准则修订

准则修订（通用11篇）

准则修订 篇1

公允价值计量是我国企业会计准则体系与国际财务报告准则趋同的一个重要方向。2011年5月国际会计准则理事会发布了《国际财务报告准则第13号——公允价值计量》, 为了适应我国企业和资本市场发展的实际需要, 提高会计信息质量, 2014年1月28日我国财政部发布《企业会计准则第39号——公允价值计量》。7月23日, 我国财政部发布修订了《企业会计准则——基本准则》。新准则的变化将不可避免地带来一系列影响, 本文通过对新旧《企业会计准则——基本准则》的比较, 分析其前后的变化及带来的影响。

一、新旧《企业会计准则——基本准则》的比较

仔细阅读新颁布的《企业会计准则——基本准则》就会发现, 新的基本准则与2006年的版本相比, 主要修改了第四十二条第五项, 关于会计计量中对公允价值的描述。旧版《企业会计准则——基本准则》对于公允价值计量的表述为:“ (五) 公允价值。在公允价值计量下, 资产和负债按照在公平交易中, 熟悉情况的双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。”新《企业会计准则——基本准则》第四十二条第五项具体表述如下:“ (五) 公允价值。在公允价值计量下, 资产和负债按照市场参与者在计量日发生的有序交易中, 出售资产所能收到或者转移负债所需支付的价格计量。”

对比新旧准则对关于公允价值计量的表述, 就会发现此次修改的关键点主要有以下四个方面。

1.“交易主体”的重新界定。

新《企业会计准则——基本准则》对采用公允价值计量的交易主体表述为“市场参与者”, 而旧《企业会计准则——基本准则》是以“熟悉情况的交易双方”来表述。根据2014年1月28日我国财政部发布《企业会计准则第39号——公允价值计量》对市场参与者的表述“市场参与者, 是指在相关资产或负债的主要市场 (或最有利市场) 中, 同时具备下列特征的买方和卖方: (一) 市场参与者应当相互独立, 不存在《企业会计准则第36号——关联方披露》所述的关联方关系; (二) 市场参与者应当熟悉情况, 能够根据可取得的信息对相关资产或负债以及交易具备合理认知; (三) 市场参与者应当有能力并自愿进行相关资产或负债的交易。”

可以看出, 市场的交易主体不仅应当熟悉情况, 而且还有能力且自愿进行交易, 同时还必须是相互独立的。通过对交易主体的重新表述, 把交易主体进行了更精确的界定, 和原来的交易主体表述相比, 明确排除了关联交易的双方, 并且把交易主体的行为能力也进行了界定, 从一定程度上排除了公允价值可能不公允的情况, 为保证会计信息质量提供了有力保证。

2. 增加了公允价值确认时点“计量日”的界定。

新《企业会计准则——基本准则》把公允价值计量依据明确为“在计量日发生的有序交易中形成的价格”。“计量日”这一时点的界定, 确定了相关资产或负债的公允价值确定的时间范围, 必须是在进行确认资产负债价值的当天发生的有序交易中形成的价格。

旧《企业会计准则——基本准则》关于公允价值计量的描述中, 并没有明确公允价值确认的时间, 就会使公允价值的计量呈现相对模糊性和较强的随意性, 从而不可避免地会带来相关财务信息的相关性缺失。而新《企业会计准则——基本准则》关于计量日的明确界定, 使得公允价值计量的可操作性更强, 充分保证了会计信息质量的相关性和及时性。

3. 对确定公允价值的“交易”的界定。

旧版《企业会计准则——基本准则》对确定公允价值交易的表述为, 熟悉情况的双方“自愿进行的公平交易”, 新《企业会计准则——基本准则》的描述为在计量日发生的“有序交易”。根据《企业会计准则第39号——公允价值计量》的表述“有序交易, 是指在计量日前一段时期内相关资产或负债具有惯常市场活动的交易。清算等被迫交易不属于有序交易。”同时还指出“企业以公允价值计量相关资产或负债, 应当假定出售资产或者转移负债的有序交易在相关资产或负债的主要市场进行。不存在主要市场的, 企业应当假定该交易在相关资产或负债的最有利市场进行。”其中“主要市场, 是指相关资产或负债交易量最大和交易活跃程度最高的市场。最有利市场, 是指在考虑交易费用和运输费用后, 能够以最高金额出售相关资产或者以最低金额转移相关负债的市场。”

这样就把确定公允价值的交易进行了明确的界定, 不仅界定了交易的惯常性, 不是偶然非正常的交易, 同时界定了交易的市场环境, 必须是主要市场或最有利市场中的交易。可以看出, 新准则更强调市场的价值判断作用, 同时通过对交易市场的界定, 就使得原来可能的私下交易转变为公开的惯常的主要或最有利的市场交易, 使原来可能的会计操纵变得更加不易, 从另一方面提高了会计信息质量的相关性和可靠性。

4. 对纳入公允价值计量的资产或负债的界定。

旧《企业会计准则——基本准则》的表述是能够“交换或清偿”的资产或负债, 新准则中的表述则是能够“出售或转移”资产或负债。这样一来, 可以用公允价值计量的资产或负债不仅仅是能够交换的资产或清偿的债务, 凡是可以出售或转移的资产或负债, 只要符合条件, 都可以进行公允价值计量, 扩大了企业采用公允价值计量的资产和负债的使用范围。

二、《企业会计准则——基本准则》修订的影响

《企业会计准则——基本准则》不仅统驭着具体准则的制定, 也是为会计实务中出现的、具体准则尚未做出规范的新问题提供会计处理的理论依据。《企业会计准则——基本准则》的修订不仅会影响到企业的会计事项处理, 同时对审计等其他相关行业 (专业) 带来了广泛的影响。

1. 对企业的影响。

企业采用公允价值计量的行为往往可以分为两种:一种是主动采用公允价值计量, 主要是为了适应企业投融资的需要, 通过公允价值计量向外界传达公司价值或实力被市场认同程度的信息;另一种是被动采用公允价值计量, 企业主要是出于适应会计政策的变动或政策性要求而采用的。

新《企业会计准则——基本准则》关于公允价值的表述扩大了可采用公允价值计量的资产负债的范围, 将不可避免地影响公司的财务报告, 进而会对企业的经营活动等方面产生影响。对企业来讲, 如果采用公允价值计量出具的财务报告会给公司带来有利的影响, 比如和原来计量属性报告相比会提高公司的利润率或降低公司的资产负债率, 那么公司会非常愿意采取公允价值计量模式。同时公司出于纳税筹划的考虑, 资产从原来的计量模式转换为公允价值计量的时机选择将是公司进行经营决策的一个主要考虑因素。

2. 对企业会计人员的影响。

新《企业会计准则——基本准则》关于公允价值的表述扩大了可采用公允价值计量的资产负债的范围, 在企业的会计实务操作中, 除了企业会计准则明确要求运用公允价值计量的资产和负债以外的其他资产和负债, 哪些可以采用公允价值计量、何时采用公允价值计量对公司最有利, 这些会计政策的选择都需要会计从业人员的专业判断。同时, 在对相关资产负债进行公允价值计量的过程中, 如何确定主要市场或最有利市场、采用什么样的估值技术对相关资产或负债的公允价值进行估算相关性最强, 也需要准确的专业判断。因此, 会计人员应当不断学习提高自己的执业水平。

3. 对审计的影响。

由于会计和审计的密切相关性, 会计准则的相关改变必将给审计带来很大影响和冲击。企业会计人员公允价值计量的采用是否合理合规、公允价值的确定是否合理合规, 将会严重影响企业财务报告的真实性和相关性。因此, 审计人员在对企业审计时应考虑到公允价值的确定是否准确, 相关资产或负债的公允价值计量的应用是否合理。这一切都会加大审计人员对公司资产或负债价值核查工作量, 当审计专业人员自身知识不能够解决相关问题时, 就有必要引进更多的企业价值评估专家或补充自己相关方面的专业知识, 提高审计人员的执业水平和职业素养。这在一定程度上会增加审计费用, 同时可能会推动相关审计准则的修订以适应会计准则的相关变化。

4. 对资产评估业务的影响。

由于公允价值的确定需要适当的估值技术对相关资产或负债的公允价值进行估算, 为了保证会计信息的可靠性和相关性, 企业会计人员有可能需要请教有关资产评估专家。同样审计人员在审计过程中也可能需要资产评估专家的指导和参与, 这种状况在一定程度上扩展了资产评估业务, 推动了资产评估业的发展。但同时我们也应该看到, 当资产评估专家出具的评估价值纳入会计信息系统形成财务报告对外披露时, 其承担的法律责任也随之而来。对于资产评估人士来说, 参与公司资产公允价值评估带来的法律风险也不能忽视。

摘要：2014年7月23日, 财政部修订发布了《企业会计准则——基本准则》, 同时宣布在公布之日生效。本文主要比较分析了新旧《企业会计准则——基本准则》关于公允价值计量的不同表述及影响, 并进一步分析了新《企业会计准则——基本准则》对公允价值的重新表述带来的对企业、会计人员、审计、资产评估业等方面的影响。

关键词：企业会计准则,基本准则,比较,影响

参考文献

[1] .财政部.关于修改《企业会计准则——基本准则》的决定.财政部令第76号, 2014-07-23

[2] .财政部.关于印发《企业会计准则第39号——公允价值计量》的通知.财会[2014]6号, 2014-01-26

准则修订 篇2

A 700万元 B 1000万元 C 490万元 D 300万元 正确答案： A

2.同一控制下企业合并形成的长期股权投资成本的确定依据为： √

A 被合并方个别财务报表 B 被合并方合并财务报表 C 合并方个别财务报表 D 合并方合并财务报表 正确答案： B

3.被合并企业可辨认净资产公允价值为1000万元，合并方持有的份额为70%，如果合并方所支付的合并对价为950万元，那么商誉应为： √

A 700万元 B 300万元 C 250万元 D 150万元 正确答案： C

4.在持股比例为（）时，要采用权益法核算长期股权投资。√

A 0—20% B 10%—30% C 20%—50% D 60%—75% 正确答案： C

5.投资性房地产包括建造或开发过程中拟用于出租的建筑物，若其公允价值无法可靠确定，但预期完工后的公允价值能持续可靠取得，应当先以（）计量该在建投资性房地产。√

A 成本 B 收益 C 利润 D 估值 正确答案： A

6.或有对价指的是购买日当天所发生的一部分不能完全决定的成本，在实务当中主要是： √

A 评估成本 B 人力成本 C 行政成本 D 融合成本 正确答案： D

7.在合并当天，购买方按照第20号会计准则“企业合并”的规定编制的合并报表称为： √

A 期初报表 B 期中报表 C 期间报表 D 期末报表 正确答案： C

8.某企业的实物资产账面价值为600万元，商誉为20万元，如果经测试企业的可收回金额为580万元，则此时其实物资产价值应为： √

A 620万元 B 600万元 C 580万元 D 560万元 正确答案： C

9.国际财务报告（IFRS）第8号“分部信息的披露”规定，在确定分部的时候可以考虑按照业务编制分部报告，也可以考虑按照（）编制分部报告。√

A 规模 B 收益 C 归属 D 地区 正确答案： D

10.在实务中比较常见的混合工具是： √

A 债务性融资债券 B 权益性股票 C 可转换公司债券 D 可交易性期货

正确答案： C 判断题

11.同一控制下企业合并形成的长期股权投资成本应采用购买法，并按照付出对价的公允价值计量。此种说法： √

正确 错误

正确答案： 错误

12.非同一控制下企业合并时，合并方要支付合并对价，并作为企业合并所取得的长期股权投资的成本。此种说法： √

正确 错误

正确答案： 正确

13.按权益法核算的长期股权投资单位统称为合营企业。此种说法： √

正确 错误

正确答案： 错误

14.所有的资产在计提减值时都采用迹象法。此种说法： √

正确 错误

正确答案： 错误

15.合并方和被合并方各自编制的个别报表就是合并成本。此种说法： √

正确 错误

浅析修订无形资产准则的现实意义 篇3

2006年2月我国财政部发布的新企业会计准则体系中，《企业会计准则第6号——无形资产》（以下简称新准则）与2001年1月发布的《企业会计准则——无形资产》（以下简称旧准则）相比变化较大。本次无形资产准则的修订，改变了旧准则存在的诸多不足，使无形资产的确认、计量更趋合理，对企业的发展具有重要的现实意义。

一、新无形资产准则修订的主要内容

（一）对企业内部研究开发费用的会计处理进行了修订

新准则规定，企业内部研究开发项目的支出，应当区分为研究阶段支出和开发阶段支出。研究阶段支出应于发生时计入当期损益，开发阶段符合确认条件的开发支出确认为无形资产，即新准则对研究开发费用的费用化进行了修订。研究费用依然是费用化处理，进入开发程序后，对开发过程中发生的费用如果符合相关条件的，就可以资本化，改变了旧准则研究、开发费用一律费用化的规定。

（二）新准则改变了投资者投入无形资产入账价值的确认规定

新准则规定，投资者投入无形资产的成本，应按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

与旧准则相比，新准则取消了“企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价值”的规定，强调了投资双方确认的价值依据必须是合同或协议，并强调合同价或协议价必须公允。

（三）新准则增加了不确定使用寿命无形资产会计处理的规定

在旧准则中，只规定了有限使用寿命无形资产的会计处理，而新准则增加了不确定使用寿命无形资产会计处理规定。新准则规定，企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命，将无形资产分为使用寿命有限、使用寿命不确定的两类，对无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。对使用寿命不确定的无形资产不应摊销，只计提减值。

（四）有限使用寿命无形资产摊销的改变

1.新准则提出了确认预计净残值的标准，而旧准则没有这一标准

新准则规定，有限使用寿命的无形资产，其残值应当视为零，但以下情况除外：（1）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；（2）可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用结束时很可能存在。

2.摊销方法的改变

新准则规定，企业无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式，这些方法可能包括直线法、递减余额法、生产总量法等等。对无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。与旧准则相比，新准则改变了一律分期平均摊销的做法。

3.摊销确认的改变

新准则规定，无形资产的摊销金额一般应确认当期损益，计入管理费用。当某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，无形资产的摊销金额可计入产品或其他资产成本。

与旧准则相比，新准则改变了无形资产的摊销金额一律计入管理费用的会计处理方法。

（五）新准则明确规定无形资产减值损失不可转回

新准则规定，无形资产的减值应当根据《企业会计准则第8号——资产减值》有关规定处理，即资产减值损失一经确认，在以后期间不得转回，改变了旧准则中关于无形资产发生减值的迹象全部或部分消失，企业可将以前年度已确认的减值损失予以全部或部分转回的做法。

（六）引入公允价值的计量属性

新准则规定，企业通过非货币性资产交换、债务重组、政府补助和企业合并取得的无形资产的成本，应当分别按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》、《企业会计准则第12号——债务重组》、《企业会计准则第16号——政府补助》和《企业会计准则第20号——企业合并》确定。根据以上准则规定，企业取得的无形资产的入账成本应以取得无形资产的公允价值确定。引入公允价值的计量属性改变了旧准则以换出或取得资产的账面价值作为计价基础的规定。

二、执行新准则对企业财务状况的直接影响

本次无形资产准则变动较大，执行新准则后将对企业财务状况产生较大的影响，主要包括：

（一）取消旧准则“企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价值”的规定，企业可按照投资双方约定的价格作为入账价值，可增加接受投资企业的资产和权益。

（二）初始计量中对符合条件的企业内部开发费用允许资本化的会计处理方法，一方面可以增加开发企业资产的价值，另一方面可增加企业开发当期的利润，同时结合2006年2月发布的《国家中长期科学和技术发展规划纲要》若干配套政策中有关税收优惠政策，即允许企业按当年实际发生的技术开发费用的150%抵扣当年应纳税所得额。可直接减少投资企业投资当年的应交所得税，减少企业当年的现金流出。

例：某企业年获利能力为200万元，某年投入技术开发费用为100万元（假设开发费用符合资本化条件），现分别按新、旧准则的会计处理方法分析其对企业财务状况的影响。（如表1）

（三）对有限使用寿命无形资产摊销的改变以及增加有关不确定使用寿命的无形资产不摊销而采用减值测试会计处理办法，可能改变企业的资产和损益状况。

（四）引入公允价值的计量属性，可增加企业资产的价值，使企业无形资产的账面价值更接近市场价值。

三、修订无形资产准则的现实意义

加入WTO以后，我国企业面临着日趋激烈的竞争环境，企业要想在全球竞争中生存、发展并获得最大的利益，就必须努力培育并不断增强企业的核心竞争力，无形资产是企业核心竞争力的重要组成部分。因此，如何使企业无形资产显性化并恰当地揭示和披露其存量及动态变化，对企业的发展起着举足轻重的作用。本次无形资产准则的修订，改变了旧准则存在的诸多不足，使无形资产的确认、计量更趋合理，具有重要的现实意义，主要表现在以下方面。

（一）可使企业所反映的会计信息资料更真实、完整，相关性更强，有利于信息使用者的判断决策

与旧准则相比，新准则对无形资产的确认、初始计量、后续计量都作了较大的改动，既实现了与国际会计准则的基本趋同，又充分考虑了我国现实的市场经济环境，确认、计量更趋合理。如新会计准则对符合条件的开发费用允许资本化，一方面扩大了无形资产的会计核算范围，可使大量企业自行开发的无形资产纳入会计账户核算体系，另一方面可比较完整的反映企业无形资产的取得成本；对企业接受投资取得的无形资产按投资双方约定的价值入账，以及对通过非货币性资产交换、债务重组、政府补助和企业合并取得的无形资产的成本，引入公允价值的计量属性，可使企业所反映无形资产的价值更接近市场价值；增加有关不确定使用寿命的无形资产的会计处理，明确规定此类无形资产不再采用摊销的办法，而采用减值测试，可以及时将不符合资产定义的无形资产通过计提减值准备进行处理，以达到维护资产质量的谨慎性原则的要求；对某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，无形资产的摊销金额可计入产品或其他资产成本，可使企业产品成本资料更真实完整。执行新会计准则后，企业所提供的会计信息资料将更加真实、完整，可靠性及相关性更强，有利于会计信息使用者获得更加准确的企业信息，并据此做出正确的投资决策。企业信息资料的充分披露，可以极大降低投资者了解企业的成本，提高企业的融资能力。

（二）可激发企业的科技创新热情，不断优化企业的资产结构，增强企业的竞争能力

随着市场经济的不断以展，经济的日益全球化，企业间的竞争已逐步演变为知识产权的竞争，谁拥有的知识产权较多，谁就占居竞争的优势。因此，企业要想在竞争中立于不败之地，则必须加大无形资产的投资开发力度。然而，现实的矛盾却往往使企业不愿意进行创新项目的投入，主要表现在：对普通企业特别是国有企业而言，目前产权所有者考核经营者业绩的主要指标之一是利润，而按旧准则的会计处理方式，企业自行开发新项目的支出应在支出当期全部计入损益。由于一个创新项目的完成往往需要经历长时间及大量的资金投入，这样必然造成企业开发当期利润大幅减少，经营者迫于利润指标的压力，只能顾及眼前利益放弃企业的长远规划；对上市公司而言，投资者更关注企业的每股盈余，当企业投入大量的开发经费时，同样会使当期利润大幅减少，从而引起每股盈余下滑。每股盈余下滑可能导致的直接后果是企业股价大跌，进而出现再融资困难。面对如此大的投资风险，投资者经过权衡利弊，往往会放弃投资开发新项目的计划。

新准则允许开发费用资本化，然后根据经济利益的预期实现方式在以后的使用年限内摊销，将大大降低创新投入对当期利润的冲击，减轻管理者在开发阶段的利润指标压力，同时结合2006年2月发布的《国家中长期科学和技术发展规划纲要》若干配套政策中有关税收优惠政策，可以极大提高企业在创新开发投入上的热情，促使企业不断开发新产品、新工艺和新技术，增强技术创新能力，使企业逐步步入良性发展轨道，提高价值水平，增强竞争能力。

（三）有利于增强企业管理者的知识产权保护意识，避免无形资产流失给企业造成巨大的经济损失

长期以来，由于会计制度的缺陷，企业自行开发的无形资产往往被排除在正常的会计核算之外或被低估价值，从而使现有的财务报表无法反映真实的财务状况和企业的盈利能力。企业在改制或合并（吸收合并）等产权交易过程中，往往忽视该类无形资产的价值量化，导致漏评、低估或因账面价值过小而根本不进行评估，产权出让企业特别是以研发为主或投入了大量研发费用并取得知识产权的企业很可能因此受到巨大的损失，而接收方却可能因此占很大便宜。

新准则对符合条件的开发费用允许资本化，对企业接受投资取得的无形资产，可以按照投资双方约定的价值入账，可使企业大量自行开发的无形资产纳入正常的会计核算范围，使被隐藏的知识产权价值真实的表现出来，这样，有利于企业管理者增强知识产权的保护意识，避免在产权交易过程中因无形资产流失而给企业造成巨大的经济损失。新准则的出台特别有利于维护我国科技企业投资者的整体利益，避免由于企业价值被低估产生的交易成本或损失。

（四）有利于减少对外贸易损失，促进国际间的贸易与投资活动

加入WTO以来，我国对外贸易迅猛发展，国际间投资活动异常活跃，目前，欧盟各国、美国等已成为我国产品的主要出口国。然而，伴随着对外贸易的不断发展，我国遭遇的反倾销诉讼也不断增多。据统计，2005年欧盟对我国提起的反倾销诉讼多达600起，而在进行反倾销调查中，由于我国会计准则与国际会计准则不同，导致面临反倾销诉讼企业提供的会计成本资料不能得到调查机构的认可，最后调查组往往依据韩国、日本等经济比较发达的亚洲国家的成本资料来认定倾销的成立与否，在这些反倾销诉讼中，大多以我国企业倾销成立告终，给我国对外贸易造成了巨大的损失。

修订后的无形资产准则除了企业合并中无形资产确认及无形资产减值损失不得转回等方面与国际准则不同外，已实现与国际会计准则的基本趋同。新准则与国际会计准则的趋同有利于消除国家之间理解会计政策与会计信息的隔阂，使我国企业的会计数据被普遍接受，从而减少反倾销诉讼带来的损失。同时，可以提升我国上市企业的价值，增强我国企业与国外企业会计信息的可比性，使境外投资者更深入地了解我国企业的财务状况，从而有利于企业境外融资，促进国际间的贸易与投资活动。

审计报告相关准则修订探讨 篇4

一、国际审计报告相关准则的修订背景

国际审计与鉴证准则理事会(IAASB)的调查结果表明很多财务信息使用者认为他们做出决策所需要的信息与它们能从审计报告和其他公开渠道获取的信息存在很大的差距。随着企业经营的复杂化,财务报表编制过程中融入了的大量的职业判断和估计,财务信息使用者很难从现有的审计报告模式中知悉审计师是如何应对这一复杂的形势的,是否在具有高风险的领域分配了更多的审计资源。

为了满足财务信息使用者的要求,IAASB于2015年1月15日发布了新制定(修订)的相关审计准则文本,包括修订《ISA-700对财务报表形成审计意见和出具审计报告》、制定《ISA-701关键审计事项》、修订《ISA570—持续经营》、修订《国际审计准则第720号—审计师与其他信息相关的责任》等,适用于会计期间截至2016年12月15日及之后的财务报表审计。改革内容包括但不限于以下几点:要求在审计报告中增加关键审计事项;持续经营能力存在重大不确定性时,要求在审计报告中单设段落单独反映;要求在审计报告中增加“其他信息”段,单独反映注册会计师对年报中包含的“其他信息”的责任。

本次准则修订的目的在于,增强审计师执行国际审计准则的行为一致性,促使审计师更加关注审计过程及财务报表披露,提升审计服务质量。IAASB主席Arnold Schilder指出,财务报表披露对财务报表使用者做出恰当决策非常重要,因此审计师应当更加关注财务报表披露中信息的质量,这是符合公众利益的。IAASB认为,国际审计报告相关准则的变化可以适用于各种规模的审计业务,以及任何司法管辖区和行业,并将提高审计质量。

二、我国修订审计报告相关准则

根据国际审计报告准则的变化,按照审计准则国际趋同的要求,2016年1月7日,中国注册会计师协会发布了“会协[2016]1号”文件———《关于印发<中国注册会计师审计准则第1504号———在审计报告中沟通关键审计事项>等7项审计准则征求意见稿的通知》。?文件附件列示了此次修订涉及的7项审计准则,分别是《中国注册会计师审计准则第1504号———在审计报告中沟通关键审计事项》《中国注册会计师审计准则第1501号———对财务报表形成审计意见和出具审计报告》《中国注册会计师审计准则第1324号———持续经营》《中国注册会计师审计准则第1151号——与治理层的沟通》《中国注册会计师审计准则第1503号———在审计报告中增加强调事项段和其他事项段》《中国注册会计师审计准则第1502号———在审计报告中发表非无保留意见》及《中国注册会计师审计准则第1521号———注册会计师对其他信息的责任》。

本次审计报告相关准则的修订,标志着审计报告模式迎来新的时代。本次修订的目的在于增加审计报告信息含量、增强审计工作透明度,并强化注册会计师在审计工作中的相关责任。

审计报告相关准则修订的主要内容:

(一)《中国注册会计师审计准则第1504号——在审计报告中沟通关键审计事项》要求在上市实体审计报告中单独描述关键审计事项

沟通关键审计事项,能够提高已执行审计工作的透明度,增加审计报告的沟通价值。关键审计事项,是指注册会计师根据职业判断认为对当期财务报表审计最为重要的事项。关键审计事项选自与治理层沟通的事项。判断是否构成关键审计事项,通常要考虑以下几个方面:

1. 从“与治理层沟通的事项”中选择关键审计事项。

例如,注册会计师在审计过程中的重大发现;对被审计单位会计实务重大方面的质量的看法;审计工作中遇到的重大困难等。

2. 从“与治理层沟通的事项”中确定在执行审计工作过程时重点关注过的事项。

在确定时,应当考虑以下方面:评估的重大错报风险较高的领域或识别出的特别风险;与财务报表中涉及重大管理层判断(包括被认为具有高度不确定性的会计估计)的领域相关的重大审计判断;当期重大交易或事项对审计的影响。

3. 注册会计师在执行审计工作时重点关注过的事项中,确定哪些事项对当期财务报表审计最为重要,从而构成关键审计事项。

值得说明的是,关键审计事项虽然是“最为重要的事项”,但这并不意味着只能有一项关键审计事项。关键审计事项的数量取决于被审计单位规模、复杂程度、业务和经营环境的性质,以及审计业务具体事实和情况的影响。

注册会计师应当在审计报告中单独列示“关键审计事项段”描述这些事项,除非法律法规不允许公开披露这些事项,或在极其罕见的情况下,注册会计师合理预期在审计报告中沟通某些事项造成的负面影响将超过产生的公众利益方面的益处,因而确定不应在审计报告中沟通该事项。

对于导致非无保留意见的事项或者导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项,虽然从其性质看属于关键审计事项,但是不得在审计报告的关键审计事项部分进行描述,应当按照《中国注册会计师审计准则第1502号——在审计报告中发表非无保留意见》《中国注册会计师审计准则第1324号———持续经营》的规定报告这些事项。

(二)在审计报告中增加以“与持续经营相关的重大不确定性”为标题的单独部分

《中国注册会计师审计准则第1324号———持续经营》规定如果运用持续经营假设是适当的,但存在重大不确定性,且财务报表对重大不确定性已作出充分披露,应当发表无保留意见,同时在审计报告中增加“与持续经营相关的重大不确定性”为标题的单独部分,以提醒报表使用人关注可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项和情况及其重大不确定性,并说明该事项不影响已发表的审计意见。如果运用持续经营假设是适当的,但存在重大不确定性,且财务报表对重大不确定性未作出充分披露,注册会计师不应以该段落替代非无保留意见,应恰当地发表保留意见或否定意见。

(三)调整审计报告要素排列

新版审计报告将审计意见段置前,突出了审计意见的核心地位,读者可以开门见山地了解最为关键的信息。

注册会计师责任段的表述更加细化,向报告使用人阐明,“合理保证”“重大错报风险”的含义,并告知公众注册会计师对财务报表整体不存在由于错误或舞弊导致的重大错报风险只能做出合理保证并不能100%绝对保证。阐释了风险导向审计的核心:识别和评估由于错误和舞弊导致的重大错报风险,并针对这些风险采取应对措施(设计和实施审计程序)。除此以外,还增加了注册会计师与持续经营、治理层沟通、沟通关键审计事项、运用职业判断、保持职业怀疑等相关的责任。这些改进使得报告使用人对注册会计师的工作过程和责任有了更多的了解,有助于报告使用人更深入地理解审计意见。

(四)其他变化

在无保留意见中增加“形成审计意见的基础”“对其他法律和监管要求的报告”。要求在审计报告的末尾列示负责审计并出具审计报告的合伙人的姓名。

三、对审计报告相关准则修订的几点建议

1《.中国注册会计师审计准则第1504号———在审计报告中沟通关键审计事项》适用于对上市实体整套通用目的财务报表进行审计,以及注册会计师决定在审计报告中沟通关键审计事项的其他情形。为了提高审计报告的统一性、可比性,建议扩展至上市实体以外的财务报表审计。

2.准则对判断关键审计事项给予了具体的指引,但仍需依赖注册会计师的职业判断,因此不同的审计师确定的关键审计事项可能有所不同。首先应确保审计项目组内部对关键审计事项的判断合理一致,行业监管机构应当在本准则执行过程中密切关注判断关键审计事项的合理性和一致性,在实践中总结经验教训,以便完善修改这些判断指引。

3《.中国注册会计师审计准则第1503号———在审计报告中增加强调事项段和其他事项段》力求使得注册会计师能够理解和把握关键事项段、强调事项段和其他事项段之间的关系。笔者认为,其他事项段比较好理解,该段落提及未在财务报表中列报或披露的事项,这些事项有助于财务报表使用者理解审计工作、审计报告和注册会计师的责任。关键事项和强调事项有时则难以区分。实务中可能有部分强调事项也可以作为关键审计事项之一,那么在实务中有可能存在把强调事项列作关键审计事项的情况。

总之,此次审计报告相关准则的修订,增加了审计报告的信息含量,引导注册会计师更加关注审计过程,强化了注册会计师的责任。同时,社会公众也可以通过修订后的审计报告理解注册会计师的工作和责任,注册会计师提供的具有个性化的审计报告或将成为选聘会计师事务所的重要参考之一。

参考文献

[1]中国注册会计师协会.《关于印发<中国注册会计师审计准则第1504号——在审计报告中沟通关键审计事项>等7项审计准则征求意见稿的通知》.会协〔2016〕1号,2016年1月7日

[2]唐建华,张革.增加报告信息含量提升报告沟通价值——国际审计报告改革评述.中国注册会计师,2015(04)

准则修订 篇5

财会[2014]7号

颁布时间：2014-01-26 09:50发文单位：财政部

国务院有关部委、有关直属机构，各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局)，新疆生产建设兵团财务局，财政部驻各省、自治区、直辖市、计划单列市财政监察专员办事处，有关中央管理企业：

为了适应社会主义市场经济发展需要，提高企业财务报表列报质量和会计信息透明度，根据《企业会计准则--基本准则》，我部对《企业会计准则第30号--财务报表列报》进行了修订，现予印发，自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行。我部于2006年2月25日发布的《财政部关于印发〈企业会计准则第1号--存货〉等38项具体准则的通知》(财会[2006]3号)中的《企业会计准则第30号--财务报表列报》同时废止。

执行中有何问题，请及时反馈我部。

附件：企业会计准则第30号——财务报表列报

财政部

准则修订 篇6

关键词：企业会计准则；资产减值准备；盈余管理

一、企业利用资产减值准备操纵利润的动机与原因

企业利用资产减值准备操纵利润的原因包含很多方面，可以从以下几个方面做大致分类。

1.1企业当前动机。近年来，由于我国资本市场发展尚未健全，所以公司要想满足上市的条件并非易事。并且我国上市公司往往担负着为所属集团或其控股公司向市场筹集资金的任务，因此上市公司的地位和声誉十分重要。因而有些公司和企业会因为规避公司连年亏损的事实或是掩盖由此带来的资源损失，进而使用违反规定的手段。再者，公司为了满足证监会对公司上市的要求，也会使用减值准备来粉饰财务报表。还有一些企业内部是由效绩来决定升职晋迁，这也让企业有了使用资产减值准备来操纵利润的借口。

1.2相关规定不完善。在现有的准则中，有关规定并不完整，可实施性较弱，这些原因也导致了企业利用资产减值准备操纵利润。例如资产组的划分较难确定，各项资产减值确认标准不一，对资产减值准备计量的规定不具体，提取资产减值准备的可操作性受到环境限制，外部监管难度大等原因。

二、利用资产减值准备操纵利润的表现形式

关于资产减值准备准则的模糊性和靈活性，企业可以利用资产减值准备的计提，转回等方式来操纵利润，主要的表现形式主要有以下几种：

2.1少提资产减值准备，增加企业利润。根据有关规定，上市公司应该定期或者至少于每年年终时全面清查各项资产，其中对可能发生资产损失的各项资产计提资产减值准备。此规定能规避由于以往的或有损失计提不足带来的虚高利润，减少期末资产价值和利润的不真实性，进而减低潜在风险，这符合会计谨慎性原则的要求。但是此规定对于利润本来就很少的公司的影响较大，因为这类公司本来就处在避免亏损的危险位置，财务状况本身就很堪忧，若在此基础上还要根据真实状况计提八项资产减值准备，定会导致当期的全面亏损，因而对于这类企业而言，只有不提或少提应该计提的资产减值准备才能避免当期的净亏损而持续经营。

2.2多提资产减值准备，减少企业利润。多计提资产减值准备的情况即是集中在某一年度巨额计提资产减值准备，造成当年亏损。因此第二年可以以较轻的压力对资产减值准备少提或不计提，为下一年扭亏转盈做铺垫，这也是很常见的状况。

2.3当期计提资产减值准备后，以后期间少确认成本费用以增加利润。这种情况发生在当期利润稳健，以后期间利润并不稳健的情况下。例如固定资产，计提资产减值准备后使资产的账面价值减少，在折旧率，折旧方法，资产残值率不变的条件下，使得以后各期的折旧额减少从而达到利润额增加的效果。这样的盈余管理无需通过大量重回减值准备即可实现，因此具有很强的隐蔽性。

三、资产减值准备的规则变化对利润操纵的影响

3.1会计科目的变化。在新会计准则中引入了“资产减值损失”会计科目。此科目用于核算企业计提的资产减值准备所形成的损失，属于损益类科目，体现在损益表中是营业利润的减项。而在旧准则中并没有专门用于核算企业计提资产减值准备所形成的损失的会计科目。不同的减值损失核算的会计科目都不相同，显得不统一。

3.2对资产的限定变化。在旧准则中并未提出“资产组”这一概念，规定以单项资产为基础计提资产减值准备，然而实务中许多固定资产，无形资产等难以单独产生现金流量，无法确定其销售市价而导致无法确定其可回收金额。因此要求以单项资产为基础计提资产减值准备的操作是存在困难的。而新会计准则引入了“资产组”这一概念，其判断是以该资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或资产组的现金流入，新会计准则规定当企业对单项资产的可回收金额进行计量存在困难时，应当以该资产所属资产组为基础进行确定。这样能使规定更加准确，因此更有实践性。

3.3使用范围的变化。旧的会计准则中只包括八项资产的减值准备，而在新会计准则中使用的资产范围主要包括固定资产，无形资产以及除特别规定以外的其他减值的处理。新会计准则中资产减值范围较为完整，更准确体现了企业资产的价值，因而会计信息更为可靠。

3.4判断减值迹象的条件的变化。新会计准则在规定判断减值迹象的条件上的改进，提高了资产减值判断的可操作性。新会计准则明确的划分减值迹象为内部信息来源和外部信息来源。还明确规定了进行减值测试的前提即资产是否存在减值迹象。

3.5资产减值准备计提的时间明确。旧会计制度规定企业应当定期或至少于每年年度终了，对各项资产进行全面检查，合理预计损失，计提资产减值准备。这一规定中的“定期”会计制度给了企业很大的选择空间，使得实际操作时存在随意性，容易造成虚假信息，也使得企业之间提供的相关信息缺乏了可比性。而新会计准则针对此问题做出了明确的规范，规定企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。这一规定统一了资产减值准备计提的时间，有利于会计信息使用者全面了解上市公司的资产状况。

3.6已计提的资产减值损失能否转回。以前的会计准则规定企业计算的当期计提的减值准备金额如果小于以提资产减值准备的账面余额，应按其差额冲回多提的资产减值准备，但冲减的资产减值准备仅限于已计提的资产减值准备的账面余额。然而实务中由于制度允许转回，导致我国企业利用资产减值准备的计提和转回操纵利润的问题很严重，极大影响了会计信息质量。对此，新会计准则规定除特殊资产项目外，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。这样将有效遏止上市公司利用减值准备的转回来调节利润的情况，保证了公司财务信息的真实性和可比性。

3.7资产减值准备披露内容的明确。旧会计准则中，规定上市公司对资产减值的披露内容过于简单，大多数公司虽然披露了资产减值准备的计提金额，计提比例，计提依据和计提方法，但是其披露只是对会计制度中相应条款的重复，很少结合公司本身的实际情况对资产减值的具体原因做出详细的分析。而新会计准则对企业披露资产减值信息做了更详尽的规定，这样不仅能对上市公司关于资产减值的披露具有指导意义，还有利于报告使用者更好的理解公司的经营状况。

四、新会计准则中资产减值准备相关规定存在的问题和改进意见

4.1新会计准则中资产减值面临的问题

4.1.1资产组的划分。由于在确认资产组时会考虑企业内部管理中的各项因素，例如生产经营活动方式等，使得资产组的划分缺乏明确的标准，容易受到认为因素的影响。而资产组的划分方法不同直接影响到是否计提资产减值以及计提多少的问题，因而监管部门和注册会计师对此进行准确判断较为困难，客观上给企业利用资产组的划分来操纵资产减值准备进而影响企业的利润创造了机会。

4.1.2折现率的确定。在新的会计准则中并没有对如何取得折现率以及当特定资产的利率不容易直接从市场上获得时是否有替代利率可供选择做出详尽的规定，因此对未来现金流和折现率的确定等在很大程度上需要相关人员的职业判断。

4.1.3公允价值的确定。。新会计准则并没有对资产组或资产组合的公允价值是将个单项资产的公允价值相加还是采用外部评估值进行限定，再加上我国信息市场和价格市场的不完善，资产评估的不规范和评估机构的独立性不高等原因都限制了公允价值的确定。

4.1.4利用新资产减值准则规定之外的资产减值准备操纵利润。由于新资产减值准备只对固定资产，无形资产和对子公司，联营公司和合营公司的投资等长期资产减值准备的计提做出了规定，其他资产减值使用其他相关规定。虽然新会计准则缩小了企业操纵利润的空间，但是像存货，应收账款和金融工具等资产的减值仍然可以继续计提并转回。

①坏账准备。企业在确定坏账准备的计提比例时，应当根据以往的经验，债务单位的实际财务情况和现金流量等相关信息予以合理估计。然而一些不法企业通过调整坏账准备的计提方法，计提比例，不提或少提，多提坏账准备，从而对利润进行操纵。

②短期投资减值准备。企业运用短期投资成本与市价孰低法时，可以根据其具体情况，分别采用按投资总体，投资类别或单项投资计提跌价准备，这一规定又提供给了企业灵活选择从而利用计提减值操纵利润的空间。

4.2解决资产减值问题的建议

4.2.1加强独立审计的外部监督。为规范资产减值会计处理，应加强中介机构特别是审计师的职责，并尽快制定有关的独立审计准则明确各项减值准备的具体审计程序，努力通过独立审计遏止企业利用资产减值准备进行利润操纵。

4.2.2规范评估市场。在实际操作中，公允价值通常不易直接获得，当没有活跃市场存在时，需采用估值手段来判定，这就牵涉到市场规范问题。因而非常必要增强对评估市场的管理规范，第一要进一步促进和会计，审计等领域的合作交流，从而制定精确的工作流程。第二要加强和会计主管部门的合作，制定有关的操作规则，明晰公允价值的确定方法，增强领导，与会计界和审计界达成一致认同。此外要广泛学习国际资产评估相关行业的宝贵经验，因地制宜的来规定并加强资产评估行业的规范。再者还需统一我国资产评估规范与国际接轨，加快建设以财务会计为目的的专业评估体系。并且要及时跟进研究对已发布的会计准则和指导意见，对行业有重大影响的专业技术共性问题进行有效解决。然后要加强行业的监管，努力营造促进资产评估和会计行业和谐发展的良好局面。

4.2.3提升会计人员素质。提升会计人员素质也是完善我国资产减值准备会计处理的要素之一，这是由于资产减值准备的确认和计量对会计人员的综合素质要求较高。加强和促进会计教育指导，提升会计的文化知识水平，依靠丰富的实践操作过程去夯实会计的专业技能，并提升职业判断能力，这样方可在我国实行良好的资产减值会计准则规范。（作者单位：四川大学工商管理学院会计系）

参考文献：

[1]张莹.基于利润操纵视角的新资产减值准则分析.中国经贸，2010（6）：194.

[2]李继刚.新会计准则中资产减值面临的问题及改进.企业导报，2010（9）：170.

[3]黄慧黄波.论新准则下资产减值准备的改进.现代商贸工业，2010（19）：220-221.

[4]徐琨.关于新会计准则中资产减值准备变化的分析.财会探析，2010（9）：165-166.

[5]王辉.新旧会计准则中资产减值准备比较浅析.民营科技，2010（9）：42-44.

[6]金剑锋.浅论资产减值的会计核算及对企业利润操纵的影响.财经界，2010（5）：122-124.

[7]剖析上市公司利用资产减值准备操纵利润的内外成因.新晨范文.http://www.xchen.com.cn/jrlw/zcgllw/372689.html.

[8]新旧《会计准则》中资产减值准备差异及影响研究.豆丁网.http://www.docin.com/p-60925536.html.

[9]李彥龙张艳.资产减值新旧准则比较研究.审计月刊.2006（7）.

[10]庄良翠.资产减值准备制度的改进与完善.财务与会计.2006（3）.

准则修订 篇7

一、长期股权投资新旧准则发生的变化

(一)对于长期股权投资核算的内容有不同的规范

原准则对长期股权投资的核算内容规定如下:首先,一个投资企业如果能对被投资企业实施一定的控制,那被投资企业就是投资企业的子公司,投资企业就应该把这项投资当作长期的股权投资进行核算;其次,投资企业与其他多方或一方的合营企业能够对被投资企业实施控制的话,那投资企业也应该将此投资当作长期股权投资进行核算;再次,如果被投资企业是投资企业的联营企业,则投资企业对其就具有重大影响,该项投资仍需要被当作长期股权投资来进行核算;最后,如果投资企业持有的投资,对被投资企业而言没有共同控制,也没有产生重大影响,并且在相对活跃的资本市场无公开报价、不可可靠计量公允价值,投资方同样应将该项投资作为长期股权投资来进行核算。而新准则中对投资核算的内容进行了调整,最后一项被剔除,这样新准则中的长期股权投资的范围就缩小了不少,类似于第四项的投资调整为“金融资产”进行进一步核算,并且投资企业的业务特点、管理要求和投资战略及影响力都有不同,企业也需要通过这些标准进一步细分为“可供出售的金融资产”和“交易性金融资产”等。

(二)长期股权投资的初始成本确定标准有所不同

原准则规定同一控制下的企业间进行合并,投资方应当在确定合并的日期下,将被合并一方的所有者权益的账面价值同持股比例相乘,这一结果被认为是长期股权投资的初始成本。而这一确定下的初始成本若与转让资产和债务的账面值有差,则应将其确认为资本公积,如有不足则应调整到盈余公积和未分配利润。而非同一控制下的企业间进行合并,购买一方需要在确定的购买日期按第20号企业会计准则确认相关的长期股权投资初始成本。认真研读新会计准则的相关规定会发现,新准则与原有准则对在同一控制下和非统一下的企业合并原则是一样的,为避免产生人为操作的情况都需要按照市场交易的原则确认初始成本。而通过非合并的方式取得长期股权投资时,初始成本的确认在新旧准则下有何不同呢?基本上是一致的,只不过新施行的准则取消对于企业通过接受投资者投入的长期股权投资成本的相关规定。

(三)长期股权投资的后续计量不相同

在原准则的规定下,对于投资方能够对被投资方实施一定的控制这种情况,这类长期股权投资应当采用成本法进行相关核算,但是在期末进行合并报表的编制时要运用权益法对成本法核算的结果进行调整;当投资方无法实施对被投资企业的控制时,或是在较活跃的市场无公开报价和公允价值的相关计量,则应该使用成本法。在股权投资的初始成本确认后,投资方在股权的持有期间除了追加投资和投资收回外,也不需调整其初始成本。被投资企业在进行现金股利的分配时,投资方须按照其持股比例确认投资收益,倘若被投资的企业在投资前产生了累计的净利润分配,则投资方须按持股比例进行长期股权成本的冲减。此外,新准则和原准则对于权益法核算的相关规定也基本一致。但有一点需要注意的是,新准则有一点规定,当投资方可以对被投资的企业进行控制时,长期股权投资的核算同样应采用成本法,但在持有被投资方股权的时候除非进行投资的追加或收回,均不需要调整长期股权投资的相关账面价值,而被投资企业在进行现金股利或利润的分配时,投资方都须乘以持股比例将其全额计为当期的投资收益。所以在后续计量上,新旧准则对于采用成本法核算的长期股权投资的范围不一致。

二、新准则下的长期股权投资改变对企业产生的影响

(一)在新准则下长期股权投资的核算发生了明显变化

首先,在进行对子公司的投资后,母公司的财务报表需运用成本法进行核算;其次,初始成本的计量如若在权益法下发生了一定的改变,则需引入一个概念——可辨认净资产的公允价值,当投资的成本小于可辨认的净资产的公允价值时,就将其确认为收益。针对长期股权投资的减值准备,新准则也将其一分为二,其一是指长期股权投资在最初按成本法进行核算,但在市场上无相关报价且无法准确计量公允价值;其二是其他依据这一标准进行核算的长期股权投资。针对其一,按照会计准则45条的相关规定需计提一定的减值准备,如果与该权益法下确认的现值存在差额,需要将其确定为当期损益。此外,需要重视的一点是,新准则进行了补充规定,即在计提长期股权投资的减值准备后,以后的各个会计年度均不可进行冲回。而对于其二的长期股权投资核算,它的减值金额需要以《企业会计准则8号——资产减值》进行处理。依据资产减值的相关规定,企业需要在资产负债日确认企业是否存在减值或类似迹象,若长期股权投资在出售收回后的金额小于账面价值,这一差额就需进入长期股权投资的减值准备中。

(二)长期股权投资准则修订后对企业利润的影响

新准则与原有准则对比后,会发现新准则的执行会对企业的经营业绩产生极其重大的影响,尤其是对单独的财务报表产生巨大影响。在新准则下,如采用权益法进行长期股权投资的核算,除净损益外还有别的因素造成了企业所有者权益发生变动,那就需要首先计提资本公积。同时,在进行此项投资的处理时,需按一定比例转出本就应当计在资本公积的部分,记为投资收益。但按旧准则规定,这种情况就会被计入其他的资本公积,后续不再转出。所以执行新准则很有可能会导致利润相应的增加。例如,投资方在单独的财务报表上使用成本法进行相关核算将极大的增加净利润;子公司盈利,通过成本法可以减少母公司的利润;子公司经营不善而亏损,成本法也可使母公司的利润相应增加。此外,针对通过债务重组进行长期股权投资的这种情况,运用权益法进行核算时,投资方需确认其拥有的被投资企业的份额,并以资产和负债的公允价值作为基础调整被投资方的净利润。又如,若一联营企业发生了亏损导致其净资产变为负数,按原有准则规定,投资方的长期股权投资的账面价值为0,但发布的新准则规定,投资方要确认被投资方发生的净亏损,这会导致相关利润的降低。

(三)新准则的颁布对企业营运、治理和内部控制产生的影响

目前而言,新准则虽然变化较大,但对商业目的明确的企业而言并无太大影响,也不会影响到企业的现金流问题。但若企业有其他方面的思考,通过相关交易使账面产生利润或者亏损从而达到融资或是业绩、股利方面的目的,那新准则将会产生很大的作用,也会对决策产生至关重要的影响。例如,母公司的财务报表若采用成本法进行核算,那被投资企业盈亏与否都会影响母公司的利润。其次,新准则的颁布会进一步增强我国企业内部控制的力度,通过公允价值这一点就可体现,在企业合并之初,母公司就需明确子公司各资产及负债的市场公允价值,在编制报表时,也需要将购买日所确定的公允价值作为基础,对被投资方即子公司的报表进行相关调整。正因为新会计准则中长期股权投资更多地提到了公允价值这四个字,所以需要企业相关的财务管理人员提升其职业修养和专业判断能力,使企业的相关信息更加可靠。

三、结束语

新准则的颁布使我国的会计准则与世界更趋同,而长期股权投资准则的改变,简化了企业会计处理的流程,使相关利益者便于理解各个会计账目。除此之外,新准则的颁布也会影响到企业生产营运的方方面面,例如内部管理制度、业务流程等等。我国企业在不断竞争中逐渐崭露头角,而我国会计准则的逐步变化也是顺应了我国经济发展的脉络和方向,企业的管理层尤其是财务管理人员更需要跟紧时代的步伐,逐步提高企业会计信息的相关性和可靠性。

摘要：2014年1月财政部进行了《企业会计准则——长期股权投资》的修订,并且宣布该修订后的准则在2014年7月1日在执行企业会计准则的企业施行。这一系列的准则颁布与实施,将对企业后续的会计核算产生深远的影响。对此,笔者将首先进行长期股权投资的概念阐释,随后将新旧长期股权投资准则进行对比分析,就企业长期股权投资的核算范围、方式等进行进一步梳理,最后总结修改长期股权投资准则对企业产生的种种影响。

关键词：长期股权投资,修订,企业,影响

参考文献

[1]企业会计准则第2号—长期股权投资,财政部,2014;3;13

准则修订 篇8

关键词：长期股权投资,成本法,权益法,转换

一、修订前后长期股权投资准则主要变化

2014年3月,财政部发布了修订后的《企业会计准则第2号——长期股权投资》,修订和补充后的准则(简称“修订后准则”)中,对长期股权投资定义为“投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资,以及对其合营企业的权益性投资”,而原来的2006年版《企业会计准则第2号——长期股权投资》(简称“修订前准则”)中将长期股权投资中投资企业对被投资企业的影响关系分为控制、共同控制(合营企业)、重大影响(联营企业)、无重大影响。修订后准则中长期股权投资定义的主要变化是取消了“无重大影响”这一影响程度,对该影响程度规定转为按照《企业会计准则第22号——金融工具的确认和计量》具体准则核算。

投资方对被投资方不同影响程度间相互转换时的会计处理是财务会计核算难点之一,因此有必要对修订前后具体准则进行对比分析。在成本法与权益法的适用情况方面,修订前准则规定,适用成本法的情况为投资方对被投资单位实施控制,或不具有共同控制和重大影响且在活跃市场中没有报价,公允价值不能可靠计量的长期股权投资,而投资方对联营企业和合营企业的长期股权投资,采用权益法核算;在修订后准则中,规定投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资应当采用成本法核算,取消了“不具有共同控制和重大影响且在活跃市场中没有报价,公允价值不能可靠计量”的情况;而适用权益法核算的情况与修订前准则相同。

在修订后准则中,把修订前准则中“不具有共同控制和重大影响且在活跃市场中没有报价,公允价值不能可靠计量”的长期股权投资改为按照金融资产核算,具体科目为“可供出售金融资产”,因此修订后准则中,可将可供出售金融分为两类:一类是在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的;另一类是不存在活跃市场、公允价值不能够可靠计量的。前者以公允价值计量,后者以成本为基础计量。因此,修订后的准则由“无重大影响”转为“共同控制”、“重大影响”或“控制”,以及由“共同控制”、“重大影响”或“控制”转为“无重大影响”时,均会涉及可供出售金融资产与长期股权投资两项资产之间的转换。

二、增加投资导致影响程度变化的核算比较

(一)“无重大影响”转为“共同控制”或“重大影响”

“无重大影响”转为“共同控制”或“重大影响”时,修订前准则中规定应由成本法转为权益法,而修订后准则中规定由可供出售金融资产转为长期股权投资的权益法。

1. 修订前的会计核算。由“无重大影响”追加投资转为“共同控制”或“重大影响”时,新的长期股权投资由原投资部分和新增投资部分两部分组成。修订前准则规定,对于原投资部分,原取得投资日至追加投资期初被投资企业累计实现的以公允价值为基础的净利、净亏、发放的现金股利、所有者权益其他变动的调整,同由控制减少投资变为共同控制或重大影响中的调整方法,但追加投资后的长期股权投资成本需按照以下方法确认。

假定原投资部分账面价值为S1,原投资份额为R1,原投资初始取得时被投资企业可辨认净资产的公允价值为V1,新增投资部分投资成本为S2,追加投资部分所占份额为R2,追加投资时被投资企业可辨认净资产的公允价值为 V2,且时,时,时,时,

(1)S1>V1×R1且S2>V2×R2时。这种情况下,A为原投资部分初始取得时所形成的商誉,C为追加投资部分形成的商誉,则不调整长期股权投资投资成本。

(2)S1>V1×R1且S2<V2×R2时。这种情况下,E为追加投资部分形成的利得,当A>E时,不调整长期股权投资的投资成本;当A<E时,将其差额计入利得,会计分录如下:

(3)S1<V1×R1且S2>V2×R2时。这种情况下,B为原投资部分初始取得时所形成的利得,若B>C,则其差额应调整期初留存收益,会计分录如下:

若B<C,则不调整长期股权投资投资成本。

(4)S1<V1×R1且S2<V2×R2时。由于B、E均为利得,所以应分别调整期初留存收益和当期利得,会计分录如下:

2. 修订后的会计核算。

(1)以公允价值计量的可供出售金融资产转为长期股权投资的。非控股全新情况下,应以转换日可供出售金融资产的公允价值加上新增投资部分所付对价的公允价值来确定长期股权投资的初始入账成本,但同时要考虑与所获取被投资企业可辨认净资产公允价值份额的关系。假定转换前可供出售金融资产的账面价值为P(其中成本为P1,公允价值变动为P2),转换日可供出售金融资产公允价值为Q,新增投资部分所支付对价的公允价值为Y,转换日被投资企业可辨认净资产的公允价值为S,转换后持股比例为R。

1当Q+Y>S×R时,其差额为商誉:

同时转出公允价值变动形成的资本公积:

2当Q+Y<S×R时,形成利得:

同时转出公允价值变动形成的资本公积,分录同情况1。

(2)以成本计量的可供出售金融资产转为长期股权投资的。非控股合并情况下,应以转换前可供出售金融资产的成本(假定为W)加上新增投资所付对价的公允价值(仍假定为Y)作为长期股权投资的初始成本,但仍然要考虑该成本与转换日占被投资企业可辨认净资产公允价值份额的关系。

仍假定转换日被投资企业可辨认净资产的公允价值为S,转换后持股比例为R。

1当W+Y>S×R时,其差额为商誉:

当W<S×R时,其差额为利得:

(二)“共同控制”或“重大影响”转为“控制”

修订前后的准则中,由“共同控制”或“重大影响”增加投资转为“控制”的会计核算相同,这种情况下,新的长期股权投资由原投资和新增投资两部分组成,原投资的账面价值不调整,而新增投资按照所支付对价的公允价值入账。

(三)“无重大影响”转为“控制”

1. 修订前的会计核算。由于在修订前的准则中,“无重大影响”与“控制”两种影响程度均适用成本法,所以两种情况的转换不涉及会计调整,只需将新增投资并入原投资成本即可。

2. 修订后的会计核算。

(1)以公允价值计量的可供出售金融资产转为长期股权投资的。仍假定转换前可供出售金融资产的账面价值为P(其中成本为P1,公允价值变动为P2),转换日可供出售金融资产公允价值为Q,同时假定为新增投资所支付的对价的公允价值为Y,在非控股合并情况下:

同时,转出公允价值变动形成的资本公积:

(2)以成本计量的可供出售金融资产转为长期股权投资的。非控股合并情况下,以转换前可供出售金融资产的成本(仍假定为W)加上新增投资对价的公允价值(仍假定为Y)作为长期股权投资的初始成本。

三、减少投资导致影响程度变化的核算比较

(一)“控制”转为“共同控制”或“重大影响”

修订前后的准则中,由“控制”转为“共同控制”或“重大影响”的会计核算相同;由控制减少投资变为共同控制或重大影响时,减资后剩余投资部分要由原来适用的成本法转为权益法。这种情况下,有以下三个方面需要考虑调整:

1. 对剩余投资部分账面价值的调整。假定剩余投资的账面价值为BV,原取得投资时被投资企业可辨认净资产公允价值为FV,剩余持股比例为R。当BV<FV×R时,应调整剩余长期股权投资账面价值,同时,调整其留存收益,会计分录如下:

当BV>FV×R时,其差额视为商誉,不调整长期股权投资账面价值。

2. 对原取得投资日至减少投资当期的损益调整。对于剩余投资部分,原取得投资日至减少投资期初被投资企业的损益(“被投资企业损益”为按照公允价值为基础调整后的损益,下同),应调整期初留存收益;减少投资当期被投资企业的损益,计入当期损益。假定原取得投资日至减少投资期初,被投资企业累计实现净利润为(为按照公允价值为基础调整后的损益,下同)NI0,累计发放的现金股利为D0,当期实现净利润为NI,发放的现金股利为D1,剩余持股比例为R,则会计分录如下:

若为净亏损,则应在确认投资损失的同时,首先冲减长期股权投资账面价值,账面价值冲减至零;其次冲减投资方对被投资方的长期权益,同样冲减至零为限,若还有需承担的额外义务,确认为预计负债;完成以上过程后,若还有未确认的投资损失,在备查簿中登记。待以后会计期间被投资方实现盈利时,转回顺序与上述顺序相反。

3. 对被投资企业所有者权益其他变动的调整。原取得投资日至减少投资当期,被投资企业的累计所有者权益其他变动,应按该累计变动金额,计入资本公积,会计分录如下:

(二)“共同控制”或“重大影响”转为“无重大影响”

1. 修订前的核算方法。在修订前的准则中,由“共同控制”或“重大影响”转为“无重大影响”时,需由长期股权投资的权益法转为成本法,剩余投资的账面价值作为减资后的长期股权投资投资成本入账。减资后,被投资企业发放现金股利时,需调整原权益法下的“长期股权投资——损益调整”明细账余额。设减资后被投资企业所支付的现金股利金额为D,剩余持股比例为r,原权益法下的“长期股权投资——损益调整”明细账借方余额为Q,则分为以下两种情况:

(1)D×r<Q时:

(2)D×r>Q时,

2. 修订后的核算方法。如前所述,由于修订后准则的变化,“共同控制”或“重大影响”减少投资转为“无重大影响”时,涉及“长期股权投资”与“可供出售金融资产”两项资产间的转换。

(1)转为“无重大影响”且公允价值能够可靠计量的。转换日,以当日剩余长期股权投资公允价值作为可供出售金融资产初始入账成本,以当日长期股权投资公允价值与账面价值的差额记投资收益。

同时,转出剩余投资在之前持有期间所有者权益其他变动时形成的资本公积:

(2)转为“无重大影响”且公允价值不能可靠计量的。转换日,以当日剩余长期股权投资账面价值作为可供出售金融资产初始入账成本。

同时,转出剩余投资在之前持有期间所有者权益其他变动时形成的资本公积,分录同上述情况(1)。

(三)“控制”转为“无重大影响”

1. 修订前的核算方法。在修订前的准则中,由于“控制”和“无重大影响”均适用成本法,所以两种情况的转换不涉及会计调整。

2. 修订后的核算方法。如前所述,由于修订后准则的变化,“控制”减少投资转为“无重大影响”时,涉及“长期股权投资”与“可供出售金融资产”两项资产间的转换。

(1)转为“无重大影响”且公允价值能够可靠计量的。。应在转换日,以当日剩余长期股权投资公允价值作为可供出售金融资产初始入账成本,以当日长期股权投资公允价值与账面价值的差额记投资收益。

(2)转为“无重大影响”且公允价值不能可靠计量的。应在转换日,以当日剩余长期股权投资账面价值作为可供出售金融资产初始入账成本。

四、结论

准则修订 篇9

导致发布该征求意见稿的相关狭窄范围的IASB项目源自向国际财务报告准则解释委员会提出的有关希望澄清《国际会计准则第19号———雇员福利》 (IAS 19) 第93段的请求。此段涉及设定受益计划的正式条款中规定的雇员提存金的会计处理。问题在于:与服务相关的雇员提存金是否在任何情况下均应按照IAS 19第70段的规定作为负福利归属于服务期间。

IASB在其2013年2月会议中曾就该事项进行探讨并得出结论认为, 雇员或第三方交纳的提存金, 若其仅与雇员在支付提存金的同一期间内提供的服务相关, 则可作为抵减服务成本处理并在同一期间内进行核算, 而非按照第70段的规定将此类提存金归属于服务期间。

该征求意见稿引用了一个可作为抵减服务成本处理的提存金的示例, 即占雇员工资固定百分比的提存金 (在这种情况下, 占雇员工资的这一百分比并非取决于雇员为雇主提供服务的年限) 。

IASB同时决定在第93段中规定, 当雇员提存金未在应支付提存金的同一期间确认为服务成本的减少时, 雇员提存金形成的负福利应根据第70段采用与福利总额相一致的方式归属于服务期间, 从而确保与福利净额的归属情况一致。

准则修订 篇10

一、“免疫系统”观下内部审计准则修订应体现的本质

其一, 内部审计的本质在于受托责任, 内部审计是确保受托责任履行的控制机制。Frink和K lim o ski (2004) 认为, “受托责任是将各种社会系统联系起来的粘合剂”, 现代组织已经建立了各种促使受托人履行受托责任的正式机制, 如正式的报告关系、业绩评价、雇佣契约、行为监控、报酬制度、规范程序、管理层领导能力训练、员工手册等。此外, 还有众多非正式机制, 如群体规范、公司文化规范、对上级及同事的忠诚、强调对客户的尊重等。显然, 内部审计和外部审计都属确保受托责任有效履行的机制之列, 在维持社会系统的正常运行方面扮演重要角色。内部审计自诞生时就与受托责任联系在一起, 并成为一种确保受托责任履行的控制机制。从奴隶制工坊到复杂的现代组织, 内部审计的性质一直随着组织内部受托责任的内容、结构和表现形式的发展而变迁。其核心是在受托责任关系中, 只要委托人无法亲自了解资源或权力的使用情况, 就必然需要受托人向委托人解释、说明和报告其使用资源与权力活动过程和结果 (Laughlin, 1990) , 进而必然产生对内部审计的需求。

其二, 免疫系统理论是对内部审计本质认识的重大创新。“免疫系统”理论从全新的视角审视和把握审计的功能与作用, 是对审计本质与目标更完整、全面、深刻地表述。它回答了什么是审计、为什么审计、靠谁审计、如何审计以及审计的标准如何等有关审计的关键问题。“免疫系统”理论是对“查账理论”理论的进一步发展和完善。“查账理论”理论强调的是被动、单一、静态的审计, 强调对问题的查处;“免疫系统”理论强调的是主动、全面、动态的审计。“免疫系统”理论不仅要求对问题的查处, 还强调向两头延伸, 强调审计的预警功能与分析完善政策制度功能, 强调将微观审计与宏观审计相结合、事前、事中、事后审计相结合, 实行全过程、全方位的跟踪审计。“免疫系统”发挥作用的方式有三种, 即预防、提示和抵御, 其有责任更早地感受风险、更准确地发现问题, 并提出调动资源和能力去解决问题、抵御“病害”的建议, 在永不停留地抵御一时、一事、单个“病害”的同时, 促进其健全机能、改进机制、筑牢防线。对于内部审计受托关系的审计本质而言, 是具有同一目的性, 是一个重大的创新。因此在修订指导内部审计实务的内部审计准则时, 应充分利用“免疫系统”新理论的观点来指导内部审计的修订。

二、“免疫系统”观下内部审计准则修订应注意的问题

其一, 国内外内部审计准则理念发展比较分析。国际内部审计准则理念的发展主要包括四个方面的变化:第一, 从独立性到客观性。国际内部审计师协会对内部审计的旧定义体现在其颁布的《关于内部审计责任的声明》 (1990修订本) 中:“内部审计是一个组织内部为检查和评价其活动和为本组织服务而建立的一种独立评价功能, 它要提供有关检查活动的分析、评价、建议、咨询意见和信息, 以协助本组织成员有效地履行其职责。”通过新旧定义的比较, 在新的定义中国际内部审计师协会更强调了客观性。第二, 将审计视野扩展到组织外部。按常人理解, 内部审计是由组织内部人员和机构进行, 但这是一种误解。在国际内部审计师协会对内部审计的新定义中, “内部”一词被抛弃。内部审计是组织内部的审计业务, 是一种范围性概念, 不同于“由内部审计人员从事的审计业务”的主体性概念。第三, 内部审计的终极目标是增加组织价值。传统内部审计理论认为, 内部审计具有经济监督、经济管理、经济评价、经济鉴证等职能, 而国际内部审计师协会在最新的《内部审计定义》中认为:“内部审计是一项独立、客观的鉴证和咨询服务, 其目标在于增加价值并改进组织的经营。”这完全不同于传统理论上的“独立评价功能”论。第四, 将风险管理放到重要位置。在审计领域, “风险”一词仿佛较多地与独立审计相联系。传统的内部审计也着重于内部控制制度和经营机制, 然而由于在市场经济条件下企业面临的内外部环境的不确定性, 企业的风险也普遍增大, 例如内部的有财务和经营信息不足、政策计划和标准贯彻失败、资产流失、资源浪费和无效使用等, 外部的有消费者偏好变化、国家宏观政策调整、国际金融市场动荡等。因此, 企业迫切需要内部审计通过一套系统、规范的方法来评价和改进风险管理及控制、治理过程的效果, 故而在新定义中加进了风险管理的内容。

而我国内部审计准则在制定过程中体现的理念主要包括:第一, 与国际内部审计准则相比, 我国内部审计准则明显反映了依法审计的要求。第二, 考虑我国的内部审计环境及实务发展水平, 某些内容暂未采纳“IIA”的最新成果。第三, 准则制定借鉴西方现代内部审计几十年的发展经验, 起步晚但起点高。我国的内审准则一经出台直接吸收了国际先进理念, 将传统财务审计、现代风险导向型审计都纳入了规范的范围。第四, 内部审计准则的修订应体现风险导向审计理念。我国内部审计协会发布第三批内部审计具体准则, 将风险管理审计纳入内部审计准则体系中, 标志着内部审计已发展到了风险导向阶段。新发布的风险导向审计准则与以往制度基础审计和传统风险导向审计相比有着重大区别, 无论是审计理念、审计程序还是具体的对风险的认识、对内部控制的评价等部有全面修订。

其二, 免疫系统”观下内部审计准则修订的建议。具体表现在:

首先, 在审计计划阶段要注意预防和发现风险。内部审计是一项增加组织价值和改善组织经营的独立的、客观的认证和咨询活动。它通过系统的、规范的方法来评价和改进组织的风险评估、组织控制和公司治理的效率, 从而把帮助实现其目标。而风险管理日益成为组织治理和管理的重要组成部分, 新的内部审计范式———风险导向内部审计应运而生, 对内部审计实务产生持续性影响 (M c N am ee和Selim, 1998) 。在这种新范式的指导下, 在制定审计计划的时, 内部审计人员应当坚持独立客观公正的态度, 负责人一旦感知一些倾向性强的风险因素, 应及时向相关部门汇报, 从而起到预警的作用。

其次, 在审计程序实施阶段要注意揭露和消除风险。根据法律规定, 审计的首要职能是监督, 监督就必须查错纠弊。所以在审计程序实施阶段, 必须查处一些违法舞弊的行为, 并依法进行惩处;必须揭露一些管理方面的漏洞、控制缺陷、制度方面的障碍, 及时提交相关部门, 从而保护经济运行的安全。由于风险是复杂的, 在整个审计过程中都是可能存在的, 因此内部审计人员在整个审计过程中都要保存警惕, 树立审计风险意识, 及时地揭露和消除风险。对审计发现的问题, 审计机关应依法处理, 这是审计机关的重要职责。根据风险评估结果作出的风险应对措施主要包括回避、接受、降低、分担等内容。这四个风险应对措施可以做到将风险消除或降低到可接受水平, 通过揭露这些影响风险的情况, 审计人员可以利用自己的专业判断和相关规定进行处理, 充分体现了免疫系统观的揭露功能, 对发现的风险进行处理是直接发挥审计作为“免疫系统”揭露功能的重要方式。

最后, 在审计程序结束阶段要注意总结经验, 充分发挥抵御功能。内部审计不仅要揭露问题, 还要对产生这些问题从微观到宏观、从个别到一般、从局部到全局、从苗头到趋势、从表象到里层, 进行深层次分析、揭示和反映, 调动积极因素, 防止消极因素入侵整个系统, 促进体制完善、规范机制、强化管理、防范风险, 提高审计工作的质量和效率, 增强组织的“免疫力”, 推动企业的发展。在审计结束时, 这样的分析和提醒对整个企业实现其企业增值的目标起到很重要的抵御效用。内部审计人员应在审计实施结束后, 以经过核实的审计证据为依据, 形成审计结论与建议, 出具审计报告。免疫系统观的抵御作用在于对问题的各个层面的分析, 防止消极的因素入侵整个系统, 增强组织的“免疫力”。而在审计程序结束出具审计报告时, 并没有体现要总和考虑分析各总的风险因素, 而是笼统地强调风险水平。

总之, 制定我国内部审计准则能更好地贯彻落实相关法律法规, 加强内部审计工作, 实现内部审计的制度化、规范化和职业化。在新的免疫系统理论指导下, 应结合现代风险导向内部审计理论的相通处, 更好地促使内部审计机构和人员按照统一的内部审计准则开展内部审计工作, 保障内部审计机构和人员依法行使职权, 保证内部审计质量, 提高内部审计效率, 防范审计风险, 促进组织的自我完善与发展。同时明确内部审计机构和人员的责任, 发挥内部审计在强化内部控制、改善风险管理、完善组织治理结构、促进组织目标实现的作用。目前, 我国的内部审准则贯穿了风险导向的审计理念, 也体现了免疫系统论所提倡的功能, 但是在具体准则制定和技术方法上存在不足, 还需进一步的完善。

参考文献

会计准则最新修订后之公允价值 篇11

关键词：企业会计准则,公允价值,比较运用

我国为保持和国际准则持续趋同, 财政部于2014年7月23日发布最新一次修改的会计准则, 而伴随这样的全球背景此次重点修改的内容就是公允价值。随着经济全球化和资本市场的一体化, 单纯使用历史成本计量属性已经不能满足多元的经济物品计量要求。而且随着国际会计准则决策有用的目标理论在我国的发展, 也有必要引入公允价值计量属性, 以使会计信息对决策使用者更加有用。以上种种足见公允价值的计量在当前会计理论和经济发展中的重要性。现在随着我国会计准则与国际准则的持续趋同, 关于准则中公允价值的重复修改也使我们更加关注公允价值计量的使用。

1. 公允价值定义

旧版《企业会计准则——基本准则》对公允价值计量的表述为:“ (五) 公允价值。在公允价值计量下, 资产和负债按照在公平交易中, 熟悉情况的双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。”最新修订的《企业会计准则——基本准则》第四十二条第五项具体表述如下:“ (五) 公允价值。在公允价值计量下, 资产和负债按照市场参与者在计量日发生的有序交易中, 出售资产所能收到或者转移负债所需支付的价格计量。”

2. 新旧《企业会计准则——基本准则》关于公允价值计量的变化

2.1 交易主体的认定更为精准

旧准则认为运用公允价值的主体只是“熟悉情况的双方”, 新准则界定的交易主体则是“市场参与者”。而事实上, “熟悉情况的双方”这样对交易主体的表述是存在主观性的, 也就是说是含糊的, 它没有表述交易双方对交易事项了解到何种程度即为熟悉。而市场参与者, 据2014年1月28日财政部发布的《企业会计准则第39号——公允价值计量》中所述, 是指在相关资产或负债的主要市场 (或最有利市场) 中, 同时具备下列特征的买方和卖方: (1) 市场参与者应当相互独立, 不存在《企业会计准则第36号——关联方披露》所述的关联方关系; (2) 市场参与者应当熟悉情况, 能够根据可取得的信息对相关资产或负债以及交易具备合理认知; (3) 市场参与者应当有能力并且自愿进行相关资产或负债的交易。由此可见, 新准则对交易主体的认定更为准确, 不但要求旧准则下的双方熟悉情况, 还对何谓熟悉做出相关界定, 就是对交易事项有一定程度和标准的认识能力, 是有能力同时又自愿交易的理性人, 同时明确排除关联方关系, 还要求交易主体互相独立, 使得公允价值的相关性得到一定程度的保证, 计量更为公允。

2.2 公允价值确认时点更加精确

旧准则对公允价值的确认时点并没有提到, 而新准则明确了公允价值的确认时点为计量日发生的有序交易中形成的价格, 即在确认资产负债价值的当天发生的有序交易中形成的价格。也就是说, 新准则确定了公允价值确定的时间范围, 不再有旧准则下模糊不清的界定情况, 更加精确。而公允价值确认时点的确认在很大程度上排除了一些因之会计舞弊的可能性, 大大加强了公允价值的可信度。

2.3 对交易方式的界定更加清晰

旧准则对交易方式的界定仅仅是“公平交易”, 而新准则描述为计量日发生的“有序交易”。众所周知, 交易绝无绝对公平之谈, 因而公平交易和旧准则中对交易主体的限定即熟悉情况的双方实质并无二异。所谓有序交易, 却给出了明确的指示, 据《企业会计准则第39号——公允价值计量》所述, 是指在计量日前一段时期内相关资产和负债具有惯常市场活动的交易。清算等被迫交易不属于有序交易。企业以公允价值计量相关资产和负债, 应当假定出售资产和转移负债的有序交易在相关资产或负债的主要市场进行。不存在主要市场的, 企业应当假定该交易在相关资产或负债的最有利市场进行。其中, 主要市场, 是指相关资产或负债交易量最大和交易活跃程度最高的市场。最有利市场, 是指在考虑交易费用和运输费用后, 能够以最高金额出售相关资产或者以最低金额转移相关负债的市场。可见, 新准则明确界定了交易的方式即为有序并对交易活动给出范围, 提出公允价值计量确认的环境只能是主要市场和最有利市场, 而非其他。实际上, 这就在很大程度上提高了会计信息的真实性, 提高了投资者和公众对交易的信心。

2.4 扩大公允价值运用范围

旧准则用公允价值计量的资产或负债是“能够交换或清偿”的, 新准则表述为是能够“出售或转移”的资产或负债。也就是说, 企业能用公允价值计量的范围不仅仅限于能够交换或清偿的资产或负债, 但凡符合能够出售或转移的资产或负债的条件的都可用公允价值来计量, 这样的更改实际上大大扩大了会计要素中资产或负债的计量范围, 表明公允价值在我国正在被越来越重视并被逐渐被加强其运用。

3. 准则修订后公允价值变化之影响

3.1 对软体资产的影响

随着我国法律制度的逐步健全, 越来越多企业和个人都加大重视如衍生金融工具、人力资源或知识产权等无形资产或者称之为软体资产的价值风险保护。而此次修订后的公允价值因加强了其相关性, 有些不能计量的产品有了更加公允的计量的可能性, 而对品种繁多的金融工具或者衍生金融工具, 修订后的公允价值计量在一定程度上可以帮助企业或个人防范和化解金融风险。

3.2 对会计人员和审计人员的影响

毋庸置疑, 准则每修订一次, 会计和审计从业人员就需要重新学习其理论体系和实务, 加大会计教育投入。但公允价值的修订, 不仅对其单单要求这点, 还需要从业人员在处理各种复杂情况能够做出合理的判断, 培养具有最新公允价值的观念, 职业道德高尚, 减少对公允价值判断的失真和偏差。对审计人员而言, 需要明确企业会计人员公允价值的计量的采用和确定是否合理合规, 因为这关系着企业财务报告的真实性和相关性。公允价值运用范围的扩大也在某种层面上加大了其工作量。

与此同时, 会计准则发生变化, 必然相应地推动审计准则的变化以适应会计准则的变化。此外, 就会计本身而言, 此次准则关于公允价值运用范围的修改在客观层面上强调了公允价值计量属性的相关性, 与此同时也削弱了会计信息质量的可靠性。

3.3 对监督主体的影响

监督主体, 往往分为企业内控和外部审计部门。公允价值的修订, 使得企业尤其是一些正在发展中的中小型或者新型企业本身必须加强内控制度, 保证决策者权、责、利的权衡。保持内部监督主体相对较完整的独立性, 这样才能更有益于公允价值的效用。外部监督主体, 一般有政府监督管理部门和会计师事务所等。

此次准则修订的国际背景必然使得外部监督主体的监督和审计工作更加透明和严格, 而且因公允价值运用范围即资产和负债的范围的扩大也必然要求外部监督主体及时掌握前沿信息和加快知识更新, 提高其对新问题的反应能力, 制定更加规范的审计制度和方法。

3.4 对交易市场的影响

公允价值的进一步运用和被重视要求市场更加公开、透明, 鼓励市场公平竞争。在新准则中, 公允价值测度了企业价值的变动, 使得上市公司管理层和监督管理部门在风险管理和风险防范意识方面都有所增强, 通过对套期保值、利率互换等金融创新, 完善并促进了经济市场。而且, 准则修订后公允价值的运用使得财务报表更加真实公允, 可为利益相关者和报表使用者提供有利于决策的信息。长此以往, 就会推动我国的市场环境趋于成熟, 大大提升市场参与者的信心。

3.5 对公司治理结构的影响

公司治理结构是指对公司相关权责利的安排, 与企业的经营成果息息相关。事实上, 只有在治理结构比较完善的企业, 公允价值的决策相关性才能真正发挥作用。此次准则修改后, 一些上市公司, 如果采用公允价值计量属性, 将在很大程度上提升公司的信誉水平和相对透明度, 财务报告相比之前会更能吸引公众投资, 是加大企业影响力的关键转机。当然, 笔者这里只列述了一个好的方面, 何为公允?怎样保证公允?仍然是我国当前经济转型期下面临的重要课题, 但可以看到我们的会计准则正在朝这一方向努力。

结语

公允价值是计量观念的一种综合体现, 而不仅仅是单纯的计量属性。此次在企业会计准则的修订中公允价值的运用范围的扩大, 大大提高了会计报表信息的相关性, 使我国和国际通行的会计准则更加趋同, 也使会计报表的使用者能更加真实和公允地了解企业的财务状况和经营成果, 帮助其做出决策。

参考文献

[1]财政部.关于修改《企业会计准则——基本准则》的决定.财政部令第76号, 2014.7.23

[2]财政部.关于印发《企业会计准则第39号——公允价值计量》的通知.财会, [2014]6号, 2014.01.26