建筑业“营改增”税负测算分析!

建筑业“营改增”税负测算分析!（通用8篇）

建筑业“营改增”税负测算分析! 篇1

建筑业“营改增”税负测算分析！（详细）

2016-03-15 马泽方 方斌国

随着建筑业“营改增”的临近，建筑企业税负变化到底如何，将面临哪些变化是必须考虑的问题。本文以实地调研数据为样本，根据《财政部国家税务总局关于印发〈营业税改征增值税试点方案〉的通知》（财税〔2011〕110号）明确的建筑业适用11%税率，对“营改增”后可能引起的税负变化进行了分析，供纳税人参考。1建筑业特点及主要风险建筑业纳入增值税征税范围后，按照一般计税方法计算应交增值税，与其他增值税一般纳税人相比，目前建筑业存在以下主要特点及涉税风险：

（一）建筑业财务核算不规范。据了解，建筑业的财务核算主要由工程项目部门按预算成本提供报账凭证，并非按照实际采购业务据实计账。这一做法对营业税直接依工程收入按适用税率计税影响不大。“营改增”后，工程成本及其原始凭证直接影响增值税税款计算，工程项目部门某些采购业务不能取得增值税专用发票将直接影响税款的抵扣，而工程项目部门为报账虚构购进业务取得扣税凭证将涉嫌偷逃增值税。

（二）建筑业人工费用占比高。建筑业属于劳动密集型行业，人工费用占总成本的比例相对较高。经测算，建筑企业人工费用约占全部成本的30%。与其他行业相比，建筑业人工费用占营业收入的比例较高，建筑业工程收入中增值较多，“营改增”后税负可能上升较多。

（三）建筑业采购市场不规范。建筑企业的多数大型设备，如挖掘机、吊机等是通过租赁得来，有的则是由劳务工队带机作业，不少主材如砂石、砖等以及一些辅料，如铁丝、扣件等是向增值税小规模纳税人购买的，难以取得增值税专用发票，将导致建筑业“营改增”后税负增加。2建筑业“营改增”税负测算方法为了便于对“营改增”前后税负变化进行对比，我们将“营改增”后的增值税税负界定为应纳增值税额与含税工程收入之比。即：增值税税负＝增值税应纳税额÷含税工程结算收入增值税应纳税额=工程销项税额－工程进项税额工程销项税额=[工程结算收入÷（1+11%）]×11%工程进项税额=∑[材料等含税成本÷(1+材料等适用税率)]×适用税率全部实施“营改增”后，增值税链条会逐步健全，建筑业进项税抵扣范围会逐步扩大并完善，因此区分两种情况分别测算建筑业“营改增”后的税负情况。第一种情况，假定除人工费用外的全部材料费用都可以取到增值税专用发票。因为随着“营改增”的推行，建筑企业为了减轻自身的税收负担，必然会选择增值税一般纳税人采购材料，索取增值税专用发票扣税。第二种情况，按照建筑企业估计，目前只有部分项目可以取得增值税扣税发票。3建筑业营改增税负的具体测算我们选择了省内较大建筑企业，其业务也具有一定的代表性。以下是根据近年两个已完工项目的相关数据指标进行的税负测算。

（一）“营改增”税负测算wy项目工程结算收入87,200,000元，工程成本为80,077,897元。yw项目工程结算收入128,500,255.27元，工程成本为118,983,295.46元。1.销项税额的测算wy工程销项税额=87,200,000÷（1+11%）×11%=8,641,441（元）yw工程销项税额=128,500,255÷（1+11%）×11%=12,734,260（元）2.进项税额的计算分全部材料可扣税和部分材料可扣税两种情形，其中混凝土、预拌砂浆、砖、砂石按3%征收率扣税，其他材料按17%税率扣税计算如下：外购项目成本及进项税额计算统计表根据上表计算，wy项目全部可以取得进项税的情况下进项税6,837,820.17元，部分取得进项税的情况下，进项税3,493,419.67元；yw项目全部可以取得进项税的情况下进项税9,942,917.66元，部分取得进项税的情况下，进项税5,105,454.77元。3.“营改增”后的税负变化情形之一：材料可全部扣税情况的税负Wy项目应交增值税额=8,641,441－6,837,820=1,803,621（元）增值税税负＝1,803,621÷87,200,000＝2.07%Yw应交增值税额=12,734,260-9,942,915=2,791,345（元）增值税税负＝2,791,345÷128,500,255＝2.17%情形之二：部分材料可扣税情况的税负wy应交增值税额=8,641,441-3,493,420=5,148,021（元）wy增值税税负＝5,148,021÷87,200,000＝5.90%yw应交增值税额=12,734,260-5,105,454=7,628,806（元）增值税税负＝7,628,806÷128,500,255＝5.94%4.“营改增”后保持原税负不变的税率“营改增”之前，建筑企业营业税的实际税负率为3%。假设税负平衡点的增值税税率为x，如果维持改革前后的税负不变，那么：工程结算收入×3%=[工程结算收入÷(1+x)]×x-当期可抵扣进项税额A.在全部材料可以扣税情况下，维持原营业税税负水平，计算出wy项目x=12.16%，即建筑企业营业税保持原税负3%不变的情况下，wy“营改增”后增值税税率应设计为12.16%；计算出yw项目x=12.03%，即建筑企业营业税保持原税负3%不变的情况下，yw“营改增”后增值税税率应设计为12.03%；B.在部分材料可以扣税情况下，维持原营业税税负水平，计算出wy项目x=7.49%，即建筑企业营业税保持原税负3%不变的情况下，wy项目“营改增”后增值税税率为7.49%，yw项目的x=7.53%，即建筑企业营业税保持原税负3%不变的情况下，yw项目“营改增”后增值税税率为7.53%。

（二）分析与结论在前述wy和yw两个项目中，假定全部材料可以扣税，其应纳增值税占含税工程收入的比率分别为2.07%和2.17%，明显低于改革前3%的营业税税负率。但是如果按照只有部分材料可以取得扣税凭证的情形测算，企业的实际税负率分别达到了5.90%和5.94%，远远高于“营改增”之前3%的税率。如果要达到改革前营业税的税负水平，两个项目的增值税率分别为7.56%和7.49%。由此可见，建筑业税负的高与低，关键取决于专用发票的取得和进项税扣除额的大小。在现有环境下，不是所有涉及建筑成本供货企业都是增值税一般纳税人，并非每项支出都可以取得增值税专用发票，增值税发票取得不易。如果出现甲供料或者部分支出项目没有增值税发票，这就直接导致一些项目不能抵扣，造成企业实际税负加重。附：建筑业企业不能按工业企业享受“小微所得税优惠”根据《国家税务总局关于发布〈中华人民共和国企业所得税纳税申报表(A类，2014年版)〉的公告》（国家税务总局公告2014年第63号），A000000《企业基础信息表》填报说明规定，企业根据《国民经济行业分类》（GB/4754-2011）填报“103所属行业明细代码”为06**至50**的，小型微利企业优惠判断为工业企业。在《国民经济行业分类》（GB/4754-2011）中，06-12开头的为采矿业，13-43开头的为制造业，44-46开头的为电力、热力、燃气及水生产和供应业，47-50开头的为建筑业，06-50开头的即为我们常说的“第二产业”。最新的《国家税务总局关于修改企业所得税纳税申报表（A类，2014年版）部分申报表的公告》（国家税务总局公告2016年第3号）第一条第二款规定：“‘103所属行业明细代码’填报说明中，判断小型微利企业是否为工业企业内容修改为‘所属行业代码为06**至4690，小型微利企业优惠判断为工业企业’，不包括建筑业。”因此，建筑业企业不能按照工业企业条件享受小型微利企业优惠，只能按照其他企业条件享受。在统计学意义上，“第二产业”包括工业及建筑业，即建筑业属于第二产业，但不属于工业。2016年3号公告与统计部门的分类达到一致。《企业所得税法实施条例》第九十二条规定：“企业所得税法第二十八条第一款所称符合条件的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：

（一）工业企业，应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；

（二）其他企业，应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。”综上所述，若一家建筑企业资产总额在1000万元到3000万元之间，2014汇算清缴时能够享受小型微利企业优惠，但2015汇算清缴时不能再享受小型微利企业优惠。政策原文：（国家住建部官网）住房和城乡建设部办公厅关于做好建筑业营改增建设工程计价依据调整准备工作的通知建办标〔2016〕4号各省、自治区住房城乡建设厅，直辖市建委，国务院有关部门：为适应建筑业营改增的需要，我部组织开展了建筑业营改增对工程造价及计价依据影响的专题研究，并请部分省市进行了测试，形成了工程造价构成各项费用调整和税金计算方法，现就工程计价依据调整准备有关工作通知如下。

一、为保证营改增后工程计价依据的顺利调整，各地区、各部门应重新确定税金的计算方法，做好工程计价定额、价格信息等计价依据调整的准备工作。

二、按照前期研究和测试的成果，工程造价可按以下公式计算：工程造价=税前工程造价×（1+11%）。其中，11%为建筑业拟征增值税税率，税前工程造价为人工费、材料费、施工机具使用费、企业管理费、利润和规费之和，各费用项目均以不包含增值税可抵扣进项税额的价格计算，相应计价依据按上述方法调整。

三、有关地区和部门可根据计价依据管理的实际情况，采取满足增值税下工程计价要求的其他调整方法。各地区、各部门要高度重视此项工作，加强领导，采取措施，于2016年4月底前完成计价依据的调整准备，在调整准备工作中的有关意见和建议请及时反馈我部标准定额司。联系人：程文锦 010-58933231中华人民共和国住房和城乡建设部办公厅2016年2月19日

建筑业“营改增”税负测算分析! 篇2

关键词：营改增,税负,合同定价,进项税

一、引言

自从2011年国家“营改增”试点方案出台, 交通运输业和现代服务业、铁路运输和邮政业均已纳入“营改增”试点范围;试点方案明确建筑业适用11%增值税税率, 但至今未能推行。中国建设会计学会通过调研、测算结果显示建筑业“营改增”平均增加税负为94%, 折合营业税税率是5.83%, 增加2.83个百分点, 建筑业“营改增”税负很重。

不少专家、学者都对建筑业“营改增”的税负问题进行了研究, 提出许多不同观点。多数研究者基于上游环节的现状, 认为建筑业“营改增”进项税抵扣不足、税负较重, 采用11%增值税税率过高;少数研究者忽略进项税抵扣不足实际情况偏重理论角度, 认为建筑业适用于11%税率;个别研究者基于增值税原理, 认为建筑业“营改增”根本不存在税负问题。究其原因, 主要是下游环节存在不动产进项不得抵扣的实际情况, 合同定价方式为不确定因素, 不同情况下下游环节承担的税金程度不同;上游环节存在“营改增”前后两种状况, “营改增”将导致建筑企业进项税金和价格的较大变化, 两种状况的进项税可抵扣程度存在较大差异。因此, 必须先对建筑业“营改增”进项的现状和变化、不同合同定价方式下游对进项税税款的承担等核心问题进行研究, 才能得到对建筑业“营改增”税负的客观和科学的认识。

二、建筑业“营改增”的合同定价方式

1. 建筑业“营改增”的工程造价变化。

在“营改增”前, 建筑业缴纳营业税, 工程成本含进项税, 工程造价是含税价, 存在着重复纳税问题;“营改增”后, 建筑业缴纳增值税, 工程成本不含进项税, 工程造价是不含税价, 避免重复纳税。建筑业“营改增”前后的工程造价构成见表1。

注: (1) 劳务分包企业属于建筑企业的其中一类, 税改前按3%营业税缴纳, 税改后增值税税率为11%。 (2) 机械租赁企业以前营业税税率为5%, “营改增”后机械租赁属于有形动产租赁, 适用17%税率。 (3) 建筑企业自有机械, 在购置时需支付17%增值税, 但其使用年限较长 (一般10年) , 应平均分摊到各使用年限。

2. 建筑业“营改增”工程合同定价方式。

(1) 增值税合同定价方式。汪松贵等 (2014) 认为建筑业“营改增”应采取增值税状况下价税分离合同定价方式, 在这种情况下建筑企业根本不存在税负问题。实际上, 根据增值税实施条例, 处于中间环节的建筑企业, 增值税 (税率11%) 包括进项税和建筑企业应纳税额两部分, 即实际销项税由下游环节承担, 建筑企业是纳税人但不是实际承担者。在这种情况下, 对照表1“增值税状况”栏, 建筑业税金来源为从下游环节取得11%增值税;税金支出为支付上游环节进项税和应纳税额, 其中应纳税额为11%增值税-可抵扣进项税。如果支付上游环节的进项税均能得到抵扣, 则建筑业税金收支平衡, 建筑业“营改增”并不存在税负问题。

(2) 营业税合同定价方式。根据现行增值税实施条例, 建筑工程属于不动产进项不得抵扣, 下游企业不愿意直接承担建筑业销项税, 建筑业并非是真正的中间环节, 建筑工程合同定价不可能采用增值税状况下价税分离方式。建筑业“营改增”后, 下游企业仍按营业税的含税价 (表1中“营业税状况”栏数据) 支付给建筑企业。

杨威扬 (2012) 认为不论建筑劳务公司增值税税率的高低, 建筑劳务公司的税负最终构成建筑施工单位的实际支出, 增值税税负的传导效用将使施工设备租赁公司的税负最终转移到建筑施工企业工程项目成本中来。在建筑业“营改增”同时, 机械租赁企业和劳务分包企业均会由营业税改为增值税, 上游企业势必通过抬高价格将增加的税务转移到建筑工程的成本中来。

从下游环节角度考虑, 认为建筑业“营改增”不应提高工程造价, 建筑工程成本和造价的增加应该由建筑企业承担;但从建筑企业角度考虑, 上游“人、机、料”价格上涨引起的成本增加应该由下游环节承担。因此, 营业税合同定价方式还存在建筑工程成本增加由建筑业承担和由下游环节承担两种方式。

三、三种合同定价方式的建筑业“营改增”税负测算

1. 三种合同定价方式下, 下游承担的不同税金。

(1) 在增值税合同定价方式下, 下游环节承担销项税11%, 但价税分离不承担进项税。 (2) 对于成本增加, 由建筑业承担的营业税合同定价方式, 下游环节虽然不直接承担销项税, 但支付建筑业3%营业税和营业税状况下的进项税, 为表1中“营改增”前栏第 (2) 、 (4) 、 (6) 、 (8) 项合计。 (3) 对于成本增加由下游环节承担的营业税合同定价方式, 下游环节支付建筑业3%营业税和增值税状况下的进项税, 为表1中“营改增”后栏第 (2) 、 (4) 、 (6) 、 (8) 项合计。

由此可见, 在后两种合同定价方式下, 下游环节虽然不直接承担建筑业销项税, 但实际支付了部分进项税税款。

2. 三种合同定价方式建筑业“营改增”税负。

增值税合同定价方式下, 应纳税额=11%增值税-可抵扣进项税;进项税是增值税状况建筑业进项的税金, 按理想状态考虑全部可以抵扣, 不存在税负。建筑业“营改增”后, 进项由营业税状况转变为增值税状况, 需要支出进项税增加部分, 但建筑业可从下游获得增值税的进项税抵扣。

对于成本增加由建筑业承担的营业税合同定价方式, 建筑企业支出进项税增加, 实际只是取得“营改增”前进项税, 即增加进项税部分由成本建筑业承担。

对于成本增加由下游环节承担的营业税合同定价方式, 下游环节支出进项税增加, 实际可取得“营改增”后进项税, 即增加的这部分进项税由下游企业承担。

四、不同情况下建筑业“营改增”进项税分析

1. 建筑工程的进项税“营改增”变化及其构成。

“营改增”将引起进项税变化如下: (1) 劳务分包企业可能存在小规模纳税人和一般纳税人两种情况, 但长期随着建筑企业需求 (可获得进项税抵扣) , 更多的将转变为一般纳税人。 (2) 材料的简易办法征收和不能开具发票情况基本上属于客观存在, 可不考虑改变。 (3) “营改增”后, 材料免税和小规模纳税人销售企业将处于市场竞争劣势, 长期来看将转变为一般纳税人。小规模纳税人转变为一般纳税人自身可以得到进项税抵扣, 免税材料销售企业很可能将通过国家其他税收优惠政策转变为一般纳税人。两者均可不考虑建筑企业或下游环节承担成本增加。 (4) 机械租赁企业情况基本上与劳务分包企业相同, 但其由营业税转变为小规模纳税人还可减少纳税, 短期小规模纳税人存在可能性更大, 但长期将逐步转变为一般纳税人。 (5) 自有机械通常有较长的使用周期 (10年) , 购入的营业税状况进项税税率取1.7% (17%/10) , “营改增”新购机械虽一次性可抵扣, 但使用年限内的有效抵扣率仍为1.7%。

詹敏 (2014) 以房屋建筑为例对工程项目的主要进项构成进行了较为详细的分析。按其分析结果可以列出主要进项占工程造价的百分比分别为:人工17.85、材料66.82 (免税部分3.44、简易办法征收11.13、不能开具发票26.46和小规模纳税人2.76) 、机械6.37 (租赁2.46、自有3.91) 。

2. 住建部测算方式的进项税。

目前, 住建部测算方式并未明确合同定价方式, 对11%增值税和进项税由谁承担、人工和租赁机械的进项税如何考虑也没有说明。只是采取“11%增值税-可抵扣进项税”方式计算税负。多数认为人工、机械和大部分材料小规模纳税人不能取得进项税抵扣, 万元工程产值的进项税为466.60元。

3. 成本增加由建筑业承担的营业税合同定价方式的进项税。

当材料的小规模纳税人、免税状况不变, 劳务分包和机械租赁企业为小规模纳税人时, 建筑企业的进项税较小, 万元工程产值的进项税为539.1元。当材料的小规模纳税人、免税状况转变为一般纳税人, 劳务分包和机械租赁企业也为一般纳税人时, 建筑企业的进项税较大, 万元工程产值的进项税为597.6元。

4. 成本增加由下游环节承担的营业税合同定价方式的进项税。

当材料的小规模纳税人、免税状况不变, 劳务分包和机械租赁企业为小规模纳税人时, 建筑企业的进项税较小, 万元工程产值的进项税为539.1元。当材料的小规模纳税人、免税状况转变为一般纳税人, 劳务分包和机械租赁企业也为一般纳税人时, 建筑企业的进项税较大, 万元工程产值的进项税为808.5元。

不同情况下万元产值工程进项税测算如表3所示。

注:合同定价方式2是指成本增加由建筑业承担的营业税合同定价方式;合同定价方式3是指成本增加由下游环节承担的营业税合同定价方式。机械租赁企业转变为一般纳税人, 合同定价方式2情况由5%营业税到增值税17%, 可抵扣17%进项税, 但需额外支出 (17%~5%) 税金增加部分, 实际抵扣5%;劳务分包企业额外支出 (17%~3%) , 实际抵扣3%。

五、建筑业“营改增”税负分析

1. 不同情况下建筑业“营改增”税负测算。

建筑工程项目万元产值是包含营业税的, 故其销售额为9 700元, 销项税额为:9 700×11%=1 067 (元) , 应纳税额税率为 (1 067-可抵扣进项税) /10 000。营业税状况建筑业缴纳3%营业税由下游环节承担, 实际不存在税负。建筑业“营改增”各种情况下的税负如表4所示。

2. 建筑业“营改增”的税负分析。

(1) 住建部提出的税负测算方式, 得到的建筑业“营改增”税负较重 (3%) , 未对“营改增”前后的进项税和合同定价方式变化进行分析, 缺乏真实性和说服力。

(2) 采取增值税合同定价方式, 目前不动产不能抵扣情况下难以实现。随着房地产业“营改增”和工商企业的不动产可以抵扣, 将在部分建筑工程中可以实现增值税合同定价方式, 建筑业中的部分建筑工程将不存在税负。

(3) 建筑业“营改增”, 上游劳务分包和机械租赁企业的小规模纳税人、材料的小规模纳税人的存在是短期的, 从长期来看它们将转变为一般纳税人;采用简易办法征收也是一种过渡。因此, 建筑业“营改增”成本增加, 由建筑业承担的营业税合同定价方式的税负为1.31%, 成本增加由下游环节承担的营业税合同定价方式的税负为-0.41%。

(4) 建筑业“营改增”, 如果成本增加由下游环节承担, 营业税状况万元工程造价将增加238.2元, 一般来说下游环节是不愿意承担的。因此, 成本增加由建筑业承担的营业税合同定价方式较为贴近实际, 建筑业“营改增”税负为1.31%。

(5) 表3的税负测算中, 占工程造价26.46%的材料是不考虑进项税抵扣的, 随着建筑业“营改增”的推行, 建筑业对上游销售企业的选择, 势必将会引起其中部分材料销售企业成为一般纳税人, 建筑业“营改增”税负将小于1.31%。

参考文献

[1] .汪松贵, 钱承浩.走出建筑业“营改增”的困惑与误区.建筑时报, 2014;4

[2] .杨威扬.建筑业实行“营改增”的相关问题探讨.财会月刊, 2012;35

建筑业“营改增”税负测算分析! 篇3

【关键词】“营改增”；建筑业；税负测算；影响因素

一、引言

近年，政府主要实施定向调控，保持经济增长。其中重要一项就是适当扩大财政赤字用于定向减税、扩大“营改增”试点。2016年3月23日，财政部、国家税务总局正式颁布《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》，规定建筑业的增值率税率和增值税征收率为11%和3%。

二、“营改增”对建筑业税负的影响

1.理论分析

“营改增”之前：TTB1=P×3%，“营改增”之后：TTB2=P×（1-3%）×11%-DC/（1+17%）× 17%-F/（1+17%）×17%。

假定购买方要求以不含税价格与改革前营业税税后价格相同。其中TTB为企业流转税税负，P为企业的营业收入（含营业税），DC为可抵扣进项税额的相关成本（含增值税且可取得增值税专用发票），F为固定资产购入成本。通过计算可得，当DC+F=0.5278P时，即可抵扣基数占营业收入比例为52.78%，“营改增”前后税负不变。前者大于后者，税负减少，反之增加。

2.实证分析

（1）前提条件

建筑业“营改增”，计税依据和计算方法有所改变，从而上述所讨论的所得税，房产税，城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加等的计算也会改变。但是为了仅讨论“营改增”对建筑业的影响，在运用宏观数据具体计算时候不考虑其他税种考虑流转税的影响。

工程结算收入记为主营业务收入，工程结算成本记为主营业务成本，不考虑其他业务收入对应的成本。企业购进固定资产情况复杂，假定在购进当年全部抵扣。全面营业税改增值税后，营业成本的50%再加上固定资产投资，可作为进项抵扣基数。

（2）统计数据

在中华人民共和国境内提供的建筑、修缮、安装、装饰和其他工程作业的劳务是建筑业税目的征税范围。统计数据来源于统计年鉴。

（3）税负测算

目前建筑业营业税税率为 3%，增值税“扩围”后税率按照财税〔2016〕36号文件规定为 11%，增值税进项抵扣率为17% 。模型如下：

BT（营业税） =营业收入×3%，VAT（增值税）=营业收入×（1-3%）×增值税率-进项税额。其中： 进项税额 = （主营业务成本×50% + 固定资产投资）×17%。为了进一步明确建筑业各项经济指标对税负的影响，下面通过建立模型对其影响因素进行分析。

三、税负影响因素计量分析

1.基本假设

假设1：μi零均值假设；假设2：μi无序列假设；假设3：μi同方差假设；假设4：μi与每一个解释变量无关；假设5：无设定偏误；假设6：解释变量X之间无完全共线性。

2.模型

将税额，建筑业GDP，城镇建筑业就业人数，建筑业利润联系在一起，考虑到非线性因素可通过有限次的线性化转化成线性因素，建立多元线性回归模型（对参数为线性）：Y=β0+β1LnX1+β2X2+β3X3-1+ X4-1+μ。

其中，Y是因变量，表示税额；X1表示建筑业GDP；X2表示建筑业就业人数；X3表示建筑业利润；X4表示建筑业固定资产投资；μ为随机误差项；β0为常数项；β1，β2，β3，β4是参数。

3.计量分析

建筑业GDP，建筑业就业人数，建筑业利润、固定资产投资这几个数据之间高度相关。增值税分别对建筑业GDP、就业人数、利润、固定资产投资的一元线性回归，发现四者与税额的可决系数分别为：建筑业生产总值95%、建筑业利润94%、城镇就业人数94.24%、固定资产投资89%。根据方程的回归结果，可以得出模型的一般形式为：

Y=30.05582-2.128637LnX1+0.000489X2-1814.040 X3-1-2185.966X4-1

t值在α=0.05条件下均大于1.8331，且P 值小于0. 05，说明参数估计值是有效的。

4.模型检验

（1）通过正态性检验结果，Jarque-berea项的伴随概率0.501635大于0.05，说明随机扰动项符合正态性假设。

（2）通过序列自相关检验的一阶相关性检验，Obs*R-Squared项后的伴随概率0.0224小于0.05，表明变量之间存在一阶自相关的条件符合假设要求。原因是GDP，价格，就业会存在经济系统的惯性，随经济系统的周期而波動。

（3）通过自回归条件异方差的一阶检验，其Obs*R-Squared后的伴随概率分别为0.8246大于0.05，表明符合同方差假设。

（4）时序数据Y通过平稳性检验，二阶差分的ADF test statistic的绝对值8.000441大于5%临界值绝对值，故序列Y为平稳序列。

四、结论

第一，生产总值增加1%，税额减少2.128637亿元。说明实行建筑业在可抵扣主营业务成本比例为50%、新购进固定资产可全部抵扣进项税额的假设条件下，保持建筑业GDP增长的同时，宏观税负下降，验证了这是一个减税政策。

第二，建筑业就业人数、利润和固定资产投资增加，增值税增加。对于企业来说，业务越发达，投资越多，相应缴税越多，增长的形状如恩格尔支出曲线。减税效应所带来的经济拉动作用，在促进建筑业企业发展的同时，财政收入也增加。

建筑业“营改增”税负测算分析! 篇4

营改增初期对建筑业之税负影响分析

摘要：“营改增”是国家税制进行的结构性改革，经营业税的纳税范围划拨到增值税的范畴。这一重大的税制改革的举措使企业的财务发生了重大的变化，从过去的成本不可抵扣转化为可抵扣款项，税率也从过去的5%分化成不同行业的6%,11%和17%，而小规模纳税人尽管不能抵扣款项但税率却低至3%。在建筑性行业领域，“营改增”后的增值税税率为11%。建筑性行业税率的变化不仅使建筑性行业税负发生了变化，还对建筑性行业的上下游链条都产生了影响。本文从“营改增”的概念出发，逐步探索“营改增”对建筑性行业税负的影响。关键词：营改增；概念；影响 一、“营改增”的概念

“营改增”实际意义为营业税改征增值税，这是国家队税制进行的结构性改革。“营改增”在2011年就已经在国务院的批准下进行了试点方案的策划。在2012年，“营改增”开始以上海为首发站进行试点工作，上海的交通运输业和部分现代服务业将“营业税”改征为“增值税”，这是上海最先进行71号文件改革的行业和领域。在2012年8月份，国家的税制改革开始向上海以外的其他地区扩展。按照国家的既定方针和计划，“营改增”的税制改革有望在2015年完成。

二、“营改增”初期对建筑行业税负的影响 1 建筑行业中的施工企业实际税负会增加

在建筑行业，施工企业所需的建筑材料来源方式很多，因此增值税的抵扣金额很难达到统一。对施工企业而言，如果工程材料全部交由自己来进行采购，则可以得到更多可抵扣的款项。但如果施工企业只承包部分项目，主要的建筑材料都由建筑公司提供，而施工企业之提供了少量的建筑材料，则施工企业的可抵扣款变少，从而税负变重。而且施工企业的项目很分散，有的项目处于人烟稀少的偏僻地带，那些项目材料比如砖瓦、白灰等用料少的材料基本都是附近的个体户等小规模纳税人提供。因此，施工企业的材料无法取得增值税专用发票而不能进行抵扣进项税，故而建筑性行业的税负便会增加。

德艺期刊网http:// 商品混凝土等材料增加税负

对施工企业而言，即便进货材料可以进行进项税额的抵扣，但是依然改变不了税负增加的事实。原因在于进项材料的增值税率与销项的税率不对等。根据国家新发布的“营改增”的《增值税征收办法通知》，施工企业的进项材料中，如砂、土等生产建筑材料和商品混凝土等的增值税税率为6%。也就是说施工企业的进项金额按6%进行抵扣，而建筑企业最后的成品的销项税按销售金额的11%进行征收。进项的6%与销项的11%之间有5%的差额，因此施工企业有5%的进项不能抵扣。因此，建筑相行业的税负实际是增加的。

3建筑劳务费增加税负

在建筑行业，建筑工人的劳务报酬占工程总造价的25%左右。但是，在建筑行业要明确知道的是该行业的劳务人员大多由劳务公司提供或零散的农民工。对建筑劳务公司而言，劳务报酬是它们的主营业务收入，无进项抵扣。而建筑行业的劳务收入要按11%计提销项税额。这使建筑行业劳务增值税由3%增加到了11%，足足增加了8个百分点。建筑劳务公司走的是微利营销路线，如果按照此增值税率征收增值税，劳务公司势必走向破产。当然劳务公司也可以利用税负转嫁将危机转向施工企业，但如此一来施工企业的税负便增加了。换个方面来谈，施工企业如果不用劳务公司提供的劳务，而采用散工来进行施工，则施工企业的人工费将无法进行抵扣，建筑性行业依然要承担比以前重的税负。

动产租赁业增加建筑业税负

“营改增”后，新的税制方案对动产租赁业的增值税有了新的规定。在新的税制方案中，动产租赁业适用于17%的增值税税率。对租赁业而言这无疑是给该业带来了沉重的税负。因为租赁也的机械设备的对外租售是主营业务收入，没有进项抵扣。由于税制改革，租赁业为了降低自身税负的考虑，必定会选择成为小规模纳税人。当租赁业成为小规模纳税人后，建筑型企业从租赁业进购机械设备就无法取得增值税专用发票。因而，租赁业将自身可能产生的沉重税负转嫁到了建筑性行业中。建筑性行业承受了更重的税负。5 发票的收集和认证工作难度大

“营改增”税制改革的制度规定进项税的税额必须在180天内认证完毕。施工企业与其他传统制造行业有所不同，施工企业的项目分散，并不集中，可能在全国各地都有涉猎。由于项

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目地域的分散性，很难使施工企业快速有效的收集和整理那些增值税发票。发票在认证的时间上存在一定的难度，而且建筑性行业的增值税发票来源复杂，认证时也会出现很多困难。因此，“营改增”后为施工企业收集发票和认证工作都带来了难度。

三、结论

在建筑性行业领域，“营改增”后的增值税税率为11%。建筑性行业税率的变化不仅使建筑性行业税负发生了变化，还对建筑性行业的上下游链条都产生了影响。比如施工企业的项目很分散，有的项目处于人烟稀少的偏僻地带，那些项目材料比如砖瓦、白灰等用料少的材料基本都是附近的个体户等小规模纳税人提供。因此，施工企业无法抵扣进项。再从商品混凝土等材料来说，建筑企业最后的成品的销项税按销售金额的11%进行征收。进项的6%与销项的11%之间有5%的差额，因此施工企业有5%的进项不能抵扣，税负实际是增加的。除以上两点以外，建筑性行业从机械设备的购进和发票的管理都增加了过去企业的税负。参考文献：

对“营改增”税负平衡点的分析 篇5

对部分试点企业税负上升现象如何理解？

“营改增”减税效果如何，是各方决策的重要考量。从当前反馈的情况看，部分“营改增”企业出现税负没有减少、甚至增加的问题。笔者认为，找到影响税负的关键因素，需要对企业成本结构比例加以分析。也就是说，通过弄清成本占收入的比例结构，寻求税负平衡点，将有助于理解税负上升等问题。

在本文中，笔者利用营业税税负＝增值税税负的平衡公式加以推导，测算了不同行业企业的税负平衡点区间。

交通运输业：原营业税税率为3%，增值税税率为11%。实行增值税后取得可抵扣发票的含税成本对应的进项税税率（平均进项税税率）一般在11%～17%之间（考虑部分联运等情况），税负平衡点即实行增值税后取得抵扣发票的含税成本占收入的比例在69.73%～47.56%之间。

部分现代服务业：原营业税税率为5%，增值税税率为6%。实行增值税后取得可抵扣发票的含税成本对应的进项税税率（平均进项税税率）一般在6%～17%之间（考虑到分包情况比较普遍），税负平衡点在11.67%～4.545%之间。

租赁服务业：原营业税税率为5%，增值税税率为17%。实行增值税后取得可抵扣发票的含税成本对应的进项税税率（平均进项税税率）一般在15%～17%之间，税负平衡点在73.06%～65.59%之间。

从上述测算中可以看出，当企业的含税成本占收入比例低于税负平衡点时，税负将提高；当企业的含税成本占收入比例高于税负平衡点时，税负将降低。同时，税负平衡点随着平均进项税税率的变化而变化，平均进项税税率越低，税负平衡点越高。由于每个企业成本结构相对固定，如果税负平衡点过高，其毛利水平将受到影响。所以，实行增值税后，“营改增”企业通过选择高的进项税税率区间进行购进抵扣，应成为必然的选择。这将成为影响企业改变经营方式的主要因素。

比如在运输行业中，新的运输设备前期油耗和维修等费用要低于后期，同时运输设备价值不同，折旧部分对应的进项税抵扣也有大的差距。经测算，运输企业增值税平均进项税税率达到15%～17%之间时，税负平衡点在52.98%～47.56%之间。实行营业税时，如果企业可实行进项税抵扣政策的成本占收入比例低于47.56%（企业最高抵扣税率17%对应的平衡点），且设备价值属于行业平均价值范围，那么，实行“营改增”后企业税负将高于3%。这种税负增高的情况应为税收政策变化的影响。实行营业税期间，如果企业可实行进项税抵扣政策的成本占收入比例超过47.56%，假设税负平衡点达到52.98%（平均进项税税率低于15%），那么在收入不变，同样的可抵扣成本前提下，企业可以通过改变经营方式，获得较高的进项税抵扣，从而有效提高经营效益。

可见，实行“营改增”后，企业经营方式的变化对企业效益的影响是显而易见的。而企业经营方式的改变必然带来相关产业结构的调整。

税负增高是否意味着企业利润下降？

判断税负高低对企业利润的影响，不能简单地用公式推算，需考虑政策变化对企业经营规模产生的良性影响。本次“营改增”属于税收制度的战略调整，给市场带来经营结构调整，其减税效应，使第二、第三产业更加紧密地融合。应该看到，“营改增”给市场环境带来了诸多良性改变，包括企业收入规模的增长、毛利的增加，效益的提高等。

为说明这一问题，笔者提出以下假设：企业经营收入增加，而可抵扣固定成本并未随收入增加而改变，那么企业总的可抵扣成本占收入比例将下降。当可抵扣成本占收入比例低于税负平衡点时，虽然税负上升，但利润绝对值是增加的。例如，某运输企业收入1100万元，可抵扣成本523.16万（其中折旧200万，税率为17%），可抵扣成本占收入比例为47.56%（税负平衡点）。经测算，税负为3%，实现利润243.84万元。假设企业增加收入200万元，其他条件不变，那么可抵扣成本占收入比例为40.24%。经测算，企业需要缴纳增值税52.81万元，增值税税负为4.06%，高于原营业税税负，而利润为424.03万元，比税负平衡点对应的利润多180.19万元。

可以看出，税负增加，不一定导致企业效益的降低。“营改增”后，由于经营环境发生良性改变，经济规模扩大，对税负高低应该作综合评判。

也正因为此，目前实行的超税负退税政策，应充分考虑企业经营行为等相关条件，不能简单地按照“超”税负计算退税。

对那些可通过改变经营方式，扩大收入规模，提高毛利率，降低税负的企业，在实际工作中是否适用超税负退税政策值得思考。而对普遍无法达到平均进项税税率所对应的税负平衡点的企业，应考虑其设备法定折旧摊销年限因素的影响。对法定年限内尚未摊销完毕的企业，在摊销时期内可给予退税政策扶持。对实行“营改增”后折旧已按法定年限摊销完毕的企业，由于“营改增”后毛利将明显增加，如果给予超税负退税，实际上是将原不能抵扣的税金予以退还。那么，是否应给予此类企业超税负退税也值得思考。

企业分拆忌盲目

“营改增”企业有小规模企业和一般纳税人企业两种类型。小规模企业增值税税负低于营业税税负，“营改增”后，小规模企业在维持原经营规模前提下，效益将得到增加。

市场存在营业税和增值税两种纳税链条。部分企业不能准备测算税负平衡点或对增值税原理不理解，于是只简单从价格角度考虑，认为小规模纳税方式更具有优势，因而盲目拆分企业。

通过税负平衡公式，笔者按“营改增”后的三种税率，计算了小规模企业与一般纳税人企业的税负利润平衡点。

交通运输业：小规模企业增值税税率为3%，增值税税率为11%。实行增值税后取得抵扣发票的含税成本对应的进项税税率（平均进项税税率）一般在11%～17%之间（考虑到部分联运等情况）。经计算，税负平衡点即实行增值税后取得抵扣发票的含税成本占收入的比例在70.61%～48.16%之间。

部分现代服务业：小规模企业增值税税率为3%，增值税税率为6%，实行增值税后取得抵扣发票的含税成本对应的进项税率（平均进项税税率）一般在6%～17%之间（考虑到分包情况比较普遍）。经计算，税负平衡点在48.54%～18.91%之间。

租赁服务业：小规模企业增值税税率为3%，增值税税率为17%。该行业取得的进项基本来自有形动产的采购，所以实行增值税后取得抵扣发票的含税成本对应的进项税率（平均进项税税率）一般在15%～17%之间。经计算，税负平衡点在87.07%～79.95%之间。

从上述测算可以看出，在实行“营改增”后，选择怎样的纳税方式，主要要看税负平衡点。当企业的含税成本占收入比例低于税负平衡点时，企业选择小规模纳税模式可提高企业利润。例如运输行业中，如果企业取得抵扣发票的含税成本占收入比例低于税负平衡点48.16%时，选择小规模纳税方式将取得更大的效益。

由于企业经营方式不同，企业取得平均进项税税率有所变化，税负平衡点也会有所变化。税负平衡点过高的企业，应选择改变经营方式的方法，努力提高平均进项税税率，降低税负平衡点，实现更高的利润。在取得抵扣发票的含税成本占收入比例高于税负平衡点时，实行一般纳税人方式更为有利。

通过分析可以看出，企业分拆应仔细测算企业自身税负平衡点，单纯依靠价格因素判断，选择纳税方式是不科学的。

物业企业营改增 巧妙安排税负轻 篇6

巧妙安排税负轻

龚厚平

我国物业企业营改增，预计于2015年底前完成。在即将到来的营改增面前，物业企业如果能充分了解营改增后涉及增值税情况，就能够充分利用税收政策，达到减轻增值税负担的目的。

下面笔者结合已发布的营业税改增值税文件—《关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）相关规定，结合工作实际谈一下营业税改增值税后物企如何安排，才能有效减轻税收负担。

为探讨方便，下面仅以一般纳税人（应税服务年销售额超过500万元）举例进行说明：

一、物业适用不同税率和征收率应税收入必须分开核算。

1、物管费用收入：可以按6%税率一般计税方法征收增值税，亦可以按3%征收率简易征收办法征收增值税。一般物业公司选择按3%征收率简易征收办法征收增值税

2、会议费用收入：只能按6%税率一般计税方法征收增值税。

3、不动产租赁收入，假设按11%税率一般计税方法征收增值税。

4、有形动产租赁收入：只能按17%税率一般计税方法征收增值税。

5、销售货物收入，只能按17%税率一般计税方法征收增值税。

6、其它各种收入，必须依据的正式财税文件规定范围确认适用税率或征收率。

上述不同收入，必须分开核算才能按规定的税率或征收率征收增值税，否则会出现从高适用税率或征收率情况。

案例1：四川吉祥物业管理有限公司（以下简称吉祥公司）是2011年成立的物业公司，营改增前连续12个月应税服务销售额为6000万元。假设2015年10月起国家全面完成营改增计划。2015年11月物管费用收入含税412万元（吉祥公司选择按3%征收率缴纳增值税），会议费用含税收入53万元，销售水含税收入23.4万元,不动产租赁含税收入55.5万元。除物管费用收入相应不可抵扣进项1万元外，其它可以抵扣的进项税额为6万元。假设2015年10月无留抵金额。

1、如果分开核算：吉祥公司2015年11月（1）、按一般计税方法应纳增值税为

53÷（1＋6%）×6%＋23.4÷（1＋17%）×17%＋55.5÷（1＋11%）×11%－6＝5.9万元

（2）、按简易计税方法应纳增值税为 412÷（1＋3%）×3%＝12万元（3）、吉祥公司2015年11月应缴纳增值税为 5.9＋12＝17.9万元

2、如果不分开核算，根据财税[2013]106号附件二第一条第一款第三项规定，兼有不同税率和征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，从高适用税率。

（412＋53＋23.4＋55.5）÷（1＋17%）×17%－（6＋1）＝72.03万元

不分开核算造成企业税收损失72.03－17.9＝54.14万元

二、代收水电气费用处理

目前绝大部分物业公司采取收据方式收取代收的水电气费用，未采用开具增值税专用发票的方式。采取收据的方式直接导致物业企业的一般纳税人客户无增值税进项可以抵扣，损害了客户的经济利益。

其实物业公司转供水电、天然气属于销售货物行为，依法可以开具增值税专用发票，为一般纳税人租户提供增值税专用发票，减少租户损失。

目前有效的文件依据主要是《关于四川省机场集团有限公司向驻场单位转供水电气征税问题的批复》（国税函[2009]537号）规定：四川省机场集团有限公司向驻场单位转供自来水、电、天然气属于销售货物行为，其同时收取的转供能源服务费属于价外费用，应一并征收增值税，不征收营业税。

值得注意的是：目前自来水公司一般情况下依据《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税【2009】第009号）第二条第三项：“一般纳税人销售自产的下列货物，可选择按照简易办法依照6%征收率计算缴纳增值税：5.自来水。”和《关于简并增值税征收率政策的通知》（财税[2014]57号）第二条：“财税〔2009〕9号文件第二条第(三)项 ‘依照6%征收率’调整为‘依照3%征收率”。规定只开具3%的增值税专用发票.而物业公司销售自来水非自产货物，依据《增值税暂行条例》（国务院令第538号）第二条第二款第二项：“纳税人销售或者进口下列自来水货物，税率为13%。”规定适用税率为13%。

案例2：吉祥公司2015年11月代收水费103万元，实际收到的进项税额为103÷（1＋3%）＝3.00万元，而销项税额为103÷（1＋13%）×13%＝11.85万元，损失11.85－3.00＝8.85万元。解决方法有两个：一是物业公司提高转供价为113万元，保证物业公司无损失。二是由租户直接到自来水公司缴纳。

三、进项方面，特殊货物和应税劳务（含固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁）同时用于简易计税方法计税项目和一般计税方法计税项目，其进项税额可以全部扣除。

依据财税[2013]106号附件1第二十四条第一款：下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣 用于简易计税方法计税项目、非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、接受加工修理修配劳务或者应税服务。其中涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁，仅指专用于上述项目的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租赁。

案例3：吉祥公司2015年11月购进清洁车3辆，含税价为11.7万元，取得增值税专用发票，税额为1.7万元。因清洁车同时用于简易计税方法的物业管理费用项目，亦用于按一般征税方法会议专用项目。故上述1.7万元的增值税可以全部抵扣，而不是按比例抵扣。

建筑业“营改增”税负测算分析! 篇7

关键词：银行业,税负,营改增,一般计税法

一、引言

目前,我国银行业在交易环节的主要流转税是营业税。营业税以银行营业额为计税依据,按5%的税率征收。2008~2013年,我国银行业营业税持续快速增长,由1065.89亿元增长至2372.95亿元,年均增长21.8%,超过金融业营业税年均增速9.9个百分点。营业税在对财政收入做出贡献的同时,也存在着一些问题。征收营业税不仅在银行业造成了严重的重复征税问题,也阻碍了其他行业实施“营改增”的步伐。一方面,对银行业课征营业税破坏了增值税抵扣链条的完整性,作为营业税纳税人,银行无法抵扣购进应税货物和劳务的增值税进项税额;另一方面,增值税一般纳税人不能从银行取得增值税进项税额抵扣凭证,相应的税款无法计入进项成本。因此,银行业征收营业税导致的重复征税税负转移到缴纳增值税的行业企业中。

当前,我国银行业发展已进入关键时期,对银行业实施“营改增”,有利于完善税制,减少重复征税,实现结构性减税,进而推动经济结构的调整和优化。从这一角度看,银行业“营改增”应作为配套经济政策纳入到整个金融体系和市场的改革当中,银行业“营改增”设计也应成为整个金融税制改革的重要一环。现阶段,世界各国都倾向于对银行业征收增值税,经济合作与发展组织(OECD)大部分成员国已经对银行业征收增值税。银行业“营改增”顺应了金融国际化的潮流,有助于搭建与国际接轨的现代银行业流转税制体系,平衡国内外银行业的税负,提升我国银行业在国际化经营中的竞争力并服务于“走出去”战略。从这个角度看,良好的银行业“营改增”设计能为银行业提高国际竞争力提供有利条件。

目前,国际上银行业增值税制度主要有3种典型模式:基本豁免模式、进项税额可部分抵扣的豁免模式和零税率模式。欧盟国家普遍采用基本豁免模式,仅对有限的显性收费业务征收增值税,对隐性收费业务免征增值税,出口的金融服务适用零税率。澳大利亚和新加坡等国家实行进项税额可部分抵扣的豁免模式,在较大范围对银行业提供的金融服务免征增值税,允许银行在一个固定的比例内抵扣增值税进项税额。加拿大和新西兰等国家实行零税率模式,对隐性收费和出口金融业务适用零税率,并允许银行对其全部进项税额进行抵扣;对显性收费业务按普通增值税税率课税。

从各国的实践来看,银行业增值税征收的主要模式是基本豁免模式,进项税额可部分抵扣的豁免模式和零税率模式是为了克服基本豁免模式的缺陷而探索出的改良模式。近年来,针对银行业的特殊性,也有学者提出了现金流模式。也就是对于有明确手续费或佣金的金融服务(直接收费金融服务),其手续费或佣金收入即为现金流入,由于没有相应的现金流出,因此现金流入乘以税率即为增值税应纳税额,与其他计税方法本质上是一致的;对于以价差形式收费或间接收费的金融服务(非直接收费金融服务),按期初的现金流入与交易结束的现金流出之差乘以税率作为增值税应纳税额。现金流模式按照征管过程中账务处理的不同主要分为“现金流基本模式”、“基本税款账户TCA(Tax Cash-Flow Account)模式”及“集中税费账户模式”。目前,现金流模式尚处于理论探讨和局部试行阶段。

二、文献综述

(一)我国现行银行业营业税制度存在缺陷

李琛(2010)、魏陆(2011)认为,我国银行业营业税重复征税问题突出,税负较重,阻碍银行业的创新发展;金融出口服务没有实行零税率,制约了金融服务贸易的发展。熊鹭(2013)认为,我国银行业营业税存在税率偏高、税基偏大、内外资银行流转税税负不公、对代垫款项征税有失合理等问题。省正英(2012)则认为,一些不应该作为营业税税基的项目被包含其中(如结息时即便是并未实际收到的贷款利息也计提了应收利息),一些应该列入营业税税基的项目却没有被涵盖(如商业银行与央行往来收入),造成我国银行业营业税税基不合理。

(二)国内学者对于银行业流转税改革存在不同观点

第一种观点认为,要继续对银行业征收营业税,不宜改征增值税。该观点认为,由于某些行业的特殊性,对这些特殊行业征收增值税需要付出高昂的代价,这些特殊行业是增值税征收的禁区。著名的增值税专家爱伦·泰特在《增值税国际实践和问题》一书中,将金融服务业列为八种“难以征收增值税的货物和劳务”之一。因此,韩绍初(2009)认为,对银行业可以征收金融保险税或金融保险营业税,但不宜征收增值税。吴金光(2010)认为,对银行业征收增值税虽然存在重复征税的问题,但在目前的情况下确实是最好的办法。

第二种观点认为应立即对银行业征收增值税。该观点认为,国外不少国家都对银行业征收增值税,它们的长期实践给我国提供了一些成功的经验,而且营业税的重复征税弊端可以从根本上解决。因此,杜莉、张苏予(2007)以及吴金友、龚晶和荀熳(2014)强调,既然“营改增”已成为增值税改革的既定方向,我国就应尽快将金融业纳入增值税的征收范围。

第三种观点认为,短期任务是改革现行的营业税体制,长期任务是对银行业征收增值税。该观点认为,考虑到我国对银行业征收增值税的难度大于营业税内部改革,目前可通过营业税内部调整来降低银行业税负。但当我国银行业发展和增值税征管水平提高到一定程度时,应该对银行业征收增值税。因此,李予勤(2005)主张在逐步降低金融机构营业税税率的基础上适时考虑对银行业改征增值税,但要逐步试点,缓慢推进。熊鹭(2013)认为,目前可通过降低营业税税率和重新划分营业税税基的手段,减轻银行业营业税负担,逐步实现以增值税代替营业税的目标。

(三)银行业增值税计征模式存在争议

1. 关于征税模式。

不同国家和地区对银行业采用不同增值税征收模式,基本适应当地的社会制度和经济发展状况,都显示出各自的优越性,但也存在一定的局限性。周志波、刘建徽、田婷(2013)认为,基本豁免模式减少了对金融服务价值的核定环节,降低了税收征收成本,但与金融服务对应的进项税额无法抵扣,切断了增值税的抵扣链条,从而导致对企业重复征税、对个人客户征税不足的问题。与基本豁免模式相比,进项税额可部分抵扣的豁免模式更为合理,在税收征管实务中也更简便。零税率模式可在最大程度上减少重复课税、降低征管成本,但对于家庭或者向家庭提供免税商品或服务的企业来说,金融服务和非金融服务之间会因增值税造成的价格扭曲形成“代替效应”,金融企业则可能采取将显性服务收入转移至隐性服务收入的方式减少增值税税款。王雪(2014)指出,实行现金流模式需要构建能准确核算金融机构现金流入、流出的增值税会计制度TCA模式。在现金流模式下,增值税计算方法的改变、税率的不断调整给企业带来资金安排上的不便。企业为持续经营所产生的项目贷款也被计入税基,从而资金流动性受到严重束缚,企业投资意愿与能力也遭到不同程度的削弱。

因此,关于具体的征税模式,刘天永(2013)建议,借鉴欧盟国家的基本豁免模式,采取全面课税、区别计税的原则,对显性服务收入征收增值税,对隐性金融服务按现金流量法核定征收增值税,对出口金融服务适用零税率。常媛媛(2011)则建议,借鉴新西兰的零税率模式,对主要金融服务适用零税率,辅助金融服务按法定税率课税。高峻、郭磊(2014)建议,借鉴新加坡和澳大利亚的部分抵扣进项税额免税模式,一般应税项目按一般征收方式征收,税率不超过10%;免税项目按19%的税率抵扣进项税额。周刚(2013)则认为,我国银行业应采用现金流模式。因为在“分业经营”的框架下,我国银行业的金融业务复杂程度没有发达国家银行业那么高,这在客观上降低了采用现金流模式的难度。同时,目前我国银行业软硬件环境经过多年升级发展,已达到较高水平,降低了采用现金流模式带来的税务遵从成本。另外,采用现金流的增值税征收模式,能够解决银行业重复课税问题,提高我国银行业务的国际竞争力。

2. 关于征税项目。

大部分学者赞成对直接收费项目(如开卡手续费等中间业务)征收增值税,而对银行间接收入项目(如存贷款利差等)免征增值税,对出口金融服务项目适用零税率。任小燕(2010)则提出对银行中间业务先予免税,但李艳(2012)认为应对存贷业务等银行传统金融中介服务征收增值税。

世界各国银行业增值税征收制度都并非完美,因此,我国银行业增值税的开征,应在借鉴各国经验的基础上,择优去劣,寻找适合国情的银行业增值税计征办法。

三、银行业“营改增”测算

(一)测算方法选择与数据来源

经过粗略测算,基本豁免法中,即使采用最高档税率,银行税负都大幅下降,造成国家税收收入大幅减少。若允许进项税额部分抵扣,国家税收会减少得更多,不利于“营改增”平稳过渡,故此种情况不宜采用进项税额可部分抵扣法。零税率法一般适用出口业务,在国内银行业务中占比较小,不予考虑。

根据增值税基本原理,本文还增加了一般计税法作为参考,按利息支出是否可抵扣分为部分抵扣和完全抵扣两种。考虑到《营业税改征增值税试点方案》(简称《试点方案》)暂定金融业“营改增”适用简易计税法,本文将简易计税法纳入基本方法范畴。因此,最终选定基本免税不抵扣法、一般计税法、现金流量法、简易计税法四种方法,按利息支出是否进行核定抵扣选择简易计税法、一般计税(部分抵扣)法、一般计税(完全抵扣)法、基本免税不抵扣法、现金流量法五种方法进行测算。以国内16家上市银行、广东省72家地方法人银行类金融机构(包括地市级及以下农村信联社45家、农村商业银行14家、村镇银行8家、城市商业银行5家)作为样本。上市银行数据均来自各银行公布的2013年年报;广东省72家法人银行类金融机构数据,来自对其专项调查所取得的年报数。经过汇总,分别就16家上市银行、72家广东地方法人银行各项经营数据形成两类银行汇总数据进行对比(详见表1)。

单位:亿元

(二)测算方法与结果

根据88家银行2013年年报数据,分别采取简易计税法、一般增值税征收(部分抵扣)法、一般增值税征收(完全抵扣)法、基本免税不抵扣法、现金流量法五种测算方法,假定在没有实现利率市场化,企业借款利率相对稳定的前提下,测算“营改增”后样本银行综合税负变化情况,并在保持现行营业税模式的综合税负与改征增值税后的综合税负相等的情况下,计算相应的增值税税率(以下简称“均衡税率”)。同时,比较不同增值税税率情况下“营改增”对上市银行与地方银行利润的影响异同。

1. 应纳增值税测算。

应纳增值税由销项税额减进项税额得到,五种应纳增值税的计算方法见表2。

值得注意的是,“公允价值变动损益”是由于银行持有的金融资产原始价值和现值之间的差额而产生的账面浮盈(或浮亏),本身并不涉及流转环节,因此在测算探讨中不予考虑。出口金融业务目前规模较小,不影响整体测算结果,且在年报中无法获得准确数据,暂不考虑此类业务的影响。实物商品买卖业务已属于增值税应税范围,业务规模较小且在年报中无法获取准确的数据,测算中也不考虑。金融业“营改增”后,金融机构同业往来业务均能取得进项税额抵扣发票,因此,虽然该业务在营业税税目中属免税项目,但在增值税制中不对其免税;与中央银行往来业务无法取得进项税额抵扣发票,但因该项数据难以获取,且其数量较小,不足以影响整体测算结果,因此在测算过程中均不单独考虑。

实际测算中,进项税额数据无法获得。根据笔者对地方法人金融机构的调查数据,目前广东省地方法人银行业金融机构可抵扣的进项税额占其业务及管理费用的10%左右。随着“营改增”的不断推进,银行业金融机构能够获取的进项税票将进一步增加,其占业务及管理费用的比例会进一步上升。本文取10%保守比例作假定处理。以上方法没有考虑任何增值税优惠政策,且均不考虑利率市场化因素。

2. 均衡税率测算。

如前文所述,均衡税率是指“营改增”后,对银行业征收增值税时使增值税税负与征收营业税时营业税实际税负相等的增值税税率。根据《试点方案》中确定的“改革试点行业总体税负不增加或略有下降,基本消除重复征税”基本原则,不管采用哪一种方法,增值税税率的确定最高不超过其均衡税率。根据表1和表2,假定增值税税率为X,则第一至第四种测算方法算出的销项税额和进项税额如下页表3所示。当表3中的增值税税额等于营业税税额时,根据等式计算得出的增值税税率X则为均衡税率。

注:X为增值税税率,下同。

在现金流量方法中,增值税税额等于表4中的TCA增值税税款加上手续费及佣金收入缴纳的增值税。经测算,上市银行和广东地方法人银行应纳增值税分别为14196.32X(1+4.82%)+5837.69X和1798.05(1+4.82%)+135X,当它们分别等于其营业税税额时,计算出的X即均衡税率。

3. 实际税负测算。

本文实际税负的计算参照拉迪提出的“向后看的测算方法”,用企业实际税负(ETR)指标来测算我国16家上市银行、广东省72家地方法人银行的实际税负变化情况,并从中分解出由于银行业缴纳增值税及其附加税所承担的税收负担比例。具体计算如下:

其中:ETR为企业实际税负,A为营业税金及附加(或增值税及附加),B为所得税,C为净利润。ETR1为营业税(或增值税)的税负比重,ETR2为所得税的税负比重。根据实际税负计算公式和样本银行相关数据,计算出上市银行和广东地方法人银行的实际税负情况,如表5和表6所示。

(三)测算结果分析

1. 均衡税率分析。

根据简易计税法计算得到的两类银行均衡税率接近3%税率档,若“营改增”后银行业整体税负有所下降,说明在没有任何优惠措施的条件下,简易计税方法下税率最高不能超过3.5%;一般计税法(部分抵扣)的均衡税率接近6%;一般计税法(完全抵扣)的均衡税率接近11%;在基本免税不抵扣法下,免税项目进项税额不允许抵扣,即使采用最高税档17%的税率,与营业税相比,仍然造成财政税收收入较大幅度下降,银行业金融机构税负下降明显,显然不利于我国银行业“营改增”的平稳过渡;现金流量法中,16家上市银行的增值税税率与72家广东地方法人银行业金融机构的增值税均衡税率出现了较大偏差,上市银行的均衡税率为8.39%,而广东地方法人银行则仅为2.65%,差额高达5.74个百分点(见表7)。经分析,在现金流量法中,根据现金流量表中存贷款业务、买卖交易性金融资产业务等隐性收入业务的汇总现金流入、流出差额进行计算,地方法人金融机构的存贷比相较于上市银行更低,吸储的存款没有及时转化为贷款,导致存款业务现金流入与贷款业务现金流出差额较大(见表1)。但本次测算采用的仅为一年的截面样本数据,无法动态测算,从而使得测算的地方金融机构的均衡税率较低。若按照此方法设立固定的增值税征税率,则地方法人金融机构的增值税税负会大幅提高,并显著高于上市银行增值税税负。

单位:亿元

注:Y为调整系数,本文取2013年上海银行间拆放利率(shibor)一年期月平均利率加权平均数4.82%。

另外,如果采用现金流量法,则对中小银行也较为不利。在税款计算账户中,存款业务年初贷方余额以及当年贷方新增额均大于贷款业务年初借方余额和当年借方新增额,存款业务贷方金额大于贷款业务借方金额,形成存款业务贷方与贷款业务借方之间的差额。而地方法人银行与上市银行现金流量表中发放贷款及垫款净增加额与客户存款及同业存放款项净增加额的比率差别较大,经计算,地方法人银行为40.35%,上市银行为78.34%,地方法人银行大大低于上市银行,从而造成地方法人银行的税款计算账户中存贷差额远大于上市银行,如执行统一的增值税税率,势必造成中小银行实际税负大于大银行。

2. 银行实际税负分析。

测算结果表明(如表8所示),上市银行只有在简易计税法下按照17%税率测算的实际税负(增值税税负+所得税税负)与原征收营业税时的税负相比稍涨0.31个百分点,其余三种方法按照不同税率测算的实际税负均出现不同程度的下降。而广东地方法人银行在17%税率档下,按简易计税法计算的增值税税负较原营业税税负增加了53.28个百分点,实际税负也上涨了41.26个百分点。此档税率下,除按基本免税不抵扣法计算的实际税负下降4.81个百分点外,按其他方法计算的实际税负均出现大幅上涨,其中,现金流量法下实际税负大涨57.17个百分点,简易计税法下实际税负也上涨了41.26个百分点。在11%税率档下,按现金流量法、简易计税法计算的实际税负分别上涨33.13和23.03个百分点,按一般计税(完全抵扣)法与按原营业税计算的实际税负接近。在6%税率档下,按现金流量法、简易计税法计算的实际税负分别上涨13.51和7.84个百分点,一般计税(部分抵扣)法的实际税负与原营业税实际税负接近。

四、结论与建议

(一)主要结论

1. 一般计税法(部分抵扣和完全抵扣)优于其他方法。

基本免税不抵扣法对免税项目不进行任何进项抵扣,即使采用17%最高档税率,仍对我国的税收收入造成较大负面影响;现金流量法对银行业“营改增”的改革环境要求较高,且对不同规模银行的税负影响明显异化,容易造成中小银行税负增加,不利于中小银行“营改增”税制改革的顺利开展;简易计税法下,不同规模银行实际税负弹性差异明显,不易平衡,且没有解决重复征税问题。因此,我国银行业“营改增”宜采用增值税一般计税法。

2. 将银行业的全部收入纳入增值税税基更符合我国实际情况。

目前我国银行业收入构成中,大部分为利息收入,如果对这部分金融中介业务收入免税,将导致国家税收大幅减少,不利于银行业“营改增”税制改革的平稳过渡。因此,将银行业所有服务收入都纳入征税范围更符合我国实际情况。这样能够保证我国银行业税收收入基本平衡和政府财政收入平稳过渡。且基于对利息支出是否进行抵扣,可以分为部分抵扣和完全抵扣两种方法,税率选择更灵活,能够实现银行业总体税负稍有下降的目标。

3. 地方性中小银行对银行业“营改增”税率变动敏感度更高。

以一般计税(部分抵扣)方法为例,当增值税税率从6%上调至11%时,上市银行实际税负从21.75%上涨到26.74%,涨幅为4.99个百分点;广东法人银行实际税负则从34.45%上涨到49.64%,涨幅高达15.19个百分点。中小银行对税率变动更敏感,因此要统筹考虑不同规模银行的税负承受能力和对税率变动敏感度的差异性,分阶段、分规模实施银行业“营改增”改革。

(二)对策建议

1. 采用一般计税法并明确对利息支出是否进行核定抵扣。

建议我国银行业“营改增”后采取一般计税法征收增值税。因银行对于在总利息支出中占比较大的个人存款利息支出无法取得增值税专用发票,所以需明确是否对利息支出统一核定比率进行进项税额抵扣。若确定抵扣,建议统一按11%的税率对个人利息支出进行核定抵扣。若确定不抵扣个人利息支出,建议实行增值税税率为6%的一般计税(部分抵扣)法对银行业征收增值税。

2. 继续给予中小银行适度税收优惠政策。

由于中小银行对“营改增”税率变动敏感度更高,为保证银行业“营改增”平稳有序进行,应继续坚持对中小银行给予适度税收优惠原则,并根据增值税的税制特点,继续明确对中小银行的税收优惠政策。建议对农村信用社、农村商业银行和村镇银行等农村金融机构及其他中小型银行实行低一档的优惠税率政策;在改征增值税后,参照现行部分营业税减免税政策,继续对原享受税收优惠的业务予以免征增值税、实行零税率政策或者调整为即征即退政策。

3. 设立“营改增”过渡期。

“营改增”涉及税制改革,税务部门需要提前筹划各项准备工作,如研发更新增值税纳税申报系统、组织增值税知识培训、强化增值税专用发票管理等。而在“营改增”过程中,各商业银行在确定收入、计算税额和纳税申报等方面将会遇到许多困难和问题。因此,要给予银行业适度、充分的“营改增”过渡期,确保银行业“营改增”顺利开展。

参考文献

季家友,吴金友,龚晶.税收负担对不同规模银行盈利性和安全性影响的实证研究——基于我国上市商业银行面板数据的分析[J].南方金融,2014(7).

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熊鹭.对英国增值税制度的考察与思考[J].南方金融,2014(5).

吴金友,龚晶,荀熳.对我国银行业税收制度改革的思考[J].西南金融,2014(7).

建筑业“营改增”税负测算分析! 篇8

【关键词】“营改增”；建筑业企业；税负；盈利水平；影响

随着社会经济的快速发展，我国税制改革也在不断深化，根据“十二五”规划，我国将在“十二五”期间全面取消营业税，改征增值税，也就是我们所说的营改增。国家实施“营改增”最主要的目的是对产业结构进行调整，促进产业升级，但是由于相关的配套政策还没有完全成熟，在实际工作中的执行情况和理想状态还存在一定的差距，有时“营改增”的实施不会对建筑企业带来利好，而可能增加企业的经济负担，从而在“营改增”政策实施的环境下，建筑企业面临着重大的挑战和机遇。加强对“营改增”政策的研究及其对建筑企业税负和盈利水平影响问题的研究可以帮助建筑企业更好的迎接挑战，把握机遇。鉴于此，本文对这一问题的研究具有重要的现实意义。

一、“营改增”的内涵

所谓的“营改增”就是指将企业应该缴纳的营业税项目改为征收增值税项目，即只对企业经营过程中产生的增值部分进行征税，这样就有效的解决了重复征税的问题。“营改增”的实施对整个建筑行业的长期发展是有利的，在总体上减轻了建筑企业的纳税负担，可以促使建筑企业充分发挥自身的潜力，规避不利因素，提高管理水平，从而促进整个建筑产业进行调整和升级。

二、“营改增”对建筑企业税负以及盈利水平的影响

1.“营改增”政策对建筑企业税负以及盈利水平影响

“营改增”政策的实施对建筑企业的税负水平和盈利水平具有重要的影响，目前存在多种看法，一些学者认为营改增政策的实施会减轻企业的纳税负担，提高企业的盈利水平，但是有些学者认为虽然理论上“营改增”政策的实施可以降低建筑企业的税负，但只是在理想的状态下才能真正减少企业的税负。短期来看，“营改增”政策实施对建筑企业的盈利水平会造成不利的影响，目前学术界在“营改增”实施对企业税负增减方面的讨论还没有形成统一的结论，因此加强这一问题的讨论至关重要。

2.理想状态下“营改增”政策实施对建筑企业税负以及盈利水平的影响

从总体上来看，建筑企业的税负是下降的，净利润是增加的，并且由于应纳税额的降低使建筑企业在经营管理中拥有了更多的现金流，从而使建筑企业的盈利能力大大提高。在“营改增”政策实施之后，建筑企业的流转税税额会下降，但是所得税的税额会上升，并且两者存在反向变化的关系。

3.现实生活中“营改增”政策的实施对建筑企业税负以及盈利水平的影响

从理论上来说，“营改增”政策的实施有效解决了建筑企业存在的重复征税问题，实现了减轻企业税负的目标。但在实际的工作中，短期内要想实现这一目标存在一定的难度，建筑企业在施工过程中购买的建筑原材料并不是都可以取得增值税专用发票，有些外包业务承包给不能开具增值税专用发票的施工单位，就无法获得专用发票，当然也就无法进行抵扣，这里就可以看出，建筑企业税负多少和是否可以取得增值税专用发票息息相关。

““营改增””政策在短期内无法实现预期目标。除购买原材料存在无法获得专用发票的情况，还包括如下方面：一是建筑施工企业有很大一部分员工为临时性的农民工，未签订正式的勞动合同，他们的工资也无法得到抵扣，而劳务公司出于自身利益的考量，也不愿交纳11%的增值税。二是 “营改增”实施时间较短，在具体实施过程中存在不严谨的情况，这就导致建筑企业无法顺利抵扣增值税进项税。

另外，建筑业中普遍存在“甲供材”现象，即建筑企业提供建筑材料，致使无进项税抵扣而提高建筑施工企业税负，降低盈利能力，这对建筑施工企业十分不利。

4.建筑企业“营改增”后盈利情况的测算与分析

一方面，在建筑企业征收营业税时，企业购买的原材料以及设备折旧都是以含税的价格计入业务成本，而在征收增值税后，企业所购买的原材料和设备的折旧都以不含税的形式反映在企业的利润表当中，从而使企业的营业成本降低，利润增加。

另一方面，增值税属于价外税，如果建筑企业为了获得更多的竞争机会而保持服务价格不变，则会使企业的利润降低，这就说明将增值税转嫁是建筑企业增加利润的重要途径。从短期来看，建筑企业的盈利能力会下降，从长期来看，建筑企业为了获得更高的利润，必然会不断调整自己的产业结构，提高定价水平，从而导致整个市场蛋糕缩小，建筑企业之间的竞争将会更加激烈，综合实力较弱的建筑企业将会被淘汰出局。

三、在“营改增”政策环境下对建筑企业的建议

通过上述的分析发现，“营改增”政策的实施短期内可能会增加建筑企业的税负，降低企业的盈利能力，这对于企业的发展是十分不利的，建筑企业要积极顺应时代发展的潮流和趋势，从企业内外两方面进行综合考虑，提高自身税务筹划水平，合理避税，降低应纳税额。一方面，建筑企业要转变纳税观念，树立起一般纳税人意识。同时，建筑企业还需要加强对财务人员的教育和培训，提高财务人员的综合素质，积极应对“营改增”政策的实施对企业造成的不利影响。另外，建筑企业还需要根据“营改增”政策的规定对企业的成本结构进行调整，尽量减少人工费用在生产成本当中所占的比重，而增加机械的投入比重，这样就可以增加成本结构当中可以抵扣的部分，从而降低税负，提高企业的经济效益；另一方面，建筑企业还需要加强对供应商以及分包商的管理，选择最佳的合作伙伴，保证尽可能取得增值税专用发票。

四、结语

综上所述，从宏观方面来讲，“营改增”政策的实施有利于促进我国经济结构调整和升级，对整个国民经济的发展都具有积极的影响，因此不断推进税制改革势在必行。但是，“营改增”政策的实施对建筑企业来说，短期内会增加企业的纳税负担，这是“营改增”政策实施对建筑企业提出的重大挑战，但从长期来看，“营改增”政策的实施对于建筑企业是十分有利的。建筑企业要对“营改增”具有全面而正确的认识，对企业的发展做出正确的调整，趋利避害，减轻企业的税负，提高企业的经济效益。

参考文献：

[1]晏洁.“营改增”对建筑业企业税负的影响及应对措施[J].中国经贸，2015，（12）：226-227.