增值税法

增值税法（精选9篇）

增值税法 篇1

1994年, 我国选择采用生产型增值税, 2008年11月10日, 国务院令第538号, 公布了修订后的《增值税暂行条例》, 自2009年1月1日起, 我国全面实施消费型增值税。增值税转型改革后, 允许企业抵扣其购进设备所含的增值税, 消除了生产型增值税制产生的重复征税因素, 降低了企业设备投资的税收负担。增值税转型改革, 对于增强企业发展后劲, 提高我国企业竞争力和抗风险能力, 克服国际金融危机对我国经济带来的不利影响具有十分重要的作用。

一、增值税转型后税法内容的变化

(一) 界定了增值税转型的区域和固定资产的范围

自2009年1月1日起, 在维持现行增值税税率不变的前提下, 允许全国范围内 (不分地区和行业) 的所有增值税一般纳税人抵扣其新购进设备所含的进项税额, 未抵扣完的进项税额结转下期继续抵扣。增值税征税范围中的固定资产是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、工具、器具。房屋、建筑物等不动产不能纳入增值税的抵扣范围。为预防出现税收漏洞, 与企业技术更新无关, 且容易混为个人消费的应征消费税的小汽车、摩托车和游艇也不能纳入增值税的抵扣范围。

(二) 调整增值税税率和征收率

(1) 调整小规模纳税人征收率。为了促进中小企业摆脱经济困境, 同时便于税务机关操作, 新的增值税条例对小规模纳税人不再设置工业和商业两档税率征收, 将征收率统一降到3%, 同时对增值税小规模纳税人标准和相关规定进行了调整, 一是将过去的小规模纳税人的销售额标准分别从100万元和180万元降为50万元和80万元, 二是将过去年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业统一按小规模纳税人的纳税的规定, 调整为年应税销售额超过小规模纳税人标准的其他个人继续小规模纳税人纳税, 而非企业性单位、不经常发生应税行为的企业可以自行选择是否按小规模纳税人纳税。 (2) 恢复矿产品的增值税税率。增值税转型改革后, 矿山企业外购设备将纳入进项税额的抵扣范围, 整体税负将有所下降, 为公平税负, 规范税制, 促进资源节约和综合利用, 需要将金属矿、非金属矿采选产品的增值税税率由13%恢复到17%。这里所称金属矿采选产品包括黑色和有色金属矿采选产品, 非金属矿采选产品包括除金属矿采选产品以外的非金属矿采选产品、煤炭和盐。食用盐和居民用煤炭制品仍适用13%的增值税税率。提高矿产品增值税税率以后, 因下个环节可抵扣的进项税额相应增加, 最终产品所含的增值税在总量上并不会增加或减少, 只是税负在上下环节之间会发生一定转移, 在总量上财政并不因此增加或减少收入。

(三) 调整税务处理办法

(1) 调整了兼营行为的税务处理办法。原有政策规定, 纳税人兼营销售货物、增值税应税劳务和营业税应税劳务应分别核算销售额和营业额, 不分别核算或不能准确核算的, 应一并征收增值税。但在执行中, 对于此种情形, 容易出现增值税和营业税重复征收的问题, 给纳税人产生额外负担。此次修订, 将这一规定改为, 未分别核算的, 由主管国家税务局、地方税务局分别核定货物、增值税应税劳务的销售额和营业税应税劳务的营业额。 (2) 调整销售自己使用过的固定资产的税务处理办法。自2009年1月1日起, 纳税人销售自己使用过的固定资产 (以下简称已使用过的固定资产) , 应区分不同情形征收增值税:一是销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产, 按照适用税率征收增值税。二是2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人, 销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产, 按照4%征收率减半征收增值税。三是2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人, 销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产, 按照4%征收率减半征收增值税;销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产, 按照适用税率征收增值税。

(四) 调整税收优惠政策

作为增值税转型改革的配套措施, 相应取消进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策。转型改革后, 企业购买设备, 不论是否进口, 其进项税额均可以抵扣, 外商投资企业采购国产设备一样能得到抵扣。

(五) 其他变化

一是非正常损失的范围缩小。非正常损失的购进货物及相关的应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。这里所称的非正常损失, 只限于因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。而属于非正常损失中的自然灾害损失则允许作为进项税额抵扣。二是延长纳税期限。增值税转型后, 将增值税纳税期限由10天延长到15天, 减少了纳税人等候的时间, 提高了纳税服务水平。由于增值税转型后, 购置固定资产的进项税允许全额抵扣, 避免了以前将可抵扣购进货物和劳务与不可抵扣购进货物和劳务分开的复杂审查, 降低征收和纳税成本, 提高了征管的效率。

二、增值税转型后的会计处理

(一) 购进生产设备企业购进的生产设备主要分为需要安装和不需要安装两种情况。

(1) 购进不需要安装的生产设备。

[例1]2010年1月18日, A公司购入一台不需要安装的生产设备, 取得的增值税专用发票上注明的设备价款为100万元, 增值税税额为17万元, 发生运输费6000元, 款项全部付清。假定不考虑其他相关税费。A公司的账务处理如下:

本例中可以抵扣的进项税额为170000+6000×7%=170420 (元)

(2) 购进需要安装的生产设备。

[例2]2010年2月5日, B公司购入一台需要安装的生产用机器设备, 取得的增值税专用发票上注明的设备价款为120万元, 增值税税额为20.4万元, 支付的运输费为4000元, 款项已通过银行支付;安装设备时, 领用本公司原材料一批, 价值3万元, 购进该批原材料时支付的增值税进项税额为5100元, 支付安装工人的工资为5200元。假定不考虑其他相关税费。B公司的账务处理如下:

支付设备价款、增值税、运输费

本例中可以抵扣的进项税额为204000+4000×7%=204280 (元) , 在消费型增值税征税模式下, 领用原材料安装设备所涉及的增值税进项税额可以抵扣, 不用转出。

(二) 以其他方式取得生产设备购进此外其他方式取得的生产设备主要接受捐赠, 按照投资, 非货币性资产交换的重现等。

(1) 接受捐赠的生产设备。

[例3]2010年3月10日, C公司接受M公司捐赠的一台生产设备, 取得的增值税专用发票上注明的设备价款为150万元, 增值税税额为25.5万元。C公司的账务处理如下:

(2) 接受投资者投入的生产设备。

[例4]2010年5月20日, D公司接受投资者投入的一台生产设备, 取得的增值税专用发票上注明的设备价款为80万元, 增值税税额为13.6万元。D公司的账务处理如下:

(3) 非货币性资产交换取得生产设备。

[例5]M公司以生产的钢材换入N公司的一台设备, 钢材的账面价值为80万元, 设备原值为100万元, 累计折旧为15万元。钢材的公允价值为100万元, 设备的公允价值为100万元。M公司和N公司均为增值税一般纳税人, 适用的增值税税率均为17%, 计税价格等于公允价值。M公司的账务处理如下:

(4) 债务重组取得生产设备。

[例6]P公司于2009年1月1日销售给W公司一批材料, 价值40万元, 增值税额6.8万元。按购销合同约定, W公司应于2009年10月31日前支付款项, 但至2010年3月31日W公司尚未支付款项。由于W公司发生财务困难, 短期内不能支付款项。2010年4月3日, 经过协商, P公司同意W公司以一台设备偿还债务。该项设备的账面原价为35万元, 已提折旧5万元, 设备的公允价值为36万元。P公司对该项应收账款提取坏账准备2万元。设备已于2010年5月9日运抵P公司。P公司和W公司均为增值税一般纳税人, 适用的增值税税率均为17%, 计税价格等于公允价值。P公司的账务处理如下:

(三) 生产设备改变用途如企业将原用于生产的设备改用于工程建设项目。

[例7]2010年7月1日, 甲公司将2009年6月16日购入的一台生产设备, 用于本企业的厂房改扩建工程, 取得的增值税专用发票注明的增值税额为1.7万元, 该生产设备原值10万元, 已计提折旧2万元。甲公司的账务处理如下:

(四) 生产设备发生非正常损失企业生产设备因自然成被盗等原因损失。

[例8]2010年6月9日, 乙公司的一台生产设备因为管理不善被盗。该设备系乙公司在2009年12月7日购入, 已取得增值税专用发票, 发票上注明的增值税税额为1.7万元, 账面原值10万元, 已提折旧1万元。乙公司的账务处理如下:

不得抵扣的进项税额=固定资产净值×适用税率= (100000-10000) ×17%=15300 (元)

(五) 工程物资用于更新改造生产线企业购进专用材料用于更新改造生产线设备等。

[例9]2010年4月8日, 丙公司购入一批工程物资用于更新改造线。取得的增值税专用发票上注明的价款为10万元, 增值税税额为1.7万元。款项已全部支付。丙公司的账务处理如下:

如果工程物资用于建造厂房, 则进项税额不可以抵扣。

参考文献

[1]国务院令第538号:《增值税暂行条例》, 2009年1月1日实施。

[2]姜海华:《增值税转型模式下企业固定资产会计核算解析》, 《财会通讯》综合 (上) 2009年第10期。

增值税法 篇2

一、计算问答题

1.某国际运输企业为增值税一般纳税人，该企业实行“免抵退”税管理办法。该企业2014年3月份发生下列业务：

（1）当月提供国际运输服务，共取得收入50万美元；（2）提供国内航空运输服务取得含税收入30万元人民币；

（3）当月外购飞机零部件取得的增值税专用发票上注明价款100万元，增值税17万元。已知出口退税率为11%，1美元=6元人民币。要求:计算该企业当月应退税额。

免抵退税额：50*0.11=5.5

销项税额=30/1.11*0.11=2.97 应纳税额=2.97-17=-14

应退税额：14万元

2.某市食品加工生产企业为增值税一般纳税人，兼营食品生产设备的销售和运输劳务，2014年2月发生的相关经营业务如下：

（1）从境内甲企业（增值税一般纳税人）购进一台设备用于生产,共支付含税金额10.18万元，取得甲企业开具的增值税专用发票。

（2）从农民手中收购一批粮食，开具的农产品收购发票上注明价款45万元。

（3）从小规模纳税人手中购入一批包装物，取得税务机关代开的增值税专用发票，注明价款6万元。

（4）该食品生产加工企业拥有自己的车队，用于对外提供运输劳务，当月承包乙企业的运输劳务取得价税合计金额22万元。当月该车队到加油站加油取得增值税专用发票上注明价款2万元。

（5）采用以旧换新方式销售食品生产设备2000台，每台新设备含税售价0.35万元，每台旧设备作价0.1万元，每台设备实际收取价款0.25万元。

（6）销售自己使用过的一台机器设备，取得含税收入80万元，该设备是2010年2月购入的，购入原价96万元。

（7）月末进行盘点时发现，因管理不善导致上个月购入的一批免税农产品丢失，该批农产品账面成本为11万元。因暴雨导致上月购入的免税农产品霉烂变质，该批农产品账面成本为6万元。

已知，企业取得的上述相关发票均已通过认证并在当月抵扣。要求: 根据上述资料，计算回答下列问题。

（1）计算该企业2014年2月进项税额转出数额。

进项税转出：11+6=17万 17/0.87*0.13=2.54万元

（2）计算该企业2014年2月准予抵扣的进项税额。1、10.18/1.17*0.17=1.48万元 2、45*0.13=5.85万元 3、6*0.03=0.18万元 4、2万元

In addition:（3）计算该企业2014年2月的增值税销项税额。（4）计算该企业2014年2月应缴纳的增值税。

二、综合题

1.甲企业（增值税一般纳税人）为某市一家酒厂，生产各种酒类产品。2014年2月，甲企业发生下列经营业务：

（1）向乙企业销售白酒80吨，取得不含税销售收入400万元，另单独收取包装费37万元。向个人零售白酒5吨，取得销售额11.7万元。

（2）销售A牌红酒15吨，取得不含税销售额150万元（不含礼品），同时赠送一批B牌红酒作为礼品，礼品的成本为20万元，已知红酒消费税税率为10%，成本利润率为5%，B牌红酒无同类货物市场价格。

（3）采用分期收款方式向某企业销售白酒20吨，合同约定不含税销售额共计100万元，本月收取60%的货款，其余货款于下月10日收取，由于该企业资金紧张，经协商，甲企业本月实际收取不含税货款50万元。

（4）用自产的白酒换取丙企业含税价相等的玉米用于酿造白酒，已知换出白酒的市场含税价324000元，双方互开了增值税专用发票。同时用市场不含税价为8万元的自产白酒，换取了一家水泥厂的水泥，双方互开了增值税专用发票，当月将全部水泥投入本厂办公楼的维修。

（5）销售粮食白酒和啤酒给丁商场，其中销售白酒开具增值税专用发票，收取不含税价款400000元，另外收取包装物押金20000元；销售啤酒开具普通发票，收取价税合计款117000元，另外收取包装物押金10000元。合同约定，丁商场于2014年6月将白酒、啤酒包装物全部退还给酒厂时，可取回全部押金。

（6）外购酒精，取得防伪税控增值税专用发票，注明金额400万元、增值税68万元，本月生产领用其中的70%用于勾兑生产白酒。

（7）向农民收购一批小麦，收购凭证上注明买价50万元，支付不含税运输费用1.91万元，取得运输公司（增值税一般纳税人）开具的增值税专用发票；购进后当月将其中的70%用于企业职工食堂。向农民收购玉米，收购凭证上注明买价50万元，运输途中发生损失5%，经查属于非正常损失。月末，由于连续降雨引发洪灾，致使当月收购小麦的30%发生毁损。当月由于库管员疏于管理，企业上月从农民手中收购的农产品全部被盗，其账面成本为25万元。

（8）将C牌红酒交给某商场代销，商场平价与甲企业结算，同时按零售价5%收取返还收入5000元，甲企业委托代销货物已经开具增值税专用发票。

（9）甲企业将本企业使用过7年的一台设备销售，取得价税合计金额为35万元，该设备购进时不得抵扣且未抵扣进项税额。要求: 根据上述资料计算回答下列问题。（1）计算业务（1）涉及的增值税销项税额；

（2）计算甲企业销售红酒应计算的增值税销项税额；

（3）计算甲企业采用分期收款方式销售白酒应计算的销项税额；（4）计算甲企业业务（7）应转出的进项税额；（5）计算甲企业业务（5）涉及的销项税额；

（6）计算甲企业销售自己使用过的设备应纳的增值税；（7）计算甲企业2014年2月全部的增值税销项税额；（8）计算甲企业2014年2月可以抵扣的进项税额；（9）计算甲企业2014年2月应纳的增值税。

2.某电脑生产企业为增值税一般纳税人，同时提供软件产品技术开发服务；2014年2月发生如下经营业务：

（1）外购一批原材料，取得的普通发票上注明价税合计金额56万元，另支付运输企业（增值税一般纳税人）运输费用5.55万元（含税金额），取得增值税专用发票。该批原材料在运输途中因管理不善毁损20%。

（2）外购5辆小汽车自用，取得的增值税专用发票上注明价款200万元、增值税34万元。另从增值税小规模纳税人处购进一批办公用品，取得增值税专用发票上注明价款9万元。（3）为装饰办公楼购入装饰材料一批，取得增值税专用发票上注明价款20万元、增值税税额3.4万元。

（4）委托甲设计企业（增值税一般纳税人）为自己的新型电脑设计造型，支付甲企业不含税价款10万元，并取得增值税专用发票。

（5）受托加工电脑配件一批，委托方提供的原材料不含税金额为86万元，加工完成后向委托方收取含税加工费46.8万元。

（6）采用预收款方式销售电脑5000台，合同中约定，每台电脑不含税售价为0.4万元，本月20日收取全部货款，电脑于6月5日发货。

（7）以八折的优惠价格向长期合作的进货单位销售电脑5000台，原不含税售价为每台0.4万元，折扣后不含税价格为每台0.32万元，企业向进货单位开具了增值税专用发票，金额栏中注明价款2000万元，备注栏中注明折扣额400万元，实际收取不含税金额1600万元。（8）将自产的200台电脑作为福利发放给本企业的员工，该批电脑成本价为65万元，市场不含税售价为80万元。

（9）将自己上个月购进的一台大型机器设备对外出租，取得含税租金收入15.6万元，另将自己的仓库对外出租取得租金8万元。

（10）对外提供软件产品的技术开发服务取得收入12万元，同时提供技术咨询服务取得收入2万元。

（11）因管理不善导致300台库存电脑被盗，每台电脑的成本为0.22万元，不含税售价为0.35万元；已知每台电脑的成本中外购材料成本占70%。

已知，企业取得的上述相关发票均已通过认证并在当月抵扣。要求: 根据上述资料，回答下列问题，每问需计算出合计数。

（1）计算该电脑生产企业业务（1）准予抵扣的增值税进项税额；

新税法下小规模纳税人增值税筹划 篇3

【关键词】小规模纳税人 增值税 筹划

一、新税法关于小规模纳税人增值税的调整

财政部、国家税务总局日前公布了修订后的《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》、《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》以及《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》。新细则自2009年1月1日起施行。此次修订重点明确了增值税转型改革、混合销售行为、境内营业税应税劳务界定、增值税小规模纳税人标准等相关规定。增值税实施细则修订的内容,主要包括四个方面:一是结合增值税转型改革方案,对部分条款进行补充或修订;二是与营业税实施细则衔接,明确混合销售行为和兼营行为的销售额划分问题;三是进一步完善小规模纳税人相关规定;四是根据现行税收政策和征管需要,对部分条款进行补充或修订。增值税小规模纳税人标准和相关规定的调整主要包括两方面:一是将现行工业和商业小规模纳税人销售额标准分别从100万元和180万元降为50万元和80万元;二是将现行年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业统一按小规模纳税人纳税的规定,调整为年应税销售超过小规模纳税人标准的其他个人(自然人)继续按小规模纳税人纳税,而非企业性单位和不经常发生应税行为的企业可以自行选择是否按小规模纳税人纳税。调整小规模纳税人标准将进一步消除重复征税因素,有利于促进中小企业的发展。

二、小规模纳税人增值税的计算与会计处理

1.小规模纳税人增值税的计算

增值税暂行条例及其实施细则规定,增值税小规模纳税人采取简易办法计算应缴增值税,不得抵扣任何税款。小规模纳税增值税计算公式如下:

应纳增值税=销售额×征收率

小规模纳税人作为增值税计税基数的销售额同一般纳税人一致,也是不含增值税的价款和价外费用。小规模纳税人销售货物后,自己只能开出普通发票,而普通发票上面的伞额是含税价,必须除以(1+征收率)换算成不含税价后,才能作为计税基础。2009年1月1日实施增值税转型后, 一般纳税人购进生产经营用设备,可以抵扣进项税额,因小规模纳税人不实行抵扣办法,而是按照简易办法计算应纳增值税,故小规模纳税人购进生产经营设备仍然不能抵扣。但相应地,为了减轻小规模纳税人的税收负担,自⒛09年1月1日起,小规模纳税人增值税的征收率由原来的6%或4%,降低到3%。

【案例】某小规模商业企业,2009年5月份有关购销情况如下:本月购进服装150套,进价100元/套,取得了普通发票,另负担进货运费500元,转账支付贷物和运费。本月销售服装100套,售价329.60元/套,开具的普通发票上注明价款32960元,款项存入银行存款户。购入办公设备,普通发票,列明金额60O0元。销售已经使用过的旧设备,该设备原值5000元,已经折旧1000元,售价3090元。

案例解析:小规模纳税人应纳增值税与购进任何货物没有关系。购进货物的全部支出都计入货物的成本。小规模纳税人应纳增值税只与销售货物有关。小规模纳税人销售货物,按照3%的税率计算应纳增值税,销售已使用过的生产经营用设备,按照3%计算出应纳增值税后,再减半征收。

应纳增值税=150× 329.60/1.03× 3%+3090/1.03× 3%× 50%=960+45=1005 (元)

2.小规模纳税人增值税的会计处理

由于小规模纳税人采取简易办法计算增值税,不存在进项税额抵扣的问题,因此,小规模纳税人增值税的会计处理比较简单。小规模纳税人增值税的会计核算,设置“应交税费—— 应交增值税”三栏式明细账。小规模纳税人购进货物时,无论取得专用发票,还是普通发票,都将全部支出(包括增值税税款)计人成本;小规模纳税人销售货物时,开出普通发票。普通发票列明的是含税价,将含税价除以(l+3%)后,得出不含税价款,记人企业“主营业务收人”账户,将增值税部分记入“应交税费——应交增值税”明细账。

三、小规模纳税人问题的增值税税务筹划

小规模纳税人的主要问题是与增值税一般纳税人身份的不一致,实际上是“一税两制”,从而使小规模纳税人存在税负偏重的问题。理想的措施当然是将小规模纳税人也纳入增值税的正常机制中,即消除增值税体系内的身份差异。但小规模纳税人文化程度相对较低、经营分散,难以建立规范化的会计制度。如果将他们纳入增值税的范围,要组建很庞大的稽查组织,使税收征收成本大增,降低税收效率。另一种办法就是将小规模纳税人排除在增值税体系之外,不征税。但由于小规模纳税人是中国基层政府财政收入的主要提供者,在中国不可能对小规模纳税人免税。如此看来,实现全面型增值税有很大难度,改变的成本可能要大于不改的成本。在现行税制体制下小规模企业应该以增值税纳税人的身份为突破点寻找出路。按照《中华人民共和国增值税暂行条例》的规定, 增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人两种类型, 而其身份的界定必须根据税法的界定条件加以确认并由纳税人进行身份申请认定。也就是说, 纳税人对其身份的选择具有主观能动性, 这在客观上为纳税人身份的税务筹划提供了可能。由于增值税的税率和征收率存在差异, 因此纳税人身份的不同直接影响着增值税税收负担的差异。一般纳税人适用的是17%或13%的增值税税率, 小规模納税人适用的是3%的征收率。尽管表面上看一般纳税人的适用税率要远远高于小规模纳税人的征收率, 但由于我国增值税一般纳税人适用进项税额抵扣制度, 因此一般纳税人的增值税实际负担并不一定高于小规模纳税人。

另外由于我国增值税跨县市的目前都实行属地管辖,即使同省或者同地市可以汇总增值税缴纳的,也需逐店审批。因此,跨县市开店的连锁零售企业,每在异地县市增设一间新店,基本都要申请认定一次一般纳税人。实际执行中,工商部门要求装修工程完工验收后才受理办理执照,等到法人代码证、刻章等手续和税务登记办完,已耗时两个月。这两个月中新店已经开业了。办完税务登记递交一般纳税人申请材料,行政审批的时间长短几乎没有限定:快则当月申效;慢则三四个月申效。

参考文献:

[1] 《新增值税税务筹划与会计处理》 王素荣机械工业出版社 2009.1

新旧税法固定资产增值税的差异 篇4

旧税法中的固定资产是指使用期限超过一年的机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、工具、器具;单位价值在2000元以上, 并且使用年限超过两年的不属于生产经营主要设备的物品。新税法对固定资产的定义为“使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等”;且对在建工程划分为不动产在建工程和动产在建工程。

由上可见, 新旧税法关于固定资产定义的差异主要是新税法把使用期限超过一年改为了12个月, 这一改变使企业确定固定资产得计算更加准确。

二、新旧税法对固定资产核算规定的差异分析

(一) 新旧税法在纳入可抵扣的固定资产范围上存在差异

《中华人民共和国增值税暂行条例》 (国务院令[1993]) 第134号) 对固定资产征收生产型增值税, 不允许纳税人从本期销项税额中抵扣购入固定资产的进项税额。而财政部、国家税务总局《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》 (财税[2008]170号) 允许所有增值税一般纳税人抵扣其新增固定资产的进项税额。其中, 纳税人允许抵扣的固定资产进项税额, 是指纳税人2009年1月1日以后 (含) 实际发生, 并取得2009年1月1日以后开具的增值税扣税凭证上注明的或者依据增值税扣税凭证计算的增值税税额。允许抵扣的范围与旧税法增值税征税范围中的固定资产规定相同。

(二) 新税法准予从销项税额中抵扣固定资产进项税额

根据新增值税暂行条例及其实施细则等有关规定, 准予企业 (指一般纳税人) 从销项税额中抵扣的固定资产进项税额应包括:国内采购 (包括接受捐赠、实物投资) 固定资产, 取得的增值税专用发票上注明的增值税额;进口固定资产, 取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额;购进用于自制 (含改扩建、安装, 下同) 固定资产的货物或接受用于自制固定资产的应税劳务, 取得的增值税专用发票上注明的增值税额;购进或者销售固定资产以及在生产经营过程中为固定资产支付运输费用的, 按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额。

三、新旧税法在固定资产增值税会计处理上的差异分析

(一) 购进固定资产的会计处理差异

新税法规定, 企业在2009年1月1日以后实际发生, 并取得2009年1月1日以后开具的增值税扣税凭证, 增值税扣税凭证上注明的或者依据增值税扣税凭证计算的增值税税额, 可以予以抵扣。会计处理时, 应借记“应交税费———应交增值税 (进项税额) ”科目, 按照专用发票上记载的应计入固定资产价值的金额, 借记“固定资产”、“在建工程”等科目, 按照应付或实际支付的金额, 贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”、“长期应付款”等科目。对于随生产经营固定资产购置发生的运费, 在取得货物运输发票并经过国税、地税交叉稽核比对无误后, 按税法规定准予抵扣的部分直接借记“应交税费———应交增值税 (进项税额) ”, 其余部分转入固定资产的价值。

案例:2009年1月2日, 甲企业从国内乙企业购入生产用的机器设备一台, 取得增值税专用发票, 发票上注明价款为100万元, 增值税额为17万元。购进固定资产支付运输费用1万元, 取得了运输发票。所有款项均以银行存款支付。该机器设备不需要安装。按新税法规定, 甲企业会计处理为:

如果是2009年1月1日以前购进, 应按旧税法的规定处理。按旧税法的规定, 应将进项税额和运费一起计入固定资产原值之中, 通过折旧的方法分期摊销。会计分录为:

从以上的会计分录我们可以看出, 旧的增值税条例规定:购进固定资产的进项税额不得从销项税额中抵扣, 即实行生产型增值税, 这样企业购进机器设备税负比较重。为减轻企业负担, 新税法允许纳税人购进时的增值税进项税额从固定资产购进价款中分离出来, 直接从当期应缴增值税中抵扣, 这样减少了固定资产购买的成本, 实现增值税由生产型向消费型的转换。

(二) 接受捐赠固定资产的会计处理差异

按照新税法规定, 接受捐赠生产经营固定资产, 取得增值税专用发票, 按照发票上注明的增值税额, 应借记“应交税费———应交增值税 (进项税额) ”。若接受捐赠后, 用于非应税项目、免税项目、集体福利和个人消费等固定资产, 根据财税[2008]170号文件第五条规定, 按财务制度计提折旧后的固定资产净值乘以其适用税率作不得抵扣的进项税额处理, 转入增加固定资产价值。这种税务处理方式, 同样适用购进、接受投资等新增生产经营固定资产, 转用于非应税项目、免税项目、集体福利和个人消费等业务。

案例:某企业2009年1月2日接受捐赠生产用的固定资产, 并取得增值税专用发票。发票上注明价款为1000万元, 增值税为170万元。若2月1日, 企业将此项固定资产用于免税项目。假设此时, 固定资产净值为992万元。按照新税法规定, 企业1月2日作会计分录:

企业2月1日作会计分录:

但如果企业是2009年1月1日前接受的捐赠, 按照旧税法规定, 企业以原材料、库存商品等对国内其他企业捐赠时, 不得开据增值税专用发票但仍然需要计算缴纳增值税。因此, 接受捐赠方无法取得扣税凭证, 不能抵扣进项税额。此时企业应作会计分录:

(三) 在建固定资产的会计处理差异

新税法明确不动产在建工程不允许抵扣进项税额, 并对其概念进行了界定。不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产, 包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产, 均属于不动产在建工程。不动产以外的 (动产) 在建工程所需购进的货物或应税劳务允许抵扣。

案例:2009年1月2日, 某企业将自己生产的产品用于购建某机器设备, 产品成本为57000元, 计税价格 (售价) 为60000元, 假如该产品增值税率为17%, 则根据新税法规定, 企业应作会计分录:

如果企业是在2009年1月1日前领用产品用于构建某机器设备, 则应按照旧税法的规定进行会计处理, 此时会计分录应为:

由以上会计分录可知, 旧税法的生产型增值税, 对在建工程领用材料, 要求将已抵扣的增值税进项税转出, 而新税法的消费型增值税由于对购进的材料和固定资产不用再加以区分, 用于构建动产时其进项税额允许抵扣, 所以领用一般材料的进项税额都不转出。

(四) 销售固定资产的会计处理差异

新税法规定:根据财税[2008]170号, 自2009年1月1日起, 纳税人销售自己使用过的固定资产 (以下简称已使用过的固定资产, 是指纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产) , 应区分不同情形征收增值税, 下面根据案例对不同情形征收增值税的情况进行分析。

案例:某企业 (一般纳税人) 销售一台已使用的生产设备。购进时, 取得增值税专用发票, 发票上注明价款为100万元, 增值税额为17万元。假设销售时, 已提累计折旧10万元, 无减值准备。出售时取得价款 (含税) 为93.6万元, 开具了增值税专用发票。

1、若该这台已使用过的生产设备是2009年1月1日后购得, 则根据新税法的规定, 销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产, 按照适用税率征收增值税。该企业相关的税务处理为:

2、若该企业是2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人, 且这台已使用过的生产设备是2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产, 按照旧增值税暂行条例规定, 该增值税额不得抵扣, 根据新税法规定应按照4%征收率减半征收增值税。所以此时, 固定资产原值为117万元 (100+17) 。销售时, 按照取得价款93.6万元, 计算增值税为1.8万元{ (93.6/ (1+4%) ]×4%×50%) }, 最终营业外支出为15.2万元 (117-10-93.6+1.8) 。

3、若该企业是2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人, 且这台已使用过的生产设备是在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的, 根据新税法规定应按照4%征收率减半征收增值税, 此时会计处理同上;若这台已使用过的生产设备是在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的, 此时要按照适用税率征收增值税。

四、结论

随着我国市场经济的不断发展和完善, 以及在应对国际金融危机中, 新税法的实施对企业的发展起了很大的作用, 它进一步消除了重复征税因素, 在一定程度上减轻了企业的税收负担。但另一方面, 新旧税法的不同点也对企业产生了一定影响。因此, 面对新税法中的一些政策变化, 企业财税人员应当处理好与此相关的涉税事项, 避免错误理解, 造成计算缴纳税款时出现错误, 给企业带来不必要的损失。

参考文献

[1]、吴凌.新旧税法固定资产增值税的差异分析[J].现代商业, 2009 (32) .

论我国增值税法的改革 篇5

我国的流转税包括增值税、营业税和消费税。自1994年实行新税制以来，增值税一直是我国收入最多的税，在整个国家税收收入当中占50%左右。营业税和增值税的性质相同，在很多情况下相互之间的征收范围的界限不是十分清楚，有时营业税也可以按增值税征收，并且我国税制改革的方向将是以增值税逐步取代营业税；消费税的征收范围相对狭小，仅局限于烟酒、化妆品、护肤护发品、贵重首饰、焰火鞭炮、汽油、柴油、汽车轮胎、摩托车、小汽车等少数商品，在国家税收收入中占的比例较小。因此，探讨当前流转税法的改革，主要就是讨论增值税法的改革问题。

增值税分为生产型增值税、收入型增值税和消费型增值税三种类型。我国现行的是生产型增值税。生产型增值税与消费型增值税的最大区别是纳税人在计算增值额时，是否允许扣除购买固定资产所含的税款。生产型增值税是不允许扣除，而消费型增值税是允许扣除。目前世界上实行增值税的130多个国家中，采取消费型增值税的国家占90%以上，采取生产型增值税的只有中国、印度尼西亚等少数几个国家。

一、增值税法改革的必要性和紧迫性

我国之所以采取生产型增值税，是当时的经济发展形势使然。1993年之前，我国政府一直在与通货膨胀作斗争，而固定资产投资过度膨胀又一直是通货膨胀不断攀升的重要因素。采取生产型增值税，实际上就是通过层层加大固定资产的购入成本，把一部分固定资产投资转换为税收，从而达到抑制固定资产投资的盲目扩张，进而抑制通货膨胀，实现经济宏观调控的目的。可以说，生产型增值税的选择在我国只是为了适应特定经济发展阶段的产物。虽然它在一定时期内发挥过积极作用，但随着我国市场经济体制的逐渐建立和完善，生产型增值税本身所固有的负面效应愈来愈明显地暴露出来，它已经不能适应市场经济的要求，甚至在一定程度上阻碍了经济的发展。所以，改革现行流转税制度，实现增值税转型，已成为当前一项十分紧迫的任务。

增值税的课税对象是商品的增值额。增值额是纳税人在生产经营活动中新创造的价值，相当于商品总值中扣除生产资料转移价值之后的余额。生产资料转移价值既包括生产过程中消耗的原材料、动力、燃料等流动资产的价值，也包括磨损掉的机器、设备等固定资产的价值。这两部分生产资料的转移价值因都是上一个生产经营环节而非本生产经营环节的劳动者创造的，因此都应当从纳税人本期的收入总额也就是商品总值中予以扣除。①而我国现行增值税法规定，对购进固定资产的已纳进项税金不得从销项税金中抵扣，由此便产生了许多问题：

第一，加重了纳税人的税收负担，阻碍了企业之间的公平竞争。生产型增值税的突出特点是重复征税，给纳税人增加了额外的税收负担。生产环节越多，购置的固定资产越多，则重复征税的次数越多，缴纳的税额越大，税收负担就越重。由于不同企业税收负担的悬殊差异，使企业之间无法进行公平竞争。

第二，不利于产业结构的调整和优化。不允许抵扣购进固定资产的已纳税金，必然导致资本有机构成高的产业的税收负担重于资本有机构成低的产业。不同行业间的税负差别，可能促进固定资产投资小的产业，如加工业、零售业的快速发展，而抑制固定资产投资大的产业，如能源、交通、采掘、原材料生产等基础产业的发展，也阻碍了企业的技术进步和产业升级，并对国家整体竞争力的提高带来负面影响。

第三，制约了生产向专业化、社会化大生产的方向发展。生产型增值税对固定资产等长期资本投资重复征税，其结果只能是鼓励企业向“大而全”、“小而全”的方向发展。因为就同一产品而言，“全能厂”的生产环节少，重复征税的机率低，税负轻；专业协作生产的生产环节多，重复征税机率高，税负重。这显然与专业化、协作化的社会化大生产的发展方向

背道而驰。

第四，削弱了我国产品在国际市场上的竞争力。因为购进固定资产的已纳税金最终要摊入成本，含税价格自然要高于不含税价格，使出口产品失去了价格优势，削弱了市场竞争力；而国外商品以不含税价格进入我国市场，具有明显的价格优势。可见，生产型增值税在出口和进口两个方面都给我国对外贸易和经济发展带来巨大损失。

第五，不利于引进外资。世界上绝大多数实行增值税的国家，基本上都是采用消费型增值税，都允许扣除购进固定资产的已纳税金，比较规范。而生产型增值税是一种不规范的增值税类型，外商来我国投资必定对重复征税问题顾虑重重。

鉴于生产型增值税存在的种种弊端，目前在我国，不论理论界还是实务部门，对于生产型增值税转型改革问题已经达成共识。中共中央十六届三中全会《关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》中提出要改革增值税税制，实现从生产型向消费型转变。财政部长金人庆在2003年年底召开的全国财政工作会议上宣布，将生产型增值税调整为消费型增值税，2004年先在东北老工业基地的8个行业试行，并将于2005年1月1日起在全国选择一部分行业进行试点。

二、增值税法改革的基本思路

增值税转型改革的基本点是将生产型增值税转变为消费型增值税。增值税法改革就是要以立法的形式来确立增值税的转型改革。

增值税转型改革究竟是分步实施还是一步到位？是渐进式推进还是尽快全面实行？这是目前仍然争论较大的问题。“分步论”者认为，如果生产型增值税一步到位转变为消费型增值税，在改革推出后的短期内，财政收入会急剧减少，国家财政收支难以承受。因此建议分两步走，先将生产型增值税转型为收入型增值税。随着经济增长和财政收入增加，适当的时候再将收入型增值税转型为消费型增值税。“一步论”者则认为，从生产型到收入型，最后再到消费型，虽不失平稳，但不可取，因为任何改革不可避免地都要付出成本。仅以单项税收的减少为理由而只做改良，不进行改革，错失发展良机，是站不住脚的。同时，对增值税改革付出的成本应辩证地看，由生产型增值税转变为消费型增值税可能会使财政收入在一个方面减少，但在另一个方面则会因实行消费型增值税而刺激企业的发展和利润的增加，从而使因增值税转型而减少的税收收入在所得税收入中得到弥补，更何况随着企业的发展，生产经营规模的扩大，其增值税税额本身也会随之增加。④笔者赞成“一步论”者的观点。一切新事物的诞生，都有“分娩阵痛期”。既然我们都已一致认识到生产型增值税的诸多弊病，那么就应该下最大决心尽快进行改革。在改革过程中，首先要破除国家财政收入过分依赖增值税的观念，而应着力去研究如何建设和完善适应国家财政需要的完整的税制体系。在这方面，比如税种的设置及其完善、新税的开征、税收征管方式的改进等等，都大有文章可做。税收立法应该为市场主体提供公平竞争的环境保障。当前的增值税转型改革，如果决定采取渐进的方式分步实施，只在局部地区、部分行业中实行，那么很可能又会产生一系列新的矛盾，特别是对纳税人继续实行差别待遇更可能造成新的行为扭曲，其实际效果将会背离我们改革的初衷。所以，增值税转型改革在经过必要的短时期的试行之后，应该尽快过渡到对全国各行业实行增值税转型，并最终实现全部新增固定资产都纳入抵扣范围，以便彻底解决重复征税和税负不公平的问题。

三、增值税法改革的若干具体建议

关于纳税主体

增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。这种区分虽然有利于税务机关加强对重点

税源的管理和简化小型企业的计算缴纳，但现行增值税两类纳税主体的界定标准及其征管的规定，不利于增值税税制的规范，不利于中小企业经营，也不利于增值税税源的全面管

理，应当加以改进。

1、确立科学的两类纳税人的界定标准。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》的规 定：“小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，经主管税务机关批准，可以不视为小规模纳税人。”但是后来国务院又决定，从1998年7月1日起，凡年应税销售额在180万元以下的小规模纳税人，无论财务核算是否健全，一律不得认定为增值税一般纳税人，实际上是把销售额作为划分增值税两类纳税人的唯一界定标准了。这种认定标准显然是舍本求末，与增值税的基本原理和实质要求相悖。认定增值税一般纳税人的基本条件应当是会计核算健全，能够提供准确税务资料，而销售额只能作为参考指标。在增值税两类纳税人的划分问题上，一定要改变一般纳税人越少就管得越好的错误认识，应当降低一般纳税人的“门槛”，逐步扩大一般纳税人的比重和缩小小规模纳税人的规模。只要生产经营正常，财务会计制度健全，能准确核算销项税额、进项税额和应纳税额，依法纳税的，无论其销售额是否达到规定的标准，均可申请取得一般纳税人资格；相反，仅仅根据销售额而取得一般纳税人资格的，如果财务会计制度不健全，不能向税务机关提供准确税务资料，经限期整改仍不符合条件的，则应取消其一般纳税人资格。

2、完善增值税小规模纳税人的征管规定。现行税法对小规模纳税人的基本规定是，进项税额不允许抵扣，也不得使用增值税专用发票，因业务需要必须开具增值税专用发票的，要到税务机关申请代开，并只能按小规模纳税人的“征收率”填开应纳税额。这不但加重了小规模纳税人的税收负担，而且购货方因不能足额抵扣进项税额而不愿意购买小规模纳税人的商品，使小规模纳税人在激烈的市场竞争中处于极为不利的地位。我国目前小规模纳税人占增值税纳税人总户数的80—90%，将众多中小企业排除在增值税规范化课征范围之外，严重阻碍了一般纳税人与小规模纳税人之间的经济往来，也使增值税的运行环节无法衔接，影响增值税税制的规范化运转，进而制约了整个市场经济的发展。从征管方面看，也不利于小规模纳税人按规定建帐建制，为某些纳税人偷逃税款提供了可乘之机。因此，税务机关对小规模纳税人应适当放宽代开增值税专用发票的限制，对因生产经营确需按规定税率开具增值税专用发票的，税务机关可以允许按法定增值税税率代开，以利于小规模纳税人与一般纳税人之间的经济交往和公平竞争，同时要引导和监督他们建立健全财务会计制度，促使他们积极创造一般纳税人的条件。

（二）关于课征对象

增值税以增值额为征税对象，不论是生产环节还是流通环节，抑或是服务业和农业生产部门，只要有增值额，都应实行增值税。我国现行增值税的征税范围过窄，仅限于货物销售、加工修理修配劳务及进口货物，而把其他劳务服务业划为营业税的课税范围，人为地造成了增值税抵扣链条在某些环节上的中断。对产生于不同行业而性质相同的流转额实行不同的税制，极易使行业间的税负失衡，更何况混合销售行为、兼营行为的大量存在，使得商品销售与劳务服务难以严格区分。现行增值税征收范围的局限性，徒增了税收征管上的复杂性和难度。征收范围宽泛，保证从事相同性质经济活动的主体税负公平，防止税收扭曲行为，是增值税的基本原则。根据这一原则，我国增值税的征收范围应当扩展至产生增值额的商品和劳务交易的所有领域。当然，增值税征收范围扩围可先在局部地区和部分行业试行，例如可先将建筑业、交通运输业和销售不动产等纳入增值税的征收范围，以积累改革经验，但试行阶段不宜太长，待条件基本成熟时，就应将征收范围延伸到经济领域的所有经营行为。

（三）关于税率

我国现行的增值税税率偏高。西方国家增值税税率大多在20%以下，我国增值税的法定税率为17%，如由生产型增值税换算为消费型增值税，实际税率则高达23%，明显高于西方国家，如果再把税外收费的因素考虑进去，企业的负担更加沉重。而且，我国增值税的税率结构复杂，法定税率为17%和13%，出口实行零税率，还有调整税率，如农产品收购为7%，废旧物资经营为10%，运费为7%，对于小规模纳税人又区分为工业企业和商业企业，分别实行6%和4%的征收率。税率结构的复杂性使增值税的统一性和抵扣链条的连续性遭到破坏，不但增加了征管的复杂性，也为偷逃税款和骗税洞开了方便之门。增值税税率改革应尽量简化税率结构，减少差别税率，统一商品和劳务的征收率，并适当降低增值税的税率。增值税税率的改革，需要特别关注小规模纳税人。现行增值税法有关小规模纳税人的规定，存在着“征收率偏高、起征点偏低”的问题。6%和4%的征收率，从表面上看比一般纳税人低得多，但由于小规模纳税人的进项税额不能抵扣，实际税负却远远超过一般纳税人。增值税立法应当进一步调低小规模纳税人的征收率和适当提高起征点。

（四）关于税收优惠

现行增值税的优惠规定过多，除了《中华人民共和国增值税暂行条例》中规定的减免税项目外，还在实际操作中又出台了许多减免税项目和一系列即征即退、先征后退等优惠措施。优惠即差别对待。各种优惠措施是造成执法不统一、征管不规范的一个重要原因。过多的优惠措施既增加了征管难度，又容易导致税收流失。更有甚者，一些享受即征即退、先征后返等优惠的企业，与其他企业恶意串通，故意提高销售价格，共同骗取国家税款，牟取非法利益。根据增值税的特点，优惠措施越少，范围越小，增值税就越规范，其优势就越能得到充分发挥。因此，非常有必要对现行增值税优惠规定进行彻底清理，尽可能减少优惠政策，并争取不再出台新的优惠规定。对确需政府给予支持的情况，能用财政支持的就不用税收优惠，能用所得税优惠的就不用增值税优惠，以保持增值税链条的完整性。还需指出，我国加入WTO以后，对税收优惠措施的使用更应当谨慎，如果使用不当，就可能涉嫌世贸组织协议所列举的“禁止性替代补贴”或者“专项性、特定性可申诉补贴”等禁止性条款，招致棘手的国际纠纷和诉讼。

（五）关于农业税

不设置专门的农业税，将农业与其他行业同等对待，课征同样的税收，仅在税率与减免等方面有所区别，这是世界上绝大多数国家的通行做法。我国的农业税不但征管方式粗放、落后，而且农业税的实际负担，据测算高出工商税负担率的2倍以上，农民的税收负担沉重。增值税转型改革，可以考虑取消农业税，将其纳入统一的工商税制体系，对农业部门与缴纳增值税的其他企业同等看待，征收增值税。对生产规模较小的农户可比照小规模纳税人的税率征收，并设置起征点，同时废除所有非税收费项目，以减轻农民的税收负担。

（六）关于出口退税

出口退税机制的改革是增值税转型改革中的一项重要内容。对出口产品实行退税是国际通行做法，符合世贸组织规则。出口退税政策的实施，对增强我国出口产品的国际竞争力，扩大出口，增加就业，保证国际收支平衡，增加国家外汇储备，促进国民经济持续快速健康发展发挥了重要作用。但是，我国现行的出口退税机制存在一些亟待解决的矛盾和问题，导致拖欠退税的现象十分严重，而且呈现逐年增长的趋势，如不及时采取措施予以解决，势必影响企业正常经营和外贸的发展，损害政府的形象和信誉。因此，改革现行出口退税机制已迫在眉睫。根据目前的现实状况，出口退税机制改革的内容主要包括转变计划经济管理模式的传统观念，建立科学、严密、符合市场化规则的出口退税机制，简化审批程序，提高行政效率；建立中央与地方共同负担出口退税的新机制；本着“适度、稳妥、可行”的原则，区别对待，适当降低出口退税率；加强税收征管力度，严厉打击骗取出口退税的刑事犯罪活动等方面。

四、与增值税法改革相关的配套改革

改革增值税制度，在短期内可能会使国家财政收入减少。据估算，如果生产型增值税转变为消费型增值税一步到位，当期财政收入可能减少600—800亿元。为了保障国家的财政收入，需要有其他税种的配套改革来弥补增值税转型改革的成本。由于我国的税收立法和执

法都存在缺陷，致使国家税收远远没有实现“应收尽收”的目标，征收潜力还很大。围绕增值税转型改革的配套改革，可以从完善已有税种的征管制度和开征新税两个方面进行。

1、完善个人所得税制度，改分类税制为综合与分类相结合的税制。我国目前的财政收入过分依赖于增值税，而忽视对个人所得税的征收。实际上，个人所得税应成为我国税制中的主体税种之一，其征收数额总量应大大高于企业所得税。我国现行的个人所得税制十分粗疏，漏洞很多。分类课税模式的税率和扣除方法，不仅不能改善个人收入分配上的不公平，反而扩大了贫富差距，没有起到积极调节收入分配的作用。应当改革分类所得税制为综合与分类相结合的所得税制，适当提高起征点，调整费用扣除标准，改革费用扣除方法。同时，还应逐步建立和实行全国统一的个人所得税税号制度，逐步建立和完善协调金融机构之间及其与税务部门之间的信息交流系统。

2、统一内外资企业所得税，规范税收优惠政策。内外两套所得税制并存，导致成本列支不一致，实际税负相差悬殊，外资企业优惠过多，内资企业税负过重。这不仅有悖于公平负税原则，也有悖于市场经济的平等竞争原则。所以，应尽快统一内外资企业所得税制，规范税前扣除制度，合理确定税收负担，清理税收优惠政策，实行以产业为主、产业与地区相结合的优惠政策。

3、适当调整消费税的征收范围。我国开征消费税的初始目的是为了抑制奢侈性消费，随着人们生活水平的提高，消费税原来设置的课征对象现在大多已变为一般消费品。然而，一些真正高档甚至奢侈的消费品和消费行为，却没有纳入消费税的课征范围，因此需要根据社会生活的变化，调整消费税的征收范围和征收内容。

4、开征社会保障税。开征社会保障税，不仅有利于开辟一个规范、稳定的社会保障资金渠道，而且有利于解决公共财政财力不足的问题。

5、开征环境资源保护税。随着经济的发展，环境资源问题将日益严重，治理环境、保护资源不能再完全依靠政府花钱，而应在税收方面采取相应的措施。开征环境资源保护税，可以调节因资源条件、地理环境条件而形成的级差收入，保护自然资源的合理开发利用，保护环境不被破坏，从根本上解决可持续发展问题。

6、开征证券交易税。这一方面有利于管理证券市场，规范证券交易行为，另一方面也有利于扩大财政收入来源，为公共财政提供更多的资金。

7、开征不动产税。随着个人不动产的快速增长，作为与个人所得税配套的财产税制也需要完善。不论城镇还是乡村，都应该按照一定标准对超过一定额度的私人不动产开征不动产税。开征不动产税，不仅有利于完善调节收入分配机制，而且有利于开辟税源，增加财政收入。

增值税法 篇6

1.1 进步之处

1.1.1 扩大了征收范围

试点前狭窄的增值税征收范围严重影响了增值税“抵扣法”的使用, 不利于现代服务业发展与产业结构升级。增值税的诸多优点均需要其“环环相扣”的内在税款抵扣机制来实现, 人为割裂了抵扣范围, 将影响“消费型增值税”的实现。试点政策将在破解影响现代服务业发展税制瓶颈方面迈出关键性一步, 并可以进一步促进社会专业化分工, 推动三次产业融合, 支持服务业加快发展。

1.1.2 新增两档低税率减轻纳税人税负

试点政策在原有17%和13%基础上新增11%和6%两档低税率。据统计, 世界上征收增值税的国家税率基本在5%与25%之间, 且多采用单一税率。标准税率过高会导致最终消费者税负过高, 且加重增值税的累退效应, 不符合增值税所追求的税收中性和税收公平原则。且实践证明税收收入不仅没有减少, 反而由于合理减税激活经济发展最终使得税收增加。据国家税务总局测算, 如果在全国全面推行“营改增”, 全国税收净减收将超过1000亿元。由此可以带动GDP增长0.5个百分点, 拉动出口增长0.7个百分点, 同时可以带来新增就业岗位约70万个。我国“营改增”试点的6%和11%两档税率处于5%~25%中线, 这样不仅有利于减轻“营改增”试点的阻力, 遵循循序渐进原则, 也有利于减轻企业税负。来自试点企业以及财税部门的信息表明, 试点的各项政策措施运行情况总体良好, 大部分一般纳税人税负略有下降, 促进产业发展的效应正在逐步显现。

1.1.3 设立专项财政补贴缓解了纳税人税负增加状况

为了缓解部分纳税人试点过程中税负不减反增的情况, 试点地区的地方政府在“营改增”试点政策中都提到通过财政专项补贴来缓解纳税人压力。例如广东省表示要设立试点财政专项资金, “按照企业据实申请、财政分类扶持、资金及时预拨的方式给予扶持, 缓解企业的税负压力”。

1.2 不足之处

1.2.1 越权立法践踏税收法定主义原则

增值税作为我国第一大税种, 几乎牵扯到每个公民的利益, 它的规制理应上升到立法的高度, 而不是通过授权国务院制定行政规章解决问题。但如今在执法中真正发挥作用的主要是《增值税暂行条例》及财政部、税务总局下达的众多规范性文件, 这些文件在各地的解释和执行宽严程度不一, 不仅违背了税收法定主义的基本原则, 也削减了税收法律在公民中的权威性与统一性, 参差不齐的规定也不能保证税收公平原则。

1.2.2 征收范围狭窄违背税收公平原则

有限的征收范围致使增值税抵扣链条中断, 内在制约机制削弱, 不能完全发挥其“税不重征”的特点。税收范围狭窄也不利于企业专业化、精细化发展。现实生活中会影响纳税人经营决策, 比如融资租赁行为被视为提供劳务而征收营业税, 由于税负不能抵扣存在累积现象, 纳税人可能倾向于采取直接购买的方式而不采用融资租赁, 这样逼得企业往“大而全”方向发展, 不顾自身条件合理分配资源, 不利于企业技术发展及更新换代, 不利于整个社会资源“帕累托最优”配置的实现。

1.2.3 税率制度违背税收中性原则

首先, 多重税率不利于税收抵扣。税率的多样化必然导致增值税抵扣链条的不完整, 如现行增值税制中, 化肥行业的进项税率为17%, 销项税率为13%, 导致化肥企业始终有4%的进项税不能抵扣, 农业生产者必须要承担多余的4%税收。目前除了俄罗斯、印度等大国保留了基本税率和低税率外, 大多数国家都严格按照“单一税率”要求设计本国增值税制, 如新加坡为7%单一税率, 加拿大大部分地区统一税率为5%。

其次, 标准税率偏高、低税率适用商品范围过于广泛。前者导致税负过高, 后者导致国家税收收入的流失, 无法真正发挥低税率的作用。经济学认为通过税率的优惠或者免税来资助穷人的最主要缺陷, 是这种方式具有内在的低效率。大多数国家单一税率定在10%以下, 我国17%的高税率加强了增值税的累退性, 不利于纳税人权利保护和“税收中性”目标的实现。

1.2.4 税收分成制度漠视了财权与事权相匹配原则

我国目前开征新税权由中央独揽, 中央税收比例呈现越来越大的趋势, 以试点政策为例, 中央回避增值税税收分成问题将加剧地方财政紧张局面, 承担了多重事务地方政府不得已征收税外收费的行为也不利于维护地方稳定。被逼无奈之下, 地方政府只能加强对纳税人税收征管和税外收费来解决难题, “营改增”试点引发广东“查税风暴”愈演愈烈也引发了纳税人的恐慌和社会强烈反响。

2 国际通行的现代型增值税特点及启示

国际增值税专家通常将现行增值税制划分为三种:一是尚处于改革进程中的不完整性增值税, 其征税范围狭窄、税率结构复杂以及特殊规定过多, 一些发展中大国多采用此种类型, 如印度和我国;二是在法国原增值税基础上发展而成的欧盟传统型增值税, 它由欧盟发布指令确立共同运行规则, 但为了能适应各国情况又保留了许多特殊条款, 被认为是政治妥协的产物, 不建议采用;三是国际流行的新西兰现代型增值税, 它具有税制简化、机制严密、对经济扭曲程度最小、征纳成本最低、易于管理等诸多优点。

现代型增值税具有以下特点:严格遵守“税收法定”原则的要求, 通过专门立法严格规制抵扣项目范围及标准, 保证了增值税运行的民主性与法定性, 如《欧盟增值税指令》和成员国根据指令制定的增值税法, 新西兰早在1987年就制定了《货物和劳务税法》;最大限度地把所有货物和劳务纳入增值税的征收范围, 避免了增值税抵扣环节和范围的中断, 发挥了增值税“税不重征”的优点;采用单一税率, 避免了因税率繁杂给纳税人、征税机关带来的不便, 同时根据增值税具有累退性的特征, 单一税率也保证了税收的公平性;按照国际公认的目的地征税原则, 对出口产品由出口国按零税率全部退还已缴税款, 避免了国际间重复征税, 以利于货物劳务在全球范围内的正常运转。

3 我国增值税法国际接轨的法律完善路径

3.1 提高立法层级, 制定《增值税法》

为了保障几乎每个中国纳税公民合法权利免遭公权力侵害, 为了保障中央地方和谐稳定, 为了真正实现“结构性减税”目标, 《增值税法》应当出台发挥其应有的作用。应在充分借鉴增值税立法国际经验的基础上, 根据我国具体国情, 制定一部符合增值税基本原理、能够体现增值税制度优势的现代化的《增值税法》。尤其应该对纳税人、应税交易与免税交易、税率、征收管理等问题进行规制, 为完成现代型增值税改革保驾护航。

3.2 进一步扩大征收范围

扩大增值税征收范围是推行世界通用现代型增值税制必须首先解决的问题, 抵扣范围断裂的增值税不是真正的增值税制度。考虑到我国现状, 初期可以借鉴法国当年逐步推进增值税改革的办法, 即有选择地将现行一些销售货物紧密相关的行业纳入增值税征收范围, 比如“营改增”的“1+6”模式, 从中长期来看, 则宜将所有货物和劳务销售纳入增值税增收范围。

3.3 完善税率制度

第一, 实行单一税率, 增值税不同于对居民收入进行二次调节的所得税, 它的基本目标应该是效率和公平, 绝大多数实行现代型增值税的国家都是采用单一税率进行规制, 例如新加坡、新西兰等国。多重税率导致不同行业税负不公, 抵扣环节断裂, 不利于增值税中性目标的实现。

第二, 降低基本税率, 一般而言, 高税率对应的是窄税基、低税率对应宽税基。税法专家认为基本税率的确定应当考虑财政收入、征管成本以及与国际惯例的衔接等因素, 此外还要考虑一个国家的现实状况, 比如税制的完善程度。就我国而言, 在当前增值税转型成功以及增值税扩围契机下, 宽税基的条件已经完全具备, 因此, 笔者坚持认为我国应该紧跟国际惯例, 确立10%左右的基本税率。

3.4 重构中央与地方税权

首先, 严格通过立法解决中央与地方财政分配问题。中央和地方政府之间的事权、财政必须以明确的法律规范为依据, 同时以均等化为目标完善财政转移支付制度, 从而实现政府间财政关系的均衡发展。《财政收入分配法》、《转移支付法》等法律的出台刻不容缓。

增值税法 篇7

1外购固定资产

自2009年1月1日起, 我国增值税由生产型改为消费型, 外购固定资产的增值税可以抵扣, 但能抵扣进项税额的固定资产仅限于动产, 不动产因属于营业税增收范围, 因此不动产不予抵扣。因此动产固定资产在这个时点之前和之后购入的处理不一样, 例:A企业购入一台机器设备生产产品, 取得增值税专用发票, 载明价款3000000元, 增值税510000元。

增值税的转型让企业外购固定资产可以抵扣增值税, 可以抵扣进行税额, 减轻企业税负, 促进企业更新固定资产。

2自建固定资产

根据增值税法律制度规定, 自产、委托加工的货物用于非增值税项目、免税项目、集体福利和个人消费, 是视同销售行为, 按规定缴纳增值税。同时, 外购的货物用于非增值税应税项目、免税项目、集体福利和个人消费的, 进项税额不能抵扣, 如外购时已经抵扣, 移送使用时应作进项税额转出。因此, 企业自建不动产型固定资产时, 购入的工程物资、领用的原材料都不得抵扣进项税额。在购进工程物资时, 即使取得增值税专用发票, 也应按发票上的价款和税款合计数, 借记“工程物资”, 贷记“银行存款”等科目。在建工程领用工程物资时, 借记“在建工程”, 贷记“工程物资”;在建工程领用原材料时, 借记“在建工程”, 贷记“原材料”, 同时贷记“应交税费———应交增值税 (进项税额转出) ”;在建工程领用自产产品时, 借记“在建工程”, 贷记“库存商品”, 同时贷记“应交税费———应交增值税 (销项税额) ”。

例:某工业企业为增值税一般纳税人, 拟自建一栋厂房, 2016年5月1日购进一批工程物资, 取得增值税专用发票注明价款300000元, 增值税款51000元, 款已付。5月10日领用原材料一批, 账面价值200000元。5月15日领用本公司自产产品一批, 该批产品的实际成本是400000元, 对外公允售价为500000元, 适用税率为17%。在工程建造期间, 外购工程物资全部领用。5月30日, 工程完工, 验收合格投入使用。

我国从2012年1月1日起开始在上海的交通运输业实行“营改增”试点, 至2016年5.1日, 房地产、建筑业、金融保险业全面纳入营改增, 因此, 现在不动产也属于增值税纳税范围。工业企业购买及自建不动产等固定资产, 从会计处理上看, 由于不动产纳入增值税增值范围, 建造时购进货物或领用材料产生的进项税额可以进行抵扣, 同时不动产型在建工程领用产品也无需再视同销售。企业为构建不动产型固定资产而购进的工程物资与购进普通原材料一样, 可以抵扣进项税, 按照取得的增值税专用发票, 借记“工程物资”, “应交税费———应交增值税 (进项税额) ”, 贷记“银行存款”等项目;在建工程领用原材料时, 不用再作进项税额转出, 按照领用原材料的账面价值, 借记“在建工程”, 贷记“原材料”;在建工程领用企业自产产品时, 无需再视同销售, 按照领用产品的账面价值, 借记“在建工程”, 贷记“库存商品”。接上例, 营改增之后的账务处理:

营业税改革之前, 固定资产的入账价值为1070000元, 改革之后固定资产的入账价值变为900000元, 170000元的差额就是由增值税所引起的, 因为购进工程物资不能抵扣进项税额, 因此进项税额进入了工程物资的成本, 随着工程物资的领用, 进项税额转移到固定资产的成本当中;另外, 企业建造不动产型固定资产领用原材料进项税额不能抵扣, 要作进项税额转出处理, 因此, 固定资产的成本又包括了不能抵扣的进项税, 同时, 工程领用自产产品作为增值税的视同销售行为, 该行为需要计算缴纳增值税销项税额, 因此, 固定资产的入账价值又包括了销项税。因此, 三笔税费的影响总和既是170000元。对于计入固定资产的170000元的税费在固定资产以后的生产使用过程中, 通过固定资产折旧分摊计入产品的成本, 而产品在对外销售时继续征收增值税销项税额, 加重企业负担, 并且产生重复征税, 因此, 营改增之后, 打通了第一、第二、三产业的抵扣链条, 使税制更加合理。

3融资租入固定资产

按我国《企业会计准则21号———租赁》的规定, 融资租入固定资产, 按租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为入账价值, 按最低租赁付款额确认长期应付款, 并将两者的差额作为未确认融资费用。“营改增”之前, 融资租入固定资产不能取得增值税专用发票, 不能抵扣进项税额。营改增之后, 出租方收取租金可以开具增值税专用发票, 因此, 承租方取得增值税专用发票以后可以抵扣进项税额。因此, 承租方在融资租入固定资产时, 按租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值, 将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值, 其差额作为未确认融资费用, 因此借记“融资租入固定资产”, 借记“未确认融资费用”, 贷记“长期应付款”;支付租金日, 借记“长期应付款”, 借记“应交税费———应交增值税 (进项税额) ”, 贷记“银行存款”, 同时按实际利率法对未确认融资费用进行摊销, 借记“财务费用”, 贷记“未确认融资费用”。

综上所述, 税法的变革是完善税制的必经之路, 鉴于税收法律制度的改革, 对增值税已经作出了明确的规定, 对企业的很多账务处理带来影响, 但是企业会计准则没有及时调整, 所以, 笔者总结出增值税改革之后企业固定资产账务处理的变化, 希望对财务工作者或财会学习者有所帮助。

摘要：随着经济的发展与我国法律制度的不断完善, 增值税法历经几度变革, 其变化直接影响了企业会计处理, 以一般纳税人为研究对象, 并通过案例, 分析我国增值税法律制度的变迁探讨我国企业取得固定资产会计处理的影响。

关键词：增值税,一般纳税人,固定资产

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增值税法 篇8

关键词：增值税,会计核算,实行建议

增值税属于我国税收法法规体系内的重要税收流转税,同时也是国家税收收入的主要途径来源。同时,在受美国次贷金融风暴危机的影响背景下,我国于当时2008年又重新拟定出台了新的《中华人民共和国增值税暂行条例》,同时配套出台了与其相关的《实施细则》,且在2009年1月1日正式投入使用,进而将原来以生产型为主的增值税征缴形式逐步转向为消费型为主的增值税形式。虽然新出台的增值税相关法规条例在很大程度上缓解了企业等有关组织机关的税缴负担,加强了投资市场的竞争力,但不可忽视的增值税会计核算相关问题仍然值得重视。

一、现行税法要求下的增值税会计核算存在的主要问题

(一)与实际成本原则不相配套

在会计实务核算处理背景下,同时按照相关要求以实际成本计价,企业的全部资产就会按照自身所承担的全部价款进行计价。而处在税法中强调价税分离的背景下,纳税单位或个人所购成本也是支付价款中的一部分。与此同时,在增值税相关的“应交税费—应交增值税”会计核算中对此核算实务所处理的内容未能真正明确,导致了会计核算具体实务处理很容易造成误解或错误。如,增值税的进项税额已经强调是由买方承担,并能够抵扣增值税,是企业交付款项的一部分;除此之外,销项税额是企业扮演着劳务提供者或货物生产者的角色来替相关税收机关所收付的一项款项。也就是说,进项税与销项税两者的概念有着本质差别,如果将两者按照上述核算科目去核算,必然或导致该科目出现借方余额的现象,从而导致一系列实际成本矛盾性问题出现。

(二)会计报表相关会计增值税信息的反映揭露不足

在现行增值税法规与会计制度下,并未能设置增值税费用账户,从而导致了会计事务核算很难对增值税明细表与申报表按照资产负债情况加以反映或揭露,即“应交税费”是反应增值税明细表和申报表加以反映的。如,增值税在企业利润表中不能作为费用计入,从而导致了企业业绩或利润的实际会计信息或相关获利过程难以完整体现,从而使得报表使用人员或相关工作人员并不能明确知道本期税收的真实、实际情况或损益程度高低与否。

(三)会计主体间的信息可比性缺失

1. 可比性较差。

这主要由于不同企业的同一业务的增值税会计实务处理方式不同,所以相关增值税会计信息的可比性也较差。

2. 针对性较差。

即使是同一行业,不同时期内的会计信息可比性也必然不同,或者是同一企业不同阶段背景下的增值税会计信息也不尽然完全相同。

3. 增值税与非增值税相关的会计报表有差异。

增值税与非增值税相关的会计报表、核算实务处理要求等也有所不同,从而很难比较相关会计信息的可比性。

4. 存货成本不同。

企业规模发展不同,自然纳税人的纳税规模也就不同,即存货规模有高有低,所以作为企业纳税人所缴纳的增值税也有大有小,使得相关纳税会计信息的可比性降低。

(四)税负有失公平、客观

国际管理下的税款征缴会计核算是以收付实现制作为基础。但是,我国税收收入的国情情况与国外不同,即期望自身国家税收收入能够长期实现稳定状态,所以采取了以权责发生制与收付实现制共用作为会计核算基础。而值得指出的是,如果在赊销规模较大的情况下,这种会计核算基础弊端显而易见,即赊销双方出现税收负担大、标准难以统一的不公平与不公正现象。

二、现行税法要求下增值税会计核算的实行建议

由于我国现行增值税体系机制正在逐步走向健全与完善态势发展,但当前的增值税体系制度会计核算模式仍然存在一定缺陷,所以由此导致了其相关会计核算实务处理过程中难免会出现不少问题。因此,为了加强增值税会计核算实务处理的整体质量,加强对增值税的征管治理,应当坚持实行“财税分流”的会计核算基础模式,并要完善制定出符合我国经济建设发展特色要求的《增值税会计准则》,以此才能逐步加强增值税会计处理的质量,保证增值税会计核算实务处理走向正规化。

(一)构建“价税统一”的会计核算完善体系

建立统一的“价税统一”的增值税会计核算体系,为了增强增值税会计信息的质量和可比性,在“财税分流”的模式下,考虑到增值税在我国的特殊地位,借鉴英国增值税会计核算模式,可建构统一增值税一般纳税人和小规模纳税人的增值税会计核算体系。

(二)坚持“财税分离”增值税会计核算原则

“财税分离”会计核算原则主要指在财务会计行为主体能够与税务会计主体实现分离机制。具体构建目标需要清楚财务会计主体与税务会计主体之间的差异性。也就是说,以增值税作为研究对象的会计理论架构下,增值税会计行为主体要遵循增值税税法要求,真正意义上服从于税法税收,同时还能兼顾相关利益参与者的决策需求,使得财务会计行为主体与税收会计行为主体的目标实现协调统一。但是,依据目前税法要求框架而言,实现两者的分离困难程度着实很高,所以应当采取适度分离,因地制宜采取有机混搭的会计核算模式。具体而言,财务会计要按照增值税会计信息要求、相关计量原则、相关增值业务需求进行正规化核算与揭露反映;而税收会计应当按照税法要求实行正规计量,且要实行适度分离;分离程度可倾向于税收法规条例的要求,差异程度与会计核算准则等来做出具体衡量和协调。

(三)明确“费用观”的会计处理方法

理论界对“财税分离”会计处理模式下的增值税会计处理方法提出了多种建议。通过借鉴所得税会计的理念和方法,重点分析将增值税费用化的会计处理方法。在具体处理上,可以借鉴所得税会计,在设置“应交增值税”的同时,增设“增值税费用”科目。

对于一般纳税人,可以设置“增值税费用”、“应交税费———应交增值税”和“递延进项税额”三个科目进行核算。“增值税费用”借方发生额为本期销项税额,贷方发生额为本期销售成本所对应的进项税额,差额为增值税费用,期末余额转入“本年利润”账户。“递延进项税额”核算“存货”、“待摊费用”、“长期待摊费用”和“制造费用”所对应的进项税额,贷方登记外购货物准予抵扣的进项税额,借方登记转入损益或资本性支出的进项税额,期末余额表示待抵扣的进项税额。此外,还应注意明细账户的设置。例如,在存货类账户、“待摊费用”、“长期待摊费用”和“制造费用”账户下设置“进项税额”和“除税成本”两个明细账户,在“管理费用”、“营业费用”、“其他业务支出”下设置“增值税”账户等。

(四)对增值税会计准则加以研究制定

从国家会计准则研究制定的整合历程可知,我国现行新会计准则逐步改进的同时,仍然在不断向国外先进发达国家借鉴经验较为丰富、理论基础较为强劲文献资源进行研究。如,美国会计准则的会计理论性基础就很强。但值得说明的是,美国至今未能将增值税会计准则纳入研究体系中。因此,受此影响,我国企业适用的会计准则体系中也很少提及到相关实务操作,更难以在增值税改进过程中保证相关会计核算理论与依据的充足性或完整性。因此,对于增值税会计准则制定研究议程而言,非常有必要认清我国目前增值税改革形势,以此才能结合我国国情、具体实践过程中突出性、矛盾性较大的问题去因地制宜的采取合适的制定方案。

(五)逐步改进完善国家增值税体系机制

1. 加强增值税的改进,逐步扩充征缴范畴。

上述增值税实践会计实务处理存在的较多问题在很大程度上阻碍了国家增值税收入的良性建设与发展,同时也加大了地方相关组织单位或机构的征缴难度。因此,为了提高增值税的征缴范畴,并结合到参与主体的利益因素而言,可实行循序渐进、层层递进的执行方法。而作用对象可着重考虑与商品交易关系密切、抵扣链相对完整的产业进行增值税征缴改进,如建筑装潢、物流运输、电力运营等行业;与此同时,其他服务程度较高的第三方产业也可以加强增值税改革,旨在确保这些产业或行业能够在增值税改进过程中平稳过渡。

2. 适度缩减增值税优惠政策尺度。

适度缩减增值税优惠政策尺度的目的,在于保障税收抵扣链的完整性。即国家不少税收举措都有着一定幅度或比例的过渡性优惠政策参与其中。但是,对于某些优惠政策执行的尺度应当拿捏好,即该贯彻执行的要到位,不该坚持的要彻底放下。

三、结语

综上所述,现行我国税法要求下的增值税会计核算仍然在实践会计实务操作过程中存在不少问题。为此,这就需要我国企业、相关责任主体机构等能够加强对增值税会计核算实务处理的研究与改进,以此才能保证地方各个行业实现规范纳税,处理好增值税会计核算相关问题,为国家逐步改进增值税与相关会计准则奠定有利基础。

参考文献

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增值税法 篇9

一、混合销售的新法律法规的规定及解析

(一) 新《增值税暂行条例2008年修订版》及其实施细则的规定及解析

新《增值税暂行条例实施细则》第五条一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务为混合销售行为。从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位及个体工商户的混合销售行为, 视为销售货物, 应当缴纳增值税;其它单位和个体工商户的混合销售行为, 视为销售非应税劳务, 不缴纳增值税。新细则取消了“混合销售行为由国家税务总局征收机关确定”的政策。

第六条.纳税人发生销售自产货物同时提供建筑业劳务的行为, 应分别核算自产货物的销售额和建筑业劳务营业额, 其自产货物的销售额缴纳增值税, 建筑业劳务营业额不缴纳增值税。未分别核算的, 由主管税务机关核定其自产货物的销售额。本条是新细则将国税发[2002]117号文件关于建筑业混合销售行为的特别规定纳入了《增值税暂行条例实施细则》, 即纳税人销售自产货物同时提供营业税应税劳务的纳税人, 如果具有建筑业资质, 并将合同价款分别列明, 就可以分别征收增值税和营业税。

第七条.纳税人兼营非应税项目的, 应分别核算货物或者应税劳务和非应税项目的销售额。未分别核算的, 由主管税务机关核定其销售额。新细则取消了“纳税人兼营非应税劳务应分别核算销售额, 不分别核算的, 应一并征收增值税, 并由国家税务总局确定。”

(二) 新《营业税暂行条例2008年修订版》及其实施细则的规定及解析

新细则第七条.纳税人提供建筑业劳务的同时销售自产货物的混合销售行为, 应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额, 其应税劳务的营业额缴纳营业税, 货物销售额不缴纳营业税;未分别核算的, 由主管税务机关核定其应税劳务的营业额。本条是新细则将国税发[2002]117号文、国税发[2006]80号文的规定纳入了《营业税暂行条例实施细则》, 这两个文件对“纳税人提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为征收增值税、营业税划分问题”进行了规范, 废除了重复征税的规定。同时, 取消了原细则中“混合销售行为由国家税务总局征收机关确定”的政策, 与新增值税暂行条例实施细则的规定保持一致。

新细则第十六条规定, 除本细则第七条规定外, 纳税人提供建筑业劳务 (不含装饰劳务) 的, 其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内, 但不包括建设方提供的设备的价款。本细则将建筑装饰劳务的营业额作了“例外”的处理, 即业主提供的原材料和设备, 可以不计入缴纳营业税的范围。也是对财税[2006]114号文件的重申。

二、混合销售税务筹划的案例分析

案例一:变混合销售为兼营行为, 分别核算、分别纳税

中通公司主营通信设备销售, 并负责设备安装调试、后期维护等劳务。2010年公司实现购销合同销售收入7980万元, 其中设备销售收入5985万元, 占75%, 取得增值税进项税508.73万元。安装维护收入1995万元, 占15%, 无进项税额。目前, 公司整体销售收入按混合销售行为一并缴纳17%的增值税。这意味着安装维护收入承担着17%的增值税税负。给公司带来沉重的税收负担。

筹划思路:新增值税细则第七条 (原国税发[2002]117号的规定) 为我们提供了纳税筹划的思路:在公司内部, 将销售设备和安装维护分开核算, 分别开具货物销售发票和建筑业发票, 分别缴纳增值税、营业税。

实施条件:第一, 中奥公司要取得建设行政部门批准的电子通讯设备安装等建筑施工资质;第二, 除了为本公司安装通信设备外, 还为其他公司提供安装服务;第三, 在合同签订阶段, 分别签订销售和安装两个不同性质的合同;第四, 设备销售价款和安装维护价款分别开具增值税专用发票和营业税发票.分别缴纳增值税、营业税。第五, 从财务核算上, 公司能够将设备销售与安装调试和后期维护劳务两项内容分别核算。

纳税筹划前应纳税额计算:

应纳增值税= (5985+1995) / (1+17%) ×17%-508.73=1159.48-508.73=650.75

应纳城建税和教育费附加=650.75× (7%+3%) =65.08万元

合计应缴流转税为650.75+65.08=715.83万元, 税收负担率8.97%

纳税筹划后应纳税额计算:

应纳增值税=5985/ (1+17%) ×17%-508.73=869.62-508.73=360.89万元

应纳营业税=1995×3%=59.85万元

应纳城建税和教育费附加

= (360.89+59.85) × (7%+3%) =42.07万元

合计应缴流转税为360.89+59.85+42.07=462.81万元税收负担率6%,

筹划效果:节约流转税715.83-462.81=253.02万元, 税收负担率降低2.97%

案例二:变更“经营主业”来选择税负较轻的税种

税法对混合销售行为, 是按“经营主业”来确定征税的只选择一个税种:增值税或营业税。在实际经营活动中, 企业的兼营和混合销售往往同时进行, 在税收筹划时, 如果企业选择缴纳增值税, 只要使应税货物的销售额占到总销售额的50%以上;如果企业选择缴纳营业税, 只要使应税劳务占到总销售额的50%以上。也就是企业完全可以通过控制应税货物和应税劳务的所占比例, 来达到选择作为低税负税种的纳税人的目的。因此, 企业可以通过变更“经营主业”来选择税负较轻的税种。

某机械生产厂每年产品销售收入为2800万元, 其中安装、调试收入为600万元。该厂除生产车间外, 还设有设计室负责机械设计及建筑安装设计工作, 每年设计费为2200万元。另外, 该厂下设2个全资子公司, 其中有A建安公司、B运输公司等, 实行汇总缴纳企业所得税。该厂增值税负担率较高, 限制了其参与市场竞争, 为了改变现状, 对企业税收进行了重新筹划。

筹划思路:该厂是生产机械的企业, 其非应税劳务销售额即安装、调试、设计等收入很难达到销售总额的50%以上因此, 要解决该厂的问题, 必须调整现行的经营范围及核算方式。将该厂设计室划归A建安公司, 随之设计业务划归立新建安公司, 将安装调试收入从产品销售的收入中分离出来, 由建安公司实行独立核算, 并由建安公司负责缴纳税款。

纳税筹划前应纳税额计算:

应纳增值税= (2800+2200) ×17%—340=510 (万元)

应纳城建税和教育费附加=510× (7%+3%) =51万元

合计应缴流转税为510+51=561万元, 税收负担率11.22%

纳税筹划后应纳税额计算:

应纳营业税= (600+2200) ×5%=140 (万元)

应纳增值税= (2800-600) ×17%—340=34 (万元)

应纳城建税和教育费附加= (140+34) × (7%+3%) =17.4万元

合计应缴流转税为140+34+17.4=191.4万元, 税收负担率3.82%

筹划效果:节约流转税561-191.4=369.6万元, 税收负担率降低7.4%

三、结语