事务合并

事务合并（共7篇）

事务合并 篇1

摘要：文章分析了目前我国内资会计师事务所合并的现状和本次合并浪潮的三大时代特点, 并在此基础上预测了合并中可能出现的问题, 最后提出针对性建议。

关键词：会计师事务所合并,合并特点,问题分析,管理对策

一、新一轮合并浪潮现状

第一, 政府引导下的强强合并。2009年10月3日, 国务院办公厅转发财政部《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》 (以下简称国办发56号) 发布, 以及2009年11月财政部会计司、证监会会计部印发《会计师事务所从事H股企业审计业务试点工作方案》, 明确推出了相应的量化指标 (例如从事H股审计要求营业收入不得低于3亿元, 其中审计收入不得低于2亿元等) , 直接导致了本次合并浪潮的发生。合并浪潮之后我国内资会计师事务所年收入额达到3亿元人民币的会计师事务所从2009年的5家上升至现在的12家。在政府的引导作用下通过强强联合, 我国会计师事务所规模得到了飞速的发展。

第二, 符合现今国情的明智之举。近年来, 随着我国市场经济迅速发展, 对会计师事务所的要求也越来越高, 而目前内资的会计师事务所的发展却遭受到了极大的压力。同时为了有利金融市场的监管, 维护国家经济信息安全, 必须将内资会计师事务所做大做强。在此内忧外患的环境中, 我国内资会计师事务所需要从自身出发, 联合优势力量, 本轮内资事务所之间的合并浪潮满足了事务所做大做强的历史要求, 是符合现今国情的明智之举。

二、本轮合并浪潮中可能出现的问题审视

第一, 合并动机缺乏内生性, 有被形势所逼之嫌。我国政府在2009年下半年连续出台多项政策, 直接促进了合并的快速发生。但是当前环境下这类合并缺乏内生性的合并动机, 可能产生选择合并的双方有着完全不一样的经营理念;合并方错误地估计了自身消化被合并方的能力等问题。

第二, 合并之后, 会计师事务所管理问题凸显。首先, 合并之后, 各方利益分配难以协调, 尤其在合并过于仓促, 合并双方实力相近的情况下容易发生利益纠纷;其次, 由于会计师事务所本身是高风险的企业, 合并容易造成高风险项目累积将加剧合并后事务所经营风险;再次, 合并之后业务、人才结构面临挑战, 即如何发展新的业务, 增加业务收入, 如何加强人才管理, 满足事务所人才供给等问题。

第三, 事务所合并迅速, 政府监管压力增大, 相关政策措施难以跟上。合并后的会计师事务所市场支配能力上升, 进而会产生价格偏高、服务质量降低等垄断弊端。为了减少这些弊端, 需要政府作为第三方对合并进行监管和引导, 这无疑会增加政府监管的压力。由于我国会计师事务所的特殊性, 合并造成了部分政策不再符合目前经济状况, 如在有限责任公司的法律组织下, 合并之后合伙人人数超过50人之后将出现隐形合伙人等问题。

三、解决事务所合并后的各类问题的建议措施

第一, 主导合并方懂得包容, 被合并方强调接纳。通过以上分析可以发现, 我国内资会计师事务所合并呈现强强合并, 合并内生动机不足的特点, 可能导致合并双方实力过于接近、经营理念存在较大差异等问题。解决此类问题关键是要遵循主导合并方懂得包容, 被合并方强调接纳的原则。合并双方应在以上原则上统一企业文化、经营战略和利益分配方案, 营造良好的经营环境, 保证事务所的持续发展。

第二, 改进管理理念, 提高管理效率。

首先, 实施事务所品牌管理战略。合并后事务所今后的发展要在品牌的基础上进行, 各事务所要统一企业文化, 经营理念, 以品牌为基础构建事务所发展蓝图。其中为客户提供高质量的鉴证服务和高水平的管理咨询服务是品牌战略的基础, 在此基础上各事务所还应根据自身情况明确自身发展的特色, 创造出属于自己的事务所战略品牌。

其次, 加强事务所风险管理。合并后的事务所应迅速建立新的风险评级制度对目前风险重新评估, 勇于清理高风险项目;建立良好的内部运作机制, 尽快对业务标准、质量控制、系统开发、技术培训进行统一管理, 对合并后的资产、人员统一调配, 业务统筹安排, 市场资源共享, 并设计出相应的激励和制约机制, 建立起有效的质量控制和审计风险防范体系;明确分所责任, 实施总分所一体化管理制度, 减少分所风险。

再次, 加快事务所合并整合。合并整合应从合并调查中做起, 充分收集所需资料, 为合并整合提供可靠数据支持。一是设立合并小组, 明确领导责任;二是收集、分析资料, 设计整合方案, 制定整合日程表;三是整合发展战略, 按照既定战略重新规划业务流程, 确定所需资源;四是整合文化、人力资源、客户资源、执业质量等因素;五是全面监控组织运作, 及时做出调整。

第三, 政府加强监管、保障市场运行规律。我国政府在本次合并浪潮中扮演了极其重要的角色, 政府作为第三方应该对市场加以监督和引导。我国政府应该及时出台相关政策, 为事务所发展扫清不必要障碍;同时审计市场有着其特殊性, 政府应该对其发展保持应有关注, 加强对事务所监管, 促进审计市场稳定、健康的发展。

参考文献

[1]、黄友.推动会计师事务所做大做强的几点思考[J].中国注册会计师, 2007 (2) .

[2]、何晶.从两个合并案例谈会计师事务所发展之路[J].财会月刊, 2007 (9) .

[3]、刘颖斐, 余玉苗.寡头竞争型审计市场的培养及其影响分析[J].财会通讯, 2007 (4) .

[4]、吴溪.会计师事务所合并与质量控制:基于中天勤合并案例的经验分析[J].会计研究, 2006 (10) .

[5]、廖学伟.浅议事务所合并风险的防范[J].中国注册会计师, 2009 (1) .

事务合并 篇2

会计师事务所合并是实现其做大的一种途径, 但它对审计质量有什么影响呢?尽管目前关于事务所合并与审计质量的相关性分析的文献已有不少, 但研究结果一直未有统一意见。有些学者认为会计师事务所合并能够提高审计质量, 但是也不乏有学者认为, 会计师事务所合并与审计质量并不存在相关关系。由于学者在样本、样本量的选取及研究方法的选择上存在不同, 加之目前我国的审计市场还不算稳定, 研究成果往往带有很强的阶段性, 所以在事务所合并能否影响审计质量这个问题上一直未有统一的结论。基于这一考虑, 本文以信永中和会计师事务所2009年合并案为研究对象, 探究事务所合并是否会对审计质量有影响。

二、信永中和会计师事务所合并的基本情况

信永中和及其前身一直积极尝试通过合并的方式扩张事务所的审计规模, 在我国注册会计师行业已有的三次大规模合并浪潮中均能找到与信永中和相关的事务所合并事件。信永中和会计师事务所的合并史可以追溯到上个世纪90年代。在本土会计师事务所“脱钩改制”的浪潮中, 1993年, 中信事务所部分与永道会计师事务所 (Coopers&Lybrand) 合资, 成立中信永道会计师事务所。1998年, 永道与普华在全球范围合并为普华永道。1999年9月, 中信永道决定重组和终止。随后, 中信永道副总张克带领60余名原雇员创办了信永会计师事务所。2000年信永会计师事务所联合中和会计师事务所, 成立了信永中和会计师事务所。在第二次事务所的合并浪潮中, 2001年, 信永中和事务所吸收合并中天信会计师事务所, 2002年吸收合并中友会计师事务所;2003年, 信永中和力邀普华永道日本业务负责合伙人山本晃博士加盟, 组建了信永中和日本业务组, 开辟了日本业务板块, 其合伙人山本晃博士也成为中国本土会计师事务所的第一个外籍合伙人。2005年, 在“做大做强”的总体形势和中注协的牵线搭桥下, 信永中和成功地吸收合并了在香港排名第13位的香港何锡麟会计师事务所。自此, 信永中和成为有资格审计H股、B股上市公司的审计师。2006年信永中和成功完成了与国内中兴宇会计师事务所的实质性合并, 2009年9月30日, 信永中和会计师事务所发布了与四川君和等12家中介机构的合并公告, 其中包括四川君和会计师事务所、中和正信会计师事务所 (分立部分, 其它部分并入天健正信) 、山东天华会计师事务所等。2011年2月22日, 信永东京有限责任监察法人 (信永中和东京分所) 成立, 成为第一家登陆日本的中国会计师事务所, 也是除普华永道等“四大”国际会计师事务所外, 首家进驻日本的外国会计师事务所。

三、会计师事务所合并对审计质量影响的实证分析

1、替代审计质量的因子

De Angelo (1981) 认为, 审计质量是注册会计师发现被审单位会计系统存在违规现象并报告这些违规现象的联合概率。而审计意见是审计结果的最终体现, 发表恰当的审计意见是对审计工作的一个合理评价, 这种评价对被审单位财务报表的使用者做出决策来说是非常重要的信息来源。因此用审计意见类型来衡量审计质量, 是已有审计治理效应研究的主要方法之一, 一般认为, 审计师出于财务方面的压力以及与客户之间存在的各种关系的博弈, 往往不容易出具非标准无保留意见, 从这个角度看, 如果审计师出具非标准无保留意见, 我们认为其审计质量更高是很有理由的。所以, 本文认为可用非标审计意见的比例衡量审计质量的高低。“非标准审计意见为除标准无保留意见以外的所有审计意见类型, 具体为:保留意见加事项段、无保留意见加事项段、无法发表意见、保留意见、否定意见。

2、样本的选取及数据来源

本文选取信永中和会计师事务所对所有上市公司 (除ST外) 出具的审计意见, 因为注册会计师事务所对上市公司的审计会更加的规范, 更能综合的反映出一个事务所的审计质量水平, 而且对上市公司发表的审计意见更为公开透明, 出具的审计意见更具有社会影响力, 还有, 事务所对上市公司发表的审计意见类型比较容易统计, 有利于本文搜寻数据。2009年信永中和吸收合并了四川君和等11家会计师事务所, 本文只将四川君和会计师事务所纳入考察范围。之所以未考察其它事务所的审计质量是因为部分事务所是其它所的分所, 所审计的上市公司无法判断, 另外一些则没有审计上市公司的资格。因此, 本文选取信永中和在2006—2012期间对其所有上市公司客户出具的审计意见作为样本进行研究, 其中2006—2008为合并前, 2009—2012为合并后。

本文关于信永中和的案例研究数据均来自公开资料, 其中会计师事务所的排名资料来源于中国注册会计师协会网站公布的统计资料, 信永中和所审计公司的相关财务数据来源于国泰安数据库的统计数据。

3、数据的描述性统计

本文对信永中和会计师事务所2006—2012年度的基本情况进行了统计, 见表1, 并且绘制了趋势折线图, 用来描绘了信永中和会计师事务所在2006至2012年度上市的公司客户数量、事务所总收入及注册会计师人数的总体变化趋势。见图1、图2、图3。我们可以看出, 用以衡量事务所规模的这三个指标, 在考察期间均呈现出上升趋势, 这说明, 此次合并使信永中和事务所在规模上有了较大的提升。图4为历年的审计质量变化情况, 虽然能大体描绘出事务所各年审计质量的变化趋势, 但我们无法却看出事务所合并前后的审计质量出现了怎样的变化。为了更加清晰事务所合并前后的审计质量的变化。我们运用SPSS系统对以上数据进行分组后然后作出描述性统计分析。SPSS系统对数据的运行结果显示为表2。通过表2, 我们可以看出合并前的非标审计意见比例为5.74%, 而合并后的均值为4.96%, 低于合并前。因此, 本文认为, 事务所合并并没有提升事务所的审计质量, 甚至在一定程度上降低了审计质量。

4、实证检验

虽然描述性统计能使我们获知信永中和在合并前后审计质量的总体变化情况, 但我们仍需要了解事务所的合并对审计质量有无显著性影响, 因此, 本文继续使用SPSS进行独立样本的T检验 (双尾检验) , 首先我们提出假设。假设:信永中和合并前后的非标审计意见比例不存在显著性差异。

现在我们主要想考察合并前后的非标审计意见比例是否存在显著性的变化, 所以, 分组后, 进行独立样本的T检验, 观察事务所合并后的审计质量是否与合并前维持在同一水平上。实证结果如表3所示。

从表3我们可以看出, F值等于0.241, sig值等于0.645, 大于0.05, 所以两组样本的方差差异是不显著的, 也就是符合方差齐性的假设, 那么方差齐次性检验显示, sig (2-tailed) =0.597>0.05, 这就表明两个样本之间的均值差异是不显著的。即合并前后的非标审计意见比例均值变化并不显著, 这说明信永中和合并前后审计质量的差异并不十分明显。

因此, 运用非标准审计意见比例衡量审计质量变化得出的案例结论为:信永中和会计师事务所通过合并虽然在规模上有了较大的提升, 但是审计质量略有下降, 不过这种变化并不十分显著。所以本文认为, 会计师事务所合并与审计质量并不存在显著性关系。

对此, 本文认为, 其可能的原因在于:其一, 目前我国的事务所合并一般都是政府政策主导, 并非市场行为, 事务所合并并非为了提高审计质量和效率, 更多的是想通过合并扩大规模来评资质或参加项目竞标等。其二, 由于事务所的合并在短时间内内部整合比较困难, 企业文化也不尽相同, 现在仍不乏有事务所合并后仍然各自承接业务, 合并的意义并不很大。其三, 事务所规模并非越大越好, 如果合并后事务所的规模超过其合理边界, 事务所内部管理成本的上升将超过合并带来的规模效应, 可能会出现规模不经济, 并导致审计质量的下降。

四、研究启示及局限性

会计事务所合并对审计质量的影响 篇3

关键词：事务所合并,审计质量,影响

1 前言

对事务所规模与审计质量之间的关系国内外的学者从不同的角度进行了研究。温国山 (2009) 认为会计事务所规模越大, 就能提供越高的审计质量。侯国民、宋常、恽碧琰 (2007) 研究指出, 能提供具有信息含量的是证券市场中审计报告与证券市场中有关带强调事项段的意见。

1.1 审计质量的衡量

由于每个事务所都存在着不一样的客户数量, 所以难以进行完善的非标审计意见数量的对比分析。因此, 本文采取比例相对值来分析审计师非标审计意见的发表占全部审计意见的比例越高, 则审计质量就越高。

1.2 会计事务所合并的界定

会计事务所合并是指一家事务所或多家事务所通过产权关系的转移和重新组合, 被合并的事务所丧失了法人地位, 或者组合后的事务所相关成员共同分享收益、承担风险、共同经营的法人行为。

1.3 会计事务所合并的原因

第一, 事务所合并是在政府政策的积极倡导下, 独立于审计客户的政府部门 (见表1) 。

第二, 事务所的合并是追求自身的经济利益最大化, 为了满足大客户的专业审计服务, 满足被审计公司的规模扩大及实现全球化发展的要求, 不仅需要扩大资产规模, 而且需要拓宽客户分布的区域范围。

2 会计事务所合并对审计质量影响的探究

2.1 合并前后的统计分析

一般独立性越高的事务所, 审计人员越能在审计过程中及时发现财务报表的重大错误及漏报等问题。由于每个事务所都存在着不一样的客户数量, 所以难以进行完善的相应非标审计意见数量的对比分析。因此, 本文采取比例相对值来分析审计师非标审计意见的发表占全部审计意见的比例越高, 则审计质量就越高。本文选取的事务所样本是合并前的一年定义为t-1, 合并后的一年定义为t+1, 下面的事务所案例是采用合并前后一年的数据作为研究分析的样本, 并采用合并后的财务数据来确保样本分析的准确性。

如表2案例中的8家事务所的合并, 仅有2家事务所合并后的非标审计意见次数是大于合并前, 合并前有14次非标审计意见, 而合并后仅有9次非标审计意见, 因此合并后的非标审计意见比合并前发表的次数少了35.71%。

表3中事务所合并后t+1的非标审计意见占客户数的2.22%, 而合并前t-1的非标审计意见比例为4.14%, 合并后比合并前的非标审计意见下降了46.2%, 说明了合并后的每100份审计报告中仅有2.2份非标审计意见, 而合并前的每100审计报告中却有4.1份非标审计意见。

根据表2和表3中16所事务所合并t-1的样本中分析得出, 9家事务所发表非标的审计意见次数的平均值是2, 最大值为4, 最小值为1, 非标审计意见比例在开元信德 (18.18%) 为最大值, 京都天华 (1.92%) 为最小值。另外7家事务所未发表有非标审计意见, 合并后t+1成为8家大型事务所, 却仅有5家发表了非标审计意见, 非标审计意见比例在中审亚太 (7.17%) 为最大值, 中瑞岳华 (1.37%) 为最小值。总之, 事务所合并后发表的非标审计意见数量比合并前减少, 这与合并后的客户群的增长有着一定的关系 (见表4) 。

为了保证事务所合并后的业务、资源的相互融合, 通过对上述合并大公司的一些财务指标进行统计分析, 上述表格中所筛选出来的16家会计事务所合并后为8家的会计事务所的上市客户中进行观察分析, 其观察了742个上市公司, 其中有338个是合并前样本, 404个为合并后样本。

2.2 不同样本的合并方式的验证

本文选用2007年~2011年间中国注册会计师协会公布的百强事务所中参与合并的事务所, 客户群也是合并事务所的审计业务所承接的客户, 通过运用事务所客户的数据研究分析事务所合并对审计质量是否产生影响。如表5、表6、表7所示。

本文事务所合并样本的验证, 遵循的原则是:事务所需拥有我国上市公司为客户群;合并各方或一方需在2007年~2009年中任何一年排名在我国注册会计师协会的百强事务所当中;事务所合并后一年内不能各自经营;事务所合并后需要达到实质上的重组与合并;参与合并的事务所不能含有香港或境外的事务所。表8为符合筛选条件的8所事务所。

2.3 结论分析

通过上述样本数据源的分析, 事务所合并后的非标审计意见的发表比例比合并前略有下降, 而合并后的客户数逐渐增多, 审计质量却迟迟未见提升。并通过对2007年~2011年有上市公司审计资格的事务所进行强弱联合、强强联合的划分, 结合分析看审计意见类型与事务所合并前后的分析, 说明了事务所合并后并没有达到实质上的融合, 也没有真正提高审计质量。

3 研究结论及建议

本文的研究结果表明事务所合并后的非标审计意见的发表比例比合并前略有下降, 而合并后的客户数逐渐增多, 审计质量却迟迟未见提升。主要原因是:合并双方是基于对经济利益的追逐才进行的合并, 合并后的事务所仍然各自经营, 审计人员过于过分追求经济利益, 忽视对职业道德的遵守。本文认为提高审计质量必须加强审计人员的职业道德教育, 从源头上提高审计质量, 这对于审计专业人才的培养具有借鉴意义。

3.1 加强合并后的资源整合

事务所的合并不能盲目只追求规模化的发展, 更要注重合并后制定尽快融合双方优点的方案, 实现各方面的统一及实质上的整合, 建立科学的风险管理机制, 促使事务所合并后更好地融合到企业制度中。

3.2 加大对合并后人员培训和客户维护的投入

参与合并的事务所都有着各自不同的审计团队与行业专长, 为了在合并后进一步提升整体的审计团队水平与执业水平, 需要对工作人员进行相应的培训, 以便缩小合并各方人员专业素养的差距。

3.3 建立事务所核心竞争力

培养以审计质量为导向的企业文化。审计质量是品牌形象的灵魂, 高质量的服务是事务所品牌建立的基础。

参考文献

[1]温国山.会计师事务所规模、审计质量与市场反应——来自中国证券审计市场的证据[J].审计与经济研究, 2009 (5) .

[2]蔡春, 孙婷, 叶建明.中国内资会计师事务所合并效果研究——基于国际“四大”审计收费溢价的分析[J].会计研究, 2011 (01) .

[3]侯国民, 恽碧琰, 宋常.上市公司连续披露的非标准审计意见信息含量研究[J].审计研究, 2007 (04) .

事务合并 篇4

纵观西方发达国家审计市场的发展进程,国际知名的会计师事务所(以下简称“事务所”)能够发展成庞大的规模,并取得稳定业绩,大都经历了合并。在市场的推进下,通过合并方式扩大事务所规模,提高事务所审计质量已成为主流趋势。2007年中注协发布的《关于推动会计师事务所做大做强的意见》(以下简称“意见”)、2009年国务院办公厅转发财政部《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》以及2010年中注协制定并发布的《会计师事务所分所管理暂行办法》、《会计师事务所合并程序指引》(以下简称“指引”),不难看出在政策方面,我国推动、鼓励事务所通过合并的方式发展壮大,并正在不断规范、完善这一发展方式的制度、法规。在市场和政府的双重推动下,事务所合并已成为现阶段我国注册会计师行业的重要趋势。事务所规模以及业务范围扩张的过程被称为“做大”,事务所不断积累发展动能,向更富生机和活力的组织发展的过程被称为“做强”。事务所“做强”体现为向客户提供高质量审计服务。De Angelo(1981a)提出审计质量的经典定义:审计质量是市场对特定审计师发现客户会计系统中的违规行为并报告该行为的联合概率的评价。在我国特有的制度背景下,事务所规模的扩大是否意味着审计质量的提高是值得深讨的问题。由此,本文通过控制事务所合并方式与事务所组织形式来讨论、验证什么样的“合并”适合中国审计市场,以期切实为以“合并”提高我国事务所审计质量的方式提供理论与经验证据。

二、理论分析与研究假设

( 一)事务所合并与审计质量审计质量是事务所的生命,也是事务所赖以生存的根本。审计质量取决于两个基本因素,即审计师的独立性以及专业胜任能力。De Angelo(1981b)的代表性研究支持声誉说:大所因在专业技能等专用性资产方面投入更多而具有更多的可挤占准租作为其投机行为的抵押,加之声誉及规模收益保障约束等,事务所规模可能正向影响审计师专业技能及其独立性水平。从独立性来看,由于注册会计师的审计质量无法被客户识别,所以事务所规模充当了信号传递的功能,成为客户最直接感知的审计质量。从专业胜任能力来看,事务所通过“做大”可以从多方面提高审计师能力,进而提高审计质量。加之大型事务所有能力为员工提供技能水平的培训,并且根据员工不同层次的技能水平对工作进行更为精细的划分,实现更高层次的劳动分工,提高员工生产率,实现规模经济。由此,本文提出假设:

H1:与合并前相比,事务所合并后(包括合并当年)审计质量提高

( 二)事务所合并方式与审计质量事务所之间的合并要有共同的经营理念和发展目标,根据双方不同资源达到优势互补,事务所间的文化必须有传承性,因为合并后的事务所是否能将来自不同所的文化理念重塑并得到认同,这可能是合并是否能成功的重要条件之一。无论从事务所内部资源的整合还是文化理念的重塑、认同,本文认为新设合并事务所需要的时间比较长,因此时间成本在一定程度上抵消了合并可能带来的审计质量的提高。然而通过吸收方式合并的事务所磨合的时间可能较短。吸收合并是指一家事务所吸收其他事务所加入本所,被吸收的事务所解散,通常是大所合并小所(或实力较强的事务所合并实力相对弱的事务所),如信永中和吸收合并四川君和等。由于是大所合并小所,存在主合并方和被合并方,合并后事务所需要资源整合、文化理念的重塑和认同时间较短,基本由主合并方引导合并后事项。另外,吸收合并的事务所,被合并方在合并前由于规模较小,独立性、专业性不强,可能导致审计质量不高,在合并后,事务所规模变大,独立性、专业性增强,审计质量可能将明显提高。由此,本文提出假设:

H2:采用吸收方式合并的事务所合并后审计质量高于采用新设方式合并的事务所

( 三)事务所组织形式与审计质量随着财政部、国家工商行政管理总局联合发布《关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定》(以下简称“暂行规定”),我国大中型会计师事务所的组织形式将全面迈进特殊普通合伙制时代。特殊普通合伙质制作为一种新型合伙组织形式,既保留了传统合伙制下的个人责任的特色,又把合伙人的法律责任风险控制在一定范围内,使责任承担更加公平,令专业人士既感到压力,又不至于丧失信心。更主要的是,特殊普通合伙制消除了专业服务组织规模化发展中最大的障碍,从而有力的促进了专业服务组织的健康发展。由此,本文提出假设:

H3:转制为特殊普通合伙制的事务所审计质量高于未转制(有限制)的事务所

三、研究设计

( 一)样本选取与数据来源本文选取2006年至2010年事务所合并案以及合并事务所全部A股客户为研究样本,并对样本进行筛选。事务所合并信息通过中注协网站、会计视野网站等具有权威性的网站手工搜集获得,合并事务所上市公司客户的审计意见、操控性应计利润等公司审计数据、财务数据均来自国泰安数据库。本文的数据处理、分析采用Excel2003和Stata11.0完成。

注:表中数据为各自变量的回归系数括号内为t值;***、**、* 分别表示显著性水平为1%、5%、10%

( 二)变量定义经审计的操控性应计额水平既反映了审计师发现客户报表中存在的违规问题的能力,也反映了审计师坚持要求客户作出调整的态度和能力。因此,尽管其存在一定缺陷,但经审计报表的操控性应计水平仍可以再很大程度上反映审计质量。Francis,Maydew和Sparks在1999年的研究表明:当我们无法预测盈余管理方向时,使用操控性应计的绝对值比使用其本身效果更好,更为恰当。本文设定以下变量,见表(1)所示。

( 三) 模型建立本文拟采用截面修正的琼斯模型估计操控性应计额,并将其取绝对值。建立如下模型:|DACC|=α0+α1HB(ORMODEOROR GAN)+α2CFOt/At-1+α3LEVt+α4SIZEt+α5GROWTHt+α6RECt+α7ROAt+α8TURNt+α9ABSTTAt+α10LOSS+α11AGE+εt

四、实证检验分析

( 一)描述性统计表(2)和表(3)报告事务所合并前、后主要变量描述性统计结果。其中|DACC|事务所合并前的平均值为.8005458,合并后为.792153,ABSTTA事务所合并前的平均值为2.07e+08,合并后为2.06e+08,总应计利润降低,操控性应计也有所降低,说明事务所合并后,使得客户公司的操控性应计利润下降。ROA表示总资产收益率,用来衡量客户公司的盈利能力,本文以净利润/总资产平均余额来计算。ROA越高,公司可能具有较强的盈利能力,但同时也容易滋生“避免盈余浪费”操控的动机;ROA过低,则公司可能为了保牌或“洗大澡”等动机而进行盈余管理。公司盈余管理后报告的数据,经事务所审计,会影响审计意见,最终影响审计质量。描述性统计中,事务所合并前ROA平均值为.4898828,合并后为.4908367,说明事务所合并后,客户公司盈利水平提高了,进而表明事务所合并后有助于监督客户公司真实业绩,提高客户公司盈利水平。TURN是资产周转率,事务所合并后资产周转率的平均值为12.94146,与合并前相比下降了,说明事务所合并后能抑制由资产周转过快而导致的利润操纵。

( 二)回归分析表(4)报告了全样本事务所合并与审计质量的回归结果,以及事务所合并方式、组织形式与审计质量的回归结果。HB与|DACC|在5%的水平上显著负相关,说明与合并前相比,会计师事务所合并后(包括合并当年)审计质量显著提高,证实了假设一。事务所合并方式的回归结果与|DACC|呈不显著负相关性,说明采用吸收方式合并的事务所,合并后,其审计质量高于采用新设方式合并的事务所,证实了假设二。2006年至2010年新设合并的事务所有15家,而吸收合并的事务所有11家,这可能是导致假设二不显著的原因。事务所组织形式的回归结果与|DACC|在10%的水平上显著负相关,说明转制为特殊普通合伙制的事务所,审计质量高于未转制(有限制)的事务所,可以看出特殊普通合伙制的组织形式有利于我国事务所“做强”,从而证实了假设三。本文认为,转制为特殊普通合伙制形式事务所的结果与|DACC|没有在1%的水平上显著负相关,是因为2010年7月23日由我国财政部、国家工商行政管理总局制定的《暂行规定》的发布距今只有两年时间,有的事务所仍在转制中,而那些已完成转制的事务所需要时间进行整顿。

( 三)稳健性检验本文做了如下稳健性测试:审计意见是审计质量最直观的衡量标准,是审计师在经过大量审计程序以及与客户讨价还价过程之后形成的审计工作最终结果,一般可分为标准无保留意见和非标准无保留意见两大类。本文检验事务所合并前后审计质量的变化,以及对事务所的合并方式、组织形式分别分组,检验审计质量的变化,发现检验结果与上述实证结果基本一致。

五、结论

本文研究结果表明:(1)与合并前相比,事务所合并后审计质量提高;(2)采用吸收方式合并的事务所合并后审计质量明显高于采用新设方式合并的事务所。(3)转制为特殊普通合伙制的事务所,其审计质量高于未转制(有限制)的事务所。需要强调的是殊普通合伙制的引入,无疑为会计师事务所“做大做强”提供了有效的制度框架,是注册会计师行业在事务所组织形式上的国际趋同。

摘要：本文选取2006-2010年的事务所合并案以及合并事务所全部A股客户公司为研究样本,研究事务所合并方式、组织形式对审计质量的影响。结果表明:事务所合并后审计质量提高;吸收合并的事务所审计质量高于新设合并的事务所;特殊普通合伙制将成为事务所“做大做强”的有效制度框架。

事务合并 篇5

一、事务所合并整合发展现状

不可否认,伴随着我国审计市场的三次合并浪潮,事务所从脱钩改制、规模化发展到做大做强的逐步推进,数量与规模,竞争力和市场占有率均有极大的提高。三次合并涉及的类型主要是本土大所吸收合并小所,本土大所之间的合并及国际四大事务所兼并中国本土事务所。

2007—2011年,我国会计师事务所数量逐年增加,五年间从7011家增长到7976家。中国注册会计师协会(以下简称“中注协”)的数据显示,截至2013年6月,全行业共有事务所8149家,注册会计师95 522人。

自2009年至今在以“获取H股企业审计服务资格”为动因的合并浪潮中,中注协印发了《关于推动会计师事务所做大做强的意见》、《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》(国办发[2009]56号)等一系列文件来支持事务所理性选择合并伙伴,真正走强强联合道路。该阶段合并成功的案列不在少数,例如2009年湖南开元信德和浙江天健东方合并为浙江天健会计师事务所有限公司。2010年12月,天健获得从事H股企业审计资格,截至2010年底,天健拥有的客户数量位列全国第一。但是,由于决策不当、整合不利的原因导致合并失败的案例也不胜枚举,例如利安达会计师事务所与黑龙江龙源会计师事务所、珠海经济特区嘉信达会计师事务所实行合并的利安达,过多的合并导致内部治理混乱,近年来改制风波,合并分立风波,以及被上市公司的“财务造假”牵连形象受损,以致往日的辉煌不复存在。

二、我国会计师事务所合并整合过程中存在的问题

现阶段,我国本土事务所合并过程中面临的一些主要问题有以下几类:

(一)在合并可行性、执业质量和文化整合方面的问题

1. 合并的可行性研究不到位

凡事预则立,不预则废。事务所合并牵扯到合并双方资源的重组,人员的磨合,合并的潜在风险预期,收益状况评估等多方面,因此合并各方事先需要充分了解彼此的基本情况,理性计划协商,拟定最终方案,平稳度过整合期以实现质的飞越。可是现实中多家事务所受我国行政力量的干预过大,或是选择合并对象时未经过理性思考,为了追求规模随大流盲目合并,最终合并效果并不理想。

2. 执业质量难以保证

合并前双方的执业质量标准不可能做到整齐划一、丝毫不差,所以合并后制定适用于双方的执业标准对于提高执业质量很有必要。然而多数事务所合并后并没有统一规范执业标准,由于执业标准不同,不同的CPA对所审计事项的执业判断、采取的审计程序等也不尽相同,因此审计质量就难以保证。另外,即使制定了统一的执业标准,但如果总所对分所的业务活动没有进行有效地监督,也就丧失了制定统一标准的意义,达不到预期的效果。

3. 文化冲突

合并涉及不同地域甚至不同国家,多元文化如何融合是一项复杂的难题。文化是事务所的软实力,合并之前双方都已经形成了稳定的企业文化。现在多数事务所合并的时候都选择文化兼容的方式,即双方的文化均保留下来,这就不可避免地会出现文化冲突的情形,不利于文化融合、合并过渡。

(二)在人力资源、客户资源和技术整合方面的问题

1. 资合人不合

事务所提供的是专业性较强的服务,CPA当然成为特殊的重要资源。但当前大多数事务所合并时更加重视资金合并,对人力资源的整合没有给予应有的关注。管理机制的不完善导致重要人员流失、CPA之间矛盾升级,事务所内部不能团结一致,业务质量受损甚至执业难以开展,影响事务所的长远发展。

2. 客户资源流失

一方面,我国国内事务所的客户资源多掌握在员工手里,合并时随着人力资源整和失败导致员工流失,员工掌握的客户资源也就流失。另一方面,合并没有实现客户资源共享方案,事务所只能对原来各自的客户分别管理,如果没有及时明确地告知客户合并情况,客户对该事务所不再信任则可能选择结束业务委托。

3. 技术整合风险

合并双方的有形资源、无形资产能否成功重组,技术能否升级,实现从“量”到“质”的飞越,技术整合阶段是关键。事务所对外提供专业服务的基础是自身组织内部的良好运行,这就离不开有效的内部控制制度。合并前双方的内部控制良莠不齐、标准不一,所以合并后内控制度如何重新设计、实施是亟待解决的一项难题。

三、瑞华会计师事务所合并整合案例分析

(一)合并背景

2008年1月16日,中瑞华恒信会计师事务所、岳华会计师事务所合并成立中瑞岳华会计师事务所(下称中瑞岳华),成为当时中国本土最大会计师事务所。根据中注协发布的数据,中瑞岳华自2008年至2012年,连续五年蝉联本土会计师事务所冠军。

瑞华会计师事务所的另一个母公司国富浩华则于2009年9月9日诞生,由北京五联方圆会计师事务所、万隆亚洲会计师事务所、中磊会计师事务所等合并而成。在中注协2010年4月30日发布的百强会计师事务所信息中,首次出现国富浩华,其综合排名第9位,为第五大本土所。2012年7月底,深圳鹏城与国富浩华合并,深圳鹏城按法定程序进行清算和法人主体注销。2013年1月22日,利安达事务所与国富浩华签订《分立合并协议》,约定利安达总部8位股东及非股东合伙人与所属团队,以及利安达8个分所加入国富浩华。

2013年4月30日,中瑞岳华会计师事务所与国富浩华会计师事务所在平等自愿的基础上进行合并,签订《合并协议》。合并后事务所的名称为“瑞华会计师事务所(特殊普通合伙)”,合并后事务所沿用国富浩华的法律主体,中瑞岳华的人员和业务转入瑞华。自2013年6月1日起,中瑞岳华、国富浩华统一以“瑞华”的名义承接新业务,成为目前中国本土成立的最大事务所。双方从2011年9月份开始接触,到2013年4月30日签订协议,前后经过了近两年时间,共590天的接触和谈判。瑞华2012年年度业务收入高达28亿元,拥有9000多名员工、2600名注册会计师、23名全国会计领军人才、334名合伙人,为340余家上市公司及多家A+H股、A+S股企业提供服务。

表1、表2分别列示两家事务所合并前后的综合排名情况:

由以上两表可看出,两家事务所合并前排名均在前十位,合并后的两年均排名第三,成为名副其实的中国本土第一大所,提高了与国际四大的竞争力,合并效果显著。

(二)合并整合情况

1. 总所对分所管理控制的整合

从2013年7月起,在整个事务所实施《瑞华业务管理流程》,同时总所向全国各家分所传达《分所管理若干问题解答》、《关于2014年度质量监控有关问题的通知》、工作所用各种模板的统一格式等,通过这些措施加强总所对分所的管理和监督力度。

2. 人力资源整合

合并前中瑞岳华和国富浩华均属于国内大所,拥有员工数量较多,合并后瑞华针对合伙人、CPA等开展专门培训活动以适应合并情形。同时,为使新进职员尽快适应新环境,提高工作效率,事务所为其配备了专业导师进行指导,增进交流沟通,使新旧员工都能更快的适应新环境。

3. 客户资源整合

瑞华对合并前两家的客户实行统一管理,真正实现了客户资源互享。合并后瑞华通过开办“管理信息系统培训班”让员工充分了解并熟悉客户管理流程,熟悉客户资源情况,以实现集中化管理客户资源、提高业务受托效率的目标。

4. 执业标准整合

面对全国多家分所,原来的执业标准不尽相同,合并后瑞华规定在总分所间统一执业标准,要求各所严格按照新的执业标准提供专业服务,严把质量关,倡导技术引领,强化风险管控,提高品牌声誉。

5. 文化和品牌整合

瑞华对自己的名字、企业精神、使命、核心价值观等做了重新定义。“祥瑞中国梦,风华专业人”———“瑞”,以玉为信;“华”,日月光华,蕴含瑞华人将自身职业梦想与中华民族伟大复兴的中国梦有机统一起来。“诚信、专业、责任、创新”是瑞华的精神所在;“专业报国、服务社会、成就员工”是瑞华的使命;“人为本、信为魂、业为基、德为先”是瑞华的核心价值观。瑞华宣示要传承合伙文化,彰显品牌力量。

6. 事务所机构设置整合

瑞华会计师事务所机构包括:合伙人会议,合伙人管理委员会,综合管理部门,专门(业)委员会,分支机构。合伙人会议是瑞华会计师事务所的最高权力机构,由全体合伙人组成;合伙人管理委员会是瑞华会计师事务所的决策和管理机构,由13名委员组成;专门(业)委员会是瑞华会计师事务所合伙人管理委员会的议事和参谋机构;综合管理部门是瑞华会计师事务所合伙人管理委员会的执行和办事机构。各机构相互制约,明确彼此权责,使事务所协调高效运行。

(三)对瑞华事务所合并后整合的综合评价

总的来说,瑞华的合并是较为成功的。其自合并成立以来的两年收入均在“百家榜”中第三位,成为中国本土第一大所。这么骄人的成绩是业界有目共睹的。

1. 合并的主要成果

(1)合并后瑞华的服务领域更加广泛。业务领域包括鉴证及相关服务、资产评估、管理咨询、税务代理、造价咨询等,业务的拓展在一定程度上有利于缩小与国际“四大”的差距,占领市场。

(2)客户资源增加。目前瑞华的主要客户包括国家电网、东风汽车等40余家中央企业,中国船舶重工股份有限公司等340多家上市公司(A股主板、A股中小板、A股创业板、B股、S股、H股)。

(3)品牌文化提升。瑞华对外秉持“诚信、专业、责任、创新”的精神,为中国审计市场的繁荣发展作出了贡献;对内继续严格要求从业人员遵守相关准则规定,做到诚信、客观公正、保持应有的关注、职业怀疑等。

2. 合并后遇到的问题

尽管瑞华在合并后取得了不错的成绩,但整合过程中遇到的一些问题很可能成为瑞华在做大做强道路上的阻碍因素。具体表现如下:

(1)合并后事务所管理难度增大。据统计,合并前,中瑞岳华在全国设立了22家分所,国富浩华在全国24个省市设立了29家分支机构。两家事务所的分支机构重合度很高,在同一个省市内都设有分支机构的有19个省市。合并后瑞华要有效管理遍布全国的多家分支机构并非易事,管理成本势必将大幅增加。

(2)员工整合问题。合并后瑞华有9000多名员工,334名合伙人,2600名CPA,员工的利益难以均衡协调。员工在因合并调动工作地点难以适应的情况下,可能出现抵触情绪,难以调动工作积极性,影响服务质量,进而影响事务所声誉。

(3)大而不强的隐患。深圳鹏城事务所因绿大地欺诈案被取消证券服务业务,但是随着鹏城的人员进入国富浩华,合并而来的瑞华的执业保障存在重大隐患。随后利安达事务所并入国富浩华,短短四年中国富浩华经历了四次合并,过快的合并速度,短暂的整合时间,使瑞华面临着大而不强的隐患。

四、对我国本土会计师事务所合并整合的建议

(一)合并前进行充分的可行性分析

参与合并的双方应该在充分调查和深入了解的基础上,确定合并行为是否具有可行性。具体来说,合并前应该了解对方的背景情况、财务状况、客户资源、人力资源、业界信誉、发展潜力等,并衡量合并成本与合并后预期效益,从而决定合并是否具有可行性。

(二)理性选择合并对象,明确合并目标

我国本土事务所之间的合并受行政力量的影响较大,所以合并对象的选择在某种程度上可能会缺乏理性。合并参与方应该根据自身的发展需求,结合对方实际情况并考虑发展目标,自主选择恰当的合并对象。对于合并后事务所的发展方向,双方要有明确的目标:做大做强、做精做专、国际化、区域发展等明确的方向。

(三)积极应对合并整合中存在的问题

1. 保证执业标准的整合效果

合并后会计师事务所应及时统一执业标准。总所应明确地向各分所传达有关新制定的执业标准、工作底稿、业务约定书等格式的统一要求。同时,总所应加强对各分所的执业质量监督,明确各分所负责人的责任,确保各所严格按照新标准执行业务。遇到违反规定的情况及时纠正并追究相关人员责任,提高管理效率,保证执业质量,提升事务所声誉。

2. 避免“资和”“人不和”的现象发生

会计师事务所合并不是简单的资金融合、规模扩张,合并涉及到参与方诸多员工的整合。会计师事务所因其提供服务的特殊性,使得CPA安置整合的重要性不言而喻。合并后事务所需要及时明确地向员工传递合并信息,回答员工疑惑。对于双方员工的薪资待遇、工作条件等情况的调整要及时说明,安抚员工的抵触情绪。可以建立员工普遍接受的激励和考核机制,调动员工积极性,避免员工流失。

3. 共享客户资源

客户资源的类型和数量象征着事务所拥有的市场份额。为了有效整合客户资源,一方面合并后事务所应建立客户信息管理系统,实现客户信息的集中管理。另一方面事务所应对本所员工进行专业的培训,熟悉客户信息管理系统的操作流程,掌握共享的客户资源信息。在继续维持与老客户关系的基础上,双方交流经验,寻找新客户,开拓市场。

4. 重视文化整合的必要性

文化合并要选择适合自己的模式:保留方式、注入方式和融合方式。保留方式即合并参与方的文化都被保留,没有较大改变;注入方式即合并方文化注入被合并方,显然整合速度快,但是被合并方的文化中的精华部分没有被采用;融合方式即合并参与方吸收借鉴双方的文化基础,这种方式得到较多认同,但是合并成本也增多。

现阶段多家事务所合并期间并不重视文化整合,文化整合多采用保留式,双方的文化均被保留,不能从根本上解决文化冲突的问题,为事务所的长远发展埋下隐患。因此,事务所合并前要了解双方的文化,结合自身状况选择恰当的文化整合模式。对于文化差异,员工间要相互理解,不断磨合,用发展的眼光看待文化软实力对事务所带来的未来效益。

5. 解决技术整合难题

会计师事务所合并要做到各种资源的优化配置,不仅是有形资产的整合,也包括技术层面的整合。可以设立专业的技术部和培训部来综合解决技术难题。技术部制定方案,对现阶段应用技术使用情况、未来技术更新等做出统一部署。培训部就员工的培训安排做部署,保证从业人员的从业能力过关。

参考文献

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[10] .汪宁.会计师事务所合并的风险与防范[J].学术研究,2011(4):59-65.

事务合并 篇6

合并一直以来都是国内外注册会计师职业界的重要现象之一。但与在国际大所的规模化发展中所起的巨大推动作用相比, 合并对我国会计师事务所的发展远未发挥出其应有的作用。因此, 探讨国内外会计师事务所合并差异问题, 对发挥出合并应有的作用, 促进我国会计师事务所的发展具有重要的意义。

二、国内外外会计师事务所合并的历史回顾

1. 国外会计师事务所合并历程回顾

从18世纪“南海泡沫事件”导致注册会计师行业的诞生, 到21世纪的“安然事件”导致安达信的倒塌, 国外的会计师事务所经历了一次又一次合并浪潮的洗礼。从1968年, “八大”的形成和发展, 到1989年从“八大”合并为“六大”, 再到从“六大”合并为“四大”, 纵观西方审计市场的发展史, 国际性会计师事务所能够发展到今天这样庞大的规模, 主要归功于无数次的合并。国际“四大”正是通过不断吞并小规模事务所或与规模相当的事务所合并才最终得以形成。

2. 我国会计师事务所合并浪潮的历史回顾

从上世纪80年代初恢复注册会计师制度以来, 我国会计师事务所一共经历了三次大规模的合并重组浪潮。一次是1998年-1999年的脱钩改制, 这次变革给事务所的规模化发展从制度环境上奠定了基础;第二次是2000年-2001年政府主导下的会计师事务所大规模合并重组;第三次是2005年至今会计师事务所的自愿合并浪潮。比起以往的合并行为, 此次合并浪潮有两大特征:一是外部有条件, 内部有需求。行业整体的发展环境要求本土事务所要上规模上层次, 而事务所内部也有抗风险提升竞争力的要求。如果说, 此前的合并还有些“拉郎配”的感觉的话, 那第三次合并就是“你情我愿”的结合了。合并不是简单的外延联合。只有事务所自身有内在的需求才能真正做大做强, 内因是起主导作用的;二是强强联合成趋势。

但与在国际大所的规模化发展中所起的巨大推动作用相比, 合并对我国会计师事务所的发展远未发挥出其应有的作用。与国际“四大”会计师事务所相比, 中国本土会计师事务所在人才规模和收入上均有较大差距, 而且本土所之间竞争过度, 尚未建立起有效的审计市场结构。这表明中外事务所在合并过程中存在一定的差异因而导致合并效果迥异。

三、国内外会计师事务所合并的差异分析

1. 合并的主导力量不同

在合并的过程中发挥主导作用的是市场还是政府, 是国内外会计师事务所的合并行为最大的不同之处。通过上一节的阐述可以看到, 市场在合并的过程中发挥了主导作用, 是国外会计师事务所合并行为的一个重要特征。随着现代化浪潮的逐步推进, 企业的经营方式变革, 规模迅速扩张, 经济环境发生着翻天覆地的变化。企业的不断发展, 必然要求会计师事务所进行规模扩张以适应企业的需求, 而吞并小事务所或与其他规模大小相当的会计师事务所合并无疑是一种有效的规模扩张方式。

可以说, 在国际“四大”的形成过程中发生的无数次的合并, 均是市场化行为, 是市场经济发展到一定程度后, 会计师事务所为满足企业规模扩大与业务扩充需要自然而然地采取的行动。

而在我国, 会计师事务所的合并明显带有政府主导的典型特征, 尤其是前两次的合并浪潮, 都是在政府一系列文件的发布后发生和完成的, 虽然不能说完全没有一家事务所的合并是主动出于内在发展的需求, 但绝大多数都是被迫实施的兼并和联合。一些会计师事务所执业质量、注册资本、执业人员、尤其是注册会计师人数不足, 面临被撤消的危险。为了生存, 会计师事务所不得不联合, 以满足法定执业条件, 暂时避免被清理掉的危险。此时的合并还没有被当作一种增加竞争能力和提高效率的战略方法来使用。与以往相比, 虽然2005年-2007年的合并浪潮, 政府的主导作用虽然明显减弱, 但却仍是在政府鼓励强强联合以建立寡占型审计市场结构的外在环境中发生的。

2. 合并对象的选择条件不同

通过分析四大形成过程可知, 合并双方的组织体系是否相似、经营文化理念是否兼容以及能否实现优势互补等问题, 是国外大所进行合并之前考虑的首要问题;而且在具体的合并计划中有关盈利分配、职务安排、退休养老方案等方面力求综合平衡, 能为合并双方所接受。

一般而言, 国际大所很少选择在经营文化理念等存在差异的对像进行合并。例如, 就在1989年6月德勤公司刚刚成立48天时, 安达信与普华同时宣布将在60天内探讨合并的可能性, 但普华传统保守的绅士派头和安达信开拓创新的激进形象相去甚远, 这一合并计划也最终没有实现。

而我国前两次合并浪潮的最大特点就是具有政府强制性。会计师事务所在短短的二至三个月内到处“找对象”、“拉郎配”, 合并对象的选择具有较大的盲目性, 合并只是为了达到事务所执行证券、期货相关业务资格所要求的人员条件及资金条件。因此, 与国际大所的合并行为相比, 这种“救火式”的合并显然在对象的选择上缺乏一定的可行性研究。

可见, 国外会计师事务所的合并是市场化行为, 而在我国会计师事务所合并的过程中发挥了主导作用的是政府而非市场;同时, 国外事务所选择合并对象时更多地考虑到组织体系是否相似、经营文化理念是否兼容以及能否实现优势互补等问题, 而我国事务所在合并对象的选择上则显得较为盲目。因此, 我国会计师事务所要坚持以市场为导向, 谨慎选择合并对象, 建立良好的融合机制, 发挥出合并的积极作用, 促进审计市场的发展。

参考文献

[1]周年洋王二龙林明著:五大会计师行.北京:中国财政经济出版社, 2003

事务合并 篇7

合并不仅仅是规模上的简单相加, 更是两个企业的相互融合。因此, 如何通过对会计师事务所资源的优化整合, 实现优势互补, 从而提高事务所的审计质量, 增强本土所的竞争实力, 真正实现本土事务所的做大做强, 是当前迫切需要解决的问题。

一、系统论的概念与基本思想

(一) 系统理论。

L·V·贝塔朗菲的一般系统论认为, “系统”是“由若干要素以一定结构形式联结构成的具有某种功能的有机整体”。这个“有机整体”则是由“系统、要素、结构、功能”这四个核心概念构成, 并且在要素与要素、要素与系统、系统与环境三个层面上相互作用、相互联系。系统论视角下, 所有的系统都具有“目的性、整体性、层次性、相关性和环境适应性等基本特征”。

系统理论最关键的特征是体现整体与部分辨证关系的整体性原理。就其本质而言, 系统的性质, 取决于系统内外的相互联系, 而不是取决于系统的构成要素。系统论最核心的观点, 就是用关联论来取代要素理论。系统论更加重视要素之间的关系。按照系统论的说法, 事物之间的关系, 决定着事物的性质, 不同要素的关联, 会形成事物的“新质”。因此造成差别的本质, 不是“要素”, 而是联系。

(二) 会计师事务所资源系统。

根据企业资源观的基本观点, 企业是一组资源和能力的集合, 任何企业都拥有区别于其他企业的独特资源。企业的资源不仅仅是指各资源要素本身, 还包括各要素之间的关系以及资源间的关系。企业拥有或控制的资源决定了企业的运行成效和经营效率, 只有掌握了比其竞争对手更好、成本更低的资源才能获得竞争优势。

对于会计师事务所来说, 其资源主要分为有形资源和无形资源两大类。有形资源主要是指实物资源, 包括固定资产、财务系统、劳动力等, 这类资源往往可以通过事务所投资购买获得。而无形资源则包括注册会计师的企业文化、专业知识与技能、人力资源、客户关系等以人为载体发挥作用的资源, 这类资源更多的是事务所在经营过程中逐渐创造出来的, 也可称之为再造资源。

二、合并后资源整合的系统性分析

合并后的会计师事务所作为一个社会系统, 与其他系统一样具有目的性、整体性、层次性、相关性和环境适应性五个特征。在这个大的资源系统中又包括人力资源子系统、文化子系统、业务子系统、技术标准子系统、信息管理子系统五大子系统。各子系统彼此独立, 但又相互联系, 在交互运作的过程中, 形成了既对立又统一的有机整体。

(一) 目的性特征。

系统的目的性是指系统在与外界环境相互作用时, 在一定范围内其发展变化不受或少受条件变化或途经经历的影响, 坚持表现出某种趋向预先确定状态的特性。对于会计师事务所来说, 合并双方都希望通过合并壮大事务所的力量, 实现会计师事务所的“做大做强”。因此, 事务所资源系统所要达到的目的就是要实现人事、文化、业务、技术标准、信息管理这五个子系统的协调统一, 取得协同效应。

(二) 整体性特征。

系统是由若干要素组成的具有一定新的功能的有机整体, 作为系统子单元的各个要素一旦组成系统整体, 就具有独立要素所不具有的性质和功能, 形成了新的系统的质的特性, 从而表现出整体的性质和功能不等于各个要素的性质和功能的简单相加。对于会计师事务所的合并来说, 如果仅仅是将两家事务所的工作场所搬至同一地点, 在经营过程中使用同一品牌, 仅仅是对营业规模进行简单的加总, 就不能说其实现了真正的合并。

(三) 层次性特征。

任何较为复杂的系统都有一定的层次结构, 其中低一级的要素是它所属的高一级系统的有机组成部分。一般而言, 系统的运行能否正常且高效, 很大程度上取决于能否分清层次。会计师事务所作为一个社会组织, 是人、财、物的结合体, 要想会计师事务所这个系统能够发挥应有的功能, 事务所内各子系统就必须认清自己的层次, 协同发挥出自身特定的功能, 推动母系统不断向良性发展。

(四) 相关性特征。

系统的相关性原理是指系统的各要素、系统与要素、系统与系统、系统与环境, 以及系统的结构功能、行为之间的普遍联系的特征。这种联系主要表现为相互依存和制约、协同与竞争的关系, 他们共同决定了系统的功能。从合并后的会计师事务所五个子系统来看, 它们之间也存在着相互的关系。事务所人力资源的配置、组织结构、业务管理甚至技术标准的方方面面都受企业文化的影响, 散发出事务所特有的文化特性。而业务、技术标准、信息管理都是以人格化的方式而存在的系统, 事务所业务的承接、技术标准的制定以及信息管理水平都深受人力资源系统的影响。

(五) 环境适应性特征。

环境适应性主要是指系统与不断变化的外部环境相互协调, 不断适应的特征。系统与环境是不可分割的, 由于不存在一种普遍适用的组织模式, 事务所必须保持环境、组织和战略的动态适应, 才能持续发展。这里的环境主要是指事务所所在的经济环境、法律环境、监管环境等。事务所必须灵敏地嗅出所处环境的变化, 根据变化适时调整其组织模式与经营战略。

三、会计师事务所整合中的问题分析

合并的本质在于对资源的有效整合并且利用优势资源取得效益最大化。然而在我国的三次合并浪潮中, 事务所在资源重组的过程中暴露出一些问题。

(一) 会计师事务所合并后组织结构中存在的问题。

与以往不同, 近年来我国会计师事务所的合并不再是之前迫于行政压力的应急合并, 而是以自发的强强联合为主。合并之后, 业务范围相应扩大, 员工队伍迅速增加, 致使职能机构变得相对繁杂, 事务所的管理难度加大, 一定程度上阻碍了新机制的形成和巩固, 这给事务所未来的发展带来了新的挑战。

(二) 会计师事务所合并后客户管理中存在的问题。

在买方市场中, 客户资源关系到会计师事务所的生存与发展。会计师事务所的合并势必将伴随着人员的流动, 随着业务骨干的离职, 造成客户的大量流失, 这显然违背了合并的初衷。同时, 合并后部分事务所仍分别管理原有的客户资源, 并没有实现客户资源的分享, 导致市场整合不利。

(三) 会计师事务所合并后文化整合中存在的问题。

每个企业都有自己独特的企业文化, 几乎所有会计师事务所在合并前各方在文化内涵、品牌形象以及服务理念方面都存在着较大的差异。在事务所整合的过程中, 只注重经济效益的增长这种“看得见”的指标, 忽视了文化整合和品牌重塑建设。在没有进行文化整合的情况下, 事务所像一盘散沙, 缺乏凝聚力, 难免会产生摩擦和冲突, 合并后内部矛盾较大, 无法实现管理、经营和财务上的协同效益, 导致审计质量的下降。

四、会计师事务所整合应遵循的系统观

(一) 坚持系统的整体性原则, 增强会计师事务所的系统性。

会计师事务所合并后进行整合的首要问题是制定一套明确的规章制度, 以此作为整合工作开展的前置性准则, 然后根据两家事务所的自身条件和需求来制定能满足合并后的大所需要的模式。系统论的整体性原理要求我们在处理事务所整合这一具体性事件的时候, 必须将合并后的大所作为一个有机整体来看待, 从整体与部分, 部分与部分之间的相互关联来把握整个会计师事务所的发展。

(二) 坚持系统的层次性原则, 优化会计师事务所的各项功能。

在会计师事务所合并后的资源整合过程中, 既要坚持系统的整体性, 又要进行局部结构分析, 找到事务所的特点, 要将合并后的事务所这个大系统按照一定的标准划分为一个个小的局部或要素, 分别对每个局部或要素进行科学的分析, 抽取各个局部中具有共同作用方向的因子, 即“扬长”, 对于与该方向不一致的部分则应当剔除掉, 即“避短”, 对会计师事务所的各个局部或要素进行优化, 而不是一股脑地吸收, 因为这些部分对于该系统可能起到的是负作用, 一并包容的话反而会降低系统整体的效率。

(三) 坚持系统的开放性原则, 促进会计师事务所的不断发展。

按照系统论的观点, 系统具有等级结构性, 一个大系统下面可以嵌套多个子系统, 各子系统下面又可以层层嵌套, 各个平级子系统之间、系统与周围环境之间都会发生物质、能量的交换, 实现动态的平衡。对会计师事务所的资源进行整合时必须考虑到资源系统的开放性, 在保持事务所的品牌特色与优势的前提下, 协调好事务所之间、注册会计师审计与其他审计形式的关系, 各个子系统通过开放的系统连接, 取长补短, 互通有无, 实现双方乃至多方的共赢。

五、总结

尽管目前我国会计师事务所合并双方的实力相差不大, 但其竞争优势却不尽相同, 两家事务所在目标定位、组织结构、资源水平等方面存在着差别。如果只是对事务所进行形式上的合并, 而没有以系统的思维方式对企业资源进行整合, 就很难说会计师事务所达到了实质上的融合。这种“香蕉型”, 甚至是“石榴型”的合并所, 看似是一个整体, 实际上各自独立, 严重阻碍了事务所的发展。

摘要：本文将系统论的基本观点和分析方法应用到会计师事务所合并后资源优化整合问题的研究中。将合并中的会计师事务所看成一个变革中的系统, 通过研究整个系统的运行特性, 结合我国目前会计师事务所合并后出现的问题, 来研究会计师事务所如何通过合并, 实现资源优化整合, 达到“1+1>2”的效益。

关键词：系统论,会计师事务所合并,资源优化整合

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