存货交易（共4篇）
存货交易 篇1
在购买企业将内部购进的商品用于对外销售时, 可能出现以下三种情况:第一种是内部购进的商品本期全部对外销售, 按实现的销售收入进行确认销售收入, 并按内部购进的价格结转销售成本;第二种情况是内部购进的商品全部末对外销售, 形成期末存货, 因而期末存货的价值不含有销售企业已确认的毛利;第三种情况是内部购进的商品部分实现对外销售, 销售企业实现的毛利一部分转入销售成本, 另一部分形成期末存货价值。当购买企业将内部购进的存货作为固定资产使用时, 销售企业实现的毛利则增加了固定资产价值。因此, 对内部存货交易虚增的利润和资产价值予以抵消时, 应分不同情况进行处理。
一、集团内部存货交易发生当期的抵消处理
第一, 购买企业从集团内部购入的存货当期全部对外销售。在购买企业从集团内部购入的存货当期全部对外销售的情况下, 从销售企业来说, 销售给集团内部其他成员的商品与销售给集团外部企业的会计处理是相同的, 即在销售时确认销售收入、销售成本、计算损益, 并在个别利润表中反映。对于购买企业来说, 当企业从内部购进的商品对外销售时, 也要一方面确认销售收入, 另一方面按内部转让价格结转销售成本, 在个别利润表中分别作为销售收入和销售成本反映, 并确认损益。也就是说, 对于同一批存货, 在销售企业和购买企业的个别利润表上都反映销售收入和销售成本。但从企业集团整体来看, 这批存货只实现了一次销售, 其销售收入只是购买企业对集团外销售所形成的销售收入, 其销售成本只是集团内生产并销售该产品的企业销售成本, 企业集团内部的存货购销、业务应属于存货调拨活动, 使存货的存放地点发生了变动。因此在编制合并会计报表时, 就必须将销售企业的内部销售收入与购买企业按内部转让价格结转的销售成本予以抵消。
第二, 购买企业从集团内部购进的存货全部未对外销售。在内部购进的存货未实现对集团外销售的情况下, 从销售企业来说, 将存货转让给集团内成员时, 已按一般的销售业务确认了销售收入, 结转了销售成本, 并在当期的利润表中得以反映, 而购买企业按内部的销售价格记录了存货的成本。这一业务从企业整体的角度看, 实际只是商品存放地点发生了变化, 没有真正实现对企业集团销售, 不能确认实现的销售收入, 也没有发生销售成本, 存货也不会因存放地变动就发生增值。因此, 在编制合并会计报表时, 应当将销售企业由此而确认的内部销售收入和结转的销售成本予以抵消, 同时还应将购买企业资产负债表的期末存货中包含的销售企业确认的毛利予以抵消, 将集团内购买企业的存货成本还原为存货的原始成本, 消除虚增的存货价值。
第三, 购买企业从集团内部购进的存货部分, 对外销售部分形成期未存货。购买企业从集团内部购进的存货部分对外销售, 部分形成期末存货的情况下, 可以将内部购买的商品分为两部分理解:一部分为当期购买的商品已全都对外销售;另一部分全部末对外销售, 形成了期末存货。
第四, 购买企业从集团内部购进的商品作为固定资产使用。在集团内成员企业将存货销售给内部其他成员企业作为固定资产使用的情况下, 对于销售企业来说是作为普通商品销售并进行会计处理, 在销售时确认了收入, 结转了销售成本, 计算出损益反映在个别会计报表中;对于购买企业来说, 则以内部购进价格作为固定资产原值记账, 其固定资产原值中包含了销售企业的毛利。但从整个企业集团来说, 固定资产只能以销售企业生产该产品的成本在合并会计报表中反映。因此在编制合并会计报表时, 应将销售企业反映在利润表上末实际实现的收入和成本予以抵消, 同时也应将购买企业固定资产中包含的末实现的内部销售利润予以抵消。
二、连续编制合并会计报表时内部购销存货的抵消处理
连续编制合并财务报表时, 对于前期内部交易所产生的资产或者负债, 需要在本期对期初未分配利润进行调整。对于上期内部购进商品全部实现对外销售的情况下, 由于不涉及到内部存货价值中包括的未实现内部销售损益的抵销处理, 在本期连续编制合并财务报表时, 不涉及对其进行处理的问题。但在上期内部购进并形成期末存货的情况下, 在编制合并财务报表进行抵销处理时, 存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销, 直接影响上期合并财务报表中合并净利润金额的减少, 最终影响合并所有者权益变动表中期末未分配利润的金额减少。由于本期编制合并财务报表时是以母公司和子公司本期个别财务报表为基础, 而母公司和子公司个别财务报表中未实现内部销售损益是作为其实现利润的部分包括在其期初未分配利润之中, 因此以母公司个别财务报表期初未分配利润为基础, 加总得出的期初未分配利润的金额, 就可能与上期合并财务报表中的期末未分配利润的金额不一致。上期编制合并财务报表时抵销的内部购进存货中包含的为实现内部销售损益, 也对本期的期初未分配利润产生影响。本期编制合并财务报表时必须在合并母公司期初未分配利润的基础上, 将上期抵销的为实现内部销售损益对本期期初未分配利润的影响予以抵销, 调整本期期初未分配利润的金额。
参考文献
[1]刘汝燮, 宁顺礼, 蒋臣炳.内部交易及其存货抵消方法例释[J].财会研究, 1997 (5) .
[2]顾立恒.浅议集团公司购销存货交易的合并会计报表抵消[J].内蒙古煤炭经济, 2004 (3) .
[3]刘立华, 刘海.谈企业集团存货交易的抵消处理[J].黑龙江金融, 2004 (2) .
存货交易 篇2
一、当期购进商品全部实现对外销售时的抵销处理
例1:假定P公司是S公司的母公司, S公司2×12年向P公司销售商品200 000元, 其销售成本为160 000元, 该商品的销售毛利率为20%。P公司购进的该商品2×12年全部实现对外销售, 其销售收入为250 000元, 销售成本为200 000元 (公司各自的应交税费不会因为合并而改变, 为简化核算, 本文不考虑与购销有关的增值税问题, 并假设公司销售业务均以银行存款结清。由于抵销分录抵销的是报表项目, 故将会计分录中的会计科目替换成对应的报表项目, 以下同) 。
1.购进商品时, P公司的账务处理为:
销售商品时, P公司的账务处理为:
2.销售商品时, S公司的账务处理为:
3.编制合并财务报表时, 首先将母子公司个别财务报表信息相加, 则该笔业务在账面上反映为:
4.编制合并财务报表时, 母子公司作为一个整体, 该业务仅为一个简单的销售业务, 其账务处理为:
5.由上可以看出, “营业成本”多计200 000元, “营业收入”多计200 000元, 因此应编制抵销分录:
二、当期内部购进商品并形成存货情况下的抵销处理
例2:假定P公司是S公司的母公司, S公司2×12年向P公司销售商品200 000元, 其销售成本为160 000元, 该商品的销售毛利率为20%。P公司购进的该商品2×12年全部未实现对外销售而形成期末存货。
1.对于该笔交易, S公司作为独立核算公司的账务处理为:
2.P公司作为独立核算公司的账务处理为:
3.编制合并财务报表时, 首先将母子公司个别财务报表信息相加, 则该笔业务在账面上反映为:
4.编制合并财务报表时, 母子公司作为一个整体, 该笔业务实际上相当于企业内部物资调拨活动, 不需要进行账务处理, 因此应编制抵销分录:
或拆分为:
其基本思想是首先假设当期存货全部对外销售, 即第一笔抵销分录, 然后判断是否存在未对外销售的存货, 若存在, 则抵销期末存货价值中包含的未实现内部销售损益, 即第二笔抵销分录。本例中, 由于全部形成期末存货, 其未实现销售损益为200 000×20%×100%=40 000 (元) 。
如果有30%未对外销售, 则抵销未实现销售损益为200 000×20%×30%=12 000 (元) 。即抵销分录为:
三、连续编制合并财务报表时内部购进商品的抵销处理
连续编制合并财务报表时, 由于对上期内部购进的期末存货价值中包含的未实现内部销售损益进行抵销处理, 直接影响了上期合并财务报表中合并净利润数额的减少, 并最终使合并所有者权益变动表中期末未分配利润的数额减少, 为使本期期初未分配利润与上期期末未分配利润一致, 本期编制合并财务报表时必须调整本期期初未分配利润的金额。
例3:假定P公司是S公司的母公司, S公司2×11年向P公司销售商品200 000元, 其销售成本为160 000元, 该商品的销售毛利率为20%。P公司购进的该商品2×11年全部未实现对外销售而形成期末存货, P公司2×12年仍未实现对外销售。
2×11年末编制抵销分录:
2×12年末编制抵销分录:
例4:假定P公司是S公司的母公司, S公司2×11年向P公司销售商品200 000元, 其销售成本为160 000元, 该商品的销售毛利率为20%。P公司购进的该商品2×11年全部未实现对外销售, 2×12年全部对外销售实现销售收入250 000元。
1.2×11年末编制抵销分录:
2.2×12年P公司销售商品时, 其账务处理为:
3.编制合并报表时, 母子公司作为一个整体, 该笔销售业务的账务处理为:
4.由上可见, “营业成本”多计40 000元, “存货”多计40 000元。因此2×12年末编制抵销分录:
合并为:
本例中, 2012年全部对外销售, 则“营业成本”及“存货”多计的金额为200 000×20%×100%=40 000 (元) , 若2012年对外销售80%, 则“营业成本”及“存货”多计的金额为200 000×20%×80%=32 000 (元) 。此时2×12年末应编制抵销分录:
合并为:
参考文献
[1] .财政部.中级会计实务 (2012) [M].北京:经济科学出版社, 2011.
[2] .中国注册会计师协会.会计[M].北京:中国财政经济出版社, 2011.
[3] .财政部.企业会计准则[M].北京:经济科学出版社, 2006.
存货交易 篇3
[例]2008年1月1日母公司A对其拥有股权90%的子公司B销售存货300万元, 货款已收到, 年末B公司全部形成存货, 未实现对集团外销售, A公司毛利率20%, 2008年末B公司存货可变现净值270万元, A与B公司所得税率均为25%。2009年1月16日子公司B从其母公司A购入存货400万元, 当年年末B公司销售成本为500万元, B公司采用先进先出法, 2009年末B公司存货可变现净值160万元。除此之外, 母子公司未发生其他业务。
一、2008年末的抵销分录
(1) 抵销B公司存货包含的未实现内部销售利润
由于A公司个别报表确认营业收入300万元, 结转营业成本240万元, 确认销售利润60万元;B公司个别报表反映购进存货成本300万元。从集团整体看, 公司内部销售商品形成期末存货, 未实现对集团外销售, 实质上是集团公司内部资产调拔, 既不会实现利润, 也不会增加存货成本。对于购进方B公司期末存货价值300万元中包含的销售方A公司作为利润确认的60万元, 企业会计准则称之为未实现内部销售利润。按会计准则规定, 在期末编制合并财务报表时, 应将A公司确认的营业收入和营业成本以及B公司存货中所包含的未实现内部销售利润予以抵销。
(2) 抵销本期未实现利润对所得税费用的影响
新企业所得税法规定, 除国务院另有规定外, 企业之间不得合并缴纳企业所得税。企业会计准则解释规定, 企业在编制合并财务报表时, 因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在所属纳税主体的计税基础之间产生暂时性差异的, 在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债, 同时调整合并利润表中的所得税费用。对确认的递延所得税资产或递延所得税负债应在未来该商品实现对外销售时再予以转回。
A公司个别报表已将存货卖出, 不做所得税调整。B公司个别报表反映购进存货成本300万元, B公司确认的该项存货计税基础为300万元, 无暂时性差异, 不做所得税调整。在2008年末编制合并报表时, 从集团公司角度看, 合并资产负债表中会计认定存货的账面价值为240万元, 按税法规定确定的计税基础为300万元, 两者之间产生了60万元可抵扣暂时性差异, 应确认可抵扣的暂时性差异对所得税费用影响15万元 (60×25%) 。
(3) 抵销本期计提的存货跌价准备对所得税费用的影响
由于B公司个别会计报表计提存货跌价准备30万元 (存货成本300万元>存货可变现净值270万元) , 但从集团公司整体看, 不需计提存货跌价准备 (存货成本300万元×80%<存货可变现净值270万元) , 应抵销B公司多计提跌价准备30万元。
第二, 抵销B公司计提存货减值准备确认的递延所得税资产
资产减值会计准则规定, 资产的可收回金额低于其账面价值的, 应当将资产的账面价值减记至可收回金额, 减记的金额确认为资产减值损失, 计人当期损益, 同时计提相应的资产减值准备。企业所得税法规定, 在计算应纳税所得额时, 未经核定不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出不得扣除。因此, 合并报表资产、负债账面价值与计税基础之间产生了暂时性差异, 其对所得税费用的影响, 应调整为相关的递延所得税资产与负债。
由于B公司个别资产负债表计提存货跌价准备30万元, 2008年末B公司个别资产负债表存货账面价值270万元 (300-30) , 按税法规定确定B公司的计税基础为300万元, B公司个别资产负债表上因计提减值准备产生了可抵扣暂时性差异30万元, 已按适用税率确认了递延所得税资产。但从集团公司整体看, 计提存货跌价准备0。合并资产负债表存货账面价值及其计税基础均300万元, 未产生可抵扣暂时性差异, 因此编制合并财务报表时, 应对B公司个别资产负债表上确认了的递延所得税资产进行抵销。
二、2009年末的抵销分录
2009年末B公司销售成本为500万元, 由于存货发出采用先进先出法, 所以2008年末存货300万元在2009年实现销售, 2009年购入400万元中有200万元实现销售, 2009年末形成存货为200万元。
(1) 首先将上期抵销的存货价值中包含的未实现内部销售利润等对本期期初未分配利润的影响进行抵销。
第一, 抵销2008年存货在2009年销售
2008年末A公司个别利润表确认了对集团内部B公司销售利润60万元, 但从集团角度, 是未实现内部销售损益不应该确认销售利润。所以应将2008年集团内部存货交易的中存货包含的未实现内部销售利润对2009年期初未分配利润的影响予以抵销。
第二, 抵销2008年末B公司存货中包含的未实现损益对所得税费用的影响
新会计准则规定, 对确认的递延所得税资产或递延所得税负债应在未来该商品实现对外销售时再予以转回。由于B公司2008年末存货300万元在2009年全部实现对外销售, 2009年转回了2008年产生的可抵扣暂时性差异, 因此应转回2008年确认的递延所得税资产15万元 (60×25%) 。
第三, 抵销2008年末B公司计提存货跌价准备对期初未分配利润影响
由于B公司个别会计报表2008年末计提存货跌价准备30万元, 但从集团公司整体看, 不需计提存货跌价准备。B公司2008年末个别资产负债表存货与个别利润表未分配利润分别虚减30万元, 致使B公司2009年期初存货成本与未分配利润分别虚减30万元, 应抵销上期末B公司计提存货跌价准备对期初未分配利润影响。
第四, 抵销本期 (2009年) 出售上年 (2008年) 300万元产品存货跌价准备
第五, 抵销2008年末B公司计提存货减值准备确认的递延所得税资产对期初未分配利润影响
B公司2008年末个别资产负债表上因计提减值准备产生了可抵扣暂时性差异30万元, 已按适用税率确认了递延所得税资产7.5万元。但从集团公司整体看, 计提存货跌价准备0, 未产生了可抵扣暂时性差异, 不应确认了递延所得税资产。B公司2008年末个别资产负债表递延所得税资产与个别利润表未分配利润分别虚增7.5万元, 致使B公司2009年期初递延所得税资产与个别利润表未分配利润分别虚增7.5万元。因此抵销上期末B公司计提存货减值准备确认的递延所得税资产对期初未分配利润影响。
新会计准则规定, 对确认的递延所得税资产或递延所得税负债应在未来该商品实现对外销售时再予以转回。由于B公司按单个存货项目计提存货跌价准备, 已销售上年300万元产品存货跌价准备产生的暂时性差异应随之转销。
(2) 对2009年度集团内部存货交易进行抵销处理
第一, 抵销2009年度购入存货实现销售部分
从集团整体角度来看, 其营业收入应是B公司向集团整体外部销售该产品取得的收入, 其营业成本是A公司存货销售成本。因此, 将A公司的营业收入和B公司的营业成本进行抵销。
第二, 抵销2009年购入存货未实现销售部分
由于A公司2009年个别报表确认营业收入200万, 结转营业成本160万元确认销售利润40万;B公司个别报表反映购进存货成本300万元。从集团整体看, 未实现对集团外销售, 应将A公司的营业收入和营业成本以及B公司存货中所包含的未实现内部销售利润予以抵销。
第三, 抵销2009年未实现销售利润对所得税的递延影响
2009年A公司个别报表不做所得税调整。B公司个别报表反映存货账面价值与其计税基础相等, 无暂时性差异, 不做所得税调整。但从集团公司角度来看, 合并资产负债表中会计认定存货的账面价值为160万元与税法确定的计税基础为200万元之间产生了40万元可抵扣暂时性差异, 应确认可抵扣的暂时性差异对所得税费用影响10万元 (40×25%) 。
第四, 抵销2009年末B公司计提的存货跌价准备
由于2009年末B公司计提的存货跌价准备余额40万元 (存货成本200万元>存货可变现净值160万元) , 2009年B公司个别资产负债表新增计提存货跌价准备10万元, 借:资产减值损失10万, 贷:存货跌价准备10万元, 但从集团公司整体看, 不需计提存货跌价准备 (存货成本200万元×80%=存货可变现净值160万元) , 应抵销B公司多计提跌价准备10万元。
第五, 抵销2009年B公司计提存货减值准备确认的递延所得税资产
由于2009年末B公司个别资产负债表累计计提的存货跌价准备余额40万元, 产生了累计可抵扣暂时性差异40万元, 2008年末B公司计提的存货跌价准备余额30万元, 产生了累计可抵扣暂时性差异30万元, 2009年新产生了可抵扣暂时性差异10万元, B公司确认了递延所得税资产, 借:递延所得税资产2.5万元 (10×25%) , 贷:所得税费用2.5万元。但从集团公司整体看, 计提存货跌价准备0。合并资产负债表存货账面价值及其计税基础均160万元, 未产生可抵扣暂时性差异, 因此编制合并财务报表时, 应对B公司个别资产负债表上确认了的递延所得税资产进行抵销。
参考文献
存货交易 篇4
所谓内部交易, 就是指在企业集团内母公司与子公司之间、各子公司之间发生的交易。在一个企业集团内部, 由于生产或产品的相关性, 或是因为企业集团在财务上的综合考量等原因, 往往会在集团内各企业之间相互买卖商品, 即企业集团一个成员出售的商品, 是从该集团的另一个成员处购入的, 或者在一个企业集团中, 有一家企业生产零部件, 由另一家企业负责装配并出售最终产品。
对于内部存货交易事项, 作为销售货物的一方, 一方面要按规定确认产品销售收入 (主营业务收入) 和资产 (银行存款或应收账款) 的增加, 另一方面要将所销售的货物的成本确认为产品销售成本 (主营业务成本) ;而购买商品的一方则要确认一项资产 (存货、固定资产、无形资产) 的增加和另一项资产 (银行存款) 的减少或者负债 (应付账款) 的增加。单纯从交易双方角度来看, 一个企业因为销售了产品而使当期收入增加, 利润增加, 另一企业存货成本增加。但是, 从整个企业集团公司的角度来看, 这种内部存货交易的发生, 并不会使集团总体的资产、负债、收入、费用、和利润增加, 它其实仅仅是集团内部存货地点发生了变动而已。所以, 为了反映一定时期企业集团真实的财务状况和经营成果, 必须在编制合并会计报表时将集团内部发生的存货交易加以抵消。
从编制合并会计报表的角度来讲, 集团内部的存货交易, 常有以下三种类型: (1) 购入的存货已经全部向集团外部单位售出; (2) 购入的存货已经全部未对集团外部单位售出; (3) 购入的存货一部分已经对集团外部售出, 还有一部分没有售出。
上述三种类型的内部存货交易, 无论哪种情形, 在交易发生之时, 企业集团各个相关成员企业都会从自身的角度出发, 以自身独立的会计主体来进行相关的会计核算, 据实反映各自存货的增减、债权债务关系以及销售损益情况, 若有上述 (1) 、 (3) 情形的销售业务时, 就会发生同一笔业务在相关双方都做反应, 从整个企业集团的角度来看, 相当于同一件商品“销售”了两次, 结转了俩次销售收入和销售成本, 这种情况下, 若不加以抵消的话, 势必造成损益账户的重复记录, 不能够反映企业集团真实的财务状况和经营成果。
二、企业集团内部存货交易事项在会计处理上容易产生的问题
1、容易造成合并报表中资产、负债、所有制权益、以及收入、费用和利润的重复确认
因内部存货交易引起的债权债务关系, 使得企业集团内部各公司之间在编制个别会计报表时应收账款和应付账款同时增加, 从而导致企业集团合并会计报表中资产负债虚增, 因而必须加以抵消;同事由于内部销售的存在, 使得集团公司内部企业在编制个别会计报表时, 会体现出当期销售收入和销售成本增加, 合并时若不加以抵消必然使集团整体的损益不真实。因为, 从集团整体来看, 同一商品在账上“流转”了两次, 若不进行抵销势必造成销售成本和销售收入的重复确认;最终导致企业所有制权益不实。
2、操纵企业利润
因内部存货交易引起的未实现内部销售利润, 在该批商品尚未形成对企业集团外部销售时, 从集团公司的角度来看, 这并不是一次真正的销售, 并不会增加集团整体的销售收入和销售成本, 在编制合并会计报表时如不加以抵消则会造成集团公司利润的虚增或虚减。如果是有关财务人员有意为之, 则属于操纵企业利润的行为。
3、转移定价、粉饰财务状况
在现实生活中, 母子公司关系密切, 有时母公司为了谋求财务利益, 而较多地进行内部交易, 通过内部交易掩盖不良资产的真实水平与利润的真实性, 制造资产泡沫与陷阱, 以不公平价格进行相关交易, 通过内部交易进行转移定价、粉饰财务状况, 不正当的内部交易违背公开、公平与公正的市场原则, 必然会损害公司及其他利益相关者的合法权益
从现实经济运作情况看, 内部交易的确产生了一些较好的效果, 但也暴露出一些隐患, 有待进一步消除。内部交易既可能是合法交易, 也可能是不当交易甚至违法交易。内部交易具有两重性:一方面, 内部交易可以为集团带来范围经济, 降低经营成本, 增加利润, 改进风险管理的效率, 更有效地管理资本和债务;另一方面, 内部交易可能导致风险传递, 使得经营中发生的困难更加复杂化。随着集团组织结构的复杂化, 内部交易可能变得规模庞大, 不仅监管当局难以了解其风险, 就连集团总部也可能难以掌握。内幕交易是指企业集团以非正常交易、虚构内部交易甚至虚设子公司与其展开交易等违法手段以达到获得非法利益、逃避债务和税收管理及外汇管制等非法目 的的交易活动。内幕交易的主要特征就是违法的内部交易或关联交易。在金融控股公司内部极易发生内幕交易, 出现损害投资者和消费者利益的现象, 并给金融控股公司在集团层面的管理和金融监管带来很大困难。从法律角度来看, 违法的内部交易与关联交易可统称为内幕交易, 即内幕交易的重要特征在于其法律规定, 内幕交易往往属于违法行为。内幕交易与内部交易或关联交易如影相随, 很难界定。
三、如何正确处理企业集团内部存货交易事项
由于内部存货交易会导致企业集团公司资产、负债、所有制权益、以及收入、费用和利润的重复确认, 所以在编制合并会计报表时要将企业集团内部发生的内部销售收入与内部销售成本加以抵消。其具体处理又应当区别不同情况而定:
1、购入的存货已经全部向集团外销售的抵消处理
在企业集团内部购销商品并且全部实现对外销售的情况下, 内部销售损益通过对外销售得以实现。由于在内部交易过程中相关双方已经确认了销售活动, 相应的增加了各自的销售成本、销售收入以及对方存货的增加业务, 从整个企业集团来看, 等于两次确认了同一笔销售业务, 其中第一次销售记录的销售成本是真实的, 销售收入业务其实没有真正实现 (其价值应该是在存货成本的基础上加上未实现的内部销售利润得来) 则不应确认, 所以要加以抵消, 而第二次销售亦即对外销售时记录的销售收入是已经真正实现了的销售收入, 但第二次确认的销售成本则不真实, 所以应加以抵消。具体处理过程如下:
【例】某企业集团内部M公司 (母公司) 将600件商品销售给Z公司 (子公司) , 销售价格每件200元, 该商品的生产成本为每件160元;同一年内, Z公司将该批商品全部销售给集团外企业W公司, 销售价格为每件300元。
该项交易发生时, M公司个别利润表中会体现主营业务收入增加了120000元, 主营业务成本为96000元, 主营业务利润实现了24000元;在子公司Z公司的个别利润表中, 有主营业务收入180000元, 有主营业务成本120000元, 主营业务利润为60000元。
因该批产品对外销售时, 从整个集团来讲, 其销售成本只能是一个, 即存货初始成本96000元, 而经过内部交易后再对集团外部销售时, 其所结转的销售成本因为内部交易的影响, 在存货初始成本96000元的基础上又加上了内部未实现的销售利润24000元构成了120000元的销售成本, 因而在确认集团公司销售收入和销售成本时, 应当将内部未实现的销售收入120000和销售成本120000予以抵销, 编制的抵消分录为:借: 主营业务收入120000;贷:主营业务成本120000。
2、购入的存货全部未向集团外销售的抵消处理
在内部交易中购进的存货全部未实现对外销售的情况下, 购销双方在编制个别会计报表时分别按照内部交易价格确认了销售收入和销售成本, 同时购进企业相应地增加了存货成本, 并且其存货成本亦即内部销售存货的价款。由于这笔内部销售收入与内部销售成本之间的差额, 也就是销售企业的销售利润从整个企业集团公司的角度来看, 则属于未实现的内部利润。这部分未实现的内部利润在购买企业已经作为存货成本的一个组成部分计入存货的成本, 因此, 在编制合并会计报表时, 应将存货价值中包含的这笔未实现的内部销售利润加以抵消。
【例】某企业集团内部M公司 (母公司) 将600件商品销售给Z公司 (子公司) , 销售价格每件200元, 该商品的生产成本为每件160元。期末, Z公司尚未对该批商品对外进行销售。
该项交易发生时, M公司个别利润表中会体现主营业务收入增加了120000元, 主营业务成本为96000元, 主营业务利润实现了24000元;在子公司Z公司的个别会计报表中存货成本增加了120000元, 在编制合并会计报表时, 应当将内部未实现的销售收入120000和虚增的存货成本 (内部销售利润24000元) 加以抵消, 编制的抵消分录为:借:主营业务收入120000 (内部销售收入) ;贷:主营业务成本96000 (母公司存货成本) ; 贷:存货24000 (内部销售利润) 。
3、购入的存货部分实现对集团外销售
在企业集团内部购销商品并且部分实现对外销售的情况下, 内部销售损益通过对外销售得以部分实现。
这种情况下可以将内部销售过程分成两个部分来看待, 已经实现对集团外部销售的部分和尚未对外销售的部分。已经实现对外销售的部分, 应当视同购进的该批商品全部实现对集团外部进行了销售, 则应参照上述 (1) 的情况进行相应的抵消处理, 将对内销售的“主营业务收入”和对外销售的“主营业务成本”等项目进行抵销;未实现对外销售的部分则形成期末存货, 这部分存货价值中包含的未实现内部销售利润应该同销售收入和销售成本的差额进行抵销。借记“主营业务收入”项目, 贷记“主营业务成本”项目, 按照实现对外销售的比例确定当期期末存货价值中包含的未实现内部销售损益的金额, 借记或贷记“存货”项目。
【例】某企业集团内部M公司 (母公司) 将600件商品销售给Z公司 (子公司) , 销售价格每件200元, 该商品的生产成本为每件160元。当月, Z公司对外销售了该批商品中的400件, 销售价格为300元。
该项交易发生时, 可以将Z公司购进的该批商品分成两个部分:对于已经实现对外销售的400件, 应将Z公司的主营业务成本80000元 (200Х400) 与M公司的主营业务收入80000元 (200Х400) 进行抵销;对于尚未对外销售的200件商品, 应将其存货价值中包含的未实现销售利润8000元 { (600Х200- 600Х160) ÷600Х200} 以及主营业务成本32000元 (160Х200) , 与主营业务收入40000元 (200Х200) 进行抵销。编制的抵消分录为:借:主营业务收入 ( 80000+40000) 120000;贷:主营业务成本 (80000+32000 ) 112000, 贷:存货: 8000。
参考文献
[1]财政部.企业会计准则指南.经济科学出版社, 2006年第1版