从风险管理角度看纳税评估与税务稽查的差异

从风险管理角度看纳税评估与税务稽查的差异（共2篇）

从风险管理角度看纳税评估与税务稽查的差异 篇1

从风险管理角度看纳税评估与税务稽查的差异

在工作实践中，由于制度尚不完备等多种原因，始终存在着对纳税评估与税务稽查的定位、税务调查中的举证责任分配、纳税评估中是否进行行政处罚等方面存在一些模糊认识，需要厘清。

自2005年3月国家税务总局出台《纳税评估管理办法（试行）》以来，我国纳税评估制度已经走过近十个年头。纳税评估在防止企业虚假纳税申报、促进税务机关信息反馈、堵塞征管漏洞方面起着重要作用。同时，纳税评估也是纳税服务的有效组成部分。从国际上看，多数发达国家和地区都建立了以纳税评估为核心的税收管理制度，并被纳税人普遍接受。

但是，基层税务机关，尤其是市县一级直接面对纳税人的税务机关，在工作实践中，由于规范制度尚不完备等多种原因，始终存在着对纳税评估与税务稽查的定位、税务调查中的举证责任分配、纳税评估中是否进行行政处罚等方面存在一些模糊认识。鉴于目前《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则正在修订之中，笔者对如何做好纳税评估实施风险管理提出几点看法。

厘清纳税评估与税务稽查的职能定位

税收征管法第五条明确规定“支持税务机关依法执行职务，依照法定税率计算税额，依法征收税款”，既是对税务机关征税权的确认，也是税务机关不可放弃的职责。税收征管程序制度的核心任务是解决具体纳税义务的确定和实现问题，确定税额（依照法定税率计算税额）是整个征管程序的核心，也是欠税追缴、强制征收、税务救济的前提。现行征管程序中，纳税申报是纳税人的自我评定，税务稽查是税务机关对少数违法纳税人的特别调查程序，只能由纳税评估来履行确定税额的职责。现代民主法治制度以纳税人诚信推定为原则，同时也基于经济效率考虑，只对少数申报有误或未申报的纳税人，才通过纳税评估作出确认或更正决定。所以，纳税评估应该是税务机关受理申报后，依法对纳税人（包括扣缴义务人）纳税申报的计税依据和应纳税额等作出的确定或调整，也就是对纳税申报的真实性、准确性、合法性作出确定或调整。在此，纳税评估程序的设置，既彰显了国家征税权力对纳税人自我评定结果的确认或调整（权力行为），同时也是税务机关对纳税人适用税法自我评定过程的一种行政指导（服务行为）。因为在申报纳税方式下，税务机关行使纳税义务评定确认权，并非基于对纳税人的不信任，而是由于现代经济活动的复杂性以及税法计算的专业性，通过税务机关行使评定确认权，更好地保障纳税人的权利。在这里，评定确认权更多地体现了一种指导、教示和服务的功能，也较好地解决了税务机关行政权力与纳税人法律责任失衡的问题，这是现代行政法治理念下国家与纳税人关系之精要。

税务稽查则以违法调查为其工作目标，税收征管法对其职能定位是“专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处”。纳税评估与其的区别是，纳税评估通过对课税要件事实的分析、甄别，确认或调整应纳税额，目的是帮助纳税人准确计算纳税义务以实现税收公平；税务稽查以查处税收违法行为为目的，通过对少数税收违法行为的惩处以提高税法的遵从度。因此，纳税评估主要关注纳税人申报资料，以及税务机关掌握的涉税信息所形成的涉税事实应该缴纳多少税款；而税务稽查关注的焦点是违法行为的构成要件，除了追缴税款，还要让违法纳税人付出更大的违法成本。

纳税评估的法律形式和违法行为的构成要件

纳税评估以确认或调整纳税义务为目标，其法律形式是税务机关作出确认或调整税额的具体行政行为，是税务机关行使税收征管权的具体形式。这也是纳税评估制度改革最大的地方，原来的纳税评估制度定位在税务行政指导，税务机关毋需作出确认或调整税额的具体行政行为，涉及纳税人需要补缴税款或调整申报的，税务机关只需制作评估建议书提请纳税人补缴税款，如发现恶意逃税的，则移交稽查处理。鉴于在纳税申报制度下纳税人掌握了所有的涉税事实资料和证明方法，税务机关不可能独自承担阐明大量涉税事实的责任，为了及时确认纳税义务以实现财政收入的均衡入库，税法允许税务机关主要依据纳税人申报资料，以及第三方信息作出确认或调整纳税义务的行政行为，同时保留对该纳税人事后调查的权力。这种事后调查权力主要体现在税务稽查的监督，对经纳税评估的纳税人在一定期限内，税务机关可以实施税务稽查。如果被发现有应补征税款的新事实或新证据，则可以撤销变更原来的评估决定并进行补税或处罚，并且排除信赖保护原则的适用。法律之所以将税务机关作出的评估决定视为一种保留事后调查权力的行政行为，其目的是要针对税收征管特点建立一种“快速概略确定应纳税额的制度”，只有这样的一种制度才能快速有效地实现税收征管目标，同时又降低税务机关在大量重复的尽职调查中可能存在的执法风险。

根据我国刑法和最高人民法院有关涉税犯罪的司法解释可以探究，税收违法行为的构成必须强调纳税人的主观过错，即纳税人必须有税收违法的故意或过失，否则就成了客观归责了。因此，涉及税收征管法第六十三条的适用问题，法理上应该强调纳税人偷税（逃避缴纳税款）的主观故意。也就是说，必须有证据证明纳税人少缴或不缴税款的行为是出于主观故意，而证明纳税人主观存在过错的举证责任主要在税务机关。由于税务稽查与纳税评估的不同定位，在税务稽查程序中，调查人员必须收集证据以证明纳税人的违法行为是否存在主观过错，而在纳税评估过程中，一般不要求主动采集证据来证明纳税人的主观过错，除非违法行为表现出显而易见的主观故意。

风险应对中纳税评估的实际运用

案头审核和询问约谈是纳税评估的必经程序。在当前风险分析有效性亟待提高的情况下，案头审核程序显得尤为重要，其目的在于通过业务小组的集体讨论，对推送的风险点进行梳理分析，排除虚假或概率较小的风险点，形成进一步评估的重点和方向。案头审核应通过业务小组集体讨论，一般形成三类意见，一是推送疑点基本可以排除的；二是涉税事实基本清晰，补缴税额基本确定；三是税收风险有待进一步核查。对于涉税事实基本清晰，在询问约谈后征纳双方就补缴税额意见取得一致的，即可让纳税人自查申报，评估程序到此终结。对于税收风险点情况复杂，案头审核无法排除风险点，或者存在涉税违法嫌疑，且认为通过自查无法排除违法后果的，则必须转入实地核查。

纳税评估中的实地核查在形式上与税务稽查有诸多相似，比如都运用税收检查手段，文书要求相似等，但两者之间的区别也是明显的。一方面，税务调查的内容和侧重点不同。纳税评估的目的是确认应纳税额，其调查的内容在于应税事实要件；而税务稽查的目的是查处税务违法行为，除了应税事实外，还要调查纳税人是否具有主观过错。在应税事实的调查上，税务稽查侧重于纳税事实的真实性、合法性调查，也即注重实质审查；而纳税评估则侧重于形式审查，注重涉税数据的逻辑关系和分析比对，尤其要关注申报资料的完整性。另一方面，两者在证据采集的强度要求上不一样。税务稽查的调查必须贯彻主动全面调查原则，对税务机关指控的税收违法行为，既要采集纳税人涉嫌违法的证据以及从重的情节，又要采集纳税人有减轻从轻以及免责证据，以确保行政处罚公平公正。而纳税评估的调查是补充性的，主要采集与纳税申报资料有关的证据，目的是对纳税人申报行为进行确认、调整或完善。因此，评估调查受经济效率原则拘束，而稽查调查受行政羁束原则限制。

风险应对过程中控制手段的适用问题

在风险应对过程中发生的纳税评估是否需要进行行政处罚，不在于什么环节，关键看违法行为的构成要件是否满足。税务稽查是以惩治税收违法行为为目标，税务机关在追缴税款的同时必须让违法行为付出更大的代价。因此，行政处罚是必要的法律手段。而纳税评估则是税务机关依据纳税人申报资料对纳税义务进行审核确定的管理行为，同时也作为对纳税人行政指导的纳税服务，不以查明税收违法行为为目标。当然，如果在纳税评估过程中查实税收违法行为，则必须按照相关规定作出行政处罚。可见，行政处罚只是纳税评估的一种辅助性手段。

按照税法规定，纳税人如果违反法律法规规定的协助义务，以致无法准确计算应纳税额的，税务机关有权核定应纳税额。目前在税收征管实务中，尽管法律对核定征收有充分授权，但税务机关不管在纳税评估还是税务稽查中，均很少使用这种方式确定纳税义务。究其原因是法律对核定纳税义务的适用条件规定得过于宽泛，实务上对如何认定纳税人违反协助义务的具体标准不够明确。

笔者认为，认定核定征收的证据条件应该从税法有关纳税人协助义务的规定入手。税收征管法和相关税法对纳税人在纳税申报以及税务调查程序上的协助义务都作了明确的规定。除了纳税人形式要件（申报资料完整性、准确性、合规性）的满足可以作为核定征收的条件外，税法还对实质避税（申报资料虽然合规但申报税额明显偏低）的情况作了核定征收的规定。

至于采用什么样的方法和标准进行核定，税务机关应依照税法相关规定和纳税人所属细分行业的情况来决定，原则是接近行业平均水平。现行税法对核定的方法作了相对明确的规定。

因此，在纳税评估和税务稽查中，税务机关应该更注重纳税人申报资料完整性、准确性、合规性等方面的证据资料的采集，充分运用核定税款的方式来确定纳税义务，这是未来纳税评估的发展方向。

作者：江苏省常州市地税局局长

从风险管理角度看纳税评估与税务稽查的差异 篇2

及其衔接问题的探析

方同艳

摘要：纳税评估、日常检查与税务稽查是税务机关的基本工作职能和重要管理手段，属于税务管理的不同环节，对推进依法治税，加强税务管理，优化纳税服务具有十分重要的意义。本文分析了目前税收工作中三者之间出现的缺位、越位等脱节现象，并从现有税收法律环境出发，就纳税评估、日常检查与税务稽查三者如何准确定位及有效衔接问题进行了探讨，提出了完善有关法规制度，正确划分三者之间的职责范围，加强部门之间的衔接与协调的具体设想。

关键词：纳税评估 税务检查 职责定位 规范衔接

随着税收征管改革的不断深化，国家税务总局于1995年提出了“以纳税申报和优化服务为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查”的30字的新税收征管模式。1997年1月，国务院办公厅转发国家税务总局关于税收征管改革的总体方案，在全国税务系统开始全面推行这一新征管模式，在调整税收征、管、查专业职能的同时，基本实现了从税务机关对纳税人“保姆式”管理向纳税人依法自觉主动申报纳税的转变。但由于对新征管模式理解上的偏差，一些人片面地认为实行纳税人自行申报就是坐等纳税人上门，过分强调将工作重点放在集中征收和重点稽查上，忽视了对纳税人的日常管理，导致对税源控管能力弱化，“责任淡化、疏于管理”的问题凸现，税款流失成为当前和今后相当长一段时间内税收征管面临的最主要的风险。2004年7月，谢旭人局长在全国税收征管工作会上提出，要按照“革除弊端，发挥优势，明确职责，提高水平”的原则建立新的税收管理员制度，将原“30字”征管模式增加了“强化管理”4个字。强化管理的核心内容是税源管理，纳税评估作为国际上有效实施税源管理的通行做法，被引入到新的税收管理员制度之中。2005年3月国家税务总局正式下发<<纳税评估管理办法(试行)>>，标志着纳税评估作为税收管理的一个核心环节，与日常检查、税务稽查一起构成税务机关强化税收征管的重要手段和方法，得到了各级税务部门的重视，并在推进依法治税，引导纳税遵从，防范税收风险，提高征管能力，优化纳税服务过程中发近挥着十分重要的作用。但由于法规制度不完善，法律定位不准确，职责分工不明确等原因导致纳税评估、日常检查与税务稽查之间出现了缺位、越位和不协调的现象，给正常的税收工作秩序带来了很大的影响，因此对纳税评估、日常检查与税务稽查三者如何准确定位及有效衔接问题的研究具有十分重要的理论意义和实践价值。

一、纳税评估、日常检查与税务稽查在定位及其衔接方面存在的主要问题

(一)现行纳税评估体系的局限性

1、纳税评估的法律地位不明确，评估结果处理缺少法律依据。

《纳税评估管理办法（试行）》的颁布实施，标志着税收征管工作重心向税源管理实现了战略性调整。纳税评估作为一项税务管理活动,属于行政管理行为，任何合法的行政行为都必须得到国家的法律、法规的授权,但在《税收征收管理法》及其实施细则中均无有关纳税评估的表述，没有赋予纳税评估应有的法律地位，使得纳税评估工作始终处于执法的法律边缘，使其相应职责、手段、方法等也都徘徊于管理与稽查之间，很难把握操作的准确尺度。对纳税评估中发现的涉税违法行为通常采取宽容性的处理，即《纳税评估管理办法》第18条“对纳税评估中发现的计算和填写错误、政策和程序理解偏差等一般性问题，或存在的疑点问题经约谈、举证、调查核实等程序认定事实清楚，不具有偷税等违法嫌疑，无需立案查处的，可提请纳税人自行改正”的规定，便含有对此类行为免于行政处罚之意,超出了我国现行《税收征管法》及实施细则的免责规定，显著加重了纳税评估人员的执法风险。

2、纳税评估制度体系不完善，实际操作过程中随意性较大。

《纳税评估管理办法（试行）》对纳税评估工作作出了指导性的规定，但缺少可操作性的纳税评估工作规程，没有制定相配套的纳税评估职责分工、质量控制、责任追究、绩效考核等制度体系，实际操作过程中随意性较大，纳税评估的作用得不到应有的发挥。表现为纳税评估在当前存在两种错误的观念：一是纳税评估“无用论”，认为纳税评估是一种内部审计行为，以案头审核为主，所依赖的纳税信息资料的全面性、真实性和准确性受到限制，评估结论的可靠性受到质疑，不必向纳税人发出任何形式的法律文书，使得评估工作大多流于形式,发挥不了应有的作用；二是纳税评估“万能论”，认为纳税评估就是管理环节的“稽查”，对于靠案头资料和税务约谈无法证实的疑点问题，既可进行调账核查，也可进行实地核查，而且这种“评估式稽查”不受税务稽查程序的严格限制，并且对评估中发现的问题又可进行宽容性和灵活性处理，使得纳税评估成为征管过程中进退自如的“万能武器”，严重削弱了税法的刚性和执法的严肃性。

(二)征管部门的日常检查日益被边缘化

1、征管部门自身以纳税评估代替了日常检查。

根据《国家税务总局关于进一步加强税收征管基础工作若干问题的意见》（国税发[2003]124号）的规定，日常检查属于征管部门的日常管理行为，是征管部门的基本工作职能和管理手段之一。自《纳税评估管理办法（试行）》公布实施以来，纳税评估作为强化税收管理的核心环节和重要手段被提到前所未有的高度，得到了各级税务机关的广泛重视。但纳税评估办法中有关约谈纳税人、提供举证资料、进行实地调查核实的规定与日常检查的界限混淆不明，职责划分不清；纳税评估办法中对评估程序、评估期限、评估比例、评估次数与评估权限的规定都不够明确，而不象日常检查那样受到各种限制，致使征管部门逐渐形成了以纳税评估代替日常检查的倾向，要么是以评代查、以补代罚，减轻纳税人的责任；要么借纳税评估之名，行税务检查之实，加重纳税人的负担。

2、稽查部门的税务稽查挤占了日常检查的空间。

根据国家税收征管改革的总体部署和要求,各地积极探索和推行了稽查体制改革，通过整合稽查资源、统一执法尺度、强化执法监督等措施，在县级以上逐步建立了“一级稽查”体制，对税务稽查局专业发挥“重点稽查”职能，深化税收征管改革，促进依法治税具有十分重要的意义。由于认识上存在偏差，部分人员不能正确理解“一级稽查”的内涵，将税务稽查和税务检查混为一谈的观念，甚至错误地认为除稽查人员外，管理部门的人员不能下户检查，常常以税务稽查取代了征管部门的日常检查和发票管理部门的发票检查，这不仅无助于正确界定征管、稽查部门各自的职责，而且容易导致对税务稽查职能认识上的错位。有的纳税人为迎合税务稽查人员更多地体现“稽查成果”的心理，有意不足额申报税款，留待稽查时补缴，以求得稽查人员从轻从宽的稽查处理，结果造成管理部门的职能被弱化，税务稽查的职能也没有得到应有的发挥，严重影响了税收执法的刚性。

(三)税务稽查的法律定位模糊，制约了税务稽查职能的发挥

1、税务稽查的法律概念模糊，指导思想偏离了稽查的组织目标。

由于历史的原因，税务稽查在我国的法律上一直没有明确的定义。改革开放前，还没有税务稽查这一提法。上世纪八十年代至九十年代初，“税务稽查”、“税务检查”、“纳税检查”、“税收检查”等提法互相混用。直到1994年，在国务院批转的国家税务总局《工商税制改革实施方案》中，正式提出“税务机关的主要力量将转向日常的、重点的税务稽查”，从此“税务稽查”一词开始大量使用。1995年国家税务总局下发的《税务稽查工作规程》中对税务稽查的内涵第一次作出了正式解释。这一解释将税务稽查主体笼统地界定为税务机关，不利于税务稽查机构独立行使税务稽查权,影响了税务稽查职能的充分发挥。长期以来我国各级税务机关包括稽查机构在“以组织收入为中心”的单纯财政思想指导下,稽查局被作为税务局查补收入的手段,将“执法型”稽查弱化为“收入型”稽查,致使稽查运行偏离了组织目标。

2、税务稽查工作规程“陈旧过时”，对指导实际工作有一定的局限性。现行适用的《税务稽查工作规程》是由国家税务总局于1995年12月制定下发的，至今已不能适应税收工作不断发展的需要。随着社会税收环境的发展变化，新的税收征管模式不断完善，税收征管改革也不断深入，特别是新的税收管理员制度实行后，纳税评估作为一种全新的管理手段在强化税源管理中发挥着日益重要的作用。受当时条件限制，《税务稽查工作规程》在某些方面的规定与新的《税收征管法》的精神不符，更无法协调税务稽查与纳税评估之间的关系，以致造成征管与稽查之间的权责不清，衔接不畅，矛盾也越来越大，直接影响了税收征管的质量与效率。在实际工作中，评估人员往往从本部门利益出发，对评估中发现的税收违法案件，好处理的自己作补税处理，难处理的移送稽查部门处理；同样稽查部门在确定稽查对象时往往也是“挑肥拣瘦”、“喜大恶小”、“避难就易”，对税源大户、好查的户年年查，放松了对中小纳税户、难查户的监督检查，使税务稽查失去公平。致使个别纳税人对偷逃税款产生侥幸心理，淡化了纳税人依法纳税的意识，使犯罪分子得不到应有的惩处，极大地降低了税法的严肃性。

二、关于纳税评估、日常检查与税务稽查三者如何准确定位的分析

（一）关于纳税评估的定位分析

1、概念： 纳税评估是指税务机关运用数据信息对比分析的方法，对纳税人和扣缴义务人纳税申报（包括减免缓抵退税申请）情况的真实性和准确性作出定性和定量的判断，并采取进一步征管措施的管理行为。

2、确立纳税评估在强化税源管理中的核心地位。

改革税收征管新模式的首要任务是“强化管理”，“强化管理”的核心是税源管理，它是连接“集中征收”和“重点稽查” 的桥梁和纽带，而确立纳税评估在税源管理中居于核心地位，对强化税源管理，降低税收风险，减少税款流失，不断提高税收征管的质量和效率有着十分重要的意义。一是纳税评估是在申报后立即展开，纳税申报中存在的问题能够及时被发现和处理，有效地防止虚假纳税申报，提高了纳税申报的准确率，有助于税务机关加强税源控管，堵塞管理漏洞，减少税收流失，从而提高了管理的时效性；二是纳税评估的目标定位决定其具有服务的功能。纳税评估通过约谈、举证等方式，将纳税人目前大量存在的因主观疏忽或对税法理解错误而产生的涉税问题及时处理在未发或萌芽状态，更加注重帮助纳税人识错、纠错，提高其正确纳税的能力，有效地防范征纳双方的税收风险，减少征纳成本，达到强化管理和优化服务的目的，有利于构建和谐的征纳关系；三是纳税评估为日常检查和税务稽查提供准确的案源，减少打击税收违法行为的盲目性，提高了执法的准确性和威慑力。确立纳税评估在税源管理中的核心地位，可以使征管体系更加严谨，征管工作更具活力，精细化程度更高，税收的管理与服务功能更加凸显，弱化管理的状况从而得到根本性的改变。

（二）关于日常检查与税务稽查的定位分析

1、概念：日常检查和税务稽查同属《税收征管法》中税务检查的范畴，因此要认清日常检查和税务稽查的概念首先应弄清什么是税务检查。《税收征管法》第五十四条规定：“税务机关有权进行下列税务检查„„”《税收征管法》第十四条规定：“本法所称税务机关是指各级税务局、税务分局、税务所和按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构。”《税收征管法实施细则》第九条进一步规定：“税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。”根据国家税务总局征收管理司编著的《新税收征收管理法及其实施细则释义》的解释，税务检查是税务机关以国家税收法律、行政法规为依据，对纳税人、扣缴义务人履行纳税义务和扣缴义务的情况进行检查和处理的总称；税务稽查，是税务检查的一种，是指税务稽查机构的专业检查。从以上规定中可以看出，税务稽查应当是指税务机关的专业税务稽查机构依法对有税收违法嫌疑的纳税人、扣缴义务人所进行的税务检查和处理工作的总称，属于执法型检查。按照《国家税务总局关于进一步加强税收征管基础工作若干问题的意见》（国税发〔2003〕124号）规定，日常检查是指税务机关清理漏管户、核查发票、催报催缴、评估问询，了解纳税人生产经营和财务状况等不涉及立案核查与系统审计的日常管理行为，是征管部门的基本工作职能和管理手段之一。

2、正确认清日常检查与税务稽查之间的关系。

由于日常检查和税务稽查同属税源监控管理手段，在外在表现形式上均为对纳税人、扣缴义务人实施的一种税务检查，因此，要准确划分日常检查和税务稽查的职责，必须正确认识日常检查和税务稽查两者之间的关系。

（1）两者的区别：1从检查主体看,税务稽查的主体是省以下的各级税务稽○查局；日常检查的主体一般是税务机关的征管部门。○2从检查对象看，税务稽查的检查对象是涉嫌偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的纳税人和扣缴义务人；日常检查的对象主要是在税收征管活动中有特定义务，或者在某一环节出现问题需要约谈问询、调查核实、检查清算的纳税人、扣缴义务人。○3从检查性质看，税务稽查是由专业稽查部门依法对纳税人、扣缴义务人履行纳税义务、扣缴税款义务情况进行检查和处理的全部活动，以检查以往为主，属于事后检查，其目的和作用是查处偷、逃、骗税行为、打击税收违法犯罪活动，使税法神圣不可侵犯，具有征管机构无法可比的专业性和执法地位的权威性；日常检查是征管部门为强化税源管理在当年纳税期内对纳税人的涉税情况进行单项性、有针对性的，不涉及立案核查与系统审计的检查，日常检查侧重于事前、事中的申报监控管理和纳税辅导，其目的和作用是及时发现问题、分析问题、解决问题，以维护良好的税收征管秩序。○4从检查程序看，税务稽查的程序必须严格遵守《税务稽查工作规程》的规定，即必须按照选案、检查、审理、执行四个环节进行，实行严格的专业化分工，各环节相互分离、相互制约；日常检查则可以根据税收征管的实际需要进行灵活的安排，程序比较简单，不一定按照选案、检查、审理、执行四个环节进行，只要不违背税收征管法及实施细则的原则规定即可。

（2）两者的联系：○1无论是日常检查还是税务稽查都源自《税收征管法》及实施细则的授权，都必须遵守《税收征管法》及实施细则的规定，两者的共同目标是依照国家税收法律、法规，查处税收违法行为，保障税收收入，维护税收秩序，促进依法纳税，保证税法的实施。○2两者均是税务机关的基本工作职能和重要管理手段，是一种以管促查，以查促管的相辅相成、相互补充的良性互动关系。日常检查可及时、准确地为税务稽查提供案源信息、资料数据，增强税务稽查对税收违法行为打击的准确度和力度，弥补当前税务稽查选案信息少、准确率低的不足；税务稽查通过查处税收违法行为，既能起到教育纳税人自觉依法纳税、遵守税法的作用，又可以促进征管部门各项管理措施及行为更规范、更严密、更有效，起到“以查促管”的作用。认为税务检查只能由稽查部门实施，征管部门没有税收检查权，或者将日常检查与税务稽查割裂开来，都是不正确的。

三、建立完善纳税评估、日常检查与税务稽查三者之间有效的衔接与协调机制

（一）完善法律法规，规范工作规程。

一是修改完善《税收征管法》及其《实施细则》，在法律法规层面上赋予纳税评估明确的法律地位，更好地发挥纳税评估在强化税源管理中核心作用；在“法律责任”部分增加在一定条件下予以免责的人性化设计：如属于纳税人非主观故意的，因计算和填写错误或政策和程序理解偏差等原因产生的一般性税收问题，或存在的疑点问题经约谈、举证、调查核实等程序认定事实清楚，不具有偷税等违法嫌疑，无需立案查处的，若纳税人主动接受自查自纠（自行补充纳税资料、补正申报、补缴税款、调整账目等）的，可给予从轻、减轻或免于处罚，从而使税收征管法更加符合以人不为本的治国理念。二是制定便于操作的纳税评估工作业务规程，对评估程序、评估期限、评估比例、评估次数与评估处理作出具体的规定，建立纳税评估岗位责任、质量控制、评估复查、责任追究等制度体系,使纳税评估工作有章可循，不断提高评估工作水平。三是尽快出台《税务检查条例》，以行政法规的形式统一规范税务检查法规体系。根据新的税收征管法的规定，结合税收征管新模式，从清理过时条款、细化立案标准、规范执法行为等方面修改完善《税务稽查工作规程》，确立选案、检查、审理、执行四个环节分工、制约，互相促进的稽查体制。根据征管部门日常检查的不同环节和特点，制定贴近实际、简便易行、合法有效的日常检查工作规程，构建日常检查和税务稽查各个环节之间衔接紧密、分工明确、权责清晰、均衡协调的关系。

（二）划分职责范围，明确业务边界。

纳税评估、日常检查、税务稽查是税收管理的不同环节，三者之间既相对独立，又相互依存、相互促进，共同构成税收管理的有机整体。因此，要在严格按照《国家税务总局关于进一步加强税收征管基础工作若干问题的意见》（国税发〔2003〕124号）规定的三条原则基础上，结合《纳税评估管理办法》，对纳税评估、日常检查、税务稽查进行准确定位，划分职责范围，明确业务边界。

1、纳税评估作为一种系统性的税源监控手段，贯穿于税收征管的始终，税收征管过程包含了对税收征管每个环节进行评估的过程。纳税评估的对象原则上是主管税务机关负责管理的所有纳税人及其应纳所有税种，但评估实务中一般采用计算机自动筛选、人工分析筛选和重点抽样筛选等方法确定纳税评估对象。筛选纳税评估对象的重点主要包括：依据税收宏观分析、行业税负监控结果等数据，结合各项评估指标及其预警值和税收管理员掌握的纳税人实际情况，参照纳税人所属行业、经济类型、经营规模、信用等级等因素进行全面、综合的审核对比分析，发现有问题或疑点的纳税人；重点税源户；特殊行业的重点企业；税负异常变化；长时间零税负和负税负申报；发票违章； 申报情况与地税机关掌握情况不一致； 享受了税收优惠政策；期内办理退税以及发生弥补亏损； 纳税信用等级低下；日常管理和税务检查中发现较多问题的纳税人等。

2、在征管过程中，对纳税人、扣缴义务人履行纳税义务的日常性检查及处理由基层征收管理机构负责。日常检查适用于对纳税人履行纳税义务过程中不涉及立案检查与系统审计的的日常税收管理行为。日常检查的主要内容包括：检查核实纳税人税务登记事项的真实性、企业财务的核算、帐簿凭证的管理；非正常户、停业户等动态信息的核查；纳税人基础信息采集核查；税控装置使用的核查；纳税户日常发票保管、使用情况的检查、核查和协查；涉税申请审批项目和核定、认定事项的实地核查；调查核实纳税人纳税申报（减免、退税申请）事项；汇算清缴检查；税收优惠政策执行情况的检查；注销税务登记情况的核查和税款清算；对纳税评估问询和疑点情况进行实地检查等。

3、税收违法案件的查处（包括选案、检查、审理、执行）由稽查局负责，稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。税务稽查案源主要从以下几个方面确定：举报案件；纳税评估与日常检查过程中发现有偷、逃、骗税等税收违法行为嫌疑、需要移送稽查的案件；上级交办的案件；稽查局按规定采取计算机选取或人工随机抽样等办法选取并与税源管理部门协调后确定的案件；外单位（包括国际情报交换）转办的案件等。稽查的重点是查处伪造、倒卖、虚开增值税专用发票，利用作假账、多套账或账外经营手段偷逃税款，伪造海关代征进口增值税专用缴款书、运输发票、废旧物资普通发票和农产品收购发票等骗抵税款以及骗取出口退税等违法案件。

（三）建立协调机制，构建监督体系。

为了提高税收征管的综合效能，防止和避免多头评估、多头检查与重复检查，应建立健全纳税评估、日常检查与税务稽查工作协调机制，实现征收、管理、稽查各环节的工作衔接与信息共享，使征管查之间真正形成相互协调，相互促进的管理链条，成为税收管理科学化、精细化、规范化管理的有机整体。

一是建立征管查联席会议制度,形成制度化、规范化的案件移交、意见反馈、信息交换机制。科学合理地安排纳税评估、日常检查与税务稽查工作计划，定期通报各自的工作情况，统筹调整工作安排，保证纳税评估、日常检查与税务稽查工作协调推进。征管部门通过纳税评估与日常检查，充分利用现代化信息手段，广泛收集、整理、分析征管查各环节中同

一、同类纳税人的各种涉税信息，找出管理中的漏洞，找准管理的主攻方向，研究管理办法，不断巩固科学管理的基础。征管部门在纳税评估和日常检查中发现的应立案查处案件要及时移交稽查部门处理，稽查部门也要切实搞好稽查结果反馈、稽查成果分析及稽查建议工作，对税务稽查中发现的问题及形成原因进行深入分析，有针对性地提出稽查建议，使征管部门能准确掌握管理中存在的薄弱环节和纳税人涉税违法行为的手段、规律和动向，从而更好地加强税收征管。

二是以明确岗位职责分工和规范征管工作流程为基础，推行税收执法责任制。将税收征管流程内的征收、管理、稽查等工作分解细化为具体的岗位，签订岗位责任书落实到个人，明确每个岗位的职责与履行每项职责的工作步骤和标准，做到以事定岗、以岗定责、权责相当，让税务人员各司其职、各尽其责，形成既分工协作，又相互制衡的关系。引入规范化管理体系，以信息化管理手段为依托，对税收执法行为进行全过程的监控与考核，建立科学完备的指标体系和考评体系，全面真实地反映税收执法结果，并为责任追究提供准确依据，确保税收执法活动高效有序地运行。

三是加强执法检查，构建监督体系。针对税收管理和执法中存在的问题中，应大力加强税务执法行为的检查监督，严格执行税收执法过错责任追究制度。对纳税评估和税务检查工作中徇私舞弊、弄虚作假，查而不报、压案不办、查处不力的，或为有涉税违法行为的纳税人通风报信致使其逃避查处的，或应移交案件而不移交的，或滥用职权致使评估、检查结果失真，给纳税人造成损失的，要严格按照《税收执法过错责任追究办法》追究过错责任人的行政责任，给予适当的行政处理和经济惩戒，情节较重的按照有关规定给予行政处分，构成犯罪的要依法追究有关人员刑事责任。加强上级税务机关对下级税务机关的执法监督。定期开展自上而下的执法检查，尤其要注重组织好日常性与专项性的执法检查，充分发挥层级执法检查所具有的深度强、力度大的作用。充分发挥税务机关内部政策法规与纪检监察部门的监督职能，实行监督关口前移，发现问题及时处理，将问题遏制在未发及萌芽状态。建立完善税务行政执法案件复查制度，实行大案要案的报告、督办、通报制度，推行税收执法政务公开制度，广泛接受纳税人、人大代表、政协委员、司法机关、社会舆论的监督，构建一个完整的执法监督体系,确保税收征管查各环节的执法工作合法、公平、公正地开展。

参考文献：

〔1〕国家税务总局教材编写组：《税收管理员操作实务》，中国税务出版社，2006年版 〔2〕梁俊娇主编：《纳税评估方法与案例》，中国财政经济出版社，2005年版 〔3〕国家税务总局征收管理司编著：《新税收征收管理法及其实施细则释义》，中国税务出版社，2002年版

〔4〕许建国：纳税评估、日常检查、税务稽查关系的规范，税务研究，2008（1）〔5〕国家税务总局：《关于进一步加强税收征管基础工作若干问题的意见》，国税发[2003]124号

〔6〕国家税务总局：《关于进一步加强税收征管工作的若干意见》，国税发〔2004〕108号