会计要素问题（共12篇）
会计要素问题 篇1
1 会计要素的理论综述
会计要素又称为会计对象要素,是会计理论研究的重要内容。会计要素定义是否科学合理,直接影响会计目标的实现和会计方法的建立与运用。科学合理的会计要素体系对于完善企业会计准则、实现会计目标以及为信息使用者提供有用的会计信息具有重要意义。
1.1 会计要素的确认及计量
会计要素,国际会计准则委员会在《关于编制和提供财务报表的框架》中称之为财务报表的要素,并指出“财务报表描绘交易和其他事项的财务影响,是根据交易和其他事项的经济特性,把他们分成大类,这些要素在资产负债表和收益表中的列示,是一个进一步分类的过程”。[1]在会计核算过程中,会计确认决定了各项经济交易和经济事项“是否”、“何时”、“怎样”进入会计核算系统。六大会计要素有不同的具体确认标准。企业应当按照规定的会计计量属性进行计量,确定相关金额。企业在对会计要素进行计量时,一般应当采用历史成本。[2]在某些情况下,为了提高会计信息质量,实现财务报告目标,企业会计准则允许采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的,应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量,如果这些金额无法取得或者可靠地计量的,则不允许采用其他计量属性。
1.2《企业会计准则——基本准则》中对会计要素的修订
2006年2月15日财政部颁布的《企业会计准则———基本准则》从定义、确认条件和计量原则三个方面修订了会计要素。如统一会计要素定义,完善所有者权益和利润的内容,引入利得和损失的概念,以经济利益流入/流出理论和计量的可靠性来规定确认各要素的条件,并明确规范各种计量属性的应用条件。显著特点是:
1.2.1 加入了利得和损失的概念
新准则在会计要素中加入了利得和损失的概念,将利得与损失分为直接计入所有者权益的利得和损失(一般计入资本公积)与计入利润的利得与损失(营业外收入与营业外支出)。
1.2.2 强调各要素的确认条件与计量属性
新准则明确规定了每项要素的确认条件与计量原则,从经济利益和计量的可靠性两个方面进行考虑,只有同时符合两个条件时才能确认该要素。并且专门规定了会计要素的计量属性及其应用原则,强调计量属性只有在保证其所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量时才能应用。这些规范对提高会计要素确认计量的准确性提供了有力的保障。
2 国内外会计要素的比较分析
2.1 国内外会计要素体系及比较
中国财政部1993年《会计准则———基本准则》提出资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等六大会计要素。2006年新《企业会计准则———基本准则》在六大会计要素界定和内涵上作出完善。美国财务会计准则委员会(FASB)在1985年发表的《财务会计概念公告》(SFAC6)中规定的财务报表要素有:资产、负债、权益、业主投资、派给业主款、综合收益、营业收入、费用、利得、损失共十大类。国际会计准则委员会(IASC)在1989年发布的(关于编制和提供财务报表的框架)中提出的财务报表要素有:资产、负债、产权(或权益)、收益(包括收入和利得)、费用(包括损失和费用)五大类[3]。
2.2 国内外会计要素比较的结论
2.2.1 通过以上分析,FASB,IASC和中国所确立的资产、负债、所有者权益(或称权益、产权)要素在本质界定和内容规范等方面基本相同。区别仅在于:FASB十分重视业主(投资者)权益的变动,因而,针对企业与业主之间交易所导致的“权益增加”与“权益减少”还单独设立了“业主投资”和“派给业主款”要素加以反映。这与美国市场经济高度发达、权益业务数量多且复杂相关,增设这两个要素可以提供更为详细的权益信息,满足信息使用者的要求。
2.2.2 FASB将利润表要素划分为营业收入、费用、利得、损失综合收益共五项;IASC将利润表要素划分为收益、费用二项;我国的利润表要素则划分成收入、费用和利润三项。可见,利润表要素差异比较大。FASB、IASC和我国的会计要素体系特点是:第一,会计要素的划分虽各有不同,但其差异的性质不是正确与错误的问题,而是考虑的角度不同、重点不同、需求不同;第二,对静态三要素的划分基本上是一致的,差异集中在动态会计要素;第三,中国会计要素的划分和国际会计准则的划分是基本协调一致的。
3 我国会计要素体系存在的问题及引发的思考
3.1 我国会计要素存在的问题
新准则对原准则的会计要素进行了重构,吸收了IASC和FASB二者的一些长处,重新规定了各要素的定义和确认标准,明确了各会计要素的内涵,强调了会计信息的相关性,与国际会计准则的要素更加趋同。但是在新会计准则中,对会计要素的界定及运用也存在一些问题。
3.1.1 会计要素不能归纳全部经济内容
新《企业会计准则———基本准则》第十条规定:“企业应当按照交易或者事项的经济特征确定会计要素。”而实际上资产、负债、所有者权、收入、费用、利润等会计六要素不能记录企业所有涉及资金运动的交易事项。
动态三要素中,收入和费用的定义是建立在资产、负债经济收益观基础上的,利润要素直接表现为收入与费用之差,收入-费用=利润。但是用一些经济利益很可能流入从而导致企业资产增加或者负债减少且经济利益的流入额能够可靠计量的经济事项,如补贴收入和营业外收入,由于不符合日常营业活动中形成,不能界定为收入;一些会导致所有者权益减少的与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出的经济事项,如营业外支出,由于不符合日常营业活动中形成,不能界定为费用,必然导致一些企业所发生经济事项不能归入会计要素,会计要素不能记录全部的经济事项。
收入与费用要素记录的不全面导致利润的确认计量不准确,所以利润要素应具体包括日常活动的营业利润、投资活动的投资净收益、营业外收入和营业外支出,把直接计入所有者权益以外的经济利益全面体现出来。否则,带来的直接后果会计等式“收入-费用=利润”没有实际运用价值[4]。
3.1.2 所有者权益要素内容混乱
所有者权益要素包括实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润,在所有权和经营权相分离的受托责任制下,所有者权益能够充分反映所有者拥有的权益,但是对信息使用者,所有者权益的增加是四个因素共同影响的结果,各因素的独立性不够清晰。另外本年利润要素具有双重性质,即所有者权益和利润要素,违背了会计要素之间的互斥派他性原则。
3.1.3 会计要素与会计科目的关系亟待理顺
会计科目是会计要素的具体分类,科目类别、名称与会计要素不同,会计科目与相关会计要素很难形成对应关系。例如会计科目按照经济内容分为:资产类、负债类、所有者权益类、成本类、损益类,前三类会计科目与会计要素划分一致,但是成本类和损益类科目与会计要素的划分不能对应,损益类包括收入和费用要素。这造成会计科目与会计要素脱节,在设置会计科目时,科目间逻辑关系不明晰,成本类科目应该归属于哪个会计要素,不能直观判断。所以新准则虽对会计要素按照国际惯例的思路进行了重大调整,但在具体执行时必须考虑会计科目与会计要素的协调一致,否则可能会影响新准则的可行性。[5]
3.1.4 收入与费用的问题
由于会计要素设置的不合理因素,财务报表结构也出现局部不合理。一是定义上,收入仅指“营业收入”;二是费用的含义扩大,将经济实质作为损失的本质,从而“汇兑损失”确认为费用,导致收入与费用的口径不一,缺乏配比的基础。
3.2 关于会计要素的思考
我国会计要素存在的问题不是引进国外会计要素就可以避免的。首先会计要素划分是多种因素综合影响的结果,它与国情、经济环境等因素相协调。
3.2.1 美国会计要素在中国是否适用
中、美会计要素划分的共同点是:中、美两国都将会计要素分为静态要素与动态要素:静态要素与资产负债表中财务状况直接联系;动态要素与利润表(损益表)中经营业绩直接联系。中、美会计要素划分的主要区别是:(1)美国将影响权益要素的两项重要内容———业主投资、派给业主款作为两个独立的会计要素;(2)美国将影响总收益(综合净利)的两项特殊内容———利得、损失作为两个独立的会计要素。[6]中、美会计要素划分的原理、格局大致一样。若美国不去思考业主投资和派给业主款(影响权益要素)以及获利和损失(影响总收益要素),则中、美两国在会计要素的划分上就会完全相同。
但美国会计要素划分也值得商榷:(1)权益包括业主投资和派给业主款,即权益与业主投资和派给业主款是包容关系,将有包容关系的三者作为并列的三要素,在分类逻辑上不科学。我国没有必要单独设置这两个会计要素以提供更详细的权益信息,满足信息使用者的要求。(2)营业收入有与其配比的费用而利得没有与其配比的费用;费用有与其配比的营业收入,损失没有与其配比的营业收入。这是营业收入与利得、费用与损失的重要区别。所以将利得、损失与营业收入、费用作为并列要素是有道理的。[7]
总之,静态会计要素的划分与中国国情相吻合,但是动态要素划分,美国的划分结果值得参考。
3.2.2 国际会计准则会计要素的划分在中国是否适用
中国六大会计要素与国际会计准则五大会计要素的划分思路和格局基本相同。主要区别有两点:(1)中国将“利润”作为独立的会计要素,而国际会计准则没有。(2)国际会计准则明确收益要素包括收入和利得,而中国的收入要素仅是营业收入。国际会计准则明确费用要素包括费用和损失,而中国的费用要素不包括损失。
关于收益要素和费用要素,国际会计准则是大口径,我国是小口径。因为国际会计准则未单独设“综合净利”(总收益)要素,如果收益仅是营业收入,费用不包括损失,那么利得、损失的经济事项就会游离于五大会计要素之外,因此国际会计准则采用大口径是必然的选择。我国会计准则将“收入”、“费用”要素定为小口径,因为单独设有“利润”要素,而且将“利得”、“损失”经济事项归纳在“利润”要素之中。中国会计准则“利润”要素包含“利得”、“损失”等内容,因而其“收入”、“费用”要素采用小口径不会造成“利得”、“损失”经济事项的遗漏。[8]
我国和IASC对会计要素的划分各有千秋,保持会计要素的中国特色并无不妥。我国会计以及会计要素与国际会计准则趋同,同时我国会计要素的特色将继续保持和发扬。
4 我国会计要素的优化对策
4.1 调整动态会计要素
我国会计要素应进一步划分为资产、负债、所有者权益、收入、费用、利得、损失及利润共八大要素。资产、负债、所有者权益的设置争议不大。动态会计要素具体划分为收入、费用、利得、损失、利润五大要素应该更符合会计报告信息使用者的要求,使得利润表的层次划分更加清晰。
新准则仍然采用狭义的“收入”与“费用”概念,同时定义“利得”和“损失”,但是从其后的具体准则“财务报表列报”中对于利润表的列示规定中,却不要求单独反映“利得”与“损失”,而是将它们不加区分并归类在“所得税”前加以汇总,不能提供“利得”与“损失”的实际数据,使利润表的结构层次不清晰。所以应参照美国的做法,采用狭义“收入”和“费用”概念,同时明确划分“利得”和“损失”两个要素,将动态会计等式变更为“(收入-费用)+(利得-损失)=利润”,并在利润表的列示内容中进行调整,使得我国的上市公司财务报表更能提供有助于信息使用者决策的信息。
4.2 对会计科目进行科学分类
(1)将成本类科目直接并入资产类会计科目,产品成本的发生最终计入存货,所以将成本并入资产类才能保持会计等式的恒等性。(2)损益类科目分作2大类科目,分别是收益类和费用损失类,收益类包括收入和利得,费用损失类包括费用和损失。
4.3 增设现金流量表会计要素
在我国会计报表体系中,主要有三类报表,即资产负债表、利润表和现金流量表,然而抢粮个报表都有与之相应的要素和他们的关系作为根据,只有现金流量表未设置与之相应的会计要素。所以,在现金流量表的会计要素中添加现金流入和现金流出以及现金净流量。同时,在设置现金流量表时,可以依据“现金净流量等于现金流入减去现金流出”。
参考文献
[1]沈俊.中外会计要素体系比较研究.投资理财,2006,7:43-44.
[2]中国注册会计师协会.会计.北京:中国财政经济出版社.2010:8-23.
[3]荫宏.关于会计要素的比较研究.内蒙古电大学刊.2006,1:36-37.
[4]喻小东.对我国会计要素的若干认识.2007,10:74-75.
[5]王桂山,刘海菊.现行会计要素划分的弊端及改进建议.事业财会.2007,1:43-45.
[6]李群.会计要素的国际比较.商场现代化.2006,5:256-257.
[7]FASB.Recognition and Measurement in Financial Statements ofBusiness Enterprises[R].SFAC No.5.1984.para.6-18.
[8]IASCF.Framework for the Preparation and Presentation of FinancialStatements[R].1989.para.47-81.
会计要素问题 篇2
请欣赏：《论破产会计要素》
胡燕
一、破产对会计要素划分的冲击
在传统财务会计中，会计要素划分的依据有两个，一个是适应会计揭示的需要;另一个是企业资金运动的特点。依据这两个标准，我国将会计对象划分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六个会计要素，并在此基础上形成了资产负债表和损益表两张基本会计报表。但是，企业进入破产状态后，破产会计的目标表现为向债权人、人民法院。清算组等提供破产企业资产变现、破产债务偿付程度等信息，监督破产财产分配的合法性、有效性和公平性。同时，破产企业资金运动经过接管、变卖、清偿、分配环节，以清算资金偿付债务、分配财产后，资金运动终止。其资金运动在空间上没有依次性和继起性，也不可能产生经营成果。这决定了传统财务会计中的会计要素已经不适应破产会计的需要，有必要结合破产企业运动的特点，重新构建破产会计要素。
二、破产会计要素的构建
破产企业在破产宣告日至破产程序终结日这一清算期间内，将实现破产的最终结果――法人主体资格消失、终止生产经营活动、变卖资产并偿付债务。因此，破产企业会计信息使用者所关注的是，资产、负债、清算净资产和清算损益能够清晰反映清算过程和结果，并构成破产清算会计报表框架的项目，这成为破产企业会计要素构成的内容。
(一)资产。资产是破产企业持有的用以在破产清算期内偿付各种债务的、能以货币计量的经济资源。资产按其归属对象分为担保资产、抵销资产、受托资产、应追索资产、破产资产和其他资产。担保资产是指根据法律或协议规定，对企业的债务提供担保，使债权人享有物资保证的资产;抵销资产是指破产企业与债权人互为债权、债务人时，根据破产法的规定，以债权抵销债务的那部分资产;受托资产是指破产企业在破产前接受其他企业委托，所有权属于其他企业的资产;应追索资产是指所有权属于破产企业，但由其他企业、个人占有或因破产企业发生破产法所特指的无效行为或欺诈行为而转移的资产，这部分资产追回后归入破产资产;破产资产是指根据破产法规定，在企业被宣告破产后，用以支付破产费用、偿付破产债务的资产;其他资产是指根据有关法律法规的规定，属于国家专有、个人或社团组织所有的资产以及为满足社会保障需要而限定的资产。
破产资产的确认应符合如下确认标准：(1)破产资产必须是具有一定价值的、能够清偿债务的资产。(2)破产资产必须是破产企业可以独立支配的资产。(3)破产资产必须是符合法律规定时限的资产。(4)破产资产必须是可以依照破产程序强制清偿的资产。
依照破产资产的确认标准，并根据有关法律法规的规定，破产资产包括以下内容：(1)破产宣告时，破产企业经营管理的全部资产。(2)破产企业在破产宣告后至破产程序终结前取得的资产。包括破产企业收回的各种应收款项形成的资产、人民法院受理破产案件前6个月至破产宣告之日，破产企业由于无效行为如隐匿、私分或无偿转让资产等，依照法律规定应由清算组追回的财产等。(3)破产企业未到期的、应在将来行使的财产请求权。(4)担保资产大于担保债务的差额。(5)抵销资产大于抵销债务的差额。(6)其他。
(二)负债。负债是破产企业所承担的能以货币计量、需要在破产程序终结前偿付的债务。负债按其对资产的要求权的不同分为担保债务、抵销债务、受托债务、优先清偿债务、破产债务和其他债务。担保债务是指有一定财产作为担保的债务;优先清偿债务是指根据破产法的规定，在破产债务之前、从破产资产中优先偿付的债务，包括应付破产清算费用、应付职工工资和劳动保险费、应交税金;抵销债务是指破产企业与破产企业的债权人互为债权债务人时形成的能够抵销的债务;受托债务是指债权人不依破产程度而取回在破产企业存放的财产的权利;破产债务是在破产宣告前发生的，依法申报确认，并从破产财产中获得公平清偿的债务。
破产债务的确认标准为：(1)破产债务首先必须符合普通债务的条件，在破产宣告前成立并未得到偿付的债务。(2)破产债务必须是按照破产程序在规定的时间申报、经人民法院和债权人会议确认、清算组核实的债务。(3)破产债务必须是债权人对债务人整体财产的财产请求权，包括无财产担保债务和放弃优先受偿权利的有财产担保债务。(4)破产债务必须是按破产清算程序公平的、强制执行的.债务。破产债务的个别、自由清偿反为法律所禁止。(5)破产债务的履行受债务人财产价值的限制，破产资产价值是债务人履行破产债务的最高数额。
依据以上确认标准，破产债务包括：(1)无财产担保债务。指破产宣告前成立的、没有提供财产担保、不具有优先受偿权利的债务。(2)放弃优先受偿权利的债务。(3)担保差额债务。指有财产担保的债务额超过担保资产的价值而未受清偿的那部分债务。(4)保证债务。指为破产企业的债务提供保证的保证人，在代破产企业清偿债务后形成的代为清偿债务。(5)抵销差额债务。指破产企业和破产债权人互为债权债务人时，破产企业的债务额大于破产债权额的差额。(6)赔偿债务。指企业被宣告破产、清算组接管破产企业后，由于清算组解除破产企业未履行的合同而给另一方当事人造成损害的损害赔偿额。(7)其他债务。指根据有关法律法规的规定，为满足社会保障等需要而发生的债务。
(三)清算净资产。清算净资产是指破产企业所有者权益净额，它表现为资产可实现净值总额与确定的债务总金额的差额。它由接管破产企业时所接管的原所有者权益总额和破产宣告日至破产程序终结日发生的清算损益构成。
(四)清算损益。清算损益是破产企业自破产宣告日起至清算结束日止的清算期间的清算成果。它包括清算收益、清算损失和清算费用。(1)清算收益是指在按可变现净值计价和重新确认债务中，以及由于其他原因发生的资产价值增加和负债金额减少。(2)清算损失是指在按可变现净值计价和重新确认债务中发生的资产值减少和负债金额增加。(3)清算费用即破产费用，是指在破产清算过程中合理预计的、为破产债权人的共用利益而由破产财产中支付的费用。它包括各项清算管理费用、诉讼费用、共益费用等。
三、破产清算会计报表的框架
破产企业应编制破产宣告日、破产清算结束日以可变现价值为基础的破产清算资产负债表和破产清算期间的破产清算损益表，表中各项目按破产会计要素进行分类和排列。
会计要素问题 篇3
一、资产定义及其确认的一般考察
如同其他概念一样，资产的定义也和人们所持有的观念或角度有关，学术界先后流行过不下十余种观点，有学者将其归纳为如下三大类：一是未来经济利益观，即资产是某一会计主体因为过去的交易或事项所拥有或控制的、可提供未来经济利益的经济资源。这是资产定义中流行时间最久、目前得到普遍认可并对会计实务有较大影响的一种定义。二是成本观，即将会计主体为取得某一资源所放弃或牺牲的另一经济资源的价值作为所取得的资产。三是权利观，即将资产定义为一种权利。这种观点与经济学中的产权理论有着内在的渊源。尽管对资产的定义及其确认存在上述争议，但到目前为止，权威机构发布的、用来规范会计实务的相关准则或者公告，还是采用了“未来经济利益观”或者“未来服务潜力观”来定义资产的，并结合成本观和权利观来确认资产。
我国2012年版的《事业单位会计准则》第十八条将资产定义为“事业单位占有或者使用的能以货币计量的经济资源，包括各种财产、债权和其他权利。”同样，我国2013年版《行政单位会计制度》第十八条也将资产定义为行政单位“占有或者使用的、能以货币计量的经济资源”。其中“占有”是指行政单位对经济资源拥有法律上的占有权。需注意的是，尽管我国行政事业单位会计制度或准则界定的资产特征与我国企业会计中的资产特征基本一致，但都在其定义中用“占有或者使用”代替了“拥有或者控制”的用语。这是因为我国行政单位和国有事业单位（占事业单位的绝大比重）对其资产并不拥有完整的所有权，只有占有权和使用权。
我国2015年发布的《政府会计准则——基本准则》在其第四章“政府财务会计要素”中第二十七条规定：“资产是指政府会计主体过去的经济业务或者事项形成的，由政府会计主体控制的，预期能产生服务潜力或带来经济利益流入的经济资源”。其中，“服务潜力”是指政府会计主体利用资产提供公共产品和服务以履行政府职能的潜在能力。“经济利益流入”则表现为现金及现金等价物的流入，或者现金及现金等价物流出的减少。
总而言之，通过上面的讨论可以认为，资产的最本质特征是它能够为会计主体带来预期的未来经济利益。对政府及非营利组织而言，这种未来的经济利益则主要体现在资产所能提供的服务潜力方面。
二、军队会计资产定义及其确认：收付实现制
我军现行的《会计规则》将资产定义为“单位拥有或控制的能以货币计量的经济资源，包括财产物资、对下拨款、应收款等”（第九条）。首先我们认为，在这一定义中使用“拥有或控制”的表述是不妥当的。因为根据国际惯例以及我国会计界普遍认同的界定，“拥有”资源是指该资源的所有权归属于会计主体，所有权则是法律意义上的财产所有权，它包括会计主体对某项资源的占有、使用、收益和处置等权利。而军队单位的资产绝大部分属于自上而下拨入（不管是经费还是物资）形成的，军队任何单位都无权处置本单位的资产，而只有占有、使用及部分组织收益的权利。“控制”资源是指虽不具有法律意义上的所有权，但会计主体可占有或使用该资源为其服务或提供经济利益。显然，这里的“控制”本身即为占有或使用。事实上，没有“未来服务潜力”的东西列示在会计报表中，可能会误导管理者的判断和决策；反之，具有“未来服务潜力”的资源那怕只以1元的名义金额列示，对管理者的决策也是有用信息。
所以，我们认为，军队会计中资产的定义至少应与我国政府会计和行政事业单位会计的界定相类同，既要考虑单位过去的业务或事项形成的、对经济资源占有或使用的法定权利，也应考虑经济资源所具有的“未来服务潜力”这一资产的本质特征。至于这些经济资源能够以货币计量的特征，自然也是资产确认的条件，可以在定义中加以描述，也可不加描述。但从定义的完整性出发，加以描述更为可取。这样，本文将军队会计资产要素定义为：军队单位过去的业务或事项形成的、由单位占有或使用的、预期能产生服务潜力并能以货币计量的经济资源。
在资产定义中使用“预期能够产生服务潜力”的用语，不仅为军队单位发生的很多经济业务采用权责发生制记账基础进行会计核算铺平了道路，而且由此出发我们还不难发现，在收付实现制记账基础下，军队会计核算的资产在外延上不仅不能包括实物资产和其他应收款项，也不应包括对下拨出款项。
三、军队会计资产定义及其确认：权责发生制
在权责发生制记账基础下，拨出款项是否应划归为资产要素的项目呢？回答是肯定的。诚如上述，从军队单位上下级之间的经费保障与被保障关系来看，军队会计主要是一种限制性拨款会计。现在来看改革方向是进一步消减各类具有一定营利性质的单位或项目，直至各级单位完全依靠预算拨款完成军队事业任务。所以总体而言，军队各级单位对财务资源的使用具有双重的权利和责任：一方面，当预算被批准后，有按照规定程序或进度取得拨款收入的权利；收到上级的拨款时，有确保经费按照预算规定用途使用的责任。另一方面，收到上级拨款时，既有对下拨出经费实施保障的责任，又有监督下级是否按照规定使用的权利。
从权责关系来看，军队会计也可看作是一种责任会计。就按照批准的预算对下拨出经费来讲，本级单位有权监管下级单位对经费的使用情况，而下级单位有责任确保经费运用于预算规定的用途或项目上。在下级单位所履行的责任尚未得到认可之前，本级的监管权利也依然存在。本级会计要反映这种权利，就类似于企业会计中的“递延借项”，我们将其称之为“递延权利”或“递延支出”。这种权利具有暂记性质，当通过决算程序确认下级单位按照规定履行了经费支出的责任后，该权利最终便得以解除，会计上就可以确认实际支出。这正是目前军队会计界对拨款“权责关系”所持的观念：上级按预算对下拨出的款项相当于下级向上级借款，而决算则是下级向上级报销还款的过程。按照这种观念并采用权责发生制记账基础的条件下，依据预算对下拨出经费时可以暂记为“递延权利”或称“递延支出”而划归为资产要素类别来确认。但在收付实现制记账基础下，由于对会计事项不能“应计”，当款项流出会计主体时确认为支出，所以“递延权利”或“递延支出”也就无法反映，如果当作资产记录了，就说明所采用的记账基础不是收付实现制而是权责发生制。因此，我军现行的《会计规则》将拨出经费类项目划归为资产要素，实际上使用了权责发生制记账基础。
但是，上述资产确认的权责观念，不仅仅是人们对记账基础选择的认知问题，它还造成大量“同借同贷”的会计业务处理现象。更严重的是，由于非得等待决算下达后才能结转账目（将对下拨出款项结转为支出，本级收到款项结转为收入），从而造成年底收入数大大低于支出数（即收支净额为负数）的“奇怪现象”，致使不少非财务人员难以理解会计报表，其决策相关性当然要大打折扣。因此，我们不得不对决算的功能进行一些讨论。
按照我们对决算内涵的理解决算应当是根据会计核算资料编制的、反映年度预算执行情况的总结性报告。然而，我军预算管理却赋予了决算分配经费的功能。这样就导致了以下问题：首先，它消弱了预算应有的控制功能。经费的分配本应由预算来实现，赋予决算分配经费的功能必然使得决算单位更加重视决算而忽视预算控制，因为最终决定单位获得多少经费收入的是决算而不是预算，所以无论年初预算中各个项目是多少数额的经费，只要能通过决算领报就符合决算单位的利益诉求，从而严重消弱了预算的控制功能。其次，它隔断了预算和预算执行成果的联系。决算功能错位的一个简单推论就是，各级单位的决算数据很可能并非来源于真实可靠的会计资料，而仅仅是年初预算数据的再现甚至是有意编造出来的高于年初预算的数据，使得决算不能准确反映预算执行的成果如何。再次，它消弱了会计应当提供对决策有用信息的功能。按现行《会计规则》的规定，军队会计确认收入的依据是决算，而决算是在会计年度终了之后才进行的，决算的批复下达时间可能很晚，致使会计的年终结账工作处于两难境地：如果等到决算批复下达后按照核销的经费数额结转账目、确认收入的话，会计信息就会严重滞后；如果年终不等决算批复而直接进行账目结转，就会在年底的账簿上出现支出总是大于收入、甚至收入可能为零的“奇怪现象”。于是，在每年年初开始后的相当长时间里（一般要3个月以上），上年账和当年账并行登记不可避免，最终使得军队会计不能真实、及时、可靠地反映预算执行结果。解决上述问题的最简单方案，就是对拨款记录采用收付实现制记账基础，即上级拨出款项记录为支出，下级收到拨款记录为收入，但对批准的预算不做记录。
解决上述问题还可有另一种方案，其前提就是要承认决算不应该履行应当由预算履行的经费分配功能。事实上，如果将上下级之间的拨款关系理解为按照批准的预算实施经费保障和被保障的关系，那么预算一旦被批准，本级对上级的收款权利就已经形成，从而按照权责发生制记账基础，本级就可将批准的预算数额作为“应收上级预算款”确认为资产项目。与此同时，为反映本级按照预算实施开支的责任，应通过“递延收入”的方式将同样的批准预算数作为“向上领报预算”确认为负债项目。此后，按照批准的预算实施的经费划拨业务，可理解为上级对本级实施经费保障的过程（本质上也是上级的预算执行过程），从而本级可以确认收入（上级确认支出）。即当本级实际收到拨款时，相应的预算收款权利（上级相应的保障责任）就得以解除，同时本级的收入（上级为支出）也得以实现。这样做的理由是，在正常情况下，上下级之间的保障和被保障关系决定了拨出款项在多数情况下是不可能再退回去的，即使退回，只要调整收支记录就可以了。与此类似，决算时（往往在下一年度）如果不可避免地有核增、核减事项，应当理解为“项目单元”的预算调整，按照零基预算方法的要求，视其批复下达的时间是该项目的预算年度还是下年度而调整预算年度的预算或者计入下年度预算。这一方案在整体上来说采用的是权责发生制，但对拨款业务采用的是收付实现制，可以反映经费划拨业务在预算批复及其实际收支方面的真实情况，不至于在会计账簿上出现支出大于收入的现象。本文赞同这一方案。
总而言之，本文认为，在将预算数纳入军队会计核算并采用修正的4权责发生制记账基础条件下，军队会计中的资产可以被定义为“军队单位过去的业务或事项形成的、由单位占有或使用的、预期能产生服务潜力并能以货币计量的经济资源”，包括货币资产、实物资产、应收款项（包括应收上级预算款）以及具有递延性质的“对下供应预算”等项目。
参考文献：
[1] 参见：葛家澍、刘峰主编.《会计学导论》，立信会计出版社1999年版，第278-279页。
浅谈会计要素问题 篇4
本文试图通过比较我国、美国财务会计准则委员会 (FASB) 和国际会计准则委员会 (IASC) 所确立的会计要素, 提出关于新经济环境下会计要素问题的若干看法。
一、会计核算对象要素的比较
1. FASB的会计要素。
FASB在1985年12月发表的第6号财务会计概念公告 (SFAC NO.6) 中, 将会计核算对象要素划分为10个, 即资产、负债、权益或净资产、业主投资、派给业主款、收入、费用、利得、损失、全面收益。
2. IASC的会计要素。
IASC在1989年发布的关于编制和提供财务报表的框架中, 将会计要素确定为资产、负债、产权、收入和费用等5个。
3. 我国的会计要素。
我国在1992年颁布的《企业会计准则》中, 首次明确确立了资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等6大会计要素。我国单独设立了利润要素, 并规定其包括营业利润、投资净收益和营业外收支净额等内容。该利润要素, 既包括其他要素的汇总结果, 又含有自身的特定内容, 与FASB的全面收益尚有区别。
4. 几点比较结果。
(1) FASB和我国的会计准则以流转过程收入理论为依据, 强调收入与其相关的成本、费用的因果关系, 选择了狭义的收入要素概念。 (2) 与FASB和我国不同的是, IASC是依据流入量理论确立包括营业收入和利得的收入要素, 选择了广义的收入要素概念。 (3) 与收入要素的确立相对应, FASB和我国采用了狭义的费用要素概念。但FASB同样强调产生费用交易的重要性, 认为能列入费用要素的是指企业持续的、主要或核心业务所发生的费用, 而我国则将费用要素限定为企业在生产经营过程中发生的各种耗费。IASC则采用了广义的费用要素概念。 (4) 对因发生与企业生产经营过程无直接关系的交易而产生的各项收入和支出 (即我国通常所言营业外收入和营业外支出) , 基于其边缘性或偶发性、收支间无因果关系等特征, FASB单独设立了利得和损失要素, 而我国将其直接纳入单独的利润要素, 视为企业利润的直接组成部分。然而, IASC却将它们分别作为收入要素和费用要素的内容。
二、会计核算对象要素的改进
总体上看, FASB、IASC和我国之会计要素确立各有千秋。三者均确立了会计核算对象的基本要素, 但却忽略了其他层次要素的界定。在所确立的基本要素中, IASC的结果较为合理。FASB尽管涉及到次级层次要素的确立, 如业主投资等, 但全部要素之间的内在关联性却无法加以解释。我国会计准则基本吸收了FASB和IASC的长处。然而, 笔者认为, 上述会计要素确立存在两大方面的缺陷:理论上的缺陷是忽略了影响会计要素确立的决定因素;实务中的缺陷是现有会计要素无法为会计方法提供理论说明 (如各种财务报表的理论依据) , 且会计要素缺乏应有的内在逻辑关系。会计要素的确立主要取决于实体的经济活动特征和投资者等对企业所提供的会计信息的要求。确立会计要素, 目的在于规范对会计核算对象及其规律 (表现为会计核算对象要素及其内在联系) 的认识, 为会计信息系统的正常运行奠定基础。
会计对象要素及其关系是各种会计方法建立和应用的理论基础。包括账户、复式记账、会计确认与计量、财务报表等, 而会计方法的运用又直接关系到企业投资者等对会计信息需求的满足。因此, 会计对象要素的界定, 既影响会计方法的选择与运用, 又关系到会计目标的实现程度。经济环境和企业经济活动的特点, 影响到会计对象要素的确立。盈利组织与非盈利组织经济活动的目标和特征等均有较大差别, 因而其会计对象要素的设立也不相同。非持续经营企业的经济活动特征、具体会计目标等有别于持续经营企业, 其所确立的会计对象要素亦有差别。比如, 清算企业的会计对象要素是清算资产、清算债务、清算净权益、清算利得和清算损失。
会计目标是会计确认、计量、记录、报告所要达到的目的, 它是会计系统与社会经济环境的联结点, 体现着企业经济环境对会计的客观要求和投资者对会计信息的内在需要。会计对象要素的确立深受会计目标的影响, 由于会计目标的内含与外延总是随着社会经济环境的变迁而不断变化与深化, 故会计对象要素的划分以及不同要素的重要程度等, 均非一成不变。金融衍生工具的不断创新以及其他新型交易的迅速发展, 使得投资者对企业会计信息的需求在广度和深度上均有很大程度的拓展。
会计对象要素的确立, 不仅关系到企业会计目标的实现, 而且也影响会计方法的运用。众所周知, 编制财务报表是会计的基本方法, 然而, 理论界对于财务报表建立的理论基础问题却一直众说纷纭。
应当指出, 作为财务报表理论基础的要素, 既可以是处于同一层次的要素 (如资产负债个表) , 也可以是处于不同层次的要素 (如现金流量表以及损益表等) ;既可以是某一单一内容的要素 (如现金流量表) , 也可以是几项不同内容的要素的组合, 如原来的财务状况变动表就是以所有流动资产和流动负债内容的次、支要素为基础的。
按照笔者提出的会计对象要素框架结构理解, 财务报表所反映的无非是资产、负债、权益、收入和费用等内容, 主要反映基本要素内容的财务报表是企业基本的财务报表, 如资产负债表、损益表。一般而言, 以基本要素为基础建立的财务报表具有相对稳定性, 而以次要素或支要素建立的财务报表其可变性较大, 现金流量表取代财务状况变动表即是证明。当然, 为适应经济环境和会计目标的变化, 企业的财务报表体系与结构将不断变革, 但其理论基础仍将是上述会计对象要素框架结构。
摘要：会计要素的划分结果, 直接影响会计目标的实现和会计方法的建立与运用。会计要素既是一个结构性概念, 又是一个动态概念。会计要素的内容和结构也是在不断变化的。
关键词：会计要素,会计目标,会计方法
参考文献
[1].财政部会计司.国际会计准则.中国财政经济出版社, 1992
[2].葛家甜, 林志军.现代西方财务会计理论.厦门大学出版社, 1992
会计要素的比较与改进 篇5
会计要素的比较与改进
发布时间： 2003-8-13 作者：唐国平
摘要：会计要素的划分结果，直接影响会计目标的实现和会计方法的建立与运用。会计要素既是一个结构性概念，又是一个动态概念。会计要家是一个具有多层次结构的整体，包括基本要素、次要素和支要素。同时，会计要素群的内容和结构也是在不断变化的。关键词：会计要素；会计目标；会计方法
环境交化对财务会计系统的影响，主要涉及会计确认与会计计量两大方面。而会计确认与计量均离不开会计要素。经济新体制、经济新方式以及经济新类型的出现，首先表现在对会计要素(体系)内容与结构的影响，当然，这种影响是通过会计目标来实施的。就财务会计学本身而言，会计要素及其内在联系是会计方法建立的基础，其直接关系会计目标的实现。因此，各国会计准则机构都十分重视会计要素问题的研究。
本文试图．通过比较我国、美国财务会计准则委员会(FASB)和国际会计准则委员会(IASC)所确立的会计要家，提出关于新经济环境下会计要素问题的若干看法。
一、会计核算对象要素的比较
1．FASB的会计要素。
FASB在1985年12月发表的第6号财务会计概念公告(SFAC NO．6)中，将会计核算对象要素划分为10个，即资产、负债、权益或净资产、业主投资、派给业主款、收入、费用、利得、损失、全面收益。其中，“业主投资”与“派给业主款”是企业与其作为业主的所有人之间的交易。业主投资表现为企业收到业主投入的各种资产(投入的也可以是劳务，或抵偿、转换了的企业负债)，其结果是“增加其在企业中的业主利益或权益”，但新业主受让旧业主的交易，不属于“业主投资”的内容；派给业主款则是指企业向业主转交资产或承担负债而“减少企业里的业主利益或权益”的交易。显然，就经济实质而言，业主投资要素和派结业主款要素是对权益要素内容的进一步深化。
FASB使用了狭义概念的“收入”和“费用”要素。收入仅指正常经营活动和投资活动的收入，依据的是“流转过程收入理论”，强调收入实现的完整过程。费用则仅指正话经营费用或支出，依据的是配比性和应计制会计原则，强调费用产生的因果关系和费用责任的合理归属。对于非正常经营收入，FASB单独设立了“利得”要素加以反映，因为利得实质上是一“偶发性”、“边缘性”的“净收益”。设立“损失”要素反映非正常经常活动的支出，因为损失实质上是一种“偶发性”、“边缘性”的“净亏损”。利得与损失之间不存在因果关系，毋需按配比性原则加以确认。“全面收益”仅仅是将收入、费用、利得和损失定期汇总的结果。
2．IASC的会计要素。
IASC在1989年发布的“关于编制和提供财务报表的框架”中，将会计要素确定为资产、负债、产权、收人和费用等5个。
IASC依据收入确认的“流人量理论”，选择了广义的“收入”要素概念。IASC认为，利得与收入一样，都代表“经济利益之增加”，它们在性质上没有什么不同，因而不将收入和利得作为不同的会计要素。与广义收入要素相对应的是广义的“费用”要素。按IASC的理解，费用既包括“在企业日常活动中发生的费用”；也“包括了损失”，并且，由于损失是指“经济利益之减少”“和其他费用在性质上没有差别”，因而也不把损失视作独立的会计要素。
IASC进一步认为，从会计确认与计量方面看，收入和费用的确认和计量也就是利润的确认和计量，因此不必单独设立类似“利润”的会计要素。
3．我国的会计要素。
中国在1992年颁布的《企业会计准则》中，首次明确确立了资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等6大会计要素。按《收入》具体准则的解释，收入是指“企业在销售商品、提供劳务及他人使用本企业资产等日常活动中形成的经济利益总流入”。显然，该收入要家为狭义概念，仅仅包括企业持续的生产经营活动所取得的收入。《企业会计准则》将费用定义为“企业在生产经营过程中发生的各种耗费”，意味着费用只包括与企业生产经营活动有关的生产经营费用，而不包括“投资费用”、“营业外支出”等非生产经营费用。中国单独设立了“利润”要素，并规定其包括“营业利润”、“投资净收益”和“营业外收支净额”等内容。该利润要素，既包括其他要素的汇总结果，又含有自身的特定内容，与FASB的“全面收益”尚有区别。
4．几点比较结果。
通过以上分析可以看到，FASB、IASC和中国所确立的资产、负债、所有者权益(或称权益、产权)要素在本质界定和内容规范等方面基本相同。区别仅在于：FASB十分重视业主(投 资者)权益的变动，因而，针对企业与业主之间交易所导致?quot;权益增加“与”权益减少“，还单独设立了”业主投资“和”派给业主款“要素加以反映。区别较大的是关于收入、费用、利润等要素的设立：
(1)FASB和中国的会计准则以”流转过程收入理论“为依据，强调收入与其相关的成本、费用的因果关系，选择了狭义的收入要素概念。但不同的是，在界定收入要素的内容时，FASB 是依据交易的重要性(如”其持续的、主要或核心业务“)，而中国则是直观地依据经济业务的内容(我国基本会计准则与”收入“具体准则所界定的收人内容有差异--作者注)。
(2)与FASB和中国不同的是，IASC是依据”流人量理论“确立包括营业收入和利得的 ”收入“要素，选择了广义的收入要素概念。其原因是，IASC认为收入与利得性质相同，都是”经济利益的增加“，故不必分开设立单独的会计要素。
(3)与收入要素的确立相对应，FASB和中国采用了狭义的”费用“要素概念。但FASB同 样强调产生费用交易的重要性，认为能列入费用要素的是指企业”持续的、主要或核心业务“所发生的费用，而中国则将费用要素限定为”企业在生产经营过程中发生的各种耗费“。IASC则采用了广义的”费用“要素概念。
(4)对因发生与企业生产经营过程无直接关系的交易而产生的各项”收入“和”支出“(即我国通常所言”营业外收入“和”营业外支出“)，基于其”边缘性或偶发性“、收支间无因果关系等特征，FASB单独设立了”利得“和”损失“要素，而中国将其直接纳人单独的”利润“要素，视为企业利润的直接组成部分。然而，IASC却将它们分别作为”收入“要素和”费用“要素的内容。
(5)对于企业在特定期间所取得的经营业绩，FASB单独设立了”全面收益“要素，并将其内容规定为”(收入一费用)十利得一损失“，中国设立了”利润“要素加以反映，其包括的内容在结果上与FASB的”全面收益“相同。IASC虽然未设立单独的”利润“要素，但其将收入与费用的确认与计量等同于利润的确认与计量，因此，IASC所认定的经营业绩(即利润)的内容实质上相同于前述”利润“或”全面收益“。在企业经营业绩的确定上，FASB、IASC和中国都采用了”损益满计观(或称全面收益观)“。
二、会计核算对象要素的改进
总体上看，FASB、IASC和中国之会计要素确立各有千秋。三者均确立了会计核算对象的”基本要素“，但却忽略了其他层次要素的界定。在所确立的基本要素中，IASC的结果较为合理。FASB尽管涉及到次级层次要素的确立，如”业主投资“等，但全部要素之间的内在关联性却无法加以解释。中国会计准则基本吸收了FASB和IASC的长处。
然而，笔者认为，上述会计要素确立存在两大方面的缺陷：理论上的缺陷是忽略了影响会计要素确立的决定因素；实务中的缺陷是现有会计要素无法为会计方法提供理论说明(如各种财务报表的理论依据)且会计要素缺乏应有的内在逻辑关系。
会计要素的确立主要取决于实体的经济活动特征和投资者等对企业所提供的会计信息的要求。确立会计要素，目的在于规范对会计核算对象及其规律(表现为会计核算对象要素及其内在联系)的认识，为会计信息系统的正常运行奠定基础。会计对象要素及其关系是各种会计方法建立和应用的理论基础。包括帐户、复式记帐、会计确认与计量、财务报表等，而会计方法的运用又直接关系到企业投资者等对会计信息需求的满足。因此，会计对象要素的界定，既影响会计方法的选择与运用，又关系到会计目标的实现程度。
经济环境和企业经济活动的特点，影响到会计对象要素的确立。盈利组织与非盈利组织经济活动的目标和特征等均有较大差别，因而其会计对象要素的设立也不相同。非持续经营企业的经济活动特征、具体会计目标等有别于持续经营企业，其所确立的会计对象要素亦有差别。比如，清算企业的会计对象要素是清算资产、清算债务、清算净权益、清算利得和清算损失。
会计目标是会计确认、计量、记录、报告所要达到的目的，它是会计系统与社会经济环境的联结点，体现着企业经济环境对会计的客观要求和投资者对会计信息的内在需要。会计对象要素的确立深受会计目标的影响，由于会计目标的内含与外延总是随着社会经济环境的变迁而不断变化与深化，故会计对象要家的划分以及不同要素的重要程度等，均非一成不变。金融衍生工具的不断创新以及其他新型交易的迅速发展，使得投资者对企业会计信息的需求在广度 和深度上均有很大程度的拓展。相应地，会计对象要素的确立也在发生深刻变化。1992年10月，英国会计准则委员会(ASB)发表第3号”财务报告准则“(ARS NO．3)，针对传统财务会计 系统下损益表只揭示”已实现、已确认“收益而不能满足投资者对”真实与公允“信息的需求的缺陷，提出了确认”全面收益“的思想。该份准则将损益表包括的内容，从”已实现、已确认“项目 扩大到”未实现、已确认“项目，并以”利得“和”损失“要素以广义的解释，认为利得是”除涉及所有者投资以外的所有者权益的增加“，在内容上包括收入和其他利得；而损失是”除涉及分派给所有者款项以外的所有者权益的减少“，在内容上包括费用和其他损失。无独有偶。美国于1997年公布的第13C导”财务会计准则公告“(SFAS NO．130)要求报告企业的”全面收益“，实际上也是类似作法。因此，我们应以发展和变化的观念去认识会计对象要素及其确立问题。
经济环境和会计目标变化对会计要素的影响结果，主要体现在会计要素结构体系的完善 和会计要素内涵的延伸(如利得、全面收益等要素内涵的”扩容“)。
笔者以为，会计对象要家实质上是一个包括多层次结构的整体概念，在这个结构整体中，静态要家与动态要素相统一，存量要家与流量要素相结合，基本要素、次要素、支要素分三个层次相互关联。
整个会计核算对象首先被划分为若干”基本要家呼有资产、负债、权益、收入和费用·。它们是整个会计对象要素概念体系的“骨架”。对各基本要素作进一步划分，便产生“次要素”，如资产次要素现金、应收帐款、存货、固定资产等，负债次要素短期借款、应付帐款、应付股利、长期借款等，权益次要素实收资本、留存收益等，收入次要素营业收入、其他收入等，费用次要素生产成本、期间费用等，它们是基本要素的细目，用来说明基本要素的具体内容。“支要索”是次要素的合理延伸，重在揭示次要素的变动过程，而不仅仅是变化结果。如将“现金”次要素进一步区分为现金流人和现金流出支要素，可以揭示现金的流转过程，而将“实收资本”次要素进一步区分为业主投资和公司退资本要素，将“留存收益”次要素进一步区分为利润和利润分派支要素，可以更详细揭示业主权益的具体变化情况。其他资产等要素皆可如此划分。
存量会计要素重在反映资金的实际状态，流量会计要素重在反映资金的流动过程。资产、负债和权益等静态基本要素及其各“次要素”，一般为“存量要素”，而其“支要家”和各动态要素一般为“流量要素”。存量要素和流量要素所包含的内容不同，其提供的会计信息也不一样。
在“基本要素”层次，笔者主张取消原有“利润”要素。主要理由在于，利润的形成实际是收入和费用对比的结果，而对比前的“利润”体现在所获得的收入和所发生的费用中，对比后?quot;利润“实质上已经成为所有者权益的一项内容。因此，笔者认为”利润“应归于权益要素的支要素，”利润“作为基本要素存在缺乏企业实际的经济交易这个依据。同时，笔者还主张设立广义概念的”收入“和”费用“要素，以便从理论上给予会计对象要素概念体系以科学解释，从现实上使其与国际会计惯例保持一致，增强其适用性。
前已述及，会计对象要素的确立，不仅关系到企业会计目标的实现，而且也影响会计方法的运用。众所周知，编制财务报表是会计的基本方法，然而，理论界对于财务报表建立的”理论基础“问题却一致众说纷云。尽管人们对资产、负债和所有者权益作为资产负债表的理论基础、收入、费用和利润作为损益表的理论基础已经认同，但?quot;现金流量”作为现金流量表的理论基础却一直心存疑义。主要原因是：“现金流量”凭空而来，让人难以置信；同样作为财务报表的理论依据，“现金流量”与资产、负债等“平起乎坐”，让人难以接受。笔者认为，各种财务报表建立的理论依据都是会计对象要素及其内在联系，只是不同的财务报表以不同的要素及其关系为理论基础。基本要素可以作为财务报表的理论基础，次要素、支要素同样可以。如现金流量表建立的理论基础就是“现金流人”、“现金流出”支要素和“现金(存量)”次要毒及其关系。应当指出，作为财务报表理论基础的要素，既可以是处于同一层次的要素(如资产负债个表)，也可以是处于不同层次的要素(如现金流量表以及损益表等)；既可以是某一单一内容的要素(如现金流量表)，也可以是几项不同内容的要家的组合，如原来的财务状况变动表就是以所有流动资产和流动负债内容的次、支要素为基础的。
按照笔者提出的会计对象要素框架结构理解，财务报表所反映的无非是资产、负伤、权益、收入和费用等内容，主要反映“基本要素”内容的财务报表是企业基本的财务报表，如资产负债表、损益表。一般而言，以基本要素为基础建立的财务报表具有相对稳定性，而以次要素或支要素建立的财务报表其可变性较大，现金流量表取代财务状况变动表即是证明。当然，为适应经济环境和会计目标的变化，企业的财务报表体系与结构将不断变革，但其理论基础仍将是上述会计对象要素框架结构。参考文献：
[1]财政部会计司．国际会计准则[S]．北京：中国财政经济出版社，1992． [2][美]财务会计准则委员会，娄尔行译．论财务会计概念[M]．北京：中国财政经济出版社，1992．
会计要素问题 篇6
关键词：注册会计师 职业判断 特点 构成要素 改善措施
国内学者对注册会计师职业判断的定义各有描述，其中，秦荣生认为：“注册会计师的专业判断是指注册会计师从多种可能的方案中，运用审计及相关学科的知识和经验，做出取舍的决策。”
一、注册会计师职业判断的特点及重要性
注册会计师职业判断的特点表现在：第一，主体的多级性。注册会计师的职业判断是注册会计师个体判断与集体判断相结合的过程；第二，客体的关联性。审计判断的对象和审计事项具有关联性；第三，标准的模糊性。在会计信息数据中，有一些信息可能存在人为录入的模糊和不确定性，这就要求注册会计师在操作中要有自己的判断；第四，过程的完整性。注册会计师的工作是贯穿审计工作始终的，从准备、收集到最后的成文报告都取决于注册会计师的职业判断；第五，判断结果的唯一性。注册会计师审计结束后要出具审计报告，审计报告结果必须具有唯一性。
注册会计师的审计判断能力在审计工作中有着重要作用及地位，我国注册会计师的审计职业判断能力被越来越多的国家认可。在形成会计报表的过程中，审计是一种判断过程，体现在各个方面，无论是在设计、选样、抽样的过程中，还是在审计单位的内部控制评审中，直到最后的审计意见，都离不开注册会计师的专业判断。
从以上注册会计师的职业判断特点可以看出，审计判断是各审计阶段的核心工作，审计意见的判断是审计工作的最终结果。可以说，审计过程实质上就是判断的过程，是一个由众多判断组成的判断链，审计判断是审计工作的核心。
二、注册会计师职业判断体系的构成要素
注册会计师职业判断体系的构成要素，既是做出审计判断的基础，又是研究审计判断的基础。笔者认为该体系有三个构成要素：
（一）主体：注册会计师
注册会计师是审计判断的主体，审计人员的素质包括职业道德、职业意识、职业知识、职业技能、个体性格等。
（二）客体：审计任务要素
审计判断的质量受审计任务的复杂程度、任务重复、任务类型及质量等因素影响，其中，复杂性和重复性是审计判断中最值得关注的问题。在判定如何选用审计资料时，就能充分体现注册会计师的判断能力，越是重复、复杂程度低的案例，越容易进行审计判断。注册会计师参与审计项目的次数越多，积累的审计判断经验就越充分，越能提高自身的审计判断能力。
（三）环境要素
1.内部环境
内部环境里有多层组织关系、责任关系以及组织文化。其中，多层组织关系是为了提高审计判断的效率，多层复核能减少审计工作的差错率，提高审计的准确性；责任关系是事务所的内部关系，是初审者与复核者之间的责任关系，多层复核有利于提高审计判断绩效；审计内部组织文化是注册会计师不可避免的问题，一个重视信誉的事务所，其注册会计师的素质通常较高。相反地，如果一个只注重经济利益的事务所，其注册会计师的素质相对较低。
2.外部环境
（1）审计单位环境
审计单位环境是指审计单位中的人员管理情况、公司结构治理情况、公司经营风险情况、单位内部审计情况等。审计单位对被审计单位编制会计报表，都是在单位环境下形成的，所以无可避免地会被单位环境影响审计判断绩效。就实际情况而言，被审计单位内部风险越大，审计判断的风险就越高，审计判断绩效就越低；反之，被审计单位的内部制度完善、内容结构合理，那么审计判断的风险就越小，审计判断绩效就越高。
（2）社会环境
审计社会环境是指审计单位以外的、会影响注册会计师审计判断的环境。如不同的报表使用者，必然会对审计判断绩效产生影响，注册会计师为了避免法律责任，往往会更加努力、谨慎地做出各种判断。另外，会计服务市场的竞争状况也会影响审计判断绩效。（如图1所示）
三、注册会计师职业判断体系各要素的互动关系
系统论认为系统的各个组成部分相互联系、相互发生作用。审计判断系统各要素之间的互动关系有以下几种：审计判断任务与审计人员的互动；审计判断任务与审计环境的互动；审计判断任务与审计判断的互动；审计人员与审计判断的互动；审计人员与审计判断环境的互动；审计判断与审计判断环境的互动。
根据以上论述可以看出，审计人员、审计判断任务、审计环境和审计判断之间存在互动关系（如图2所示），审计判断是审计人员、审计判断任务、审计环境互动的结果，所以改善注册会计师审计判断的措施，应从审计判断系统的各个构成要素入手。
图2 审计人员、审计任务、审计环境、审计判断互动模型
四、改善我国注册会计师职业判断的措施
改善我国注册会计师审计判断的质量，可以从三个方面入手，即注册会计师、会计事务所环境及社会环境。
（一）注册会计师个体方面的改善措施
注册会计师是审计判断的主体，所有的审计判断都是由注册会计师完成的。如何选取信息、采用哪部分信息都是经注册会计师判断后决定的，所以培养高素质的注册会计师是提高审计效率的重要一环。国外的一些会计事务处有着相对成熟的制度和悠久的历史，我们可以将注册会计师送去国外，学习先进的经验。
（二）会计事务所环境的改善措施
在提高审计判断质量方面采取有效措施，有利于注册会计师在审计判断中作出正确判断，避免一旦审计判断失误，注册会计师作为后果的第一承担人要担负一些不利责任。在实际操作中，会计事务所可在前期筹建过程中推行集体判断和专家判断相结合的方式，避免因个人因素而导致判断失误，提高审计判断水平；建立有组织的“记忆”库，为今后的同类审计提供支持及依据；在单位内部建立长期有效的激励机制，创建良好的组织文化气氛，让注册会计师对会计事务所产生归属感，在审计过程中积极发挥主动性。
（三）社会环境方面的改善措施
不论是何种审计判断，都离不开特定环境的影响，都是在一定的单位环境或社会环境下作出的判断结论。在特定的国情下，我国的外部审计环境存在许多不利于审计判断的因素，还需要的努力改善。
首先，完善审计准则和质量控制准则。好的审计准则是作出正确判断的前提条件，所以我们应加快完善具体化审计准则的操作指南，使指南具备较强的可操作性和实用性；其次，细化审计准则，让审计人员在准则下能充分发挥自主作用；第三，适当加大注册会计师的法律责任。审计工作的主体是人，我国现有的法律规程对于注册会计师的责任界定不明确，后续要承担的法律责任惩戒不严格，所以我们要加大法律法规方面的修改力度，进一步完善规则。
我国审计的会计信息是由被审计单位提供的，所以信息内容的真实性存在问题，审计人员要作出高质量的审计判断也存在一定的困难。因此，强化市场秩序的治理与整顿、完善公司治理结构，是改善审计环境的主要措施。
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会计要素存在的问题及对策研究 篇7
1.1 我国会计要素的分类
新《企业会计准则》第十条规定:企业在确定会计要素的时候, 要按照交易或者事项的经济特征来确定。其主要分为:收入、费用、利润、资产、负债、所有者权益六大类。定义分别如下。
资产:即指公司在过去交易中所拥有的资源, 这些资源在一定的时期内可以给公司带来一定的收入, 这也就是企业的资产。这些资产还包括有形资产和无形资产, 其中有形资产也就是具有形态的一些事物, 如企业的固定资产中的房屋、机械设备、商品、原材料和现金;其中无形资产也就是在日常生产中没有一定形态的事物, 也即我们日常工作中的一些应收账款和一些专利项目, 这些都是无形资产。其中还包括流动资产:即指在一年或者一个运营周期内可以变现或者用于消耗的物品。固定资产:也即企业在工作中一直使用的资产, 其使用年限在一年以上, 在企业中具有一定价值标准, 同时在使用过程中始终保持原有的固定形态的资产。固定资产可分为:货币资金、交易性流动资产、应收票据、应收账款、预付款项、应收利息、应收股利、其他应收款、存货、长期股权投资、固定资产、在建工程、工程物资、无形资产、开发支出。
负债:主要指企业在日常交易中产生的债务, 在对这些债务进行履行的时候就会导致企业资金的流出。其中负债也分为流动负债和长期负债。主要有:短期借款、长期借款、应付票据、应付账款、预收款项、应付债券、应付职工薪酬、应交税金、应付利息、其他应付款、应付股利。
所有者权益:也就是在日常运营中所有者具有的经济效益, 也即在资产中将负责进行扣除之后所有者享有的权益。其主要包括:盈余公积金、资本公积金、未分配利润和投入资本。
收入:指企业营运中的利益, 也即所有者权益的增长, 表示企业经济的收入, 对于企业来说收入就是补偿费用和取得盈利的源泉, 也就是企业取得经营的成果。企业的收入主要包括提供劳务收入、销售商品收入和让渡资产使用权取得的收入。
费用:即指在企业营运中的支出, 同时导致所有者权益减少的经济利益的流出。同时对于一个特定的会计概念中表示的费用, 并不是所有的经济利益的流出都是费用, 对于一些相关的费用是不存在的, 同时可以理解为企业未获得利益因此而付出的代价, 费用与收入是相对应的概念。费用的变现形式多样, 本质上是资产的转化形式, 是企业对资产的耗费。
利润:也就是企业营运中取得的收益, 日常经营的成果, 即在对收入和费用进行比较后的结果, 如果是负数也就是表示企业运营是亏损的。在一个特定的会计概念中, 通过会计方法对利润进行计算, 表示出企业生产中的财务经营状况, 也是对企业所有工作的总结, 但是利润不是一个独立的交易项目, 还需要依赖收入和费用。
1.2 我国会计要素的特征
起初我国的会计要素的划分基本思路是与国际会计要素划分思路是相同的, 主要的区别也就只有以下两点, 第一, 中国在会计要素划分中将利润作为独立的会计要素进行划分, 在国际的会计要素中没有;第二, 国际会计要素中的费用包括费用和利得这两项, 在我国的会计要素中主要的就是营业收入, 同时国际会计准则中有费用和损失, 我国则没有损失。
新准则对原准则的会计要素进行了重构, 在对会计要素的构建中主要就是要明确各个会计要素的内涵, 规定会计要素的目标和相关的定义, 根据国家相关会计要素对现行的会计进行定义, 在新的会计要素中仍然存在一定的局限, 也就是不能很好地在会计中得到运用, 还需要进行进一步的完善。第一, 对新的会计准则的引入, 也就对会计要素引入了新的概念, 只有很好地对会计要素进行定位, 才能完成会计核算, 在新会计准则的引入中出现了“利得”和“损失”者两个概念, 也就需要更加清晰地表示这些会计要素之间的关系。第二, 新准则仍然没有能够解决利润表要素之间的逻辑矛盾关系, 也就是“利润=收入—费用”这个公式在学习上始终带来的困惑。
2 我国会计要素存在的问题
2.1 会计要素定义的主语“企业”不准确
在我国六大会计要素定义的主语都是“企业”, 对于这些主语在会计要素中的运用不是很准确, 不能很好地表达会计项目的定义, 在企业生产中也就出现了各种问题, 在对生产中得到最大收益的过程才能更好地运用会计定义, 准确地对会计要素的主语进行确定。如此, 对于这六大会计要素的定义也就把非营利性的经济组织排除了, 非营利性组织一般包括事业单位、政府部门、医院和学校等, 他们在会计核算中属于会计体系的重要部分。
2.2“利润”会计要素多余
在对会计要素设置上, 我国会计要素中的“利润”历来备受争议, 对于这个问题上我们也就要从会计要素设置的依据着手。在会计要素设置的依据上主要有两种。
第一, 在对会计要素进行分类的时候我们主要就是根据特有的会计目标进行分类, 主要就是一些会计要素的确定依据, 我们一般都是根据财务中有关规定进行, 主要以基本准则中第四条作为依据, 出现了受托责任和决策有用的两种观念。对于受托责任的理解, 利润也就反映了一定时间段的盈利能力, 也就间接地反映了受托人履行其受托责任的状况。在决策有用观念下, 也就是企业对利润信息的需求, 主要就是在公开地募集资金, 也就会把企业的盈利能力作为投资者所广泛关注的问题。对这两种观念无论是哪一种, 对于我国的利润要素的设置都是合情合理的。
第二, 同时我们还可以通过交易或者事项的经济特征来划分会计要素, 在对这种形式的划分过程中, 就是表示要根据经济业务特征的共性来开展, 对会计要素的理解也就应该具备新的理念, 在各种会计要素中存在交集应该是一个空域。在会计要素中要从一个会计要素变为另一个会计的范畴, 就需要在这些会计要素中存在一个共性, 如果没有共性则对每一项都是相互排斥也就是一个空域。一些会计要素中还是具有一定的共性的, 在对这些要素进行集中整体规划的时候, 要根据它们存在的唯一的共性, 即它们都是构成会计要素的有机对象, 这一共同点来进行。那么在这个依据之下我们再看会计要素中的利润也就会显得多余, 对于利润并不是一项单独的经济交易, 仅只是收入和费用的具体体现。但是我国基本准则中规定, 当企业对会计要素进行划分的时候, 即对会计要素根据经济特征进行划分时, 就会具有这第二种共性, 这就会存在不合理的结果, 就要求对会计要素进行改进。可以通过以下两种方法进行改进, 一是改进分类依据, 保留利润;二是去掉利润, 保留原来的分类依据。
3 我国会计要素的改进建议
3.1 修正会计要素定义的主语
随着社会的发展, 为了更好地适应新型经济业务的发展, 我们就要将会计要素定义中的主语进行改进, 在对主语进行改进的时候可以与会计的主题一致, 可以借鉴美国财务会计准则中《财务会计概念公告》的做法进行, 将会计要素中的主语“企业”改为“特定的某一主体”, 也就更加合适。在对会计要素主语进行运用的时候也就可以运用特定的主语, 同时由于企业以经济利益为主, 不但要对会计要素的本质特征进行阐述, 还要表明会计要素的内在联系, 设计一个更加科学合理的会计要素。
3.2 取消利润要素
我国的利润定义为:是在一定的时间段内企业经营的收获, 即全部收入与费用相比较的结果就是利润。在国际会计要素中没有设置利润要素, 我国之所以单独设置利润要素, 是因为我国现行的《企业会计准则》采用的是“全面收益观”, 这也是利润的一个重要的存在意义, 在对收入和费用的运用就变得十分狭窄, 没有很好地对会计的含义进行阐述, 也就出现了“收入-费用=利润”这个会计等式, 但是这个也只能反映三个会计要素之间的数量关系, 对于它们的内在联系根本没有得到很好的解释, 也就不能全面地反映所有的经济业务。对于利润的设置可以直接将利得和损失考虑到里面, 如此可以更好地反映所有者权益, 也就是利润在实际操作中实现了所有者权益对企业资产的所有权。
摘要：随着会计行业的迅速发展, 会计要素存在的问题越来越被重视。如何正确看待会计要素中存在的问题, 并提出相应对策, 对我国会计行业的发展起着至关重要的作用。
关键词：会计要素,会计科目,会计准则
参考文献
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会计要素问题 篇8
近年来, 随着高校不断扩招, 高校毕业生迅速增加, 其就业问题已愈演愈烈。据2014年教育蓝皮书《中国教育发展报告 (2014) 》指出, 2013年699万高校毕业生初次就业率仅为71.9%。而2014年全国将有727万大学毕业生, 又创历史新高, 使得现阶段就业形势更加严峻。加之国家相继出台了大量关于扶持和鼓励大学生自主创业的政策, 越来越多的毕业生把目光转向自主创业, 希望实现就业与理想的完美结合。但根据国家有关部门统计, 中国大学生创业成功率仅在1%左右, 远低于全世界学生的平均创业成功率10%。其中, 财务问题是影响大学生初创企业成功与否的主要因素。据调查, 约占80%的初创企业对财务管理问题认识不清, 且存在重生产销售而轻财务的现象, 导致企业经营不善, 甚至资不抵债, 最终破产倒闭。
2 大学生初创企业在财务管理中的问题
虽然目前大学生创业的宏观环境不断改善, 但是由于创业者在创业的初期经验不足, 可能大大忽略了初创企业中的财务管理问题, 从而导致其存活率偏低。笔者认为, 大学生初创企业在财务管理中主要存在如下问题。
2.1 资金少, 融资难
对于众多大学生初创企业而言, “不差技术只差钱”已成为它们普遍面临的难题, 资金少且筹资难制约了初创企业的存活和可持续发展。因此, 资金是企业生存的血液, 是提高创业成功率的保障。
大学生初创企业中的主创者大多是在校或刚毕业的大学生, 缺乏经济收入, 资金来源有限, 主要依靠父母和亲戚朋友的支持, 自有资金不足, 靠自有资金进行内源融资的难度较大。又由于大学生初创企业开始需要投入资金较多, 而产出很少, 为了维持企业的生产经营, 还需要进行大量的外源融资。但是, 大学生初创企业普遍经营规模小, 产品不够成熟, 信誉水平低, 偿还债务的能力弱, 这些都使得处于培育期的大学生初创企业面临融资难的现实问题。首先, 融资能力弱。大学生创业者在融资方面基本没有经验, 不能根据自身条件和环境制定科学合理的筹资策略。其次, 融资渠道有限且筹资成本高。初创企业一般都是通过银行贷款, 但因其用于抵押的资产较少, 资信程度不高, 只能以高成本筹集到小额资金。
2.2 财务人员专业素质低
大多数创业者财务管理意识薄弱, 对财务管理认识不到位, 又因为大学生初创企业期初规模小、资金少, 属于微小型企业, 因此可能会雇佣缺乏全面专业知识的财务人员, 从而造成人才匮乏、财务管理水平不高, 甚至存在一般工作人员代替完成财务工作的现象。
专业素质低的财务人员往往认为初创企业是否进行正确规范的财务管理对其总体影响不会太大, 于是对财务管理工作的重视程度不够。并且他们对财务管理理论知识的认识不够全面, 可能造成在公司筹资、投资、报税、预算等方面不能做出正确决策, 以及不能在经营过程中做出全面的规划。财务基础工作不规范, 使得财务管理基础条件不足。很多财务工作都是建立在会计报表的基础上的, 因此, 财务报表在财务管理中的作用尤为重大。可能由于财务人员对报表项目包含的内容不清楚, 不了解报表编制原则和填制方法, 从而造成会计科目的错误确认和计量。
2.3 风险控制能力较弱
初创企业多由刚踏进社会的应届毕业生合伙设立, 初次涉及企业管理工作, 控制风险的能力较弱。企业的风险又主要来源于财务方面, 企业财务风险按财务活动的主要环节, 可以分为流动性风险、信用风险、筹资风险和投资风险四部分, 任何一个环节出现失误都很可能给企业带来损失。对企业风险评估不当, 在选择投资方向与合伙伙伴等方面缺乏经验, 影响后期决策的科学性和合理性。
2.4 缺乏合理的全面预算
初创企业由于刚起步, 还未步入正轨, 往往忽视全面预算。全面预算作为企业计划控制的一种重要工具, 能使企业明确经营目标, 有效地控制成本, 也是评价考核经营业绩的标准。
部分初创企业, 认为计划赶不上变化, 预算没有实际意义, 干脆就不进行标准的全面预算, 而是将近期需要发生的收支草草估计了事。一部分企业虽有全面预算, 但存在为了预算而预算的现象, 将全面预算作为完善企业制度的摆设, 没有真正有效地落实和实施。还有一部分企业深知全面预算的重要性, 但预算编制过程不尽科学。
3 从静态要素分析大学生初创企业中的财务问题
大学生初创企业中存在的财务问题主要体现在对会计静态和动态要素两方面的影响。从静态要素看, 企业的资产、负债和所有者权益的管理是否正确合理, 直接地影响到企业的生产经营, 也决定了大学生初创企业的成败。
大学生创业初期, 企业的自有资金以及能筹集到的短期借款和长期借款数额均有限, “先天不足”导致其缺乏充足资金购买固定资产、原材料及工程物资等, 进而影响生产线的初步建立, 以及后期生产所需的物料不能及时供给。在自有资金无法满足发展所需的情况下, 企业在采购材料、物资时不得不采用赊购, 极大增加了应付账款的余额;同时, 也存在不能按时支付员工工资和福利的可能, 从而增加应付职工薪酬。此外, 融资难还会使得初创企业融资成本增加, 进而增加应付利息。这一系列的负债增加必然影响到企业的进一步稳定发展, 过高的负债比例甚至会使企业资不抵债, 破产倒闭。
初创企业中的财务人员专业素质较低, 缺乏会计和税法等专业知识, 加之其对企业会计准则、税法等的变更没有及时掌握, 影响相关科目的确认与计量。如财务人员对营改增所涉及的行业、范围、税率等情况了解不够, 将会导致企业多交、少交或交错税。同时, 也存在财务人员对资产、负债等包含的具体科目认识不准确, 导致在记账、对账时出错的情况。
企业创立之初, 上上下下都忙于实现短期目标, 搞好当前业绩, 而忽视了企业将会面临的财务风险。就流动性风险来说, 对存货管理不当, 好高骛远, 超储积压, 存货的变现能力差, 影响资金周转。大部分初创企业在合作伙伴的选择上只注重提高销售业绩, 在对其信誉状况了解不全面的情况下大量赊销, 形成大笔应收账款。此外, 管理层往往还会错误估计企业的流动资产和流动负债, 特别是高估了流动资产而低估了流动负债, 会使企业盲目乐观地进行扩大再生产, 占用资金, 造成资金断流, 影响其他部门的正常运作, 甚至资不抵债。这又将使资信程度本就不高的初创企业在接下来的债务融资中困难重重, 无疑是雪上加霜。
4 从动态要素分析大学生初创企业中的财务问题
从动态要素上分析, 初创企业的财务问题主要集中于收入、费用和利润三方面。
资金少、融资难造成的原材料供应不足, 使得大学生初创企业不能保证有充足的材料生产大量的产品, 库存商品数量较少, 因此企业在接受订单时会相对保守, 从而影响销售收入。由于大学生初创企业大量借入资金, 筹资成本又高, 其财务费用则进一步增多。收入少加之期间费用的增多使得大学生初创企业最终利润极不乐观。
大学生初创企业中财务人员专业素质低尤其影响对收入和成本的确认。财务人员可能错把期间费用记入成本, 导致成本的大额错计。还可能由于财务人员混淆完全成本法和变动成本法的概念, 把固定制造费用错误分类, 最终也会导致成本的错误计量。成本计量的正确与否对于企业以后估计成本进而进行产品生产计划有着举足轻重的作用, 因此, 这也就大大影响了大学生初创企业的成功存活。
大学生初创企业对风险控制的能力较弱, 无法合理预测原材料成本后期的变化趋势。存货过少, 如遇原材料成本急剧上升, 生产成本也会随之增加;存货过多, 将会增加保管费用, 还要承担市价下跌所产生的存货跌价损失及保管不善造成的损失。
大学生初创企业对销售费用、财务费用和管理费用的预算审批、控制缺乏合理的开支标准作为依据;预算目标过高, 在过高估计目标收入的情况下, 费用预算也跟着水涨船高等均会造成预算费用虚增, 导致实际营业利润远低于预期目标。在生产经营过程中, 如果企业精简机构, 缩小业务范围后, 预算没有随之调整, 而是按原来的预算费用执行, 必然会造成营业利润下降。因此, 预算不合理将严重影响企业后期的规划工作, 打乱企业的长期业务计划, 并且将会降低资产的使用效率, 从而降低经济效益。
5 解决大学生初创企业财务问题的建议
5.1 拓宽融资渠道, 提高资金利用率
要解决资金问题, 融资是关键。首先, 大学生初创企业可借助国家鼓励大学生创业的良好环境, 充分利用政府提供的创业基金, 时刻关注政策的动向, 如近日出台的“四川大学生创新创业项目可获资金扶持最高达20万”等。其次, 大学生初创企业除了采取向亲戚朋友集资等内源融资方式外, 还可以借助向银行贷款、吸引风险投资、融资租赁、典当融资等外源融资方式。对大学生初创企业而言, 对资金的充分利用更为重要。应加强营运资金的管理, 提高资金的周转率, 合理配置资金, 减少不必要的支出, 将钱用到实处。
5.2 提高财务人员的专业素质
在大学生初创企业中, 提高财务人员的专业素质对提高会计信息质量尤为重要。应树立财务人员的财务管理意识, 督促其认真全面地学习相关专业基础知识, 并紧跟时代发展步伐, 对财务管理方面政策的变化全面掌握并能熟练运用于企业的经营管理当中。
5.3 提高风险控制能力
大学生初创企业应树立风险控制的意识, 预先做好财务风险的分析和评估, 防患于未然。首先, 企业必须加强会计基础工作, 完善会计信息记录, 高质量的会计信息能客观反映企业当前的财务状况, 使其资产负债的比率能控制在合理范围内, 为企业的经济决策提供保障。其次, 企业还应减少存货积压, 提高存货周转速度, 力求做到零库存管理。最后, 充分考虑货币的时间价值, 尽量采用现销方式, 对已产生的大笔应收账款, 应制定合理的收账策略, 将财务风险减至最小。
5.4 完善预算体系
大学生初创企业应按照规定的预算原则和预算程序做好全面预算, 严格执行预算制度和审批权限, 建立科学合理的财务预算考核评价体系并不断加以完善。在预算的执行过程中做到有效的监督, 及时反馈监督情况, 根据业务的变动及时对预算进行合理的调整, 提高预算的执行力。
综上所述, 财务管理问题直接影响大学生初创企业的经营成败。因此, 大学生在初创企业的过程中, 应不断学习, 提高自身综合素质, 完善风险控制和全面预算工作, 拓宽融资渠道, 促进资金的有效利用, 实现企业的长足发展。
摘要：随着高校毕业生就业形势日趋严峻, 越来越多的大学毕业生选择自主创业, 然而, 据统计, 中国大学生创业成功率极低, 究其原因, 财务问题是影响创业成败的关键。本文旨在基于会计六大要素的视角, 分析大学生初创企业中出现的财务问题, 分别从动态和静态要素两方面进行具体阐述, 探究问题产生的原因, 提出相应的合理化建议。
关键词：大学生初创企业,会计要素,财务问题
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会计要素、会计等式概念剖析 篇9
一、关于会计要素
国内会计学教材将“会计要素”定义为“会计对象的基本分类, 是会计对象的具体化, 包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润”。会计对象的基本分类, 会计对象的具体化, 是会计对象的组成部分, 即会计对象的要素。按照概念逻辑理论, 该定义是运用“会计要素”一词来表达“会计对象的要素”之义, 指称“会计对象的要素”。在国外, 人们常用“财务报表要素”来指称“会计对象的要素”。例如, 美国财务会计准则委员会 (FASB) 在其颁布的第6号概念公告中界定了会计对象要素, 却称之为财务报表要素。FASB认为, 财务报表要素是构筑财务报表的积木———就是财务报表所包含的各类项目。
此外, 学界还采用“会计对象要素”指称“会计对象的要素”。比如, 许亚湖 (1993) 的《会计对象要素论》, 劳秦汉 (1994) 的《会计对象要素探析》、《会计对象要素问题刍论》, 孔庆林、李孝林 (2002) 的《会计对象要素比较观》, 孙芳城、孔庆林、李孝林等 (2011) 的《会计理论比较研究》等均采用了“会计对象要素”术语。又如, 唐国平 (2003) 在其《财务会计对象要素研究》一书中指出, 会计要素、会计对象要素与财务报表要素是有区别的。“会计要素”概念较为含糊, 其准确性取决于“会计”之所指;财务报表只是提供会计信息的一种主要手段, 其本质属于财务会计方法, “财务报表要素”混淆了“方法”与“客体”之间的界限, 因此, 主张运用“财务会计对象要素”。再如, 吴水澎、谢诗芬、薛祖云等在《会计理论》 (2007) 一书中强调“会计界对会计要素、会计对象要素和财务报表要素这些概念是相互混用的”, 且相当多地用了“会计对象要素”。
可见, 目前会计界使用“会计要素”、“会计对象要素”、“财务报表要素”指称同一事物———“会计对象的要素”, 这三个语词实际上表达的是同一概念, 这“三名”就是语言学上的同义词。根据名实一致、概念明确、约定俗成、径易而不拂等正名的基本原则, 我们认为, 运用“会计要素”、“财务报表要素”指称“会计对象的要素”不可取, 亦不科学, “三名”中仅“会计对象要素”符合制名诸原则, 是“会计对象的要素”之善名。理由如下:
第一, “会计要素”、“财务报表要素”指称“会计对象的要素”, 名不符实。孔子在春秋末期, 率先提倡“正名”。“名”是中国古代逻辑的基本术语, 相当于语词和概念。正名是矫正名实关系, 正确运用语词和概念。孔子说:“名不正, 则言不顺。言不顺, 则事不成。”所谓“名不正”, 即语词与其所指对象脱离, 名不符实。孔子的“正名”, 要求名称与实际一致, 名实相符 (孙中原, 2009) 。名实相符是事物命名的基本原则, 亦是正名的首要原则。考察事物实体, 按实定名, 是制定名称的关键。“会计要素”、“财务报表要素”, 从名称上看, 应当分别是会计和财务报表系统的要素, 但事实并非如此。在现行会计理论中, “会计要素”、“财务报表要素”指的是会计对象的要素。显然, “会计要素”、“财务报表要素”名称与其指称内容不一致, 名不符实。而运用“会计对象要素”指称“会计对象的要素”, 则名正言顺、名副其实。
第二, “会计要素”、“会计对象要素”、“财务报表要素”指称同一事物, 掩盖了会计对象与财务报表、会计对象要素与财务报表要素之间的对应关系。会计是一个信息系统, 基本上是一个对会计对象进行反映的过程。账户与财务报表是反映会计对象的工具, 账户与财务报表中的财务信息应如实反映一个主体的经济真实。会计对象、账户与财务报表之间存在着密切的联系, 会计对象要素、账户与财务报表要素之间相互对应。比如, 在我国会计实务中, 企业的货币资金、“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”账户与“货币资金”报表项目之间相互对应;企业的未分配利润、“利润分配”账户与“未分配利润”报表项目存在对应关系。从会计对象要素到账户、从账户到财务报表要素、从会计对象要素到财务报表要素的对应, 可能是一一对应, 也可能不是一一对应。如果将会计对象要素和财务报表要素混用, 那么将会掩盖会计对象与财务报表、会计对象要素与财务报表要素之间的对应关系, 可能会对会计理论与实务带来严重的不良后果。
第三, “会计要素”、“财务报表要素”指称“会计对象的要素”, 易引起会计理论与实务的混乱。荀子《正名》指出:“名有固善, 径易而不拂, 谓之善名。”意思是说, 名称有本来就是好的, 通俗易懂, 不引起混乱, 就是好名称。“会计要素”、“财务报表要素”, 从字面上看, 与会计对象没有直接联系。“会计要素”一词极易让人联想到会计系统的要素, “财务报表要素”一词极易让人联想到财务报表系统的要素, 运用“会计要素”、“财务报表要素”指称“会计对象的要素”, 易引起会计理论与实务的混乱。
第四, “会计要素”、“财务报表要素”指称“会计对象的要素”, 难觅会计系统、财务报表系统的要素之善名。荀子《正名》指出, “同则同之, 异则异之。”即是说, 不同事物应有不同名称, 所以要使所有不同的事物, 都要有不同的名称, 不能搞乱。按照系统论的观点, 会计、会计对象和财务报表都是客观存在的, 都可以分别看作是一个系统。会计、会计对象、财务报表是不同的事物, 是不同的系统, 分别存在其自身的要素。会计系统的要素、会计对象的要素、财务报表的要素是不同的事物, 应当有不同的名称。如果将会计对象的要素称之为“会计要素”、“财务报表要素”, 那么我们如何给会计系统的要素命名?如何给财务报表系统的要素命名?A.C.利特尔顿在其《会计理论结构》中指出:“会计系统是个内容广泛的术语。企业交易、会计手段、簿记规则, 以及人员组织, 都是这个机制的相互连结的构成部分。这一整个机制就是会计系统。”会计系统由会计人员、会计凭证、账簿、会计软件等要素构成, 这些要素亦需要一个名称来标示。财务报表由一系列报表项目组成, 这些报表项目有层次之分, 亦需要一个名称来标示。给会计系统、财务报表系统的要素赋予什么样的名称呢?没有比“会计要素”、“财务报表要素”更好的名称了。
毋庸置疑, “会计要素”、“会计对象要素”、“财务报表要素”是约定俗成的产物, 是在某些人员或地域范围内约定俗成之名。会计对象的要素, 为什么西方会计界称之为“财务报表要素”, 国内会计界称之为“会计要素”、“会计对象要素”?这说明, 约定俗成之名也带有一定的随意性。约定俗成之名能否改变?中国社会科学院哲学研究所研究员、中国逻辑史专业委员会主任周云之 (1996) 明确指出, 约定俗成的名称决不是绝对不变的, 含混的甚至错误的约名, 也一定会在约定过程中得到改正。有的“名”显然不符合或违反了后来才明确认识了的客观事实, 这样的“名”就该随实而变。随着人们对客观对象认识的深入, 必然要求对过去约定俗成之名做出更准确、更科学的规定和定义。公孙龙《名实论》指出“以其所正, 正其所不正”, 意思是, 人们可以用名实相符之正名来纠正那些名实不相符的不正之名。如果将会计系统的要素命名为“会计要素”, 将会计对象系统的要素称为“会计对象要素”, 将财务报表系统的要素称为“财务报表要素”, 这符合制名诸原则, 既可以避免概念上的分歧, 又避免理论和实务的混乱, 这应当是科学严密的。
二、关于会计等式
会计等式为会计学工具。若能完全理解会计等式为何物, 会计学即可因之略见梗概。会计等式是什么?Alan·J.Robb, Roy·W.Wallis的《会计词典》 (1985) 说:“会计等式是任一时点一个主体的权益等于其资产的表达, 是复式会计之基础, 可表示为:资产=负债+所有者权益。”Charles T.Horngren等在《会计学》 (2002) 一书中指出:“会计等式是会计学中的一个基本工具, 揭示了企业的资源及对这些资源的要求权之间的关系, 即‘资产=负债+所有者权益’。”杰恩·戈弗雷等编著的《会计理论》 (2007) 肯定:“资产和负债存在于现实世界中, 都是现实世界的事物, 会计等式‘资产=负债+所有者权益’很明显地指出了资产、负债、所有者权益之间的数学关系。”会计等式描述客观存在的资产、负债、所有者权益之间的平衡关系, 仅限于指称“资产=权益”或“资产=负债+所有者权益”。
乔尔·G.西格尔、杰·K.希姆在《会计辞典》 (2007) 一书中则言:“会计等式是指复式记账中一笔交易的借方要素和贷方要素存在的一个等式。对于每一笔交易, 借方合计数等于贷方合计数。例如, 支付100美元给债权人, 要求借记‘应付账款’和贷记‘现金’各100美元。会计等式可以表示成:资产=负债+资本 (所有者权益) 。”
复式记账法记录一笔交易的双面或多面影响。每一笔交易影响至少两个账户, 所以在记录一笔交易时, 要在相互联系的两个或两个以上的账户中进行记录。复式记账中一笔交易的借方要素和贷方要素指的是借方账户和贷方账户。描述账户内或账户间数额关系的等式有个别账户的平衡公式和全部账户体系的平衡公式等。个别账户的平衡公式反映个别账户的发生额和余额之间关系的公式, 如“期初余额+本期增加额-本期减少额=期末余额”。全部账户体系的平衡公式反映全部账户的发生额或余额之间关系的公式。比如“全部账户借方发生额合计=全部账户贷方发生额合计”、“全部账户借方余额合计=全部账户贷方余额合计”、“资产账户的余额=负债账户的余额+所有者权益账户的余额+收入账户的余额-费用账户的余额”等。将损益类账户的余额结转至所有者权益账户, 可得到“资产账户的余额=负债账户的余额+所有者权益账户的余额”。这些等式有反映账户发生额的, 有反映账户余额的, 还有既反映账户发生额又反映余额的。
根据西格尔、希姆的会计等式定义, 会计等式指的应是描述资产、负债和所有者权益账户之间关系的等式。但是, 西格尔、希姆又指出“会计等式可以表示成:资产=负债+资本 (所有者权益) ”。西格尔、希姆可能混淆了“资产=负债+资本 (所有者权益) ”与“资产账户的余额=负债账户的余额+所有者权益账户的余额”。
约翰·J.怀尔德、克米特·D.拉森、巴巴拉·基亚佩塔的《会计学原理》 (2008) 认为:“会计等式, 或称‘资产负债表等式’, 是由企业的资产、负债和所有者权益构成的等式, 其表达形式为‘资产=负债+所有者权益’。”按照怀尔德、拉森、基亚佩塔所言, 会计等式描述客观存在的资产、负债、所有者权益之间的数学关系, 但又将会计等式称为“资产负债表等式”, 这是否科学?“资产负债表等式”, 从名称上看, 应当是反映报表项目之间关系的等式。如果用来指称描述会计对象要素之间关系的等式, 则会导致名实不符, 毕竟会计对象要素不同于财务报表项目。而且, “资产负债表等式”一词极易让人联想到“资产类报表项目金额之和=负债类报表项目金额之和+所有者权益类报表项目金额之和”, 运用“资产负债表等式”指称“资产=负债+所有者权益”, 易引起会计理论与实务的混乱。
国内学者大多认为, 会计等式是反映会计对象要素之间数量关系的表达式, 包括“资产=负债+所有者权益”、“收入-费用=利润”等。
综上所述, 目前会计界使用的“会计等式”是一个多义词, 或者说“会计等式”可表达多个不同的概念。有些学者认为, “会计等式”表达企业的资源及对这些资源的要求权之间的关系, 指称“资产=负债+所有者权益”;有些学者则称, “会计等式”反映会计要素之间数量关系的表达式, 指称“资产=负债+所有者权益”、“收入-费用=利润”等多项表达式;还有学者可能使用“会计等式”指称“资产账户的余额=负债账户的余额+所有者权益账户的余额”或“资产类报表项目金额之和=负债类报表项目金额之和+所有者权益类报表项目金额之和”。
在会计学中, 有众多的等式, 除了反映会计对象要素之间关系的等式外, 还有反映单个账户或账户间的发生额和余额关系的等式、财务报表项目之间关系的等式等, 这些等式亦需要名称来标示。采用什么样的名称呢?荀子《正名》指出:“同则同之, 异则异之。”会计学中应用的等式、反映会计对象要素之间关系的等式、反映单个账户或账户间的发生额和余额关系的等式、反映财务报表项目之间关系的等式是不同的事物, 应当有不同的名称。现行会计理论中将反映会计对象要素之间关系的等式称之为“会计等式”, 尽管用词简练, 但名实不符, 且易引起混乱;其次, 科学术语一般都是单义词, 而目前会计学界使用的“会计等式”是一个多义词, 在使用中可能会产生歧义而影响知识的沟通。因此, “会计等式”并非“反映会计对象要素之间关系的等式”之善名。“会计”一词具有“会计学”含义, 将会计学中应用的等式命名为“会计等式”, 将反映会计对象要素之间关系的等式称为“会计对象等式”, 将描述单个账户或账户之间的发生额和余额之间数量关系的等式称为“账户等式”, 将描述财务报表项目之间数量关系的等式称为“财务报表等式”。这样界定符合制名诸原则, 而且有利于对会计中各种等式进行广泛深入地研究, 明确各种等式之间的关系。
摘要：本文认为, 运用“会计要素”、“财务报表要素”指称“会计对象的要素”, 使用“会计等式”指称“会计对象要素之间关系的等式”违反“名实一致、径易而不拂”等正名基本原则, 建议采用“会计对象要素”和“会计对象等式”。
关键词：会计要素,财务报表,会计对象
参考文献
[1].孙中原.逻辑哲学讲演录.南宁:广西师范大学出版社, 2009
[2].周云之.名辩学论.沈阳:辽宁教育出版社, 1996
环境会计:学科定位与会计要素 篇10
作为可持续发展战略微观基础的环境会计,在20世纪70年代开始作为独立的会计学分支而出现,并在20世纪90年代之后受到了学术界的普遍关注。对于环境会计研究而言,其学科定位以及一些基本理论问题应当是首先需要解决的问题。美国环保局从宏观与微观的视角区分了环境会计概念,但严格意义上环境会计指的是微观层面上的概念(葛建新、房巧玲,2008)。基于微观层面的含义,诸多学者将传统会计学的理论范式应用于环境会计,讨论了包含环境会计目标、假设、要素、报告等基本理论问题,从而建立了一套环境会计理论体系(许家林,2004;袁广达,2010;肖序和郑玲,2011)。
(一)环境会计目标与假设
关于环境会计目标,学术界主要形成了“一元论”与“二元论”两种观点。二元论认为环境会计既是为企业管理控制提供环境会计信息,以提高其经营效率的工具,同时也重视生态效率与社会效益(李宏英,1999;肖维平,1999;王辛平、韩军,2000)。环境会计目标的一元论认为环境会计只是为企业环境管理控制服务的信息系统(张以宽,2002),或者认为环境会计的目标就是为了实现可持续发展(安庆钊,1999)。关于环境会计假设,多数学者认为环境会计假设在遵循传统会计学的一般假设——会计主体、持续经营、会计分期,货币计量等之外,应考虑到环境资源的特殊性而适当放宽其各自假设的外延(许家林等,2004)。
(二)关于环境会计要素的观点总结
当前,学术界主要形成了“三要素论”、“四要素论”、“五要素论”与“六要素论”四种观点。例如,李心合(2002)认为环境会计要素包括环境资产、环境负债和环境成本。也有学者认为三要素是环境资产、环境效益和环境费用(刘永祥,2001)。朱学义(1999)认为环境会计包括资源价值、环境成本、环境收益和环境利润四个要素。持五要素论的学者认为,环境会计要素分为资产、负债、成本、损失、收益五类,其中,环境资源包含在这五类要素中。“六要素论”认为环境会计的对象包括环境资产、环境负债、环境权益、环境收入、环境费用和环境利润。
(三)环境会计信息披露或会计报告研究
关于环境会计信息披露,肖序(2003)提出在企业年报中补充环境资产负债表、环境损益表等附表,以提高披露信息质量,在借鉴国际经验和结合我国国情的基础上,阐释了自然资源资产负债表的功能定位与治理机制,分析了自然资源资产负债表的框架结构以及编制过程中的主要难点及对策。干胜道和钟朝宏(2004)则对可持续发展报告的原则、形式、指标等内容作了系统介绍。此外,一些学者进一步分析了企业的披露动机,以及由此产生的企业环境信息审计问题(李明辉等,2011)。
从学术界对环境会计基本理论问题的研究与争论中不难发现,诸多学者将传统会计学概念应用在了环境会计之上,从而形成了一系列环境会计的基本概念,虽然没有明确给予环境会计与传统会计学并列的学科地位,但形成了同样的实质效果。这种研究范式会带来两方面的不足:首先,姑且不论在实质上所形成的环境会计学科定位本身的合理性,在没有明确指明环境会计学科定位的前提下,直接讨论环境会计目标、假设与要素等基本问题,会导致其答案没有明确的理论依据——学术界在环境会计基本理论问题上的分歧,很大程度上是因为漠视了环境会计的学科定位。其次,由于学科定位模糊所导致的环境会计要素的不确定性,也会导致环境会计研究没有明确的核心问题与研究方向。基于以上两点不足可以看出,在环境会计研究中首要的问题是在合理界定环境会计学科定位的基础上,回答环境会计的基本理论问题——尤其是厘清环境会计要素,进而明确环境会计的核心问题,提高环境会计研究的现实意义。
二、环境会计学科定位
为了明确环境会计的学科定位,应深刻理解环境会计产生的内在机理,从根本上把握环境会计与传统会计的关系,为合理界定环境会计的学科定位提供坚实的理论依据。
(一)环境会计产生的内在机理
环境会计(environmental accounting)产生的根本动力来自于人类对可持续发展的追求。正因为如此,在环境会计研究之初,诸多学者关注的重点便是传统会计在可持续发展战略背景下的不足之处。然而,在更准确的意义上,环境会计产生于环境资源产权制度的完善。在这一点上,环境会计与传统会计并无二致。制度要建立、市场要运行、企业要经营,都离不开与决策相关的经济信息,其中最重要的是成本信息与财务信息(葛家澍,2006)。成本与财务信息作为价格机制下的产物,其运行的前提是产权制度的完善,因此,会计信息系统作为一种货币信息,其根源在于产权制度的完善。
在私有产权制度下,价格机制在资源配置过程中发挥基础性作用的制度基础得以建立,这也是科斯定理的要义所在。换言之,私有产权制度下,市价成为了约束竞争的方式。在市价作为约束竞争或区分胜负的准则下,经营有效性必定以价格为衡量标准,因此,企业要想在市场竞争中取胜,就必须获得有效的价格信息以指导自身的经营活动。但杂乱无序的市价信息并不能有效满足企业经营管理活动的需求。为了提高价格信息的有用性,企业必须生产符合企业内部管理以及其他利益相关者需求的价格信息,当企业以此为目的搜集整理价格信息时,会计信息系统便产生了。
虽然环境会计产生的内在原因遵循与传统会计相同的逻辑,但长期以来环境资源并无稀缺性可言,从而导致在环境资源的利用方面没有竞争性行为,也就没有环保制度的产生,因而没有环境会计的诞生。然而,随着工业化进程的加速,经济发展对环境资源的污染与破坏程度日益严重,环境资源日益稀缺,在环境资源利用方面产生了竞争性行为与相应的环保制度。对于私有产权可以清晰界定的环境资源(如碳排放权),其市场交易使其自然可以进入企业的总资产之中,环境会计并不需要建立独立的会计体系。传统的会计框架足以解决环境资源的所有问题,其特殊之处无非体现在具体的计量问题上,这自然只是一个技术问题。
难点在于诸多环境资源的私有产权难以界定,从而导致环境会计问题的复杂化。对于私有产权无法界定的环境资源,取而代之的是政府作为全体公民的代理人行使环境资源的所有权,具体表现为政府颁布环保法律法规对企业环境资源利用行为加以约束。环保制度的约束下,环境资源不再是免费使用的资源,也就意味着环境成本与费用的发生。对于追求经营效率的企业而言,企业目标的实现关键在于控制成本与费用。在市场机制的大环境中,环境成本与费用最终必然以货币信息为衡量标准。为了控制成本与费用,企业必须搜集整理环境成本与费用的货币信息,环境会计应运而生。概言之,日益稀缺的环境资源催生了日益完善的环保制度,这给企业带来了相应的成本与费用,出于控制环境成本与费用的需要,环境会计开始出现。
(二)环境会计:环境资源的会计处理
从环境会计产生的内在机理可以看出,环境会计产生的内在动因与传统会计是一致的。具体而言,当环境资源稀缺性程度提高,环境资源失去了与其他资源的特殊性,因而成为了企业的一种资产或成本,最终由于控制环境成本与费用的需要产生了相应的会计诉求,环境会计开始出现。环境会计这一特殊的物理属性在导致环境会计诞生时间较晚以及核算的复杂之外,并不会导致环境会计产生与传统会计相比的实质性区别。可以将环境会计定义为传统会计核算中对环境资源的会计处理,而不需要独立地建立一套环境会计理论体系。具体而言,有以下两点理由。
第一,将环境会计视为传统会计核算中对环境资源的会计处理,是一种可行的方法。一方面,如果环境资源的私有产权可以明确界定,此种环境资源就具备了进入市场交易之中的制度基础。从企业的视角看,通过市场购买某种环境资源之后,此种环境资源自然成为企业的一项资产。在企业的生产过程中,企业资产通过转化为成本而实现周转,同时,企业需要对这一系列过程进行确认、记录、计量与报告。在此情况下,并没有所谓的环境会计出现,环境资产与其他资产一样,在企业统一的框架体系中得到了核算。另一方面,虽然环境资源私有产权难以界定——正是在这一点上,建立环境会计独立的体系似乎有了合理之处——但如前所述,环保法律法规的约束作用下,企业需要付出环境资源的成本与费用,环境成本与费用的发生则可以直接计入成本与费用要素之中,而不需要对传统会计学框架作出实质性调整。因此,仍然可以在不改变传统会计学框架的基础上,将环境会计视为传统会计中对环境资源的会计处理。
第二,将环境会计视为传统会计核算中对环境资源的会计处理,也是审视环境会计必要的视角。首先,从财务会计的角度看,如果将环境会计视为独立的会计学科,那么企业将会出现两套财务报表。一个是企业传统的财务报表体系,另一个则是环境财务报表体系。理论上,环境会计也可以形成包含环境资产负债表与环境利润表等在内的财务报告体系。然而,对于外部需求者而言,重要的是企业整体的财务状况与经营成果。企业所有者以及潜在投资者,并不会真正关心企业对某些个别生产资产的经营效率。其次,从管理会计的视角看,企业内部管理者追求的也是企业总体经营效率的最大化,管理控制的整体性与系统性,也必然要求管理会计的系统性与整体性。因此,只有完全融入了整体的管理会计报告体系之中,环境会计才能发挥其应有的价值。
三、环境会计要素
界定环境会计学科定位对于明确环境会计研究方法具有重要的指导意义。环境会计只是传统会计框架下环境资源的会计处理,这一学科定位意味着环境会计属于传统会计的一部分,因此没有必要去讨论环境会计的目标、假设、报告等,在这些基本理论问题上,环境会计与传统会计学是一致的。相反,可以且应该以传统的会计框架为基准纳入环境资源,然后以此为基础明确环境资源会计的核心问题或特殊之处。
因此,可以从多种角度将环境资源纳入传统会计学框架中,但作为会计核算对象的具体化与基本分类,会计要素是反映会计主体财务状况和经营成果的基本单位,也是构成会计报表的基本要素。以传统的会计要素为框架纳入环境资源,明确环境会计要素,可以更有效地突出环境会计领域真正应该被关注的问题。中国《企业会计准则》将会计要素界定为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六大要素。以这六大要素为基准比照环境资源,可得出以下几点结论。
(一)环境会计包含环境资产要素
资产(capital)是指由企业过去经营交易或各项事项形成的,由企业拥有或控制的,预期会给企业带来经济利益的资源。如前所言,当企业在市场上购买了环境资源之后,环境资源便成为了由企业控制且能够为企业带来未来现金流量的一项资产。企业需要对环境资产经营活动进行会计核算,以此来提供环境资产的货币信息,以满足企业管理活动的需求。环境资产会计处理要点包括:(1)由于环境资产的特殊性,应在财务会计准则中增设环境资产科目;(2)由于环境资产与其他资产一样,都是企业通过市场交易或其他方式获得的经济流入,企业应以货币为单位计量环境资产,必要时可以采取非货币计量属性,但在市场机制下,任何计量属性最终都将转化为货币信息。
(二)环境会计包含环境费用要素
费用(expense)是企业在日常活动中发生的会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。环境费用形成的方式有二。一是在企业生产过程中,环境资产转化而来;二是来源于企业受到的环境罚款或相关费用。前者的会计处理相对容易理解,只是在环境资产的确认、计量、记录的基础上,进行成本的归集与分配。后者则可以视为企业利用环境资源而付出的代价,其实质也是企业购买的环境资产,只是由资产瞬间转化为了企业的费用,因此企业可以将其直接计入环境费用要素之中。与环境资产的会计处理一致,应该在费用要素下单独设置环境费用科目,以核算相应的环境费用或成本。关于计量属性,环境成本应与环境资产一致,都以货币计量为主。
(三)环境会计不包含环境负债与环境所有者权益要素
首先,环境资产要么以负债的形式,要么以所有者权益的形式进入企业的总资产或费用之中,而现行的会计科目完全可以核算环境资产与环境费用的这两种来源形式。其次,企业建立环境负债与环境所有者权益两类科目也没有实质意义。从一般意义上看,负债与所有者权益要素内部具体科目的设置,与企业资产类别之间没有必然的联系。作为企业资产或费用来源的产权性质,负债与所有者权益要素应该从产权性质的维度区分出各种具体的科目,而不是以某种资产类别为定语而加以界定。一个现实的例子是,虽然企业之间的资产类别千差万别,但所有的企业都遵循着相同的负债与所有者权益科目。如果负债与所有者权益内部的科目需要重新调整或设计,那么其根源必然在于负债与所有者权益要素内部科目设置本身的某种原因,而不在于企业是否增加了某种资产或费用。
(四)环境会计也不包含环境收入与环境利润两类要素
一般而言,收入的获得并不是某个单独资产的市场交易结果,而是诸多资产经过生产组合并在市场上出售之后的经济流入,即收入是一个总和意义上的概念,不需要也不可能以独立的资产来界定收入的性质。事实上,需要以资产类别进行分别核算的是与收入相配比的费用,而不是收入本身。也正是由于这个原因,环境会计也不包含环境利润要素。
综上所述,环境会计包含且仅包含两个会计要素——环境资产与环境费用,因而环境会计研究应以环境资产与环境费用为核心。
四、结语
环境会计产生的内在机理与传统会计并无二致,都是源自产权制度的完善。在环保制度的作用下,环境资源不再是免费使用的资源,因而环境资源成为了企业的一项资产或直接成为一种费用。环境资源的资产化或费用化,除了给传统会计框架增添了一种新的资产或费用之外,并没有给传统会计基础理论带来任何实质性的冲击。无论从财务会计还是管理会计视角,独立地建立环境会计框架都不具备足够的现实意义。应将环境会计视为传统会计中环境资源的会计处理,环境会计目标、假设等基本范畴应与传统会计保持一致。鉴于此,研究环境会计的正确思路应该是在传统的会计框架下纳入环境资源,并由此明确环境资源所涉及到的会计学问题。以六大会计要素为基准,纳入环境资源之后可以得出环境会计的两大要素——环境资产与环境费用。
基于环境会计的两大要素,可以进一步地认识到环境成本的重要性。首先,环境成本是环境会计的重点所在。从企业内部角度看,更多的情形下,环境资产以成本的形式进行周转,环境费用也以环境成本为主要内容;从对外披露角度看,环境信息披露无非是在某个时点上对资产状况,以及纳入环境成本之后的经营成果等财务信息的总结与报告。其次,环境成本也是环境会计研究中的难点问题。一是由于环境资源特殊的物理属性,导致其在归集分配中涉及到更多与其他资源不同的会计处理方法。二是由于不同的环境资源对应着不同的环保法律法规,因而不同环境资源的成本核算也具有很大的不同之处。简言之,如果环境成本得以有效核算,环境会计最重要的问题便得到了解决。关于环境成本核算,国内外主要形成了物质流成本会计、生命周期成本会计、完全成本会计等方法(肖序、熊菲,2015;Nicole,2008;Burnett and Hansen,2008;Guenther et al,2012)。然而,环境成本会计研究尚没有形成完善的核算方法,远没有形成完善的确认、计量、记录与报告体系,学术界应给予这一研究方向更多的关注,以推动其取得实质性进展。
摘要：合理界定环境会计的学科定位与会计要素,对于明确环境会计研究方向至关重要。在论证环境会计产生机制的基础之上,可明确环境会计的学科定位——环境资源的会计处理,进而得出环境会计研究的基本思路,即以传统的会计框架为基准纳入环境资源,而不是以环境资源为基准构建另一个会计框架。据此,以六大会计要素为框架纳入环境资源,可推出环境会计的两大要素与研究核心——环境资产与环境费用。
数学课堂的第一要素——问题设计 篇11
关键词 问题 设计 数学 课堂
数学是思维的体操。问题是数学的心脏，问题的设计是数学问题解决教学过程设计的关键，也是数学课堂的首要选择。教育学上把问题定义为：“给定信息和要达到的目标之间有某些障碍，需要被克服的刺激情境。”问题设计就是设计一个（或一组）问题，让学生在解决问题的过程中“做数学，学数学，增长知识，发展能力”。一个好的问题，可以让学生展开充分的思考。那么什么样的问题才是好问题，什么样的问题设计才能促进数学课堂的和谐呢？
一、问题设计要具有开放性
数学课堂的问题一定是开放的。解决问题的策略多途径，使用的数学思想方法多渠道，条件的不断变换，问题背景的多样性，多渠道讨论或结论的发散，问题条件与结论的自由组合得来的不一定成立的命题。这样的开放，决定了问题解决的时间和空间一定开放，思维上更注重各种认知的参与和各种思维综合能力的发挥。
文具店有三种价格的钢笔，分别是每支2元、4元、5元，如果妈妈给你20元钱去买钢笔，你可以怎么买？面对这样的问题，学生马上就可以想到买同一种价格的钢笔有以下三种买法：①买每支2元的可以买20÷2＝10(支)；②买每支4元的可以买20÷4＝5(支)；③买每支5元的可以买20÷5＝4(支)。至于如果买两种或两种以上价格的钢笔，还有很多不同的买法。我看到学生的智慧在这里得到了充分的展现，在交流过程中，我尽可能地让学生发表自己的不同看法，让学生有话想说，有话能说。一些学困生也能着手解决问题，学优生有能充分施展他们才华的空间，这才是开放的数学课堂。不过，这里的问题一定是开放有度的，和数学紧密相关的，否则就会适得其反。
有时，由于老师开放性太大，又没有及时的给予指导，所以最后学生讨论的话题和数学本身的关系就不大了。数学课堂的问题设计要具有开放性，但是开放要有度！
二、问题设计要具有启发性
任何知识都不是孤立的，都是由旧知识发展而来的，数学课堂中老师一定要关注到这一点。在教学过程中，教师是课堂的组织者和领导者，教师的责任不在于简单地教给学生一个结论，而在于引导学生通过自己的思维活动掌握获取知识的过程和方法。因此，在问题设计时，教师要考虑到新旧知识的内在联系，启发学生通过自己的积极思维，主动地找到答案。
计算三角形的面积这一节课时，需要用到平行四边形面积计算的知识，教师就可以提出以下几个问题：①可以把三角形转化成什么图形？②怎样把三角形转化成平行四边形？③怎么计算转化后的平行四边形的面积？④平行四边形的面积跟三角形的面积之间有什么关系？⑤怎样通过平行四边形的面积求出三角形的面积？
这样一来，学生在复习有关平行四边形面积知识的基础上，能够主动领悟新知识，容易理解和掌握三角形面积计算与相关知识的衔接，在讨论解答的过程中，自己学会了三角形面积的计算方法，这使学生感到新知识与旧知识之间的联系。通过一步步的由浅入深沿着知识的阶梯不断攀登，从而发展了学生的思维能力。
三、问题设计要出于学生的实际需要
《数学课程标准》指出：“数学教学活动必须建立在学生的认知发展水平和已有的知识经验基础之上。”教师要根据学生已有的知识水平和生活经验，创设富有挑战性的问题设计，激发学生的思考动机，使学生能忘情地投入到学习活动中去。
在教学《年、月、日》一课时，由于我考虑到学生对这一内容并不陌生，因此挑战性地创设了一个问题情景：“你们能结合自己的生活体验，说一说一年有多长？一个月有多长吗？一天又有多久吗？”由此引出了本节课的课题。由于问题贴近学生的真实生活，激發起学生的兴趣和求知欲，学生从亲身体验中很快感受和理解了新知，学习积极性空前高涨，真真切切地感受到数学存在于生活中的方方面面。
生活中处处存在数学问题，课堂中的数学问题如果是从生活的事物中提炼出的，会激发学生的学习兴趣。接着运用数学知识解决实际生活问题，让数学为实际生活服务。
四、问题设计要注意思维的实践价值
数学问题设计的目的是为了培养学生的数学思维，让学生在数学实践活动中，增加体验，让学生把思维实践重点放在对数据进行观察、对比、类比、归纳概括一般规律上，最后提供运用规律，发展学生的数学能力。
在教学《商不变的性质》时，我给学生创设了一个故事形式的问题情景：一天兔妈妈给小兔分萝卜，兔妈妈对一个小兔说：“给你8个萝卜，平均分给4只小兔吃。”小兔听了连连说：“太少，太少。”兔妈妈又说：“好，给你80个桃子平均分给40只小兔，如何？”小兔又问：“再多给点行吗？”兔妈妈很慷慨大方地说：“那好吧，给你800个萝卜平均分给400只小兔，你满意了吧！”小兔高兴地笑了，兔妈妈也笑了……我在学生也开怀大笑的同时及时提问：“你们说，谁的笑是聪明的一笑？为什么？”由于情景中蕴涵的计算是学生生活中已有经验的积累，因而这一问恰到好处地为引导学生自己去发现商不变性质的奥秘作了铺垫。
好的问题设计要考虑思维的实践价值。在课堂教学中，引导学生理解问题的实质，看透问题的本质，追根溯源，从而优化学生思维品质。教师要通过问题的设计来激起学生好奇，开阔学生的思路。
预算会计要素初探 篇12
在资产负债表三个要素资产、负债和净资产中, 资产、负债是所在组织 (营利组织一企业、非营利组织一财政、行政和事业单位) 共有的会计要素, 而净资产是预算会计中特有的。它们之间的关系等式为:资产=负债+净资产。在预算会计中, 资产、负债和净资产 (企业会计中称为所有者权益) 三个要素有着不同于在企业会计中的特点。主要表现如下:
第一, 行政事业单位的资产通常不使用“拥有或控制”这一企业会计常用的确认标准, 而使用“占用或使用”这一标准来确认资产。因为行政事业单位的资产具有取得的无偿性和使用的非经营性或非盈利性的特点 (除开事业单位的附属企业和已纳入企业会计核算体系的事业单位) , 特别是行政单位的资产尤其是固定资产通常由政府直接提供的, 而不需由行政单位用其业务收入去购买。
第二, 预算会计中资产有限定性和非限定性之分。资产的限定性, 是指资产的提供者 (包括拨款人和赠与人) 对所提供的资产规定一定的限制, 拨款人和赠与人通常是以通过法规、行政命令或协议等方式对其所提供的资产附加限制, 接受资产的非营利组织必须给予以遵守。从时间角度看, 限定性有暂时性限定和永久性限定之分。与此相对应, 其他资产可归为非限定性资产。资产的限定性是非营利组织区别于营利组织的一个独特方面。
第三, 非营利组织的负债主要表现为流动负债。如财政总预算会计的负债主要表现为高信用的国债以及因财政周转金的融通而形成的借入财政周转金和因体制结算而形成的与上级往来等流动负债;由于国家规定行政事业单位都不得以发行债券的方式来筹集长期资金, 同时银行也一般只对其提供短期借款而基本上很少提供长期货款, 所以行政事业单位的负债主要是流动负债。因而非营利组织基本不存在资本结构问题及利用杠杆作用问题, 但是这却是以盈利为目的的经营性组织-企业必须考虑的问题。
1.1 非营利组织不存在现实的所有者, 其净资产不体现企业那样的所有者权益。
1.2 出资者, 如拨款人、捐款人, 是非营利组
织净资产名义上的所有者, 他们不要求出售、转让或索偿其所提供的资财, 也不要求凭借其所提供的资财获得经济上的利益。
1.3 实际上, 非营利组织由于不以营利为目的, 客观上也无法为其资财的提供者带来经济上的利益。
1.4 现实中, 非营利组织的一些资财提供者
通常对其所提供资财的使用、维持规定某些限定, 即非营利组织的某些净资产具有限定性。同资产的限定性一样, 对净资产的限定也可分为暂时性限定与永久性限定。
2 收入支出表要素
预算会计中收入支出表的等式关系为:收入-支出=结余。其中, 收入要素与营利组织的收入要素有着显著的差别, 而支出要素是其特有的, “结余”没有作为一个会计要素。具体分析如下:
第一, 非营利组织的收入具有以下特殊性:
从性质看, 非营利组织取得的收入是为了补偿支出, 而不是为了营利;提供产品或劳务等活动的价格或收费标准不完全按照市场经济价值规律来决定, 甚至无偿提供或免费服务。即非营利组织就其所提供的产品或劳务通常取得较低的收入或者甚至不取得收入;政府拨款一方面是为非营组织的存续发展, 另一方面含有补贴性质。即有些拨款属于对低价格、低收费服务的一种弥补。从口径看, 非营利组织的收入是大口径的而完全不同于营利组织小口径收入概念。非营利组织的收入不仅包括业务收入, 还包括投资利益、利息收入、捐赠收入和政府性的各类拨款等。
从限定看, 非营利组织的收入有限定性与非限定性之分。如, 接受的捐款, 若捐款人关于这笔款项有规定的使用要求或期限, 那么这笔接受的捐赠收入就属于限定性的收入。
第二, 非营利组织的支出要素在设计上, 需要与收入要素相配合。同时支出与企业会计的费用相比在许多方面有特殊性。
从功能和目的看, 非营利组织的支出有着财政资金再分配以及按照预算向所属单位拨出经费的性质。
从口径看, 与收入的大口径相一致, 非营利组织的支出也是大口径的。非营利组织的支出不仅包括费用性支出 (狭义费用) , 还包括资本性支出。
从限定看, 与限定收入与非限定性收入的区分相一致, 非营利组织的支出也可分为限定性支出和非限定性支出, 这也是资财提供者的规定要求使然。
从确认看, 非营利组织的支出的确认有的采用权责发生制, 有的采用收付实现制。而费用的确认基本采用权责发生制。
从成本核算看, 非营利组织的产品、劳务、项目等, 需要单独核算成本的, 可以另外单独核算处理, 这并不否认支出要素的内涵与外延。
第三, 结余是非营利组织在一定期间收入与支出相抵后的差额。由于非营利组织不以营利为目的, 其收入与支出的确认口径与企业收入与费用的确认口径有着明显的差别。非营利组织的结余与企业利润相比, 有着明显的特殊性, 主要表现如下:
2.1 非营利组织的收入与支出通常也有差
额, 这个差额并不表现为利润 (或亏损) , 而表现为结余 (或负结余) 。但非营利组织并不追求这个余额, 而是客观以予以反映, 以提供有用的会计信息。
2.2 在性质上, 非营组织的结余表现净资产
的变动, 其属性为净资产, 而企业的利润表现为所有者权益的变动。
2.3 企业利润存在分配问题并且 (正) 利润
必须履行纳税义务。非营利组织的结余一般不存在分配问题。非营利组织正结余不需履行纳税义务, 负结余实质上是对净资产的冲减。
2.4 非营利组织的结余没有明确的方向性, 而企业利润表现为贷方余额。
2.5 非营利组织的结余有限定性与非限定
性只分。限定性结余是限定性收入与限定性支出相抵后的结余, 非限定性结余是非限定性收入与非限定性支出相抵后的结余。
正因为如此, 结余是否作为非营利组织的一个独立会计要素, 存在不同观点。
赞成把结余作为一个独立会计要素的观点认为, 如同企业会计的收入、费用和利润三要素构成企业“损益表”的基础一样, 收入、支出和结余三要素构成了预算会计的第二等式:收入-支出=结余, 可以作为“收入支出表”的基础, 以系统完整地反映非营利组织的收支情况及其结果。而且关心非营利组织收支情况及其结果的会计信息使用者, 也当然希望能提供有关结余的信息。
不赞成把结余作为一个独立会计要素的观点认为, 其一, 结余的本质属性为净资产, 其作为独立要素的经济意义不大。其二, 对非营利组织来说, 重要的是年度预算的执行情况。结余作为一个要素, 平时无法反映出收支结余情况的真实结果, 即没有实际的内容。其三, 结余作为预算的执行结果, 有很大的不确定性, 可能有, 也可能没有;可能是贷方余额, 也可能是借方余额。那么连余额的方向性都无法确定, 作为要素是不合适的。
当然, 最终结余没有作为独立要素。而实际上, 不将结余作为独立会计要素并不影响预算收支以及结余的核算和对预算执行的检查分析。
参考文献
[1]中华人民共和国财政部:财政总预算会计制度, 行政单位会计制度、事业单位会计准则、事业单位会计制度, 1997年、1998年开始实施.