审计师

审计师（通用12篇）

审计师 篇1

摘要：本文以我国独特的更换审计师时机选择问题为出发点, 研究了审计师更换对审计质量的影响。研究结果表明, 更换审计师的时机选择直接影响到年报的审计质量。

关键词：审计师,更换时机,审计质量,盈余管理

近些年来伴随着审计师更换比例的不断增加，在我国审计服务市场出现了一个特殊的趋势，即上市公司往往临近年报披露日才匆忙更换审计师。在目前对上市公司的披露要求越来越高的情况下，更换审计师却越来越频繁、更换审计师的时间也越来越晚，这会对审计质量产生什么样的影响呢?为了对此问题进行解答，本文将以上市公司更换审计师的时机选择为出发点，研究审计师更换对审计质量的影响。

一、文献回顾

西方学者对审计服务市场的需求方解聘审计师的动因进行了深入研究，形成了几种有代表性的观点： (1) 意见分歧和保留意见观。审计师的意见分歧和保留意见很可能触怒公司管理当局，促使其寻找更容易与自己达成一致意见的审计师，从而解聘现任审计师。Chow和Rice (1982)提出收到保留意见的公司更有可能更换审计师的假设，他们的实证结果也支持了这个假设。 (2) 财务困境与破产危机观。财务状况的恶化将导致审计客户的需求和偏好发生变化。Haskins和Williams (1990)的研究发现，处于财务困境的公司更可能更换审计师。 (3) 审计师级差需求观。审计服务需求变化的前提是审计师级差理论，即把不同审计师提供的服务视为存在级差的产品。Burton和Roberts (1967)的研究表明，“地方性”会计师事务所变更为“全国性”会计师事务所的主要原因是客户想要获得“全国性”会计师事务所特有的专家才能。

一些学者对我国上市公司进行实证研究发现，上市公司更换审计师往往是为了改变对己不利的审计意见。陆正飞、童盼(2003)发现更换审计师与上年审计意见存在显著的相关性。杨鹤、徐鹏(2004)研究发现，以购买审计意见为更换动机的上市公司在更换审计师之后收到“清洁”审计意见的比率显著大于0。朱红军(2003)的研究则认为，我国上市公司盈余管理是导致审计师更换的根本原因，盈余管理所产生的带说明段的无保留意见是导致审计师更换的直接原因。对审计师的级差需求在我国则不明显，李爽和吴溪(2002)的研究表明，就我国上市公司总体而言，带说明段的无保留意见和财务困境等因素是影响审计师更换的显著因素，而审计师级差变化与审计师更换不存在相关关系。

一般情况下，上市公司考虑到自身的特殊处境，应该会选择对自己最有利的时间更换审计师。出于不同目的更换审计师的上市公司，其更换时机的选择会有所区别，审计质量也不尽相同。关于审计师更换时机对审计质量的影响，伍利娜、束晓晖(2006)最早关注这个问题。他们以2004年的上市公司为样本，通过审计意见是否得到改善来研究该问题，结果发现较晚更换审计师的上市公司不仅财务报告的及时性较差，而且审计质量也明显较低。

二、研究设计

（一）研究假设

当上市公司本身特征改变(如管理当局变更、对其他服务的需求增加、有融资安排等)，使得现任审计师失去竞争优势时，上市公司会选择将审计师更换为满足自身需求的审计师(Burton和Roberts, 1967)。基于上述正当理由更换审计师的上市公司，一般会提前做出更换决定，以便更好地与后任审计师进行沟通并让其有充足的时间执行审计程序，从而提高审计质量。束晓晖的研究证明了这一点，他发现有融资需求的公司往往较早决定了审计师的更换。

此外，上市公司也可能因为会计方法的选择或审计意见的分歧而更换审计师。因上述原因更换审计师的上市公司，通常会先与前任审计师反复协商，在无法达成共识的情况下，上市公司才会考虑更换审计师。而目前人们一般比较关注上市公司年报的审计结果，这也导致上市公司往往临近年报披露时才决定更换审计师。

一方面，更换审计师的上市公司与后任审计师通常需要更多的时间进行沟通，从而使审计时间相对较长。然而根据我国证监会规定，年度报告的披露时限为会计年度结束之日起的四个月内，所以较晚决定更换审计师的公司留给审计师执行实际审计程序的时间往往不够充足，审计质量也会相应降低。另一方面，在目前的审计市场中，上市公司收买审计师这种行为被监管的风险较小，审计市场的竞争却十分激烈，加之市场对高质量审计的需求较低，因此上市公司找到能与自己配合的审计师的可能性较大，导致这类上市公司的审计质量普遍较低。

基于上述分析，本文提出以下假设：越晚更换审计师的公司，审计质量越低。

（二）样本选择

本文选择2006年度更换会计师事务所的上市公司作为研究样本，依据中国注册会计师协会发布的《年报审计情况快报》进行整理，剔除因会计师事务所合并引起变更的公司、B股公司以及数据缺失的公司，实际样本为136家。

文章的数据除审计师更换日期和审计费用两项是依据巨潮资讯网和上海证券交易所网站发布的各公司股东大会决议公告和年度报告等信息手工收集外，其余数据均来自WIND数据库。

（三）变量说明

1．被解释变量。

被解释变量是代表公司审计质量的变量。由于审计质量的不可观测性，在以前的研究中人们大多采用审计意见、会计师事务所规模等变量来度量审计质量。但是，正如前文所提到的，在我国上市公司数量小于会计师事务所数量、审计市场竞争激烈的背景下，存在着购买审计意见的情况，因此审计意见并不能客观地反映审计质量。而会计师事务所规模是从审计机构的角度间接考察财务报告的审计质量，与审计质量并不完全等价。刘峰和周福源(2007)的研究结果显示，国际四大所在我国提供的审计报告的质量并不一定高。De Fond和Jiambalvo (1994)的研究表明，审计师与管理当局意见不一致是出于对盈余管理的意见分歧。因此，本文最终选择公司盈余管理的程度来度量审计质量的高低。

国外最常用的盈余管理计量方法是应计利润分离法，即用回归模型将利润分离为非操纵性应计利润和操纵性应计利润，并用操纵性应计利润来衡量盈余管理的程度。所谓应计利润是指那些不直接形成当期现金流入或流出，但按照权责发生制和配比原则应当计入当期损益的收入或费用。

在计算应计利润时，我们借鉴Collins和Hribar (1999)提出的方法，采用如下公式计算公司总体应计利润：

其中：TA为公司总体应计利润，EARN为净利润，OCF为经营活动产生的净现金流。

本文采用截面修正的Jones模型(De Fond和Jiambalvo, 1994)来计量上市公司的盈余管理程度。在截面修正的Jones模型中，非操纵性应计利润用事件期(即假设的盈余管理发生期)数据估计，模型一如下：

其中：NDAt是经第t-1期期末总资产调整后的第t期的非操纵性应计利润;△REVt是第t期主营业务收入与第t-1期主营业务收入的差额;△RECt是第t期净应收款项与第t-1期净应收款项的差额;PPEt是第t期总的厂房、设备等固定资产原值;At-1是第t-1期期末总资产;α1、α2、α3是不同行业、不同年份的特征参数，这些特征参数的估计值根据以下模型，并运用经过行业分组的不同年份数据进行回归取得。模型二如下：

式中：a1、a2、a3是α1、α2、α3的OLS估计值;TAt是第t期的总应计利润。εt为残差项，代表各公司总应计利润中的操纵性应计利润部分，其他变量含义与上式相同。操纵性应计利润的计算公式为：DAt=TAt/At-1-NDAt。

模型一中的主营业务收入变动值反映公司经营业绩和经营环境的变化，而固定资产原值则用来表示公司的资产规模，用各个变量除以资产总额是为了消除公司规模的影响。我们选定同一行业未更换审计师的全部公司按照上述模型进行回归，得到回归系数a1、a2、a3;然后，通过每一家更换审计师的公司的指标和对应的回归系数计算该公司的操纵性应计利润。

2．解释变量。

本文的解释变量是审计师的更换时间，一般可以选择公告更换审计师的日期到年报披露日之间的天数(TIME1)作为解释变量。考虑到虽然越晚更换审计师的公司审计质量可能越差，但更换时间距离公告披露日达到一定时间(如4个月)以上的其审计质量应该不存在明显差异，故也可以采用虚拟变量。本文采用了两种方法，一种是将时间间隔为120天以上的赋值为1, 120天及以下的赋值为0 (TIME2);另一种是将2006年12月31日之前更换的赋值为1，之后更换的赋值为0 (TIME3)。

3．控制变量。

(1)审计意见(OPINION)。会计师事务所出具的审计报告代表了审计师对被审计单位财务报告质量的评价，正常情况下出具标准无保留意见说明该公司的财务报告质量较高，操纵性应计利润也就较低。本文研究时采用虚拟变量，出具标准无保留意见的赋值为1，其余带说明段的无保留意见、保留意见和拒绝表示意见均赋值为0。预计审计意见与操纵性应计利润负相关。

(2)会计师事务所规模(BIG10)。De Angelo (1981)的分析表明，其他情况相同，客户规模越大，当会计师事务所缺乏独立性或审计质量下降被外界所知晓时，他们处于风险的准租越多。因此，会计师事务所规模越大越不可能产生机会主义行为，从而审计质量越高。Watts和Zimmerman (1990)也认为，大型会计师事务所有更强烈的动机发现和揭露管理当局的错报。因此，本文对样本公司2006年度报告会计师事务所的规模进行控制，采用虚拟变量，依据中国注册会计师协会发布的年度会计师事务所综合评价进行划分，前十名的赋值为1，其他的赋值为0。

(3)审计费用(AF)。审计费用一般由三部分构成：产品成本、风险成本和会计师事务所的正常利润。一方面，审计费用的多少体现了会计师事务所在开展审计工作时投入人力、物力的多少，进而影响审计质量。另一方面，高盈余管理会增加审计的难度和风险，审计师也会要求以更高的审计费用予以弥补。故本文对审计费用加以控制，将其对数代入方程。

(4)财务状况。公司的财务状况越差，为了保证其不被ST或退市，就越有可能对利润进行操纵。基于这种假设，不宜用利润类指标来衡量财务状况。故我们选择年报中披露的资产负债率(LEVER)来表示财务状况，由于较高的资产负债率说明公司的财务状况较差，故预计其与操纵性应计利润正相关。

(5)公司规模(SIZE)。为了消除公司规模对盈余管理程度可能带来的影响，本文对公司的规模进行了控制，将总资产的对数代入回归方程。

三、实证分析

（一）描述性统计分析

1．操纵性应计利润。

计算得出的操纵性应计利润还要排除行业总体的盈余管理因素影响，因此应减去各行业的操纵性应计利润的中值。在剔除了1个绝对值大于1的异常值之后，最终调整后的操纵性应计利润的描述性统计及单样本T检验结果如下：

由上表可以看出，更换审计师的公司的操纵性应计利润的平均值显著不等于0，这说明该类公司确实普遍存在着明显的盈余管理行为，审计质量较低。

2．审计师更换时间差。

以120天或2006年12月31日为界限，较晚更换审计师的公司分别为78家和49家，占到了总样本量的57%和36%，这说明我国仓促更换审计师的现象比较严重。

（二）实证检验结果

本文采用简单多元线性回归进行分析，模型三如下：

其中：被解释变量是操纵性应计利润的绝对值，用来表示盈余管理的程度。解释变量TIME分别以三种形式进行回归。回归结果如下表所示：

注：表中*、**、***分别表示在1%、5%、10%的水平上显著。

（三）回归结果分析

从上表可以看出，在控制了审计意见、会计师事务所规模、审计费用和资产负债率后，方程的回归结果都呈显著水平，且符号与预期一致。其中以具体间隔日期表示的在5%水平上显著，以虚拟变量表示的在1%水平上显著。这验证了我们的假设，即仓促更换审计师的公司审计质量较低，而更换审计师较早的公司审计质量较高。另外，从模型二和模型三的比较来看，无论是系数的显著性水平还是方程整体的解释力都是后者更优。这在一定程度上说明，在较晚更换审计师导致公司审计质量较低的因素中，管理层为了获得期望的审计意见而更换审计师的影响要大于审计师因审计时间不充足对审计质量的影响。

在控制变量中，会计师事务所规模与资产负债率始终显著，且符号均与预期一致。这说明规模大的会计师事务所确实能够提供高质量的审计服务。而公司本身的财务状况对操纵性应计利润也具有重大影响。此外，审计意见和审计费用也在部分方程中显著。

四、结论

在资本市场中，利益相关者关注的不仅仅是更换审计师的行为，更关注的是这种行为引发的后果，即对财务报告的影响。本文以我国独特的更换审计师时机选择问题为出发点，研究了审计师更换时机对财务报告有用性的影响，这也弥补了以往在更换审计师研究中对所有变更审计师的公司一视同仁的不足。由上可见，更换审计师的时机选择直接影响到年报的审计质量，仓促更换审计师的公司其审计质量一般较低。

审计师更换时机不同的公司盈余管理程度不同，其原因是多方面的。比如财务报告中存在较大问题的公司，其就会花较多时间寻找适合自己的会计师事务所，这种情况下，时机的选择会更多地考虑盈余管理。还有一种可能也会导致审计质量较低，由其他原因导致公司确定会计师事务所较晚，而年报披露时间临近，审计师没有太多的时间来进行充分的审计。

因此，从市场健康发展的角度考虑，应当规范上市公司仓促更换审计师的行为。监管机构可以限制上市公司更换审计师的时机，要求公司必须保证必要的审计时间，从而保证审计质量。

参考文献

[1].陈武朝, 张泓.盈余管理、审计师变更与审计师独立性.会计研究, 2004;8

[2].王英姿, 陈信元.我国会计师事务所变更的因素分析——一项基于安永大华合并前后客户构成变化的案例分析.管理世界, 2004;12

[3].伍利娜, 束晓晖.审计师更换时机对年报及时性和审计质量的影响.会计研究, 2006;11

[4].杨鹤, 徐鹏.审计师更换对审计师独立性影响的实证研究.审计研究, 2004;1

审计师 篇2

1.下列属于国家审计终结阶段应做的工作有：

A.编制审计工作底稿

B.对会计报表各项目实施实质性侧试

C.撰写审计报告

D.对审计报告进行复核与审定

E.做出审计决定

2.审计目标的确定取决的因素主要有：

A.社会的需求

B.审计授权人

C.审计委托人

D.审计界自身的能力和水平

E.审计发展的需求

3.根据我国《国家审计基本准则》，审计机关：

A.应当自审计决定书送达之日起60日内，检查审计决定执行情况

B.应当自审计决定书送达之日起90日内，检查审计决定执行情况

C.发现被审计单位在规定时间内未执行审计决定的，可以向人民政府报告

D.发现被审计单位在规定时间内未执行审计决定的，可以向法院提出强制执行的申请

E.发现被审计单位在规定时间内未执行审计决定的，可以提请有关主管部门在法定职权范围内依法作出处理

4.我国国家审计的总目标可以概括为：

A.真实性

B.合法性

C.公平性

D.客观性

E.效益性

5.下列关于符合性测试的说法中，正确的有：

A.监盘是符合性测试的常用方法之一

B.通过符合性测试以评价内部控制的可信赖程度

C.符合性测试在审计实施阶段进行

D.符合性测试在实质性测试之后进行

E.任何审计项目都要进行符合性测试

6.社会审计实施阶段的主要工作有：

A.编制审计方案

B.对内部控制进行测试

C.对内部控制进行初步调查

D.复核审计工作底稿

E.重新确定重要性水平

7.下列属于审计实施阶段的工作有：

A.编制审计项目计划

B.编写审计报告

C.审前培训

D.对内部控制进行符合性测试

E.对审计事项进行实质性测试

8.管理层对财务报表的认定可以归成的类别有：

A.对期初账户余额的认定

B.对期末账户余额的认定

C.对账户本期发生额的认定

D.对报表列报的认定

E.对各类业务的认定

9.国家审计的审计程序中，属于审计准备阶段的工作有：

A.审计项目计划的编制

B.成立审计组，并组织审前学习和调查

C.编制审计方案

D.对内部控制进行符合性测试

E.对存货进行盘点

10.国家审计的审计程序包括的阶段有：

A.制定审计项目计划阶段

B.审计准备阶段

C.审计实施阶段

D.审计终结阶段

E.审计审查阶段

11.以下关于国家审计的审计项目计划的说法中，错误的有：

A.审计项目计划由上级审计机关统一组织项目、自行安排项目、授权审计项目、政府交办项目、其他交办、委托或举报项目构成B.审计项目计划由文字和表格两部分构成C.为保证审计项目计划的科学有效和切实可行，审计机关在编制审计项目计划时，必须遵循依法独立开展审计监督的原则，围绕国家经济工作的核心任务和宏观调控重点，分别轻重缓急，妥善安排各项工作

D.审计项目计划可以随着周围情况的不同而及时调整，以便更好的完成任务

E.为了使审计项目计划更好的落到实处，审计机关可以建立审计项目计划执行情况的报告制度

12.在国家审计中，下列各项，审计项目计划文字部分所包括的内容不包括：

A.本审计项目安排的依据和指导思想

B.完成审计项目的时间要求和责任单位

C.被审计单位名称以及主管部门和所在地区

D.上审计计划完成情况

E.完成计划的主要措施

13.在社会审计中，复核审计工作底稿要采取三级复核制度。其中，三级复核包括：

A.总经理

B.部门经理

C.主任会计师

D.注册会计师

IPO律师、审计师价值提升中 篇3

随着2014年A股市场IPO重启，在暂停一年之后新财富再次关注律师事务所和会计师事务所这两大中介机构在IPO中承担的角色。IPO历时一年多的停摆，对市场格局带来什么样的影响？今年我们继续对涉及A股IPO业务的发行人律师、审计机构以市场份额指标进行评判，解读中国发行人律师和审计机构正在演进的种种变化。

发行人律师：三大律所独秀

从2014年1月17日纽威股份（603699）挂牌上市后，A股市场再次迎来一股上市热潮，彼时在证监会排队过会的企业超过700多家。不过，此轮IPO重启最终并没有带来更大规模的发行热潮，在监管机构的“呵护”下，2014年全年沪深两市IPO公司仅为125家，其中43家在上交所上市，31家挂牌中小板，51家登陆创业板。

从2010年至今，每年IPO公司的數量逐渐递减，使得律师事务所收入也呈现递减趋势。根据新财富的统计，2014年，125家新股发行所需的律师费用总计为2.377亿元，略低于2012年的2.4695亿元，由41家发行人律师共同瓜分。

在本轮IPO重启前，国浩一直占据“新财富发行人律师TOP25”第一的宝座，不过在2014年，第一的位置首度易主，金杜以2661万元的律师费用、11.2%的市场份额成为2014年发行人律师中最大的赢家，从此前的第三位跃升为第一，其参与的13个项目也是最多的（表1）。在2015年1月更名的国枫，连续两年以稳定的表现位居第二，多年第一的国浩以2146万元的律师费用和9.03%的市场份额暂居第三。

前三名的律所在业务数量、收入和市场份额都极为接近，遥遥领先身后的竞争对手，三家占有的市场份额接近30%，承担的项目数占整体的29.6%。

按市场份额统计，今年的榜单跟上届相比并没有明显变化。本届“发行人律师TOP25”从IPO业务中获得2.16亿元的律师费用，所占市场份额总计为90.88%，略低于上届的2.3亿元和93.33%。TOP5和TOP10的市场份额分别为40.78%和61.55%，同样低于上届的46.88%和66.14%。由此可见，除了前三的金杜、国枫和国浩依然占据竞争优势外，中间阶层的律所竞争变得更为激烈。

律所格局稳定

今年榜单的名次相对稳定，进步最快的是上届排名14的通力，在2014年其律师费用翻倍使得排名升至第5，上届未入榜单的海润、天元、君信、君言、信达和立泰出现在今年的TOP25名单中。榜单最大的变动是，排名前15的律所中，海润取代上届排名第四的天银，其他14家在上届都榜上有名。

上届排名第四的天银在2014年的IPO中颗粒无收，据悉其合伙人已被证监会调查立案。曾担任证监会第十四届、第十五届主板发审委委员的颜克兵在2013年10月以个人原因辞去发审委委员职务，其另一个身份则为天银律所合伙人，而天银在前几年亦曾陷入IPO“丑闻”。 然而今年首次上榜的海润和天银关系密切，在2014年4月三家排队过会的企业把发行人律师从天银变更为海润，而签字律师变化不大。

明星律师突出

明星律师的光芒依然耀眼，在2014年共有7名律师承担3个以上IPO项目，其中金杜的唐丽子以5个项目成为年度IPO业务最多的明星律师（表2），中伦的李磐以3个项目、共920万元律师费用成为最为律所赚钱的律师，而通力的陈巍和嘉源的史震建则各自承担所在律所4个项目中的3个。

此外，这7名明星律师中的唐丽子、马哲和陈巍曾在往届中上榜，前两人来自三大律所，对律所的重要性不易突显，陈巍对通力的排名起到根本性作用。在2011年，陈巍以个人最多的8个IPO项目助力通力排名第4，2012年陈巍在明星律师榜单中消失，通力当年名次跌落至14，今年再次上榜的陈巍使得通力名次大幅上升至第5。

发行人律师赚钱效益提升

在IPO中，发行人律师的相对弱势地位仍然存在，不过随着政策对发行人律师的要求更趋严厉，其整体收费水平稳步增加，律师费用在发行费用中所占比例亦逐年上升。2014年125单IPO发行费用总计为57.83亿元，律师费用则为2.377亿元，律师费用/发行费用为4.11%，高于2012年的3.65%和2011年的2.65%。

律师费用/发行费用最高的为君言主办的全通教育（300359）IPO，其收取的费用为350万元，占发行费用的比例高达13.62%（表3）。收费最高的十大项目收取的律所费用高达3177.54万元，共有5个占比超过10%。

与律师/发行费用比率最高的十个项目相比，比率最低的10个项目该费率低于2%，收取的律师费用均低于80万元，10个项目总的律所费用仅为576万元，费率最低的国浩主办的晶方科技（603005）IPO，仅为0.72%。

2014年律所在所有IPO项目中的平均收费为190万元，高于2012年的166万元。收费最高的是嘉源负责的陕西煤业（601225）IPO，收费650万元；中银和众天分别提供服务的华懋科技（603306）和好利来（002729）均以40万元的律师费用垫底。

2014年IPO业务的律师平均费率为0.54%，高于2012年的0.25%。从单个项目的平均收费水平看，只有一单IPO业务的君言以350万元位列榜首（表4），其IPO业务费率高达为2.41%，成为2014年赚钱效益最高的律所。令人意外的是，TOP10的律所中排名第二、第三的国枫和国浩每单IPO的平均收费均低于行业水平，一方面是这两家律所为追求业务量一直以低价竞争，另一方面则表示大律所在IPO中跟小型律所一样依然没有太大定价权。

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律所“走出去”

在國内券商纷纷喊着“国际化”之际，国内的律所也悄悄地迈出其国际化步伐。

2014年9月阿里巴巴（BABA.NYSE）成功在美国上市，尽管中国券商无缘这个有史以来最大规模的IPO项目，但金杜以6家国外主承销商的中国法律顾问的身份出现。在2014年12月中广核电力（01816.HK）和万达商业地产（03699.HK）香港上市过程中，同样可以看到金杜的身影，其分别担任发行人中国法律顾问和承销商中国法律顾问。在2012年金杜与澳大利亚万盛国际律所合并，使其从一家中国本土律所加快了国际化进程。

此外，作为国内规模最大的律所之一的大成在2015年1月与跨国律所德同国际（Dentons）宣布合并，合并后的大成德同将成为全球最大的律所，在全球50多个国家拥有6500多位律师。

国内律所走出去的步伐加速与中国的经济环境息息相关。据商务部披露，2014年中国的外国直接投资规模为1196亿美元，中国企业的海外投资规模则为1029亿美元。此外，普华永道调查显示，2014年中国的并购交易规模达到创纪录的4070亿美元，这些投资和交易对律所而言意味着极大的机遇。相比2014年中国A股IPO给所有律所带来的2.377亿元律师费用，走出去的蛋糕无疑更加诱人。

IPO审计机构费用大涨

2014年IPO的125家公司，平均审计费用为421.86万元，累计缴纳的审计费用为5.2732亿元，由29家会计师事务所瓜分。

审计费用总额在IPO数量低于2012年150家的情况下增长31.02%，占当年发行费用的比例亦高达9.12%，2012年的这一比例仅为5.9%。审计费用最高的是希格玛为陕西煤业收取的1504万元，毕马威华振、大华和天健均有一单收费在千万元以上；审计费用最低的是立信为华懋科技做的项目，审计费用仅为40万元，仅为审计费用最高项目的2.66%。

由于获得审计业务的会计师事务所逐年减少，今年我们只排出TOP10的名单，以各会计师事务所2014年从A股IPO业务中获取的审计费用为依据，计算各家会计师事务所的收费占比，我们得出今年的“IPO审计机构TOP10”（表5）。

从这一排名看，本年度TOP10机构所占的市场份额为74.56%%，TOP5和TOP3的市场份额分别为56.20%和45.89%，2012年这三组数字分别为66.59%、45.92%和31.3%，显示出会计所IPO业务有进一步集中的趋势。由于证监会的管制趋于严厉，截至2013年底，获得证券资格会计师事务所的数量已降至40家，从而使得IPO审计业务的集中趋势愈加明显。

仍是天健一家独大

本届榜单最大的变化是天健强势归来，2014年每5家IPO审计中就有1家出自天健之手，其审计费用从2012年的3516万元飙升至1.08亿元，最终以20.53%的市场份额重新摘得年度IPO审计机构冠军宝座，大幅抛离13.06%市场份额的立信。

排名第三的瑞华是在2013年4月由中瑞岳华和国富浩华合并而成，这两家会计师事务所在2012年分别排名第8和13，融合两家资源的瑞华借势进入三甲。上届排名第二的天健正信于2012年与京都天华合并为致同后，其IPO审计业务一落千丈，市场份额从11.27%降至3.42%，排名跌至第9。

2014年的“四大”会计所参与4单IPO审计业务，其审计费用仅占市场份额的6.59%，表现最好的毕马威华振以2214万元、2个项目、4.2%的市场份额排名第7。在2012年，“四大”曾参与两单来自中小板的IPO审计，不过在2014其参与的IPO均来自主板市场。一直以来，“四大”只做国内央企、大型国企等大项目并获得高额收入，然而，随着近年来国内IPO审计费用的大幅上涨，“四大”的“高大上”或将错失这个变大的蛋糕。

并购热潮分一杯羹

2013年国内IPO受阻后，并购顺势成为市场多元化退出的一个新选择。自2013年下半年来，国内并购市场空前高涨，而2014年初的新股发行重启并没有减少市场对并购的热情。清科集团旗下私募通统计，2014年前三季度中国并购市场共完成1285起，同比增长74.6%。企业在并购中，少不了律所的法律咨询服务和会计所的审计服务，二者在这股并购热潮中也分得一杯羹。

据Wind统计，2014年中国区并购律师事务所共涉及金额7456.33亿元，并购数量357起，金杜以1414.63亿元、31项并购交易、18.97%的市场份额高居榜首（表6），海问和国浩集团分别位居第二和第三。

在中国区并购会计师事务所排名榜中，相关会计所共涉及交易1.377万亿元，并购数量1396项，其中，瑞华参与的并购交易金额高达1727.23亿元，并购数量165项，以12.53%市场份额排名第一（表7），立信和大华分别以11.47%和8.55%市场份额位列二、三。由于信息披露问题，我们无法确切知道律所和会计所在这些并购交易中获得的中介费用。

监管机构重拳出击

多年来市场对监管机构提出加强监管的呼声不曾消停，证监会主席肖钢也多次对外表示对资本市场的违纪行为采取“零容忍”。在长达1年多的IPO停摆期间，证监会出台一系列政策打击各种资本乱象，在2014年4月证监会发布《发行监管回答-关于首次公开发行股票中止审查的情况》，对拟IPO企业的申请核查更为严格，处罚更为严厉。在空前高压下，2013年有291家拟IPO企业终止审查，到2014年则有138家，大量退出IPO申请的公司普遍存在业绩大幅下滑的情况，进一步而言，这意味着相关企业涉嫌造假虚报等现象，作为中介机构的律所和会计所难辞其咎。

在2014年，有多个会计师事务所被证监会翻旧账处罚。河北华安及相关审计人员因为宝硕股份（600155）在2004-2005年财务报告中存在的审计问题，被证监会处罚。亚太所因在莲花味精（600186）2007、2008年年报审计中未勤勉尽责，亚太所被给予警告、相关审计人员被罚款。曾被誉为“中国节能板块第一股”河南天丰节能在2013年被证监会IPO财务核查发现虚报财务数据等违法行为，光大证券作为保荐人、竞天公诚作为发行人律师、利安达作为审计机构皆被证监会处罚。

在2013年证监会对中介机构的会计所更是开出史上最严厉的罚单，深圳鹏城会计所在绿大地、中磊会计所在万福生科（300268）的违规问题事件中，因为情节严重更是直接被证监会撤销证券服务业务许可资格，失去牌照的两家会计所最终分别被大信和瑞华兼并。

证监会表示，在2014年共对55家机构、416名个人作出行政处罚，罚没金额共计4.68亿元，包括会计所和律所在内的中介机构被立案调查43起。监管机构在2014年重拳出击，且查处的力度前所未见，向市场释放强烈的信号，提醒中介机构要勤勉尽责，切莫触碰法律底线。长期来看，在证监会的高压监管下，市场将趋于规范，这将有利于资本市场长期的健康发展。作为中介机构的会计所和律所要独善其身，唯有尽职尽责，充分发挥自身角色的作用。

审计师 篇4

企业成长性对于企业的发展来说至关重要。企业也有倾向于向外界传递各种有利于企业发展的积极信号。审计师作为连接企业与投资者的信号桥梁, 可以向外界传递有关企业发展的信号, Blackwell et al (1998) 发现公司在债务市场上能通过选择大规模审计师传递有效的信号, 从而更容易获得贷款和取得较低的贷款利率。当公司处于高成长时, 公司是否愿意支付更高的审计费用向外界传递企业处于高成长的积极信号呢?或者企业处于高成长时, 是否倾向于选择选择质量更高的规模更大的事务所为其提供审计服务呢?这为检验我国资本市场中审计功能和审计信号理论提供了新视角。在我国资本市场中, 审计师的选择能否传递一种企业处于高成长性的信号呢?这关系到了审计信号理论在我国的检验, 更成为我国审计师行业发展提供参考。以往研究表明, 影响审计师选择的因素很多, 如代理冲突、企业规模、股权集中度、审计委员董事会特征等。但是鲜有研究企业成长性对于审计师选择及审计收费的影响。本文从企业成长性的角度研究了企业成长性对于审计师选择与审计收费的影响。

二、文献回顾、理论分析

(一) 审计收费文献回顾

王杭军 (1999) 指出, 我国审计收费存在一明一暗两个问题。所谓明的问题, 是指与注册会计师制度发展较为成熟的国家相比, 我国审计收费明显偏低;所谓暗的问题, 是指我国注册会计师在审计中存在着大量不确定的审计收费。喻小明 (2000) 认为, 由于审计市场的激烈竞争导致审计收费低, 对于高质量审计需求的不足则成为价格竞争的根源。陈冬华和周春泉 (2006) 运用Chaney、Jeter和Shivakumar的研究方法, 以2002年我国证券市场A股上市公司为研究对象, 对我国审计收费的影响因素进行了实证检验。研究表明, 自选择问题会对审计收费产生显著影响, 在考虑自选择后, 大所对其客户的收费会明显降低, 小所的审计收费会提高;选择大所的公司的若聘请小所审计收费会明显降低, 说明此类客户偏好大所审计, 并愿意为此支付更高的审计费用, 但选择小所的公司若选择大所审计, 审计费用会提高, 说明此类客户偏好小所审计。审计收费的实证研究主要始于Simunic (1980) 的研究, 并且此后国内外学者对审计费用的实证研究大多采用Simunic的模型。Fir (1985) 研究了新西兰的审计市场, 研究表明, 审计收费受到公司规模、应收账款占总资产的比重以及审计风险的影响, 但是与事务所规模无显著关系。Craswell et al (1995) 研究了特定行业与审计收费的关系, 结果表明, 公司处于特定行业的, 对审计师的专业化要求高, 审计收费较高。伍利娜 (2003) 、刘斌等 (2003) 、魏素艳等 (2005) 利用Simunic模型对我国审计收费的影响因素进行了研究, 发现我国事务所审计收费的高低受到上市公司的规模、经济业务的复杂程度以及上市公司所在地因素的影响。张继勋等 (2005) 发现对外担保提高了审计收费, 刘继红和周仁俊 (2007) 研究表明, 审计收费与商业银行的风险指标有显著正相关关系。潘克勤 (2008) 研究发现, 公司治理的程度同样影响审计收费, 公司治理程度越高, 审计收费较低, 随着公司治理指数的提高, 国际四大与本土五大审计收费差异减少, 说明了公司治理程度对于审计收费有显著的负相关关系。李爽和吴溪 (2004) 研究了宏观环境对审计收费的影响, 发现监管信号对于审计收费有显著关系, 当公司处于监管导致的审计师变更审计收费更高。蒋德权等 (2011) 分析了不同市场化程度下, 审计师选择和审计收费的差异, 研究发现, 市场化进程越高, 审计收费越高。

(二) 审计师选择文献回顾

Jensen and Meckling (1976) 研究表明, 企业规模越大, 企业发生的代理成本越大。Simunic (1980) 、Eichenseher et al (1989) 研究表明, 企业规模越大, 越倾向于选择大所。De Angelo (1981) 认为, 在其他条件相同的情况下, 审计客户越多的事务所, 审计质量越高, 审计的机会主义行为越小, 主要因为如果不能发现一些客户的重大错报将会失去一些客户。为了防止因此而失去的审计客户, 事务所会提高审计质量。Shleifer and Vishny (1997) 指出, 公司治理用来解决所有者与企业管理层的代理问题。公司治理的有效性能减弱代理问题。Eichenseher et al (1989) 研究发现, 是否设立审计委员会与企业选择小所审计变更为大所显著正相关。Abbott and Parker (2000) 发现, 审计委员会每年开两次会以上的, 更倾向于选择具有审计专长的审计师为企业提供审计服务。但Eichenseher et al (1989) 研究没有发现审计委员会与审计师选择有显著关系。我国学者徐冰 (2004) 对家族企业的审计需求进行了研究, 研究发现, 审计的需求与家族企业的规模、债务比例有显著的关系。孙铮和曹宇 (2004) 检验了公司的股权结构对于审计师选择的影响。王艳艳和陈汉文 (2006) 发现, 代理问题越严重的企业, 越倾向于选择高质量的大所审计, 还发现股权集中度越高, 更倾向于选择审计质量更高的大所审计。李明辉 (2006) 在对我国179家IPO公司研究后发现, 公司规模越大, 更倾向于选择审计质量更高的大所, 管理层持股比例与是否选择大事务所审计则呈倒U形关系。但是鲜有从企业成长性来考虑对审计师选择和审计收费的。

本文研究聘用代表高质量审计的大规模审计师, 支付更高的审计费, 能否被我国投资者确认为是一种有利信号, 进本文从企业成长性, 研究高成长的企业是否倾向于选择质量更高、规模更大的事务所?高成长的企业是否愿意支付更高的审计费用, 来向外界传递积极的信号?

三、研究设计

(一) 研究假设

基于审计信号理论, 企业可以通过审计师的选择向外界传递信号, 具有信息优势的企业积极寻求这种信号, 将信息向外界传递, 消除信息不对称, 审计师就可以成为这种信号的载体。企业会因此愿意支付更高的审计费用, 选择质量更高的事务所, 高质量的事务所能够传递质量更高的信号, 能够向外界传递更为积极的信号, 外界投资者可以通过这种信号识别出优质的企业, 高成长的企业便会愿意为此支付高的审计费用, 向外界传递高成长的信息, 更倾向于选择高质量的事务所为其提供审计服务。因此, 本文提出以下假设:

假设1:处于高成长的企业, 更倾向于支付更高的审计费用

假设2:处于高成长的企业, 更倾向于选择规模更大的事务所为其提供审计服务

(二) 样本选择

本文以2005年至2009年的A股上市公司为研究对象, 样本的筛选遵循以下的原则:剔除金融类上市公司;剔除相关数据缺失的公司。最后得到了5108个公司的年度观测值。本文运用winsorization的方法对异常值进行处理, 对所有小于1%分位数 (大于99%分位数) 的变量, 令其值等于1%分位数 (99%分位数) 。

说明:“***”、“**”、“*”分别表示在1%、5%、10%水平下显著, 下同

(三) 模型建立采用Simunic (1980) 所建立的模型, 本文本文设计了以下两个模型对提出的假设进行检验:

模型 (1) 用来检验假设1, 若假设1成立, 则系数β1预计为正。

模型 (2) 用来检验假设1, 若假设1成立, 则系数β1预计为正。

(四) 变量定义

(1) 因变量为Fee和Big4, 用年报中的审计费用的自然对数作为模型中审计收费的代理变量。出于可比性, 对实行双重审计的公司, 选取其境内审计收费的自然对数。 (2) 、测量变量2个。托宾Q度量企业成长性, RANKQ为衡量企业成长性的指标, 采用托宾Q进行排序, RANKQ=1为高成长企业, RANKQ=0为低成长的企业。 (3) 其他选取的控制变量, 以控制其他因素对审计收费及审计师选择的影响。根据已有的研究, 本文选择, SIZE来控制审计业务量对审计收费的影响, SIZE为公司总资产的自然对数。本文用INV、AR控制审计任务的复杂程度对审计收费的影响, INV为存货/总资产, AR为应收账款/总资产。本文还控制了企业的资本结构 (RATIO、LEV) 、企业的经营状况 (ROA) 、市场化指数 (MARKET) 对审计收费的影响。变量定义见表 (1) 。

四、实证检验分析

(一) 描述性统计

根据表 (2) 列出的变量描述性统计结果, 可以发现2005年至2009年, 会计师事务所向上市公司平均收取了51401.1028元 (按绝对数计算) , 但不同公司间差别较大 (标准差为318686.8375元) 。

(二) 回归分析

(1) 审计溢价影响因素检验结果。表 (3) 是审计收费与企业成长性的回归结果。变量RANKQ显著为正, 这说明企业成长性对于审计收费有显著影响:高成长的企业愿意支付更高的审计费用, 聘请事务所对其进行审计。上述结论验证了假设1。进一步论证了审计信号理论。并且, 变量MARKET显著为正, 这说明地区市场化指数较高, 所属上市公司的审计收费越高, 公司规模、资产负债水平显著为正, 说明了规模越大、资产负债水平越高审计收费越高, 流动比率、存货比率越高, 审计收费越低, 这支持了之前的研究。 (2) 审计师选择的检验结果。表 (4) 是企业成长性与审计师选择的回归结果。变量RANKQ系数显著为正, 说明企业成长性对上市公司的审计师选择有显著影响:企业处于高成长时, 倾向于选择“四大”, 即选择质量较高的大所对其进行审计, 向外界传递企业处于高成长的信号。此外, 变量MARKET系数显著为正, 说明市场化指数越高, 企业越倾向于选择大所。公司规模、总资产收益率显著为正, 说明规模越大, 总资产收益率越高的企业更倾向于选择“四大”。而资产负债率、流动比率、存货比率显著为负, 说明资产负债率、流动比率、存货比率越高的企业, 越倾向于选择“非四大”, 这与之前的研究结果相吻合。表明高成长的的企业愿意支付更高的审计费用, 向外界传递处于高成长的信号;高成长的企业更倾向于选择“四大”对其进行审计。

五、结论

审计师 篇5

1、下列关于审计报告的说法中，正确的是()

A.审计报告应详细记录审计过程和结果

B.国家审计、内部审计和社会审计的审计报告具有相同的法律效力

C.社会审计报告分为标准审计报告和非标准审计报告

D.我国国家审计机关和内部审计机构通常撰写简式审计报告

【正确答案】C2、当财务报表已经按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流动状况，且注册会计师已按照审计准则的规定计划和实施了审计工作，审计范围未受到限制，则应出具()

A.带强调事项段的无保留意见的审计报告

B.无保留意见的审计报告

C.保留意见的审计报告

D.否定意见的审计报告

【正确答案】B3、如果认为财务报表没有按照适用的会计准则编制，未能在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量，社会审计人员应当发表的审计意见是()

A.保留意见

B.无保留意见

C.无法表示意见

D.否定意见

【正确答案】D4、如果审计范围受到限制，可能产生的影响非常重大和广泛，注册会计师应出具的审计意见类型是()

A.无保留意见

B.保留意见

C.否定意见

D.无法表示意见

【正确答案】D

5.“中国劳动力资源丰富，因此应该多出口劳动密集型产品”，这种判断依据的是：

A.经济周期学说

B.贸易保护学说

C.要素禀赋学说

D.生命周期学说

答案：C

6.在上期成本费用水平的基础上，结合预算期业务量水平和成本费用相关因素可能的变动，通过调整原有费用项目金额编制预算的方法是：

A.滚动预算法

B.增量预算法

C.固定预算法

D.弹性预算法

答案：B

7.在证券投资中，债券不能顺利地以合理市价出售的风险是：

A.违约风险

B.利率风险

C.流动性风险

D.通货膨胀风险

答案：C

8.某公司向银行借款500万元，年利率8%，银行要求维持贷款限额l0%的补偿性余额，则该项借款的实际利率是：

A.8.70%

B.8.89%

C.10.87%

D.11.11%

答案：B

9.下列股利政策中，股利支付额与公司盈利额呈正比例变动的是：

A.剩余股利政策

B.固定股利支付率政策

C.固定股利政策

D.稳定增长股利政策

答案：B

10.下列各项费用中，属于变动成本的是：

A.公司总部的办公费

B.仓库及厂房保险费

C.直接材料费

D.直线法下的折旧费

答案：C

多选题

11.当其他条件不变时，总需求曲线()

A.政府支出减少时会右移

B.价格水平上升时会左移

C.税收减少时会左移

D.名义货币供给增加时会右移

[答案]BD

[解析]在开放的经济中，总需求可表示为Y=C+I+G+NX，即总需求是消费、投资、政府购买与净出口的总和。A选项政府支出减少导致总需求减少，总需求曲线左移。B选项价格水平上升，会导致总需求减少，曲线左移。C选项税收减少，企业和个人的可支配收入增加，总需求增加，曲线右移。D选项名义货币供给增加，物价水平不变，总需求增加，曲线右移。

12.政府的财政政策工具主要有()。

A.政府购买

B.政府转移支付

C.税收

D.公债

E.利率

[答案]ABCD

[解析]见课本37页。利率属于货币政策工具。

13.影响优先股成本的主要因素有：

A.优先股股利

B.优先股总额

C.优先股筹资费率

D.企业所得税税率

E.预计的股利增长率

[答案]

A.C

[解析]参考课本358页分析。根据计算优先股成本的公式，影响主要因素有：优先股股利、优先股筹资费率和优先股的价格。

14.企业持有现金的动机有：

A.交易动机

B.预防动机

C.投机动机

D.维持补偿性余额

E.储存动机

[答案]ABC

[解析]参考课本432页的分析。

15.正确的会计等式有()。

A.资产=权益

B.资产=负债+所有者权益

C.资产-负债=净资产

D.资产+负债=所有者权益

E.收入-费用=利润

[答案]ABCE

审计师 篇6

【关键词】 审计重要性 审计风险 审计证据 关系

根据我国《独立审计准则》的定义：审计重要性是指被审计单位会计报表中错报或漏报的严重程度，这一严重程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断或决策。其在量上表现为审计重要性水平。审计重要性虽然是注册会计师作出的专业判断，但是其判断考虑的角度却是报表使用人。注册会计师在判断被审计单位会计报表中的错报或漏报是否重要，是以是否影响会计报表使用者的判断或决策为依据的，而不是从被审计单位管理当局或注册会计师的角度考虑的。所以，注册会计师在作出审计重要性的判断之前，必须在充分了解报表使用人的基础上评估会计报表使用者对被审计单位会计报表错报或漏报的容忍程度。

1. 审计风险的三种形式

1.1评估审计风险。评估审计风险是指审计人员接受某审计项目后，在初步了解被审计单位基本情况的基础上，采用一定的审计手段，所评估的该项目可能存在的审计风险。评估审计风险主要与被审计单位本身的各方面情况有关。被审计单位的规模越大、经营性质越复杂、内部控制越弱、管理当局的可信赖程度越低，则评估审计风险也就越高。评估审计风险是导致财务报表产生重大错报和漏报的可能性，是客观的存在，它不受审计人员的影响和控制。

1.2可接受审计风险。可接受审计风险是指审计项目完成后，审计人员或会计师事务所准备承担或可以接受的审计风险。会计师事务所的风险承受能力；财务报表和审计报告使用者的情况。财务报表和审计报告的使用者素质越高、范围越广，对财务报表和审计报告的利用程度越高，可接受审计风险就越低；行业之间的竞争情况。

1.3终极审计风险。终极审计风险是指审计项目完成后所实际形成或审计人员实际承担的审计风险。终极审计风险主要与审计程序的设计和执行情况有关。审计程序设计和执行得越好，终极审计风险就越低。

2. 审计重要性与审计风险之间的关系

2.1审计风险与审计重要性的关系。《我国独立审计具体准则第10号——审计重要性》第二条指出：“审计重要性是指被审计单位会计报表中错报或漏报的严重程度，这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断或决策。”简单地说，审计重要性就是错报的可容忍程度，其量化标准即重要性水平。也就是说，在重要性水平之内的错报，是可以容忍，可以接受的。因此，审计风险与审计重要性之间有着密切的关系。

2.2评估审计风险与审计重要性之间是反向关系，即评估审计风险越高，所确定的重要性水平就越低，这样才能保证终极审计风险在一定水平内。反之，评估审计风险越低，重要性水平越高，这样可以节约审计成本。《我国独立审计具体准则第10号——审计重要性》第八条指出：“注册会计师应当考虑重要性与审计风险之间存在的反向关系。重要性水平越高，审计风险越低；重要性水平越低，审计风险越高。”这里的审计风险指的就是评估审计风险。

2.3可接受审计风险与审计重要性之间是正向关系，即可接受审计风险越高，所确定的重要性水平越高，这样可以保证审计成本的节约。反之可接受审计风险越低，所确定的重要性水平也应越低，这样才能保证审计质量的控制。因为可接受审计风险越低，说明审计人员要求的财务报表错报的可容忍程度越低，则其重要性水平也应越低，才能满足较低的审计风险的要求。终极审计风险与审计重要性之间也是正向关系。终极审计风险基本上取决于可接受审计风险。

2.4水平与审计风险呈反向变动关系。重要性、审计风险、审计证据，在其中一者既定的情况下，其余两者呈反向变动关系。注意这里的重要性是指注册会计师最终面临的审计风险，不要理解成注册会计师可接受的审计风险。举两个极端的例子：如果审计风险为0，则重要性水平为无穷大，注册会计师就不需要查账了；如果审计风险为无穷大，则重要性水平为0，注册会计师就不得不实施详细审计，所有业务全部仔细查一遍。重要性水平那就是我们审计的时候订的一个数额 ，在审计一个项目的时候我们只审计这个数额以上的帐目 ，而这个数额以下的帐目我们可以视为并不重要 ，我们只有在相信管理当局所做的内部控制的情况下才可能把重要性水平订的比较高 ，也就是说，我们认为帐簿的可靠性越高，重要性水平才会越高 ；而相对来说，因为帐簿的可靠性越高，所以查不出来是否有错露报的可能性小，也就是说审计风险相对来说比较低 ，即重要性水平与审计风险成反比。

3. 审计重要性与审计证据之间的关系

审计重要性与审计证据成反向变化的关系，审计重要性水平越低，即较低金额的错报或漏报对会计报表使用者也是重要的，要求审计师在实质性测试中努力发现该金额以上的错报或漏报。为实现较小金额的错报或漏报的审计目标，就需要审计师增加实施审计程序、扩大审查范围、从不同的途径收集较多的审计证据，即审计重要性水平低，审计范围宽，审计证据多，相反，审计重要性水平越高，即较高金额的错报或漏报对会计报表使用者才是重要的，那么，就要求审计师在实质性测试中努力发现较高金额以上的错报或漏报，而不需要刻意去发现较高金额以下的错报或漏报。这样，审计师只要在较窄的范围进行审查，实施较少的审计程序，合理保证发现较大金额以上的错报或漏报就可以了。相应地，所需收集的审计证据就可以少些，即审计重要性水平高，审计范围窄，审计证据少。审计证据的多少是相对的，任何时候都应当保证审计证据的充分适当性，以支持审计结论。

审计重要性决定审计证据，即重要性水平的高低决定审计证据的多少。但审计证据对重要性水平则没有影响，它们之间的关系不同于审计重要性与审计风险的关系。审计重要性与审计证据的反向关系对审计实务同样有着重要的指导意义：审计重要性水平越高，审计师可以缩小审查范围，减少审计程序，收集较少的审计证据；审计重要性越低，审计师就应扩大审查范围，增加审查程序，收集较多的审计证据。

4. 审计风险与审计证据之间的关系

4.1审计证据是审计人员在执行审计业务过程中，为形成审计意见所获取的证据。审计人员所获取的审计证据越多，对实质上错报的财务资料提供不适当意见的可能性就越小，审计风险也就越低。因而审计证据与审计风险之间也有着密切的关系。

4.2评估审计风险与审计证据是正向关系，即评估审计风险越高，所需获取的审计证据就应越多，这样才可降低终极审计风险。可接受审计风险与审计证据则为反向关系，即可接受审计风险越低，所需获取的审计证据就越多。因为搜集的证据越多，越容易发现财务报表中的错误，因而越容易形成正确的审计意见，审计风险也就越小。终极审计风险与审计证据也为反向关系，即所获取的审计证据越多，终极审计风险就越小。

结束语

重要性和审计风险都是影响人员判断证据充分性的因素，它们之间内在联系为在审计实务确定各种测试性质和范围提供了依据。因此，明确重要性、审计风险与审计证据这些概念相互之间的特定关系，对注册会计师在审计业务中获取充分、适当的审计证据，形成正确的审计结论具有重要的指导意义！

参考文献：

[1] 朱锦余.审计重要性与审计风险、审计證据关系及图解.2000.

[2] 中国《独立审计具体准则第9号-内部控制与审计风险》.1997.

审计师 篇7

职业怀疑是审计师从事审计工作必不可少的重要素质, 如若审计师在执业过程中缺乏应有的职业怀疑, 则其审计质量堪忧。甚至有学者认为职业怀疑是现代审计的本质。那么, 在审计这块充满职业怀疑的工作领域, 还存在审计师对客户的信任吗?Bazerman e al (1997) 认为, 审计师和客户管理层密切交流会导致审计师在无意识的情况下受到自利性倾向的影响, 即审计师会信任客户, 从而采用信任的、低成本审计策略, 以实现利益最大化。但Ronald R.king (1991) 的审计信任博弈实验发现, 群体产生的心理作用可以中和审计师的自利性倾向, 从而使审计师没有理由信任客户并采取信任的审计策略。审计活动中是否存在审计师对客户的信任呢?如果存在, 那么审计师对客户的信任又能产生怎样的后果呢?审计收费是供需双方就审计服务所达成的价格, 是审计师与客户联系的纽带, 也是能反映审计师与客户关系的重要指标。因而, 文本以2009-2011年A股上市公司为样本数据进行实证分析, 研究审计师的信任与审计收费两者之间的关系, 试图回答上述问题。

二、研究设计

(一) 研究假设

信任是一个复杂的概念, 它包含了伦理、道德、情感、价值等多种属性。在人类生活中, 信任似乎无处不在, 它渗透于社会交往、经济交易等各种活动中。以威廉姆森为代表的新制度经济学家将信任与交易费用连接在一起。信任, 作为一种非正式制度安排, 在交易活动中能弥补正式制度的不足, 降低交易费用。企业是一系列契约的联结体, 审计关系是监督企业产权关系、促进企业契约功能完备的一种特殊的契约关系。自身也是一种不完备契约。那么, 审计契约不可避免也存在交易费用。审计契约的交易费用包括契约缔结双方———审计委托人和审计人发生的交易费用, 如谈判费用、审计费用、协作费用、接待费用、市场培育费用、资信调查费用、薪酬支出、作业消耗等。其中, 审计费用是审计委托人交易费用的主要部分 (冯均科, 2006) , 审计人发生的交易费用绝大部分通过审计费用得到补偿。因而, 审计费用可以看成审计交易费用的替代指标。按照以上分析, 如审计活动中存在审计师对客户的信任, 则信任能减少审计活动中的信息收集成本、监督成本、执行成本, 从而降低审计契约中的审计费用。审计师对客户的信任也有不同的类型。研究信任理论的学者对信任的分类提出了诸多观点。威廉姆森 (Williamson, 1975, 1993) 将信任分为三种类型:算计性信任、制度信任和个人信任。张维迎 (2003) 把信任分为基于个性特征的信任、基于制度的信任和基于信誉的信任三种。卢曼 (1979) 和吉登斯 (1984) 将信任分为两类:一类是建立在对他人道德品质的信赖基础上的人格信任, 另一类是建立在对社会规则、系统原则正确性基础上的系统信任。总的来说, 信任的来源主要有两种, 一种产生于人际间的关系、感情, 如个人信任、人格信任等;另一种产生于理性的选择, 如制度信任、算计性信任、基于声誉的信任、系统信任等。按照信任产生的来源, 把审计师对客户的信任分为产生于理性选择的理性信任和产生于人际关系的个人信任。据此提出如下假设:

假设1:若存在审计师对客户的信任, 则审计师的理性信任程度越高, 审计费用越低

假设2:若存在审计师对客户的信任, 则审计师的个人信任程度越高, 审计费用越低

(二) 变量选取和模型建立

对信任这一关键变量的度量, 本文针对不同的信任类型采用不同的方法度量。审计师的客户的个人信任用审计任期来度量, 审计师对客户的理性信任用 (1-应付票据/应付账款) 来度量。个人信任可能建立在血缘关系、社会关系等基础之上, 通常来自于日常生活个人接触的经验。在中国这样一个低信任度社会, 个人信任常发生于亲人、朋友、同事等熟悉的人之间。卢曼 (1979) 认为, 熟悉的世界是相对简单的, 而且这种简单性在相当狭窄的界限内得到保证。越是熟悉的对象, 人们对其越了解, 判断其未来行为的确定性可能就越大, 更容易产生信任。因而, 如果审计师任期越长, 与客户越熟悉, 对客户的信任度就越高。当然也有可能, 审计师对客户了解得越多, 掌握的信息越充分, 对客户的信任水平反而下降。但出现这种情况时, 通常审计师会放弃客户。所以可以认为, 审计师的任期越长, 对客户的信任度越高。因而, 选择审计任期为审计师对客户个人信任的度量指标。审计师基于理性选择的信任主要来自于客户的商业信誉。信誉是利益相关者对企业履行各种经济承诺的能力以及可信任程度的综合判断和评定。客户的商业信誉度越高, 理性的审计师对客户的信任程度也越高。商业信誉的一个显著特点能够使交易的时空点发生延伸, 在交易双方无信誉时, 唯一可能发生的交易方式就是在某一时空点上的以货易货或一手交钱一手交货的现场交易。有了信誉以后, 交易双方可以采用商业信用模式, 延长交易的时间和空间。如购买方可以赊购方式进行采购, 并形成应付账款和应付票据。若客户信誉度高, 采购时容易获得赊购资格;若客户信誉度低, 采购时为了获得赊购的资格较可能按照收款方的要求提供付款保证程度更高的票据结算 (刘凤委等, 2009) 。应付票据占应付票据与应付账款之和的比例越低, 说明客户的信誉度越高, 则审计师对客户的信任程度也越高。为了使信任程度的度量指标与信任程度保持同向变动, 本文用1-应付票据/ (应付票据+应付账款) 来度量审计师对客户的理性信任程度。

为对上述假设进行检验, 本文以Simunic模型的为基础, 参照国内外已有的审计收费影响因素的经验研究结果, 设计了如下回归模型:

模型 (1) 与模型 (2) 的被解释变量Lnfee代表审计收费, 取上市公司年度财务报告中披露的国内审计费用的自然对数。模型 (1) 的解释变量tenure为审计师任期, 模型 (2) 的解释变量apjzk=1-应付票据/ (应付票据+应付账款) 。模型 (1) 与模型 (2) 的控制变量包括:Lnasset为总资产的自然对数, 用以反映上市公司规模;diver为业务涉及的行业个数, 用以反映业务的复杂程度;level为资产负债率;cr为流动比率;accr为应收账款与总资产比例, invr为存货与总资产比例;opinion为审计意见, 若为标准无保留意见, 则opinion为0, 否则为1;year为年度虚拟变量, 共2个;industry为行业虚拟变量, 上市公司行业归属按中国证监会2001年4月发布的《上市公司行业分类指引》进行划分, 剔除金融业, 共设置11个行业虚拟变量。

(三) 样本选取和模型建立

本文选取2009-2011年我国A股上市公司为研究样本。除上市公司业务涉及行业个数手工收集外, 其他数据来自国泰安CSMAR数据库, 并与巨潮资讯网、上交所、深交所网站披露的上市公司财务报告进行核对, 以保证数据的完整性。所有数据按照如下标准对样本进行筛选: (1) 剔除金融业样本; (2) 为避免新股数据不稳定的影响, 剔除所有2009—2011年度期间新上市的公司; (3) 为避免异常值影响, 剔除样本期间任意一年证券名称前被冠以“ST”或“ST”的样本; (4) 剔除样本期间任意一年变量数据缺失的样本。最后得到3513个数据。

注:*、**、***分别表示在10%、5%、1%的水平下显著。

三、实证检验分析

(一) 描述性统计

表 (1) 是2009-2011年样本公司回归变量的描述性统计。可以看出, 上市公司年度审计费用自然对数最大值是18.01, 最小值是11.51, 均值是13.31, 而原始审计费用最大值66000000元, 最小值100000元, 平均审计费用836354.4元, 说明审计费用总体差异较大。反映上市公司商业信誉的变量:1-应付票据/ (应付票据+应付账款) 的平均值为0.82, 最大值和最小值分别为1和0.0069, 说明上市公司的商业信誉程度有较大差异。审计师的任期均值为2.60年, 最大值5年, 最小值1年。资产总额的自然对数平均值21.84, 标准差1.21。上市公司涉及的行业数, 最多的涉及22个行业, 最小的仅涉及1个行业, 行业数的均值为2.17个, 说明上市公司多元化程度不一, 审计业务复杂程度存在较大差异。从其他变量看, 标准差均处于合理范围内, 不存在极端情况。

注:*、**、***分别表示在10%、5%、1%的水平下显著。

(二) 相关性分析

为进一步研究在控制其他影响因素后信任水平对审计费用是否还存在显著影响, 这里先对与审计费用的主要变量进行相关分析, 结果见表 (2) 。表 (2) 报告了主要变量之间的相关系数, 其中右上的三角为spearman相关系数, 坐下三角为pearson相关系数。审计费用与审计师理性信任指标 (apjzk) 的spearman相关系数在1%水平下显著为负, pearson相关系数在10%水平下显著为负, 说明审计师理性信任程度越高, 审计收费越低, 假设1初步得到检验。审计费用与审计师个人信任指标 (tenure) 的相关关系显著为正, 这与假设2不一致, 假设尚需进一步验证。此外, 审计费用与上市公司规模 (lnasset) 、上市公司业务的复杂程度 (diver) 、资产负债率 (level) 、存货与总资产比例 (invr) 的相关系数显著为正, 与流动比率 (cr) 、应收账款与总资产比例 (accr) 、审计意见 (opinion) 的相关系数显著为负。上述解释变量和控制变量与被解释变量的相关系数均对审计费用产生影响, 因而可以纳入回归模型进行分析。

(三) 回归分析

尽管从变量的相关系数来看并不高, 但对模型1的解释变量和控制变量进行多重共线性检验时发现, 病态指数CI=475.5, 远远大于100, 说明存在严重的多重共线性, 因而需要对模型1进行修正。通过逐步回归法, 筛选出了引起严重多重共线性的变量—上市公司规模 (lnasset) , 剔除该变量后, 形成修正后的回归模型 (1) :Lnfee=α+β1apjzk+β3diver+β4level+β5cr+β6accr+β7invr+β8opinion+βiyeari+βj∑industryj+ε

表 (3) 报告模型1和模型2的多元回归分析的结果。模型1和模型2的F统计量通过了检验, 调整的可决系数R较高, 表明模型的拟合程度较好。实证结果显示, 审计费用与审计师的理性信任程度 (apjzk) 在1%水平上显著负相关。说明审计师的理性信任程度越高, 代表交易成本的审计费用越低, 这意味着在审计活动中存在审计师对客户的理性信任。假设1通过了检验。模型2中, 审计费用与审计任期相关性并不显著, 这一结论与Simunic (1980) 、刘斌等 (2003) 的结论相吻合, 假设2没有通过检验。这表明审计师没有因为审计任期长, 与客户熟悉而产生个人信任。在审计活动中, 审计师任期越长, 与客户的沟通越多, 对客户也就越熟悉。但私人之间的密切关系并没有让审计师放弃应有的职业谨慎, 因私人关系而产生的个人信任并未建立。

(四) 稳健性检验

为了进一步验证结果的可靠性, 从如下角度进行了稳健性检验:首先, 用理性信任程度指标 (apjzk) 和个人信任程度指标 (tenure) 的哑变量替代前面的连续变量。如果apjzk在中位数 (含) 以上的取1, 在中位数以下的取0;tenure在中位数 (含) 以上的取1, 在中位数以下的取0。重新对模型进行回归分析, 结果基本一致。其次, 改变样本, 按照年度分为3个子样本, 分别进行回归分析, 回归结果基本一致。限于篇幅, 不在此报告稳健性检验结果。

四、结论

信任广泛地存在于人类生活中, 影响着人际关系和社会行为, 并带来一定的经济后果。张维迎等 (2002) 、刘凤委等 (2009) 研究了信任对经济活动产生的影响。信任是否存在于审计关系中, 对审计活动产生怎样的影响呢?虽然近年来有文献研究了上市公司所在地区信任水平对审计费用的影响, 但仍缺乏对审计活动中由审计关系引起的信任的研究。本文以2009-2011年A股上市公司的数据为样本, 研究了信任程度指标与审计费用之间的关系, 进而解释审计活动中是否存在审计师对客户的信任。研究结果显示, 总体来看, 度量审计师理性信任的指标 (apjzk) 与审计费用存在显著的负相关关系, 而度量审计师个人的信任指标 (tenure) 与审计费用相关关系不显著。从而可以认为, 审计活动中存在审计师对客户源自理性的信任, 但无证据表明在审计活动中审计师因为任期长、与客户熟识就会对客户产生个人信任。本文首次研究了审计活动中的信任, 丰富了信任研究的内容, 并对改善审计关系、提高审计效率具有借鉴意义。审计师对客户的信任主要源自客户自身的信誉, 因而完善企业的信誉体系, 必要时可以建立企业的审计信誉系统, 提高企业信誉衡量水平, 有利于审计师辨别审计风险, 有效地减少审计成本、提高审计效率。同时, 也利于企业节约审计费用, 实现审计师与客户双方的利益增长。本文的不足之处在于, 作为将信任研究引入审计领域的初次尝试, 研究视野局限于审计师对客户的信任。在审计关系中, 信任涉及多个方面, 如审计师对客户的信任、客户对审计师的信任、审计委托人对审计师的信任以及社会公众对审计师的信任等。这些问题还有待进一步的研究。

摘要：职业怀疑是审计师从事审计工作必不可少的重要素质, 在审计领域是否存在与职业怀疑相对立的审计师对客户的信任呢?本文以2009-2011年A股上市公司的数据为样本, 研究了信任程度指标与审计费用之间的关系, 进而解释审计活动中是否存在审计师对客户的信任。研究结果显示, 总体来看, 度量审计师理性信任的指标与审计费用存在显著的负相关关系, 而度量审计师个人信任的指标与审计费用相关关系不显著。从而可以认为, 审计活动中存在审计师对客户源自理性的信任, 但无证据表明在审计活动中审计师会因为任期长、与客户熟识就对客户产生个人信任。

关键词：审计师,信任,审计费用

参考文献

[1]刘凤委、李琳、薛云奎:《信任、交易成本与商业信用模式》, 《经济研究》2009年第8期。

[2]刘明辉、毕华书:《论审计职业怀疑的合理边界》, 《会计研究》2007年第8期。

[3]张维迎:《信息、信任与法律》, 三联书店2003年版。

[4]孔凡义:《信任、政治信任与政府治理:全球视野下的比较分析》, 《中国行政管理》2009年第10期。

[5]Mayer, R.C., Davis, J.H., &Schoorman, D.F.An Integrative Model of Organizational Trust..Academy of Management Review.1995.

[6]Shaub, M.K., and J.E.Lawrence.Ethics, Experience and Professional Skepticism:A Situational Analysis.Behavioral Research in Accounting, 1996.

[7]Simunic, D.A.The pricing of audit services:Theory and evidence.Journal of Accounting Research, 1980.

[8]Hart, O.D., and Moore.Foundations of incomplete contracts.Review of Economic Studies, 1999.

[9]Shaub, M.K., and J.E.Lawrence.Ethics, Experience and Professional Skepticism:A Situational Analysis.Behavioral Research in Accounting, 1996.

审计师 篇8

西方资本市场存在对高审计质量的内在需求和传导机制,审计师(本文指会计师事务所)行业专长被认为是高质量审计服务的信号,因此在国外,许多大型审计机构把培养行业专长作为取得优势地位的竞争策略之一。大量文献研究了审计师行业专长对审计市场的影响,而国内学术界对相关领域的理论研究和经验分析还几乎处于真空状态。

审计收费是审计绩效的主要表现形式之一,因此审计师行业专长与审计收费的关系也成为学者们的主要考察对象之一。但目前,多数学者都侧重于对西方发达国家的研究。事实上,我国审计市场有着巨大的发展潜力。近年来,我国审计市场集中度逐年上升,审计师之间为争取市场份额竞争日趋激烈,其声誉与行业专长成为体现审计质量差异的两个显著特征。

鉴于此,本文试图以我国A股上市公司为样本,研究我国审计师行业专长与审计收费之间的关系,这对于探索我国审计师行业专长的存在性和有效性,反映不同行业中审计师的专长熟练程度,从而帮助审计师有针对性地定价、帮助企业在选择审计师时,对相关成本和收益做出正确的评价和判断,提供重要的理论依据并具有重要的现实意义。

1 理论分析与研究假设

西方国家已有大量文献对审计费用与行业专长的关系进行研究,但关于审计师行业专长与审计收费的关系还没有定论,研究结果分为三类:

(1)没有关系。Ferguson和Stokes(2002)采用1998年澳大利亚上市公司的相关数据进行实证研究,认为审计费用与审计行业专长之间不存在相关性。[1]

(2)负相关关系。Defond&Wong(2000)以香港上市公司作为研究对象,发现在房地产行业,香港本地最大的会计师事务所KWTF占有最高份额,但其收费水平比其他本地审计师的平均收费低31%,因此推断KWTF是通过低成本竞争方式成为具有行业专长的审计师的。[2]

(3)正相关关系。Defond&Wong(2000)发现在香港,六大会计师事务所中的行业专家比非行业专家多收取了29%的审计费用[2]。Yao-Tsung Chen(2002)沿用了Smunic(1980)和Craswell(1995)的审计收费模型,发现具有行业专长的审计师在非管制行业能够获得审计溢价。[3]

中国注册会计师行业脱胎于计划经济向市场经济的转型过程中,成长于外资引进、国有企业改革的深入以及证券市场的发展中。此外,随着经济的快速发展,我国上市公司规模也在随之逐渐扩大,其经营业务也日益复杂和多样化,只有那些对特定行业、特定领域拥有专业特长的审计师,才能根据客户需求提供符合成本效益原则的审计服务。[4]与此同时,一些大型公司往往会选择行业中声望最高的审计师,从而达到声誉共享的效果。然而,这种需求在我国目前的审计市场上,表现得仍然不够强烈。

Watts&Zimmerman(1983)认为,审计是因为市场的自发性需求而产生的。如果市场制度设计合理,作为审计服务的供给方,也必然会通过提供高质量的审计服务来占领市场。但是,这只是一个理想市场形态下的审计产品供需关系,而目前各国的市场均难以达到上述境界;在我国的证券市场上,对审计服务的自发性需求更是相对较少。我国的证券市场从初创至今不过18年的时间,并且是由政府筹建、政府管理的,这就使得上市公司的很多行为是面对政府监管部门的;只要满足了相关政府监管部门的要求,他们的各项生产经营策略就可以顺利地开展。在这个过程中,审计服务的供给在多数时候已经远离了自发性的市场需求,而成为了政府监管部门模仿国际惯例的一项举措(刘峰等,2003)。

根据调查分析,目前我国A股的行业细分市场上多数审计师的客户数量不多,市场份额接近,竞争非常激烈。本文根据市场份额领先法则,甄选出的行业专家具备如下特点之一:(1)审计了特定行业内资产规模庞大的大型上市公司(如国际“四大”);(2)在特定行业内拥有的客户数量多于其他审计师(如浩华国际、德豪国际)。鉴于这几类会计师事务所的规模、声誉差别较大,其市场表现也大相径庭,我们预计他们的定价策略也大有差异:

在我国市场上,一些客户可能为了发行境外股等特殊目的,因而提前在A股市场上聘请更具国际声誉的“四大”,他们的存在,使得国际“四大”可以向客户提供以卓越品牌和高质量、高附加值为特征的差异化审计服务,并因此获取审计溢价;而对于具有行业专长的国际审计师合作所(德豪国际、浩华国际)和其他部分国内事务所来说,他们积累的行业经验或许已经使他们有能力提供品质差异化的审计服务,但由于市场对特定审计师行业专长的特殊需求仍然比较少见,他们提供能力范围内的品质差异化审计服务的机会较少,另一方面,他们通过扩大行业客户数量来取得高市场份额,因此,规模经济在一定程度上降低了他们的审计收费。

根据以上分析,本文提出如下假设:

H1:国际“四大”可以获得审计收费溢价;

H2:具有行业专长的“四大”可以获得审计收费溢价;

H3:具有行业专长的非“四大”审计师无法获得审计收费溢价。

2 实证分析及结果

本文以2004~2007年我国A股上市公司为研究样本,为确保研究的意义和准确性,本文剔除了四类公司的数据:数据不全;金融类上市公司;同时聘请两家以上会计师事务所,分别按照国内外会计准则进行审计,披露的审计费用合计数无法进行区分;无法将披露的审计费用中年报审计收费与中报审计收费及其他项目审计收费和前期审计收费区分。经过筛选,共得到3 593个有效样本,其中2004年935个,2005年919个,2006年909个,2007年830个。本研究的所有样本数据均来源于WIND数据库系统和CSMAR数据库系统,采用的计量分析软件为SPSS13.0。

本文借鉴了Simunic(1980)的审计定价模型,结合我国实际情况,从客户规模、审计复杂性、审计风险等方面选取了个指标,构建了下列模型分别检验以上三个假设:

模型中各符号含义见表1。

本文将所有样本涉及的审计师分为6组,即国际“四大”、非“四大”国际审计师成员所(国际所)和国内会计师事务所三大类,并在每一大类下细分为具备行业专长(行业专家)和不具备行业专长(非行业专家)两组,随后针对审计费用和客户资产两项指标进行了对比分析,相关统计结果如表2。

从表2中分析可以发现,“四大”各年的审计收费和客户资产平均数明显较高,而其中行业专家则又明显高于非行业专家,表明具有行业专长的国际“四大”可以通过提供多样化的审计服务以及提高审计质量来增加审计收费。国内审计师中,行业专家审计收费高于非行业专家,表明培养审计师行业专长有助于我国会计师事务所提高审计收费。而对于非“四大”国际所,有无行业专长对审计收费的影响很小,且其审计收费甚至低于具有行业专长的国内所,客户资产规模也小于具有行业专长的国内所,可见,虽然国际所成员所在我国法定审计市场上的占有率很高,成为多数行业中不可忽视的行业专家,但这是通过降低审计收费、吸引大量中小规模客户而形成的结果。

根据构建的模型,本文对样本数据进行了回归分析,相关数据处理结果如表3。

从表3的数据可以看出:客户资产Assets在两个模型中都表现出与审计费用的正相关关系,且在1%水平下显著,说明客户资产规模越大,审计师收取的审计费用越高;客户资产负债率、流通股份额以及所在地都对审计收费有显著的正向影响;而国有股比例的敏感系数为负,表明客户股权结构中国有股份额越少,审计费用则相对越高;Inverec、独立董事人数、标准审计意见对审计收费的影响也是正向的,但这种影响并不显著;此外,数据还显示,客户出现主营业务亏损或被ST时,在一定程度上会导致审计费用提高,而客户变更审计师时,审计费用则会相应略减。

在事务所类型对审计费用的影响方面,Big4的敏感系数在1%水平下显著为正,这表明“四大”在A股市场(即法定审计市场中)能够获得审计收费溢价;BIG4SPEC具有显著为正的回归系数,这表明“四大”中的行业专家能够获得高审计收费溢价;TIER2SPEC的系数为负数,并在10%水平下显著,TIER2NSPEC的敏感系数则在1%水平下显著为负,这表明非“四大”国际审计师在我国法定审计市场上无论是否具有行业专长,都无法获得审计收费溢价。同时,还可以发现,TIER2NSPEC与TIER2SPEC的敏感系数相比,后者更小,这表明对于非“四大”国际审计师来说,在我国的法定审计市场上,培养行业专长将带来审计收费的降低。

注:***表示1%水平下显著,**表示5%水平下显著,*表示10%水平下显著。

3 结论

本文以2004~2007年我国非金融类A股上市公司为研究样本,对审计师行业专长与审计收费之间的关系进行了实证研究。研究结果表明,国际“四大”在法定审计市场中能够获得审计收费溢价;具有行业专长的“四大”更是占有绝对优势,能够获得高审计收费溢价;非“四大”国际审计师中无论是否具有行业专长,都无法获得审计收费溢价,而其行业专家更是由于不断扩大客户群来培养行业专长而形成规模经济,从而降低了其审计收费。

摘要：以我国A股上市公司为样本,研究了我国法定审计市场中审计师行业专长与审计收费的关系,结果表明:在我国法定审计市场上,“四大”能够获得审计溢价;与“四大”中的行业专家相反,非“四大”国际审计师中的行业专家收取了较低的审计费用。

关键词：行业专长,审计收费溢价,“四大”

参考文献

[1]Ferguson A&Stokes D.(2002).Brand name audit pricing,industry specialization and leadership premiums post Big8and Big6mergers.Contemporary Accounting Research,19(1):77-110.

[2]De Fond M.L,Francis J R&Wong T J.(2000).Auditor industry specialization and market segmentation:Evidence from Hong Kong.Auditing:A Journal of Practice&Theory,19(1):49–66.

[3]Yao-tsung Chen.Industry specialization and audit fees:Theeffect of industry type and market definition[D].The Graduate School of Syracuse University.2002:1–23.

审计师 篇9

一、东盛公司2003年-2007年财务状况

东盛公司成立于1996年，公司股票在上海证券交易所发行。东盛公司于2003年经营业绩较好，实现净利润38598047元。2004年4月17日出具了普华永道中天审字(2004) 1253号无保留意见的审计报告。2004年东盛公司由于各种原因经营出现困难，虽然实现净利润30111088元，内部检查时发现重大会计差错，普华永道中天对东盛2004年出具无保留有强调事项的审计意见。

2005年实现的净利润35305183元，深圳大华天诚会计师事务所对东2005年年报出具标准无保留的审计报告。

2006年实现净利润12622330元，出现大幅度的下滑，深圳大华天诚会计师事务的注册会计师对东盛科技公司2006年报出具了保留意见审计报告。在审计报告中于2006年12月31日，贵公司的股东西安东盛集团有限公司及陕西东盛药业股份有限公司共计占用贵集团资金约155422万元。贵公司管理层确信该等债权可以收回，目前不需计提坏账准备。审计师无法实施足够的相关审计程序和获取充分适当的证据，为该等债权可全部收回和不需计提坏账准备发表审计意见，提供合理的基础，因此，我们无法判断该事项对贵集团及贵公司财务状况及经营成果的影响。如果我们对这一应收账款提坏账准备，企业就会由赢利变为亏损。

2007年东盛公司的经营并没有得到实际改善，出现巨额的亏损，亏损额是750238928.23元。截止2007年12月31日，贵公司银行借款余额为105024.69万元，其中逾期借余额为77195.32万元;股东权益为-96309.47万元;欠缴税金为15702.24万元;运资金为-93233.43万元;本报告期亏损数额为75339.28万元，其中对外担保或有失计提的预计负债为69557.52万元;关联方资金占用金额为7200万元，其中大股资金占用费余额为5508万元。中和正信会计师事务对东盛科技公司2007年年报经审计，出具无法表示意见的审计报告。东盛公司被列入ST公司。

二、审计师更换对审计独立性影响分析

我直接应用杨鹤和徐鹏在2004年发表“审计师更换对审计独立性影响的实证研究”文献中审计意见模型P (审计意见it表示概率，审计意见为“1”表示i公司在t年度实际收到审计意见类型为非标准无保留意见;否则为0。两位学者以当P (审计意见it<0.5，收卖审计意见动机为“0”，也就是不存在收卖审计意见动机。当P (审计意见it) >0.5，收卖审计意见动机为“1”也就是存在收卖审计意见动机。

通过上文对东盛2003年-2004年状况描述和审计意见模型数据可得知：

2003年和2004年东盛的年报都是普华永道中天审计的，根据文章审计意见模型计算结果是P (审计意见2004年) =0.25<0.5，收卖审计意见动机为“0”。2004年东盛没有发生更换会计事务所的情况。

2004年内部检查时发现重大会计差错，普华永道中天对东盛2004年出具无保留有强调事项的审计意见。东盛公司由于在2004年没有收到清洁的审计意见，在对2005年年报审计时更换了会计事务所。根据文章审计意见模型计算结果是P (审计意见2005年) =0.81>0.5收卖审计意见动机为“1”。2005年东盛公司年报审计是深圳大华天诚会计师事务所，更换会计事务所的理由是：普华永道中天审计业务繁忙，无法保证对东盛审计的时间。当公司管理当局试图通过某些会计处理和披露方式推迟公布不利信息时，审计师对此很可能表示反对并出具保留意见。公司管理当局认为保留意见将影响公司股价和融资能力，审计师的反对意见和保留意见很可能触怒管理当局，或促使其寻找与自己更为一致的审计师。从事务所的角度来看，会计师担心潜在的诉讼风险拒绝继续审计，愿意自动退出对动盛的审计。并最终导致普华永道中天会计师事务与东盛科技关系终止。但普华永道中天会计师事务所对于对变更事项发表任何声明“审计业务繁忙”，我认为是一个借口，可能迫于审计市场竞争的压力、担心丢失潜在的客户。最终通过深圳大华天诚会计师事务所审计，收到标准无保留的审计报告，达到管理当局预期结果，成功地收买“清洁”审计意见。可得知：不更换审计师会获得非标准无保留审计意见的上市公司中有相当一部分在更换审计师之后获得了“清洁”的审计意见，从而确实达到通过更换审计师来“收买审计意见”的目的，因此，审计师更换会对审计独立性造成影响。

2006年东盛的年报都是审计的深圳大华天诚会计师事务所，根据文章审计意见模型计算结果是P (审计意见2004年) =0.31<0.5，收卖审计意见动机为“0”。2006年东盛没有发生更换会计事务所的情况。2006东盛利润出现大幅度的下滑，东盛公司有操纵利润的迹象。深圳大华天诚会计师事务的注册会计师对东盛科技公司2006年报出具了保留意见审计报告。

东盛公司由于在2006年没有收到清洁的审计意见，在对2007年年报审计时更换了会计事务所。根据文章审计意见模型计算结果是P (审计意见2007年) =0.99>0.5，收卖审计意见动机为“1”。2007年东盛公司年报审计是中和正信会计师事务，更换的理由是“对方审计业务繁忙”。但是这次更换了会计师也未获得清洁的审计意见。

审计师出具了无法表示的审计意见的理由如下：

截2007年12月31日，贵公司银行借款余额为105, 024.69万元，其中逾期借款余额为77, 195.32万元;股东权益为-96, 309.47万元;欠缴税金为15, 702.24万元;营运资金为-93, 233.43万元;本报告期亏损数额为75, 339.28万元，其中对外担保或有损失计提的预计负债为69, 557.52万元;关联方资金占用金额为7, 200万元，其中大股东资金占用费余额为5, 508万元。贵公司对该事项因珠海中珠股份有限公司重大资产重组方案的报审、潜江制药重大资产重组工作的实施处在进行中，尚待履行董事会审议等程序。所述，贵公司由于持续受到资金紧张的困扰，未能按照预期计划投入资金，市场推广及促销活动受到限制，广告策略难以实施，再加之原材料价格上涨等原因，使以资抵债入的“广誉远”等四家子公司均未能完成评估机构确认的盈利预测。

有关资料显示该公司2007年年报，发现该公司仍存在三大财务隐患：一是以资抵债注水7亿元;二是隐瞒占资5亿元;三是会计差错，包括前期会计差错及报告期会计差错，涉及商誉、预计负债及所得税会计等。尽管审计师出具了无法表示意见，可是它并没有在说明段如实披露东盛科技上述三大问题，实际上变相认可东盛科技关联方侵占巨资、操纵前后期财务报表事实，且没有发现可能存在的隐瞒巨额占资及报告期会计差错等事实。审计报告要重内容不重形式。保留、反对、无法表示审计意见类型并不重要，重要的是他是否在说明段中将企业的重大财务及经营隐患如实披露。东盛科技2007年报就是一典型的案例，表面上审计师出具了无法表示意见，可是它并没有在说明段如实披露东盛科技最重要的财务问题，实际上变相认可东盛科技侵占资金、操纵前后期财务报表事实，且没有发现可能存在的隐瞒巨额占资事实，我认为，这份无法表示意见的审计报告也存在收买审计意见的迹象。

不更换审计师会获得非标准无保留审计意见的上市公司中有相当一部分在更换审计师之后获得了“清洁”的审计意见，从而确实达到了通过更换审计师来“收买审计意见”的目的。2007年审计报告虽然是无法表示的审计意见，但是没有反映东盛最重要的财务问题，在一定的程度上改善了审计意见，因此审计师更换会对审计独立性也造成了影响。中和正信会计师事务发表无法表示意见的审计意见的原因是多方面的：在具有监管风险的情况下，后任注册会计师接收到了更为强烈的监管信号，更倾向于发表严格的审计意见。年初五大公司(包括东盛科技)更换会计事务所，成为关注的焦点。而且东盛公司于近几年多次更换，由此对外传递了强烈的监管信号。会计师事务所在对其第2007年财务报告实施审计时更倾向于发表严格的审计意见。接任的中和正信会计师事务所同样感受到强烈的监管风险，虽然无法详尽地了解其审计结果与前任会计师事务所审计结果的差异，但中和正信会计师事务所最终仍然出具的是无法表示意见审计报告。

三、结语

我们现在把2004年-2007年P (审计意见) 四年联系起来看，当P (审计意见it) >0.5，收卖审计意见动机为“1”，东盛公司就更换了会计事物务所。当P (审计意见it) <0.5，收卖审计意见动机为“0”，东盛公司就没有更换了会计事物务所。说明东盛科技“收买审计意见”主要通过更换会计事务所方式达到目的的。没有选取其他的方式来获得“审计意见改善”。

笔者通过对东盛科技连续变更会计师事务所的案例进行分析，进行了审计师更换的公司在更换后可能取得了“清洁”的审计意见。这说明前任审计师的更换在一定程度上影响了后任审计师的独立性。在中国注册会计师协会、中国证监会、媒体强有力的关注下，对公司通过变更审计师而改善审计意见的可能性受到了限制。

摘要：上市公司会计师事务所的频繁变更受到了广泛关注, 国内很多的文献研究了会计师事务所变更的原因和信息披露。本文通过对我国公司连续变更会计师事务所的案例进行分析, 以期了解审计师更换对审计独立性影响。

关键词：审计师,更换,审计,独立性,影响

参考文献

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[4]李东平, 黄德华, 王振林.不清洁审计意见、盈余管理与会计师事务所变更.会计研究, 2001, (6) .

审计师 篇10

融资约束问题事关公司的投资与成长, 影响资本市场上资金的配置效率, 并最终决定整个经济市场的活力。我国资本市场面临着起步晚、监管不到位、严重的信息不对称等问题, 距离成熟市场还有很大的差距, 这使得我国上市公司融资约束问题尤其严重, 因此, 探讨缓解我国上市公司的融资约束的有效策略显得尤为重要。

融资约束与信息不对称程度正相关, 本文利用审计意见类型来衡量公司的信息不对称程度, 基于审计的信号传递理论, 将审计意见变量纳入现金—现金流敏感度模型, 从审计师声誉角度, 探讨好的审计意见对上市公司融资约束的缓解作用。

一、文献回顾与假设提出

(一) 审计师意见与上市公司融资约束

1. 审计师选择方面

Blackwell等 (1988) 认为, 选择高质量审计师的公司更容易获取贷款, 同时贷款利率也比较低。Tureman和Titman (1986) 发现, 审计师的选择具有信号传递功能, 即聘请大规模的事务所, 可以传递公司价值的积极信号。李树华 (2000) 从公司规模和审计师选择的关系方面做了研究, 发现规模越大, 越倾向于选择“十大”审计师事务所。吴水澎等 (2006) 对2003年的A股上市公司数据研究发现, 经过“四大”审计师事务所审计过的上市公司, 盈余管理程度大幅度降低。

2. 融资约束方面

Fazzari等 (1988) 认为, 通过将投资—内部现金流量敏感性作为融资约束的代理变量, 将融资约束与非融资约束的公司分离。而后, Almedia等 (2004) 提出了新的观点, 融资约束会影响到现金持有量, 面临融资约束的公司倾向于从现金流中更多地提取现金来增加其现金持有量和流动性, 便于未来的投资决策, 其现金—现金流量敏感性应显著为正。

3. 审计师意见与上市公司融资约束关系方面

审计意见的信号传递作用主要表现在财务信息的鉴证和对投资风险的预警。一方面, 作为独立第三方的审计师的审计意见可以向利益相关者传递企业真实可靠的财务信息, 减少融资过程中的“逆向选择”, 降低融资契约成本。Firth (1978) 通过对银行业的调查发现, 获得标准无保留意见的公司, 被银行授予的“最高贷款额”显著大于获得非标准无保留意见的公司, 同时, 前者的银行贷款利率更低。Copley和Douthett (2002) 研究发现好的审计意见是企业资产质量、盈利能力和偿债能力较好的象征, 能有效缓解企业面临的融资约束。另一方面, 审计师发表的审计意见可以帮助投资者和债权人预测企业未来的经营状况和投资风险。王少飞等 (2009) 认为, 被出具非标准审计意见的公司隐含着公司成长性下降、偿债能力下降、管理层出于自利动机而虚增利润或掩盖资产流失等问题和风险, 因此利益相关者会提高风险的评估水平, 要求更高的必要回报率, 从而加剧了融资约束。

综上, 标准无保留意见能在股票市场上获得积极的反应, 具有融资需求的企业更倾向于提供真实的财务报告信息, 来获取好的审计意见, 最终争取到更多的股权和债务融资。据此, 本文提出假设1:

H1:相对于非标准无保留意见, 标准无保留意见更能显著缓解上市公司所面临的融资约束。

(二) 审计师声誉、审计意见与上市公司融资约束

审计质量依赖于审计师的独立性和专业胜任能力, 而这些都是无法实际观察到的, 市场上唯一能观察到的是审计师声誉。De Angelo (1981) 提出了声誉理论, 即审计师的声誉具有很大的价值, 如果审计师被客户买通, 出具了虚假的审计报告, 一旦被发现, 则审计师声誉会受损, 其客户和收入也会流失。因此, 高声誉的审计师造假代价太大, 会理智地保持自己的高质量。高声誉渐渐成了高质量的象征, 它将推动事务所提供高质量的审计服务。Francis, Mydew&Sparks (1999) 研究发现, 声誉高的审计师可以显著改善财务报告的质量。Gui&Tsui (2000) 认为, 声誉高的审计师能显著降低公司对外报告的盈余管理的程度。Pittman&Fortin (2004) 提出, 公司在上市初期聘请高声誉审计师可以显著降低债务融资成本。Fan&Wong (2005) 认为, 高声誉审计师可以有效缓解小股东与控股股东之间的代理问题, 进而降低股票的折价水平。吕伟 (2008) 发现, 审计师可以降低代理成本, 因此有些企业倾向于聘请高声誉审计师来降低投资者与管理者之间的信息不对称程度, 从而缓解融资约束。

综上, 在我国, 审计市场比较认同前“十大”事务所的审计质量。标准无保留意见能向市场传递积极的信号, 而高声誉审计师发表的标准无保留意见更能显著降低投资者与管理层之间的代理成本和信息不对称问题, 增强投资者的信心, 从而缓解企业所面临的融资约束, 提高市场的运营效率。据此, 本文提出假设2:

H2:高声誉审计师发表的标准无保留意见相比低声誉审计师能更显著地缓解融资约束。

二、研究设计

(一) 融资约束的度量

融资约束研究始于Fazzari等 (1988) 的学术文献, 通过将投资—内部现金流量敏感性作为融资约束的代理变量, 将融资约束与非融资约束的公司分离。然而以Zingales和Kaplan (1997) 等为代表的观点对此提出了质疑, 论证了在一期模型中, 投资对现金流的敏感性不一定随着融资约束程度的减弱而减弱, 并且, 在多阶段模型中, 预防性储备动机也使得二者之间的关系变得更加困难。随后, Almedia等 (2004) 提出了新的观点, 由于现金是一个金融变量, 而融资约束会影响到现金持有量, 那么利用现金—现金流量敏感性来探讨融资约束问题可以回避质疑, 是一个有效的检验方法。面临融资约束的公司倾向于从现金流中更多地提取现金来增加其现金持有量和流动性, 便于未来的投资决策, 其现金—现金流量敏感性应显著为正;反之, 对于不受融资约束的公司, 其现金—现金流量敏感性则应显著为零。在国内研究中, 利用现金—现金流量敏感性来研究融资约束问题得到了广泛的应用。

然而, 不同的学者在现金—现金流量敏感性模型的设计上稍有差别。Almedia等 (2004) 的基本模型中控制了托宾Q、规模, 扩展模型中又增加了非现金的营运资本增加额、当年的资本支出和短期流动负债增加额等控制变量。而王少飞等 (2009) 在设计融资约束模型时, 又增加了控股性质这一控制变量。因此, 为了得到可靠的结果, 本文将综合考虑以上研究成果。

(二) 主要研究变量

1. 审计师声誉

为了能够可靠地量化审计师声誉, 本文通过查取中国注册会计师协会2008到2014年发布的《会计师事务所综合评价前百家信息》中的综合平均排名来衡量。该排名考虑了事务所年收入、分所数量、注册会计师人数、年龄及学历结构、事务所和会计师的惩罚情况等。它能全面真实反映事务所的整体实力, 这正体现了审计师的声誉。通过调查发现, 普华永道中天、德勤华永、瑞华、立信、安永华明、毕马威华振、天健、大华、信永中和、大信稳居我国审计市场前十名 (简称“十大”) 。综合考虑, 本文将“十大”作为高声誉审计师的代理变量。

2. 审计意见

我国审计准则规定审计师在认真完成审计工作之后, 可以根据具体的公司财务报告情况分别发表以下五种不同的审计意见:标准无保留意见、带强调事项段的无保留意见、保留意见、否定意见和无法表示意见。本文将标准无保留意见之外的其他四种审计意见均作为非标准审计意见, 并以此来研究审计师是否出具保准无保留审计意见对上市公司融资约束的影响。

(三) 模型设计

上述模型中, d CH是指当年现金及现金等价物净增加额除以年平均总资产。CF是指当年经营活动现金流量除以年平均总资产。Almeida等 (2004) 认为, 由于信息不对称的存在, 公司面临的融资约束越大, 外部融资成本越大, 就越倾向于通过内部自身的积累来获取资金, 来满足未来投资的需求。即公司会更多地从当年的经营活动现金流量净额中提取现金。因此, 本文预测β1应显著为正。Op是指审计意见的虚拟变量, 1表示标准无保留审计意见, 0表示非标准无保留审计意见。审计意见与当年经营活动现金流量除以年平均总资产无必然关系, 故β2符号不定。Op*CF是Op与CF的交乘项, 反映的是审计意见对融资约束的增量影响。根据信息不对称理论, 推测当公司被出具标准无保留审计意见时, 其财务报告中存在的信息不对称问题较少, 可靠性更高, 这无疑降低了公司外部融资成本, 此时, 公司不必通过内部融资来积累更多的资金以备未来投资的需要, 即β3显著为负。

此外, 回归模型中还涵盖了一些控制变量, 具体包括: (1) 流动负债增量 (d STD) 。短期负债可能被用于替代现金或是企业借入的短期负债可以作为现金的来源 (Almeida, 2004) 。故β4的符号不确定。 (2) 非现金营运资本增量 (d N-WC) 。研究表明非现金营运资本是现金的一种替代 (Opler et al., 1999) , 故β5预测显著为负。 (3) 公司规模 (SIZE) 。用年平均资产衡量, 来控制规模经济的存在。规模越大, 产生的现金流越多, 能积累更多的现金, 故β6预测显著为正。 (4) 资本支出 (EXP) 。指现金流量表中“购买固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”除以年平均总资产, 增加现金资产投资, 会减少公司储存的现金, 故β7预测显著为负。 (5) 公司成长机会 (C) 。用托宾Q来表示, 未来盈利能力越高, 公司投资性动机持有的现金越多 (Ozkan et al., 2004) , 故β8预测为正。 (6) 控股性质 (SOE) 。国有股, 设为1, 否则, 设为0, β9符号不确定。此外, 模型还考虑了年度和行业因素, 来控制年度和行业因素差异造成的影响。年度哑变量 (Year_Dum) , 用来控制宏观经济的可能影响, 本文涉及2008—2014年共7年的上市公司数据, 以2008年为基准, 共采用了6个哑变量。行业哑变量 (Ind_Dum) , 用以控制行业因素的影响, 按照证监会的分类标准, 剔除金融行业后, 共有12个行业, 共采用了11个哑变量。

(四) 样本选取与数据来源

为了避免我国上市公司自2007年执行的新会计准则的影响, 本文以2008-2014年沪深两市A股上市公司财务数据为样本, 所有数据均来自CSMAR数据库和中注协网站。为了保证数据的有效性, 剔除了以下样本: (1) 金融行业样本公司; (2) 被ST、PT的公司; (3) 缺失值样本; (4) 连续变量中最低和最高各1%的极端值。最终得到了10 737个样本。

三、实证检验与分析

(一) 描述性统计

表1为描述性统计的结果, 其中经营现金流量占平均总资产的比例CF的样本均值是4.7%, 仍低于美国 (7.5%) , 表明我国上市公司经营活动现金流量的能力, 这在一定程度上影响了企业的融资情况。经营现金流量是企业资金的重要来源, 是企业经营能力的保障, 可以用来偿还企业银行贷款。因此, 较低水平的经营现金流量直接影响企业是否能顺利从银行获得所需贷款。审计意见类型Op的中值为0.967, 表明有10 383家公司被出具了标准无保留意见, 而有354家公司被出具了非标准无保留意见, 这与我国如今审计市场的情况相符。代表成长性的托宾Q值差异很大, 其中均值为2.126, 最小值为0.046, 最大值为12.109。

(二) 相关系数检验

表2是相关系数检验的结果, 除了EXP和Q之间的系数的绝对值0.440大于0.3之外, 其余解释变量之间的系数的绝对值都低于0.3, 用VIF值进行多重共线性检验, 得到VIF的均值为3.33, 表明解释变量之间不存在严重的多重共线性问题。

(三) 回归结果分析

本文将全部样本按照是否为“十大”进行分组回归, 共得到“十大”组5049个样本, “非十大”组5688个样本, 分组回归分析结果如表3所示。

1. 审计师意见与上市公司融资约束

由表中全样本回归结果可知, CF的系数是0.351, 而且在1%的水平上显著正相关, 说明在现实市场中, 上市公司普遍存在着融资约束问题。我国资本市场起步比较晚, 监管有漏洞, 市场上信息不对称现象普遍存在, 这势必会导致上市公司蒙受融资约束的影响。交乘项Op*CF的含义是审计意见对融资约束的作用, 其系数-0.103, 并且在1%的水平上显著为负, 标准无保留意见每提升一个单位, 上市公司对内部资金积累的依赖就会下降0.103个单位, 这说明标准无保留意见确实能降低市场上的信息不对称程度, 从而缓解上市公司所面临的融资约束。同时, 也反映出审计意见对投资者和债权人的决策是有信息含量的。流动负债的增加额d STD的系数是0.035, 并在1%水平上显著为正, 表明公司流动负债借入的资金是其现金持有的一个来源。非现金营运资本增加额d NWC的系数是-0.136, 且在1%水平上显著为负, 表明非现金营运资本是现金的一种替代。资本支出EXP的系数是-0.266, 且在1%水平上显著为负, 表明资本支出增加将减少现金持有量。托宾Q的系数是0.001, 且在5%水平上显著为正, 表明公司成长性越高, 越倾向于保留更多的现金来满足未来的成长机会。控股性质SOE的系数为0.008, 且在1%水平上显著为正, 表明国有企业更倾向于保留更多的现金。

综上, 表3中的全样本回归结果证实了假设1, 即标准无保留意见确实能降低市场上的信息不对称程度, 从而缓解上市公司所面临的融资约束。

2. 审计师声誉、审计意见与上市公司融资约束

从表4的分组回归结果中可以看出, 两组中CF的系数均在1%水平上显著为正, 表明“十大”组和“非十大”组样本公司均存在融资约束问题。而交乘项Op*CF的系数在“十大”组和“非十大”组样本公司中却存在显著差异, 前者在1%水平上显著为负, 后者系数虽然为负, 却不显著。表明高声誉审计师发表的标准无保留意见相比低声誉审计师能更显著地缓解融资约束, 有力地证实了假设2。在考虑了审计师声誉影响之后, “十大”组面临的融资约束程度为0.271 (即0.601-0.330) , 而“非十大”组的则为0.268, 两者之间存在显著差异。而且, 分样本回归中, 控制变量的回归结果与之前全样本回归结果没有显著差别。

四、稳健性检验

为了增强结论的稳健性, 本文进行了如下的稳健性检验:

1.审计师声誉

为了进一步观察审计意见对融资约束的作用, 我们将使用“四大”事务所来替代“十大”事务所进行分组检验, 如表4所示。结果并未发生变动, 这表明审计师声誉的确能缓解上市公司面临的融资约束。

2.内生性问题

由于审计意见和融资约束之间可能存在内生性问题, 本文将上一年的审计意见代替当年的审计意见带入模型中进行检验, 结果与上文保持一致, 表明实证检验结果并非内生性问题所致。

五、研究结论与政策建议

本文利用审计意见类型来衡量公司的信息不对称程度, 基于审计的信号传递理论, 将审计意见变量纳入现金—现金流敏感度模型, 从审计师声誉角度, 探讨好的审计意见对上市公司融资约束的缓解作用。结果表明:相对于非标准无保留意见, 标准无保留意见更能显著缓解上市公司所面临的融资约束;高声誉审计师发表的标准无保留意见相比低声誉审计师能更显著地缓解融资约束。基于以上研究结论, 本文提出以下建议:监管部门应该加强对事务所声誉和审计质量的监管, 改善资本市场运作效率;会计师事务所应该建立声誉机制, 努力培育并维持高声誉;上市公司应该提供真实可靠的财务信息, 提高信息披露质量, 并选择高声誉的事务所。

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强化审计管理 提高审计质量 篇11

为了适应审计发展的新要求，开创山区县审计发展的新路子，我们坚持以人为本，大力加强审计“人、法、技”建设，全面筑牢提高审计质量的基础工程。在审计队伍建设上，由于我县审计人员流动性小，绝大部分人都是从参加工作在审计局至今，对审计工作产生了厌倦情绪。所以，首先我们从人文关怀入手，体恤、关心、爱护每一位同志，有喜事同乐，遇困难分忧，几句暖心的话，几百元慰问金，一束鲜花，一句问候，让同志们切实感受到审计大家庭的温暖，再次激发了每个人的审计工作热情，形成了一种爱岗敬业、奋发向上的局面。其次为克服人员队伍老化、新生力量无法补充的实际困难，我们充分挖掘内部潜力，加强对现有人员培训、教育和充电，开展经常性的思想政治教育、廉政教育和理论、业务学习，送出去、请进来，以及岗位练兵，“传、帮、带”活动，在审计工作之中学习审计与经济。制定鼓励学习的政策措施，调动大家学习的积极性，硬性要求每位工作人员都必须参加一年一度的审计技术职称考试，并纳入综合考核，对考试合格的给予一定的奖励，对获得中级技术职称人员发放职称津贴。近年来，已有3人通过了审计中级技术职称考试，通过在职自学，有2人分别取得大专和本科文凭。一个年龄趋于老化的审计队伍再度焕发了青春活力，机关干部队伍的综合素质有了显著提高。第三，在制度建设上，我们制定了以机关工作人员综合考核为主线、质量管理为中心的包括审计业务操作，机关、人员管理在内的近30种制度，汇编成册，人手一份。做到了有章可循，按章办事，实现了审计业务规范化和机关管理正规化。为营造一个舒适、赏心的办公环境，使大家心情舒畅的从事审计事业。第四，我们想方设法克服经费不足的困难。在上级审计机关和地方财政的支持下，装修、绿化了办公室，更新了办公设施，购置了交通工具，添置了计算机，实现了计算机人手一台。通过计算机，建立起了审计法规资料库、被审计单位基本情况资料库和领导干部经济责任审计台账，完成了机关OA建设，实现了网上办公。

二、全面实行送达审计，强化提高审计质量的手段

通过长期的审计实践证明，送达审计相对就地审计有许多优点。一是减少因审计实施给被审计单位带来的工作麻烦和费用开支，体现出审计的服务意识；二是审计工作可以排除被审计单位的干扰和情面，使审计结果进一步客观公正；三是可以减少审计人员违纪违规的机会和条件，进而防范和规避审计风险：更重要的是便于加强审计管理，让审计实施置于领导和同事们的监督之下，使审计工作更加严谨细致。为充分利用报送审计的优势，我们在总结试点经验的基础上，制定了《送达审计操作的具体规定》，从2006年开始全面推行了送达审计办法。通过近几年的实践证明，既提高了审计质量，又规避了审计违纪违规问题的发生。

三、加强审计复核，严把提高审计质量的关键

审计复核是审计项目质量控制的关键环节。由于受机构设置和人员编制所限，我局没有内设法制机构或专职复核人员。为了加强审计复核工作，严把审计质量关，弥补无专职审计复核人员的不足，局机关成立了具有审计、会计中级技术职称的兼职的四人审计复核小组，组长由分管审计质量的副局长担任。审计复核实行复核小组人员分工、分级负责，分初核、复核和复核组长审核三个过程，使每一个审计项目的审计复核至少经过三个人之手，发挥了集体的智慧，确保审计项目质量万无一失。同时，在复核小组建立了到项目、到人的审计质量考核台账，记录审计质量方面出现的问题。年终，由复核小组负责检查立卷档的审计项目档案，汇总全年的审计质量台账，作为审计质量考核、个人综合考核和优秀审计项目评选的重要依据。

四、建立质量激励机制，激活提高审计质量的引擎

从2002年开始，我局就制定了《机关工作人员年度综合考核办法》，并经过逐年修订完善，现已基本定型。《办法》从“德、能、勤、绩、廉”五个方面对各个岗位的目标任务、工作职责、工作内容、工作要求等内容进行量化，进行百分制考核。平时做好考核记载，年终严格综合考核，并将考核结果作为对个人奖罚、年度公务员考核和评优树模的重要依据。通过绩效考核，有效地调动了机关人员的工作积极性和责任感，使全局上下人人明白自己的职责和义务，形成了人在约束中活动，职责在规定范围内履行，权力在制约下行使，各履其职，各尽其责，遵章守纪的局面，出色地完成了历年的各项工作任务。我局的综合考核办法得到了县日标责任考核办公室的认同，在县级机关进行了推广。

五、强化审计落实和整改，充分体现审计工作成效

针对我县一度出现的审计建议整改和审计决定执行情况下滑局面，我局采取了一系列措施，建立相关机制，优化审计执法环境。一是提出并建立了审计查处部门协助配合制、审计处理处罚财政暂停拨款及财政扣缴制、

审计师 篇12

2003年，政府审计以轩然大波的影响力重新被社会各界和广大民众所认识，这是因为时任审计长李金华同志于2003年6月代表国务院向全国人大常委会提交了2002年度中央预算执行和其他财政收支情况的审计报告。这个审计报告披露的审计案例引起了社会各界和新闻媒体的热切关注，顿时掀起了一场“审计风暴”。

“审计风暴”的影响力虽然很大，但是它并没有解除人们多年以来对于审计领域存在的疑虑：为什么“屡审屡犯”成了审计领域的通病？它的根源在哪里？因为尽管这些年审计署加大了政府审计的力度，但是审计效果却并不理想。通过历年审计署的公告可以看到，同类型的违规违纪事件年年都在榜上。很多单位面对违规违纪问题不以为然，更谈不上积极整改，以致年年审计检查，年年存在同类问题。这种屡审屡犯的问题，既说明被审计单位对审计检查缺乏积极配合的态度、对审计报告意见并没有虚心接受，也说明审计机关对审计查出问题的针对性意见缺乏必要的力度，以致收效甚微。

“屡审屡犯”说明审计整改的效果差，而造成审计整改效果差的因素有很多。刘家义审计长指出，出现屡审屡犯现象的原因，除了思想认识问题，带共性的问题是因体制性障碍或制度上的漏洞产生的。

本文认为，运用行为学理论，对审计机关内部审计师的行为进行研究，也许能找到一个可以解释“屡审屡犯”的原因。目前审计机关绩效评价指标体系比较侧重于审计人员的“绩”，而这个“绩”往往又表现为查找有金额的问题。在这一前提下会导致审计人员在审计时偏向从直观的数据中查找违规违纪问题，而忽视数据产生的主客观原因，因而提出的整改意见缺乏辩证分析，难以令被审计单位信服，从而影响了整改效果。

二、文献综述

国外关于政府审计的研究中没有针对政府审计整改的研究，这是因为在这些发达的国家，审计整改的主体是被审计单位，审计部门的工作是查找问题。与我们国家包含审计机关在内的一些相关部门没有联系。

国内与政府审计整改相关的文献包括两部分：

一部分基本上都是实务工作者们通过对自身工作的分析、总结所进行的规范性研究，包括审计整改难的成因、审计整改存在的问题及形成原因、审计整改效果的影响因素分析等，这些研究文献提出了改善政府审计整改难的措施以及有效推进审计整改工作的相关对策，如曹润林（2008），陕西省审计厅法制处（2008），骆勇、朱长伟（2011），刘峰、阎强（2011），席立平（2013），张银（2013）。

另一部分研究文献则是学者们对审计难、处理难、落实审计决定难问题进行的理论探讨。宋常等（2006）研究发现，经济越发达，违纪金额越大，应缴违纪金额越大，相应的已交金额也越大。喻采平（2010）对政府审计效率影响因素进行了系统的分析，结果发现，审计任务强度、执行力度和处罚力度都会正向影响到政府审计效率，而信息披露质量却没有什么影响。

郑石桥、尹平（2010）发现审计机关地位和审计处理执行效率出现悖论，解释这个悖论的原因是审计妥协，而审计妥协背后的制度性背景是“行政模式+双重领导型审计体制”。郑石桥、和秀星、许莉（2011）还从非正式制度的视角，建立了一个制度冲突的理论架构来解释审计机关审计难、处理难、落实审计决定难的问题。

郑石桥、许莉（2011）运用地方审计机关2003～200年的数据，分析政府干预对审计处理执行效率的影响。结果表明，地方政府的干预对上缴财政执行率、减少财政拨款执行率、归还原渠道资金执行率有抑制作用。但对调账处理执行率无显著影响。所以作者指出，审计处理执行效率的显著影响因素应该是政府干预。

和秀星、郑石桥（2011）研究了财政状况与审计处理执行效率的关系，结果发现，财政状况会影响到审计处理的执行效率，经济纠错处理方式在财政状况较差的地区效果不好，而行政处理手段可能会更好地解决问题。

顾春、黄俊晨（2014）研究指出，在审计执行效率方面，地方审计机关要高于审计署驻地方特派办，但审计处理情况和审计建议落实情况则无显著差异。分析其原因，他们认为是地方政府审计机关审计妥协、委托人不作为以及审计整改联动机制运作不充分导致的。

在审计效果方面，郑石桥（2012）以规制俘获理论解释了国家审计中审计组织模式的差异对审计效果的影响，认为湘潭市审计局推行的“四分离”组织模式实现了从纵向集权—横向集中向纵向集权—横向分割模式的转换，有效地提高了审计效果。郑石桥（2012）从审计频率和审计处罚这两个视角来解释审计效果，建立了一个关于审计频率、审计处罚与审计效果的理论框架，指出审计频率通过预期路径和预防路径对审计效果发挥作用，审计处罚通过威慑路径和心理路径发挥作用。

王跃堂、黄溶冰（2008）研究指出，衡量政府审计质量不仅应考虑其是否发现和报告了违法违纪问题，还应判断其是否履行了矫正职责。所谓矫正职责指的是审计整改，那么应该如何提高整改效率，这是政府审计发展的一个重要方向，本文也将朝这个方向努力。

综上所述，可以看出，现有的一些研究关于政府审计效率、审计处理执行效率或者审计效果都是在解释“屡审屡犯”这一我国当前政府审计存在的通病问题，而这些研究都遵循一个重要的前提，就是不去考虑审计报告本身是不存在任何问题的，审计报告提到的问题、建议等都是严格遵循审计准则得出的。但本文认为，研究者假设的这个前提是缺乏验证的，比如，各级审计机关都采用的审计绩效评价体系是否会对审计整改产生影响呢？是产生何种影响呢？本文力求回答这些问题。

三、理论分析与研究假设

从理论上讲，审计绩效评价与审计整改有着密切的联系，必然会影响到政府审计整改。本文拟从两个方面来分析：第一，审计绩效评价倾向量化指标，往往缺乏辩证分析而定性不准，整改意见难以令人信服；第二，审计绩效评价是怎样影响审计整改的。

（一）审计绩效评价的倾向性

通过梳理国内关于审计绩效评价的研究文献，我们发现无论是针对审计项目、审计机关还是审计师个人，朱小平（2004）提出的“成本效益比”指标大家都比较推崇，因为通过考察审计部门的投入产出效率是评价其绩效的一个非常直接的途径。董延安（2008）认为国家审计效益评价指标应包含两方面：一是反映审计检查力度的效益指标，即查出被审计单位违规金额占应查出违规金额比重；二是反映被审计单位纠正力度的指标，用纠正类型、纠正金额和纠正率来表示。

李永强（2008）在研究美国绩效审计时指出，美国审计署的绩效报告主要是以业绩指标的形式对各项关键绩效指标进行说明，采用平衡计分卡的评价方法对结果、客户、员工和内部管理四个维度指标进行定量分析。Santiso(2009）指出，在宏观层面衡量政府审计绩效是很难的，目前对绩效的评价都是用一些定量指标来测量审计产出，如创造的经济价值。欧阳程、陈莉（2010），易丽丽（2011），徐立、陈翠（2011）在衡量政府审计绩效时，提到应将审计活动的结果包含进来，比如“已上缴财政金额”。

另外，平衡计分卡的引入拓宽了人们对于审计绩效评价的认识，围绕财务、顾客、流程、学习和成长机会，学者们将财务指标和非财务指标、定性和定量指标组合得更加完善。但在实际操作中，定性指标的测度还是不好掌握，所以大多用定量指标来衡量审计绩效。比如审计处理处罚决定书中包含的应上缴财政额、应减少财政拨款或补贴款、应归还原渠道资金额、应调账处理金额等量化数据。由于我国特有的审计制度环境，《中国审计年鉴》披露了一组数据，即审计处理结果落实情况，包括已上缴财政额、已减少财政拨款或补贴款、已归还原渠道资金额，已调账处理金额，这里就不具体列举了。

对于审计处理处罚决定，这是跟审计查处问题相关联的，也可以说是审计定性问题；而对于审计处理结果落实情况，则跟审计整改相关联。审计机关绩效评价指标对审计处理处罚决定书中的指标比较青睐，而对审计处理结果落实情况却不是很积极，概括来说目前政府审计绩效评价指标比较侧重于审计查处问题金额。而作为“经济人”的审计师们应该也会比较关注审计查处问题，而不去关注审计整改问题金额。

据2011年审计署公布的绩效报告，2011年度审计署（包括所属单位及派出机构）可用货币计量的审计报告决定显示，全年查处问题金额866.8亿元，其中：查处违规金额718.2亿元，查处损失浪费金额148.6亿元。据审计查处问题情况与审计署总支出计算得出的投入产出比为1∶96，人均审计问题金额2 835万元。审计署地方优秀审计项目评价标准中定量打分的评价内容是关于审计揭露重大违规违纪、重大违法犯罪案件的查处，依据查处问题金额的不同等级，打分也不一样，比如“揭露县处级或者相当于县处级（含）以上干部违法违纪犯罪行为，个人违法犯罪金额在50万元（含）以上，并被公检法机关立案查处的；揭露出违反财经法规金额在5 000万元（含）以上，并且相关责任人被公检法机关立案查处的；揭露出损失浪费（含潜在损失）金额1亿元左右，或者其他效益问题，并且在全国、全行业范围内产生重大影响的，等等”。

从以上材料可以发现，审计绩效评价标准中关于能以货币计量的审计成果均是以问题金额为主。当然，尽管审计人员所从事的审计活动不单是查找和揭露存在的问题，但是推行审计机关绩效评价制度是推进审计职能转变、提高政府审计执行力和公信力的重要举措，是转变审计作风、强化政府审计勤政廉政的重要举措。所以围绕审计揭露问题金额进行的以货币计量审计成果评价应该是比较客观公正的。不过，这种偏向于问题金额的政府审计绩效评价，往往忽视了对产生问题金额的辩证分析，从而影响了定性的准确性和提出整改意见的中肯性。

张文婧的问卷调查显示，85%的审计机关认为审计经费没有保障，90%以上认为审计经费不足是影响审计机关依法独立行使审计监督权的关键因素。政府审计师作为审计行为的主体，其独立性必须得到保障。以往的研究认为，审计独立性缺失会促使审计师选择向被审计单位进行权力寻租，从而无法保证审计质量。同时，政府审计的独立性不强，使得审计师们更加在意对其绩效考核，以此来提高其收益和声誉。所以审计绩效评价的这种“查处问题金额”的倾向性是存在的。

（二）审计绩效评价如何影响审计整改

一些心理学的研究表明，人们在处理信息和做出决策时经常会出现一些偏差，表现为非理性的行为特征。审计人员也难以避免，因为在审计过程中会遇到一些复杂的问题而产生审计判断偏误，而审计人员的有限理性在审计过程中很容易形成错误判断的心理倾向（效应）。导致审计人员形成审计判断偏误的心理效应是由客观环境决定的，目前关于这方面的研究有时近效应、锚定效应、肯定性倾向和框架效应。这些心理效应的存在，可能会对审计判断的过程和结果产生重大影响。

已有研究只是对这些心理效应现象进行了揭示，并没有对能够导致审计人员产生审计判断偏误的心理效应形成的原因进行分析。动机心理学的目标理论告诉我们，目标是影响行为的环境因素之一。Lewin(1935）在磁场论中指出，能够满足需求的目标具有正向效应，会促使个体产生趋利行为，而个体与目标的心理距离越短，目标的动机倾向力量就越大，这种力量将诱导个体采取行动以实现目标。在已有文献中，研究者们都非常强调目标期望和诱因价值的动力作用。

政府审计绩效评价的倾向性可以说是审计人员接受审计任务的一个目标，这一目标在审计工作过程中就成了影响审计人员行为的一个环境因素。从审计主体行为倾向的逻辑关系可以看出，当政府审计绩效评价倾向于查处问题金额时，当审计人员遇到一些难以处理的问题或事件时，他们没有动机想方设法完成审计金额定性，以取得好的审计成绩，而不再有意愿继续接手审计整改，因为整改问题金额不被纳入或很少被纳入绩效考核范围。结果造成定性的问题被放大了，到后期整改的时候却变得难以实施。如果政府审计绩效评价倾向于整改问题金额，这对审计人员起不到太大的激励作用。事实上，从我国已有的各级审计部门绩效考核办法中鲜见对审计处理结果落实情况的考核，只有少数学者提到要将“已上缴财政”列入财务考核指标中。

审计绩效评价的倾向性不同，审计师所选择的实施路径也不同。朱小平等（2004）认为，政府审计绩效评价的一个很大的困难是如何确定、衡量和计算某一审计项目的收益、成本和风险。我国政府审计绩效评价中存在“问题发现导向”，往往认为一个审计项目做下来，只有发掘出问题才说明这个审计工作没白做，才是有意义的；反之如果一个审计项目做下来，没有发现问题或者发现的问题很小，则会被认为这次审计没有多大意义，可见，这种“有罪推论”假定问题是存在的。实际审计过程成为带着问题去找证明问题的证据，这样很容易将问题拔高、放大，最终将问题定性为违规违纪。

根据上述分析，本文提出研究假设：在以问题金额为绩效评价主要指标的情况下，往往出现模糊事项的倾向性定性，导致审计整改措施难以落实，同时会降低审计人员督促整改的意愿。

四、研究方法

（一）实验设计

本文的实验设计采用单因素组内设计。实验的自变量是审计项目中所涉及的金额，按数额大小分为高、中、低三个档次，即根据审计项目中所涉及问题的金额分为水果问题、出差问题和房租问题三个组：(1)水果问题组对应的金额为135元；(2)出差问题组对应的金额为2 000元；(3)房租问题组对应的金额为30 000元。

而实验的因变量是审计人员或者审计组对审计项目初步所做出的定性及处罚决定的认可程度，以及对所发现问题的整改意愿程度（本实验的具体分类资料受篇幅所限已省略）。

（二）实验任务

实验材料首先提供了某审计局审计某大学的待复核的审计工作底稿，并要求参加实验的人员（即被测试者）关注其中的审计定性是否正确，并在背景信息中告知该实验作为审计人员所在审计机构对部门和个人业绩的考核，分别对审计查处和审计整改进行考核。对于审计查处，是以查处违规金额作为业绩指标，在该环节业绩考核方式下，查处的违规金额越多，个人、审计组及所在部门的业绩越好。对于审计整改，是以整改金额作为业绩指标，整改金额越多，个人、审计组及所在部门的业绩越好。对此，该审计机构有两种模式：一种是原来查处问题的审计组继续负责督促被审计单位整改；另外一种方式是由审计局设置的整改处专门负责督促被审计单位整改。

根据实验要求，参加实验的人员需做好两项工作：第一，复核提供的审计工作底稿，确定是否同意他们对查出问题的审计定性及处罚决定，并在5分量表上标出对初步的审计定性及处罚决定的同意程度，其中1代表同意程度最低，5代表同意程度最高。第二，说明是否愿意负责督促被审计单位对所发现的问题进行整改，并在5分量表上标出对负责问题继续督促审计整改的意愿程度，其中1代表意愿程度最低，5代表意愿程度最高。

（三）实验过程及测试

组织财经类院校审计专业四年级学生进行实验。实验过程如下：首先，由实验负责人把实验材料发给参与实验的学生；其次，由实验负责人讲解实验的一些基本要求，同时提到假定参与者作为审计人员所面临的绩效考核；再次，参与实验的人员阅读实验材料并回答实验任务中的问题；最后，实验负责人收回实验材料。

本实验中被测试者为某财经大学会计学院审计学专业四年级的学生，参加测试的共有116名学生，收回的材料中有14份存在数据不完整问题，剔除这14份后剩下102份有效实验数据。需要说明的是，四年级审计专业的学生已经修完所有审计专业主干课程。

五、实验结果及分析

（一）描述性统计分析

表1列示了对初步查出问题的审计定性及处罚决定认可程度的描述性统计结果，从中可以看出，审计师在初步审计定性中给予的定性均为“白条顶库”，而根据实验安排，要求被测试者给出对三个问题初步审计定性的认可程度，结果表明，问题金额为30 000元房租组的定性认可程度最高，问题金额为2 000元出差组的认可程度次之，问题金额为135元水果组的认可程度最低，并且三个问题认可程度存在着明显的差异。

注：v1为水果问题审计定性，涉案金额135元；v3为出差问题审计定性，涉案金额2 000元；v5为房租问题审计定性，涉案金额30 000元。

表2列示了对查出问题继续督促整改意愿程度的统计结果，从中看出由于审计师既可以选择继续负责督促被审计单位整改，也可以不负责继续整改而改由其他专门负责督促整改的部门来负责，在实验中，被试按照要求给出了对三个问题继续督促整改的意愿水平。结果发现，三组对于继续督促整改的意愿差异不明显。

注：v2为水果问题整改方案，涉案金额135元；v4为出差问题整改方案，涉案金额2 000元；v6为房租问题整改方案，涉案金额30 000元。

（二）方差分析

本文中所涉及的数据由于没有通过正态性分布的检验，所以不能采用单因素方差分析的方法，而是采用Kruskal Wallis检验（秩和检验），检验结果如表3:

表3列示了秩和检验结果，从中可以看出，三个组问题的定性认可程度是总体分布不完全相同，而三个组问题的审计整改意愿程度却是总体分布无差异，这说明被测试单位的审计整改意愿不明显。所以接下来要分别定性认可程度与整改意愿程度对三个组问题进行两两比较检验。表4为秩和检验的两两比较结果。

注：1代表135元水果组；2代表2 000元出差组；3代表30 000元房租组。

从表4可以看出，在审计定性认可程度方面，金额高的30 000元房租组的平均认可程度要高于金额低的135元水果组和2 000元出差组的平均认可程度，并且这种差别相当明显，且有统计意义。而135元水果组与2 000元出差组之间的平均认可程度却无法证明其存在显著的差异。也就是说，被测试者金额高的问题比较敏感，给予其审计定性认可度要远高于其他问题组。针对同类型问题，被测试者更倾向于认可金额高的审计问题定性。对于审计整改意愿程度方面，三个组平均意愿程度无明显差别。针对同类型问题，被测试者更倾向于高金额问题的审计定性，而对督促问题整改的意愿却没有倾向性。

实验结果验证了前面的假设，即在政府审计绩效评价倾向于审计查处问题金额的前提下，审计人员在面临高中低三档次金额的问题时，更倾向于对高金额问题进行定性，但不会选择继续督促高金额问题的整改。政府审计绩效评价影响了审计人员的目标定位，目标的诱因价值动力发挥了作用，最终促成了审计人员更倾向于将问题定性为违规，而对于审计整改这一后续程序并没有放到重要的位置上，从而使得审计整改难以进行。

六、研究结论与建议

（一）研究结论

本文采用实验研究方法，检验了审计绩效评价对审计定性与审计整改的影响。结果表明，从审计机关自身来讲，政府审计绩效评价的倾向性影响了审计人员对财经违规问题的定性及整改。

当面临同类型问题时，审计人员对金额高的事项更加敏感，倾向于定性为违规，而对金额低的事项定性无明显差异，说明查出金额高的事项成绩更大。而针对同一问题时，高涉案金额诱使审计人员更倾向于选择偏重的定性，绩效评价的诱因作用使审计人员宁紧勿松，将更多的问题定性为违规。而这些被定性为违规问题中一部分是因管理体制和机制方面的原因导致一时难以整改，所以形成了“审计问题年年有，年年整改年年难”的怪圈。

（二）建议

本文对审计机关“屡审屡犯”通病的原因进行了分析，针对研究发现的问题，提出以下三点建议：

1. 正确认识政府审计绩效评价的目的。

政府审计引进绩效评价的目的是提高审计服务质量和工作效率。然而我们在理解这一目的时往往出现偏差，只注重效率——查出了多少违规金额，却轻视质量——整改的效果好不好。绩效评价的核心是经济性、效率性和效果性，只有正确平衡三者之间的关系才能实现绩效评价的目的。所以，实际工作中审计机关应将过程性指标与结果性指标并重，既要考核投入产出类指标（比如审计项目个数、审计项目涉案金额、审计工时用量等），又要考核审计结果性指标（它包括审计计划完成率、审计决定执行率、审计整改效率等），还要关注评价审计是否有效减少了经济社会的不安全因素，是否发挥了“经济警察”的功能。因此，可以通过收集公众满意程度、被审计单位对审计结果的满意度等指标进行多维度考核。

2. 规范合理使用审计处理处罚自由裁量权。

自由裁量权的具体表现就是审计机关依法对违反国家规定的财政财务收支行为进行处理处罚时，在法律法规所规定的范围、幅度或方式内，根据合理的判断，有选择地行使行政处理处罚。《审计法实施条例》中多次用到“区别情况”、“法定职权范围内”、“或者……或者……”等语句，作为审计机关，必须根据事实和情节，灵活运用自由裁量权，在法定范围内做出合法、合理的审计处理处罚，从主观上避免审计人员做出不恰当的审计决定。

3. 完善审计制度，强化政府审计独立性。

我国现行审计体制是行政型审计体制，30多年的政府审计实践表明，行政型审计体制在改革初期还是与国情相适应的，但是随着越来越多的问题的暴露，也让我们感受到了它的不足之处。因为同时接受本级地方政府和上一级审计机关双重领导的各级审计机关及其审计人员，经常会处于一种矛盾之中，这种制度下审计处于经济和行政都不独立的局面。以往对于审计独立性的研究，主要着眼于社会审计，现行的体制也使我们看到了政府审计在行政和经济方面都不独立，这是一个亟待解决的问题。

参考文献

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