同一控制下的企业合并论文

同一控制下的企业合并论文（共10篇）

同一控制下的企业合并论文 篇1

同一控制下的企业合并是参与合并的企业受到同一方或是多方的非暂时性经济控制, 其处理的假设性基础是两个或是两个以上的企业在同一控制下的合并以及其权益的重新组合。通常来说, 这样的企业一般不会造成企业集团经济利益的流入或流出, 因此其经济源方面不会发生太大的变化, 不应该被视为购买或是出售行为的范畴。在这个前提和基础下, 企业合并后的会计处理遵循的原则就是尽量地维持各项资产和负债数据在被合并方的账面数据价值不变, 在合并日时享有被合并方权益的份额以作为股权投资成本。自从执行了新的企业合并准则以后, 我国的企业在同一控制下合并, 从一定的程度上预防了一些企业商业利益化操控的行为发生。但是, 这一制度下还存在了一些问题。

一、同一控制下企业合并存在的问题

(一) 滥用经济政策

一些企业随意滥用会计政策, 结果致使了会计的处理工作无法真实地反映出交易的经济实质。企业的会计准则中明确规定, 同一控制下的企业合并保证整体经济的平衡, 就是要求企业在合并前后所能控制的经济资源数值不要发生太大变化, 否则就不能根据会计的处理原则记录此次交易的相关情况。其次, 过度地追求利益也是一些企业在同一控制下坚持企业合并的会计处理记录交易情况的很重要的原因之一。最后, 一些企业在不符合合并条件的前提下, 仍然坚持处理记录的交易工作, 导致了严重的后果。原因是资产的评价数值只是双方交易的依据, 在合并的时候并不应该以此来调整资产涉及到的入账数值, 这样会大大刺激到一些企业大股东或是企业资金控制人员在这项交易中没有依据地高估变卖资产, 通过确定发行的价格获取更多的股份和利益, 这样势必会导致企业其他股东和整个企业集团的利益受到损害。

(二) 突击报表重组

我国采用的权益结合法反映出每一个企业在合并之前的收入和成本等相关费用都可以纳入合并的报表中, 即便合并的时间是在一年的最后一天也必须履行这样的程序和规则。因此, 一些在经营上陷入困境, 连续几年再亏损和效益上未能达到要求的企业公司, 就会以“资产重组”作为理由, 采取“报表重组”的方式就在年度最后一天进行同一控制下的企业合并, 收购了在其控制范围中的其他未能上市的公司, 而且把合并后其他未能上市的公司整年度的收入和利润全都归入到上市公司自己的合并报表中, 借以躲过了自己股票被终止、无法上市交易的情况, 或是实现勉强能具备配股资格的目的。

(三) 处理低估资产

权益结合法的相关规定中, 被合并的企业所含的可辨认资产、负债情况以及净资产都可以继续沿用账面上的价值, 不允许按照公允的价值进行重新的计量, 即便这些数据之间具有很大的差异, 也不能改变这个规则。根据权益结合法的相关要求, 企业允许与一个存货或者是固定的低估资产价值的企业相合并, 合并以后, 要处理实际上已经增值但是在账面上仍然没被反应出来的资产, 于是, 有关的经营收益, 包括出售存货以及非经营收益的相关数据大幅度变化。

在权益结合法的相关规则当中, 并没有对上述的两种亏盈管理方式的各种行为作出有关防护措施的规定, 只有要求了要在利润表格中将其单独地列出来, 并在合并日之前完成的净利润和披露合并之后已经经过处置或是准备要处置的被合并企业的资产、负债账面价值等等, 用以帮助相关的使用厂商对企业的盈亏情况作出正确的分析。

二、同一控制下企业合并的改进意见

(一) 适当地增加企业合并的限制性条件

早在1970年, 美国的会计原则委员会就《企业合并》书, 当中有12个规定的条件明确地指出了使用权益结合法的情况, 就是为了要预防权益结合法在某些领域中的滥用, 当中有不少值得借鉴的地方。例如在第12条中就有规定, 合并之后的企业没有在两年之内处置参与合并企业的资产, 其目的就是要预防某些企业通过出售低估资产而获得巨额利润的违反市场规则的行为发生, 操控市场的收益。而我国的相关规则对同一控制下的企业合并要求较为宽松, 缺少了一定程度上的限制。将我国在证券市场中的规则和同一控制下企业合并的现状相结合, 必须增加一定程度上的限制条件, 例如, 合并完成的当日算起, 在三年内合并的企业不允许出售被合并企业的资产, 合并企业不能进行配股融资等等。

(二) 有效地增添企业合并的披露要求

按规则来看, 同一控制下的企业合并没有相关要求依据被合并的企业的净资产入账, 企业还是需要披露被合并企业的总负债、总资产和净资产的预算评估价值, 以及相对应的评估方法和评估依据。这样方便投资者对价值的正确评估程序的披露, 了解相关情况, 正确合并支付对价的可操作性。

如果被合并的企业净资产账面数值和公允价值两者之间存在了很大的差异, 则必须披露这些差异造成的原因。而一些单项资产或是负债评估的价值很明显地比账面价值的数目要高, 则必须单项披露此项资产或是负债的评估程序, 分析评估差异产生的具体原因, 预防一些企业有预谋地进行策略化行动。

三、结束语

综上所述, 我国的企业在同一控制下实行企业合并, 暴露出了不少弊端, 一些企业滥用经济政策谋求利益, 也是由于政策的不足和缺陷所引起, 因此, 必须建立和完善经济体制和政策保障。通过讨论, 笔者认为在我国的相关规定中必须要为企业的合并增加一些相应的限制性条件, 例如合并时间从当日算起, 三年内不允许被出售成为资产, 不允许配股融资等。此外, 还要有效地增加企业合并的披露要求, 包括评估程序和原因, 以保障我国经济市场的正常有序发展。

参考文献

[1]《企业会计准则第20号——企业合并》

[2]贾建军, 张文贤.企业合并会计方法国际趋同及其启示[J].当代财经, 2010, 11 (20) :34-35

[3]王习武, 彭南汀.对同一控制下企业合并的思考[J].上海会计, 2011, 12 (06) :102-103

同一控制下的企业合并论文 篇2

【摘要】

当前，我国经济正处于全球化背景下的转型过程中，这为众多企业尤其是上市公司提供了产业整合、并购重组的良好机遇。规范集团企业合并的会计处理就显得更为重要了。财政部从我国特殊的经济环境出发，制定了《企业会计准则第20号――企业合并》，该准则规定了两种形式的会计处理方法，即同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并的会计处理：而同一控制下的企业合并在国际准则中尚未作出规范。我国这一独创性的会计准则，为规范企业合并会计核算起着积极的作用。文章阐述同一控制条件下企业合并的会计处理方法，揭示其特点并分析其利弊，可供实务界借鉴。

【关键词】

同一控制下的企业合并论文 篇3

合并会计报表理论经历了数次重大变化，极大地促进我国合并会计报表理论与实务的发展，但从暂行规定所规范的内容和方法上看，我国合并会计报表的定位仍不清晰。为此，我们从同一控制下企业合并处理角度，研究存在的弊端，以期为后续相关问题解决提供决策依据。

影响净资产收益率。在我国证券市场上市公司的新股发行和配股以及增发新股等融资战略能否实现，某种程度取决于其净资产收益率是否达到中国证监会的要求。中国证监会规定：上市公司增发新股应符合最近3个会计年度加权平均净资产收益率平均不低于10%且最近一个会计年度加权平均净资产收益率不低10%。符合规定的重大资产重组的上市公司，重组完成后首次申请增发新股的，其最近3个会计年度加权平均净资产收益率平均数不低于6%。因此，能否通过中国证监会的融资审查主要依据为企业对外报告的盈利。在此独特的融资环境下，净资产收益率成为上市公司的核心，其公司会计政策的选择将会直接影响融资结果。在同一控制下企业合并会计处理业务当中，其重组资产应会产生较大增值，但相应的会计处理却将取得资产的历史账面价值作为入账成本，相对于支付的对价的差额冲减合并方权益项目。该会计处理的结果减少了取得资产的公允价值计量，缩减合并方的权益金额，引发上市公司合并当期收益指标的重大变化。这些变化不是企业合并而产生的资产盈利水平的真实变化，而是会计处理导致的结果。

借合并之名粉饰财务报表。会计准则下权益结合法所体现的利润大多数情况大于购买法。购买法只能将合并之后实现的收益计入合并企业的当年净收益，权益结合法则不同，其是将合并当年的净收益全部并入合并企业的当年净收益。因此，企业合并行为只要不发生在年初，并且在当年有利润的情况下，按权益结合法确认的收益要比购买法高。由于当前市场环境和利益相关者的不自律行为，类似的规定却适得其反。

企业合并的会计处理方法在使用同一控制的情况下，上市公司存在连续亏损和面临退市风险时，通过同一控制下的企业合并交易，即使在报告期末完成的资产重组，也可将被合并方比较期间全部的经营业绩纳入合并方的报表中，从而改善合并方的净利润，化解上市公司由于业绩亏损导致的发生在证券市场的风险。

虚减权益创造收益。权益结合法下增加利润的效应。在同一控制下的企业合并规定合并方取得的资产入账价值与支付的对价账面价值之间的差额，首先应该冲减资本公积。一些企业通过利用作价与入账价值的差异，虚减资本公积以虚增收益，将资本公积收益化。

主并企业利用资本公积可以实现两种收益。一种为非经常性损益：主并公司不断从关联方购并资产，按账面价值入账，差额冲减资本公积，一旦购入的资产变现，就将其在资本公积里的隐形利润释放。从表面看，企业通过合并使得利润增加，但实际则是资本公积减少，公司并没有发生实质层面的改变，这在一定程度上给上市公司钻空子的机会。另一种是经常性损益，主并企业购进母公司控制下的任何一个公司进行生产经营，由于结转成本按照账面价值来确认，之前合并差价冲减的资本公积在生产经营释放出来后就可确认收益。由于确认的是经常性损益，投资者难以识别利润操纵的阴谋。实则不然，无论是经常性损益还是非经常性损益，都源于资本公积。上市公司则可以不顾及自身理应从事的主营业务，只需依靠手段倒手股权或购买股权后分拆出售，就可确认账面上的巨额收益。

影响上市公司的资本金保全。同一控制下的企业合并的会计处理难免会出现应冲减上市公司资本公积和留存收益的情况。其会计处理结果实质上是以货币资金支付、冲减权益项目，即通常所指的减资。若上市公司以发行新股，包括公开发行新股和非公开发行股票两种情形，再加上支付部分货币资金相结合的方式进行企业合并，在支付对价的资产价值大于取得资产初始成本的情形下，必然会出现上述会计处理结果。在验证对上市公司发行新股进行实收股本金时，很可能出现上市公司增加发行股票后的权益总额比增加发行前的权益总额减少的情形。因此，会计处理结果与上市公司资本金保全制度相互违背，直接影响上市公司资本结构及偿债能力。

市场资源配置效率的降低。企业合并市场的资源配置效率可以使用交易成本和价值增值两个指标予以评价。会计政策的选择直接影响合并市场的效用，国内外研究者主要着重于交易成本。为了达到与权益结合法相适应的合并条件，主并企业愿意支付比购买法更高的合并价款。

虽然企业合并采用权益结合法的标准须处于同一控制，但在合并过程中很大程度上仍会将资源配置给价值增值较小甚至不增值的企业。企业并购的重要因素是追求协同效应，包括经营协同效应和财务协同效应。财务协同效应是并购后给企业在财务方面带来的效应的总和。采用不同的会计处理方法对合并业绩的评价指标有重大影响。同一控制企业合并可采用权益结合法进行会计处理。相对采用购买法，主并企业在合并后能获得较高的每股收益和净资产收益率，财务指标表现上优于购买法。比如：某公司需吸收合并另一家公司，以此来扩大经营规模，有两家备选公司，一家是集团下属全资子公司，另一家是非关联方的集团外公司。此时，合并公司可能为了合并后获得较高的每股收益和净资产收益率等财务指标，倾向于采用权益结合法来达到财务协同效应，选择集团下属子公司，不管该方式带来的价值增值是否较大，市场很可能将资源配置给价值增值较小的公司。

企业对相关政策的选择将会影响企业未来并购的趋势，使之倾向于以同一控制下的企业合并为主。合并企业可能会因权益结合法下报告表现较好的业绩指标，而做出次优化决策。由此资本会向实际盈利状况并不理想的企业流动，从而导致资源配置的效率降低。

非同一控制下的企业合并 篇4

企业财务报表合并过程中, 涉及到很多情况, 非同一控制下的企业合并在合并财务报表中显得尤为重要。非同一控制下的企业合并处理对财务报表影响重大。非同一控制下企业合并的会计处理方式和同一控制下的企业合并有许多不同点, 正确处理非同一控制下的企业合并, 可以提高企业财务报表的质量, 更能正确反映企业经营活动状况, 使财务报表使用者和企业经营者更加清楚地掌握企业发展动态。

2 非同一控制下企业合并的概念

非同一控制下的企业合并是指两个或两个以上相对独立的法人, 在合并之前不受同一母公司控制, 从而合并成为同一个报告主体。和同一控制下的企业合并相似, 非同一控制下的企业合并分为控股合并和吸收合并两种情况。

3 非同一控制下的控股合并

3.1 非同一控制下的控股合并的概念

非同一控制下的控股合并, 是指两个或两个以上不受同一母公司控制的独立法人, 通过持有对方一定比例的股权, 进而达到控制的目的, 从而形成的企业合并。

3.2 确认合并成本

3.2.1 关于或有事项, 取得的无形资产, 商誉的成本

关于或有事项, 取得的无形资产和商誉等, 由于取得时个别报表中无公允价值或者不符合确认条件, 因此, 在个别报表中, 这部分并未计量。而在合并报表的过程中, 如果取得公允价值, 则应该确认到成本中。

3.2.2 通过多次交易实现的企业合并

通过多次交易的企业合并, 合并之前个别报表中按照二次购买日前的账面价值与新购买日的公允价值计量, 但合并报表中要按照二次购买日前和二次购买日当日的公允价值计量。

3.2.3 被购买方合并前确认的商誉和递延资产的确认

合并报表中, 关于被购买方合并前确认的商誉等项目, 在合并时不再确认到合并报表上, 因为商誉属于他方确认的项目。合并后形成的成本与计税不同时, 应确认为递延所得税资产或递延所得税负债。

3.2.4 合并成本与取得的份额之差的会计处理

此处关于合并成本与取得被合并方股权份额的处理是针对期末所编制的合并报表来说的。关于合并成本与取得份额之差的处理分为两种情况来考虑, 首先, 当合并成本大于取得被合并方股权份额时, 二者之差应计入损益。而当合并成本小于所取得被合并方股权份额时, 二者之差则应计入商誉, 且每期末对其减值测试。但是, 商誉的减值不能转回。

3.2.5 关于对合并报表的追溯调整事项

购买日12个月内发现之前对资产估计错误, 在上年财务报表中追溯调整:例如, 2007年资产负债表中资产项目错误, 但当年并未发现, 而是到2008年才发现, 则应按照2007年取得时到2007年末的追溯调整数, 调整2007年报表。

3.3 购买日合并报表的编制

3.3.1 概述

在购买日, 也就是取得被合并方股权份额的时点, 不编制合并“利润表”和合并“现金流量”表, 因此, 如果合并时合并成本小于取得的被合并方股权份额, 则本应调整损益的差额由于没有编制合并利润表, 进而不能调整损益, 而是要在合并报表中调整“留存收益”。

3.3.2 具体方法

关于商誉在企业合并中的确认问题, 在非同一控制下的控股合并中, 如果M为A的母公司, A以12万元取得集团外部B公司70%的股权, 而B公司原股东为C公司, B所有权的公允价值为10万元。

则控股前, 个别报表中:

合并报表时, 由于合并报表中应该抵销该部分投资, 于是将长期股权投资和B公司原始所有者权益抵销, 因为A公司取得B公司70%股权后, B公司所有者权益应重新分配, 但其中只有70%重新分给A, 而剩余30%仍为B公司原股东的部分, 于是, 抵销分录将B公司原始所有者权益全部抵销之后, 应将原来30%部分记为少数股东权益在报表中列示, 而A公司取得70%股权时所付对价和所取得权益之差应记入商誉。

4 非同一控制下的吸收合并

同一控制下的企业合并过程中, 按账面价值入账, 与合并成本之差记入“所有者权益”。

而非同一控制下的吸收合并, 则按公允价值入账, 记为合并方资产负债。公允价值与账面价值之差记为处置损益。合并成本与公允价值之差则记为商誉或损益。值得注意的是, 吸收合并时, 商誉在个别报表中, 应该自发生时立即确认。

5 通过多次交易分步实现的企业合并

在个别报表中, 首先说的问题是原来投资的部分, 按照原投资方式计量不变, 原来按成本的项目, 合并后按原来成本计量;原来按权益计量的项目, 仍然按权益法计算下去。

其次, 追加的投资应按购买日对价的公允价值确认为“长期股权投资”, 以其与之前投资的账面价值之和作为整体投资成本。

购买日 (二次投资) 之前, 初始投资产生“资本公积—其他资本公积”, 二次投资时, 不予处理。待处置时, 按相应比例转入当期损益。

在合并报表中, 原部分按第二次购买时该部分公允价值重新计量, 公允价值与账面差记入投资收益。

新部分按公允价值计, 其与原部分公允之和作为合并成本。

合并成本相比购买日被合并方净资产的公允价值份额, 确定商誉或损益。

(二次投资) 购买日之前的“资本公积—其他资本公积”, 于购买日就转入“投资收益”。

6结语

在激烈竞争的年代, 企业间为了更好地生存发展, 往往采取企业合并, 实现规模经济, 基于这种情况, 了解企业合并并作出正确的选择与判断, 成为对企业生存发展起重要作用的因素。了解企业合并的处理方式, 也同样使得财务报表使用者清晰地了解企业发展状况。

摘要：非同一控制下的企业合并, 对企业财务报表有重要影响, 了解非同一控制下企业合并的账务处理方式, 有助于对企业财务状况有清晰的认识, 同时能够清楚地体现合并前后企业股权分配状况, 对于掌握企业经营状况有很大帮助。本文针对非同一控制下的企业合并, 从投资方和被投资方双方的角度来阐述企业合并中个别报表与合并报表账务处理方式的异同, 并分析了合并前后所有者权益的变化以及其中抵销事项的处理方式, 综合介绍了非同一控制下企业合并的账务处理以及股权变化。

同一控制下的企业合并论文 篇5

关键词：期中合并；合并工作底稿；合并财务报表

非同一控制下的企业合并，合并财务报表编制的方法大致可以分成三种情况，一是控股权取得日合并报表的编制，二是在控股权取得日后首期合并财务报表的编制，三是在控股权取得日后连续各期合并财务报表的编制，这几种情况编制合并财务报表的原理都是一样的，都是在个别报表的基础上，通过编制抵消调整分录来形成合并财务报表，基本的程序也是一样，母公司的长期股权投资与子公司的所有者权益项目的抵消，母公司的投资收益和子公司的利润分配对应母公司的部分进行抵销，这是一个内部的分配，如果有少数股权的话，应该把子公司利润当中对应少数股东的部分应该结转为利润表当中的少数股东的损益，并且在做这种抵消之前，都需要把母公司对子公司的投资从成本法转换为权益法，在非同一控制的企業合并当中，需要进行一个从账面价值到公允价值的调整处理，而且在以后首期报表和以后连续各期编制合并报表的时候也要做相应的调整。

假设：A公司和B公司是非同一控制下的企业，A公司20X9年7月1日购入B公司股份的80%，支付192万元，假设合并日B公司资产负债账面价值和公允价值相等。单位：万元

那么控股权取得日抵消分录：

借：实收资本 100 贷：长期股权投资 192

盈余公积 35 少数股东权益 48

未分配利润 105

经营到年底12月31日，首期合并财务报表的编制，建立在个别财务报表的基础上，假设上半年和下半年实现的净利润相等。企业集团从7月1日才开始存在，所以只要把下半年实现的收入费用利润纳入到企业集团的合并报表中，取数的时候是直接来源于年度的利润表，所以需要把合并前的收入费用先剔除，留下来的是合并日到年底这段时间的收入成本费用利润，也可以直接在年报中把上半年的数减掉，12月31日合并报表工作底稿1：

本例中，合并日资产负债的账面价值和公允价值相同，但需要从成本法到权益法的调整，如果采用权益法的话，按照享有对方净利润的份额来确认投资收益，从投资开始，对方实现的净利润的份额确认为投资收益25*0.8=20万，投资收益应该调增8万。长期股权投资下半年账面价值没有变化，但如果采用权益法，应该和被投资方所享有的权益份额相对应，如果投资收益少算8万的话，也意味着长期股权投资的账面价值也少算了8万元。

调整分录：

（1）借：长期股权投资 8贷：投资收益 8

（2）将子公司合并前不纳入合并范围的项目通过编制抵消分录予以抵消

借：销售收入 100 贷：成本费用 60 提取盈余公积5

期初未分配利润 100 所得税 15 未分配利润15 期末未分配利润105

（3）子公司的所有者权益项目和母公司的长期股权投资项目的抵消

借：实收资本100 贷：长期股权投资 200

盈余公积40 少数股东权益 50

资本公积0

期末未分配利润 110

（4）借：投资收益20 贷：盈余公积 5

少数股东损益 5 应付股利 15

期初未分配利润50 期末未分配利润 55

（作者单位：连云港财经高等职业技术学院）

参考文献：

[1] 《高级财务会计》王竹泉编著 机械工业出版社

同一控制下的企业合并论文 篇6

▶▶一、同一控制状态下企业合并的相关理论分析

就企业合并的含义来讲，包括两种形式：兼并(也可称为吸收合并)和收购(也可称为控股合并)。兼并是指两个或两个以上独立的企业合并组成一家企业，通常表现为一家占优势的企业吸收其他企业的活动。收购是指一家企业购买另一企业的股权或资产，以获得对被并企业资产的所有权或对被并企业的控制权，收购和兼并的不同点主要在于，收购的情况下，交易完成后被收购的企业不会丧失其法人资格。合并分为同一控制与非同一控制两种状态下的合并。而同一控制形式是当前应用较广的一种合并方式，这种合并指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。一方通常指企业集团的母公司，相同多方是指根据合同或协议的约定，拥有最终决定参与合并企业的财务和经营政策，并从中获取利益的投资者群体。同一控制下的企业合并一般发生于企业集团内部，如集团内母子公司之间、子公司与子公司之间等。同一控制下的企业合并要分别合并具体方式(控股合并、吸收合并)不同作相应的财务处理。

而非同一控制下的企业合并则是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易。非同一控制下的企业合并，是参与合并的一方购买另一方或多方的交易，基本处理原则是购买法。

▶▶二、同一控制企业合并的会计核算工作开展策略

（一）完善其吸收合并及控股合并的会计处理基本原则

要对同一控制下的企业合并进行正确的会计核算，必须就同一控制下企业合并的实质进行深入的研究和分析，遵循其会计处理的基本原则进行规范及完善，而且针对两种形式合并(控股合并、吸收合并采取相应的会计处理方法。

同一控制下的企业合并会计，是从合并方出发，确定合并方在合并日对于企业合并事项应进行的会计处理。合并方，是指取得对其他参与合并企业控制权的一方;合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。应遵循以下原则进行相关的处理。

1、合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限于被合并方帐面上原已确认的资产和负债，合并中不产生新的资产和负债。因为同一控制下的企业合并，从最终控制方的角度来看，其在企业合并发生前后能够控制的净资产价值量并没有发生变化，因此合并中不产生新的资产。

2、合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在被合并方的原帐面价值不变。因从最终控制方的角度，其在企业合并交易发生前后资产和负债均在其控制下，因此合并交易事项原则上不应引起所涉及资产、负债的计价基础发生变化。但如果合并前被合并方与合并方采用的会计政策不一致，应基于重要性原则，首先统一会计政策，即合并方按照本企业会计政策对被合并方资产、负债的帐面价值进行调整，并以调整后的帐面价值作为入帐价值。

3、合并方在合并中取得的净资产的入账价值相对于为进行合并支付的对价账面价值之间的差额，不作资产的处置损益，有关差额调整所有者权益相关项目。首先调整资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲减的，应冲减留存收益。

4、对于同一控制下的的控股合并，合并方在编制合并报表时，应视同合并后形成的报告主体自最终控制方开始控制时一直是一体化存续下来的，参与合并各方在合并以前期间实现的留存收益应体现为合并报表中的留存收益。合并报表中，应以合并方的资本公积(或经调整后的资本公积中的资本溢价部分)为限，在所有者权益内部进行调整，将被合并方在合并日以前实现的留存收益中按照持股比例计算归属于合并方的部分自资本公积转入留存收益。

（二）规范财务报表编制及会计核算工作方法

1、同一控制下吸收合并

同一控制下的吸收合并中，被合并方法人资格已不存在，其全部资产、负债被合并吸收。会计核算只反映合并方在合并日取得被合并方资产、负债入账价值的确定，以及合并中取得的有关净资产的入帐价值与支付的合并对价帐面价值之间差额的处理。

合并方取得的相关资产及负债按在被合并方的原帐面价值入帐，合并差额相应调整资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。

2、同一控制下的控股合并

合并方在合并日取得被合并方的控制权后，被合并方仍然继续经营，合并方在合并日涉及两方面问题：一是对长期股权投资的确认和计量;二是合并日合并报表的编制问题。

合并方以合并日应享有被合并方所有者权益的份额作为长期股权投资的初始投资成本，借记“长期股权投资”科目，按享有被投资单位已宣告但沿未发放的股利，借记“应收股利”。按支付的合并对价的账面价值，贷记有关资产或借记有关负债科目，合并对价差额调整资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。

合并日合并报表的编制。合并方应在合并日编制合并财务报表，包括合并资产负债表、合并利润表及合并现金流量表。基本处理原则是视同合并后形成的报告主体在合单日及以前一直存在。

合并资产负债表。被合并方的有关资产、负债应以其帐面价值并入合并财务报表，合并方与被合并方在合并日及以前期间发生的交易，应作为内部交易进行抵销。对于被合并方在合并前实现的留存收益中归属合并方人部分，自合并方的资本公积转入留存收益。合并方账面资本公积(股本溢价或资本溢价)大于被合并方在合并前实现的留存收益中归属合并方人部分，应将被合并方在合并前实现的留存收益中归属合并方人部分自“资本公积”转入“盈余公积”和“未分配利润”。在合并工作底稿中，借记“资本公积”，贷记“盈余公积”和“未分配利润”。因合并方账面资本公积(股本溢价或资本溢价)余额不足，被合并方在合并前实现的留存收益在合并资产负债表中未予全额恢复的，合并方应当在会计报表中对这一情况进行说明。

合并利润表。合并方在编制合并日的合并利润表时，应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润，双方在当期发生的交易，应当按照合并报表的有关原则进行抵销。

合并现金流量表。合并日合并现金流量表的编制与合并利润表的原则相同。

▶▶三、结语

同一控制企业合并已经成为当前时代某些企业发展的必然趋势，合并的双方一定要加强对于会计原则的研究，并为合并会计核算工作创造良好的核算环境，确保核算工作能够在恰当的方式指引下得以有效开展。

参考文献

[1]李秀安.同一控制下的企业合并会计核算问题分析[J].现代经济信息, 2010 (21)

[2]叶陈刚, 张一弛.企业合并中的会计核算方法比较与选择[J].会计之友 (中旬刊) , 2009 (05)

论非同一控制下的控股合并 篇7

一、非同一控制下企业合并的处理原则

非同一控制下的企业合并,是参与合并的一方购买另一方或多方的交易,合并方要将被合并方可辨认净资产的公允价值作为合并方账务处理的依据。合并方付出资产的公允价值与初始投资成本的差额确认商誉或者营业外收入,产生新的资产或负债。

(一)确定购买方。

非同一控制下的企业合并,基本处理原则是购买法。采用购买法核算企业合并的首要前提是确定购买方。购买方是指在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方。合并中一方取得了另一方半数以上有表决权股份的,除非有明确的证据表明该股份不能形成控制,一般认为取得控股权的一方为购买方。某些情况下,即使一方没有取得另一方半数以上有表决权的股份,但存在以下情况时,一般也可认为其获得了对另一方的控制权,如:1.通过与其他投资者签订协议,实质上拥有被购买企业半数以上表决权。2.按照协议规定,具有主导被购买企业财务和经营决策的权力。3.有权任免被购买企业董事会或类似权力机构绝大多数成员。4.在被购买企业董事会或类似权力机构具有绝大多数投票权。

(二)确定购买日。

购买日是购买方获得对被购买方控制权的日期,即企业合并交易进行过程中,发生控制权转移的日期。同时满足了以下条件时,一般可认为实现了控制权的转移,形成购买日。有关的条件包括:1.企业合并合同或协议已获股东大会等内部权力机构通过,如对于股份有限公司,其内部权力机构一般指股东大会。2.按照规定,合并事项需要经过国家有关主管部门审批的,已获得相关部门的批准。3.参与合并各方已办理了必要的财产权交接手续。4.购买方已支付了购买价款的大部分(一般应超过50%),并且有能力支付剩余款项。5.购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政策,并享有相应的收益和风险。多次交易达到合并的情况下,假设初次投资购买了20%,那么办妥手续的时间称为交易日;后来再购买40%,达到控制,那么达到控制的日期就称为购买日。

(三)确定企业合并成本。

非同一控制下遵循的原则是市场原则,即用投出资产的公允价值加上相关的交易费用作为企业合并成本。某些情况下,企业合并合同或协议中约定了符合预计负债确认条件的支出的,预计的支出也应该计入合并成本。非同一控制下企业合并中发生的与企业合并直接相关的费用,包括为进行合并而发生的会计审计费用、法律服务费用、咨询费用等。

二、对于非同一控制下的控股合并购买方的会计处理

非同一控制下的企业合并购买方的会计处理包括两方面:一是购买日因进行企业合并形成的对被购买方的长期股权投资初始投资成本的确定,该成本与作为合并对价支付的有关资产账面价值之间差额的处理;二是购买日合并财务报表的编制。

(一)长期股权投资的初始投资成本确定。

非同一控制下的控股合并中,购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用。

非同一控制下的企业合并中,购买日取得对被购买方控制权的,在购买日应当按照确定的企业合并成本(不包括应自被投资单位收取的现金股利或利润)作为形成的对被购买方长期股权投资的初始投资成本,借记“长期股权投资”科目,按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润,借记“应收股利”科目,按支付合并对价的账面价值,贷记“银行存款”等科目,按其差额,贷记“营业外收入”或借记“营业外支出”等科目。

购买方为取得对被购买方的控制权,以支付非货币性资产为对价的,有关非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额,应作为资产的处置损益,计入合并当期的利润表。其中,以库存商品等作为合并对价的,应按库存商品的公允价值,贷记“主营业务收入”科目,并同时结转相关的成本。

例:甲公司2007年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议,甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权,2007年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1 000万元,甲公司取得70%的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元,增值税85万元,账面成本400万元,承担归还贷款义务200万元。会计处理如下:

(二)购买日合并财务报表的编制。

非同一控制下的企业合并中形成母子公司关系的,购买方一般应于购买日编制合并资产负债表,反映其于购买日开始能够控制的经济资源情况。在合并资产负债表中,合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债应以其在购买日的公允价值计量,长期股权投资的成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,体现为合并财务报表中的商誉;长期股权投资的成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,应计入合并利润表中作为合并当期损益。因购买日不需要编制合并利润表,该差额体现在合并资产负债表上,应调整合并资产负债表的盈余公积和未分配利润

根据《企业会计准则第33号——合并财务报表》,合并报表应当以母公司和子公司的财务报表为基础,根据其他有关的资料,按照权益法调整对子公司的长期股权投资后,由母公司编制。但在购买日编制合并报表时,需要特别注意的是并不涉及按权益法调整对子公司的长期股权投资这一过程。一般来说,购买日合并资产负债表的编制程序可以分为以下几大步骤:

第一步:设置工作底稿,将个别资产负债表的数据记入其中。由于合并报表编制的复杂性,在实际的工作中,通常都需要先编制合并报表工作底稿,将母子公司个别资产负债表中各项目的金额记入合并工作底稿的相应项目的对应栏目。

第二步:在合并工作底稿上编制调整和抵销分录。在合并工作底稿中,要通过编制调整与抵销分录,在个别资产负债表的加总金额基础上,调整确定合并资产负债表有关项目的金额,以反映合并整体的财务状况。但这些调整和抵销无需在母公司或子公司的账簿上进行登记。在购买日的合并工作底稿上,需要编制的调整与抵销的项目有:1.将被购买方可辨认净资产的账面价值调整到公允价值。被购买方可辨认净资产的公允价值大与账面价值部分,借记“存货”、“固定资产”、“无形资产”等相关科目,贷记“资本公积”科目。如果被购买方的可辨认净资产的公允价值小于其账面价值,则借记“资本公积”科目,贷记“存货”、“固定资产”、“无形资产”等相关科目。2.母公司对子公司的长期股权投资与子公司相应的所有者权益进行抵销。在编制合并资产负债表的过程中,需要将母公司资产、负债的数据与子公司资产和负债的数据及子公司可辨认资产和负债的公允价值高于账面价值的差额进行加总,得到最终合并的数据。母公司长期股权投资数额中,已经包含了子公司所有者权益的账面价值这部分金额,如果不将母公司的长期股权投资与子公司的所有者权益进行抵销,则在合并资产负债表中会重复计算子公司的所有者权益的账面价值。通过将母公司的长期股权投资与子公司的所有者权益进行抵销后,从合并资产负债表角度来看,相当于将母公司长期股权投资账户展开为子公司的资产减去负债、可辨认资产和负债公允价值高于账面价值的差额及商誉部分,真实反映了合并整体的财务状况。如果母公司部分持有子公司的股权,则需在合并资产负债表的所有者权益部分列示“少数股东权益”项目。按照我国新会计准则的规定,对于非同一控制下的控股合并,少数股东权益要按照少数股东所占子公司可辨认净资产公允价值的份额确定。3.母子公司之间的债权债务,如内部应收账款与应付账款、内部应收票据与应付票据,应该予以抵销,以体现合并整体的债权和债务情况。

第三步:计算合并金额,编制合并资产负债表。在母子公司个别资产负债表数据各项目加总金额的基础上,加减“调整与抵销”栏的金额,分别计算出工作底稿上资产负债表各项目的合并金额。根据合并工作底稿中资产负债表项目的合并金额,编制正式的合并资产负债表。

同一控制下企业合并报表的编制 篇8

一、同一控制下企业合并会计报表的理论依据和处理原则

同一控制下企业合并, 其一, 从最终实施控制方的角度来看, 其所能够实施控制的净资产, 没有发生变化, 原则上应保持其账面价值不变;其二, 由于该类合并发生于关联方之间, 合并对价也不一定是双方讨价还价的结果, 交易作价往往不公允, 很难以双方议定的价格作为核算基础, 若以双方议定的价格作为核算基础, 可能会出现利润操纵现象。

因此, 企业会计准则关于同一控制下企业合并会计处理提出如下前提理论依据:对于同一控制下的企业合并, 将企业合并看作是两个或多个参与合并企业权益的重新整合, 从最终控制方的角度, 该类企业合并一定程度上并不会造成企业集团整体的经济利益流入和流出, 最终控制方在合并前后实际控制的经济资源并没有发生变化, 有关交易事项不作为出售或购买。

企业会计准则根据前述理论依据, 要求同一控制下企业合并必须遵循以下处理原则:

1. 合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限于被合并方账面上原已确认的资产和负债, 合并中不产生新的资产和负债。同一控制下的企业合并, 从最终控制方的角度, 其在企业合并发生前后能够控制的净资产价值量并没有发生变化, 因此即便是在合并过程中, 取得的净资产入账价值与支付的合并对价账面价值之间存在差额, 同一控制下的企业合并中一般也不产生新的商誉因素, 即不确认新的资产, 但被合并方在企业合并前账面上原已确认的商誉应作为合并中取得的资产确认。

2. 合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在被合并方的原账面价值不变。合并方在同一控制下企业合并中取得的有关资产和负债不应因该项合并而改计其账面价值, 从最终控制方的角度, 该项交易或事项仅是其原本已经控制的资产、负债空间位置的转移, 原则上不应影响所涉及资产、负债的计价基础变化。

3. 合并方在合并中取得的净资产的入账价值与为进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额, 应当调整所有者权益相关项目, 不计入企业合并当期损益。合并方在同一控制下的企业合并, 本质上不作为购买, 而是两个或多个会计主体权益的整合。合并方在企业合并中取得的价值量相对于所放弃价值量之间存在差额的, 应当调整所有者权益。在根据合并差额调整合并方的所有者权益时, 应首先调整资本公积 (资本溢价或股本溢价) , 资本公积 (资本溢价或股本溢价) 的余额不足冲减的, 应冲减留存收益。

4. 对于同一控制下的控股合并, 应视同合并后形成的报告主体自最终控制方开始实施控制时一直是一体化存续下来的, 体现在其合并财务报表上, 即由合并后形成的母子公司构成的报告主体, 无论是其资产规模还是其经营成果都应持续计算。编制合并财务报表时, 无论该项合并发生在报告期的任一时点, 合并利润表、合并现金流量表均反映的是由母子公司构成的报告主体自合并当期期初至合并日实现的损益及现金流量情况, 相应地, 合并资产负债表的留存收益项目, 应当反映母子公司如果一直作为一个整体运行至合并日应实现的盈余公积和未分配利润的情况。对于同一控制下的控股合并, 在合并当期编制合并财务报表时, 应当对合并资产负债表的期初数进行调整, 同时应当对比较报表的相关项目进行调整, 视同合并后的报告主体在以前期间一直存在。

二、同一控制下企业合并会计报表存在的问题

1. 同一控制下企业合并会计处理适用范围过广。

同一控制下的企业合并准则中提到:同一控制下的企业合并, 由于最终控制方的存在, 从最终控制方的角度, 该类企业合并一定程度上并不会造成企业集团的经济利益流入或流出, 最终控制方在合并前后实际控制的经济资源并没有发生变化, 有关交易事项不应视为出售或购买。那么理论上, (集团) 公司作为同一控制下的企业合并最终控制方, 合并日的合并报表中归属于母公司所有者权益不应因企业内部整合发生任何变化。但根据实际情况测算, 并非如此。 (集团) 公司最终合并报表在整体上市后期初、期末都会产生变化, 举例说明:

假定2009年A公司子企业C公司发行股票购买A、B公司部分资产, 控股合并E公司、D公司, 如上图所示。有关数据测算如下:

(1) 重组后期末数据的变化测算。A公司对B公司 (存续) 持股83%, 对C公司持股45%, 如果B公司 (存续) 处置下属持股100%的D公司给C公司, 产生评估增值收益50万元, C公司对该子公司按照成本法核算, 取得时, 长期股权投资为D公司账面价值, 其评估增值产生的50万元计入资本溢 (折) 价借方。B公司合并报表反映50万元处置收益, A公司合并B公司和C公司的报表时, 用50×83%=41.5万元来抵消C公司合并D公司产生的资本溢 (折) 价-50×45%=22.5万元, 会产生不能完全抵减的差额。由于C公司的少数股东占有一部分、B公司的少数股东也要享有一部分, 这一部分评估增值在最终合并方不能完全抵消, 最终导致合并日的A公司合并报表中归属于母公司所有者权益会发生变化。

(2) 重组后期初数据的变化测算。例, A公司原有E公司注入C公司后, 层层合并的比例会发生变化, 造成合并报表的期初数据同原报表存在差异。如:A公司下属E公司等注入子公司在重组前最终合并比例为100%, 而在重组后A公司新的合并报表体系下会是100%×45%, 最终会导致少数股东权益、归属于母公司的所有者权益与进行同一控制合并报表前报表的年初数存在差异。

(3) 结论。虽然同一控制下的企业合并对于最终控制方而言是内部交易, 不应当产生利润, 然而, 对于合并方与被合并方双方而言却是外部交易, 会产生相应的利润。尤其是当合并方与被合并方为公众公司或存在其他少数股东时, 不管是同一控制还是非同一控制下的企业合并, 都不会改变企业合并中所取得的目标企业净资产的实质。所以, 同一控制下企业合并原则上应当只适用于最终控制方的全资子企业之间, 而非所有子企业之间, 其适用范围过广。

2. 同一控制下合并资产负债表比较报表虚增了年初净资产。

同一控制下的企业合并, 在编制合并当期期末的比较报表时, 应视同参与合并各方在最终控制方开始实施控制时即以目前的状态存在, 并对前期比较报表进行调整。母公司在编制合并资产负债表比较报表时, 因企业合并实际发生在当期, 以前期间合并方账面上并不存在对被合并方的长期股权投资, 此时应将被合并方的有关资产、负债并入后, 因合并而增加的净资产在比较报表中调整所有者权益项下的资本公积 (资本溢价或股本溢价) 。

按前例, C公司在编制2009年资产负债表比较报表 (年初数) 时, 将被合并方的有关资产、负债在抵销内部交易的影响后并入合并报表年初数, 同时增加合并资产负债表年初数中所有者权益下的资本公积。借:“实收资本”“资本公积”“盈余公积”“未分配利润”, 贷:“资本公积”。对于被合并方在2008年以前实现的留存收益中归属于合并方的部分, 在合并工作底稿中应自资本公积转入留存收益。借:“资本公积”, 贷:“盈余公积”“未分配利润”。具体如表1 (数字为列举数) :

编制合并资产负债表比较报表 (年初数) 时, 首先, 做调整分录 (数据见表1“调整步骤一”) :

其次, 还原以前年度实现的留存收益, 做调整分录 (数据见表1“调整步骤二”)

为了更好理解合并日净资产合并结果与比较报表净资产之间的差异, 假定合并方与被合并方自合并日期初到合并日无经营利润, 则合并日合并资产负债表净资产结果见表2。

编制合并日合并资产负债表时, 首先, 做调整分录 (数据见表2“调整步骤一”) :

其次, 滚动还原年初比较报表还原的留存收益, 做调整分录 (数据见表2“调整步骤二”)

从上述两表中, 我们可以发现:遵循同一控制下企业合并准则, 在编制合并当期期末合并资产负债表比较报表 (年初数) 和合并日合并资产负债表时, 合并日合并资产负债表比较报表净资产 (201) 大于合并日净资产 (175) , 其差额刚好是被合并方年初的净资产数 (26) 。若合并方与被合并方年初自合并日无经营利润, 合并报表的年初、年末净资产本应无变化, 而事实上却不一致。其原因主要是:在合并日编制合并报表时, 被合并方期末的净资产被抵销, 而年初数中直接增加的被合并方年初的净资产却无法抵销。如此将导致合并报表年初净资产反映的被合并方数据, 在合并日及以后各期直接消失而无法反映出来。

如若被合并方年初净资产数额巨大, 将导致比较合并报表年初净资产与合并日净资产变化数额巨大。如此操作, 虚增了合并报表年初资产数据, 与会计准则基本原则 (不虚增、虚减资产) 要求相悖。

3. 可能导致合并日后合并报表编制未分配利润不勾稽。

根据企业合并准则, 同一控制下的企业合并, 编制比较合并报表时, 将被合并方留存收益自合并方资本公积 (资本溢价) 反映出来。这样导致自合并日年初开始, 合并报表调整分录每期必须对该事项进行滚动调整。且如果合并日后出现资本公积 (资本溢价) 不足, 不能或只能部分反映留存盈余时, 则抵销分录数据变动, 导致未分配利润无法衔接。

沿用表2部分数据, 假设合并方于合并日后经股东大会或类似机构决议, 用资本公积 (资本溢价) 转增资本30, 其他用途使用盈余公积15, 则合并日后报表编制, 见表3:

以后各期滚动还原合并日年初还原的留存收益, 做调整分录 (数据见表3“调整步骤二”) :

而此时若继续进行滚动调整, 则导致资本公积为负 (见表3“调整后合并数 (二) ”, 显然已不能进行滚动调整。如此将导致被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分在合并资产负债表中不能予以全额恢复, 从而导致未分配利润年初、期末不勾稽。

4. 滚动还原被合并方合并日以前年度实现的留存收益值得商榷。

我们已经知道, 根据准则要求, 编制合并日资产负债表及比较报表、以及以后各期合并报表时, 要对合并日以前年度被合并方留存收益 (盈余公积、未分配利润等) 进行滚动还原, 如前述各例:

实际操作中, 上级母公司合并下级子公司时, 下级子公司提取的盈余公积不再按合并比例进行还原, 那么, 同一控制下的合并方还有无必要对被合并方合并日以前年度形成的盈余公积进行还原?

5. 同一控制下以发行新股作为合并对价每股收益和每股净资产的计算问题。

根据公开发行证券的公司信息披露编报规则第9号规定, 报告期内发生同一控制下企业合并, 合并方在合并日发行新股份并作为对价的, 计算报告期末的基本每股收益时, 应把该股份视同在合并期初即已发行在外的普通股处理 (按权重为1进行加权平均) 。计算比较期间的基本每股收益时, 应把该股份视同在比较期间期初即已发行在外的普通股处理。

按以上规则, 公司整体上市, 比较会计报表反映以前期及年初的股本时, 并未反映定向增发部分, 而在计算每股净资产和每股收益时, 以前比较期和年初加权平均股本数包含了因同一控制下定向增发的股本数, 虽确保计算每股净资产及每股收益的分子和分母涵盖的范围一致, 但却与报表数字不一致。

非同一控制下企业合并实践浅析 篇9

一、案例介绍

(一)合并案例简介

2014年末A集团拟收购小型房地产公司B,B公司是为开发一宗土地C而专项成立的有限责任公司,收购日确定为2014年12月31日。收购前,A集团与B公司无任何关联关系。B公司收购日的财务状况为:货币资金余额50万元,存货余额3,000万元(即拟开发的土地C),固定资产净值50万元,其他应付款为100万(欠原股东往来款),实收资本为3,000万元,无其他经营损益。B公司的资产评估结果为:存货评估价值为6,000万,溢价3,000万;货币资金、固定资产和其他应付款均为评估价值等于账面价值。(详见表1)

A集团和B公司原股东达成收购协议:收购协议价为6,100万,包括收购B公司100%股权以及原股东对B公司的100万债权(即B公司被收购前欠原股东的往来款100万),收购日为2014年12月31日,收购款以银行汇款形式全额支付,并于当日办理相应工商变更手续。此次收购过程中,无其他费用发生。

2014年12月31日单位:万元

(二)案例分析

A集团通过收购B公司100%股权,取得对B公司的实质控制权,从而实现开发土地C的目的,该方式可以避免A集团直接受让土地C使用权,需要即刻缴纳土地增值税(土地出让方转嫁税负)带来的现金流负担,实现合理的税收筹划。同时,A集团在此次交易中承担的土地增值部分相应的土地增值税的税负也已经从此次的收购对价中适当扣除。该案例属于非同一控制下企业合并,应采用购买法进行账务处理,即企业合并中取得的资产、负债在满足确认条件后,应以其公允价值为基础进行会计计量。

二、案例账务处理

(一)购买日处理

1. A集团编制个别报表

非同一控制下企业合并的合并成本包括购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值以及企业合并中发生的各项直接相关费用。

此次A集团的合并成本为合同协议价减去取得的债权价值,即6,100-100=6,000万。

2. A集团编制合并报表

(1)对B公司个别财务报表进行调整

非同一控制下企业合并中取得的子公司,编制合并报表前,应当以母公司为其设置的备查簿中记录的该子公司的各项可辨认资产和负债在购买日的公允价值为基础,通过编制调整分录,对该子公司的个别财务报表进行调整。

此次收购中,B公司仅存货溢价3,000万,因此在合并过程中,应将B公司存货调整为购买日的公允价值6,000万。

(2)编制合并报表

(二)子公司公允价值调整部分变现后的账务处理

2015年B公司顺利开发土地C,完成整个项目的建设和销售,总计实现税后净利润5,000万,且在年末将该5,000万净利润进行全额分配并上交,同时偿还欠A集团的往来款100万。此外,2015年B公司无其他业务。

1. A集团编制个别报表

A集团确认此次B公司5,000万的利润实现和利润分配中,由于包含了土地C完全开发后的项目总收益,其中包含收购日存货溢价3,000万的变现部分,因此A集团应先冲抵该3,000万存货溢价(已经由资产转化为利润)后,将剩余的2,000万确认为本期投资收益。

2.A集团编制合并报表

由于2015年B公司将实现的净利润进行全额分配,因此A集团对该长期股权投资采用成本法和权益法核算的账务处理结果一样,本期合并报表前,无需按权益法调整对B公司的长期股权投资。

三、特殊合并事项的处理

(一)合并差额的处理

非同一控制下企业合并当存在合并差额时,分三种情况进行处理:

1. 购买方原已持有的对被购买方的投资,在购买日的公允价值与其账面价值的差额,以及因企业合并所放弃的资产、发生或承担的负债及发行的权益性证券的公允价值与其账面价值的差额,计入当期损益;

2. 购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,确认为商誉;

3. 购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,应先对取得的被购买方的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核,经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额,其差额应当计入当期营业外收入,并在会计报表附注中予以说明。

(二)合并利润表的处理

1. 购买日,由于仅需要编制合并资产负债表,以反映收购方在购买日开始能够控制的经济资源情况,因此购买日无需编制合并利润表。购买日,当长期股权投资的成本小于合并中取得的被收购方可辨认净资产公允价值份额时,其差额部分应调整合并资产负债表的盈余公积和未分配利润,从而体现在资产负债表上。

2. 编制年度合并利润表时,应当将被收购方自购买日至报告期末的收入、费用和利润纳入合并利润表。

(三)通过多次交易分步实现的企业合并的处理

同一控制下的企业合并论文 篇10

《企业会计准则第20号———企业合并》(CAS20)规定：参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。同受国家控制的企业之间发生的合并，不应该仅仅因为参与合并各方在合并前后均受国家的控制而将其作为同一控制下的企业合并。这一规定给中央直属企业(简称“央企”)和地方国企之间合并业务的处理带来了困难，此类业务是属于同一控制下的企业合并还是属于非同一控制下的企业合并呢?如果按照CAS20的规定来处理，同属于国家控制的企业之间的合并不应该当作同一控制下的企业合并来处理，那么此业务就应当划分为非同一控制下企业合并按照购买法来处理。如果央企与地方国企之间的合并是建立在双方自愿的基础上，那么作为非同一控制下的企业合并用购买法来处理无可厚非。但是在实务中，央企和地方国企间的合并大多数是根据国家产业政策的需要而进行，仅仅根据“同属于国家控制的企业之间的合并不应该当作同一控制下的企业合并来处理”而将其划分为非同一控制下的企业合并就有所不妥。

众所周知，交易双方之间的购买应该建立在公平、自愿的基础上，在国家产业政策下产生的央企和地方国企之间的合并显然不符合购买的条件，此类合并业务只是资产、负债在被合并企业与合并企业之间的转移，而不应该作为一方购买另一方的行为。对于同受一方间接控制、同受国家或政府控制的有关各方的合并，判断其是否为同一控制下的企业合并，需要考虑以下因素： (1) 间接控制方对合并方的管理采用实质上的高度集权管理体制; (2) 合并各方在合并中无主动权，仅是被动地参与合并; (3) 间接控制方、国家或者政府在合并中起决定作用，合并后的公司管理层由间接控制方、国家或政府实质决定(潘秀丽，2002)。所以当央企和地方国企之间的合并是在国家产业政策要求下进行的时候，应将其作为同一控制下的企业合并按照权益结合法进行处理;当此类合并是合并双方出于自身的目的而进行的时候，应将其作为非同一控制下的企业合并按照购买法进行处理。○