总量交易机制（精选3篇）
总量交易机制 篇1
一、碳会计研究历程
(一) 美国财务会计准则委员会的相关研究
碳会计最早是依附于《京都议定书》下碳排放权交易机制而产生的, 因此最初碳会计被纳入了排放权会计框架内来进行探讨。排放权会计的发展最早起源于美国1993年3月。美国联邦能源管制委员会 (FERC) 发布了首部关于排污权会计的规范性文件180 CFR Parts101and102, 由于该文件主要是针对二氧化硫的排放, 且不能对免费分配的排污权进行处理, 于是2003年美国财务会计准则委员会 (FASB) 下的紧急任务小组提出了基于总量控制及交易机制下排放权会计如何进行会计确认及处理问题的基准草案 (EITF03-14) 。但由于该草案可能会对现行会计处理较大影响且尚未对排放权会计产生重大影响而未能实施。2007年美国财务会计准则委员会 (FASB) 为了解决不同到期日排污权证交易的市场行为而再次展开对排污权会计的讨论, FASB在此讨论中与国际会计准则理事会 (IASB) 通力合作期望能够提出一个全面指导性文件。
(二) 国际会计准则委员会的相关研究
IASB针对欧盟各国基于总量控制及交易机制下排污权交易制度 (EU-ETS) 于2004年发布了《国际财务报告解释公告第三号-排放权》 (IFRIC-3) , IASB在IFRIC-3中全面提出了有关排放权会计的业务处理指南, 但其发布后由于存在着 (一) 资产和负债的计量基础不同。例如资产按照成本计量, 负债按照市价计量会使资产和负债两者的价值产生不匹配;如果资产和负债均按照市价计量则会在实际排放配额远小于分配配额情况下资产的价值发生较大波动。 (二) 后续计量费用和收益不匹配。如果按照市价进行后续计量, 根据《国际会计准则37号-无形资产》的规定, 配额的价格波动应计入权益, 而根据《国际会计准则38号-准备、或有负债和或有资产》的规定, 负债价值的变动应计入收益。这就导致资产的价值变动计入收益而负债的价值变动计入损益。因此不能如实反映企业的经济真实性, 于是IASB在2005年6月迫于各方压力撤回了IFRIC-3。
二、我国碳会计的确认
(一) 是否确认为资产会计要素
我国会计准则对资产的定义为, 资产是指企业由过去的交易或事项形成的、由企业拥有、或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。企业从政府相关部门获得的碳排放权可以按照自己的意愿来进行处理。一方面可以立即在市场上出售获取直接的经济利益, 另一方面企业可以选择留下自用抵减本企业的排放量从而获取间接的经济利益。与此同时企业获得的碳排放权成本或价值能够得到可靠的计量。其与此完全符合资产的定义和特征, 故碳排放权用确认为企业的一项资产。
(二) 确认为何种资产
目前就碳排放权应确认为何种资产, 会计理论界主要存在以下三种观点。本文将就以下三种观点分别进行阐述。
一是存货。我国会计准则对存货的定义是, 存货是指企业在日常经营活动中持有的以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程中或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。对于企业从政府相关部门获得的碳排放配额而言, 其持有的主要目的是为了抵减本企业的排放量。只有当实际排放量小于额定排放量时才会将剩余排放量由于出售获利, 况且企业的碳排放权也不属于企业的产成品和商品, 企业获得的碳排放权配额在实际生产过程中也并未被消耗掉。因此, 企业从政府获得的碳排放权配额并不符合存货的定义, 不应确认为存货。但由于我国目前并未被要求承担强制减排的责任, 因此我国目前参与《京都议定书》的主要方式是通过CDM机制向附件 (1) 中的发达国家出售经核实的减排量 (CERS) , 对于CDM机制下的CERS最终是以销售为目的的, 成本能够得到可靠计量, 且在销售之前往往就签订了销售合同, 在合同中规定了每年应提供多少单位的CERS, 以及每单位CERS的价格。因此, 本人认为对于CDM机制下形成的CERS可以作为存货进行确认。
二是交易性金融资产。目前, 美英等国将碳排放权视为一种期权, 其会计处理采用公允价值计量。与此同时也有相关学者认为企业获得的碳排放权不仅代表着企业可以在现行会计期间内排放预先规定数量的污染物, 也可以立即将该配额在交易所或者柜台进行交易从而迅速的转换为货币。其目的是产生收益或者在未来出售时产生资本利得。所以, 理应将其归为交易性金融资产。本人认为将碳排放权视为一项交易性金融资产存在以下不妥之处: (1) 企业持有交易性金融资产的目的, 主要是为了近期内出售获利。而企业获取碳排放权的目的, 是为了维持企业日常生产经营活动, 是企业运行的必要条件。 (2) 交易性金融资产具有较强的流动性, 可以随时变现。而企业获取的碳排放权只有当企业实现有效减排, 实际排放量少于分配的排放量时, 才可以将剩余配额进行交易, 故碳排放权变现能力较差。 (3) 交易性金融资产采用公允价值计量且其变动计入当期损益。而我国碳排放权交易市场尚未建立, 碳排放权市场价格难以确定, 若划分为交易性金融资产则会导致企业操纵利润。因此, 碳排放权在我国短期内不能视为交易性金融资产。
三是无形资产。我国企业会计准则对无形资产的定义是, 无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。企业获取的碳排放权可以直接出售, 因此符合无形资产的可辨认标准, 此外, 企业获取的碳排放权主要用于企业生产经营活动中的碳排放从而为企业创造经济价值。由于交易机制的存在企业获得的碳排放权成本又能够得到可靠的计量。所以, 我国在当前将碳排放权视为无形资产是比较切实可行的, 同时这也与国际财务报告委员会和国际会计准则委员会的要求相趋同。
(三) 是否确认为负债
我国企业会计准则对负债的定义是, 负债是指由过去的交易或事项形成的一种现时义务, 企业在履行该义务时会导致经济利益流出企业。在总量控制及交易机制下, 企业承诺将为其排放支付相应的配额构成了一项过去事项, 而企业在支付的过程中则会导致企业某项资产的减少, 从而会引起企业相关经济利益的流出。故满足负债的定义, 应确认为一项负债。在确认为负债后, 成轮的焦点就集中在了何时确认负债?是在主体实际排放时就确认为负债还是主体在承诺为其排放支付配额时确认为负债。我国企业会计准则对或有负债的定义是, 或有负债是指过去的交易或事项形成的潜在义务, 其存在须通过对未来不确定事项的发生或不发生予以证实。对于一个持续经营的企业而言, 获得的碳排放配额主要是用于满足企业自身的生产经营需要, 而监管者为了在较短时期内繁荣我国的碳排放权交易市场以及降低碳排放量, 企业从监管者处获得的免费排放配额往往很难满足企业的生产经营需求, 从而需要向监管者上缴一定数量的配额甚至需要从其它排放主体那里购买相关配额。因此, 本人认为企业应当在承诺为其排放支付相应配额时就应当确认为预计负债。这样不仅可以体现出“权利与义务”相对等的原则而且还可以避免资产与负债的确认时点及数额存在差异的问题。这种观点也得到了FASB以及IASB的支持。
三、我国碳会计的计量
(一) 初始计量
从欧美等发达国家的实践经验来看, 企业获取碳排放配额的方式主要有:无偿取得、拍卖、市场购买三种形式。因此, 碳排放配额的初始计量主要包括以下两种形式。
一是无偿分配取得。企业从监管者处获得的免费配额, 相当于监管者向企业让渡了一部分环境容量的使用收益。因此, 企业免费获得的碳排放配额具有政府补助的性质, 应当按照我国《企业会计准则16号-政府补助》的有关规定, 即与资产相关的政府补助, 应当在实际取得资产并办妥相关受让手续时按照其公允价值确认和计量, 并将确认的递延收益在有效期内按照某种方法进行摊销。与此同时, 企业应将可能上缴的配额确认为预计负债。
二是通过购买或拍卖取得。对于企业从碳排放权交易市场或拍卖交易所拍卖两种形式取得的碳排放配额, 应当按照实际支付的价款和相关税费, 作为碳排放配额的初始入账价值。
(二) 后续计量
企业获取的碳排放配额, 在满足自身生产经营后可以将剩余配额拿到碳排放权交易市场进行出售, 也可以留存至下一会计期间继续使用。因此, 碳排放配额的后续计量主要涉及以下几个方面。
一是持有自用。对企业持有自用的碳排放配额, 应当按照《企业会计准则-无形资产》中第十六条和第十七条的有关规定, 合理估计无形资产的使用寿命, 若使用寿命有限则应当进行摊销。企业选择的摊销方式应当能够准确反映与无形资产有关的经济利益的预期实现方式。企业获得的碳排放配额有明确的使用年限和使用量的规定, 并且碳排放配额的消耗是伴随着企业相关产品的生产, 应当被视为一种生产要素。因此, 应当将碳排放配额按照实际使用量比例法进行摊销, 并将相关摊销金额计入产品成本当中。
二是碳排放配额的有偿转让。由于企业采取了有效减排措施从而使企业的实际排放量小于分配的排放量, 此时企业便可以将剩余排放量用于交易获取经济利益。企业应当将交易取得的相关收入计入对应资产科目, 将摊销的金额抵减无形资产账面价值后, 收入与成本之间的差额冲减相关交易费用和税费的净收益作为营业外收入。碳排放配额在有偿转让过程中一般不会产生营业外支出。因为, 如果产生亏损企业不会将配额进行出售而是会选择留存至下一会计年度继续使用。
三是碳排放配额的期末会计处理。碳排放配额的期末会计处理主要涉及递延收益的分摊、预计负债的处理、是否产生资产减值损失。递延收益的处理, 我国企业会计准则规定, 政府补助形成的递延收益应当在有效期内进行分摊。因此, 递延收益可以采用实际使用量比例法来进行摊销。借:递延收益, 贷:营业外收入;预计负债的处理, 根据普华永道的调查, 欧美等大多数发达国家期末时预计负债按照账面价值计量。若实际排放量超过免费分配的排放量, 在连续会计年度内上缴的预计负债可以按照先进先出法或加权平均法计算。借:预计负债, 贷:银行存款;是否存在资产减值损失, 基于总量控制及交易机制下的碳排放总量逐年减少, 企业分配的碳排放配额也是逐年减少。因此, 企业获取的碳排放配额属于稀缺性商品, 类似于土地使用权。故本人认为碳排放配额不存在资产减值损失。
四是碳排放配额得到期处理。碳排放配额具有一定的使用期限, 监管者通常指定一个给定的时期内排放的总量, 然后规定每年的排放量。因此, 可能会产生碳排放配额在有效期截止时, 企业分配的配额尚未完全消耗掉。此时企业应作如下会计处理。
我国为实现通过碳会计来促进我国节能减排工作仍有许多需要解决的问题。首先, 通过修改现有会计准则使我国碳会计的确认与计量有据可依, 在修改准则的过程中既要与IASB/FASB的准则相趋同又要结合我国的实际情况。其次, 加快我国碳排放权交易市场额建设, 为碳会计的公允价值计量提供坚实的基础。最后, 监管部门应加大监管和审计力度, 保证我国探会计的有效开展。
参考文献
[1]王虎超、夏文贤:《排放权及其交易会计模式研究》, 《会计研究》2010年第8期。
[2]郭晓梅、黄丽:《论我国排污权交易的会计处理》, 《生产力研究》2010年第8期。
[3]Jan Bebbington.Carbon Trading:Accounting and Reporting.European Accounting Review.2008.4;16
总量交易机制 篇2
关键词：总量配额交易机制,碳排放权,确认计量
温室气体的过量排放导致的全球变暖已经威胁到部分人类的生存,这是人类目前面临的较为严重的环境问题。此问题的根源在于温室气体的排放量超过了自然的承受能力。要解决这一问题,关键在于减少温室气体的排放。《联合国气候变化框架公约》即为这一目的而签署,随后的《京都议定书》进一步明确了各国的义务,具有较强的法律约束力,成功降低了部分国家地区的温室气体排放量。我国一向秉承可持续发展的理念,《京都议定书》第一承诺期满以后,我国逐渐开始总量配额交易市场,履行自己的减排义务。但是,我国和世界上其他的地区都没有相关的会计准则,这样使得企业在处理这些业务时没有统一的标准,降低了会计信息的可比性。
一、碳排放权交易的理论分析
碳排放权交易的概念起源于排污权交易,碳排放权是排污权相关理论在碳排放领域的具体运用。目前,从世界范围内各国国内以及国家之间开展碳交易的方式主要有两种:一种是基于配额的总量控制与交易机制,另一种是基于项目的基准和信用机制。基于配额的总量控制与交易机制与排污权交易的理念类似,其特点是在一定的期间和区域内,政府部门根据测算的合理环境容量为温室气体的排放量设定一个上限,即总量控制;然后,将设定的排放总量拆分成若干小的排放分量,也就是“排放额度”,然后按照企业(或组织)的性质和规模将“排放额度”发放给每一个参与到排放权交易中的企业(或组织),即“配额”。在规定的排放期间内(一般以一年为一个周期),如果企业所排放的温室气体数量额超过为其分配的排放配额,那么就需要在交易市场上购买额外的碳排放权来弥补自己的温室气体排放量,否则会受到严厉处罚,此外,企业在市场购买的额外碳排放权不得超过一定比例;如果企业(或组织)在这一期间的碳排放量少于为其分配的排放配额,那么就可以在交易市场上将多余的排放配额出售,从而获取经济补偿。在该机制下,可供买家购买的是由管理者无偿分配或拍卖的配额。此种机制是各个国家实现碳减排目标的主要形式。
二、碳排放权交易会计确认和计量
(一)碳排放权交易所属会计要素分析
从排污权的产生和发展而言,这种配额交易制度最初是由美国经济学家Dales提出的。这种制度的经济理论依据是斯科定理。斯科认为外部性出现的根本原因是产权不够明确,即环境资源时使用权不够明确。当使用权明确以后,企业便会将环境资源视为一种有限的资源来合理的使用。建立归属清晰、权责明确、保护严格、流转顺畅的产权制度,是市场经济存在和发展的基础,是完善基本经济制度的内在要求,要想要通过市场的手段来解决碳排放问题,明确的产权制度是重要的前提。而配额制度便是在这种理念下建立起来的,政府通过法律的手段向企业出售合理数量的配额,并建立起流转制度,能够让企业进行买卖,让占用资源较少的企业可以出售剩余的配额,获取利益,而占用资源较多的企业需要从市场上购买,为占用资源付出代价,这种机制充分发挥了市场的作用。到目前为止尚没有明确的定义来描述碳排放权,并定义碳排放权的本质,但将碳排放权作为资产核算得到了大多数学者认可。
在我国的《企业会计准则———基本准则中》资产被定义为:资产是指企业过去的交易或事项形成的,由企业拥有或控制的,预期会给企业带来经济利益的资源。碳排放权完全满足这一定义。首先,政府机构先通过一定的计算方式计算企业的碳排放量,并将此作为依据,向企业发放或者出售碳排放权配额,满足了过去的交易或者事项这一概念。其次,获得碳排放权配额是企业能够进行生产活动并产生碳排放的先决条件,未获得碳排放权配额的控排企业不能从事任何与碳排放有关的生产活动,只有拥有碳排放权企业才能够进行正常的生产活动,获取经济利益。同时,碳排放权经过政府机构确认以后便可以在二级市场进行交易,将排放权出售可以直接获取经济利益。满足了预期会给企业带来经济利益的资源这一概念。
资产的确认还有两个条件:第一,与该资源有关的经济利益很可能流入企业;第二,该资源的成本或者价值能够可靠的计量。从排放权的性质分析,一旦企业从政府处获得了配额,便完全拥有了配额的所有权,可以自行出售或者使用,不论是满足生产需求还是直接出售获取经济利益,与排放权相关的经济利益能够流入企业。另外,碳排放权交易平台的建立也为企业交易碳排放权提供了平台,同时也让排放权的价格市场化,更加透明。任何时候都能从市场上获取碳排放权的价格。另一方面,企业从政府获取配额时,也有固定的数量和价格。如广东省进行碳排放配额拍卖时,每吨价格为至少60元。而众多的交易平台也时时刻刻反映着排放配额的价格,从而让排放权的价格能够可靠的计量。综上所述,从企业的角度分析,企业可将碳排放权确认为一项资产。
(二)碳排放权交易资产属性辨析
确认为资产后必须确定排放权的资产属性。关于排放权所属的资产类别,并没有形成一致的看法,学者的主要看法有以下几种。
(1)确认为存货。1993年,美国联邦能源委员会基于《空气清洁法修正案》制定的《统一会计系统》,对排污权的会计处理进行规范,根据这一规则,企业应该按照持有意图对排污权配额进行报告。以生产为目的而持有的排放权配额,亦即为了满足自己排污需求而持有的排污权配额应当在财务报表中的“排污权配额存货”科目中列报,相关科目按照购买配额时付出的价格以及交易成本之和入账。此种处理方法较好的区分了生产需求和投资为目的的交易,但是此方法对免费获得的配额没有做出规范,因而不适合作为碳排放权配额的会计处理方法。
根据我国企业会计准则的定义,存货指的是企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。从定义中,可以看到碳排放权在某种程度上符合存货的特征:企业持有存货是为了满足生产的需求或者为了出售。碳排放权是企业拥有的环境资源,持有这种资源的目的就是为了满足生产的需求,另一方面,企业也可以将用不完的资源直接出售。但是两者也存在较大的差异。一般而言,企业的存货不论是原材料、在产品亦或是待售的产成品都有一定的实物形态,一般是有形资产。但是碳排放权配额并没有实物形态。企业的存货可以任意的存储或者销售,但是碳排放权有一定的存储期限,到了一定年限的排放权便不能流转到下一年使用,必须强制注销,而企业并不能决定碳排放权的使用期限。另外,企业持有存货一般是出于生产的目的,最终目的是出售。但是对于碳排放权而言,交易平台的建立为企业提供了一种投资方式,企业可以方便的买入和卖出,通过此种方式获利。而且依据欧盟碳排放权交易体系的经验,在碳市场活跃的时候会有众多的投资银行等参与到交易中,通过交易获利。此种投资方式下,企业所持有的碳排放权完全与存货无关。综上所述,碳排放权交易有存货的某些特征,但是将排放权配额作为存货核算并不完全合适。
(2)确认为无形资产。2004年12月,国际会计准则理事会发布《国际财务报告解释公告第3号—排放权》,此公告规范了碳排放权相关交易的相关处理方法,按照该报告,排放权被确认为无形资产,购买的排放权按成本入账,收到政府机构免费发放的排放权时,按排放权的公允价值入账。公允价值与企业付出价格的差额按照政府补助处理,计入递延收益科目。然后在会计期间内按照规则分笔确认收入。企业在排放二氧化碳等温室气体的时候,确认预计负债和排放费用。负债应该按照企业资产负债表日碳排放权的公允价值计算,用本期实际排放的温室气体数量乘以公允价值,然后最终确认预计负债的数量。
按照《国际会计准则第38号———无形资产》的规定,企业可以在历史成本或者重估价值中选择一种方法对无形资产进行后续处理。如果企业选择重估价值作为后续计量的方法,那么在重估时,无形资产应以其重估日的公允价值减累计减值损失后的余额作为其账面金额。如果重估以后,资产价值增加,那么增加部分应当计入资本公积科目。并不涉及递延收益科目的增减,这样确认的收入就不会发生变化,但是确认的排放费用最终会随着排放权公允价值的变动而变动。造成了收入和费用无法匹配。另一方面,一般无形资产均为长期资产,碳排放权虽然具有长期性,但是每年的配额都会发生变化,而且排放权配额具有很好的流动性,可以随时出售和购买。对于投资银行来说,甚至有可能是短期的金融工具。作为无形资产核算,显然不能处理这些问题,因而排放权并不适合作为无形资产核算。
(3)确认为金融资产。我国《企业会计准则第22号—金融工具的确认和计量》中定义的金融工具是指形成一个企业的金融资产,并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。一般而言,金融资产应当包括以下资产:现金;持有的其他单位的权益工具;从其他单位收取的现金或其他金融资产的合同权利;在潜在有利条件下,与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利;将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同权利,企业根据该合同将收到非固定数量的自身权益工具;将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同权利,但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同权利除外。其中,企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。
在核算上,企业的金融资产一般被分为四类:一是以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产;二是持有至到期投资;三是贷款和应收款项;四是可供出售金融资产。一般而言,企业持有金融资产的目的是为了投资而获得收益,企业一旦持有某种金融资产,便有了主张收益的权利,而且大多数金融资产一般有较为活跃的交易市场,也使得同时金融资产也具有很好的流动性和易变现的特征。通过交易赚取差价或者通过权益工具、债务工具获取股息利息是金融资产收益的主要来源。碳交易平台的建立为企业出售和购买碳排放权提供了便利的条件,同时也活跃了碳交易市场,目前的碳排放权交易市场已经基本建立,尽管交易机制还有不完善的地方,但是市场价格已经非常容易获取。碳排放权的价格会随着市场的供需关系或者政策的变化而变化。而且部分交易所规定,未被纳入强制减排的企业也可以在交易所开户进行交易,这为一些企业提供了新的投资方法。企业可以根据自己对市场的判断,进行买入和卖出,通过价格的差异赚取利益。这时,碳排放权已经不是为了满足生产而需求,而是成为企业投资的工具。在欧洲,不仅有碳排放权的现货市场,还已经建立起了碳排放权的期货市场,企业和其他投资机构也通过这些市场来进行投资。从这个角度而言,碳排放权在某种程度上有了金融资产的一些特征。综上所述,现有的会计科并不能满足核算碳排放权的需求。应设立新的科目进行核算。
(三)碳排放权交易持有目的分析
对于被纳入强制减排的企业而言,企业持有排放权的主要目的是满足生产的需求。排放权可视为一种生产用的资源,如果没有这种资源,企业将不能生产。而企业从政府购买排放权配额,所付出的价格,可以视为企业弥补其耗费的环境资源付出的成本,这一部分成本可以计入生产成本。在企业获得配额时按照实际付出的价格加上交易的手续费入账,如果实际未付出任何金额,那么说明企业在获取这些资源时未付出代价,因而不作处理。在发放配额时,企业需要根据本年的计划预计碳排放权使用量,如果发放的配额不足以满足需求,那么企业可以根据预计的实际需求量和预计的购买配额付出的价格确认该期间内,排放权的初始价值。而对于投资为目的的企业,可以将配额视为一种投资性资产,企业购入的目的就是为了售出,购入价和卖出价的差额可算作投资收益。按照购买价款加上手续费计算初始价值,售出时,按照初始价值和售价差额,计入投资收益。
(四)碳排放权交易中超额排放时负债确认
在企业获取排放权配额的时候,企业便获得了排放的权利,但是排放权配额不一定能够满足企业的需求,当排放权不能满足企业的需求时,就需要从别的渠道获取配额。如果企业因为扩大规模或建立新的项目而产生配额需求,可以向政府申请,从政府(即一级市场)购买或者免费获得新的配额。否则就要从二级市场上从其他配额持有者手中获取配额。这时便有经济利益流出企业,此时,企业就要承担一项现时义务,否则企业不能及时足额交还配额会收到严厉的处罚。按照前述处理方法,企业应当预测本年的实际使用量,按照实际使用量来计算本年度实际计入生产成本的总金额。如果预计到发放的配额不够使用,那么在未来也就是购买配额时,就有可能有经济利益流出企业,这时就需要确认一项负债,经济利益流出的发生一般在期末,即需要交还配额时,从市场上购买不足的配额,然后交还履行义务。如果在发生时确认费用和负债,那么将无法合理的核算使用配额产生的实际成本。因而,企业应当在期初时,按照预测的配额需求量确认负债。但是,此预测通常并不能准确的反映企业应当承担的义务,因为配额的价格在不断的变动,而购买配额的时机会影响到经济利益流出的数量。并且,企业所使用的配额数量也有可能随着技术的革新或者产量的变化而变化,因而,在预测配额的使用量时,如果预计发放的配额不足以满足本期使用,应当按照《企业会计准则第13号—或有事项》的规定,根据预测的经济利益流出量确认一项预计负债。
(五)碳排放权交易计量属性选择
对于被纳入强制减排的企业而言,持有排放权的目的是为了满足生产的需求,企业获得配额的成本就是应该计入生产成本的数量,按照历史成本计价能够合理的将成本计入生产成本。对于为投资而持有排放权配额的企业而言,持有的目的是为了投资,通过差价获得利益。在某种程度上有投资的性质。公允价值可以简单的理解为排放权配额的市场价格,而市场的价格则是管理者做出投资决策的一个重要依据,因而,为投资持有的配额应该按照公允价值进行计量。同时,由于我国碳排放权交易市场制度还不完善,价格形成机制也存在一定的不确定因素。比如,深圳市要求每年6月底交还配额,而3月份则是核查机构进行碳核查的时间,核查结果出来以后配额不足的企业便会到市场上进行购买,而集中购买很可能推高市场价格,价格增幅过大会造成交易暂停,这样有些企业可能不能够顺利的买到需要的配额。为此深圳市出台了存储制度,按照总配额发放量的2%,将一部分排放权配额存储起来,这样的配额只能由企业购买用来履约,不能在二级市场交易。北京市为解决这一问题,规定超过1万吨的交易,可由双方企业商定价格,由交易所批准以后线下交易。但是这些制度的可靠性有待检验。基于此,排放权配额的公允价值变动应当比照可供出售金融资产处理,计入“资本公积”科目。
终上所述,碳排放权交易应该根据不同的持有目的而分别核算。具体核算方法见表1。
三、案例分析
(一)以生产为目的持有配额的处理方法
华盛公司总部位于上海市,是一家大型移动终端设备制造商和解决方案提供商。上海市于2014年1月,开始启动强制减排交易。按照上海市规定,碳排放总量5000吨/年的企事业单位要纳入控排企业名单。华盛公司2014年,二氧化碳排放当量为165000吨,被纳入强制减排范围。考虑到经济的发展速度较快,上海市不以绝对减排量作为减排目标,而是将碳强度作为减排指标。碳强度的含义为每万元工业增加值2的碳排放量。2014年1月,上海市政府将未来三年的排放权配额免费预发放给企业,华盛公司获得的可在2014年度使用的配额为170000吨。根据华盛公司的预测,公司2014年度生产中,产生的二氧化碳当量约为175000吨。企业预计未来买入配额的价格在80元/吨左右。此时应当确认预计负债:
此后,排放权-温室气体应该按照合理的成本管理方法计入产品成本。
为了在市场上购买配额,Z企业在2014年1月份,在深圳碳排放交易所开立交易账户。2014年6月底,上海市政府将预留的配额公开拍卖,Z企业以每吨60元的价格拍得3000吨配额。(假设无手续费)。
2014年末,公司预计配额价格在年后会上涨,因而在交易平台购入2000吨配额,含手续费总共花费200000元。
至年末,排放权———配额,科目余额应该为0。已经全部计入生产成本。
2015年初,公司聘请碳排放核查第三方机构对2014年度碳排放量进行核查,经核查,企业实际碳排放量为174500吨,比预计使用量少500吨。此时预计负债科目尚有余额20000元,此为上一年度多预计成本,已经计入上年成本,但实际并未发生,所以调增以前年度损益即可。剩余500吨配额,华盛公司认为,可以抵补下年度配额缺口,不做交易使用,因而不做账务处理。留待下年使用。
(二)以投资为目的持有配额的处理方法
胜环公司2014年1月份注册为上海市碳排放交易所机构会员,打算利用配额交易进行投资。注册时缴纳注册费10000元,并缴纳当年全年会员费30000元。因碳配额交易系统刚刚上线,市场并不活跃。该公司认为,目前不活跃的市场条件下,配额的价格较低,以后价格上升空间较大,于是购入10000吨配额,共计付出310000元(已包含手续费)。
随着交易日常日渐活跃,配额价格不断上升,2014年6月31日,每吨价格为65元。
2014年8月31日,每吨配额价格上涨至140元,胜环公司认为,配额价格已经没有上升空间,于是决定卖出配额,扣除手续费后,企业共计获得银行存款1391600元。
四、结论及建议
本文从外部性问题和资源稀缺理论的角度出发,深入剖析配额交易的本质,笔者从资源的角度分析排放权配额,确定了其资产属性。然后又通过评价前人所做的研究和提出的看法,最终认为应按照持有目的不同,将配额分开核算。这样的区分可以更好的将排放权配额计入成本,同时,将以投资为目的的配额单独核算也能够更加客观的反应收入或者费用的类别。为进一步完善我国碳排放权的交易处理,本文提出以下建议:第一,进一步健全碳排放权交易市场机制,为会计核算提供良好的制度环境,特别是健全排放权的价格调节机制,通过各种手段来维持配额市场的稳定性和活跃性,为交易提供一个公开透明的交易环境。第二,筹备建立全国性的碳排放权交易市场,解决目前各自为政的局面。尽管目前已经有数家交易所展开交易,但是我国的减排单独依靠这几个地区还远远不够。目前为止,各个地区的价格并不统一,因而地区间的交易目前还不能实现,建立全国统一的市场,可以形成完善的价格形成机制,为会计核算提供良好的基础。
参考文献
[1]彭敏:《我国碳交易中碳排放权的会计确认与计量》,《财会研究》2010年第8期。
总量交易机制 篇3
人力资源是企业一种重要资源, 和其他资源一样, 都遵循着边际效用递减的规律, 随着人力资源成本的不断加大, 单位人力资源投入产生的效益和产出越来越小。所以, 在企业日常管理过程中, 并不是简单的“人多力量大”, 而是要将人员总量控制在合理范围内, 这样, 既能够确保企业完成生产经营任务目标, 又能够实现企业效益最大化。
某国有企业 (以下简称A公司) 是国内首家具有“A+H”股两个融资平台的上市农机企业, 由30多家专业厂和全资、控股子公司组成, 是集农业机械、动力机械、零部件装备等的研发、生产和销售于一体的大型国有农机企业。A公司作为国内农机行业的排头兵, 受国家政策调控影响, 市场的起伏波动非常大, 生产淡旺季较为显著, 人力资源的“财富作用”或“包袱现象”时常发生着变化, 所以, 如何合理控制人员总量, 优化人员结构, 提高劳动效率, 一直都是A公司人力资源管理部门寻求突破的课题。
一、人员总量管理存在问题分析
由于受传统计划经济思维影响, A公司缺乏自主进行人员总量管控意识, 人员总量调控方式方法落后, 导致企业劳动效率不高、存在人力资源浪费等问题。
(一) 人员总量自我调控意识薄弱
基层单位人力资源管理部门、特别是生产组织部门普遍缺乏人员总量自我调控意识, 以事为重心、为人找位、为事配人的现象大量存在。特别是在生产旺季时, 单纯依靠增加人员依然是解决产能不足、满足市场需要的重要手段。
(二) 新增人员数量的确定缺乏科学依据
生产旺季时, 用人单位、生产组织部门和人力资源管理部门往往简单根据产量增加的比例确定新增人员数量, 没有采取科学的方法进行相关劳动经济指标测算和对比分析, 导致由于人工成本增长失控, 企业经济效益增幅达不到预期目标;甚至由于新增人工成本远远超过新增实物量产生的经济效益, 反而导致企业产生亏损的极端现象出现。
(三) 员工未能做到动态管理, 退出通道不畅
由于员工能进不能出、岗位能上不能下, 导致A公司员工数量增速较快, 企业人工成本逐年增加。特别是在生产淡季时, 大量人员被安排轮休, 造成了巨大的人力资源浪费;同时, 由于部分岗位存在人浮于事的现象, 也严重影响了其他人员工作积极性的提升。
二、构建人员总量自我调控机制的方法措施
针对人员总量控制中存在的问题和不足, A公司从2012年年初就着手建立人员总量自我调控机制, 促进人员结构优化, 提高企业经济效益和管理水平。
(一) 创新人力资源管理理念
2012年年初, A公司在人力资源系统创新提出了人力资源管理工作理念—人力资源管理工作的出发点和落脚点都要围绕企业运营效率和效益的提升来开展, 将劳动经济指标持续优化改善作为衡量人力资源管理工作的标准。这一新的人力资源管理理念的确定, 从根本上改变了企业对人员总量控制的传统理念和意识, 也为构建人员总量自我调控机制奠定了基础。
(二) 建立科学的人员总量预测模型
A公司在对比分析各用工单位近3年来 (2009—2011年) 平均从业人员总量与实物劳动量、工业增加值、劳动生产率等数据的基础上, 寻找指标数据和人员总量之间的变化趋势, 再结合当年主要生产经营指标和人均工资增长等因素, 建立科学的人员总量预测模型, 指导各单位制定本单位的年度人员总量计划, 有序开展月度的人员总量自我调控[1]。同时, 根据测算结果, A公司人力资源部在提出了人员总量控制目标:主要产品实物量与上年同期相比, 增幅小于10%的, 平均从业人员总量原则上不增长;在满足满负荷工作条件下, 增幅在10% (含10%) —20%的, 平均从业人员总量增幅小于3%;增幅大于20% (含20%) 的, 平均从业人员总量增幅不超过实物量增幅的15%—20%;主要产品实物量对比上年同期减少的单位, 从业人员总量减控比例不低于主要产品实物量减少比例的30%—50%。
(三) 运用投入产出对比分析法测算新增人员, 确定用工方式
生产旺季因任务量增加, 现有人员无法满足而需新增人员时, 我们指导用工单位运用对比投入产出分析, 开展人员总量自我调控。通过对比分析3年来基本生产人数、实物劳动量、实物劳动生产率、劳动分配率, 计划新增人数、预计新增人工成本和新增经济效益等指标, 参考盈亏平衡点的计算, 确定需求人数, 对比分析使用正式用工、劳务派遣人员和技校顶岗实习生之间的人工成本差异, 以便科学确定新增人数、使用期限和用工类型, 将人工成本控制在合理的水平。例如, 某单位接到一笔生产订单, 经过投入产出测算, 需新增N个人能产生最大的经济效益, 这时, 他们不会再像过去那样能要多少人就要多少人, 而是把人员总量控制在合适的范围, 实现经济效益的最大化。同时, 还要适时开展新增人员需求计划准确性和实施情况的跟踪评价, 对没有达到预期目标的单位, 要及时分析原因, 制订整改措施进行整改。
(四) 明确人均工资增长目标要求
A公司在推进实施人员总量自我调控机制的过程中, 通过制定人均工资增长目标的要求, 确保了人员总量自我调控机制的有效实施。要想实现人均工资增长目标, 就必须增加工资总额或控制人员总量, 当出现企业经济效益无增幅或经济效益下滑而没有增量工资时, 就必须依靠人员总量控制来实现人均工资增长的目标。同时将人均工资增长目标与单位经营层年薪挂钩考核, 单位人均工资无增长时经营层年薪不得增长, 经营层年薪增长幅度不得高于单位人均工资增长幅度, 极大的增强了单位经营层提升企业经济效益、控制人员总量的积极性。
(五) 盘活内部人力资源潜力
生产旺季时, 用工单位首先想到的不再是增加人力资源, 而是在盘活内部现有人员存量的基础上, 积极组织内部和单位之间的人力资源余缺调剂, 安排非一线人员和待岗人员充实到生产岗位或辅助岗位顶岗操作, 充分挖掘内部人员潜能, 有效控制人员总量增长。
(六) 积极开展淡季人力资源培训
在生产淡季, 积极策划组织开展各项专题培训, 特别是要将技能人员的培训与符岗符级、职业技能等级等培训有机结合起来, 同时开展一人多岗、一专多能、大工种、宽作业等方面的培训, 提升企业人员的综合素质和工作技能。通过技能和素质提升促进劳动生产效率的提高, 为生产旺季储备高效的人力资源。
(七) 通过绩效考核实施员工素质调整
完善员工绩效考评体系, 通过绩效考评加大员工素质调整力度, 对不能胜任岗位要求的员工及时安排转岗或进行培训, 经过调整岗位或培训后仍不能胜任工作的员工, 通过办理解除或终止劳动合同的方式开展员工素质调整, 有效解决了国有企业员工能进不能出、能上不能下的问题, 进一步促进了员工结构的优化。
(八) 科学组织生产提高生产效率
人力资源管理部门还要积极加强与产品工艺、设备管理等部门的沟通与联系, 将人员总量与设备改造升级、产品结构调整、工艺流程优化有机结合起来, 提高劳动生产效率, 合理调控人员总量。人力资源管理部门同时还要加强与生产部门的联系, 综合考虑动能费用、人工成本、人员休息休假等因素, 将“集中生产、集中休息”与“均衡生产”两种生产方式有机结合, 合理安排班次, 科学组织生产, 提高生产效率。
(九) 加大人才引进力度
开展人员总量控制, 并不是说从根本上杜绝了人才的引进, 而是要在公司经营业务和战略发展需要的基础上, 制订合理的人才引进计划, 加大高层次、成熟实用型人才的引进力度, 解决公司在管理、技术中的难点和瓶颈问题, 提升管理、专业技术人员水平;加大对重点本科院校和硕士、博士毕业生的招聘力度, 做好管理和专业技术人才储备。
(十) 建立劳务派遣人员常态转招机制
劳务派遣人员是企业人力资源的重要组成部分, 在做好劳务派遣人员和企业合同制员工同岗同工同酬的同时, 建立劳务派遣人员常态转招机制, 每年进行1—2批次的劳务派遣人员转招工作, 对工作经验丰富、操作技能过硬、具有中级及以上职业技能任职资格等符合企业转招条件的劳务派遣人员, 转招为企业的合同制员工, 既增强劳务派遣人员了对企业的认同感和归属感, 稳定了员工队伍、优化了技能人员结构, 降低了企业用工风险, 同时也符合国家将于今年7月1日执行的劳动合同法修正案中对劳务派遣人员的管理要求[2]。
三、实施人员总量自我调控机制取得的效果
1.建立了现代人力资源管理工作理念, 制定了科学的人力资源总量预测模型和确定新增人员数量的方法, 为实施人员总量调控提供了方法和工具。
2.通过建立人员总量自我调控机制, 引导用工单位自主开展人员总量控制, 增强了单位规范人员总量控制的积极性和主动性, 促进了整体人力资源管理水平的提升。
3.通过实施人员总量自我调控机制, 极大的减少了人力资源浪费, 提高了企业的工作效率, 满足了经济性用人的要求。2012年, A公司平均从业人员总量较上年同比下降4%, 从业人员劳动生产率同比增长了7%, 在全年工资总额增长不足3%的情况下, 员工平均工资增长了8%, 为企业运营效率和效益的提升提供了有力保障。
4.2012年, 通过建立劳务用工常态转招机制, 累计转招了劳务用工170余人, 增强了劳务用工的归属感和认同感, 有效降低了高素质技能人员的流失和企业劳务用工风险, 进一步健全了和谐稳定劳动关系。
四、总结
人员总量自我调控机制的核心要点是通过树立以人为本和经济性用人相结合的原则, 开展劳动经济指标对比分析, 建立科学的人员总量预测模型, 开展多样化的人员总量控制, 有效提升企业人员总量管理水平、优化员工结构, 在为企业运营效率和效益提升提供人力资源支撑和保障的同时, 合理控制企业人工成本, 提高企业劳动生产效率和员工收入水平, 实现人均收入与企业效益增长相匹配, 确保了十八大报告中关于劳动报酬增长和劳动生产率提高同步、企业发展成果与员工共享的目标要求。
参考文献
[1]石才员.做好人力资源规划的关键环节[J].人力资源开发与管理, 2012, (3) :68-68.