企业环境成本计量研究

企业环境成本计量研究（通用7篇）

企业环境成本计量研究 篇1

环境成本是指企业因履行环境保护责任, 降低环境负荷或采取一系列环境保护活动所发生的旨在取得环境保护效果和经济效益的可货币化计量的各种耗费。现行企业财务系统虽考虑了部分涉及环境成本核算内容, 但由于环境成本构成要素不确定和难以准确量化, 现有的财务会计核算体系不能全面反映企业环境成本内容和企业环境管理方面的业绩。对企业环境成本会计计量的探讨, 将涉及环境保护方面的支出纳入现行财务会计系统, 对促进企业可持续发展, 明确企业环境责任有一定的现实意义。

1 企业环境成本计量中存在的主要问题

1.1 外部成本内部化的问题

环境保护要求减少企业生产经营过程中向外部环境排放的各种有害有毒物质的数量, 企业是以盈利为目标的社会组织, 为了增加盈利, 必须最大限度地降低成本, 而这同环境保护的要求是存在矛盾的。很多有害有毒物质的排放, 在现有和潜在可以开发出来的技术条件下, 都是可以消除或是得到有效控制的, 然而其成本却往往是企业难以承担的。即使那些企业有力量承担成本, 企业也会在追求最大可能利润的内在动因驱动下, 放弃对其加以采用的选择。

1.2 企业主动降低环境成本的问题

企业为追求经济利益, 往往会置社会责任于不顾。在这种情况下, 必须借助外力, 迫使企业按照由外部对其所施加的强制性规范约束自己的行为, 控制环境影响, 最直接和常用的形式就是环保法规。虽然我国已经颁布了包括《中华人民共和国环境保护法》在内的一系列环保法规, 但是配套的处罚和奖励制度很不完善, 这些法规多是停留在宏观层面上的, 没有具体的执行条例, 对企业的规范是违反了法规处罚多, 而对于那些主动采取措施保护环境的企业激励不够。由于环境影响尚不足以重要到成为影响企业形象, 进而影响到企业竞争力的程度, 企业很难自觉将环境保护水平提高到国家要求的标准以上。

1.3 企业环境成本计量中的技术性问题

传统会计计量的要求是严格按照经济业务的实际发生情况和交易价格来确定的, 但是在涉及环境的一些支出中, 有些情况与传统会计不同。比如, 某一事件尚未真正发生或尚未全部完成, 金额可能无法用交易价格确定甚至是根本无法用货币金额衡量, 这就很难严格按照传统会计的要求去做。在环境成本的确认和计量方面, 就应该强调事实和法律支持的逻辑判断, 或者说高度精确性是次要考虑的、不能严格要求的。

2 解决制约企业环境成本计量的对策

(1) 解决外部成本内部化的对策是发挥会计在企业生产经营中的特殊作用, 针对企业缺乏自我约束其环境行为和控制其环境影响的内在动因, 会计以其特有的功能, 影响决策者进行环境保护的意识和行为。环境成本会计扮演着这样一个角色, 将企业对于外部环境所产生的各种本来无需企业自身加以报告并为之负责的影响加以确认、计量并作为企业的成本加以报告, 进而使企业为之承担起经济责任和社会责任。 (2) 在国外有很多大型企业特别是跨国公司已经意识到主动降低环境成本的重要性, 随着我国融入国际社会, 企业所面临的竞争环境将进一步严酷, 我国企业为了提高竞争力, 势必要采取多种对策, 增强自身的环境保护意识, 其中, 按照国际环境标准认证体系——ISO14000系列组织生产, 就是重要措施之一。这种认证并非强制性的规范, 然而企业为了提高竞争力, 必然会积极主动地实现其要求, 自觉保护环境, 主动确认和计量环境成本的动因将不断增强。

(3) 在企业环境成本确认时, 对于那些没有被确认为资产的环境支出, 将其计入当期损益, 这是毫无疑问的, 但是, 应该纳入损益的哪个阶段, 却很难认定。具体来说, 就是要确定某项成本应作为经常项目, 还是作为非经常项目处理。也就是在营业内反映还是在营业外部分反映, 如果在营业内反映, 是列在哪个项目下。如果作为营业外部分反映, 是属于与企业当期损益没有直接关系的临时性支出, 还是对以前年度损益的调整。

3 企业环境成本的计量

3.1 计量的多样性

企业环境成本的计量, 关键要遵循成本效益的原则, 即企业环境成本的取得和收益应相互配合。运用成本效益原则, 首先要判断企业环境成本与环境收益的合理关系。企业本期发生的环境成本只能与企业本期的收益相配合, 如果收益要等到未来才能实现, 相应的费用就必须递延分配于未来的收益期间。

计量企业发生的环境成本, 遵从传统财务会计的要求, 对环境问题的影响予以适当货币化是非常必要的, 它能够使环境问题产生的影响被纳入到企业的财务状况和经营成果之中。但是由于有些环境影响单纯使用货币计量难以准确表达, 适当使用实物的、技术的或是经济技术的计量形式就非常必要。如计量废弃物处理成本时, 辅之以吨、公斤、立方米等物理量度计量, 使得信息使用者能得出一个较为完整的印象。

3.2 企业环境成本的计量

3.2.1 防护费用法

防护费用是指为消除和减少环境污染的有害影响企业所承担的费用, 用企业所承担的费用来衡量环境污染的损失。例如, 出现了噪音污染, 就可能需要对建筑物安装消音或隔音装置或做出其他处理, 其所需支出就可以看作是环境污染的防护费用。同理, 企业如未进行有效的污染防治, 可以认为企业承担了一项债务, 其金额应该根据技术要求或经验予以确定。

3.2.2 恢复费用法

恢复费用是指恢复或更新由于环境污染而被破坏的生产性资产所需的费用, 用恢复费用来衡量环境污染的代价。这种方法认为, 恢复或防护一种资源不受污染所需费用是破坏环境资源造成经济损失的最低估计值。例如, 有的企业将固体废弃物、有害材料堆放在某地或是将液体废弃物、有害材料存放于地下, 长期以来势必要影响到土地、地下水, 在其危害产生明显影响时, 自然会要求企业采取某种措施予以恢复或更新, 发生一定的支出。这种未来的恢复支出也应该在污染产生时开始估计, 其金额也可以根据技术要求和研究予以确定。

参考文献

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企业环境成本计量研究 篇2

2012年11月08日 11:26 来源：《东北财经大学学报》2012年第2期 作者：任月君 杨琳琳 字号

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摘要：当气候问题成为全世界关注的焦点时，发展低碳经济就成为了一种必然。但是高耗能、高污染的发展模式和煤炭为主的能源结构，使得我国低碳经济发展任重道远。传统工业企业对环境重视与否对低碳经济的发展起着十分重要的作用。本文从低碳经济理念出发，阐述了企业环境成本确认、计量、披露的相关理论，着重研究分析了与低碳经济关系密切的碳成本及低碳经济背景下环境成本核算与披露问题。

关键词：低碳经济，环境成本，碳成本

科学技术的日新月异促使了经济的高速发展，同时也使得环境问题越发突出：土地沙化、水资源短缺、热带雨林锐减和极端气候频现等等。环境问题给人类带来了生存危机。步入21世纪，世界将目光聚焦到了全球气候变暖上。2009年哥本哈根会议之后，低碳经济开始进入普通人的视野，成为全民倡导的经济发展理念。我国也做出了到2020年单位GDP碳排放比2005年减少40%-50%的承诺。要实现这个目标，就要发展低碳经济，在调整产业结构的同时，做好传统工业企业的低碳发展。作为企业经济的核算者和监督者，会计则需要将企业在低碳经济理念指导下环境活动产生的成本费用纳入核算体系，这就是环境成本会计。目前的环境成本会计存在着许多不符合低碳经济发展的问题，所以，低碳经济背景下环境成本会计的确认、计量和披露更有目的性和针对性。

一、环境成本分类

目前还没有公认的环境会计准则对环境成本进行定义。国内外学者和组织分别从不同角度定义了环境成本，并对其进行了研究，但没有形成统一观点。作者认为，环境成本是指企业在获得经济利益的基础上，承担社会责任，预防、控制、治理环境污染及承担污染带来的损害而发生的一切支出或代价。

由于对环境成本概念认识不同，导致了环境成本分类的不同。环境成本按空间可以分为内部环境成本和外部环境成本；按时间分为对过去环境成本的当期支出和对当期环境成本的当期支出和对将来环境成本的当期支出；按功能分为弥补已发生的环境损失支出和维护环境现状支出、预防将来可能出现的不利环境影响支出[1]。肖序提出的环境成本分类方法包括：一是以环境流转平衡为基础将环境成本分为事后环境保全成本和事前环境保全预防成本、残余物发生成本和不含环境成本费用的产品成本；二是以降低环境负荷的影响因子为基础分为生产过程直接降低环境负荷的成本和间接降低环境负荷的成本、销售及回收过程降低环境负荷的成本、企业环保系统的研究开发成本、企业配合社会地域的环保支援成本和其他环保支出[2]。由于不同行业之间环境污染类型及防治措施存在很大差别，环境成本分类则更要突出行业特色。在此基础上，可以将环境成本分为单项环境成本和综合环境成本。单项环境成本用于核算企业针对某一具体污染源带来的损失以及针对该污染采取的预防、控制和治理成本。结合低碳经济发展背景，根据不同行业的不同环境要素，可以将单项环境成本细分为碳成本、①大气环境成本、水环境成本、土壤及地下水环境成本、固体废气物污染成本、噪音及震动污染成本、放射性污染成本、生物及地貌环境成本、其他环境成本。这种分类有利于企业有针对性地进行环境成本管理，使外部信息使用者可以了解企业因处理具体环境问题而对其财务业绩产生的影响，提高环境成本核算的实用价值。综合环境成本用以核算与具体污染源无直接关系的环境成本，包括环境管理费用、企业配合社会地域的环保支援成本、其他相关费用，如员工环保教育成本及环保系统维护费用。

二、环境成本确认与计量

1.环境成本确认

环境成本确认与传统会计对成本的确认条件相似，都要判断导致环境成本发生的事项是否存在，发生支出是否与环境相关是判断环境成本事项的关键。但是由于环境成本内容广泛，影响因素众多，并不是每种环境成本都可以准确地进行货币计量，因此，环境成本的金额能够合理计量或合理估计即可进行确认。然而低碳经济背景下的环境成本较传统的环境成本不同，它的内容分类更具有目的性和针对性，并且更侧重于碳成本的确认、计量和披露，以适应低碳经济对气候变暖的关注。由于本文的碳成本概念建立在传统工业企业自身活动导致的且排放源来自企业自身的碳排放上，影响因素较普通的环境成本减少，其确认条件可以与传统成本相似：一是判断导致环境成本的事项已经发生；二是金额能够合理计量。

已经确认的环境成本可以考虑资本化或费用化。一项环境成本是资本化还是费用化，立足点及判断标准不同导致国内外对其划分存在着很大分歧，目前的判断原则有两种：一是以美国财务会计准则委员会（FASB）的紧急问题工作组（EITF）为代表的观点。EITF认为只要环境成本被认为是为未来利益支付的代价，那么无论其是否带来经济利益增加，都应予以资本化。二是以国际会计准则委员会（IASC）为代表的观点。这一观点对资本化条件的设置较为严格，符合资产的定义，具体表述为只有导致未来经济利益增加的环境成本才可以资本化。这两种观点分别从经济利益和环境保护的角度判断了环境成本应该资本化还是费用化。低碳经济背景下环境成本资本化或费用化的判断标准也应服从上述原则，本文更倾向于第二种观点。在低碳经济背景下环境成本中的碳成本中，只有导致未来经济利益增加的碳成本才可以资本化。例如，在传统行业中，企业的碳基替代成本、碳基技术改造成本等，由于在未来降低了碳排放，减少了企业碳排放支出，从而导致企业未来经济利益增加，这些成本可以资本化；而碳税、有关碳排放的罚款以及企业的综合环境成本等，不会导致企业未来经济利益增加，应予以费用化。

2.环境成本计量

环境成本计量是对环境成本结果予以量化的过程。低碳经济背景下环境成本计量应根据企业生产经营不同阶段采用不同的计量方法。环境成本中碳成本的计量应根据企业生产阶段分为两部分：一是基于温室气体产生之前的提高能源效率、降低碳排放量的预防控制措施成本的计量，即内部碳成本计量；二是基于温室气体排放后的损害治理交易成本计量，即外部碳成本计量。

内部环境成本有多种计量方法，应根据不同的预防控制措施选择不同的计量方法。假设企业为降低碳排放而用清洁能源替代传统石化能源，由于清洁能源的成本较石化能源高，那么企业因采用清洁能源而多支付的这部分成本即可确认计量为环境成本中的碳成本。碳基替代成本采用的是差额计量法。差额计量法主要用于环保资产的投资和环保材料的采购。在差额计量法下，可以按支出总金额减去没有环保功能的同类投资支出的差额进行计量[3]。碳减排技术无论是企业自主开发还是购买，以及减排设备的安装，其全部支出都是为了降低碳排放量，因此这部分支出可以采用全额计量法，将全部支出金额列入环境成本中的碳成本。全额计量法是针对某一环境问题而发生的专门支出，会计上将其金额全部计人环境成本。这两种方法都是从维护成本的角度考虑的，都符合马克思再生产补偿理论和低碳经济的发展观念。此外，还有恢复费用法、防护费用法、政府认定法、法院裁决法、人力资本法、市场价值法和调查评估法等。

低碳经济背景下外部环境成本中碳成本计量不同于内部环境成本依赖于所消耗或转移的人力资源和物质资源的代价，而是取决于温室气体排放量的估算[4]。如果能够准确计量企业温室气体排放量，则可以计算出企业因此而承担的碳成本，从而达到将外部环境成本内部化的目的。那么温室气体排放量的计量方法有哪些？我国大部分的测算研究都来源于对能源消费量的测算，没有对碳排放量进行直接监测。借鉴气候变化政府专家组提出的全球变暖影响潜值（global warming potential）②，温室气体排放量的计算公式可以表述如下：

Di=K×αi×Qi（1）

其中，Di为第i种污染物排放的环境成本，K为某一特定污染物的单位排放成本，αi为第i种污染物转化系数，Qi为第i种污染物排放总量。

计算Q，以二氧化碳为例，碳的分子量为12，二氧化碳的分子量为44，则1吨碳在氧气中燃烧后能产生3.67吨二氧化碳。那么：

Q=44/12×E×A×R（2）

其中，E为能源消耗总量，A为单位能源含碳量，R为氧化率。

E=β×E0（3）

其中，β为能源折算系数，E0为能源消费实物量。

三、环境成本信息披露

1.环境成本信息披露现状

在低碳经济背景下，环境政策的逐步完善使得企业开始逐步承担原来由社会承担的相关环境成本，政府的许多政策也向节能减排领域倾斜。在这种情况下，传统工业企业是否能完成国家节能减排所规定的任务，是否背离国家环保政策等都是企业利益相关者关注的问题。但目前环境成本信息披露存在着诸多问题。本文从环境保护部发布的《<上市公司环境信息披露指南>意见稿》中要求发布环境报告的火电、钢铁、水泥和电解铝等16类重污染行业中随机选取了30家在上交所上市的公司为研究对象，以2008-2010的年报为研究内容，分析了我国环境信息的披露现状，具体见表1和表2所示。

企业环境成本计量研究 篇3

关键词：环境成本计量 作业成本 生命周期成本 环境成本性质

中图分类号：F234.3 文献标识码：A

文章编号：1004-4914(2007)12-176-02

一、问题提出

随着全球对环境的关注程度的增加，环境因素已经成为了衡量企业是否具有竞争能力的重要因素之一，如何来衡量这种竞争力也就提上了企业管理的日程。环境会计正是在这种实践需要的呼声中走进了公众的视野。Steel和Powell(2002)将环境会计定义为通过环境会计系统对企业的物流及其相应的资金流进行确认、归类和分析从而反映出环境因素与财务绩效之间关系的决策工具。对于环境会计，其作用在于能够用来衡量环境投资收益与财务绩效变动之间的关系，从而相对降低企业应承担的环境责任（Hayden,1989）。环境会计的最核心问题是环境成本计量，因为在有效确认企业环境责任与企业的绩效关系时候，关键因素是准确计量企业所要承担环境成本大小。1995年在华盛顿大学的研讨会议从学术上探讨了环境会计在环境成本和绩效评估方面的问题，同年在休斯敦大学重点开展了关于环境成本会计实际操作方面的研究。著名Evironmental Protection Agency(1996)将环境成本定义为对企业财务绩效有直接影响的内部成本和对个人、社会及环境产生影响而企业不用在财务上直接承担的外部成本。内部成本包括常规性成本、隐性成本、偶发性成本和形象及关系成本。外部成本包括环境恶化成本和对人的影响支出(Evironmental Protection Agency,1995)。通过确认、评估和正确的分配环境成本，环境成本会计对是否缩减环境支出提供适当的信息和建议（United Nations,2001）。笔者将从管理会计视角来考察企业环境成本计量模式，并融合作业成本原理和责任会计方法，来构建企业内部管理会计的环境成本核算体系和报告系统。与以往研究的不同在于，笔者的立足点在衡量环境竞争力，侧重点在于通过新的成本计量模式对企业的环境成本进行管理控制。

二、环境成本计量模式提出

（一）模式构建的核心理论

1.基于作业的环境成本分配。环境成本的特殊性使得按传统的基于职能的成本归集方法易出现较大的偏差。为避免这一缺陷的出现，这里引入了作业成本理论中以作业中心为基础进行成本分配的模式。

2.基于生命周期的环境成本归集。这里将产品生命周期五个阶段理论引入环境成本计量模式，以便企业能更有针对性地对环境成本进行管理控制。

3.基于质量管理模式的环境成本性质划分。在全面质量管理（TQM）中，为计量企业的质量成本提出了成本性质分类模式，在这里的研究中将效仿质量成本理论，依据环境成本的性质将其划分为环境预防成本、环境检测成本、环境内部故障成本和外部故障成本。

（二）模式总体的构架

国内外现行环境会计大多关注如何将环境要素纳入会计报告的范围，形成包含环境资产、负债、收益、成本等明细科目的环境会计报告，局限于环境要素与会计报告的融合、环境会计报告的披露形式及内容等。其致命缺陷在于受到外部财务会计“政治因素”约束，很难有实质进展和外部环境会计“信息相关性”羸弱。笔者立足视角是内部管理会计，构建衡量企业自身环境竞争的环境成本报告体系，其目的在于控制和降低环境成本。

新环境成本计量模式由以下五个阶段组成：第一阶段，环境成本的确认和计量，将环境成本确认为直接分配成本和间接分配成本归集到作业中心的流程，同时在企业的财务和成本会计核算中确认相应的环境资产、负债、成本等；第二阶段，对各作业中心下的环境成本依照上面提及的环境成本性质（预防成本、检测成本、内部故障成本、外部故障成本）进行归集；第三阶段，将第一阶段中的相关科目核算融入会计报告，形成引入环境要素的会计报告；第四阶段，基于产品生命周期的环境成本评估；第五阶段，将第二和第三阶段的成本明细单进行汇总，形成整个企业基于环境成本性质的环境成本报告，与前面的成本明细单和生命周期环境成本评估一起构成企业对环境成本管理控制的决策信息平台。

三、模式内部结构解析

（一）环境会计核算模块

1.环境会计核算账户设置。

(1)资产类科目①原材料，在“原材料”下设两个明细科目：“环保采购”和“环境材料”。②低质易耗品，在“低质易耗品”下设“环保低质易耗品”明细科目。③固定资产，在“固定资产”下设“环保购建”和“环保固定资产”两个明细科目。

(2)负债类科目。①其他应付款，在“其他应付款”下设“应付排污费”、“应付环境赔偿”明细科目。②预提费用，在“预提费用”下设“预提环境损失准备金”。

(3)成本类科目。①生产成本——基本生产，在其下设“作业中心n直接环境成本”；②生产成本——辅助生产，在其下设“作业中心n间接环境成本”。③制造费用，在其下设“作业中心n环保支出”。

(4)损益类科目。①管理费用，在其下设“作业中心n环保支出”。②营业外支出，在其下设“作业中心n环保营业外支出”。

2.环境会计报表编制。关于环境会计报表的编制，因为企业环境收益的确认存在相当大的不确定性，作者认为应将上述环境会计科目的核算融入到现行的会计报表中，而不单设环境资产负债表和环境损益表，并在企业会计报告附注中披露环境成本计量的会计政策、方法等。

（二）环境成本管理控制模块

1.作业中心的环境成本归集。为了使环境成本的归集真实地反映各作业中心应承担的环境成本，在进行作业中心的成本归集之前，必须对各作业中心对环境成本的影响程度以及影响因素进行评估，形成相应的环境成本分配指标。经过间接环境成本按环境因素指标体系的分配和直接环境成本的归集，作业中心的环境成本归集涉及的成本概念主要包括：生产成本——基本生产——作业中心n直接环境成本、生产成本——辅助生产——作业中心n间接环境成本、制造费用——作业中心n环保支出、管理费用——作业中心n环保支出、营业外支出——作业中心n环保营业外支出。

2.基于环境成本性质的环境成本明细单及报告。本文将环境成本的性质分为环境预防成本、检测成本、内部故障成本和外部故障成本四类。环境预防成本指因执行预防污染物或废物对环境造成危害的作业而耗费的成本。环境检测成本是那些因决定公司内部的产品流程及其他作业是否与适当的环境标准相一致而执行的作业的成本。环境内部故障成本指因产生了污染物或废料但尚未排放到环境中而执行的作业的成本。环境外部故障成本指在排放污染物或废料到环境中后所实施的作业成本。对与环境相关的作业的性质分类参照下述对预防性作业、内部故障作业、检测作业、外部故障作业的分类，并以此为基础，对企业各作业中心的成本按照作业的性质进行逐一分类，形成基于环境成本性质的作业中心环境成本明细单。基于环境成本性质对企业作业的分类如下：

(1)预防性作业：审核并选取供应商、审核并选取污染控制设备、设计流程、设计产品、进行环境研究、审计环境风险、开发环境管理系统、循环利用产品、申请ISO14001认证。

(2)检测作业：审计环境作业、检查产品和流程、开发评估环境绩效的方法、进行环境污染检测、论证供应商环境绩效、计量污染物的污染程度。

(3)内部故障作业：操作控制污染的设备、处理有毒废物、保养污染处理设备、为产生污染的设备申请许可证、循环利用废料。

(4)外部故障作业：清理已被污染的湖泊、清理泄漏的石油、清理已被污染的土壤、为与环境相关的个人伤害理赔、使土地恢复到自然状态、由于环保名声不佳而损失的销售额。

为了清晰地反映出企业的总体环境成本分布状况，需要在环境成本明细单的基础上进一步汇总成本信息，形成面对整个企业层面的环境成本报告。

（三）企业基于产品生命周期的环境成本评估

基于产品生命周期的环境成本评估是在企业的全成本概念下进行的，将全成本作为环境成本评估的范围主要有两个目的：(1)弥补基于环境性质的环境成本报告在披露范围上面的局限性；(2)使企业针对环境管控的决策不仅关注现行产品及生产运作流程，还关注企业外部的横向比较差距和纵向的发展战略。正是由于上面的两个目的，这里仅保留了生命周期成本评估三个阶段中的盘查分析阶段，而将影响分析阶段和改进分析阶段融入到环境成本管理控制之中。盘查分析阶段的主要任务是说明需要投入的原料与能源的种类和数量，以及由此造成的固体、液体和气体形式的环境排放物。它通过产品生命周期的五阶段逐步展开，贯穿整个生命周期。

（四）构建环境成本管理控制的决策信息平台

环境成本管理控制的决策信息平台是整个模式的终端环节，也是最重要部分。从将环境要素引入会计报告体系到环境成本的计量，从基于作业中心的环境成本分配到基于企业战略角度考虑的生命周期环境成本评估，都是围绕该决策信息平台的构建而设计的。该管控平台由内部和外部两个基本模块组成，分别对应着企业的内部环境成本优化和战略层面的环境成本优化。

内部环境成本优化是内部模块的直接目标，通过关注企业内部环境成本状况，明确企业环境成本的合适程度，提出相应的改进措施，并通过细化到作业中心及作业层面的环境成本发生历程和数额落实该改进措施。内部模块的信息源主要由作业中心的环境成本信息单、基于作业中心的环境成本集成报告和基于环境成本性质的环境成本报告等组成。企业决策层可以通过基于环境成本性质的环境成本报告，分析环境成本的管控空间大小，通过细化到作业层面进行比较和分析，提出改进方案，并能迅速明确到重点落实改进方案的作业中心。战略层面的环境成本优化则是外部模块的直接目标，通过进行生命周期环境成本评估，使得企业能跨期间全面的分析环境成本，其作用在于能够在横向上进行比较分析，以助于进行决策选择。

将内部优化和外部优化有机的融合在企业环境成本管控的模式当中，是本模式构建的基本框架。它将充分利用环境会计系统提供的信息平台，全面体现企业的环境成本管控理念。

四、模式应用举例

现将以G公司为例对上述模式进行进一步说明。G是一家国内大型杯具制造企业，该公司主要产品之一为纸杯和泡沫塑料杯。案例着重描述作业中心环境成本归集过程和生命周期评估方法应用，而环境成本核算和报告过程将不再赘述。G公司直接以产品为类别形成了纸杯作业中心和泡沫塑料作业中心，为便于表述，这里将它们分别称为作业中心1和作业中心2。作业中心1和2的环境成本归集如下（单位：万元）：

生产成本——基本生产——作业中心1（2）直接环境成本：原材料——环保采购15（24），原材料——环境材料700（500）；

生产成本——辅助生产——作业中心1（2）间接环境成本：污水及废气排放检测6（5），环境预防运行的物质及人工支出13（13），已产生的污水及废气内部处理支出24（33），对外部环境已产生影响的污水及废气治理支出11（23）；

制造费用——作业中心1（2）环保支出：与产品生产相关的环保培训支出2（2），环保宣传费1（1）；

管理费用——作业中心1（2）环保支出：公司环保部人员支出5.4（5.4），固定资产折旧——环保购建3（7），固定资产折旧——环保固定资产20（30），环保技术研发费4（7），上交政府的排污费2.5（1.5），环境审计支出0.6（0.6）；

营业外支出——作业中心1（2）环保营业外支出：水污染罚款5（2），水污染引起的赔偿支出2（0.4），参加环保局公益活动支出0.8（0.8）；

作业中心1（作业中心2）环境成本总计：815.3（655.7）。

通过环境成本归集，按照环境成本性质形成“作业中心基于环境成本性质的环境成本明细单”，由于该单属于数据归集流程中的产物，在环境成本报告中其信息已经得到充分体现，且对研究整体模式影响不大，将其略去，最后形成的环境成本报告。

G公司的环境成本报告揭示，公司总环境成本是由环境预防检测成本与环境内外部故障成本递加而成。公司可以通过环境预防检测成本与环境内外部故障成本改善，在某些时点能够达到总环境成本的最优化，但该优化点是随外部环境不断变动的。而预防检测成本与内外部失效成本的变化趋势却存在较大的差异，前者增加因素是技术上的改进与故障成本减少程度的增加，后者增加因素则为外部政治和社会环境对环境要求或规范的提升。从两类成本的性质上可以看到，前者是企业的主观性改变，后者则是由外部客观环境决定的，且随着现在对环境观念的日趋深入后者必然呈迅速上升的趋势。从数据上看，内外部失效成本占的比重相对来说是很小的，这里并非要说明它的不重要，而是想从相对上来说它所具有的巨大的潜在增长空间，以及其客观性不受企业制约，因而应成为企业管控的重点。预防检测成本类中的非研发类成本应为控制的重点，主要是依据其随技术改进的成本变化趋势。而内外部故障成本降到最低会耗费巨大的预防检测成本，维持在现有预防检测水平下的最优化成本即可。

将上述各结果进行横向和纵向的对比，同时企业对各项成本支出合理额度进行评估，即能确定各项成本支出应降低的理想幅度，而幅度的大小及其与企业战略的相关程度则决定了环境成本管控的重点。对已经确定的管控点，企业可以沿着环境成本报告的形成流程进行逆推，迅速而且准确地落实到责任作业中心及相应的作业。通过盘查分析的数据，企业可以根据外部环境的变化做出战略性调整，如在能源的需求上两种产品存在较大的差异，在全球能源紧缺的背景下，企业可以考虑将生产重心转移到低能耗的泡沫塑料杯上。

五、结束语

笔者所构建管理会计视角的环境成本计量模式核心目的是达到对环境成本的有效管控，并且该成本模式还与日常财务会计体系相融合，体现出其特有的优越性。但还需要进一步研究内容有：一是如何将企业收益与环境成本配比问题；二是内部环境成本与外部环境优化协调问题。

［基金项目：国家自然科学基金项目（79970095）和江苏省教育厅高校哲科项目“跨财务与管理会计的成本计量研究”成果之一。］

参考文献：

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5.Study Group for Developing a System for Environmental Accounting ,Environment Agency of Japan: Developing an Environmental Accounting System［M］, March, 2000.

企业环境成本计量方法探讨 篇4

在现行的成本核算模式下,成本只包括产品生产或劳务提供过程中物化劳动的转移价值以及必要劳动的价值,而忽视资源与环境成本,从而造成产品、劳务成本计算不真实,使得企业对自然资源无偿占用和耗费,以牺牲环境为代价,盲目提高企业经济效益。在环境问题日益严峻的今天,加强环境保护、合理利用自然资源已经成为人类的共识。协调企业经济效益与环境生态效益已成为环境成本管理亟待解决的问题。而对于环境成本的科学合理计量是环境成本管理的关键环节。

一、环境成本计量的特点

环境成本的计量是指对环境成本确认的结果予以量化的过程,亦指在环境成本确认的基础上,对其业务或事项按其特性,采用一定的计量单位和属性,进行数量和金额认定、计算和最终确定的过程。

环境成本的计量是环境成本核算中的难点,因为有时环境成本表现为无形的、或有的、未来的、形象关系或社会成本等,其不可计量、不可货币化和难以与相应的收入相配比等特性,使得环境成本的计量比较困难,因此要结合会计学、环境经济学上的一些方法来给予计量。

现行成本会计系统的计量模式采用货币计量,并且以历史成本为主兼用其他各种计量属性。环境成本的计量同样遵循这一模式,结合环境成本本身的特点在进行量化的过程中还应考虑以下两点:

一是应采用货币单位和实物单位相结合的双重计量模式。计量废弃物处理成本时,可以吨、公斤、立方米等物理量度计量;处理超标污水的成本适当考虑增加污染浓度的化学量度计量,将其综合起来,便能获得一个较为完整的信息。

二是在采用货币计量时,计量属性是灵活多样的,根据具体环境成本的特点可以选择采用历史成本、现行价值、可变现净值等。

二、环境成本计量的方法

(一)直接市场法

直接市场法,就是直接运用货币价格,对企业在生产经营过程所引起的,并可以观察和度量的环境质量变动进行测算的一类方法。直接市场法具体包括以下几种:

1. 市场价值法或生产率下降法。

这种方法将自然环境作为一项传统的生产因素,用市场价格来估算环境资源质量恶化的成本。估计模型为:

D=△Q·P

其中D为环境资源的恶化成本;△Q为环境资源损耗而引起的经济产品的产出减少量;P为产品的单位价格。

△Q可以通过建立经济产品的产出量Q与若干影响因素Xi(包括环境污染因素)之间的线性函数关系,即Q=a0+a1x1+a2x2+…+anxn加以确定。当其他因素不变时,其中一种影响因素假设为污染浓度t上升△X1个单位时,经济产品的产出减少量为△Q1=a1△X1(a1为特定参数,可以通过收集各种影响因素大量统计资料予以估计);如果产出量的减少量△Q相对于整个市场的销售量的比例不容忽略,并且引起了市场价格的上升则环境资源的恶化成本可以修正为P=(P1+P2)/2,其中P1,P2分别为产出量变化前和变化后的单位价格。

2. 人力资本法或收入损失法。

经济活动的外部不经济性不仅表现为环境质量的下降,还会对人类的健康造成危害,引起发病率上升,寿命减短,使劳动力水平下降。人力资本法就是用环境污染对人体健康和劳动力的损害来估计环境污染造成的经济损失。估价模型为:

其中P为人力资本(取人均净产值,元/年人);M为污染覆盖区内的人口数(10万人);Ti为i种疾病患者耽误的劳动时间(年);Hi为i种疾病患者陪床人员平均耽误的时间(年);Yi为i种疾病患者平均医疗护理费(元/人);Li,Loi分别为评估区和符合环境标准区某种疾病的发病率(人/10万人)。

3. 恢复费用法。

当评价生态环境质量改善的效益较困难时,恢复费用法认为采用恢复或更新由于环境污染而被破坏的生产性资产所需的费用来衡量环境污染的代价。现在有些企业将固体废弃物、有毒物资等堆放于某块场地或将有害液体流到地下,势必要影响到土地、地下水等环境资源,在其危害产生时,随着人们对环保意识的加强,以及相关法规的规定,自然会要求企业采取一定的措施予以恢复或更新,从而要发生环境费用,其金额可采用恢复费用法来计量。计算模型为:

Pr=∑Ci Qi

式中:Pr为恢复自然资源所需的费用,Ci为恢复和补偿i资源的单位费用,Qi为i资源被污染或破坏的数量。但当某一环境遭到破坏后,单靠支付补偿费无法实现恢复和更新时,就要用人工方法建造一新的工程来替代原来生态系统的功能。这时,可用人工建造新工程所发生的全部费用来估算所需的环境恢复成本。

4. 预防支出法。

指用于减少污染造成的损害,通过一些防止或避免措施来达到,该方法用人们为了避免环境危害而做出的预防性支出作为环境危害的最小成本。这一方法假定人们为了避免危害会支付货币来保护自己。所以可以用预防支出来预测他们对危害的主观评价。例如,出现了噪音污染,就可能需要对建筑物安装消音或隔音装置或做出其他处理,其所需支出就可以看作是环境污染的防护费用。同理,企业如未进行有效的污染防治,可以认为企业承担了一项债务,其金额应该根据技术要求或经验予以确定。

因此,当经济活动对环境产生一定影响、存在预防和恢复的可能性时,环境成本可以通过人们抵御环境污染风险或恢复受破坏的环境所需的费用来反映。

(二)替代市场法

直接市场法所使用的是有关商品和劳务的市场价格,在现实生活中还存在着这样一些商品和劳务,他们是可以观察和度量的,也是可以用货币价格加以测算的,不过他们的价格只是部分地、间接地反映了人们对环境变化的评价。用这类商品与劳务的价格来衡量环境变化的一类方法,就是替代性市场法,具体包含后果阻止法、工资差额法、旅行费用法等。由于包括环境因素在内的多种因素对替代商品和劳务的综合影响,使用时需排除其他因素对数据的干扰,故计量难度大,可靠性低。但当环境是主要影响因素时,使用替代市场法是合理的。

1. 后果阻止法。

环境质量的恶化会对经济发展造成损害。为了阻止这种后果的发生,可以采用两类办法。一类是对症下药,通过改善环境质量来保证经济发展;但在环境质量的恶化已经无法逆转时,人们往往采用另一种方法,即通过增加其它的投入来减轻或抵消环境质量恶化的后果。例如,用增加用于化肥和良种的农业投入的办法来抵消环境污染导致的单产下降,居民购买特制的饮用水以取代受到污染、水质下降的自来水。在这种情况下,可以认为其它投入或支出额就反映了环境价值的变动。用这些投入或支出的金额来衡量环境质量变动的货币价值的方法就是后果阻止法。

2. 工资差额法。

在其它条件相同时,劳动者工作场所环境条件的差异会影响到劳动者对职业的选择。为了吸引劳动者从事工作环境比较差的职业并弥补环境污染给他们造成的损失,企业就不得不在工资、工时和休假等方面给劳动者以补偿。这种用工资水平的差异来衡量环境质量的货币价值的方法就是工资差额法。运用工资差额法的前提是工人可以在区域内自由迁徙或调换工作。

对于许多贫穷的发展中国家或落后地区,穷人对生活和工作条件是不能选择的,由此他们在理论上的支付意愿和实际的可能支付存在着很大的差距。因此,工资差额法应用的局限性较大。

3. 旅行费用法。

这种方法认为,旅游者前往名山大川等舒适性环境资源的旅行费用在一定程度上间接地反映了旅游者对其工作和居住地环境质量的不满,从而反映了旅游者对环境质量的支付意愿。因此,在排除了其它因素如收入的影响后,就可以用旅游费用来间接衡量环境质量的变动的货币价值。

总之,替代性市场方法力图寻找那些能间接反映人们对环境质量的评价的商品和劳务,并用它们的价格来衡量环境价值。替代性市场法能利用直接市场法所无法利用的信息,这些信息本身是可靠的,衡量时所涉及的因果关系也是客观存在的。但这种方法涉及的信息往往反映了多种因素产生的综合影响,而环境因素只是其中之一。因而,排除其它方面的因素对数据的干扰是采用替代性市场方法时的主要困难。与直接市场法相比,用替代性市场方法得出的结果可信度要低得多。

所以,在计量环境价值时,应该尽可能地采用直接市场法;如果采用直接市场法条件不具备,则采用替代市场法。

三、两种环境成本计量方法优缺点比较

直接市场法和替代市场法各有其适用范围,他们在运用中的优缺点可归纳如表1:

由于上述几种计量方法分别应用于企业环境成本的不同内容,因此在实际核算企业环境成本的过程中要尽可能地综合使用,从而使得计算出来的企业环境成本的数据更加客观、真实。

企业只有用科学合理的方法对环境成本进行准确计量,才能促进企业可持续发展,明确企业环境责任;才能实现生态与效益的共赢,人与自然的和谐相处。

参考文献

[1]董涛涛.企业环境成本分析(J).财会通讯,2008(12).

[2]林万祥,肖序.企业环境成本的确认与计量研究(J).财会月刊,2002(06).

[3]李明辉.环境成本的不同概念与计量模式(J).当代经济管理,2010(05).

我国企业环境成本初探 篇5

我国企业环境成本初探

本文通过对环境成本发生的.原因和趋势的分析,论述了确认环境成本的必要性,并对环境成本的涵义、确认原则、信息披露及核算方法进行了深入探讨.

作 者：郑晓红 ZHENG Xiao-hong 作者单位：青海民族学院,青海,西宁,810007刊 名：青海民族学院学报(社会科学版)英文刊名：JOURNAL OF QINGHAI NATIONALITIES INSTITUTE (SOCIAL SCIENCES)年，卷(期)：31(2)分类号：F27关键词：企业 环境成本 可持续发展

企业环境成本计量研究 篇6

一、ERP与作业成本管理整合的可行性分析

ERP与作业成本管理思想进行整合是有一定可行性的。具体来讲，主要包括以下几个方面。

（一）ERP与作业成本管理有着一致的目标 “市场导向”（ 或称“顾客导向”）的生产经营方式是ERP和作业成本管理所共同追求的目标。ERP管理系统集成是以企业输入各种原料和顾客需求为起点，以创造为市场或顾客有价值的产品或服务为重点的系列活动。而在作业观念下的成本观下，企业的生产经营是为最终满足市场或顾客需要而设计的一系列作业的集合体，它是由一条“作业链”组成，作业消耗资源的同时形成一定的价值，转移到下一个作业，直到将最终产品提供给企业外部的市场或顾客，以满足其需要。可见，以市场或顾客为中心而开展生产经营是ERP和作业成本管理所共同追求的理念。

（二）ERP与作业成本管理在管理思想上是一致的 ERP的核心思想是供应链管理思想，而这种供应链从作业的角度来审视时其每个环节的功能实现都要耗费一定的作业量，企业的供应链就可看成是一条由此及彼、由内到外连接起来的作业链，作业成本管理则正是是以作业链作为管理对象。可见，供应链与作业链实质上是价值链的两种不同的形式，两者在管理思想上是一致的，即供应链是价值链的实物形式，而作业链是价值链的行为形式，两者都是针对价值增值管理过程的管理。

（三）ERP与作业成本管理在应用上可以相互补充 首先，作业成本管理有助于企业ERP管理信息系统的优化。业务流程的分析与重建是ERP系统不断优化的前提条件，而作业成本管理正是基于不断改进企业业务流程而发挥巨大作用的，即通过作业成本分析产生对作业价值的分析结果可以动态的优化ERP系统中有关资源的配置。反过来，从另一个角度来讲，ERP的管理理念不仅扩大了作业成本管理的成本管理范围，还为作业成本管理的实施提供了电算化的基础条件，这将有利于更好的对产品成本的全面管控。

二、ERP环境下开展企业作业成本管理的意义

（一）可以持续有效地降低企业成本 当前，传统成本管理方法所基于的假设已经不能成立，作业成本管理成为准确核算产品成本的有效方法。但是，作业成本管理实施的前提条件是信息，同时信息也是作业成本管理核算的基础，只有通过获取企业内外供应链相关信息，才能够及时了解作业间价值流动情况，以便于随时进行调节。而ERP作为一个管理信息系统恰能够提供通过手工操作所不能获取的原始信息，显著提高了企业产品成本信息的准确性，便于企业进行成本管理，从而达到持续降低成本的目标。

（二）可以显著提高ERP系统计划的全面性ERP系统是借助计算机高效率的通讯与计算能力，实现其管理思想的计算机软件系统，其中，成本管理是其中重要的一个环节。随着企业经营模式的变化，现有ERP系统已无法做到将企业内外全部成本因素加以考虑，对于成本管理的局限性也开始显现出来，有必要对其内容加以补充。作业成本管理作为一种全过程的完全成本管理，其融入ERP系统后可以对企业整个供应链进行全方位的管理，扩大了ERP管理系统中成本核算的范围，显著提高ERP系统计划的全面性。

三、ERP环境下企业作业成本管理的应用

ERP环境下实施作业成本管理在实际应用时，应当至少通过以下几个步骤：

（一）将作业成本管理融入ERP系统功能模块 一般而言，ERP是由若干功能模块组成的，各功能模块产生的数据和信息通过该系统实现了共享。在构成ERP系统的诸模块中管理会计模块与作业成本管理的联系最大，它提供了与作业成本管理有关的大部分信息，因此可以考虑将作业成本管理作为一个模块整合到ERP系统的管理会计模块下，将作业成本的管理思想完全地整合到ERP系统中。

（二）综合分析企业ERP环境下的业务流程 企业是由一系列完整的价值增值过程构成的价值链条组成。同时，每一个价值增值过程也是作业执行的过程，企业应当对其ERP环境下的业务流程进行综合分析，以便于界定各项“作业”，开展作业成本管理。

（三）定义作业，并归集作业相关的费用 以企业ERP系统为基础，对企业作业进行界定。定义好作业后，应当借助ERP系统归集与每项作业相关的费用。ERP系统主要面向业务流程收集、分析并控制成本信息，并具有预算、计划功能，能够完成对产品标准成本和间接费用的计算和调整。这些信息可以经过合并或分解过程后计入相关作业，完成作业相关费用的归集与整理。

（四）合并相关作业，建立作业中心 通过前述步骤后，企业生产过程将由大量“作业”构成。可以按照ERP系统中的业务流程或其他合理的原则，将这些作业进行合并，形成作业中心，并使得作业中心与企业的业务流程尽量保持一致，降低企业成本信息收集成本。

（五）确定成本动因，计算成本分配率 在完成对作业成本进行归集后，要从作业中心中多个成本动因中选择合适作业动因，作业动因的选择可以运用回归分析法和分析判断法等，由于ERP环境下的企业数据比较全面、具体，建议采用定量的方法选取作业成本动因，这种方法下的成本动因较为准确。确定好成本动因后，计算成本分配率。

（六）对作业成本进行合理分配，计算产品或服务成本 根据前面确定的成本分配率，结合产品或服务所耗用的作业成本动因数量，计算产品或服务所耗用的作业成本。这是作业成本管理的最后一个步骤。在计算完产品或服务成本后，可以与ERP系统中所计算的产品标准成本等指标进行比较，并分析原因，以便及时对相关作业进行调整，减少不相关作业成本支出。

四、ERP环境下企业作业成本管理的应用分析

ERP环境下企业作业成本管理的具体应用中，应当注意以下几个方面的问题。

首先，在作业或作业中心确定后，企业的组织结构要与之相对应，这样不仅便于归集各作业中心的成本消耗，统计各个作业中心的成本动因，还有利于ERP信息系统的有效运用，提供更为精确的成本信息。此外，在组织结构调整时，还应当注意尽量减少部门间的沟通环节，降低该作业中心的成本，将控制的重心转移到过程上来，提高组织的运行效率。

其次，由于作业成本管理存在一定的主观性，应当组织专家团，采用德尔菲法，充分运用其经验进行相应地判断。此外，还应当充分利用ERP信息系统所提供的数据信息，对能够采用定量方法获取的指标应当尽量采用定量的方法，避免主观臆断，与客观现实不相符。

最后，利用作业成本计算提供的动态信息，优化企业的供应链管理。前已述及，ERP的核心思想是实现对供应链的有效管理，最终目标就是降低企业的成本，提升客户的满意度。因此，从作业成本法计算的结果，可以了解到公司整个生产成本信息，哪一种作业的消耗最多，哪一种作业的成本最高，从而决定从哪一方面进行改进和优化，降低生产运作过程中的成本。

综上所述，ERP系统为企业作业成本管理的实施提供了技术上的保障，而企业作业成本管理也丰富了ERP系统的构成模块。无论从理论基础上还是在现实实践中两者整合都存在现实可行性。鉴于ERP系统与作业成本管理的结合将企业管理逐步深入至作业层次，其意义重大，因此对于ERP环境下开展作业成本管理的应用研究显得十分必要。笔者认为，只要企业根据自身具体情况，充分将ERP信息系统与作业成本管理思想结合起来，就可以为企业节约大量的时间和资源，大幅度提升企业效益。

参考文献：

［1］胡霞、李智芳：《作业成本法与ERP系统的整合研究》，《经济与管理》2006年第12期。

企业人力资源的成本计量模式研究 篇7

关键词：人力资源,成本,模式,计量,困境,发展

一、企业人力资源成本计量的特征

企业经营决策的正确与否, 取决于会计信息的质量和对信息的正确分析运用, 因此要求会计计量的结果越精确越好。传统会计一贯地运用货币计量方法来表现经济事物, 我们称之为精确计量方法。如“利润”对应利润额是多少, 是一个确定数。但是会计仅有货币计量是不够的, 对人力资源会计而言更是如此。人力资源会计以“人”作为自己的对象, 人力资源价值的许多特性是货币指标无法表现的, 影响人力资源价值的个人、组织和社会诸方面因素, 也非货币计量所能确定, 因而人力资源会计应该合理地运用非货币计量方法。

“人力资源成本会计”正式传入我国是在上世纪八十年代。目前, 我国仍处于对该概念与实践的不断完善之中。我国会计学界对“人力资源成本会计”的定义主要为:用人单位在招聘、开发、录用等活动中所产生的各类支出成本, 以及对这些支出所进行的确认、计量和报告。人力资源成本会计主要是对人力资源三大成本进行计量与核算, 这三大成本主要包含:第一, 取得成本。即指录用、招募、选拔、安置等成本;第二, 开发成本。即指培训成本等;第三, 使用成本。即指奖励、调剂、维持等成本。

二、人力资源成本会计的前提与在企业管理中的应用

(一) 人力资源成本会计的前提

人力资源成本会计在企业管理中有一个应用前提, 即用人单位与劳动者需具有正式的劳动合同关系。有了这个前提之后方可保证人力资源被“资本化”处理。人力资源成本会计实际是对用人单位 (即会计主体) 所拥有的人力资源的反映。

(二) 人力资源成本会计在企业管理中的应用

人力资源成本会计的良好应用, 能够对企业管理者及时提供人力资源信息, 从而有助于加强企业的内部管理。人力资源成本会计在企业中的应用领域很广, 主要可用于控制人员流动和计量工资。

1、控制人员流动

目前, 我国企业的会计处理多是从企业的经济效益出发, 无法有效反映人员流动对企业的影响。而且目前, 我国劳动力市场供大于求, 职位一旦空缺, 很快便由其他劳动者迅速填补。使企业很容易忽视人员流动现象以及由此所带来的损失。而企业进行人力资源成本会计管理, 能够有助于企业及时了解因人员流动所带来的损失, 继而控制人员流动。

2、计量工资

目前, 我国会计处理方法都是采用货币计量模式。人力资源成本会计的计量也不例外。在这种计量背景下, 人力资源成本会计能够建立“价值决定待遇”的工资模式。能够有效考虑企业员工的价值是由其培训、健康等投资因素所决定, 通过分时限的对这些投入进行折算之后综合决定员工的工资收入。

三、人力资源成本会计的计量模式

目前, 我国人力资源成本会计的计量模式有三种, 即历史成本计量模式;重置成本计量模式;机会成本计量模式。

(一) 历史成本计量模式

历史成本法也称为实际成本法, 是将与人力资源成本取得时所“实际”付出的耗费予以资本化的一种成本计价方法。采用历史成本计量模式, 所反映的是企业人力资源的实际成本。在这种计量模式下, 企业的人力资源成本被按照时限以及划分收益性支出与资本性支出的原则, 将人力资源成本在企业的各个会计期间均匀划分。会计期末, 凡是资本性支出, 都被确认为人力资源成本。并在各个会计期间, 根据人力成本的耗用情况, 依据权责发生制原则, 对人力资源成本进行摊销。具体的摊销方法可借鉴固定资产折旧的计提与摊销方法。有一点需要注意, 即设计人力资源成本的摊销期限时, 需要综合考量费用项目等因素。历史成本法这种计量模式的优点是遵循了传统会计的核算原则和核算方法, 客观且操作简单, 具有可验证性。缺点是人力资源的实际成本或经济价值与历史成本之间可能存在较大差异。而且, 人力资源成本的摊销与增值等并不与人力资源的实际能力相关, 有可能导致人力资源实际价值与账面价值不符。继而使相关人员根据财务数据分析人力资源成本可能会出现偏差, 从而削弱了人力资源成本计价的真实性与可比性。

(二) 机会成本计量模式

机会成本计量模式有一个前提与依据, 即该模式需要考虑企业员工离岗或离职给企业所带来的损失。该模式的优点是其所确定的人力资源成本接近其实际的经济价值, 对企业管理者是一种重要的参考资料。而且, 该模式下所计量的人力资源成本能够有助于企业加强人力资源流失管理。该模式的缺点是使用面狭窄, 仅适用于机会成本易于获得、雇员素质较高的企业, 该模式的会计核算工作量也较大。

(三) 重置成本计量模式

重置成本是现在时段重新购买或拥有某一资源所付出的代价。该模式下的人力资源成本则是指在当前的市场条件下, 重新雇佣现有员工所付出的代价。重置成本模式考虑了人力资源成本的变化, 是对人力资源实际成本的一种现时反映。有利于人力资源成本的价值保全。其缺点是会计核算工作量增加, 具有较强的主观随意性。

四、人力资源成本会计的当前困境

(一) 人力资源会计成本理论有待成熟

目前, 在我国会计理论界, 对人力资源成本的划分主要为:人力资源的取得等成本计入资产负债表中的长期资产项目;使用成本直接计入当期损益。这种划分与确认在我国已达成共识。但是目前, 我国会计界对人力资源成本尚未形成相对完备的科学体系, 人力资源成本还有待进一步推广与运用。

(二) 人力资源会计成本的确认与计量有待完善

1、人力资源会计成本的确认方面

企业人力资源成本的价值是通过劳动者在企业中的后续工作予以体现的。因此, 在劳动者进行工作前就对其“定价”不具有准确性。很多学者也就此提出人力资源成本的确认存在困难, 只有在劳动者将其劳动贡献给企业之后方能对人力资源成本进行准确定价。因此, 有学者提出不能将人力资源视作企业的资产或者成本, 不能进行会计确认。关于这一点还有待完善。

2、人力资源会计成本的计量方面

前文所述的三种人力资源会计成本计量模式各有优缺点和适用性。究竟哪种计量方法更好, 会计理论界尚无定论。企业可以自行选择人力资源会计成本计量方法。但是由此也易造成人力资源成本计量缺乏可比性和相关性。

五、我国企业应如何加强人力资源会计成本的计量与控制

(一) 加强企业对人力资源会计的认识程度

企业应当对自身的人力资源有一个清晰的认识, 将人力资源管理、人才交换等合理合法化。从法律层面上来看, 人力资源的所有者是人员自身, 但职工一旦与企业签订了劳动合同, 那么他就应当服从企业的管理, 将自身的一部分使用权交给企业。针对这一点, 现行的会计准则应当明确加以规定, 将人力资源在会计信息中反映出来, 以保证会计信息的真实准确, 也使人力资源成本会计更具权威性。经济学家布鲁墨特曾提出, 企业的全体职工便是公司最为重要的资产。所以, 人力资源应当在会计报表中加以反映, 将其真正的价值真实全面的反映出来。合理准确的计量人力资源价值将成为企业未来阶段需要面对的重要课题。

(二) 强调产权会计研究, 明确职工劳动权益

在如今的知识经济时代, 产权理论被越来越多的经济体所应用。现代企业产权逐渐划分为财务资本和人力资本两个方面, 并且在技术密集型企业中, 强调技术信息、创造能力的人力资本相较财务资本更为重要, 甚至在企业产权中处于主体地位。由此我们可以看出, 剩余价值是由人力资本和财务资本共同作用产生的, 人力资本对剩余价值应当保有分享权。在现今的企业会计核算管理中, 资产被严重物化, 人力资本并没有作为一项重要的资源列于会计核算之内, 导致劳动者与企业产权结构不明晰, 劳动者无法享受分配剩余价值的权利, 这也打击了其工作的积极性。鉴于此, 企业应当更加正视劳动者的权益, 明确树立劳动者的地位, 充分调动员工的积极性。

(三) 强调对人力资源成本会计的探究

企业传统的成本会计仅仅将人力资本作为一项工资成本列示于会计核算中, 而并没有将其视为一项生产要素参与收益分配。即使企业对人力资源进行了投资也并不需要将人力资本进行资本化, 而是作为一项期间费用来看待, 人力资本的作用被严重弱化了。但随着知识经济的到来, 人力资源在企业发展中的作用逐渐凸显, 它的活跃性和创造力是企业最为宝贵的资源。鉴于此, 企业应加强对于人力资源成本会计的研究, 将人力资源看做是一项等同于财务资源的资产列入会计成本核算中, 并且建立起相应的人力资源成本会计体系, 对人力资产的确认和记录核定明确的标准, 并在会计报表中真实的反映出来。随着知识经济的不断发展和人们对于人力资源成本会计研究的不断深入, 人力资源的计量将会被越来越多的企业所重视, 其会计核算也必将成为会计发展的主流。

(四) 健全企业用人机制, 避免人才流失, 确保人力资源投入收益

人力资源不同于财务资源, 由于其特殊的固有特征, 其成本计量存在较大的困难。这就需要政府部门号召部分专家学者对人力资源成本进行深入研究和探讨, 对不同属性的劳动进行合理计量和测算, 建立科学合理的标准。现行的会计管理制度对于职工教育经费的计提比例偏低, 远远无法满足企业对于人力资源投资的需要, 同时企业发生的培训费用也不能直接抵减当期损益, 使企业的短期利益受到影响, 这些因素都使企业在人力资源投资方面遭遇较大阻力。在这方面, 中国企业应当多向外国企业学习, 在日常管理中重视对人才的开发和管理, 不仅为高素质人才提供良好的福利待遇、保险津贴, 而且为职工提供培训学习和职位晋升的机会, 将职工的潜能充分挖掘出来。

参考文献

[1]程范涛.浅谈人力资源成本会计的核算和报告[J].新课程学习 (下) .2011 (06)

[2]徐昌璞, 徐昌菊, 张建平, 杨金彩.人力资源会计管理成本分析[J].经济研究导刊.2013 (30)

[3]魏英军.人力资源成本会计的研究[J].中国商界 (下半月) .2010 (04)

[4]方丽云.人力资源成本会计在我国的应用探讨[J].经济师.2012 (08)

[5]胡青, 蒋雪.对人力资源成本会计若干问题的探讨[J].中国商界 (下半月) .2013 (06)