交易的仅有30种国库券、债券和被称为“老八股” (延中、电真空, 大、小飞乐, 爱使, 申华, 豫园, 兴业) 的股票。加之国家经济当时处于一种求大于供的状态, 企业经营风险很小, 很少发生因企业经营不善而破产清算的情况。投资者在做出投资决策时很少考虑企业的财务状况和审计报告。所有这些外部条件决定了当时的审计不存在风险, 更谈不上存在有什么法律责任了。就职业内部来看, 审计准则及职业道德准则缺位, 职业技能的参差不齐及职业机构的不完善, 使得审计质量缺乏统一的衡量标准。当时的审计程序大量依赖经验判断, 外界很难评判审计工作质量的优劣, 社会也没有惩处审计职业质量低劣的服务要求, 因而注册会计师在这一阶段也就根本谈不上承担法律责任。由于当时审计风险没有得到应有的暴露, 注册会计师审计职业界没有感到外部压力, 因此, 从表面上看, 在这一阶段, 注册会计师行业发展较为顺利, 没有任何法律诉讼。

鉴于以上原因, 在这十年内, 我国对审计判断几乎没什么真正的研究, 公开发表的对审计判断研究的论文, 基本上源于审计教学工作的需要。

最先公开发表论文涉及这一问题的是暨南大学会计系的罗伯特.艾斯顿、暨南大学汤建善合著、发表在1985年《财会月刊》第3、4期上的“审计教学与研究-有关审计判断和决策的十五个练习题”, 提供这些练习题的目的是让学生从中辨别那些影响整个审计判断结果的细小判断失误, 使审计教学和研究得到更为有效的结合[罗伯特.艾斯顿汤建善, 1985];其次是1990年由中央电大的牛慧老师发表在《现代远距离教育》第一期上的“对审计对象判断的辅导”, 明确了审计对象判断内容有真实性、合法性、合理性、有效性和公允性[牛慧, 1990]。

二、起步阶段 (1991年至2000年)

1991年7月3日, 深圳证券交易所正式开业, 1992年10月, 标志着中国证券市场统一监管体制开始形成的中国证券监督管理委员会 (简称中国证监会) 宣告成立。但当时宽松的经济环境与对商品经济发展的强烈要求, 使得中国几乎是以几何级数的速度创办了无数个各种各样的企业, 这些企业的创办带来的验资与审计业务, 为处于成长状态的注册会计师行业的生存和发展奠定了坚实的物质基础。同时, 随着市场经济体系的建立, 企业法人及社会个人的风险意识也逐渐加强, 对企业财务信息及质量有了较高的要求。1991年, 福建省发生了我国审计界第一起针对审计人员的诉讼案, 1992年至1993年, 深圳原野公司事件和北京长城公司事件的发生, 引起了人们对深圳特区会计师事务所和北京中诚会计师事务所法律责任的关注, 并揭开了中国对注册会计师法律责任认识的序幕。同时, 从1992年至1995年, 我国注册会计师行业主管部门对影响全社会的三大审计案件, 即深圳原野公司、北京长城公司和海南中水集团公司中的有关注册会计师进行了严肃处理。其中有些注册会计师因重大过失或故意欺诈而受到了刑事处罚。

上述三大审计案件是公众及政府对注册会计师职业界敲响了警钟, 推动了注册会计师法律责任向更深层次发展。1996年1月1日《中国注册会计师独立审计准则》的发布, 以及1996年4月4日最高人民法院56号法函规定, 揭开了注册会计师法律责任纵深发展的序幕。《中国注册会计师独立审计准则》确立了注册会计师行为上的执业标准, 使社会公众对注册会计师工作质量有了衡量尺度, 提供了识别注册会计师有无过失行为的依据。最高人民法院第56号法函更是成为注册会计师出具虚假验资报告的民事法律责任的第一个专门司法解释, 也使得社会公众对注册会计师的民事责任有了更深刻的关注。1998年以前, 我国证监会对会计师事务所的处罚以警告和通报批评为主, 少有对注册会计师个人的处罚;而在财政部1998年发布脱钩改制通知后不久, 证监会对琼民源涉案各方进行了处理, 加大了处罚的严重程度;但没收违法所得并罚款的处罚形式的普遍采用, 是在红光实业案件 (于1998年10月26日公告处罚决定) 之后;根据现有资料显示, 针对注册会计师个人名义做出的处罚始于蓝田股份案件 (于1999年10月15日公告处罚决定) , 此后证监会越来越多地在处罚决定中直接针对涉案注册会计师个人;对个人处罚最重的个案包括红光实业案件中涉案注册会计师被认定为证券市场禁入者, 以及郑百文案件中对原郑州会计师事务所注册会计师的处罚。

注册会计师面临的审计职业风险越来越大, 迫使审计理论界和实务界对决定审计成败的审计判断进行关注和研究。已有研究人员注意到了审计环境对专业判断的影响。张彤[2000]指出:“我国正在进行的社会改革使得政治环境、经济环境、法律环境、社会环境以及技术环境都发生了重大变化, 从而显著地改变了审计环境。随着我国市场化程度的不断提高, 对各经济主体经营活动的限制将逐步放宽, 在使得审计行业地位日益提高的同时, 相应地对审计人员的专业判断水平提出了更高的要求。”

1991年—2000年十年间, 我国进行审计判断研究的除从事审计教研工作的高校会计审计教师, 注册会计师审计实务界的人士已开始参与进来, 并就具体的审计问题如何开展审计判断进行了探讨和经验交流。如1995年曲江县审计局萧宪智撰写的“判断抽样审计应用一例”, 指出判断抽样是审计人员主观判断与统计抽样技术有机结合的产物;1995年宜宾会计师事务所周邠撰写发表在《中国注册会计师》期刊第12期上的“介绍一种年度会计报表审计时快速判断审计风险的方法”, 他根据自己的审计实践经验, 就审计资源有限情况下如何判断财务报表风险提出了自己的看法。而且, 2000年我国出现了由张彤撰写的我国第一篇专门研究审计判断的硕士论文《审计专业判断研究》, 作为我国首篇系统研究审计判断的硕士论文, 文中介绍了国外较为成熟的审计专业判断技术理论研究成果, 并结合我国审计环境的特征, 提出了国外审计判断方法对我国的借鉴价值和应用方法。

三、发展阶段 (2001年至今)

从2001年以来, 随着一系列案件如红光实业、黎明股份、琼民源、银广夏等上市公司虚假陈述案的曝光, 湖北立华、深圳中天勤、华鹏、华伦等会计师事务所及注册会计师的丑闻也不断传出, 经注册会计师审计后的财务报告被证实竟存在重大虚假陈述, 甚至注册会计师竟是造假同谋, 证券市场一片哗然。国内注册会计师一度成为社会各界指责的焦点。2001涉案银广夏、东方电子、麦科特、ST黎明的注册会计师更是锒铛入狱, 承受牢狱之灾。银广夏、麦科特两大案, 则进一步显现出注册会计师个人法律责任尤其是刑事责任的加重, 社会舆论对包括注册会计师在内的涉案各方的民事赔偿责任也有更高的呼声。证监会的处罚公告主要针对的是注册会计师未能发现会计报表中的重大错报, 部分审计失败案的发生是由于注册会计师没有对外报告客户公司的违反法规行为。

这期间审计判断研究得到了前所未有的大发展, 并对我国审计判断开始进行了实证研究, 采用了数量经济学中的数学模型来分析审计判断问题, 对审计判断研究的总结性文献也开始出现, 更为可喜的是整个审计判断研究四分之一的文献来自审计实务界, 并且出现了审计理论界和实务界联手进行审计判断研究的局面。

相对比较典型的有:

(一) 对国内外审计判断研究进行系统回顾和总结, 并对今后审计判断研究提出要在中国的背景下研究以下几个方面的问题: (1) 审计判断的基本理论; (2) 注册会计师进行审计判断的主要领域; (3) 审计判断的评价, 尤其是审计判断一致性的研究; (4) 我国注册会计师与“五大” (现在为四大) 等西方国家的注册会计师在审计判断质量上的差异其原因; (5) 审计判断的主要影响因素及改善措施; (5) 审计判断辅助工具的开发与应用。从研究方法上来看, 认为可以采用规范研究、试验研究、实地研究等多种方法。认为在我国, 审计判断研究有着十分广阔的前景。

(二) KenT.Trotman, 王光远[2004]指出:“自20世纪70年代初以来, 审计判断研究已经走过了一段漫长的路, 这期间它成为审计研究中占主导地位的研究范例, 其对审计实践的贡献也得到了很好的证明。”

(三) 张继勋, 刘成立, 杨明增[2006]采用实验的方法, 以内部控制风险评估为案例, 对我国不同资格的会计师事务所的年纪判断质量进行了检验。研究表明:“有证券、期货从业资格的会计师事务所的注册会计师共识、自我洞察力等审计判断质量衡量指标略高于五证券、期货从业资格的注册会计师, 但不显著, 换言之, 会计师事务所的资格准入制度并没有带来审计判断质量的明显提高。”

(四) 韩洪灵, 裘宗舜在2007年, 借鉴信息加工理论中的透镜模型, 构建了在不确定情况下研究和评估审计师有限理性决策与判断过程的基本理论模型。指出未来审计判断的实验研究方向是:基于透镜理论模型设计大量而具体的有关我国审计师职业判断的实验研究方案, 以描述我国审计师是如何做出判断、评估我国审计师职业判断的绩效及其影响因素, 检验生成职业判断的认知过程理论以及发展与检验能提高我国审计师判断绩效的决策辅助工具。具体而言, 包括以下几个方面:

1.面对不同的客观环境, 审计师是否使用了不同的结构化的线索处理, 那些进行结构化处理和未进行结构化处理的审计师是否具有不同的职业经验特征, 培训和其他的决策辅助工作是否会加强审计师进行结构化处理的倾向。

2.如何才能使审计师更好地运用所积累的知识储备在相似的经验和情景下类推, 培训决策辅助、经验任务特征在多大程度上会影响审计师的知识再现和处理方式。

3.需要具体考察成本、可获得性、可靠性和诊断性等因素是如何影响审计师的线索搜寻的, 在哪些环境下线索搜寻的缺陷会成为审计师判断水平低下的重要原因。

4.从实验中得到的审计师职业判断绩效的衡量结果与专家或会计师事务所的绩效衡量结果是否存在不同, 其原因是什么, 何者更为准确。

(五) 颜志元[2008]指出:在不确定审计职业判断环境中审计师必须将事项的各种可能性纳入到判断决策过程中加以考虑, 贝叶斯模型成为判断决策结果的理性方法的基石。

特别值得一提的是:始于20世纪90年代初的我国审计判断研究比国外整整晚了40年, 为了学习国外的经验提高我国审计判断的质量, 2005年9月, 经济科学出版社出版了加拿大特许会计师协会在1988年和1995年公布的《财务报告中的职业判断》、《审计中的职业判断》两份研究报告的中文版本, 这是我国首次出版有关审计判断的国外文献, 势必将促进我国会计审计界加强对审计判断的研究。

参考文献

[1]李爽, 吴溪.审计失败与证券市场监管-基于中国证监会处罚公告的思考[J].会计研究, 2002 (2) .

[2]张彤.审计专业判断研究[D].济南:天津财经学院, 2000.

[3]KenT.Trotman著, 王光远译.审计判断研究:问题的提出、研究方法和未来方向 (六) [J].财会月刊, 2004 (18) .

[4]张继勋.审计判断研究:回顾与前瞻[J].审计研究, 2002 (1) .

[5]张继勋, 刘成立, 杨明增.资格准入与审计判断质量:一项实验研究[J].审计研究, 2006 (05) .

[6]韩洪灵, 裘宗舜.审计职业判断:一项基于透镜模型的研究[J].审计研究, 2007 (3) .

审计判断题 篇4

1.审计和会计是一回事（×）

2.审计业务属于注册会计师的法定业务，非注册会计师不得承办（√）

3.相关服务也是非签证业务，在提供相关服务时，注册会计师不能提供任何程度的保证，因为注册会计师不能给自己的行为作保证√

4.如果注册会计师拥有被审计单位的少量股票，没有达到直接控制，也并没有达到重大的间接控制，不影响独立性，注册会计师不需要回避×

5.如果注册会计师为查处被审计单位财务报表中的错报，则注册会计师应承担法律责任×

6.一般情况下，因违约可能使注册会计师承担民事责任，情节严重者应负刑事责任×

7.注册会计师的责任是按照《中国注册会计师审计准则》的规定对财务报表发表审计√

8.治理层是指外企业经营活动的执行负有管理责任的人员×

9.注册会计师的责任是监督企业财务报告的编制与披露过程√

10.注册会计师对财务报表审计，能够减轻被审计单位管理层和自理层的责任×

11.管理层认定之说对财务报表各组织要素的确认、计量、列报做出的明确的表达×

12.审计证据要满足充分性，因此，审计证据的数量越多越好×

13.如果审计证据不可靠，审计证据数量多也不能起到证明作用√

14.审计工作底稿必须由编制人和复核人签章√

15.会计师事务所在任何情况下不得对外泄露审计档案所涉及的商业秘密等有关内容×

16.审计工作底稿是审计证据的载体，具有法律效力√

17.所谓审计重要行是指重要的账户余额×

18.理解和运用“重要性”需要站在被审计单位管理层的视角去判断×

19.审计的重要性取决于被审计单位的规模×

20.如果财务报表中的某项错误足以影响财务报表使用者一句财务报表做出的经济决策，则该项错误就是重大的√

21.审计重要性水平在计划阶段初步确定后，就不应再变动，以保证审计工作的稳定×

22.小额错报及时经常发生，其对财务报表的累计影响也不可能重大×

23.实际审计风险水平与手机的审计证据数量是呈同向变动的×

24.审计风险与合理保证之和等于100%，如果注册会计师将审计风险降到可接受的低水平，则对财务报表不存在重大错报获取了合理保证√

25.职责分离的程度视企业的规模而定，小规模企业不相容职务分离的程度要差一些√

26.控制环境设定了内部控制基调，影响员工对内部控制的认识和态度√

审计专业判断研究 篇5

关键词：二维语义,证据推理,审计判断,审计风险

一、引言

在复杂多变的社会环境中, 决策者往往无法独立解决复杂决策问题 (Kim S H, et al, 1999) , 利用专家的知识和经验解决决策问题已成为理论界研究的热门和前沿的课题。专家判断具有较强的主观性, 反映在决策活动中, 专家的知识、经验、性格、努力程度等因素以及解决问题的方法不同都影响决策结果。受决策者主观因素的影响, 不同决策者做出的判断可能会大相径庭。尽管现有研究已取得了一定成果, 但是还没有真正有效地解决不确定性决策问题的具体方法。审计任务越来越复杂, 多方面、层次化的综合因素共同决定审计判断结果 (陈圣磊, 2010) , 如何综合审计专家的决策意见形成有效的审计判断, 减少审计判断偏误, 成为具有理论价值和现实意义的研究课题。审计判断作为思维的一种方式具有主观性 (池玉莲, 2006) 。在审计决策中, 审计判断的主体、客体、审计环境等因素都会影响审计判断的结果, 特别是审计专家对风险的偏好程度、经验差异、知识差异、主观努力程度等因素很可能影响审计判断结果, 导致审计判断偏误的形成 (管亚梅, 2007) 。而证据理论的信度表示法及合成公式, 可以综合多个审计专家的判断, 解决审计判断的不确定性问题, 融合专家集体智慧进行决策。审计任务越复杂, 审计专家利用审计证据给出信度函数的过程的不确定程度越高, 判断机理难以定量描述。为此, 本文提出基于二维语义证据推理理论的审计判断, 可以更好地处理审计意见的不一致性, 减少审计判断偏误的发生, 提高审计人员专业判断的一致性。

二、文献综述

(一) 国外文献

美国注册会计师协会 (1995) 指出:“在执行审计工作的过程中, 审计专业判断是一项最为重要的因素。”Kahneman、Tversky (1974) 指出, 锚定与调整启发法是对不确定性问题的概率进行判断的常用的有效方法之一。然而, Hogarth、Einhorn (1992) 和Anderson (2005) 研究发现, 锚定与调整启发法易导致时近效应或证实性偏误的发生。目前国外审计判断的研究成果主要以国外审计环境、审计判断的主体和客体为基础形成的, 缺乏实证研究, 而我国审计判断的研究成果也很少。证据理论是概率论的扩展, Dempster (1967) 、Shafer (1976) 提出了比概率要求更低的不确定性度量概念———信度, 有效地区分“不知道”和“不确定”的差异, 更符合专家对不确定性事件的判断。学者们在故障诊断、信息融合、多属性决策等领域应用证据理论解决实际问题, 取得一定成果。在融合不同专家意见时, 证据合成规则具有更好的性能。但是, D-S证据合成公式存在以下缺陷:对证据的独立性、不存在冲突的要求, 与群体专家的实际决策相差很大。为此学者们不断对合成公式进行修正研究。Xu D L, Yang J B, Wang Y M (2006) 构建了区间型证据推理方法, 并深入研究了权重为区间型的多属性决策问题。

(二) 国内文献

杨明增、张继勋 (2010) 从审计主体的角度研究了审计判断偏误形成的影响因素。谢盛纹 (2004) 指出在审计决策过程中, 审计人员的认知偏差是客观存在的。毛敏 (2008) 在风险导向视角下构建了辅助审计决策支持系统———审计判断专家系统, 指出在复杂的审计环境中, 面对复杂的任务, 构建合理的审计判断专家系统可提高审计人员所作判断的一致性及审计风险识别和判断的准确性, 获取最佳策略。审计判断专家系统作为一种高效的辅助审计决策支持系统, 能够在业务发生时同步监测, 第一时间发现错报, 防止舞弊行为发生。融合审计专家的知识、技能和经验的辅助审计决策支持系统的应用。尽管我国审计判断研究已取得一些成果, 但是仍然存在以下问题:审计判断过程没有充分利用审计专家决策知识和行为特征的相关信息;没有考虑审计环境的发展对审计判断的影响;没有考虑审计专家的个体差异和决策的绩效。张全 (1999) 、杨萍 (2002) 等国内学者也尝试运用证据理论解决多属性决策问题, 虽然研究取得一定进展, 但仍存在未考虑专家的有限理性 (有限计算能力和感知能力、选择性记忆等) , 没有解决专家偏好系数的取值主观性强的问题。基于上述研究, 本文提出构造反映审计专家决策知识和行为特征的二维识别框架, 从二维证据的合成规则、专家意见的冲突分析等方面研究基于二维语义证据推理的审计判断。

三、二维语义证据推理理论与方法

(一) 二维语义概念

二维语义指决策者利用两类语言表达其对某一事件的判断, 一类、二类语言分别表示决策对象;基于决策者知识经验做出判断的重要性、可靠性和相关性等方面的评价 (周光中, 2009) 。

(二) 二维语言评价信息

Josang (2002) 构建了二元逻辑的识别框架Θ={Z1, Z2, Z3, Z4}, 决策关注的子集Z={Z1}, 则Θ转化为Z∪的简明二元逻辑。对于集函数m:2Θ→[0, 1], 识别框架为Θ, 用ωZ= (b Z, d Z, u Z, a Z) 表示观念, b Z、d Z、u Z、a Z分别表示对某事物的肯定、否定、不确定程度以及元素间关联度:

上式中m (V) 为mass函数;V, Z均属于Θ的幂集;当Z为非空集合时, dZ+bZ+uZ=1。一维、二维语言评价信息分别表达了决策问题和决策者主观认识不确定性, 这与bZ, dZ, uZ的内涵相对应。主观信度很好地区分了决策问题的不确定性和主观认识的不确定程度。基于此, 笔者将应用主观信度描述二维语言评价信息。

(三) 证据合成规则和冲突分析

根据D-S合成规则:

式中;m1和m2分别表示两个证据的基本可信度分配函数;Ai、Bj和L均属于Θ的幂集。Zadeh (1984) 指出证据间不存在强冲突时, D-S证据合成规则可以有效解决证据合成问题;当证据间存在高度冲突时, 应用D-S合成规则的合成结果与实际情况不符。本文提出在证据合成前先进行冲突分析, 有助于了解证据间关系, 识别、处理异常证据, 再选择合成规则合成证据。如果证据间不存在强冲突, 可直接应用D-S合成规则;若存在强冲突, 可根据冲突情况以划分虚拟同盟的方式区别对待证据, 由于虚拟同盟内证据不存在强冲突, 可先用D-S合成规则合成同盟内的证据, 再用加权平均的方法综合合成结果。此方法有效解决了冲突证据合成的问题。

(四) 二维语言评价信息的距离

令 (Pa, Qa) 、 (Pb, Qb) 分别表示两位决策者DMa和DMb提供的二维语言评价信息, 并量化为主观信度ta、tb, 那么 (Pa, Qa) 和 (Pb, Qb) 的距离为:

式中, e=b+ub、f=d+ud描述二维语言评价信息下的肯定、否定程度 (周光中, 2009) 。

(五) 虚拟同盟的划分

由于决策群体中决策者的个数有限, 因此应用与分层聚类相似的方法构建虚拟同盟 (朱卫东, 周光中, 杨善林, 2009) , 具体步骤如下:设决策群体DM={DMl;l=1, 2, …, N}中任意一个决策者DMl单独形成一个虚拟同盟gl={DMl}, 根据二维语言评价信息的距离构建对角元素全部为0的对称矩阵D=[Da, b]N×N;预先设置冲突阈值Mthreshold (同一个虚拟同盟内的两条决策意见不允许超过的最大距离) 。当max{Di, j}≤Mthreshold时, 意味着决策意见不存在强冲突, 那么所有决策者构成一个同盟;否则, 再对决策群体进行划分, 直至划分后虚拟同盟不存在强冲突为止;从对称矩阵D的非对角元素中找出min{Da, b}, 表示为Dj, k, 那么DMj和DMk构成虚拟同盟, 记gr={DMj, DMk}, 并在决策群体DM中用gr替代DMj和DMk;得到原虚拟同盟与新的虚拟同盟gr间的距离Drt=max (Djt, Dkt) , 更新距离矩阵;重复步骤 (3) 和 (4) , 直到各同盟间的距离全部超过Mthreshold。

(六) 冲突程度的测度

在由N位决策者组成的决策群中, 可以计算其中任一位决策者与其它决策者对方案Ak所持意见的距离, 冲突程度的测度为 (6) 式中距离的平均值:表示N位决策者两两组合可产生的组合数量。

(七) 群决策意见的综合

冲突分析最终将N位决策者组成的决策群体分为T个虚拟同盟。同一个同盟t内的决策者意见由于不存在强冲突, 可利用D-S合成公式直接合成。令Vk (t) = (bk (t) , dk (t) , uk (t) ) 为同盟t的合成结果, 由于同盟间决策意见存在明显冲突, 因此应用加权平均的方法综合各同盟的意见, 得到方案Ak的综合决策意见

其中, 虚拟同盟t内决策者的个数为Nt, 权重值为r (t) =Nt/N (周光中, 2009) 。

四、基于二维语义证据推理的审计判断研究

(一) 统计专家意见

为了更好地处理审计意见的不一致性, 减少审计判断偏误的发生, 降低重大错报风险, 提高审计质量和审计结果的科学性, 本文利用二维语义的证据推理理论综合审计专家的判断结果, 从而形成一致的意见。在冲突分析的基础上, 利用合成规则综合审计判断结果, 使审计证据的证明力更强, 更好地为后续审计工作提供意见与指导。从TL审计局2008-2011年审计项目中选取了A、B、C、D四个审计项目, 邀请10位审计专家对其进行风险评估, 做出审计判断。预先确定的语言评价标度集为:Z={Z1, Z2, Z3, Z4, Z5}={很低, 低, 中, 高, 很高}表示一类语言评价信息, V={V1, V2, V3}={一定, 很可能, 也许}表示二类语言评价信息。根据审计专家意见, 应用Maccrimmon两极对比法将审计专家判断意见以二维语言评价信息形式给出的审计结果量化, 见表 (1) 。

(二) 计算评价分析

根据前述方法, 先处理项目A的二维语言评价信息, 具体步骤如下: (1) 由于任何审计决策都是在特定的审计环境下做出的, 审计环境也是影响审计决策结果的重要因素。根据应用环境设定相关参数, 令阈值Mthreshold=0.38。 (2) 计算不同审计专家给出的判断意见的二维语言评价信息距离, 获得相似矩阵见表 (2) , 根据对项目A判断意见的冲突分析, 将10个审计专家分为两个虚拟同盟t1, t2, 其中t1中有DMl, DM3, DM4, DM5, DM7, DM8和DM10七位专家, t2中有DM2, DM6, DM9三位专家。最终得到对项目A判断意见的冲突程度为CDA=0.438, 与阈值Mthreshold比较发现审计专家对项目A的审计意见存在比较明显的分歧。 (3) 由于虚拟同盟t1和t2内审计专家对项目A的判断意见存在较明显分歧, 不宜应用D-S合成规则合成判断结果。因此, 先对t1和t2进行合成, 再以t1和t2内审计专家人数比例为权重, 加权平均后得到审计项目A的综合评判意见Vl= (0.932, 0.060, 0.008) 。 (4) 应用结果对比分析。为验证冲突分析的必要性和实际应用可行性。本文先进行冲突分析再选择合成规则量化最终的审计判断的综合结果。并将此结果与不考虑审计专家判断意见间的冲突程度, 直接使用D-S合成规则得到的审计判断结果进行了比较。限于篇幅, 本文仅给出直接合成得到的审计判断结果, 省略了计算过程。不考虑审计专家评判意见间的冲突程度, 直接使用D-S合成规则得到项目A的评判意见为 (0.998, 0.002, 0) , 说明审计专家对项目A的审计风险在可接受的低水平的肯定程度高达99.8%, 否定程度仅为0.2%, 不确定程度为0, 结果既没有反映专家DM2, DM6和DM9对项目A的审计风险可降至某一可接受水平的否定意见, 也没有反映人的有限理性:审计专家在认知方面的局限性。该结果很可能造成审计结论的偏差或错误, 影响审计质量和效率。而使用本文方法得到审计项目A的综合判断意见 (0.932, 0.060, 0.008) , 既反映了专家意见的冲突程度, 又体现了审计判断具有较强主观性的特征, 与实际情况相符, 更具客观性、科学性。同理, 对项目B, C和D进行冲突分析, 并综合审计意见。B, C和D的冲突程度分别为CDB=0.385, CDC=0.602, CDD=0.697。B, C, D的综合审计意见分别为: (0.909, 0.068, 0.023) , (0.808, 0.184, 0.008) , (0.658, 0.242, 0.1) 。 (5) 审计项目风险排序。上述合成方法获得的综合审计判断结果是以主观证据的形式量化表示的。根据比较信任区间的思路, 对A、B、C、D四个项目审计风险进行排序。假设任意两个审计项目i、j的综合审计判断结果对应的主观证据分别为 (bi, di, ui) 和 (bj, dj, uj) , 令比较信任区间利用前文所得判断结果, 对A、B、C、D四个项目两两比较, 得到以下结论:P (A>B) =0<0.5, 则从审计风险角度看, 项目B审计风险高于项目A;P (C>B) =1>0.5, 则项目C审计风险高于项目B。P (D>C) =0<0.5, 则项目C审计风险高于项目D;P (D>A) =1>0.5, 则项目D审计风险高于项目A;P (D>B) =0<0.5, 则项目B审计风险高于项目D。由以上结果得到四个项目审计风险排序C>B>D>A。根据风险排序情况合理配置资源, 应将资源重点用于审计项目C, 对其进行重点审计。一旦发现项目存在较高的重大错报风险, 则必须考虑实质性测试能否提供充分的审计证据, 将审计风险降低至可接受水平。

五、结语

针对审计决策的复杂性、审计任务的不确定程度和审计专家知识、经验、性格的差异, 考虑不确定条件下审计专家判断时的认知偏差、心态, 本文提出的基于二维语义证据推理的审计判断, 可以更好地处理审计意见的不一致性, 减少审计偏误的发生, 提高审计判断的合理性、审计决策的科学性, 降低审计中可能发生的风险。实例应用结果证明了应用二维语义的证据推理理论融合的审计判断意见更具合理性, 使审计证据的证明力更强, 更好地为后续审计工作提供意见与指导。

参考文献

[1]陈圣磊、陈耿、薛晖:《D-S证据理论在审计证据融合中的应用研究》, 《计算机工程与应用》2010年第30期。

[2]池玉莲:《CPA审计判断偏误透析》, 《财会通讯》2006年第8期。

[3]杨明增、张继勋:《经验、努力程度对审计判断偏误的影响研究》, 《南开管理评论》2010年13卷第2期。

[4]谢盛纹:《论审计判断与决策中的认知偏差》, 《当代财经》2004年第12期。

[5]Kim S H, et al, An Interactive Procedure for Multiple Attribute Group Decision Making with Incomplete Information:Range-based Approach, European Journal of Operational Research, 1999.

[6]Hogarth R M, Einhorn R J, Order Effects in Belief Updating:Belief-adjustment Model, Cognitive Psychology, 1992.

[7]Anderson M, An Empirical Investigation to Dectect the Prensence of the Confirmation Bias in the Decision Making Strategies Used by Litigants of Tax Court Memorandum Cases, Louisiana Tech University, 2005.

[8]Xu D L, Yang J B, Wang Y M, The Evidential Reasoning Approach for Multi-attribute Decision Analysis Under Interval Uncertainty, European Journal of Operational Research, 2006.

审计专业判断研究 篇6

关键词：审计的职业判断,现代风险导向审计,审计风险

一、风险导向审计对职业判断的影响

当今世界,全球化和科学技术对经济的影响日益加深,企业经营环境的市场化和国际化程度越来越高,影响经济的各种因素的变化越来越快或越来越大,企业组织结构及其经营活动方式日趋复杂,会计准则要求的判断和估计难度加大,一些企业管理层出于筹资和业绩考虑进行舞弊的动机仍然存在,这使得注册会计师行业面临着前所未有的全新的执业环境和执业风险。这其中,风险导向审计对审计职业判断有着重要影响。

(一)风险导向审计对职业判断的影响途径

1、现代风险导向审计中职业判断的重要性。

随着审计环境和审计目标的变化,审计模式发展到现代风险导向审计,职业判断在理论和实务中都受到前所未有的重视。在我国新发布的审计准则中,多次明确要求注册会计师在审计中运用职业判断。职业判断贯穿从接受委托到出具报告的整个审计过程。

2、现代风险导向审计对职业判断的影响

(1)职业判断的地位提高。职业判断在现代风险导向审计准则中得到前所未有的重视。新发布的48项审计准则中有27项准则明确提到了职业判断或判断。现代风险导向审计的四个核心准则中明确提到职业判断的次数为:“了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险”18次,“财务报表审计的目标和一般原则”2次,“针对评估的重大错报风险实施的程序”4次,“审计证据”2次。其他以隐含形式要求应用职业判断的更是不胜枚举。现代风险导向审计的核心风险评估程序本身就是职业判断过程。

(2)职业判断的范围扩大。在现代风险导向审计中,职业判断的范围变大。横向来看,由于受托责任的复杂化,注册会计师不仅要对被审计单位的财务状况做出判断,而且要关注环境事项、社会责任等。纵向来看,注册会计师不仅要对被审计单位的过去事项做出判断,还要对企业的持续经营能力等的未来事项做出判断。不仅关注企业的本身的财务情况,还要关注企业的经营情况和所处行业情况及国家宏观政策对企业的影响。由于环境的变化,审计模式发展到现代风险导向审计阶段,注册会计师在该阶段需要做出职业判断的范围比以往任何审计模式下都要大。

(3)对职业判断的主体的要求变高。由于现代审计环境的影响,衍生金融工具、电子商务等现代化手段在企业经营业务中的应用,注册会计师在提供鉴证服务时需要具备相关的知识。注册会计师不仅要熟知本专业知识,对相关知识也应有所了解。

二、审计职业判断现状与存在的问题

不可否认,在我国要促进注册会计师审计事业的发展,仅仅是对职业判断引起重视还是不够的,我国的审计职业判断质量仍有待提高。

(一)我国注册会计师职业判断的现状分析

审计职业判断已经引起了一定程度的重视,在我国己经有了一定的了解。我国大部分注册会计师对审计职业判断已经有了一定的认识,这与审计准则的强调、职业培训、实务需要以及对审计认识的不断深入是分不开的。

(二)存在的问题

1、审计人员整体素质不高,职业判断水平偏低。

审计职业判断是审计人员主观认识的反映,审计人员自身素质的高低直接影星审计判断的结果。由于专业知识水平是审计职业判断的基础,在现阶段审计人员整体水平不高的情况下,审计职业判断质量很难保证。

2、在审计职业判断中对审计风险判断不足。

审计风险由固有风险、控制风险和检查风险组成,其关系表达式为:审计风险=重大错报风险×检查风险。对于重大错报风险,审计人员无法控制,只能对其进行评价。实际上许多审计人员在对被审计单位的相关风险进行判断时,流于表面形式,没有对其进行深入研究。

3、CPA审计妨碍了审计职业判断的发展。

CPA审计存在治理结构上的弊端,主要体现在审计人员一面要对被审计单位进行审计,一面又要由被审计单位来养活,在这样的管理体制下损害了审计的独立性,使审计人员很难做出客观、公正的判断,从而加大了审计风险甚至导致审计失败。

三、改进审计职业判断绩效的策略:基于风险导向审计视角

(一)基于客观环境的改进策略

1、审计环境的改善措施

(1)加强审计职业判断的理论研究。我国审计人员的审计职业判断水平不高,与审计职业判断理论研究不够、不能提供有效的指导有着直接的关系。到目前为止,关于审计职业判断的著作和论文仍然比较少见,审计相关教材中对审计职业判断的论述也很少。审计职业判断的基本理论和应用理论,可以有效指导审计职业判断实践,提升我国审计人员的审计职业判断水平。

(2)完善执业准则。审计准则是审计人员进行审计职业判断的依据和基础,因此,完善的审计准则是审计人员做出正确审计职业判断的前提。我国自1996年颁布第一批审计准则以来,经过几年的不懈努力,基本上形成了比较完善的审计准则体系,但不可否认也存在着明显的问题。主要表现在我国的审计准则可理解性和可操作性比较差,执业指南的制定相对滞后。因此,增加审计准则的可理解性和可操作性,加强执业指南的制定,将是完善我国审计执业准则的一项重大措施。

2、进一步强化风险导向审计的理念。

风险导向审计不是制度基础审计之外的一种方法,而是制度基础审计的发展,是以对审计风险进行系统的分析和评价为立足点制定审计战略,制定与企业状况相适应的多样化的审计计划,使审计工作适应社会发展的需要。风险导向审计要求注册会计师不仅对控制风险进行评价,而且要对产生审计风险的各个环节进行评价。但是,风险导向审计的运用不是孤立的,在审计实务中,注册会计师要树立风险导向意识,将风险导向审计与制度基础审计、账项基础审计结合起来运用。即在风险导向审计观念下,客观评价被审计单位外部环境、内部控制制度,发现会计报表发生重大错报风险,对评价出的高风险领域,实施详细的账项审计,可有效地控制风险,节约审计成本。

3、健全企业内部控制机制,夯实风险导向审计的制度基础。

一个企业内部控制的好坏,与注册会计师审计风险的高低直接相关。当前公司治理结构及内部控制制度的不完善和经理人信息控制权的存在,客观上妨碍了风险导向审计的运用。因此,应从建立健全企业内部控制机制着手,在优化公司治理框架下,从企业内部控制的设计、运行、评价、改进四个环节建立与完善企业内部控制机制,强调高级领导层的控制责任,关注对全部风险的评估,重视日常控制活动,抓住内部审计监督评价环节,才能不断提高企业会计信息质量,推动风险导向审计的运用。

(二)基于主观视角的改进策略

1、审计主体方面的措施

(1)加强培训和引导,提高注册会计师的素质。技能和知识培训既可以由会计师事务所单独组织,也可以由注册会计师协会统一组织。在组织培训时,切忌流于形式,主办方应当根据每位注册会计师的特点,找出他们缺乏的技能和知识,进行有针对性的培训,这样才能收到良好的效果。

(2)积累执业经验。提高注册会计师的职业判断能力,经验是非常重要的。而经验的积累,要靠平时执业时勤于动脑、动笔做记录。多做比较和分析,有目的地锻炼逻辑思维能力,保持职业谨慎的风险意识,还要在处理问题时,力求全面,克服片面,保持职业上应有的谨慎,恪守独立、客观、公正的心态,透过现象抓住本质,还要注意取证的充分和适当,这些都要靠注册会计师执业经验的积累,经验积累到一定程度,必然有助于注册会计师判断能力的提高。

(3)正确运用各种审计判断方法,促进审计思维方式的形成。审计职业判断的方法不止一种,注册会计师不可能也没必要在进行判断时把所有的方法都用上,他们应综合考虑多种因素,如某项判断适合用哪几种判断方法,在所有这些方法中,哪个是既经济、效果又好的,然后再选择这种方法。要想做到正确运用每一种审计职业判断方法需要注册会计师形成审计思维方式。

2、审计职业判断执行过程中的措施

(1)知己知彼,百战不殆。所谓“知己”,是指对自身的能力有一个清醒的认识,不夸大自己的能力,时刻考虑到自己是否具有足够的专业胜任能力;所谓“知彼”,是对被审计单位进行充分的了解,包括对被审计单位本身的基本情况、管理当局的品行以注册会计师审计职业判断及其应用及所处行业的了解等。一般来说,对被审计单位的了解越充分,越能帮助审计人员做出良好的职业判断,但由于审计时间和成本的限制,审计人员往往不能够做到足够的了解。

(2)实行和完善集体判断和专家判断,提高复核人员和专家的审计职业判断水平。集体判断是利用多个注册会计师的经验和智慧做出审计职业判断的一种方式,由于集中了多人的经验和知识,因此,其判断质量要明显优于单个审计人员的判断。我国会计师事务所广泛实行的三级复核制度就是一种典型的集体判断方式,在提高我国审计职业判断质量方面发挥着不可否认的作用。然而,我国的三级复核制度还可以从三个方面进行完善:一是明确各级复核人员的责任,切实发挥各级复核应有的作用;二是提高复核人员的判断水平,高水平的复核人员才能保持复核结果的高质量;三是可以增加各复核环节的复核人员,每个复核环节由两名比较有经验的审计人员组成,组成互动型团组,以得到可靠性较高的复核结论。

(3)审计过程中做好记录。记忆在审计职业判断中的作用是毋庸置疑的,人们在做出类似的审计职业判断时,原本储存起来的信息就可以直接加以利用。记忆不仅仅是储存在人脑中的,审计过程中的记录以及形成的审计工作底稿都可以在以后的审计职业判断中被加以利用,从而有助于提高以后的审计职业判断质量。

四、结语

市场经济的正常、有序运转,需要高质量的会计信息为前提和基础。作为高质量会计信息的合理保证者,审计人员需要具备比较强的职业判断能力。职业判断是审计的精髓,判断能力的高低则是审计人员能否有效完成审计任务的关键。

对职业判断的研究在审计理论和实践中同时具有十分重要的意义,并已经成为当今世界范围内最具活力的审计研究领域之一。国外关于审计职业判断研究的起步比较早,从20世纪50年代就己经开始,而我国自1999年才陆续出现了少量研究审计职业判断的文章和论著,尤其是对审计职业判断系统性的探讨甚少。

参考文献

[1]、陈毓圭.《关于风险导向审计方法由来与发展的认识》.《中国注册会计师》.2004(4).

[2]、财政部会计准则委员会.《企业会计准则》.2006.

[3]、顾晓安.《基于业务循环的审计风险评估专家系统研究》.《会计研究》.2006(4).

[4]、张继勋.审计判断研究.东北财经大学出版社.2002.

[5]、张龙平,聂曼曼.《更新审计执业理念推行风险导向审计》.《中国注册会计师》.2006(3).