所得税会计差异论文

所得税会计差异论文（通用11篇）

所得税会计差异论文 篇1

0引言

目前国内外会计环境处在一个变革的时期, 在此环境下所得税会计本身如何进行调整和发展, 成为我国所得税会计理论界和实务界所共同关注的焦点问题。

1新准则下所得税会计处理的主要变化

1.1所得税会计方法不同旧制度允许选用应付税款法或纳税影响会计法核算所得税, 这里的债务法为损益表债务法。而新准则明确废比了以前的核算方法, 要求采用资产负债表债务法核算所得税。资产负债表债务法是对暂时性差异进行跨期核算的会计方法, 由于暂时性差异产生于资产和负债的账而金额与税基之差, 因此, 核算的递延所得税资产和负债必然更加符合资产和负债的定义。

1.2亏损弥补的所得税会计处理不同我国现行税法允许企业亏损向后递延弥补五年, 旧准则关于所得税处理规定中对可结转后期的尚可抵扣的亏损, 在弥补当期不确认所得税利益。新准则要求企业对能够结转后期的尚可抵扣的亏损, 应当以很可能获得用于抵扣的亏损的未来应税利润为限, 确认递延所得税资产。一般称之为当期确认法, 以后转抵减所得税的利益在亏损当年确认。

2应付税款法与纳税影响会计法的差异比较

本文假设目标股A 07年会计利润为6300万元, 假设2007～2014年目标股A的会计利润保持不变, 每年都为6300万元。目标股A报表披露的固定资产的折旧年限为35～45年, 假设2007年购买的该项固定资产折旧年限为8年。考虑到纳税影响会计法中递延法和损益表债务法在税率相同的情况下核算和会计处理相同, 故假定所得税率保持33%不变。

2.1 2007年至2014年会计折旧和税收折旧计算 (见表1)

2.2 2007年至2014年应付税款法下所得税的计算 (见表2)

2.3 2007年至2014年递延法、损益表债务法下所得税的计算 (见表3)

2.4以上两种核算方法对净利润的影响表3所反映的纳税影响会计法则将本期产生的差异递延到以后各期进行分摊, 使得当期应交所得税和所得税费用不完全相等, 该方法对所得税会计差异进行跨期摊配更符合权责发生制原则, 计算的本期所得税费用与税前会计利润之间符合配比原则, 并且纳税影响会计法相对于应付税款法各期税后利润更均衡, 克服了应付税款法下的净利润下降或波动给企业和投资人带来的负面影响, 有利于企业的长远发展。所得税作为企业获得收益时发生的一种费用, 应同有关的收入和费用计入同一会计期间, 以达到收入与费用的配比。应付税款法不确认和摊配时间性差异对所得税的影响, 显然有悖于权责发生制原则和配比原则。可见, 理论上纳税影响会计法要优于应付税款法。

3资产负债表债务法和损益表债务法的差异比较

2007年至2014年资产负债表债务法下所得税计算如表4所示:说明:2009年时间性差异的影响31= (691+470) * (33%一25%) 一249*25%, 其中: (691+470) * (33%一25%) 为税率

其中:*表示贷方列示的差异金额, 以下同。

变动对时间性差异的影响。 (见表4)

4小结

由以上比较分析可知, 所得税会计处理方法的变革和更替是由这些方法的内涵和本质所决定的。我国新所得税会计准则摒弃应付税款法、递延法以及损益表债务法, 统一要求采用资产负债表债务法, 正是这一改革方向的具体体现。

摘要：按照原《企业会计制度》的规定, 企业对所得税的核算, 既可以采用应付税款法, 也可以采用纳税影响会计法。在采用纳税影响会计法下, 有多种所得税会计核算方法可以选择。本文笔者即通过比较分析研究, 得出我国上市公司应采用资产负债表债务法的科学合理性结论。

关键词：所得税,会计处理,新会计准则

参考文献

[1]中南财经政法大学会计学院.新经济时代的会计、财务问题研究[C].北京:中国工财政经济出版社.2008年版.

[2]林世怡.税务会计[M].上海:立信会计出版社.2007年版.

[3]盖地.所得税会计[M].北京:中国财政经济出版社.2008年版.

[4]肖虹.我国关联方关系及其交易披露规范研究[J].会计研究.2008 (7) .

[5]王仲兵.我国税务会计研究的回顾及启示[J].统计与信息论坛.2008 (.5) .

所得税会计差异论文 篇2

众所周知，新会计准则与新的所得税法在确认收益、费用、利润、资产、负债等方式上有所不同，导致它们在计算所得税时产生了差异，根据差异产生原因的不同可将其分为暂时性差异和永久性差异。

一、永久性差异

永久性差异是指某一会计期间，由于会计准则和税法在计算收益、费用或损失时的口径、标准不同，所产生的税前会计利润与应税所得之间的差异。有四种基本类型：

（一）可免税的会计收入和收益。即财务会计确认为收入、收益，但税法则不作为应纳税所得额的项目。比如，企业从其投资单位分回的税后利润，若投资企业税率小于被投资企业的税率，则分回的利润无须缴纳所得税，但会计仍将其计入投资收益并入利润总额。

（二）税法作为应税收益的非会计收益。即在财务会计中不确认为收入，但按税法规定要作为应税收入计税。比较典型的就是视同销售业务，会计上只计成本费用，而税法同时做收入、费用，将它们的差额计入应税所得依法纳税。

（三）税法不作扣除的会计费用或损失。有些支出，财务会计已列为费用或损失，但税法不予认定。分为两种情况，一种是全额不准扣除；另一种则是超过比例不准扣除。比如，非公益性的捐赠赞助支出和超额的工资费用及“三项”经费等。

（四）税法可扣除费用的非会计费用。即财务会计未确认为费用或损失，但在计算应税所得额时，允许扣减。比如，企业进行新产品、新技术、新工艺的技术开发，在税前可以加扣50%的费用。

二、永久性差异对所得税的影响及会计处理

所得税被视为企业取得收益时的一项费用，既然是因收益而产生的费用，就应该有相关的收益与之配比，并随同收益计入同一时期。在不受永久性差异的影响时，企业获得的收益应承担一定比例的税费，那么所得税费用就等于利润总额与税率的乘积。笔者认为此时企业的收益与所得税费用是相配比的。但实务当中经常会出现上述四种情况，这导致了会计利润总额与应税收益间存在着永久性差异。对永久性差异如何做出恰当的处理，关系到企业依法缴纳的所得税。我国目前对永久性差异的会计处理采用应付税款法，具体处理如下：

应纳税所得额=会计利润总额±永久性差异

应纳所得税额=应纳税所得额×税率

所得税费用=应纳所得税额

借：所得税

贷：应交税费——应交所得税

经过上述处理后，会计利润被调整为符合税法要求的应纳税所得额，正确地计算出企业应纳的所得税额。这种方法最大的优点就是比较简单、便于操作，但同时存在两个方面的缺点：

一是应付税款法使得会计利润与所得税费用失去配比性；

二是应付税款法没有单独反映永久性差异对所得税的影响。

三、永久性差异所得税会计处理方法的改进

会计工作的基本任务就是为包括所有者在内的各方提供经济决策所需要的信息，而由永久性差异产生的不配比现象，以及永久性差异对所得税的影响并没有被合理的加以反映与处理，这会导致企业所提供的财务信息是不充分、不完整的，从而影响到投资者的投资决策行为及管理者的经营决策行为。因此对目前的会计处理方法加以适当的改进是极为必要的。

笔者认为，可以增设“永久性差异纳税调减额”和“永久性差异纳税调增额”科目用于核算永久性差异对所得税费用的影响额即永久性差异与税率的乘积。所得税是一种费用，而这两个科目核算的是永久性差异对所得税的影响额，因此从本质上来讲，它们也属于损益类科目，在年终时结转到本年利润账户上，最终抵减利润总额形成净利润。这样，不论业务是否涉及上述四种情况，始终使得所得税费用等于会计利润总额与税率的乘积，从而使得收益与所得税相配比。

根据永久性差异的不同类型，其所得税会计处理方法可分为以下几种情况：

（一）永久性差异纳税调整减少额的会计处理。永久性差异中可免税的会计收入、收益（财务会计确认的收入或收益大于税法确认的收益）和税法可扣除费用的非会计费用（财务会计确认的费用小于税法确认的费用），使会计利润总额大于应税所得额，两者差额便是需纳税调减的部分，是由免税、抵税政策产生的，应归入“永久性差异纳税调减额”核算。相关处理如下：

所得税费用=会计利润总额×税率

永久性差异纳税调减额=永久性差异×税率

应纳所得税额=所得税费用-永久性差异纳税调减额

借：所得税

贷：应交税费——应交所得税

永久性差异纳税调减额

（二）永久性差异纳税调整增加额的会计处理。永久性差异中税法作为应税收益的非会计收益（财务会计确认的收益小于税法确认的收益）和税法不作扣除的会计费用和损失（财务会计确认的费用大于税法确认的费用），使得会计利润总额小于应税所得额，两者差额是因计税基础大于会计利润造成的，需被调增计入“永久性差异纳税调增额”。具体方法如下：

所得税费用=会计利润总额×税率

永久性差异纳税调增额=永久性差异×税率

应纳所得税额=所得税费用＋永久性差异纳税调增额

借：所得税

永久性差异纳税调增额

贷：应交税费——应交所得税

除了在分录中作调整外，还应对目前的利润表作相关的变更，在利润总额项目下增设一个扣减项目“永久性差异纳税调整净额”，用于归集年末永久性差异纳税调减总额与永久性差异纳税调增总额的差额。

[例]某100人的企业2006年的业务情况如下：接受现金资产捐赠100万元，发放工资总额20万元，国债利息收入5万元，从事“三新”技术开发费用10万元，该费用比上年增长10%以上，2006年度利润总额为200万元。（该企业适用的所得税税率为33%）

企业在接受捐赠时，国家为了避免其以捐赠名义来归避税赋，在税法中规定了接受捐赠要计入应税所得依法纳税，属于税法作为应税收益的非会计收益，因此需纳税调增。

捐赠收益纳税调增=100×33%=33（万元）

财政部规定计税工资的人均月扣除最高限额为1600元，也就是说该企业计提的工资费用在税前最多可扣除16万元，多扣的4万元属于税法不作扣除的会计费用或损失，需纳税调增。

工资费用纳税调增额=（20-16）×33%=1.32（万元）

企业购买国债所获得的利息收入是不被计入当期应税所得的，但是会计上仍须将其作为当期的投资收益。该业务只有收益没有税费，属于可免税的会计收入、收益，需纳税调减。

国债利息收入纳税调减=5×33%=1.65（万元）

企业从事研究开发新产品、新技术、新工艺，符合当其所有财务核算制度健全、查账征收等条件，可再按其实际研发费用的50%，直接抵扣当年应纳税所得额，这属于典型的税法可扣除费用的非会计费用，应纳税调减。

加扣研发费用纳税调减=10×50%×33%=1.65（万元）

2006年该企业的所得税费用=200×33%=66（万元）

永久性差异纳税调增额=33＋1.32=34.32（万元）

永久性差异纳税调减额=1.65＋1.65=3.3（万元）

应纳所得税额=66＋34.32-3.3=97.02（万元）

与所得税相关的分录如下：（单位：万元）

借：所得税66

永久性差异纳税调增额34.32

贷：应交税金——应交所得税97.02

永久性差异纳税调减额 3.3

利润表有关数据填写如下：

调整后的利润表将企业受永久性差异影响的所得税金额明显地反映出来。但是，仅仅对账报做变更，只能反映其金额的多少，要使信息与决策更相关，还必须说明永久性差异涉及的具体事项，这就需要在会计报表附注中加以披露。据统计数字显示，在所有的投资者当中只有30%的人能正确理解表上信息，另外的70%只能通过附注来掌握部分财务信息。这更加说明了报表附注的重要性。在报表附注中，对永久性差异需披露以下几点：

①永久性差异造成的原因；

②永久性差异影响所得税的金额，即永久性差异×税率；

③原因、金额不能合理确定的理由。

以上例中的工资费用为例，应做如下说明：

2006年企业超额扣除工资费用4万元，纳税调增额为1.32万元。

所得税会计暂时性差异浅析 篇3

一、暂时性差异的内涵

(一) 暂时性差异的内涵

所得税会计是财务会计中专门处理应税所得和会计利润之间差异的会计程序。现行准则只允许采用资产负债表债务法进行所得税的会计处理, 暂时性差异是这一方法的核心, 因此对暂时性差异的理解是运用资产负债表债务法的关键。旧准则中对时间性差异特点的描述是:发生于某一会计期间, 但在以后一期或若干期内能够转回。新准则颁布后, 暂时性差异仍旧被惯性地认为是发生于某一会计期间后期能够转回的一种差异。事实上, 现行准则的定义中没有出现类似说法, 上述理解是一种惯性思维, 根源在于没有跳出时间性差异的老思路。现行准则对暂时性差异的定义是:“资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额;未作为资产和负债确认的项目, 按照税法规定可以确定其计税基础的, 该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异”。暂时性差异的表现形式为账面价值和计税基础之间的差异, 而各个会计要素都有账面价值和计税基础存在, 因此本文认为各个会计要素账面价值和计税基础的差异都属于暂时性差异。

(二) 举例分析

某公司2009年度发生管理费用共计20万元, 其中, 业务招待费7万元, 按税法规定可税前扣除的业务招待费为5万元。那么, “管理费用”的账面价值为20万元, 计税基础为18万元, 形成暂时性差异2万元。再如, 某公司2009年因对销售的产品承诺提供3年的保修服务, 在当期确认了200万元的销售费用, 同时确认为预计负债, 当期未发生任何保修支出。税法规定, 与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许税前扣除, 会计分录如下:

从资产负债表的角度进行分析, “预计负债”的账面价值为200万元, 计税基础为0, 形成暂时性差异200万元;从利润表的角度出发, “销售费用”的账面价值为200万元, 计税基础为0, 形成的暂时性差异也是200万元。现行准则采用的是资产负债表债务法, 因此, 可以选择从资产负债表的角度进行分析, 只确认“预计负债”形成的200万元暂时性差异。

二、暂时性差异的重新分类

(一) 影响当期应税金额的暂时性差异

这类暂时性差异的特征是仅对当期应税金额产生影响, 与后期无关, 因此只参与计算当期的应税金额, 不确认递延所得税资产或负债。例如, 2010年末, 甲公司购买国债取得的利息收入为100万元, 在会计核算上作为投资收益, 计入利润表。但根据税法的规定, 不属于应税收入, 不需交纳所得税。“投资收益”的账面价值为100万元, 计税基础为0, 形成暂时性差异100万元。这项100万元的差异, 使甲公司本期少交25万元 (100万元×25%) 的所得税。这种差异只造成当期少交税的影响, 是暂时的影响, 而对未来期间的应税金额和未来期间的会计利润都没有影响, 不需要进一步分析应纳税或可抵扣的效果, 即在未来期间不会多交税。属于该类暂时性差异的还有违法经营被罚款的支出, 非公益性捐赠支出、超标的业务招待费等。

(二) 影响未来期间应税金额的暂时性差异

该类差异发生于某一会计期间, 但在以后一期或若干期内能够转回。可以根据该差异对未来期间应税金额的影响再细分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异, 参与当期所得税和递延所得税的计算。例如, 2009年9月15日, 甲公司自公开市场购入A公司股票200万股并划分为交易性金融资产, 支付购买价款 (不含交易费) 1800万元。2009年12月31日, A公司股票的期末市价为1500万元。2009年末的会计分录为,

会计上, 该项交易性金融资产的期末账面价值应为1500万元, 而税法上公允价值变动不计入应税金额, 计税基础为1800万元, 形成暂时性差异300万元。该差异将导致本期多交所得税75万元 (300×25%) , 导致未来期间减少应税金额和相应的应交所得税, 属于可抵扣暂时性差异。

三、暂时性差异产生的根源分析

(一) 税法与会计遵循原则不同导致的差异

出于谨慎性原则的考虑, 为了使会计信息更真实, 会计上会通过计提资产的减值准备对资产的历史成本进行修正, 对有活跃市场的金融资产等采用公允价值进行期末计量, 预计很可能发生的负债;而税法作为一项法律更看重证据与事实, 因此, 资产和负债计税基础的确定都是基于有据可查的历史成本。税法和会计因遵循的原则不同导致了资产和负债账面价值和计税基础之间的差异, 常见有以下四种情况:各类资产减值问题;金融资产、投资性房地产公允价值变动问题;产品售后质量承诺、亏损合同等形成的预计负债;权益法下长期股权投资的后续计量。这类差异的共同特点是:初始计量阶段账面价值与计税基础没有差异, 后续计量阶段产生差异, 资产处置或负债偿还时差异转回。因此, 这类差异属于未来可转回的暂时性差异, 应在发生当期确认递延所得税资产或递延所得税负债。有人质疑确认预计负债形成的暂时性差异未来能否完全转回, 例如, 对于产品保修费用来说, 作为未来发生的费用支出, 在实际发生时具体发生多少是不确定的, 与计提数完全一致的可能性很小。但是, 本文认为单独从某一会计期间来看, 预计负债可能大于实际发生数, 而在另一会计期间预计负债又可能小于实际发生数, 从长期来看, 预计负债计提数与实际发生数将趋近于相等。

(二) 税法与会计的处理方法和摊销时间不同导致的差异

出于不同的目的, 在某些问题上税法和会计选择的处理方法或摊销时间也会不同, 从而产生暂时性差异, 常见有以下两种情况:一是折旧方法不同。对固定资产计提折旧的方法有多种可选, 如果对同一固定资产会计和税法选择的折旧方法不同, 会导致固定资产的账面价值和计税基础产生差异。无论采用什么方法计提折旧, 某项固定资产的应提折旧总额是确定的, 前期多提后期必然少提, 因此差异会最终消除。二是摊销时间不同。税法和会计对固定资产、无形资产等的使用寿命的判断不同, 会导致每一会计期间摊销的金额不同, 进而导致账面价值和计税基础产生差异。由于应提折旧总额或应摊销金额确定不变, 这类差异最终也会消除。事实上, 广告费及业务宣传费之所以会产生暂时性差异也是源于摊销时间不同。会计上, 企业发生的广告费和业务宣传费支出在发生时应全部一次性计入当期损益;但税法规定, 企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费至少分两次进行摊销, 第一次按照销售收入的15%摊销计入当期损益, 剩余部分在以后年度进行摊销。广告费和业务宣传费总的发生额是确定的, 只是摊销时间不同形成了暂时性差异, 这一差异最终也会消除。

(三) 税收优惠政策或扣除比例限制导致的差异

税收优惠政策是税法对某些纳税人和征税对象给予鼓励和照顾的一种特殊规定。如免除其应缴的全部或部分税款, 从而减轻其税收负担。扣除比例限制则刚好相反, 税法对企业当期发生的某些支出设定税前扣除比例而不允许全额扣除, 将导致企业当期多缴税款, 增加企业的税收负担。常见有以下几种情况:内部研究开发形成的无形资产。税法规定了研究开发费用的加计扣除, 具体是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用, 未形成无形资产计入当期损益的, 在按照规定据实扣除的基础上, 按照研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的, 按照无形资产成本的150%摊销。无论是研发费用的加计扣除还是无形资产成本的加计摊销, 其目的都是使企业少缴税款, 从而鼓励企业积极投入内部研发。亏损弥补。税法规定, 纳税人发生年度亏损的, 可以用下一纳税年度的所得弥补;下一纳税年度的所得不足弥补的, 可以逐年延续弥补, 但是延续弥补期最长不得超过五年。业务招待费、捐赠支出、罚款支出等等的扣除比例限制。税法规定, 企业发生的业务招待费按照发生额的60%扣除, 但最高不得超过当年销售 (营业) 收入的5‰;发生的捐赠支出要区分性质后, 再按比例扣除;发生的罚款支出则100%不能税前扣除。税收优惠政策或扣除比例限制的目的就是使企业某一期或连续多期少交税或多交税, 如果某项税收优惠政策使企业先期少交税而后期又多交税, 优惠如何体现, 本文认为由于税收优惠政策或扣除比例限制导致的暂时性差异都是不能转回的暂时性差异, 不应确认递延所得税资产或负债。最后, 对暂时性差异的理解以图形的方式总结如图1所示:

参考文献

[1]财政部:《企业会计准则第18号所得税》, 2006年2月。[1]财政部:《企业会计准则第18号所得税》, 2006年2月。

所得税会计差异论文 篇4

根据《企业会计准则》的规定，企业应当根据自身业务特点、投资策略和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时划分为以下几类：(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；(2)持有至到期投资；(3)贷款和应收账款；(4)可供出售的金融资产。税法对金融资产未作分类，统称“投资资产”。由此可见，无论企业在会计处理时，对金融资产如何划分，金融资产的税务处理都是不变的，即会计分类对企业所得税应纳税所得的确认不产生影响。

一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

例1：2008年5月8日，甲公司从二级市场购入乙公司发行的股票10000股，共计支付价款106000元，其中含乙公司已宣告尚未发放的现金股利6000元。另外，甲公司支付交易费用1000元。甲公司将购入的股票划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。甲公司会计处理如下：

借：交易性金融资产——成本 100000

应收股利 6000

投资收益 1000

贷：银行存款 107000

差异分析：《企业会计准则》规定：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产在初始确认时，应按公允价值计量，相关交易费用直接计入当期损益。《实施条例》第七十一条规定：“投资资产按照以下方法确定成本：

（一）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；

（二）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。”甲公司在确定投资资产的计税成本时，应当包括实际支付的税费1000元，即甲公司应当调增应纳税所得额1000元，该项投资的计税成本应为101000元。需要说明的是，对于购买股票时，乙公司已宣告尚未发放的现金股利6000元，税法与会计的处理是一致的。

例2：接例1，2008年6月30日，甲公司持有乙公司股票价格上涨至130000元。甲公司账务处理如下：

借：交易性金融资产——公允价值变动 30000(130000－100000)

贷：公允价值变动损益 30000

差异分析：《实施条例》第五十六条规定：“企业持有各项资产期间产生资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。”因此，对于甲公司确认的30000元公允价值变动收益，应当相应调减应纳税所得额。甲公司持有乙公司股票的会计成本为130000元(100000＋30000)，而计税成本保持不变，仍为101000元。

例3：接例2，2008年12月31日，甲公司持有乙公司股票价格下降至120000元。甲公司账务处理如下：

借：公允价值变动损益 10000(130000－120000)

贷：交易性金融资产——公允价值变动 10000

差异分析：根据《实施条例》的规定，对于甲公司确认的10000元公允价值变动损失，应当相应调增应纳税所得额。甲公司持有乙公司股票的会计成本为120000元(130000－10000)，而计税成本保持不变，仍为101000元。

例4：接例3，2009年4月9日，甲公司将其持有的乙公司股票全部出售，取得收入150000元（假设不考虑相关税费）。甲公司账务处理如下：

借：银行存款 150000

公允价值变动损益 20000

贷：交易性金融资产——成本 100000

——公允价值变动 20000

投资收益 50000

差异分析：甲公司在出售其持有的乙公司股票时，会计确认的收益为30000元(150000－120000)，而税法应确认的所得为转让收入减去计税成本后的余额49000元(150000－101000)，因此应调增应纳税所得额19000元(49000－30000)。至此，甲公司持有乙公司股票期间发生的暂时性差异全部转回(1000－30000＋10000＋19000＝0)。

需要说明的是，会计准则规定，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，在持有期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益。这一要求与税法确认持有收益的要求是一致的。《企业所得税法》第二十六条规定：符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益作为免税收入。《实施条例》第八十三条规定：“符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。但不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。”

二、持有至到期投资

例5：2008年1月1日，A公司从活跃市场上购入某公司5年期债券，支付价款1000元。该债券面值为1250元，票面利率为4.72%，实际利率为10%，按年支付利息，A公司将债券划分为持有至到期投资。A公司债务处理如下：

借：持有至到期投资——本金 1250

贷：银行存款 1000

持有至到期投资——利息调整 250

差异分析：《企业会计准则》规定，持有至到期投资初始确认时，应当按照公允价值计量和相关交易费用之和作为初始入账金额。本例会计确认的初始投资成本与税法应确认的计税成本完全一致，都是1000元。

例6：接例5，2008年至2012年，A公司每年年末应确认的应收利息为59元(1250×4.72%)，根据实际利率法应确认的投资收益分别为100元、104元、109元、114元和118元。2012年末，A公司收回本金1250元。A公司账务处理如下：

①2008年至2012年，年末确认应收利息及投资收益

借：应收利息 59

持有至到期投资——利息调整 41(45、50、55、59)

贷：投资收益 100(104、109、114和118)

②2012年末收回本金

借：银行存款 1250

贷：持有至到期投资——本金 1250

差异分析：

《企业会计准则》规定，持有至到期投资以及贷款和应收款项，应当采用实际利率法，按摊余成本计量。企业应在持有至到期投资持有期间，采用实际利率法，按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。

《财政部国家税务总局关于执行有关企业所得税政策问题的通知》(财税〔2007〕80号)规定：“企业对持有至到期投资、贷款等按照新会计准则规定采用实际利率法确认的利息收入，可计入当期应纳税所得额。”

《企业所得税法》第十四条规定：“企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。”

对于税法如何确认债权投资利息所得一直存在争议：第一种意见认为，企业应当按照实际应收的利息确认所得，即会计与税法存在暂时性差异；第二种意见认为，根据财税〔2007〕80号文件的规定，企业应当按照会计核算确认的利息收入作为所得，即税法与会计不存在差异。笔者认为，会计按实际利率法确认的利息收入，实际上包括了对投资资产计税成本的摊销额，即会计成本由初始投资成本逐步还原至债券面值，因此，财税〔2007〕80号文件与《企业所得税法》第十四条的规定确实存在冲突。从税法的角度看，债权投资持有期间的计税成本应当具有稳定性（等于初始投资时确认的计税成本），因此税法确认的债权投资持有收益应为实际应收的利息，会计确认的持有收益与实际应收利息不一致的，应当进行纳税调整，同时记载债权投资会计成本与计税成本之间的差异，待最终转销债权投资时再转回差异。（注：此问题尚未有定论，最终结论请关注财政部和国家税务总局的最新文件。）

三、可供出售的金融资产

（一）不涉及减值损失

例7：B公司于2008年9月13日从二级市场购入股票10000股，每股市价15元，手续费300元。初始确认时，B公司将该股票划分为可供出售金融资产。B公司账务处理如下：

借：可供出售金融资产——成本 150300

贷：银行存款 150300

差异分析：《企业会计准则》规定，可供出售金融资产初始确认时，应当按照公允价值计量和相关交易费用之和作为初始入账金额。本例会计确认的初始投资成本与税法应确认的计税成本完全一致，都是150300元。

例8：接例7，2008年12月31日，B公司持有的股票市价为每股16元。B公司账务处理如下：

借：可供出售金融资产——公允价值变动 9700(160000－150300)

贷：资本公积——其他资本公积 9700

差异分析：《企业会计准则》规定，可供出售的金融资产，其公允价值变动不计入当期损益，而通常应计入所有者权益。根据《实施条例》的规定，资产持有期间产生的增值或者减值一般不予确认所得或者损失，不得调整资产的计税基础。从时间性差异的角度来看，本例会计与税法不存在差异，即不需要调增或者调减应纳税所得额。但是从暂时性差异的角度来看，B公司股票的会计成本为160000元，而计税成本仍为150300元，此时已经发生了暂时性差异。如果此后转让处置该股票，或者B公司关闭清算，则需要转回该暂时性差异。

例9：接例8，2009年3月1日，B公司将其持有的上述股票全部出售，售价为每股14元，另支付交易费用300元。B公司账务处理如下：

借：银行存款 139700(140000－300)

资本公积——其他资本公积 9700

投资收益 10600

贷：可供出售金融资产——成本 150300

——公允价值变动 9700

差异分析：如果不考虑资本公积，B公司出售股票，会计应确认的损失应为20300元(140000－300－160000)。而税法应当确认的损失应为10600元(140000－300－150300)，此时正好转回例7发生的暂时性差异9700元(20300－10600)。但《企业会计准则》规定，处置可供出售的金融资产时，应将原计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资收益。因此，本例会计实际确认的投资收益为10600元(20300－9700)，与税法应确认的所得相同，不需要进行纳税调整。

从总体上看，可供出售的金融资产确认公允价值变动时，产生了暂时性差异(未产生时间性差异)，处置可供出售的金融资产时转回了暂时性差异，但整个过程不需要进行纳税调整。

（二）涉及减值损失

例10：2008年1月1日，C公司按面值从债券二级市场购入D公司发行的债券10000张，每张面值100元，票面利率3%，划分为可供出售金融资产。2008年12月31日，债券市价仍为每张100元。2009年12月31日，因D公司投资决策失误，发生严重财务困难，该债券公允价值下降为每张80元。C公司预计，如果D公司不采取措施，该债券的公允价值会持续下跌，因此须对该债券确认资产减值损失。C公司账务处理如下：

1、购入债券

借：可供出售金融资产——成本 1000000

贷：银行存款 1000000 2、2008年12月31日确认利息(公允价值未发生变动)

借：应收利息 30000(1000000×3%)

贷：投资收益 30000 3、2009年12月31日确认利息及减值损失

借：应收利息 30000

贷：投资收益 30000

借：资产减值损失 200000(1000000－800000)

贷：可供出售金融资产——公允价值变动 200000

差异分析：《企业会计准则》规定，可供出售金融资产发生减值时，应当计入当期损益(因公允价值下降，原计入资本公积的金额应当同时转出，计入当期损益)。根据《实施条例》的规定，资产持有期间产生的增值或者减值一般不予确认所得或者损失，不得调整资产的计税基础。因此，B公司确认的20万元资产减值损失不得税前扣除，应调增应纳税所得额。此时C公司该项债券的会计成本为80万元(100－20)，而计税成本仍为100万元。此外，在本例中，对于C公司确认的可供出售金融资产初始成本及持有收益，会计与税法不存在差异。

例11：接例10，2010年12月31日，因D公司成功吸引外资，使上年发生的财务困难好转，该债券的公允价值上升至每股95元。C公司账务处理如下：

1、确认应收利息

借：应收利息 30000

贷：投资收益 24000(800000×3%)

可供出售金融资产——利息调整 6000

差异分析：《企业会计准则》规定，金融资产发生减值后，利息收入应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认。根据《企业所得税法》及其实施条例的规定，会计确认资产减值，不应对税法应确认的利息收入生产影响。本例C公司会计确认的投资收益为2.4万元，债券的会计成本变为79.4万元(80－0.6)，而税法应确认的投资收益仍然应为3万元，应调增应纳税所得额0.6万元，债券的计税成本仍为100万元。

2、减值损失转回

借：可供出售金融资产——公允价值变动 156000(950000－794000)

贷：资产减值损失 156000

差异分析：《企业会计准则》规定，对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在以后会计期间公允价值上升，且客观上与确认原减值损失后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。转回减值损失后，C公司持有债券的会计成本为95万元。因为税法一般不确认资产持有期间发生的增值或减值，所以C公司应当相应调减应纳税所得额15.6万元，C公司持有债券的计税成本仍为100万元。

例12：接例11，2011年3月5日，C公司将其持有的D公司债券全部出售，取得收入940000元。C公司账务处理如下：

借：银行存款 940000

可供出售金融资产——公允价值变动 44000(200000－156000)

——利息调整 6000

投资收益 10000

贷：可供出售金融资产——成本 1000000

差异分析：C公司出售债券会计应确认的损失为1万元(94－95)，而税法应确认的损失为转让收入减去计税成本后的余额6万元(94－100)，因此C公司应调减应纳税所得额5万元(1－6)。至此，C公司因确认债券减值损失而发生的暂时性差异全部转回(20＋0.6－15.6－5＝0)。

需要说明的是，《企业会计准则》规定，可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回（会计处理时计入资本公积）。因此，对权益工具投资转回的减值准备不需要进行纳税调整。《企业会计准则》同时规定，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。

四、贷款和应收账款

例13：2008年1月1日，E银行向某客户发放一笔贷款1亿元，期限2年，合同利率10%，按季计、结息。假定该贷款发放无交易费用，实际利率与合同利率相同。2008年3月31日、6月30日、9月30日和12月31日，分别确认贷款利息250万元。

借：贷款——本金 100000000

贷：吸收存款 100000000

借：应收利息 2500000

贷：利息收入 2500000

借：存放中央银行存款（或吸收存款）2500000

贷：应收利息 2500000

差异分析：对于上述贷款初始投资成本的确认和利息收入的确认，税法与会计不存在差异。（注：会计按实际利率法确认的利息收入是否需要纳税调整目前仍不明确。）

例14：接例13，2008年12月31日，综合分析与该贷款有关的因素，发现该贷款存在减值迹象，采用单项计提减值准备的方式确认减值损失1000万元。

借：资产减值损失 10000000

贷：贷款损失准备 10000000

借：贷款——已减值 100000000

贷：贷款——本金 100000000

差异分析：根据税法规定，企业计提的减值损失不得在税前扣除，应调增应纳税所得额1000万元，同时确认该项贷款的计税成本仍为1亿元。

例15：接例14，2009年3月31日，从客户收到利息100万元，且预期2009年第二季度末和第三季度末很可能收不到利息。

借：存放中央银行存款（或吸收存款）1000000

贷：贷款——已减值 1000000

按实际利息法按摊余成本为基础应确认的利息收入＝90000000×10%÷4＝2250000（元）

借：贷款损失准备 2250000

贷：利息收入 2250000

此时，贷款的摊余成本＝90000000－1000000＋2250000＝91250000（元）

差异分析：《实施条例》第十八条规定：利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。因此，本例税法应确认的利息收入不因计提减值准备而减少，即税法应确认的利息收入仍为250万元，E银行应调增应纳税所得额25万元（250－225），该项贷款的计税成本仍为1亿元。需要注意的是，税法应当确认应收利息150万元（250－100）。

例16：接例15，2009年4月1日，经协商，E银行从客户取得一项房地产充作抵债资产，该房地产的公允价值为8500万元，相关手续办理过程中发生税费20万元。自此，E银行与客户的债权债务关系了结。

借：低债资产 85000000

营业外支出 6450000

贷款损失准备 7750000

贷：贷款——已减值 99000000

应交税费 200000

差异分析：因为该项贷款的计税成本为1亿元，税法此前应当确认应收利息150万元（已无法收回），所以税法应确认的损失为1670万元（10000＋150－8500＋20），即应当调减应纳税所得额1025万元（1670－645）。至此，该项贷款因确认减值损失而发生的暂时性差异全部转回（1000＋25－1025）。

五、总结

所得税会计差异论文 篇5

【关键词】新所得税会计准则；暂时性差异；计税基础

一、有关背景论述

在我国，所得税会计的研究起步较晚，1994年颁布的《企业所得税会计处理的暂行规定》意味着会计核算与税法开始适度分离，企业会计与所得税公计独立化的倾向初步显现。随着中国经济的发展和对外交流的增多，经济业务日趋复杂，所得税会计理沦中涵盖的值得研究的内容也日益丰富。2006年2月《企业会计准则第18号——所得税》和2007年3月新《企业所得税法》的发布给所得税的管理、核算带来了一系列的变化，也绐我国所得税会计的理论和实务研究带来厂新的挑战。因此，对暂时性差异、计税基础、资产负债表债务法等相关概念进行深人研究并提出改进建议，对于正确理解执行新所得税会计准则在防范税收流失、避免会计信息失真、降低制度执行成本等方面具有重要的现实意义。

会计和税收是经济领域中相关联的两个重要分支，二者之间既紧密联系又各自独立。会计准则与所得税法在税基确立与会计要素的确认、计量方面存在差异。其根本原因是税收目标与会计目标存在差异，直接原因是课税原则与会计原则存在差异，具体体现是经济业务处理办法存在差异。这些差异导致所得税会计的产生。所得税会计是财务会计中一个专门处理应税收益和会计收益之间差异的会计程序。其目的在于协调财务会计准则和所得税法之间的关系并保证财务报告充分揭示真实的会计信息。研究如何处理按照税法计算的应税所得（或亏损）之间的差异是它的核心内容。

二、对资产负债表债务法的剖析

资产负债表债务法从暂时性差异产生的本质出发，以资产负债表中的资产和负债项目为着眼点来分析暂时性差异产生的原因以及其对期末资产负债的影响。其基本原理是企业的所得税费用应当以企业资产、负债的账面价值与按税法确认的计税基础之间的差额计算暂时性差异并据以确认递延所得税负债或资产。由于暂时性差异是累汁的差额而非当期的差额，这使得资产负债表“递延税款”账户的外延大大扩展.本期发生和拉回的递延所得税资产或负债应是其期末、期初余额的差额，这使得递延所得税资产和递延所得税负债的余额更富有实际意义。由此可以看出，在会计信息的披露方面资产负债表债务法优于所得税会计核算的其他三种方法（应付税款法、递延法和损益表绩务法）。这是它被国际上公认为所得税会计方法发展方向的原因。但是，它也存在不足。核算程序的复杂性决定了会计信息的复杂性，理解资产负债表债务法的核心部分即“暂时性差异”和“计税基础”，准确计量和确认递延所得税资产和递延所得税负债并对所得税进行追溯调整是正确运用资产负债表债务法的关键。

三、对资产负债表债务法中暂时性差异问题的探讨

资产负债表债务法中的暂时性差异与账面价值和计税基础息息相关。一般来说，账面价值是确定的，暂时性差异是可抵扣暂时性差异还是应纳税暂时性差异由计税基础决定，这对于递延所得税负债和递延所得税资产的确认十分重要。由此可见，资产负债表债务法是新所得税会计准则的核心，暂时性差异是资产负债表债务法的核心，计税基础是暂时性差异的核心，所以对计税基础的理解是实际运用新所得税会计准则的重中之重。

我国新准则直接借鉴了国际准则中计税基础的定义。将计税基础分为资产的计税基础和负债的计税基础。资产的计税基础是指企业在收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量过程中因企业会计准则规定与税法规定不同，可能产生资产的账面价值与其计税基础的差异。负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予以抵扣的金额。

（一）现有定义的不足

按照新准则的规定，暂时性差异=账面价值一计税基础，负债的计税基础=账面价值一未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予以抵扣的金额，代入到暂时性差异的定义中，我们可以得到这样一个结论：负债产生的暂时性差异=账面价值一（帐面价值—未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予以抵扣的金额），即负债产生的暂时性差异与未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予以抵扣的金额相等。实际工作中的情况是，资产项目的未来发生数可以确定，无限期的结转最终暂时性差异会变成0，但是负债项目未来的发生数因为诸多因素的影响是不确定的，比如亏损合同，企业2008年签订的合同，预计2009年会亏损2000万元，在2008年做了2000万元的预计负债，税法上当期不予以抵扣，当期产生了2000万元的暂时性差异，但是当期不予以抵扣的2000万元不等于未来抵扣的就绝对是2000万元。从中我们可以看出，因为负债的计税基础的定义存在不足导致了对暂时性差异的推理出现了问题。

（二）对策建议

税法中所谓的计税基础是企业当期的应纳税所得额，即应纳税所得额=收入总额一准予扣除项目金额，说明计税基础是一个和收入、可抵扣费用息息相关的概念。按照这个思路，我们建议从对应税所得额影响的角度赋予负债的计税基础以新的定义：“在不包含永久性差异的前提下，一项负债的计税基础是当期税法确认的可抵扣金额。对于预售收入、所产生的计税基础是未来期间税法所确认的金额”，并从收入和费用两个角度对其进行佐证。

1.从收入的角度分析

对于负债项目中收入的确认，以预收账款为例。预收账款有两种情况：第一种是会计上未确认收入计税时一般亦不计入应纳税所得额，未来实现时会计和税法同时确认收入。

第二种情况是不符合收入确认条件但按照税法规定应计人当期应纳税所得额。

2、从费用的角度分析

对于负债项目中费用的确认，以预计负债为例，假设甲企业2008年销售收入4000万元，承诺为本企业销售的产品提供两年的保修服务，800万元的保修费用在当年利润表中被确认，同时被确认为预计负债但当年未发生任何保修支出。按照税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许扣除。

所得税会计暂时性差异内容分析 篇6

所得税会计是研究处理会计收益(会计利润、利润总额)和应税收益(应纳税所得额)差异的会计理论和方法,是反映企业所得税的确认、计量和报告的一整套会计原理、程序和方法。在当今的经济生活中,会计和税收遵循不同的原则以服务不同的目的,它们在不同的领域,各自遵照着不同的法律行为规范,推进了所得税会计的产生及发展。

西方的会计学领域是所得税会计最初诞生的摇篮,会计和税法的相互联系促进了所得税会计的产生与发展,世界各国都已经建立起了所得税会计核算的规范体系。2006年2月,我国财政部颁布了《企业会计准则第18号———所得税》,实现了和国际会计准则的趋同,准则明确规定所得税的会计处理采用资产负债表债务法,在形式上和实质上都实现了与国际会计准则的接轨。依据所得税会计准则,所得税费用是以企业资产、负债的账面价值与按税法规定的计税基础之间的差额确定暂时性差异,从而确认递延所得税资产和递延所得税负债。正确确认暂时性差异是所得税会计处理的关键和基础。

二、暂时性差异的产生

(一)暂时性差异概念

暂时性差异是指资产、负债项目的账面价值和计税基础不同所产生的差额。因此产生在未来可收回资产或清偿负债的会计期间内,应纳税所得额增加或减少并且导致在未来会计期间需缴纳所得税额增加或减少的情况,由此形成企业的资产与负债在暂时性差异发生的当期并符合确认条件的基础下,应予以确认的递延所得税资产或递延所得税负债。根据《企业会计准则第18号———所得税》的规定:暂时性差异=账面价值-计税基础。

按照暂时性差异对未来期间的应纳税所得额将产生的影响,暂时性差异可分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。应纳税暂时性差异是指在确认未来收回资产或清偿债务期间的应纳税所得额时,将会导致应税金额的暂时性差异的产生;可抵扣暂时性差异则是指在确定未来收回资产或清偿负债期间内的应纳税所得额时,将会导致可抵扣金额的暂时性差异的产生。

暂时性差异是资产负债表观的基础与前提。资产负债观的基本观点主张从资产和负债的角度直接确认与计量企业的收益。这种观点下的会计处理方法注重交易的实质,它将收益与资产、负债联系起来,并且加入了递延、应计、摊销等会计程序,增强了利润的客观性。这种观点指导下的会计准则更有利于资本市场的健康发展。

(二)暂时性差异产生的原因

暂时性差异作为资产、负债项目的账面价值和计税基础的差额,其资产的计税基础是指在企业收回资产账面价值时确认与计量应纳税所得额依据税法要求可以从应税经济利益中扣除的金额,负债的计税基础是指企业负债项目的账面价值与未来期间应纳税所得额的差值依据税法要求可予以抵扣的金额。资产、负债项目的计税基础可理解成:假设企业依据税法要求对资产负债表中资产和负债项目的应有金额进行核算时,在税法基础上考虑的资产和负债项目的价值。因为税法的规定和会计准则的要求存在差别,资产和负债项目的计税基础和账面价值存在不一致,因此产生暂时性差异。暂时性差异的产生原因具体来说分以下三种情况:

1. 资产的账面价值及其计税基础不一致导致暂时性差异的产生。

一般来说,当资产的账面价值大于资产的计税基础这种情况出现时,说明这项资产项目在未来应税的数额大于其在未来可抵扣的数额,这时就产生了差异(暂时性差异),这代表了在未来可收回的资产账面价值的期间内可增加的应纳税所得额,即应纳税暂时性差异。它会使在未来的报告期间的应交所得税增加,进而产生递延所得税负债。而当资产的账面价值小于资产的计税基础这种情况出现时,说明该项资产项目在未来应税的数额小于其在未来可抵扣的数额,这时产生的差异(暂时性差异)代表了在未来可收回的资产账面价值的期间内可减少的应纳税所得额,即可抵扣暂时性差异。它会使在未来报告期间应交所得税减少,进而产生递延所得税资产。

2. 负债的账面价值及其计税基础不同导致的暂时性差异。

负债的账面价值及其计税基础的差额是该项负债项目在未来应税数额及其未来可抵扣数额之差。负债的账面价值大于计税基础时,该负债项目在未来可抵扣的数额大于其在未来的应税数额,即在未来清偿负债的期间内可减少的应纳税所得额,这就产生了可抵扣暂时性差异。而当负债的账面价值小于其计税基础这种情况出现时,说明该项负债项目在未来可抵扣的数额小于其在未来的应税数额,这时产生的差异(暂时性差异)代表了在未来可增加的应纳税所得额,即应纳税暂时性差异。

3. 特殊项目导致的暂时性差异。

特殊项目导致的暂时性差异包括:第一,未作为资产或负债项目确认的项目产生的暂时性差异。在会计实务中,一些未作为资产或负债确认的项目,依据税法的要求可确定其计税基础的,其计税基础与之账面价值(零)间的差异也属于暂时性差异。第二,依据税法的要求可以进行结转,在以后年度为弥补亏损产生的暂时性差异。没有用可抵扣亏损来减少在未来期间的应纳税所得额及应交所得税,在本质上来讲可与可抵扣暂时性差异起相同的作用,因此可视同可抵扣暂时性差异,在符合确认条件的情况下,应确认与其项目有关的递延所得税资产。第三,依据税法要求对以后年度的税款抵减进行扣除而产生的暂时性差异。同未利用可抵扣亏损一样,未利用税款抵减可以减少其在未来期间的应交所得税。不同的情况是在计算相关递延所得税资产时应用未来使用的税率与未利用可抵扣亏损相乘,未利用税款抵减则无需与该税率相乘,并直接形成递延所得税资产。

三、暂时性差异的具体内容

(一)暂时性差异项目分析

1. 折旧方法、折旧年限的差异。

会计准则规定,企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式合理选择折旧方法,如可以按年限平均法计提折旧,也可以按照双倍余额递减法、年数总和法等计提折旧。税法中除某些按照规定可以加速折旧的情况外,可以税前扣除的是按照直线法计提的折旧;另外,税法还就每一类固定资产的最低折旧年限做出了规定,而会计准则规定折旧年限是由企业根据固定资产的性质和使用情况合理确定的,如果企业进行会计处理时确定的折旧年限与税法规定不同,也会产生固定资产账面价值与计税基础的差异。

2. 因计提固定资产减值准备产生的差异。

持有固定资产的期间内,在对固定资产计提了减值准备以后,因税法规定企业计提的资产减值准备在发生损失之前不允许税前扣除,也会造成固定资产的账面价值与计税基础的差异。

3. 资产减值损失因素。

在会计方法上,资产负债表日会计的谨慎性要求每项资产在有减值可能的情况下进行减值测试并计提减值准备。资产减值损失的计提使得资产的账面价值减少,但税法规定资产减值准备不能在税前进行扣除,即税法上没有资产减值,计提资产减值准备不能改变资产的计税基础,因此税法与会计就产生了差异。

4. 公允价值变动因素。

在会计方法上,不仅是交易性金融资产,还有可供出售金融资产、按照公允价值模式进行后续确认与计量的投资性房地产都要在期末采取公允价值计量,当其公允价值发生变化时应计入当期损益或者所有者权益,其资产的价值就是公公允允价价值值;;但但在在税税法法规规定定下下,,资资产产需需用用历史成本进行确认与计量,不管其公允价值是否发生变化,其计税基础都不会随之发生改变,因此也会产生暂时性差异。

一般而言,货币性资产、货币性负债项目不形成暂时性差异。非货币性项目则会产生暂时性差异。

(二)暂时性差异具体内容

通过详细的对比分析,暂时性差异的具体内容包括19项,具体见表1。

四、所得税会计暂时性差异的思考

暂时性差异是将资产与负债的账面价值与其计税基础进行对比后产生的结果,不再是将本期实际取得的收入与费用进行配比。因此暂时性差异不仅包括时间性差异,也包含那些不属于时间性差异的所有暂时性差异。因此相比于利润表债务法,资产负债表债务法的核算范围更为全面,这也应该是包括我国在内的世界各国倡导采用资产负债表债务法的原因。

暂时性差异一般由非货币性项目账面价值和计税基础不同产生,从暂时时性性差差异异所所包包含含的的内内容容分分析析可可以以看看出,暂时性差异的本质是会计和税法对同一会计事项处理的有关规定不同产生的差异,此差异是暂时性的存在于会计和税务之间,随着时间的推移此差异将会消失,其影响结果最终也会趋于零。

在我国所得税会计准则实施和税收不断改革的大背景下,加速会计与税法之间的协调,建立促进税法和会计相互协调发展的制度,就可以达到我国税收和企业的双赢。企业所得税会计准则的变化使得会计从业人员对企业中的收益与暂时性差异的理解存在不同,在核算科目及核算方法等方面都需要转变思想,因此,企业不仅应该更加重视对会计人员有关会计准则的教育和指导,使会计人员能够准确熟练地掌握和运用会计准则,而且还应加强会计人员的工作训练及训练成果检验,从而确保会计人员在会计处理中能够熟练地运用会计准则中的新核算方法,准确地进行所得税的会计处理。

摘要：所得税会计是会计理论的重要组成部分,《企业会计准则第18号——所得税》明确所得税的会计处理采用资产负债表债务法,所得税会计的暂时性差异形成及包含的内容是所得税会计处理的前提,文章就会计准则资产和负债的账面价值与企业所得税法资产和负债的计税基础进行了对比,探讨了暂时性差异包括的基本内容,并提出了完善我国所得税会计有效应用的相关建议和对策,以期有利于促进我国所得税会计的发展。

关键词：所得税会计,暂时性差异,内容

参考文献

[1]财政部.企业会计准则2015年版[M].上海:立信会计出版社,2006.

[2]关惠玉.关于所得税会计核算存在问题的探讨[J].经济生活文摘(下半月),2013,(01):103-107.

[3]孙红梅,杨棋.如何理解暂时性差异的产生与流向[J].财会月刊,2012,(09):63-67.

[4]邓亦文.所得税会计应用的现状、成因及推广应用的措施[J].湖南社会科学,2013,(07):37-42.

所得税会计差异论文 篇7

坏账是指企业无法收回或收回的可能性极小的那部分应收款项。由此产生的损失称为坏账损失。按新会计准则的规定，一般企业应当在资产负债表日依据“谨慎性”要求对应收账款的账面价值进行检查，有客观证据表明该应收账款发生减值的，应当计提坏账准备，并将该应收账款的账面价值减记至预计未来现金流量，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。但新会计准则按其要求是自2007年1月1日起在上市公司范围内施行，对其他企业只是鼓励执行。而对大量非上市企业来说由于在如何界定表明资产减值的迹象、可收回金额确定、现值技术的运用等方面还缺乏经验以及相应的可供操作规范，从成本及可操作考虑多数在计提坏账准备时仍然执行《企业会计制度》。依据《企业会计制度》规定，计提坏账准备的方法由企业自行确定。坏账准备的计提方法通常有账龄分析法、余额百分比法、个别认定法等。企业无论采用何种方法，或根据情况分别采用不同的方法，都应当在制定的有关会计政策和会计估计目录中明确，不得随意变更。如需变更，应按会计政策、会计估计变更的程序和方法进行处理。在采用账龄分析法、余额百分比法等方法的同时，能否采用个别认定法，应当视具体情况而定。如果某项应收款项的可收回性与其他各项应收款项存在明显的差别(例如，债务单位所处的特定地区等)，导致该项应收款项如果按照与其他应收款项同样的方法计提坏账准备，将无法真实地反映其可收回金额的，可对该项应收款项采用个别认定法计提坏账准备。企业应根据所持应收款项的实际可收回情况，合理计提坏账准备，不得多提或少提，否则应视为滥用会计估计，按照重大会计差错更正的方法进行会计处理。在同一会计期间内运用个别认定法的应收款项应从用其他方法计提坏账准备的应收款项中剔除。总体来看，新会计准则与《企业会计制度》在坏账准备的计提上存在方法上的不一致从而导致“坏账准备”科目计量结果的差异，但在账务处理方面却大体相同，如都要求企业应设置“坏账准备”科目核算应收账款的坏账准备计提、转销等情况;在核算方法上都要求：(1)资产负债表日，应收款项发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“坏账准备”科目;(2)对于确实无法收回的应收款项，按管理权限报经批准后作为坏账，转销应收款项，借记“坏账准备”科目，贷记“应收账款”等科目;(3)已确认并转销的应收款项以后又收回的，借记“应收账款”等科目，贷记“坏账准备”科目。上述应收款项主要涉及“应收票据”、“应收账款”、“预付账款”、“应收分保账款”、“其他应收款”、“长期应收款”等科目，计提范围较旧准则有所扩大。

二、坏账准备的所得税相关规定

按照国税发[2000]84号《企业所得税税前扣除办法》第四十五条规定“……经报税务机关批准，也可提取坏账准备金……”;第四十六条规定“经批准可提取坏账准备金的纳税人，除另有规定者外，坏账准备金提取比例一律不得超过年末应收账款余额的5‰”;所以实务中企业大多是以到税务机关备案的方式在计算所得税时按年末应收账款余额5‰予以扣除。

但《中华人民共和国企业所得税法》第十条规定，在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：……(七)未经核定的准备金支出。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十五条规定：企业所得税法第十条第(七)项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。所谓国务院财政、税务主管部门核准计提的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出，主要指财税[2009]33号规定的证券行业准备金、财税[2009]48号规定的保险公司准备金、财税[2009]62号规定的中小企业信用担保机构有关准备金、财税[2009]64号规定的金融企业贷款损失准备金、财税[2009]99号规定的金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金、财税[2010]25号规定的中国银联股份有限公司特别风险准备金。对以上行业和企业税法还分别规定了相应的计提比率(具体比率限于篇幅略)。

对上述两个法规之间出现的差异，国税函[2009]202号《国家税务总局关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》中规定：……根据《实施条例》第五十五条规定，除财政部和国家税务总局核准计提的准备金可以税前扣除外，其他行业、企业计提的各项资产减值准备、风险准备等准备金均不得税前扣除。由此可见税法已不再认可企业到税务机关备案的方式在计算缴纳所得税时按年末应收账款余额5‰予以税前扣除的办法。

三、坏账损失的所得税相关规定

《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括……损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。《中华人民共和国所得税法实施条例》第三十二条规定：企业所得税法第八条所称损失，是指企业在生产经营活动中发生的……坏账损失，……。企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。

财税[2009]57号文《关于企业资产损失税前扣除政策的通知》明确规定企业的应收账款符合下列条件之一，减除可收回金额后确认的无法收回的可作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除：(1)债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的;(2)债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的;(3)债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的;(4)与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的;(5)因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的;(6)国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。

国税发[2009]88号文《关于印发<企业资产损失税前扣除管理办法>》明确规定坏账损失必须提供损失的确认证据并经税务机关审批后才能扣除。

四、坏账准备的所得税会计处理

正是由于财税规定的差异，企业计提的坏账准备在所得税会计处理时可能存在“可抵扣暂时性差异”。存在“可抵扣暂时性差异”而非“应纳税暂时性差异”的原因在于：首先，从坏账准备的提取和确认上看，会计根据谨慎性要求提取坏账准备，并同时确认资产减值损失。但税法规定只有国务院财政、税务主管部门核准计提的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出才允许税前扣除且还有比率的限定。因而两者在允许计提的范围及允许计提的金额上可能出现差异。由于对企业按会计准则提取的坏账准备税法有范围及比率的限定从而税法认可的坏账准备(计税基础)只可能小于(或等于)坏账准备的账面价值，导致可抵扣暂时性差异(或无差异)。其次，对于实际发生的坏账损失(包括实际发生的坏账损失超过已提取坏账准备金的部分)，税法规定应按实际发生额据实税前扣除，但企业不能自行计算扣除而必须经过税务机关审批，而会计处理时并不需要。正是因为对于企业已入账的坏账损失税法有程序上的约束，所以税法上确认的当期坏账损失只可能小于或等于会计上当期确认的金额，根据国税发[2009]88号文《关于印发<企业资产损失税前扣除管理办法>》的规定：“企业因以前年度资产损失未在税前扣除而多缴纳的企业所得税税款，可在审批确认年度企业所得税应纳税款中抵缴，抵缴不足的，可以在以后年度递延抵缴”。由此可知这种可结转以后年度的税款抵减，虽不是因资产的账面价值与计税基础的不同产生，但与可抵扣暂时性差异具有同样的作用—均能够减少未来期间的应纳税所得额，进而减少未来期间的应交所得税，会计处理上视同可抵扣暂时性差异，符合条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。出现“可抵扣暂时性差异”是现行财税规定差异下坏账准备所得税会计处理的一个重要特点。至于具体处理步骤则与资产负债表法下所得税会计的规定相同，即先确定递延所得税资产或负债，其次按照适用的税法规定计算确定当期应纳所得税，最后确定所得税费用。

[例1]某工业企业为上市公司，2008年应收账款余额2000万，根据新会计准则要求进行资产减值测试后当年提取坏账准备100万元。2009年实际发生坏账120万元，收回前期已核销的坏账30万元，年末应收账款余额2200万元，进行资产减值测试后计提坏账准备80万元。2010年发生坏账150万元，年末应收账款余额2600万元，按会计准则要求进行资产减值测试后计提坏账准备160万元。假设企业2009发生的坏账损失已经过税务部门审批，而2010年发生的坏账因提供相应的书面证据不合格而未通过审批。企业所得税率为25%，每年会计利润为4000万，无其他调整项目。预计在未来三年有足够的应纳税所得额可以抵扣。

2008年末，坏账准备的账面价值=100(万元)，坏账准备的计税基础=0(万元)，累计可抵扣的暂时性差异=100-0=100(万元)，期末递延所得税资产=100×25%=25(万元)，应交所得税=(4000+100)×25%=1025(万元)。会计分录为

借：所得税费用10000000

递延所得税资产250000

贷：应交税费———应交所得税10250000

2009年末，坏账准备的账面价值=100-120+30+80=90(万元)，坏账准备的计税基础=0(万元)，累计可抵扣的暂时性差异=90-0=90(万元)，期末递延所得税资产=90×25%=22.5(万元)，应转回递延所得税资产=25-22.5=2.5(万元)，应交所得税=(4000+30-120+80)×25%=997.5(万元)，会计分录为

借：所得税费用10000000

贷：应交税费———应交所得税9975000

递延所得税资产25000

2010年末，坏账准备的账面价值=90-150+160=100(万元)，坏账准备的计税基础=0(万元)，累计可抵扣的暂时性差异=100-0=100(万元)，期末递延所得税资产=100×25%=25(万元)，应交所得税=(4000+160)×25%=1040(万元)，会计分录为

借：所得税费用10375000

递延所得税资产25000

贷：应交税费———应交所得税10400000

同时对未通过审批的150万元确认为递延所得税资产。会计分录为

借：递延所得税资产375000

贷：所得税费用375000

参考文献

[1]国家税务总局教材编写组:《财务会计·税务版》, 人民出版社2009年版。

[2]中国注册会计师协会:《税法》, 经济科学出版社2010年版。

[3]中国注册会计师协会:《会计》, 中国财政经济出版社2009年版

所得税暂时性差异确认及会计处理 篇8

(一) 所得税暂时性差异概述

企业资产负债表内资产或负债项目的账面价值与税法计税基础之间的差额, 根据其经济实质划分为可抵扣暂时性差异与应纳税暂时性差异, 同时分别确认为递延所得税资产与递延所得税负债。根据资产负债表经济实质划分如下: (1) 可抵扣暂时性差异。依据资产负债表账面价值与税法计税基础, 可抵扣暂时性差异产生主要由资产项目的账面价值小于计税基础与负债项目的账面价值大于计税基础两方面内容。 (2) 应纳税暂时性差异。依据资产负债表账面价值与税法计税基础, 应纳税暂时性差异产生主要由资产项目的账面价值大于计税基础与负债项目的账面价值小于其计税基础两方面内容。

(二) 可抵扣暂时性差异

资产项目的账面价值小于计税基础产生可抵扣暂时性差异所得税, 并确认为递延所得说资产。主要项目如下: (1) 固定资产。会计准则规定, 固定资产账面价值=固定资产初始价值-固定资产累计折旧-固定资产减值准备, 由于会计准则规定与税法规定的固定资产折旧方法、折旧年限及固定资产减值准备不可抵扣等不同特点, 导致固定资产账面价值与计税基础出现差额。若账面价值小于计税基础则产生了可抵扣暂时性差异, 确认为递延所得税资产。 (2) 无形资产。无形资产可抵扣暂时性差异是由于无形资产账面价值小于其计税基础产生的, 经济实质是企业在未来会计期间可以少缴的所得税额。对于使用寿命有限的无形资产, 企业应该进行摊销, 而对于使用寿命不确定的无形资产企业在会计期末进行资产减值测试。无形资产的账面价值=无形资产初始价值-无形资产累计摊销-无形资产减值损失。税法规定无形资产不存在使用寿命不确定的情况, 资产减值损失不可抵扣。 (3) 金融资产。以公允价值计量的金融资产公允价值的变动计入金融资产的账面价值, 但不计入计税基础, 计税基础为初始价值。若变动后的账面价值小于计税基础, 则产生可抵扣暂时性差异并确认递延所得税资产。 (4) 其他资产。以公允价值计量的投资性房地产等资产项目, 若公允价值的变动值税法不确认, 则仍然以历史成本为计税基础。在账面价值小于计税基础则产生可抵扣暂时性差异并确认为递延所得税资产。

负债项目的账面价值大于计税基础时则产生了可抵扣暂时性差异, 确认为递延所得税资产。具体项目如下: (1) 预计负债。《企业会计准则第13号——或有事项》规定, 若税法要求企业的预计负债在实际发生时才予以确认, 所以在未来会计期间其全部可以抵销。若税法不要求在实际发生时予以确认, 则按照相应会计方法处理。 (2) 预收账款。预收账款的会计处理与预计负债相同。 (3) 应付职工薪酬。应付职工薪酬, 其计税基础为账面价值减去税法规定中的可抵扣金额部分, 具体根据税法要求实施。 (4) 其他负债。罚金和滞纳金等其他负债由于在税前不可抵扣, 所以账面价值等于计税基础, 不产生暂时性差异。

(三) 应纳税暂时性差异

资产项目的账面价值大于计税基础产生应纳税暂时性差异所得税, 并确认为递延所得税负债。主要项目如下: (1) 固定资产。会计准则规定, 固定资产账面价值=固定资产初始价值-固定资产累计折旧-固定资产减值准备, 由于会计准则规定与税法规定的固定资产折旧方法、折旧年限及固定资产减值准备不可抵扣等不同特点, 导致固定资产账面价值与计税基础出现差额。若账面价值大于计税基础则产生了应纳税暂时性差异, 确认为递延所得税负债。 (2) 无形资产。无形资产可抵扣暂时性差异是由于无形资产账面价值大于其计税基础产生的, 经济实质是企业在未来会计期间应补缴的所得税额。对于使用寿命有限的无形资产, 企业应该进行摊销, 而对于使用寿命不确定的无形资产企业在会计期末进行资产减值测试。无形资产的账面价值=无形资产初始价值-无形资产累计摊销-无形资产减值损失。税法规定, 无形资产不存在使用寿命不确定的情况, 资产减值损失不可抵扣。 (3) 金融资产。以公允价值计量的金融资产公允价值的变动计入金融资产的账面价值, 但不计入计税基础, 计税基础为初始价值。若变动后的账面价值大于计税基础, 则产生可抵扣暂时性差异并确认递延所得税负债。 (4) 其他资产。以公允价值计量的投资性房地产等资产项目, 若公允价值的变动值税法不确认, 则仍然以历史成本为计税基础。在账面价值大于计税基础则产生可抵扣暂时性差异并确认为递延所得税资产。

负债项目的账面价值小于计税基础时产生应纳税暂时性差异, 确认为递延所得税负债。具体项目如下: (1) 预计负债。《企业会计准则第13号——或有事项》规定, 若税法要求企业的预计负债在实际发生时才予以确认, 所以在未来会计期间其全部可以抵销。若税法不要求在实际发生时予以确认, 则按照相应的会计处理方法进行处理。 (2) 预收账款。预收账款的会计处理与预计负债相同。 (3) 应付职工薪酬。应付职工薪酬, 其计税基础为账面价值减去税法规定中的可抵扣金额部分, 具体根据税法要求实施。 (4) 其他负债。罚金和滞纳金等其他负债由于在税前不可抵扣, 所以账面价值等于计税基础, 不产生暂时性差异。

二、所得税暂时性差异会计处理

(一) 暂时性差异一般情况会计处理

若递延所得税资产与递延所得税负债产生在借方, 则相应地同等金额确认为“所得税费用”贷方。若递延所得税资产与递延所得税负债产生在贷方, 则相应地同等金额确认为“所得税费用”借方。 (1) 资产账面价值小于计税基础与负债账面价值大于计税基础下的会计处理:借记“递延所得税资产”, 贷记“所得税费用”; (2) 资产账面价值大于计税基础与负债账面价值小于技术基础下的会计处理:借记“所得税费用”, 贷记“递延所得税负债”。

[例]某公司在2006年购入一台机器设备, 成本为21万元, 预计使用寿命为6年, 净残值为0, 会计上按照直线法计提折旧, 税法上要求按照年限总和法计算计税基础。

会计处理思路:先依据会计要求计算该设备不同年度的账面价值, 然后按照税法要求计算该设备不同年度的计税基础, 最后根据会计账面价值与计税基础之间暂时性差异确认递延所得税资产或者递延所得税负债。会计账面价值与计税基础核算如表1:

单位:元

2007~2012年度会计处理分别如下:

(二) 暂时性差异特殊情况会计处理

对于账面价值与计税基础的暂时性差异若不影响会计利润也不影响应纳税所得额或者该暂时性差异初始确认金额与计税基础不同等情况, 产生的可抵扣暂时性差异与应纳税暂时性差异会计上不予确认, 不确认递延所得税资产与递延所得税负债。商誉及企业能够控制联营企业、合营企业等相关应纳税暂时性差额转回时, 一般不确认递延所得税负债。

所得税可抵扣暂时性差异与应纳税暂时性差异是企业资产负债表中资产与负债账面价值与税法计税基础不一致引起的, 确认为递延所得税资产或者递延所得税负债。递延所得税资产或者递延所得税负债的会计处理具有暂时性, 所确认的项目在以后会计期间逐步抵销, 充分显示出所得税会计的暂时性特征。

参考文献

[1]财政部会计资格评价中心:《中级会计实务》, 中国财政经济出版社2008年版。

所得税会计差异论文 篇9

上述永久性差异中, 第 (1) 种和第 (4) 种都是按会计标准应确认收入而税法规定不确认收入或按会计标准不确认费用、损失而按税法规定确认费用、损失, 应在利润总额的基础上调减应纳税所得额。第 (2) 种和第 (3) 种永久性差异, 都是按会计标准不确认收入而按税法规定确认收入或按会计标准确认费用、损失而按税法规定不确认费用、损失, 应在利润总额的基础上调增应纳税所得额。第 (1) 种和第 (2) 种永久性差异都是与收入有关的, 可称为收入的永久性差异, 第 (3) 种和第 (4) 种永久性差异都是与费用、损失有关的, 可称为扣除项目的永久性差异。收入的永久性差异的产生原因主要是会计标准和税法对收入的确认标准不同, 收入永久性差异按对应纳税所得额调整的不同影响可分为可免税收入和应纳税收益两大类。扣除项目的永久性差异产生原因主要是税法和会计标准对有关费用或损失的确认标准和计量方法不同造成的, 主要包括不可抵减费用、损失以及可抵减费用、损失。

一、可免税收入的调整核算

可免税收入是指按会计标准规定核算时作为收益计入利润表, 在按税法规定计算应纳税所得额时不确认为收益。对可免税收入这种永久性差异, 应在利润总额的基础上调减应纳税所得额。该永久性差异包括的具体内容主要有企业购买国债取得的利息收入、已计提减值准备的资产价值恢复、处置已计提减值准备的长期股权投资、在权益法下核算的投资收益等。

以企业购买国债取得的利息收入的永久性差异及相应的调整核算为例。税法规定, 企业购买国债取得的利息收入不计入应纳税所得额, 但按会计标准的规定, 企业购买国债取得的利息收入, 计入投资收益, 构成利润总额。税务会计中在所得税调整核算时需调整的金额为企业购买国债取得的全部利息收入, 应在财务会计利润总额的基础上调整减少应纳税所得额。

财务会计中对购买国债取得的利息收入, 借记“银行存款”或“应收利息”、“长期债权投资——应收利息”科目, 贷记“投资收益”科目。因此, 税务会计的调整分录为借记“投资收益调整”科目, 贷记“长期债权投资调整”科目, 同时, 借记“本年利润调整”科目, 贷记“投资收益调整”科目。最后, 在计算出应纳税所得额后, 借记“长期债权投资调整”科目, 贷记“本年利润调整”科目。

二、应纳税收益的调整核算

应纳税收益是按会计标准核算时不作为收入计入利润表, 但在计算应纳税所得额时作为收益, 需计入应纳税所得额的项目, 对这种永久性差异, 应在利润总额的基础上调增应纳税所得额。该永久性差异包括的具体内容主要有企业将自产或委托加工的货物用于非应税项目, 企业以非货币性交易取得的长期股权投资, 企业接受捐赠资产, 将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人, 将自产、委托加工或购买的货物用于集体或个人消费, 会计标准和税法对关联企业间收入计量差异的调整核算, 会计标准和税法对有关收入计量差异的调整核算, 长期股权投资在权益法下核算的投资收益等。

企业将自产或委托加工的货物用于非应税项目, 会计标准规定应按成本转账, 不核算收入和成本, 而税法规定既要核算收入又要核算成本, 按该产品的计税价格或售价与成本的差额计入应纳税所得额。财务会计的处理为借记“在建工程”科目, 按产品成本贷记“产成品”或“原材料”等科目, 按计税价格和适用税率计算的税额贷记“应交税费——应交增值税 (销项税额) ”科目。税务会计在调整营业收入时调整金额为用于非应税项目的自产或委托加工货物的计税价格, 在调整营业成本时调整金额为用于非应税项目的自产或委托加工货物的成本, 应在财务会计利润总额的基础上按计税价格与产品成本的差额调整增加应纳税所得额。所得税的税务会计调整分录应为按计税价格与产品成本的差额借记“在建工程调整”等科目, 按产品成本借记“营业成本调整”科目, 按计税价格贷记“营业收入调整”科目;同时借记“营业收入调整”科目, 贷记“本年利润调整”科目, 借记“本年利润调整”科目, 贷记“营业成本调整”科目;最后, 在计算出应纳税所得额后, 借记“本年利润调整”科目, 贷记“在建工程调整”科目。此外, 该类业务还涉及增值税、消费税的调整核算。

三、不可抵减费用、损失的调整核算

不可抵减费用、损失, 是按会计标准规定确认为费用或损失, 计入利润表, 但按税法规定在计算应纳税所得额时不允许扣减。对该永久性差异, 应在财务会计利润总额的基础上调增应纳税所得额, 进行调整核算。该永久性差异包括的具体内容主要有违法经营的罚款、各种税收的滞纳金、罚金和违法经营被没收的财物损失等、捐赠支出、超计税工资标准的工资性支出、超标准的业务招待费支出、超计税工资标准的三项经费支出、超标准借款利息支出、提取减值准备当期的处理等。

纳税人因违法经营被有关部门处以的罚款和被没收财物的损失, 因违反税法按规定应缴纳的罚金和滞纳金, 在财务会计中计入营业外支出, 抵减了企业当期利润总额, 在计算应纳税所得额时, 这些项目不应扣除, 应调增应税所得。当企业发生因违法经营被有关部门处以的罚款和被没收财物的损失, 因违反税法按规定应缴纳的罚金和滞纳金时, 财务会计中的会计分录为:借记“营业外支出”科目, 贷记“银行存款”、“应交税费”等科目。税务会计的调整金额为罚款、各种税收的滞纳金、罚金和违法经营被没收的财物损失的金额。税务会计的调整分录为:借记“银行存款调整”等科目, 贷记“营业外支出调整”科目;同时, 借记“营业外支出调整”科目, 贷记“本年利润调整”科目;最后, 在计算出应纳税所得额后, 借记“本年利润调整”科目, 贷记“银行存款调整”科目。

四、可抵减费用、损失的调整核算

可抵减费用、损失, 是按会计标准规定核算时不确认为费用和损失, 在计算应纳税所得额时则允许扣减, 对这种永久性差异, 应在利润总额的基础上调减应纳税所得额。该永久性差异主要有企业发给无房老职工的一次性住房补贴资金、超过5年的税前补亏、各流转税应纳税额的调整等。

因增值税是价外税, 而消费税、资源税、营业税、城市维护建设税和教育费附加等流转税是价内税, 价内税是在计算企业所得税时计入应纳税所得额的可扣除项目, 因此, 除增值税之外的应纳消费税、应纳资源税、应纳营业税、应纳城市维护建设税和教育费附加金额的调整还影响到所得税的调整, 应纳消费税、应纳资源税、应纳营业税、应纳城市维护建设税和教育费附加调增时, 将减少应纳税所得额, 调整分录为借记“本年利润调整”科目, 贷记“营业税金及附加调整”科目;最后, 在计算出应纳税所得额后, 借记“营业税金及附加调整”科目, 贷记“本年利润调整”科目。应纳消费税、应纳资源税、应纳营业税、应纳城市维护建设税和教育费附加调减时, 将增加应纳税所得额, 调整分录与上相反, 即借记“营业税金及附加调整”科目, 贷记“本年利润调整”科目。最后, 在计算出应纳税所得额后, 借记“本年利润调整”科目, 贷记“营业税金及附加调整”科目。

对以上永久性差异的调整核算, 年末再转账时, 将“本年利润调整”科目与有关资产、负债调整科目对冲, 这样, 涉及永久性差异的有关调整科目年末转账后没有余额, 不必结转下年, 永久性差异的调整核算不影响下年的税务会计调整核算。如对企业购买国债取得利息收入永久性差异的调整核算, 年末再转账时, 借记“本年利润调整”科目, 贷记“长期债权投资调整”科目。这种年末的转账, 可单独进行, 也可集中进行, 集中进行时须对“本年利润调整”科目和有关资产、负债调整科目分别设置“永久性差异”、“时间性差异”两个明细账, 并只对“永久性差异”明细账中的金额进行对冲。

参考文献

[1]盖地:《企业税务会计》, 立信会计出版社1996年版。

[2]邓中华:《税务会计调整核算的方法及特点》, 《事业财会》2006年第2期。

所得税会计差异论文 篇10

关键词：企业所得税法；差异；协调

2007年1月1日起，企业会计准则（以下简称会计准则）在上市公司范围内施行，从而实现了中国会计准则与国际会计准则的趋同，这也标志着中国会计准则（制度）建设迈上了新的台阶。2008年1月1日起，企业所得税法在全国范围内施行，在中国长达20多年时间的企业所得税“分制”时代宣告结束。

在实际业务处理当中，尽管企业所得税法和会计准则之间的差异逐渐缩小，共同点显著增加，但是，两者之间的差异是不可能消除的。

一、企业所得税法与会计准则的基本差异

1.特征方面的差异

企业所得税法的特征是高度统一性和确定性，而会计准则的特征是原则性与灵活性有机结合。

税收是将一部分社会产品或一部分既得利益从纳税人手中转变为国家收入的再分配手段，它的突出特点是无偿性、强制性、确定性，集中体现了国家意志和国家利益的需要。税法所规定的行为方式明确而具体，不允许任何机关和个人随意改变或违反。同时，只有税法提供确定的行为标准，才能判断纳税人的行为是否符合法定的要求，对违反者强制地改变其涉税行为，同时对税收执法权力也给予规范和约束。

会计准则允许企业在不违反会计法的前提下，结合本企业的具体情况，制定适合于本企业的会计核算方法，处理好统一性与灵活性之间的关系。在原则性规范的前提下，赋予企业更多的会计政策选择权和决定权；企业可以自主合理地作出一系列会计估计；在会计核算与会计报告中，体现重要性原则的要求，企业可针对交易或事项的重要程度，采用不同的核算方式，对于次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不至于误导会计信息使用者的前提下，可适当简化处

2.功能方面的差异

会计准则的首要功能是规范、统一和提高会计信息的质量，在不同的会计环境下，会计准则必须将会计政策选择权限制在一定的范围内，个体的会计选择如果不是建立在严密的约束机制之下，其结果可能会是滥用“职业判断”，从而为会计造假大开方便之门，会计改革的实践已经证明了这一点。会计准则的功能在于提高会计信息的质量，尤其是可靠性、相关性方面的要求，但当可靠性与相关性二者不可兼得时，应优先考虑可靠性。会计准则的另一重要功能是在满足不同会计信息使用者需要的前提下，指导和组织会计核算。

企业所得税法的首要功能在于保证财政收入，体现国家意志和最广泛意义上的社会意志。另一个重要功能是在公平税负的前提下对经济活动起到调节和促进作用，既要考虑“公平”，又要兼顾“效率”。它通过制定一系列鼓励或限制性的税收政策引导经济活动的运行，调节社会资源的配置和收入再分配。如在计税依据和税率的规定方面，详细列举了哪些是应税收入，哪些是免税收入；不同的收入怎样适用不同的税率等。在所得税扣除方面，详细列举哪些项目可以税前扣除，哪些项目不可以税前扣除，哪些项目的扣除金额受限额限制，哪些项目可以加计扣除等。

3.会计要素确认方面的差异

(1)资产。会计准则规定，资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。确认为资产必须同时满足两个条件：一是该资源有关的经济利益很可能流入企业；二是该资源的成本或者价值能够可靠地计量。而企业所得税法没有对资产整体给出定义，但分别对固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等资产项目给出了定义。由于会计处于谨慎性的考虑，对资产计提的减值准备税法不予认可，因此，资产的账面价值与计税基础经常会出现差异。

(2)负债。会计准则规定，负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。确认为负债必须同时满足两个條件：一是与该义务有关的经济利益很可能流出企业；二是未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。而企业所得税法将负债区分为法定义务和推定义务，由于法定义务而产生的费用符合税法规定的允许在税前扣除。而推定义务产生的费用不允许在税前扣除。

(3)所有者权益。会计准则规定，所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。一般来源于所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。但是，企业所得税法对于不同来源的所有者权益处理是不同的，所有者投入的资本不计入企业的应纳税所得额，而直接记入所有者权益的利得或损失则在未来期间可能计入应纳税所得额征收企业所得税，比如公允价值变动等。

(4)收入。会计准则规定，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。其实这是狭义的收入概念。而企业所得税法规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括征税收入、免税收入、不征税收入。因此，会计收入与征税收入在数量关系上可能是不相等的。

(5)费用。会计准则规定，费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。费用只有在经济利益很可能流出从而导致企业资产减少或者负债增加、且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认。而费用在企业所得税法中主要表现为各项扣除，可以区分为全额扣除项目、按一定标准和范围扣除的项目、不得扣除的项目。因此，对于费用的处理，会计准则和企业所得税法的差异最大。

(6)利润。会计准则规定，利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。利润金额取决于收入和费用、直接计入当期利润的利得和损失金额的计量。而利润在企业所得税法中表现为应纳税所得税额，由于会计准则和企业所得税法在资产、负债、所有者权益、收入、费用要素的确认方面存在差异，因此，会计利润与应纳税所得额一般也会存在差异。

4.计量属性方面的差异

基于会计信息质量的要求，会计准则体系中采用了历史成本、公允价值、现值、可变现净值、重置成本等五种计量属性，力求对会计要素的计量更加可靠、客观、准确。同时，为了尽可能的实现与国际会计准则趋同，会计准则体系中大量采用了公允价值计量属性。

企业所得税法仍然坚持以历史成本计量属性为主，在某些方面也采用了公允价值和重置成本计量属性。比如，企业通过捐赠、投资、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础；企业盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础。可变现净值计量属性一般用于期末考虑资产是否计提减值准备，因此，企业所得税法不予认可，现值计量属性不符合税法对于风险的态度和价值取向，也不予认可。

5.会计政策选择权方面的差异

会计政策是企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采用的具体会计处理方法。企业会计准则在资产折旧、存货的计价方法上给企业留下的选择余地越来越大，企业选择的空间也越来越大。例如，会计准则规定，企业应当根据固定资产的性质和消耗方式，合理地确定固定资产的预计使用年限和预计净残值，并根据科技发展、环境及其他因素，选择合理的固定资产折旧方法，按照管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准，作为计提折旧的依据。这一规定事实上赋予了企业更大的自主权，使企业在确定折旧政策时，既要考虑固定资产的有形损耗，也要考虑无形损耗。

而企业所得税法规定，固定资产的折旧必须在法定使用年限内依直线法计算，只有在特定情况下才允许采取加速折旧方法，对未经批准而采取加速折旧或直线法以外的其他折旧方法，纳税时必须进行纳税调整。所以，企业所得税法限制企业对于会计政策的选择权要严于会计准则。

二、企业所得税法与会计准则的协调

1.企业所得税法与会计准则差异协调的可行性

(1)税法与会计准则是相辅相成的。会计和税收是经济体系中不同的分支，他们之间是紧密相连的。首先，税收制度的产生发展均是建立在会计理论与会计实践发展基础上的。如果没有会计假设、没有会计收益的确认与计量、没有完善的会计账簿体系，那么现代税收制度（包括所得税制度）的建立与发展就无据可依。会计理论的逐渐成熟也为纳税所得额的确定提供了计算的基础。从会计与税收的发展过程中可以看出，会计与税收是相辅相成、相互促进的，税收的内容与要求促进会计方法的完善与严密，严密与日趋完善的会计方法又为税制的拓展及征管提供了条件。

(2)税法与会计准则的服务对象本质上是一致的。税法与会计准则实际上都是为会计利润服务的，实质都是剩余价值，是将全部预付资本视为剩余价值来源的产物，而政府征税也不能伤及税本，对所得征税只能以新创造的价值为客税依据，应税所得与会计利润具有本质上的一致性。

(3)税法与会计准则已实现一部分的协调与接轨。新会计准则与企业所得税法均进一步强调遵循权责发生制原则，虽然税法在执行范围上比会计准则略小，但主要方面是一致的。例如，在固定资产确认条件上，会计准则和税法都要求具有这两点特征：①为生产商品、提供劳务。出租或经营管理而持有的；②（会计准则规定）使用寿命超过一个会计期间，（税法规定）使用寿命超过12个月。可见，两者对于固定资产的确认标准相同。因此，会计准则与税法在一些方面是可以达成协调与一致的。

2.企业所得税法与会计准则差异的协调思路

对于所得税法与会计准则的协调，一方面不能把差异看作一种“弊端”加以革除，刻意追求一致；另一方面协调过程中不能违背成本效益原则，必须从实际需要出发，不能为了协调而协调。

(1)所得税法与会计准则的制定部门应加强合作。我国税收法规与会计准则制定分别属于国家税务总局和财政部，由于这两个政府部门的具体目标不同，各自的要求也不同，因而各自制定的政策法规出现差异在所难免，但两个部门的根本目标是一致的，所以在法规与准则制定过程中加强两个部门的沟通和配合具有极大的必要性和重要性，这也会减轻国家在法规实施过程中的难度。

(2)改进和完善差异调整的会计处理方法。企业对差异的会计处理以账外调整为主，在纳税申报表中体现，无法与日常的会计记录相衔接，也不利于与税务机关的信息交流。为了完整系统地反映差异的形成及纳税调整情况，企业应当增设必要的明细账和备查账，规范账簿记录。对差异的调整情况，应在财务会计报告中作相应披露。例如，可在利润表的“利润总额”与“所得税”项目之间增列“纳税调整增加额”“、纳税调整减少额”和“应纳税所得额”三个项目，其调整金额根据有关明细账和备查账的记录分析计算填列，以反映差异调整的全貌。

(3)在协调的基础上使得企业所得税法向会计准则靠拢。在当代社会，国家已经不再是外在的、异己的力量，而是社会成员共同需要的产物。国家征税的主要目的是为了满足公共利益的需要，是为了向社会成员提供公共产品，因此在征税的数量上要符合资源在公共部门与私人部门之间最佳配置的准则，在征税过程中遵循保护和促进社会经济发展的需要。作为社会公共意志体现的所得税法，只要在不损害公共利益的前提下，无疑会保护投资者的利益，因此两者在根本利益上是统一的。所得税一定程度上向会计准则靠拢是社会的、历史的选择。

三、结论

所得税会计差异论文 篇11

对于所得税永久性差异的会计处理,我国目前普遍采用的是应付税款法,具体处理过程如下:计提所得税时,借记“所得税”科目,贷记“应交税费—应交所得税”科目;交纳所得税时,借记“应交税费—应交所得税”科目,贷记“银行存款”科目;期末结转,借记“本年利润”科目,贷记“所得税”科目。通过以上会计处理,会计利润被调整为符合税法要求的应纳税所得额,从而计算出企业应缴纳的所得税。但是这种处理方法存在不合理之处,一方面违背了“收入费用配比原则”,另一方面没有单独反映永久性差异对所得税的影响,这就导致企业所提供的财务信息不完整、不充分,从而影响管理者的经营决策和投资者的投资决策,对于目前的会计处理方法进行适当改进是必要的。笔者认为,应该增设“永久性差异纳税调整”科目来单独核算永久性差异对所得税费用的影响,数额上等于永久性差异与所得税税率的乘积。

二、企业永久性差异纳税调整会计处理案例

例:某企业2009年的业务情况如下:接受现金捐赠300万元,发放工资80万元,国债利息收入30万元,从事“三新”技术开发费用20万元,2009年度利润总额为600万元(该企业拥有300名员工,适用的所得税税率为25%)。

1. 现行会计处理。

应纳所得税额=(600+300+20-30-10)×25%=220(万元)

相关分录如下:

2. 改进后的会计处理方法。

(1)永久性差异纳税调整增加的会计处理。

第一,为了避免企业以捐赠之名避税,税法规定企业在接受现金捐赠时要将接受捐赠额计人应纳税所得额并依法纳税,因此需要进行纳税调增。

接受捐赠收益纳税调增额=300×25%=75(万元)

第二,税法规定计税工资的人均月扣除最高限额为2 000元,因此该企业计提的工资费用在税前可以扣除60万元(0.2×300),多扣除的20万元应该做纳税调增。

工资费用纳税调增额=(80-60)×25%=5(万元)

2009年该企业的所得税费用=600×25%=150(万元)

永久性差异调整额(调增)=75+5=80(万元)

相关分录如下:

(2)永久性差异纳税调整减少的会计处理。

第一,企业购买国债所得的利息收入属于免税的会计收入,在税法上不应该计入应纳税所得额,但是在会计上仍然作为企业的收益,因此要对企业的应纳税所得额进行调减。

国债利息纳税调减额=30×25%=7.5(万元)

第二,税法规定符合财务核算制度健全、查账征收等条件的企业从事“三新”技术开发时,可以按实际发生额的50%减计扣除。因此需要对应纳税所得额进行调减。

减计扣除研发费用纳税调减=20×50%×25%=2.5(万元)

2009年该企业的所得税费用=600×25%=150(万元)

永久性差异调整额(调减)=7.5+2.5=10(万元)

相关分录如下:

应纳税所得额=150+80-10=220(万元)

“永久性差异纳税调整”所示金额=80-10=70(万元)

该企业年度应做分录如下:

利润表如下:

单位:万元

三、改进前后会计处理方法的对比分析

从上例中可以看出,改进前后的会计处理方法,其不同在于新增了“永久性差异纳税调整”科目。通过新设科目不仅能够单独反映永久性差异对所得税费用的影响,同时由于所得税属于损益类科目,年终结转到本年利润账户,不论涉及何种类型的永久性差异,所得税费用均等于会计利润总额乘以所得税税率,从而使得收益与所得税费用配比。从理论上来讲,改进后的会计处理方法更为合理。