递延所得税资产

递延所得税资产（共10篇）

递延所得税资产 篇1

所得税会计是通过比较资产负债表上列示的资产、负债, 按照企业会计准则规定所确定的账面价值与税法规定确定的计税基础, 对两者之间的差额分别就应纳税暂时性差异与可抵扣暂性差异, 确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产, 并在该基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。本文拟就递延所得税资产与递延所得税负债的确认与计量做出相关探讨。

一、递延所得税资产的确认与计量

(一) 确认递延所得税资产的一般原则

资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的, 在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异时, 以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的的应纳税所得额为限, 确认相关的递延所得税资产。

(二) 不确认递延所得税资产的情况

如果企业发生的某项交易或事项不是企业合并, 且交易发生时既不影响会计利润又不影响应纳税所得额, 同时该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同, 产生可抵扣暂时性差异的, 企业会计准则规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。

(三) 递延所得税资产的计量

一是适用税率的确定。确认递延所得税资产时, 应估计相关可抵扣暂时性差异的转回时间, 采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定。二是递延所得税资产账面价值的复核。资产负债表日, 企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核;如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用递延所得税资产的利益, 应减记递延所得税资产的账面价值。

二、递延所得税负债的确认与计量

(一) 确认递延所得税负债的一般原则

除企业会计准则中明确规定可不予确认递延所得税负债的情况外, 企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。确认应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债时, 交易或事项发生时影响到会计利润或应纳税所得额时的, 相关的所得税影响应作为利润表中所得税费用的组成部分。

(二) 不确认递延所得税负债的情况

一是商誉的初始确认。因为会计与税收的划分标准不同, 按照税法规定作为免税合并的情况下, 税法不认可商誉的价值, 其计税基础为零, 两者间差额形成应纳税暂时性差异。二是与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异, 一般应确认相应的递延所得税负债。三是除企业合并外的其他交易事项中, 如果该项交易或事项发生时既不影响会计利润, 又不影响应纳税所得额, 则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同, 形成应纳税暂时性差异的, 交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。

(三) 递延所得税负债的计量

递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间适用的所得税税率计量。企业适用的税率在不同年度间一般不会变化, 企业在确认递延所得税负债时, 可以现行适用税率为基础计算确定。

三、案例分析

[例]××股份有限公司为一家制造企业, 自2007年1月1日成立日起执行《企业会计准则》。该公司按净利润的10%提取法定盈余公积, 适用的所得税税率为33%, 2009年2月5日, 注册会计师在对××公司2008年会计师报表审计时, 就以下几项会计事项处理提出质疑:

(1) 2008年1月, ××股份公司董事会决定, 将公司所得税的核算方法自当年起由应付税款法改为资产负债法。由于考虑到公司以前年度的所得税汇算清缴已经完成, 因此仅将该方法运用于2008年及以后年度发生的经济业务。2007年报显示, ××公司在2007年只发生一项纳税调整事项, 于2007年年末计提的无形资产减值准备400万元。该无形资产减值准备金额至2008年12月31日未发生变动。

(2) ××股份公司于筹建期发生开办费用2000万元, 在发生时作为长期待摊费用处理, 并将该笔开办费用自开始生产经营当月 (2007年1月) 起分5年摊销, 计入管理费用。

(3) 2008年3月, ××股份公司为研制新产品, 在研究阶段共发生新产品研究期间费、人员工资等计100万元, 会计部门将其作为无形资产核算, 并于当年摊销20万元。对此, 公司处理如下:

(4) 公司于2007年12月接受B公司捐赠现金1200万元, 会计部门将其确认为营业外收入, XX股份公司2007年度的利润总额为6000万元。其中:2008年度所得税汇算清缴于2009年2月28日完成。假定税法规定:对于企业发生的开办费自开始生产经营当月起分5年摊销, 对于资产减值损失, 只允许在损失实际发生时才在税前抵扣, 对于研发费用, 按照其实际发生额准予税前抵扣。公司2008年度会计报表批准报告出具日为2009年3月20日, 会计报表对外报出日为2009年3月22日。假定上述事项均为重大事项, 并且不考虑所得税外其他相关税费的影响。预计公司在未来转回暂时性差异的期间 (3年内) 能够产生足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异。

要求:对于该股份公司不正确的会计处理, 编制调整分录。

调整分录为:

参考文献

[1]财政部会计司编写组:《企业会计准则讲解》, 人民出版社2007年版。[1]财政部会计司编写组:《企业会计准则讲解》, 人民出版社2007年版。

[2]财政部会计资格评价中心:《初级会计实务》, 中国财政经济出版社2009年版。[2]财政部会计资格评价中心:《初级会计实务》, 中国财政经济出版社2009年版。

[3]财政部:《企业会计准则》, 经济科学出版社2006年版。[3]财政部:《企业会计准则》, 经济科学出版社2006年版。

[4]于晓镭、徐兴恩:《新企业会计准则实务指南与讲解》, 机械工业出版社2006年版。[4]于晓镭、徐兴恩:《新企业会计准则实务指南与讲解》, 机械工业出版社2006年版。

[5]中国注册会计师协会:《2010年度注册会计师会计教材》, 中国财政经济出版社2010年版。[5]中国注册会计师协会:《2010年度注册会计师会计教材》, 中国财政经济出版社2010年版。

[6]财政部:《企业会计准则——应用指南》, 中国财政经济出版社2006年版。[6]财政部:《企业会计准则——应用指南》, 中国财政经济出版社2006年版。

递延所得税资产 篇2

根据新准则,目前的所得税会计采用的是资产负债表债务法，资产负债表日，确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债外的其他资产负债项目的账面价值与计税基础，对于两者存在差异的，分析其性质，除准则中规定的特殊情况外，分别应纳税暂时性差异及可抵扣暂时性差异，并乘以所得税税率，确定递延所得税的金额，并与期初递延所得税相比，确定当期进一步确认的递延所得税金额或应转销的金额，计入所得税费用—递延所得税，但如果某项交易或事项按照会计准则规定应计入所有者权益的，由该交易或事项产生的递延所得税变化也应计入所有者权益，

具体的步骤：

递延所得税资产 篇3

关键词 长期股权投资 成本法 权益法 递延所得税

企业持有的长期股权投资根据投资企业对被投资单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值是否能可靠计量等划分为成本法核算和权益法核算。基于长期股权投资账面价值和税法所规定的计税基础不一致导致了暂时性差异的出现，因此需确认相关的所得税影响。本文将按照长期股权投资的业务流程对其中的递延所得税进行探讨。

一、成本法下长期股权投资和税法的差异

根据《企业会计准则第2号-长期股权投资》（CAS2）第三章第五条规定投资企业能够对被投资企业实施控制或投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量时应采用成本法核算。

（一）成本法下长期股权投资的初始计量和税法的差异

1.同一控制下企业控股合并形成的长期股权投资初始成本与税法的差异

同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始成本应当按照合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为初始成本，企业所支付的现金、转让的非现金资产或承担债务的账面价值与初始成本的差额应当调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益。企业发生的审计等中介费用以及其他相关费用，发生时列入管理费用。而根据《企业所得税法实施条例》第七十一条规定企业的投资资产按照以下方法确定成本：

（一）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；

（二）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。

因此此时长期股权投资的账面价值和其计税基础之间存在差异，需确认递延所得税。

企业以发行权益性证券作为合并对价的，以发行的权益性证券的账面价值作为长期股权投资的账面价值，而与发行权益性证券相关的佣金、手续费等应从发行的溢价收入中扣减，不足扣减的冲减盈余公积和未分配利润。根据《财政部、国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税[2009]29号）第二条规定企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除，因此根据税法要求应以发行权益性证券的公允价值作为长期股权投资的成本，因此此时长期股权投资的账面价值和其计税基础之间存在差异，需确认递延所得税。

2.非同一控制下企业控股合并形成的长期股权投资初始成本与税法的差异。

非同一控制下企业控股合并形成的长期股权投资应当以所支付的现金、转让非现金资产、发生或承担债务的公允价值作为初始成本，企业发生的审计等中介费用以及其他相关费用，发生时列入管理费用；由于税法要求发生的相关费用也应列入成本，因此此时长期股权投资的账面价值和其计税基础之间存在差异，需确认递延所得税。

企业以发行权益性证券做为合并对价的以发行的权益性证券的公允价值做为长期股权投资的初始成本，但发行权益性证券的直接相关费用在发行溢价中扣除，此时长期股权投资初始投资的成本符合税法要求，不存在暂时性差异，不需确认递延所得税。

3.非企业合并形成的长期股权投资初始成本与税法的差异

当投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量时，以支付对价的账面价值作为初始成本，此时由于投资的公允价值无法取得，所以长期股权投资初始投资的成本符合税法要求，不需确认递延所得税。

（二）成本法下长期股权投资的后续计量和税法的差异

由于成本法下的长期股权投资当被投资单位宣告发放现金股利或利润时确认投资收益，不调整长期股权投资的账面价值，此 时长期股权投资的成本符合税法要求，不需确认递延所得税。

成本法下在投资企业的长期股权投资发生减值时需计提减值准备，且计提的减值准备不可转回，需处置时方可转出。计提减值准备会导致长期股权投资的账面价值小于计税基础形成可抵扣暂时性差异，根据CAS18第四章第十四条规定企业对与子公司、联营企业及合营企业投资相关的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应当确认相应的递延所得税资产：

（一）暂时性差异在可预见的未来很可能转回；

（二）未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。

当企业管理层意图长期持有长期股权投资时该可抵扣暂时性差异在可预见的未来一定不会转回，因此不需确认相应的递延所得税资产，待企业管理层处置该长期股权投资时予以确认，同时调整所得税科目。

（三）成本法下长期股权投资处置时和税法的差异

当企业管理层决定出售该股权投资时，企业要确认计提减值准备时未确认的递延所得税资产。

二、权益法下长期股权投资和税法的差异

根据CAS2第三章第八条规定投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响时采用权益法核算，既对合（联）营企业采用权益法核算。

（一）权益法下长期股权投资初始成本和税法的差异

权益法下投资企业以所支付的现金、债务重组的公允价值和支付的相关税费作为其初始投资成本，此时长期股权投资的初始成本等于其计税基础，不存在暂时性差异。

企业以发行权益性证券做为对价的以发行的权益性证券的公允价值做为长期股权投资的初始成本，但发行权益性证券的直接相关费用在发行溢价中扣除，此时长期股权投资初始投资的成本符合税法要求，不存在暂时性差异，不需确认递延所得税。

企业以非货币性交换取得长期股权投资时有采取公允价值计量和以换出资产的账面价值计量两种情况。当交换具有商业性质且公允价值能可靠计量时，应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，由于此时采取公允价值计量，因此长期股权投资的账面价值等于其计税基础不需确认递延所得税。

企业以非货币性资产交换取得长期股权投资时虽然具有商业实质但换入资产和换出资产的公允价值均不能可靠计量时，以换出资产的账面价值为基础确定换入资产的成本，此时由于长期股权投资的公允价值不能可靠计量，因此长期股权投资的账面价值等于其计税基础不需确认递延所得税。

当交换不具备商业实质时以换出资产的账面价值和支付的相关税费做为长期股权投资的初始成本，此时若换入的长期股权投资的公允价值可以可靠计量时其账面价值和计税基础存在暂时性差异，因此需确认递延所得税。

（二）权益法下长期股权投资后续计量和税法的差异

1.权益法下长期股权投资后续计量时必须确认的递延所得税

当合（联）营企业出现亏损时，投资企业需根据投资比例分担被投资企业的亏损，此时会导致长期股权投资账面价值的减少。由于税法规定资产以历史成本做为计税基础，此时长期股权投资的账面价值小于计税基础，形成可抵扣暂时性差异。

因此在合（联）营企业持续经营的情况下应确认相应的递延所得税资产，调整所得税科目。

2.后续计量时长期股权投资的账面价值和计税基础不一致时需根据企业意图确认的暂时性差异。

当投资企业持有的长期股权投资的初始投资成本小于按持股比例计算的被投资单位可辨认净资产公允价值份额时，投资企业将该差额调增长期股权投资的账面价值，产生应纳税暂时性差异。根据CAS18第四章第十二条规定企业对与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应纳税暂时性差异，应当确认相应的递延所得税负债。但是，同时满足下列条件的除外：

（一）投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；

（二）该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。

因此如果投资企业管理层意图长期持有该长期股权投资时该递延所得税负债不需确认，当企业管理层意图近期出售该长期股权投资时，应确认该递延所得税负债。

同理当合（联）营企业实现盈利时，投资单位需根据投资比例享有被投资企业的盈利，此时长期股权投资的账面价值会增加大于其计税基础，形成应纳税暂时性差异，在企业管理层拟近期出售时方能确认为递延所得税负债。

当被投资单位宣告发放现金股利和利润时，投资企业减少长期股权投资的账面价值小于计税基础形成可抵扣暂时性差异，当企业管理层意图长期持有长期股权投资时该可抵扣暂时性差异无法预测在可预见的未来转回，因此不需确认该递延所得税资产，当企业管理层拟近期出售时方确认。

同理在投资企业的长期股权投资发生减值时需计提减值准备，且计提的减值准备不可转回，需处置时方可转出。计提减值准备会导致长期股权投资的账面价值小于计税基础形成可抵扣暂时性差异，当企业管理层意图长期持有长期股权投资时该可抵扣暂时性差异在可预见的未来一定不会转回，因此不需确认相应的递延所得税资产，待企业管理层拟近期出售该长期股权投资时予以确认。

被投资企业发生除净损益以外所有者权益的变动时，投资企业按持股比例调整长期股权投资的账面价值，形成暂时性差异。当企业管理层意图长期持有时该暂时性差异在可预见的未来一定不会转回，因此不需确认该递延所得税资产（或递延所得税负债），待企业拟近期出售该长期股权投资时予以确认，同时调整资本公积科目。

（三）权益法下长期股权投资处置时和税法的差异

当企业管理层拟近期出售该股权投资时，企业已不再符合在该股权后续计量期间不确认暂时性差异的条件，因此此时要确认暂时性差异。

三、案例分析

例1、2011年3月2日甲公司为取得乙公司25%的股权，专门发行1000万股本公司的普通股（每股面值1元），该批股票的公允价值为4000万元，另外为发行该股票甲公司向证券承销机构支付手续费等相关费用200万元。取得投资时乙公司可辨认净资产的公允价值为18000万元，假定甲公司取得该部分股权后，可参与乙公司的生产经营决策，且意欲长期持有，甲乙双方的所得税率均为25%.

（1）取得投资时甲公司应进行如下账务处理：

借：长期股权投资-成本 4000

贷：股本 1000

资本公积-股本溢价 3000

支付的手续费等从发行溢价中扣除

借：资本公积-股本溢价 200

贷：银行存款 200

此时由于长期股权投资的账面价值和税法要求的历史成本相同，因此不需确认递延所得税。

（2）对长期股权投资的初始投资成本进行调整

甲企业长期股权投资的初始投资成本4000万元与可享有的乙企业可辨认净资产的公允价值（18000×25%=4500）的500万差额应计入当期营业外收入

借：长期股权投资-成本 500

贷：营业外收入 200

由于甲企业打算长期持有该投资，因此此时不必确认大于计税基础的500万暂时性差异。

（3）假设乙企业2011年3-12月产生净利润1500万元、资本公积增加500万元，此外未发生其他所有者权益项目变动，且未和甲企业发生内部交易。

借：长期股权投资-损益调整 375 （1500×25%）

长期股权投资-其他权益变动 125 （500×25%）

贷：投资收益 375

资本公积-其他资本公积 125

由于甲企业打算长期持有该投资，因此此时不必确认大于计税基础的500万暂时性差异。

（4）2011年12月31日甲企业对该股权投资进行减值测试，确定该投资的可收回金额为4700万元，低于账面价值需计提减值准备。

截止2011年12月31日长期股权投资的账面价值为

4000+500+500=5000万元

借：资产减值损失 300 （5000-4700=300）

贷：长期股权投资减值准备 300

由于甲企业打算长期持有该投资，因此此时不必确认小于计税基础的300万暂时性差异。

（5）2012年3月1日乙企业宣告发放现金股利900万元

借：应收股利 225 （900×25%）

贷：长期股权投资-损益调整 225

由于甲企业打算长期持有该投资，因此此时不必确认小于计税基础的225万暂时性差异。

（6）2012年4月2日甲企业管理层决定拟于2012年6月出售该股权

由于甲企业近期将出售该股权，因此需确认（2）-（5）项的暂时性差异。

调整所得税的递延所得税资产=（300+225）×25%=131.25万

调整资本公积的递延所得税负债=125×25%=31.25万

调整所得税的递延所得税负债=（500+375）×25%=218.75万

借： 资本公积 31.25

所得税费用 87.5

贷：递延所得税负债 118.75

参考文献：

[1]中国注册会计师协会编.2011年度注册会计师考试全国统一考试辅导教材.中国财政经济出版社.2011.

[2]国务院.中华人民共和国企业所得税法实施条例.2007.

[3]财政部.国家税务总局.财政部、国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知.2009.

递延所得税资产 篇4

一、暂时性差异是一个累计概念

根据所得税准则规定,资产的计税基础是指资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除的金额后的余额,该余额代表的是按照税法规定,就涉及的资产在未来期间计税时仍然可以税前扣除的金额。资产负债表债务法是从资产负债表出发,根据资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额来确定暂时性差异,所以暂时性差异是一个累计性的概念。

根据该差额影响未来期间应税金额的不同,可将暂时性差异分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。应纳税暂时性差异,是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时,将导致产生应税金额的暂时性差异。资产的账面价值大于其计税基础或是负债的账面价值小于其计税基础时,会产生应纳税暂时性差异,导致递延所得税负债的产生。应纳税暂时性差异主要有预计负债、预收账款、资产公允价值的上升、资产评估增值、税法的加速折旧等。可抵扣暂时性差异,是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时,将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。资产的账面价值小于其计税基础或是负债的账面价值大于其计税基础时,会产生可抵扣暂时性差异,导致递延所得税资产的发生。可抵扣暂时性差异主要有资产的减值、资产公允价值的下降、会计加速折旧等。

通常在只存在永久性差异的情况下,资产或负债的账面价值与其计税基础相等。永久性差异项目不构成暂时性差异,只影响当期所得税费用和应税所得,这对未来期间的所得税不产生影响,掌握了这种思路新所得税准则只规定暂时性差异的会计核算就比较好理解了。

暂时性差异除了包括原准则规定的时间性差异以外,还包括计入所有者权益的交易或事项以及企业合并产生的其他暂时性差异,实务中根据对递延所得税的影响还可以把未作为资产、负债确认的可抵减亏损产生的所得税影响作为“可视同暂时性差异”等。

二、递延所得税资产和递延所得税负债的确认特点

资产的账面价值小于其计税基础或是负债的账面价值大于其计税基础时,会产生可抵扣暂时性差异,需确认递延所得税资产。资产的账面价值大于其计税基础或是负债的账面价值小于其计税基础时,会产生应纳税暂时性差异,需确认递延所得税负债。

由于资产或负债的计税基础与账面价值是累计的,形成的暂时性差异也是一个累计值。根据递延所得税资产和递延所得税负债在期末应有的金额,扣除期初原已确认金额之间的差额,以预期收回该资产或清偿该负债期间的适用所得税税率为基础,计算确定递延所得税资产或递延所得税负债,同时确定递延所得税费用。

由于递延所得税资产和递延所得税负债都是因为暂时性差异而产生的,所以确认时需要注意两点:1.在预计暂时性差异不会转回的情况下,不确认递延所得税资产和递延所得税负债。2.递延所得税资产的确认需要以预计未来期间可能取得的应纳税所得额为限,即企业在正常经营活动下能够取得的应纳税所得额,加上在当期应转回的应纳税暂时性差异。

以联营企业、合营企业的投资为例:当联营企业、合营企业的投资因被投资单位实现净亏损,投资企业按照持股比例计算应享有的部分,产生可抵扣暂时性差异,需要同时满足下列两个条件,方可确认相关的递延所得税资产:一是可抵扣暂时性差异在可预见的未来很可能转回:二是未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。

当联营企业、合营企业的投资因被投资单位实现净利润,投资企业按照持股比例计算应享有的部分,产生应纳税暂时性差异,需要同时满足下列两个条件,才不能确认相关的递延所得税负债:一是如果投资企业能够控制该应纳税暂时性差异转回的时间;二是该暂时性差异在可预见的未来不会转回。

三、特殊事项的递延所得税资产或递延所得税负债的确认

(一)特殊确认事项

1.与直接计入所有者权益的交易或事项相关的暂时性差异,相应的递延所得税资产应计入所有者权益。如可供出售金融资产公允价值的变动、长期股权投资采用权益法核算时被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动等,因资产公允价值变动而应确认递延所得税资产或递延所得税负债的,同时确定资本公积。

2.非同一控制下的企业合并中,按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成的暂时性差异,应确认相应的递延所得税资产或递延所得税负债,同时调整合并中应予确认的商誉。

3.可视同暂时性差异。企业对于能够结转以后年度的未弥补亏损,因为没有涉及资产或负债的账面价值和计税基础,应视同可抵扣暂时性差异,以很可能获得用来抵扣该部分亏损的未来应纳税所得额为限,确认相应的递延所得税资产。

(二)特殊不确认事项

1.非同一控制下的企业合并中,因企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的份额,按照会计准则规定应确认为商誉,但按照税法规定免税合并中不允许确认商誉,即商誉的计税基础为零,两者之间的差额形成应纳税暂时性差异,不确认递延所得税负债。由于商誉的初始确认形成应纳税暂时性差异,若确认该项差异产生的递延所得税负债,会进一步增加新的“商誉”账面价值与其对应。这样新增的“商誉”又会形成新的应纳税暂时性差异,以至于递延所得税负债和商誉价值量的变化不断循环。

理解递延所得税 篇5

 理解递延所得税 本文发表于《证券市场周刊》(2010.04)新会计准则实施后，绝大部分公司都开始记录一项新的资产或者负债——递延所得税。与存货、固定资产、借款以及应付等不同，递延所得税并不对应某一具体存在，它的产生、消除乃至对损益的影响似乎也颇为诡异，因而成为理解企业基本面的一个技术难点。

抛开会计定义，我们可以简单的将递延所得税理解为：由某些特定原因而形成的企业与税收机关间的债权债务关系。但这种关系存在两个特点，首先它并不像平时我们印象中的债权债务关系那样确定，而是随着形成其因素的变化而并不断调整。其次，这些债权债务的产生、履行或者变化均体现为企业当期所得税费用的增加或者减少。上述特定原因被称为暂时性差异，即企业按照会计口径所测算的应交所得税与税务机关实际核准的应交所得税之间的差额，这个差额将在未来以相反的方向补回。

举例而言，当企业计提坏账损失时，企业当期的会计利润和以此计算的所得税都会变小，由于坏账损失只有在实际发生时方可抵减所得税，因此税务机关实际核准的所得税额较大，其中的差额在此时并不表现为费用，而是形成企业对税务机关的债权，即递延所得税资产。当该损失实际发生时，企业可以履行上述债权，从而使实际缴纳的所得税小于基于会计利润计算的所得税。如果企业对该坏账损失进行冲回，则产生上述债权的因素消失，当初形成债权的支出在现期还原为所得税费用，与企业当期实际缴纳的所得税一起列示于损益表。

这里形成了三个所得税口径：当年实际缴纳的所得税、损益表中记录的所得税、以及递延所得税变化而造成的所得税影响，这些一般都会在企业年报所得税的附注中予以披露。梳理其中的脉络，首先是那些形成暂时性差异的原因，这些因素造成企业与税务机关间的债权债务，这些债权债务的变化形成损益表所得税的一部分，它与企业当年实际缴纳的所得税共同组成企业损益表中所报告的所得税数额。由于应缴纳的所得税与会计利润计算所得税之间差异的大部分原因同时会造成暂时性差异，因此大部分情况下，企业损益表中记录的所得税与会计利润计算的所得税相同。

2008年中国远洋（601919）由于运价大幅度下跌，使此前签订的租入船合同和租出船合同有可能成为亏损合同，公司将可能产生的亏损确认为预计负债，同时公司在交易性金融负债科目中核算的远期运费协议（FFA）的公允价值增加。由于这两者的显著影响，公司的递延所得税资产骤升至29亿元。这些看似非常复杂的活动，如果使用上述逻辑来理解，无论是其产生及未来影响都与计提坏账无异，关键只是在于判断这些亏损是否或者何时真正发生。

总结下来，递延所得税对企业内在价值的影响可以从以下几个角度来思考：首先递延所得税资产和负债代表了一种现实的而绝不是虚无的权利或者义务，它反映了未来将流入或者流出企业的经济利益。其次，上述经济利益的流出和流入并不表现为未来所得税费用的减少或者增加，而是表现为基于未来绩效假设下所得税额中实际缴纳所得税金额的变化。换句话说只有从现金流的角度才能洞悉其真实影响。第三，这种经济利益最终是否能真的流出或者流入还取决于产生递延所得税的各种因素的未来变化。

递延所得税资产 篇6

递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异,它是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时,将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。当资产的账面价值小于其计税基础或负债的账面价值大于其计税基础时,产生可抵扣暂时性差异。可见,递延所得税资产的核算问题主要是由账面价值与计税基础之间的差异造成。在利用资产负债表债务法对递延所得税资产进行业务处理时,要注意以下几点:

(一)递延所得税资产的计量问题。递延所得税资产发生额=本期递延所得税资产期末余额-本期递延所得税资产期初余额。在利用上述公式核算时需注意:本期所确认的递延所得税资产金额不是递延所得税资产期末余额,而是发生额,也就是说计算其发生额是关键。在企业的第一个会计年度,如果没有递延所得税资产的期初余额,则发生额就是递延所得税资产的期末余额,这不容易出现错误。但是对于随后的几年,就需严格按照发生额来计量,即:当递延所得税资产增加时,借记“递延所得税资产”科目,贷记“所得税费用”科目;当递延所得税资产减少时,做相反的会计分录。

(二)税前会计利润的调整问题。企业的会计利润一般是在遵循会计准则和制度的基础上计算出来的税前会计利润,但是这不一定符合税法的要求,因为中间可能存在需要对税前会计利润的调整事项,如永久性差异和暂时性差异。因此要核算暂时性差异对税前会计利润的影响,即如何将会计上计算的税前会计利润调整为税法上认可的会计利润。

例1:A公司2006年12月1日购入一台设备,原值150万元,净残值为0。税法规定采用年限平均法计提折旧,折旧年限为5年;会计规定采用年数总和法,折旧年限5年。税前会计利润各年均为1 000万元,所得税税率为25%。具体资料如表1。账面价值=A,计税基础=B,可抵扣暂时性差异=C,税率=D,递延所得税资产期末余额=E,递延所得税资产发生额=F。

2006年12月购入的固定资产当月不计提折旧,从下月开始计提,即从2007年1月开始计提折旧额。

2007年:

1.递延所得税资产发生额=20×25%-0=5(万元)

2.应交所得税=(1 000+20)×25%=255(万元)

3.所得税费用=255-5=250(万元)

借:所得税费用2 500 000

递延所得税资产50 000

贷:应交税费——应交所得税2 550 000

2008 年:

1.递延所得税资产发生额=30×25%-5=2.5(万元)

2.应交所得税=[1 000+(30-20)]×25%=252.5(万元)

3.所得税费用=252.5-2.5=250(万元)

借:所得税费用2 500 000

递延所得税资产25 000

贷:应交税费——应交所得税2 525 000

2009年至2011年的会计处理与2008年类似,此处略。

案例分析:1.如果已知条件告知的是税前会计利润金额。在上例中,2007年会计上计提的折旧额为50万元,税法上应计提的折旧额为30万元,因此需要将多计提的20万元折旧额加回,即需要将会计上计算的税前会计利润加上多计提的20万元折旧额才等于税法上认可的税前会计利润。如果将会计上计算的税前会计利润加上可抵扣暂时性差异的发生额也等于税法上认可的税前会计利润,但是这里需要思考的一个问题是为什么加的是可抵扣暂时性差异的发生额而不是可抵扣暂时性差异的期末余额呢?原因在于除第一年以外的账面价值与计税基础都受到上一年的影响,即得出的是累计可抵扣暂时性差异,必须将其还原为本期实际发生的可抵扣暂时性差异。2.如果已知条件告知的是每年计提折旧前的税前会计利润金额。这里需要关注的是当前给的税前会计利润是没有扣除当年折旧额的。要将其调整为税法上认可的会计利润有两种方法,其一是直接将每年计提折旧前的税前会计利润金额扣除税法上认可的折旧额。其二是先将每年计提折旧前的税前会计利润金额调整为会计上的税前会计利润,然后再将其进一步调整为税法上认可的会计利润,即税法上认可的会计利润=每年计提折旧前的税前会计利润-会计折旧额账面价值-可抵扣暂时性差异发生额。

二、递延所得税负债的核算

递延所得税负债产生于应纳税暂时性差异,它是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时,将导致产生应税金额的暂时性差异。当资产的账面价值大于其计税基础或负债的账面价值小于其计税基础时,产生应纳税暂时性差异。可见,递延所得税负债的核算问题也是由账面价值与计税基础之间的差异造成。

例2:B公司于2008年12月20日购入一台机器设备,成本为210 000元,预计使用年限为6年,预计净残值为0。会计上按直线法计提折旧,因该设备符合税法规定的税收优惠条件,计税时可采用年数总和法计列折旧,税法规定的使用年限及净残值均与会计相同。假定该公司各会计期间均未对固定资产计提减值准备。各年税前利润为100 000元,所得税税率为25%。

2009年:

账面价值=210 000-210 000÷6=175 000(元);计税基础=210000-210000×6÷21=150000(元);应纳税暂时性差异=175000-150000=25000(元);递延所得税负债期末余额=25000×25%=6250(元);递延所得税负债发生额=6250-0=6250(元);应交所得税=(100000-25000)×25%=18750(元);所得税费用=18750+6250=25000(元)。

借:所得税费用25000

贷:递延所得税负债6250

应交税费——应交所得税18750

2010年至2014年的会计处理与2009年类似,此处略。

案例分析:递延所得税负债与递延所得税资产核算基本类似,核算的是发生额,而不是其期末余额,但也有不同之处。1.如果已知条件告知的是税前会计利润金额。在上例中,2009年会计上计提的折旧额为35000元,税法上应计提的折旧额为60000元,因此需要补扣25000元的折旧额,即需要将会计上计算的税前会计利润减去少计提的25 000元折旧额才等于税法上认可的税前会计利润。仔细分析会发现,如果将会计上计算的税前会计利润减去应纳税暂时性差异的发生额也等于税法上认可的税前会计利润,道理不再赘述。当递延所得税资产增加时,借记“所得税费用”科目,贷记“递延所得税负债”科目;当递延所得税负债减少时,做相反的会计分录。2.如果已知条件告知的是每年计提折旧前的税前会计利润金额。调整方法也有两种,其一是直接将每年计提折旧前的税前会计利润金额扣除税法上认可的折旧额。其二是先将每年计提折旧前的税前会计利润金额调整为会计上的税前会计利润,然后再将其进一步调整为税法上认可的会计利润,会计利润=每年计提折旧前的税前会计利润-会计折旧额账面价值+应纳税暂时性差异发生额。

综上分析可知,第一,递延所得税费用核算的是递延所得税负债与递延所得税资产的发生额,而不是期末余额。第二,如果已知条件告知的是税前会计利润金额。对于递延所得税资产而言,其税法上认可的税前会计利润等于会计上计算的税前会计利润加上可抵扣暂时性差异的发生额。对于递延所得税负债而言,其税法上认可的税前会计利润等于会计上计算的税前会计利润减去应纳税暂时性差异的发生额。最后,如果已知条件告知的是每年计提折旧前的税前会计利润金额,可直接将每年计提折旧前的税前会计利润金额扣除税法上认可的折旧额。

递延所得税资产确认问题研究 篇7

一、递延所得税资产的本质与确认原则

(一) 递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异

1. 暂时性差异。

一般认为, 资产、负债的账面价值与计税基础之间的差异只是暂时性差异的主要来源。只要现在能够根据税法的规定, 确定企业未来存在应纳税或可抵税事项, 造成未来应多交税或少交税, 导致未来经济利益的流出或流入, 形成企业现实的一种义务或利益, 都应确认暂时性差异, 也不论税法所规定的未来应纳税或可抵税事项是否有当期会计上已计入或未计入利润的事项与之对应。根据暂时性差异对未来期间应纳税所得额的影响, 分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。可抵扣暂时性差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额, 减少未来期间的应交所得税。在可抵扣暂时性差异产生当期, 符合确认条件的情况下, 应当确认相关的递延所得税资产。

2. 形成可抵扣暂时性差异的资产。

资产的账面价值小于其计税基础形成可抵扣暂时性差异。从经济意义来看, 资产在未来期间产生的经济利益少, 按照税法规定允许税前扣除的金额多, 则就其账面价值与计税基础之间的差额, 企业在未来期间可以减少应纳税所得额并减少应交所得税, 符合有关条件时, 应当确认相关的递延所得税资产。

3. 形成可抵扣暂时性差异的负债。负债的账面价值大于

其计税基础形成可抵扣暂时性差异。负债产生的可抵扣暂时性差异的实质是未来期间计税时按照税法规定可予以税前扣除的金额。一项负债的账面价值大于其计税基础, 意味着未来期间按照税法规定与该项负债相关的全部或部分支出可以自未来应税经济利益中扣除, 减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税。

4. 特殊项目产生的可抵扣暂时性差异。

暂时性差异核心是看税法上是否存在未来应纳税或可抵扣事项, 并非看是否存在资产、负债的账面价值与计税基础的差异。这样, 可抵扣事项除了来自于基本的资产、负债的账面价值与计税基础之差外, 还有其他一些看似特殊的来源, 如未作为资产、负债确认的项目产生的可抵扣暂时性差异;可抵扣亏损及税款抵减产生的可抵扣暂时性差异。

(二) 递延所得税资产的确认原则

1. 可抵扣暂时性差异的一般处理。

递延所得税资产主要产生于可抵扣暂时性差异。资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的, 在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时, 应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限, 确认相关的递延所得税资产。有关交易发生时, 对税前会计利润或应纳税所得额产生影响的, 所确认的递延所得税资产应作为利润表中所得税费用的调整;有关的可抵扣暂时性差异产生于直接计入所有者权益的交易或事项的, 确认的递延所得税资产也应计入所有者权益;企业合并中取得的有关资产、负债产生的可抵扣暂时性差异, 其所得税影响应当相应调整合并中确认的商誉或是应计入合并当期损益的金额。

2. 可抵扣暂时性差异的特殊处理。

第一类特殊处理情况:资产负债表日, 预计未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额来抵扣可抵扣暂时性差异时, 不确认递延所得税资产。如果在该情况下仍予以确认, 会导致递延所得税资产的虚计。第二类特殊处理情况:企业对与子公司、联营企业、合营企业投资相关的可抵扣暂时性差异, 在可预见的未来很可能不会转回以及未来很可能不能获得足够的应纳税所得额抵扣可抵扣暂时性差异时, 不确认递延所得税资产。如果该情况下仍予以确认, 会导致递延所得税资产的虚计。第三类特殊处理情况:企业合并以外的交易或事项发生时所产生的既不影响会计利润也不影响应纳税所得额的可抵扣暂时性差异不确认为递延所得税资产。由于交易发生时不影响会计利润和应纳税所得额, 所以确认递延所得税资产的结果是减少有关资产的账面价值或增加所确认负债的账面价值, 使得资产、负债在初始确认时违背历史成本原则, 影响会计信息的可靠性。

二、递延所得税资产实现的可能性

1.递延所得税资产实现可能性的判断条件。对于递延所得税资产实现的可能性, 所得税准则要求企业应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限, 确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。该确认条件包含以下两层标准。一是必要条件, 只有当企业估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时, 才能够确认递延所得税资产。二是限定条件, 会计准则规定, 递延所得税资产的确认应以未来期间很可能取得的用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限。

2.判断递延所得税资产实现的可能性时应关注的问题。企业在判断可抵扣暂时性差异转回的未来期间时候能够产生足够的应纳税所得额时, 出于盈余管理或管理层利益驱动等目的, 往往会模糊以上必要条件与限定条件, 进而使得企业在实务操作过程中出现与准则背离的现象, 因此在判断递延所得税资产实现可能性过程中应注意以下两个问题: (1) 必要条件标准多元化问题。根据准则规定, 企业只有在未来期间能够取得足够的应纳税所得额, 才能确认递延所得税资产。但是如何估计企业未来期间取得的应纳税所得额是足够的, 目前准则并无实质性规定。就企业而言, 该条件是多元化的。企业可以以自己的预算、计划、战略目标为依据, 也可以以行业发展、产业前景甚至宏观经济为预期, 来证明企业在未来期间能够取得足够的应纳税所得额。 (2) 限定条件与管理层目标协调。假设能解决必要条件标准多元化问题, 接下来企业就必须面临更为实际的问题, 即企业确认的数额如何确定的问题。从企业角度, 企业管理层与企业所有权人会有不同的目的。从委托代理角度, 企业管理层希望以最小的付出来获取最大的收益, 比如减少投资, 降低风险, 增加职业消费等。

三、递延所得税资产确认带来的利润操纵问题

1.递延所得税资产确认时的利润操纵。根据所得税准则的规定, 确认递延所得税资产应以未来很可能用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限。而确认递延所得税负债并无类似规定, 这是谨慎性原则的体现。值得注意的是, 确认递延所得税资产, 意味着所得税费用的减少、净利润的上升。不准确认递延所得税资产的限制仅仅是基于一种对未来的预计, 而这种预计本身就存在很大的人为调控因素, 因此公司会通过对未来可供抵扣的应纳税所得额预计的滥用来达到操纵利润的目的。此外, 所得税准则还规定, 在资产负债表日, 有确凿证据表明未来可获得足够的应纳税所得额用来抵扣时, 应确认以前年度未确认的递延所得税资产。因此, 上市公司就可以利用该条件规定对利润在各年度的平衡进行调节。

2.递延所得税资产减值及其转回过程中的利润操纵。现行所得税会计准则规定, 企业应在资产负债表日对递延所得税资产的账面价值进行复核, 如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产, 应当减记递延所得税资产的账面价值, 并且在很可能获得足够的应纳税所得额时, 减记的金额应当转回。但是, 未来期间的应纳税所得额在一定程度上依赖于会计人员的职业判断, 且容易受管理当局意图的影响, 其结果存在较大的主观性, 减记递延所得税资产的弹性过大, 缺乏衡量标准和制约手段。企业在利益驱动和监管不力的情况下, 可以利用这一政策, 人为地进行递延所得税资产减值处理, 将其计入当期营业外支出, 以增加当期的利润, 待日后再把递延所得税资产减值额转回来, 达到利润操纵的目的, 使会计信息使用者难以衡量企业减记递延所得税资产行为的真实性和客观性, 造成会计信息的可靠性降低。

四、提升递延所得税资产会计信息质量的对策

1.提升财务人员的职业判断能力。无论是注册会计师, 还是企业财务人员, 都需要进一步提升职业判断能力。面对公允价值的逐步推广应用, 资产负债观与决策有用观对企业财务活动的影响日趋深入, 财务人员只有不断提升自身的职业判断能力, 才能对企业的业绩预期作出合理的判断, 最终把握好企业资产及负债的确认计量。

2.客观量化标准与主观判断标准的有机结合。在判断递延所得税资产确认的必要性标准及限定性标准的时候, 应该是客观量化标准与主观判断标准的有机结合, 而不适宜全部用描述性语言来规范。在采用量化标准的时候, 应该重点考虑企业通过正常的生产经营活动能够实现的应纳税所得额的量化问题。该部分情况的预测, 应当以经企业管理层批准的并对外公布的业绩预测为基础。这样可以适度限制企业管理层预测数据的随意性。

3.加强对递延所得税资产实现可能性判断的监督。企业在判断递延所得税资产的实现可能性的时候, 往往具有不确定性, 这主要是由以下三个方面的原因引起:一是误差性差异, 由于企业在制定预测、计划及预算的时候, 不可能完全对所有业务准确预计, 未来事件的不确定性使企业预算总会存在这样那样的误差;二是不可抗力因素所致;三是企业主观行为, 即企业为了达到一定目的进行了数据游戏行为。因此, 相关部门对企业判断递延所得税资产的实现可能性的结果进行跟踪监督并根据不同情况进行处理, 特别要加强对利润调节行为主观恶意披露信息行为进行处理。这样对提高企业递延所得税资产的确认、计量与披露公允性有所裨益。

摘要：由于中国原所得税会计处理与国际会计准则差异较大, 与国际会计趋同的新所得税会计准则就显得较难理解。从递延所得税资产的本质入手, 讨论了递延所得税资产的确认原则和实现的可能性, 进而分析了递延所得税资产带来的利润操纵问题, 最后提出了提升递延所得税资产会计信息质量的几点对策。

递延所得税资产减值会计处理探讨 篇8

一、递延所得税资产减值的转回

递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异。而产生可抵扣暂时性差异一般有以下项目:

(1) 可抵扣暂时性差异的资产包括固定资产、无形资产、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、长期股权投资及其他资产。其中, 长期股权投资除初始投资成本外, 投资损益和应享有被投资单位其他权益的变化均不产生计税基础的变化, 即计税基础等于账面价值, 不产生可抵扣暂时性差异。可见, 此类情况下常见的有以公允价值变动损益且其变动计入当期损益的金融资产和计提减值准备的资产。

(2) 可抵扣暂时性差异的负债项目包括企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债、预收账款、应付职工薪酬及其他负债。其中, 税法对于预收账款、应付职工薪酬及其他负债与会计确认基本相同, 一般情况下不产生可抵扣暂时性差异, 即计税基础等于账面价值。可见, 此类情况下比较常见的有企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债。

(3) 特殊项目产生可抵扣暂时性差异。第一, 未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异, 如企业筹建费。第二, 可抵扣亏损及税款抵减产生的可抵扣暂时性差异。

根据重要性原则, 递延所得税资产主要是由于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、计提减值准备的资产、企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债及特殊项目产生可抵扣暂时性差异形成的。

资产负债表虽将其列为非流动资产列报, 但笔者认为其减值准备的处理不能一概而论。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、计提的流动资产减值准备的变动, 导致递延所得税资产账面价值的减少, 其减值准备应予以转回;对于计提的非流动资产减值准备的变动和预计负债 (负资产) 的变动, 导致递延所得税资产账面价值的减少, 其减值准备根据《企业会计准则第8号———资产减值》的规定, 不得转回;对于特殊项目产生的递延所得税资产属于已发生支出, 一般不会发生减值, 可以不予考虑。另外, “递延所得税资产”科目应设置固定资产、无形资产、预计负债、交易性金融资产等二级科目来具体反映。

二、递延所得税资产减值的账务处理

“递延所得税资产”科目核算可抵扣暂时性差异确认的递延所得税资产, 以及能够结转后期的尚可抵扣的亏损和税款递减的未来应税利润确认的递延所得税资产。可见, 递延所得税资产并不符合资产的概念, 是企业的“虚资产”, 即不是企业真正拥有的实物形态资产。

可抵扣性暂时差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时, 将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。该差异在未来期间转回时会减少转会期间的应纳税所得额, 从而减少未来期间的所得税费用。

所得税费用=本期应交所得税+递延所得税

=本期应交所得税+本期递延所得税资产、递延所

得税负债贷方发生额-本期递延所得税资产、递延所得税负债

从上面的等式可以看出, 递延所得税资产是针对税收规定的会计处理。递延所得税资产账面价值的减少即递延所得税资产的减值直接表现是递延所得税借方发生的增大, 导致所得税费用的增加。其账面价值的减少不符合“资产减值损失”科目的核算。

笔者认为, 递延所得税资产的减值, 应纳入“所得税费用”科目来核算, 而原确认时记入所有者权益的递延所得税资产, 其减记金额应记入所有者权益。其具体的账务处理为, 借记“所得税费用-递延所得税费用或资本公积-其他资本公积”, 贷记”递延所得税资产”, 反映的是企业前期可抵扣暂时性差异部分或全部不能实现, 导致当期所得税费用的增加。对于已确认的减值准备, 在以后期间企业很可能获得足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异, 使得递延所得税资产包含的经济利益能够实现且该减值允许转回时, 应在原减值的范围内转回其减值, 做相反的会计分录。

[例]20×7年12月31日, 企业因交易性金融资产公允价值变动产生的递延所得税资产账面价值为30万元。经复核, 企业在未来可能获得的用以抵扣递延所得税资产的利益只有18万元。企业应确认相应的递延所得税资产减值。其会计处理为 (单位:万元) :

假设20×8年12月31日, 经复核, 企业在未来可能获得的用以抵扣递延所得税资产的利益有40万元。企业应在原减值的范围内转回其减值。其会计处理为:

参考文献

[1]中国注册会计师协会:《会计》, 中国财政经济出版社2008年版。

递延所得税资产与负债的确认分析 篇9

(一) 递延所得税资产的确认应以未来期间很可能取得的应纳税

所得额为限。在可抵扣暂时性差异转回的未来期间内, 企业无法产生足够的应纳税所得额用以抵减可抵扣暂时性差异的影响, 使得与递延所得税资产相关的经济利益无法实现的, 该部分递延所得税资产不应确认;企业有明确的证据表明其于可抵扣暂时性差异转回的未来期间能够产生足够的应纳税所得额, 进而利用可抵扣暂时性差异的, 则应以可能取得的应纳税所得额为限, 确认相关的递延所得税资产。

(二) 按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减

应视同可抵扣暂时性差异处理。在预计可利用可弥补亏损或税款抵减的未来期间内能够取得足够的应纳税所得额时, 应当以很可能取得的应纳税所得额为限, 确认相应的递延所得税资产, 同时减少确认当期的所得税费用。

(三) 企业合并中, 按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资

产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的, 应确认相应的递延所得税资产, 并调整合并中应予确认的商誉等。

二、递延所得税资产的会计处理

设置“递延所得税资产”科目, 核算企业按照所得税具体准则的规定因资产、负债的账

面价值小于其计税基础产生的可抵扣暂时性差异的所得税影响。按照税法规定, 可以结转以后年度的亏损所产生的所得税影响也在“递延所得税资产”科目中核算。“递延所得税资产”科目应按产生递延所得税资产的可抵扣暂时性差异项目设置明细账, 进行明细核算。

(一) 企业应以很可能获得用来抵如可抵扣暂时性的应纳税所得额为限, 确认由可抵扣暂时性差异所产生的递延所得税资产。

(1) 与计入损益的交易或事项相关的资产、负债, 在按照相关准则确认时, 其账面价值与计税基础之间产生可抵扣暂时性差异的, 应当按照对抵扣暂时性差异与适用所得税税率计算的余额, 借记“递延所得税资产”科目, 贷记“所得税费用”科目;

(2) 与计入所有者权益项目的交易或事项相关的资产、负债, 在按照相关准则确认时, 其账面价值与计税基础之间产生可抵扣暂时性差异的, 应当按照可抵扣暂时性差异与适用所得税税率计算的金额, 借记“递延所得税资产”科目, 贷记“资本公积”等科目;

(3) 会计期未, 企业应比较所持有的资产、负债的账面价值与其计税基础。对于两者之间存在可抵扣暂时性差异的。并且按照所得税准则规定应予以确认相关的递延所得税影响的。企业应计算应予以确认的递延所得税资产的金额。该余额与“递延所得税资产”科目的余额进行比较, 除与直接计入所有者权益的交易或事项产生的资产、负债外, 如果应确认的递延所得税资产大于“递延所得税资产”科目的余额。则应按两者的差额, 借记“递延所得税资产”科目, 贷记“所得税费用”科目;如果应确认的递延所得税资产的金额小于“递延所得税资产”科目的余额, 则应按两者的差额, 借记“所得税费用”科目, 贷记“递延所得税资产”科目。与直接计入所有者权益的交易或事项相关的资产、负债所产生的可抵扣暂时性差异的所得税影响, 符合确认条件的, 其期末应确认金额与“递延所得税资产”科目相对应金额进行比较, 如果期末应确认金额大于“递延所得税资产”科目中相对应金额的。应借记“递延所得税资产”科目, 贷记“资本公积”科目;如果期末应确认金额小于“递延所得税资产”科目中相对应金额的, 应借记“资本公积”科目, 贷记“递延所得税资产”科目。

(二) 资产负债表日, 企业应当对递延所得税资产的账面价值进行

复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益、则应当减记递延所得税资产的账面价值。企业应当按照预计未来期间可以获得利用可抵扣暂时性差异的应纳税所得额与适用的所得税税率计算的金额作为“递延所得税资产”科目在期末应有的余额, 该金额与“递延所得税资产”科目原有金额之间的差额, 为应当减记的金额, 借记“所得税费用”科目, 贷记“递延所得税资产”科目。在减记了递延所得税资产后, 如果很可能获得足够的应纳税所得额时, 减记的金额应当转向, 借记“递延所得税资产”科目, 贷记“所得税费用”科目。“递延所得税资产”科目期末借方余额, 反映企业已确认的递延所得税资产的金额。

三、递延所得税负债的会计处理

(一) 与计入所有者权益项目的交易或事项相关的资产、负债在

按照相关准则确认时, 其账面价值与计税基础之间产生应纳税暂时性差异的, 应当按照纳税暂时性差异与使用所得税税率计算的金额, 借记“所得税费用”科目, 贷记“递延所得税负债”科目。

(二) 与计入所有者权益项目的交易或事项相关的资产、负债在

按照相关准则确认时, 其账面价值与计税基础之间产生应纳税暂时性差异的, 应当按照应纳税暂时性差异与适用所得税税率计算的金额, 借记“资本公积”科目, 贷记“递延所得税负债”科目。

(三) 企业对于子公司、联营企业及合营企业的投资相关的应纳

税暂时性差异, 符合规定条件的, 应予以确认相关的递延所得税负债。如果该应纳税暂时性差异产生于计入损益的项目, 如在权益法下确认应享有被投资单位净损益的份额而增加投资的账目价值, 则相应的递延所得税影响也应计入损益, 借记“所得税费用”科目, 贷记“递延所得税负债”科目;如果该应纳税暂时性差异产生于计入所有者权益的项目, 则相应的递延所得税影响也应计入权益, 借记“资本公积”科目, 贷记“递延所得税负债”科目。

参考文献

[1]申屠新飞.谈递延所得税资产、递延所得税负债确认——对《企业研发费用所得税会计处理存在的误区》的商榷[J].财会月刊, 2010 (28) [1]申屠新飞.谈递延所得税资产、递延所得税负债确认——对《企业研发费用所得税会计处理存在的误区》的商榷[J].财会月刊, 2010 (28)

[2]何治燕.所得税会计的处理方法探讨[J].中国乡镇企业会计, 2011 (8) [2]何治燕.所得税会计的处理方法探讨[J].中国乡镇企业会计, 2011 (8)

递延所得税资产 篇10

关键词：资产,递延所得税资产,配比原则

一、资产的定义及其确认条件

《企业会计准则———基本准则》规定, 资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。根据资产的定义, 资产具有以下特征:第一, 资产应为企业拥有或者控制的资源。即企业具有该资产的所有权, 或者能够主观控制和操纵资产的使用途径和目的。第二, 预期会给企业带来经济利益。即在企业日常或非日常的生产经营活动中, 资产有直接或间接导致现金和现金等价物流入企业的潜力, 或者是可以减少现金或者现金等价物流出的形式。第三, 资产是由企业过去的交易或者事项形成的。即一项资产的形成是已经发生了的结果, 而不是预期。

由资产的定义特征所决定, 一项资源是否应确认为资产, 还应同时满足两个条件:第一, 与该资源有关的经济利益很可能流入企业。这是资产的一个本质特征, 强调了资产的确认应与经济利益流入的不确定性程度的判断结合起来。第二, 该资源的成本或者价值能够可靠的计量。只要当有关资源的成本或者价值能够可靠地计量时, 资产才能予以确认。

二、递延所得税资产

递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异。资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的, 在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时, 应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限, 确认相关的递延所得税资产。同时, 所确认的递延所得税资产应作为利润表中所得税费用的调整, 有关的可抵扣暂时性差异产生于直接计入所有者权益的交易或事项的, 确认的递延所得税资产也应计入所有者权益。为了更好说明递延所得税资产在实务中的操作, 现举例分析。

例:A公司2004年12月25日购入管理用设备一台, 入账价值5 000万元, 预计净残值为0, 使用年限为5年, 固定资产当日投入使用, 公司对该固定资产采用双倍余额递减法计提折旧。按税法规定该固定资产折旧年限为5年, 采用直线法计提折旧, 预计净残值为0。公司2008年以前使用所得税税率为33%, 根据2007年颁布的企业所得税法, 企业自2008年起, 所得税税率变为25%。假定该公司2005年至2009年各年的利润总额均为3 000万元, 无其他纳税调整事项和暂时性差异;公司在可抵扣暂时性差异未来转回的期间能够获得足够的应纳税所得额。则该项固定资产各年末的账面价值、计税基础和暂时性差异金额、各年应确认的递延所得税和所得税费用见下页表。

A公司账务处理如下 (单位:元) :

三、对递延所得税资产的分析

从上例来看, 该公司递延所得税资产的产生是由于会计和税法对固定资产计提折旧方式不同造成的, 从而影响当期的所得税。每期折旧计提额的不同, 使得资产的账面价值和计税基础产生差异, 从而导致了可抵扣暂时性差异的产生。差异只是暂时的, 企业后续的经济活动会使得这种暂时性差异消失。

可抵扣差异在未来期间转回时会减少转回期间的应纳税所得额, 减少未来期间的应交所得税。准则规定, 在可抵扣暂时性差异产生的当期, 应当确认相关的递延所得税资产。该公司2005年末至2009年末应交所得税额依次为1 320万元、1 056万元、897.6万元、635万元和635万元, 金额逐年减少, 减少了企业的现金流出额, 相对而言, 给企业带来了经济利益的流入。但是, 会计上假设企业持续经营, 在这种情况下, 这种暂时性差异会在未来转回, 更确切的说, 这种差异会在若干年内存在, 比如3年、5年或10年, 而且暂时性差异所引起的递延所得税收益在这几年的综合为0 (330+66-166-115-115=0) , 即在不考虑资金时间价值的情况下, 这些暂时性差异是不存在的。

递延所得税资产的产生与可抵扣暂时性差异相关, 虽然可抵扣暂时性差异的产生是由于过去的交易或事项, 但是如果不是会计和税法对这一经济事项的规定不同, 就不会有暂时性差异。准则上定义的资产是指过去的交易或者事项形成, 由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。可抵扣暂时性差异在整个其存在的期间之和为0, 所以笔者认为递延所得税资产并没有实际为企业带来经济利益, 客观的说它的确认只是改变了企业经济利益产生的时间, 推迟或是延后。虽然递延所得税资产是直接和费用相关联的, 递延所得税资产列示于资产下的非流动资产中, 但递延所得税资产使企业经济利益流入量增加这一说法很牵强。

四、递延所得税资产科目的设置动因

会计科目的设置是由国家统一制定的标准, 其是否合理, 对于系统提供会计信息, 提高会计工作效率, 以及有条不紊地组织会计工作等都有很大的影响。因此, 在设置会计科目时必须充分考虑各方面会计信息使用者对会计信息的需求和会计核算工作的客观规律。笔者认为, 递延所得税资产科目的设置, 应该从配比性来分析它的实质, 而不应在资产属性上来理解它的内容。

会计上所说的配比原则主要是指某个会计期间或某个会计对象所取得的收入应与为取得该收入所发生的费用、成本相匹配, 以正确计算在该会计期间、该会计主体所获得的净损益。因此, 主要是专指所得和所费的配比。配比原则作为会计要素确认要求, 用于利润确定。会计主体的经济活动会带来一定的收入, 也必然要发生相应的费用。递延所得税资产改变了企业经济利益流入的时点, 即前期流入量多后期少, 从理财角度来看, 今天的一元钱要远比明天的一元钱价值大, 所以是增大了企业的现有价值, 而这又是以增加企业所得税费用为前提的。有所得必有所费, 所费是为了所得, 两者是对立的统一, 利润正是所得比较所费的结果。所以, 递延所得税资产与所得税费用有效的进行了配比。配比原则以权责发生制为基础, 并与权责发生制共同作用来确定本期损益, 最终受持续经营与会计分期两个前提的制约。可抵扣暂时性差异在整个存续期间内之和为0, 但其每期发生额却不同, 故很明显的受到了持续经营与会计分期假设的影响。如果没这两个假设存在的话, 可抵扣暂时性差异就不会产生, 递延所得税资产也就不会确认。每一个会计期间, 递延所得税资产都与所得税费用一一对应, 因此, 递延所得税资产的设置目的, 更合理的说是为了与当期费用配比, 以计算利润。另外, 在实务中, 因可抵扣暂时性差异所确认的递延所得税资产并没有直接计入当期费用, 而是计入了所有者权益, 所有者权益是由所有者享有的剩余权益, 费用与所有者权益有一定的关系。在这种情况下, 认为递延所得税资产科目的设置是出于配比原则, 也有一定道理。

参考文献

[1].财政部:《企业会计准则》[M].北京:中国财政经济出版社, 2006.