企业会计处理

企业会计处理（精选12篇）

企业会计处理 篇1

《小企业会计准则》基本消除了小企业会计准则与税法的差异, 但是还是存在个别差异, 本文浅议《小企业会计准则》下收入的会计处理及与税务处理异同

一、销售商品收入的会计处理及与税务处理

(一) 收入确认原则:

1.小企业会计准则第五十九条规定, 通常小企业应当在发出商品且收到款或取得收款权利时, 确认销售商品收入。2.确认销售商品收入有两个标志:一是物权的转移, 表现为发出商品;二是收到货款或取得收款权利。

税务处理:企业所得税实施条例第九条规定, 企业应纳税所得额的计算, 以权责发生制为原则, 属于当期的收入, 不论款项是否收取, 均作为当期的收入;不属于当期的收入, 即使款项已经在当期收取, 均不作为当期的收入。

(二) 各种销售方式下销售商品收入确认的时点。

小企业会计准则第十九条规定:1.销售商品采用托收承付方式的, 在办妥托收手续时确认收入。2.销售商品采取预收款方式的, 在发出商品时确认收入。3.销售商品采用分期收款方式的, 在合同约定的收款日期确认收入。4.销售商品需要安装和检验的, 在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单, 可在发出商品时确认收入。5.销售商品采用支付手续费方式委托代销的, 在收到代销清单时确认收入。6.销售商品以旧换新的, 销售的商品作为商品销售处理, 回收的商品作为购进商品处理。7.采取产品分成方式取得的收入, 在分得产品之日按照产品的市场价格或评估价值确定销售商品收入金额。

国税函[2 0 0 8]8 7 5号规定:1.销售商品采用托收承付方式的, 在办妥托收手续时确认收入。2.销售商品采取预收款方式的, 在发出商品时确认收入。3.销售商品需要安装和检验的, 在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单, 可在发出商品时确认收入。4.销售商品采用支付手续费方式委托代销的, 在收到代销清单时确认收入。5.销售商品以旧换新的, 销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入, 回收的商品作为购进商品处理。

(三) 销售商品收入计量。

1. 计量原则:

小企业会计准则第六十条规定:小企业应当按照从购买方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入的金额。销售商品涉及现金折扣的, 应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣应当在实际发生时, 计入当期损益。销售商品涉及商业折扣的, 应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

税务处理:《中华人民共和国所得税法实施条例释义及适用指南》的解释, 企业应当按照购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售货物收入的金额。国税函[2008]875号规定, 商品销售涉及商业折扣的, 应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。销售商品涉及现金折扣的, 应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额, 现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

2、销售退回和销售折让处理:

(1) 会计处理:小企业会计准则第六十一条规定, 小企业已确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的 (不论属于本年度还是以前年度的销售) , 应当在发生时冲减当期销售商品收入。小企业已经确认销售商品收入的售出商品发生的销售折让, 应当在发生时冲减当期销售商品收入。

税务处理:国税函[2 0 0 8]8 7 5号规定, 企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回, 应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

二、提供劳务收入的会计处理和税务处理

(一) 不跨会计年度的劳务:

小企业会计准则第六十三条规定, 同一会计年度内开始并完成的劳务, 应当在提供劳务交易完成且收到款项或取得收款权利时, 确认提供劳务收入。提供劳务收入的金额为从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款。

(二) 跨会计年度的劳务:

小企业会计准则第六十三条规定, 劳务的开始和完成分属不同会计年度的, 应当按照完工进度确认提供劳务收入。年度资产负债表日, 按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计年度累计已确认提供劳务收入后的金额, 确认本年度的提供劳务收入;同时, 按照估计的提供劳务成本总额乘以完工进度扣除以前会计年度累计已确认营业成本后的金额, 结转本年度营业成本。

税务处理:所得税实施条例第二十三条规定, 企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机, 以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等, 持续时间超过12个月的, 按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。国税函[2008]875号规定, 企业在各个纳税期末, 提供劳务交易的结果能够可靠估计的, 应采用完工进度 (完工百分比) 法确认提供劳务收入。企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额, 根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额, 确认为当期劳务收入;同时, 按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额, 结转为当期劳务成本。

小企业确认的除主营业务活动以外的其他日常生产经营活动实现的收入包括:出租固定资产、出租无形资产、销售材料等实现的收入, 归类为提供劳务收入。

企业所得税实施条例第十九条规定, 租金收入, 按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。特许权使用费收入, 按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。

三、销售商品和提供劳务的混合合同或协议的处理

(一) 会计处理:

《小企业会计准则》规定, 小企业与其他企业签订的合同或协议包含销售商品和提供劳务时, 销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的, 应当将销售商品的部分作为销售商品处理, 将提供劳务的部分作为提供劳务处理。销售商品部分和提供劳务部分不能够区分, 或虽能区分但不能够单独计量的, 应当作为销售商品处理

(二) 税务处理:

增值税暂行条例实施细则第五条规定, 一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务, 为混合销售行为。除本细则第六条的规定外, 从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为, 视为销售货物, 应当缴纳增值税;其他单位和个人的混合销售行为, 视为销售非增值税应税劳务, 不缴纳增值税。增值税暂行条例实施细则第六条规定, 纳税人的下列混合销售行为, 应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额, 并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税, 非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税;未分别核算的, 由主管税务机关核定其货物的销售额: (1) 销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为; (2) 财政部、国家税务总局规定的其他情形。

四、视同销售的会计处理与税务处理

(一) 会计处理:

《小企业会计准则》规定, 小企业以自产产品用于利润分配、以自产产品发给职工, 以及通过非货币性资产交换取得的长期股权投资等应做销售处理。例如, 小企业会计准则第二十三条规定, 通过非货币性资产交换取得的长期股权投资, 应当按照换出非货币性资产的评估价值和相关税费作为成本进行计量。

(二) 税务处理:

企业所得税实施条例第二十五条规定, 企业发生非货币性资产交换, 以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的, 应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务, 但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

五、其他收益的会计处理与税务处理

(一) 营业外收入的范围及内涵, (1) 非流动资产处置净收益, (2) 政府补助 (3) 捐赠收益 (不再计入资本公积) , (4) 违约金收益, (5) 盘盈收益。小企业的所有资产出现了实存大于账存的情况, 包括材料、产成品、商品、现金、固定资产等溢余。6) 汇兑收益 (不是冲减财务费用, 税法作其他收入) , (7) 出租包装物和商品 (固定资产除外) 的租金收入, (8) 逾期未退包装物押金收益, (9) 确实无法偿付的应付款项 (不再计入资本公积第47条小企业确实无法偿付的应付款项, 应当计入营业外收入。 (10) 已作坏账损失处理后又收回的应收款项, 小企业在日常生产经营中发生的应收款项如果符合规定的条件, 可以作为坏账损失计入当期营业外支出。如果以后期间, 小企业又收回了全部或部分该笔已核销坏账损失的应收款项, 仍应当作为小企业的资产进行入账, 计入营业外收入。 (11) 小企业按照规定实行企业所得税、增值税、消费税、营业税等先征后返的, 应当在实际收到返还的企业所得税、增值税 (不含出口退税) 、消费税、营业税时, 计入营业外收入。

(二) 税务处理

企业所得税法第六条规定, 企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入, 为收入总额。包括: (1) 销售货物收入; (2) 提供劳务收入; (3) 转让财产收入; (4) 股息、红利等权益性投资收益; (5) 利息收入; (6) 租金收入; (7) 特许权使用费收入; (8) 接受捐赠收入; (9) 其他收入。企业所得税实施条例第二十二条规定, 其他收入, 包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。企业取得的各类财政性资金, 除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外, 均应计入企业当年收入总额。

摘要：虽然《小企业会计准则》基本消除了小企业会计准则与税法的差异, 但是还是存在个别差异, 通过对比分析《小企业会计准则》下收入的会计处理及与税务处理异同, 便以更好执行《小企业会计准则》, 降低税务风险。

关键词：小企业会计准则,收入会计处理,税务处理

参考文献

[1]财政部.《小企业会计准则》.立信会计出版社, 2012

[2]中华会计网校《小企业会计准则·实务操作指南》.2011

企业会计处理 篇2

1.销售行为。企业采取购买货品就赠送实物(“买即赠”、“满就送”)等方式进行销售，是为了扩大份额、增加销量，费用一般在“销售成本”科目进行账务处理。

2.广告宣传。企业向待发展的、非固定的客户对象赠送纪念品，是为了提升形象、扩大影响力，费用一般在“广告宣传费”科目进行账务处理。

3.公关交流。企业在公关活动过程中，向单位或个人赠送纪念品，是为了便于业务谈判、对外来往、公关接待等，费用一般在“业务招待费”科目进行账务处理。

4.无偿捐赠。企业的无偿赠送行为(公益性捐赠、救济性捐赠和其他捐赠)，是为了履行社会责任，而不是为了利润，费用一般在“营业外支出”科目进行账务处理。

三、企业礼品赠送个人所得税的会计处理

(一)理论处理

1.销售行为。关于赠送的礼品，会计上不做礼品销售处理。如果作为销售费用，就允许据实税前扣除，如果商品和礼品同时开在一张发票上，礼品不征收增值税，否则作为视同销售，礼品就要征收增值税。

例1：某商场五一购物节，甲顾客购商品满10 000元，可以得到电饭煲一台，商品含税价格为10 000元，购进成本为9 000元，电饭煲含税价格为200元/台，购进成本为180元/台。商场不对赠品开具发票。

会计处理如下：

借：银行存款 10 000

销售费用 29.06

贷：主营业务收入 8 547.01

应交税费——应交增值税(销项税额)1 482.05

借：主营业务成本 180

主营业务成本 9 000

贷：库存商品——电饭煲 180

库存商品——商品 9 000

需注意的是：甲顾客受赠的电饭煲，是企业在向个人销售商品的同时送的赠品，不征收个人所得税。

2.广告宣传。企业单独赠送给客户的纪念品，无论是购入的还是自制的，视同销售货物，都要按成本价和应交税费记入“销售费用”或“管理费用”科目。

例2：南昌某乳业公司(一般纳税人)在母亲节期间，为树立品牌形象，开展了赠送奶粉活动，活动期间共赠送奶粉6 000箱，每箱市场价格为105元，实际成本60元，另支付广告费4 500元。

(1)结转成本：

借：销售费用 471 600

贷：库存商品 360 000

应交税费——应交增值税(销项税额)107 100

银行存款 4 500

(2)计提个人所得税：借：其他应收款 94 320

贷：应交税费——应交个人所得税 94 320

3.公关交流。企业将购入或自产的货物作为礼品用于公关交流，依对个人礼品所得‚按照“其他所得”适用20%的税率缴纳个人所得税。

例3：某企业将自制的饮品赠送他人，不含税成本价为6 000元，成本利润率为10%。

(1)结转成本：

借：管理费用——业务招待费 7 722

贷：其他业务收入 6 600

应交税费——应交增值税(销项税额)1 122

借：其他业务支出 6 000

贷：库存商品 6 000

(2)计提个人所得税：

借：其他应收款 1 544.4

贷：应交税费——应交个人所得税 1 544.4

4.无偿捐赠。

例4：南昌某电脑企业为奖励贫困高考考生，将价值5 850元的电脑赠送给这些贫困学子.会计处理如下：

(1)结转成本：

借：营业外支出 5 850

贷：库存商品 5 000

应交税费——应交增值税(销项税额)850

(2)计提个人所得税：

借：其他应收款 1 170

贷：应交税费——应交个人所得税 1 170

(二)实际操作

在实际工作中，礼品的个人所得税，往往不可能向礼品拥有者收取，故代缴的个税实际上还是由赠送礼品的单位承担，礼品的价值也就成为税后所得。会计处理也就随同赠送礼品本身所记入的会计科目入账。

1.若是将宣传用的礼品记入了“销售费用”科目，那么代扣的税款也同样记入“销售费用”科目。上述例2的会计处理就变成：

(1)结转成本：

借：销售费用——广告业务宣传费 471 600

贷：库存商品 360 000

应交税费——应交增值税(销项税额)107 100

银行存款 4 500

(2)计提个人所得税：

借：销售费用——业务宣传费 94 320

贷：应交税费——应交个人所得税 94 320

2.若是用于公关交际所赠的礼品记入“管理费用”科目，那么代扣的税款也同样记入“管理费用”科目，上述例3的会计处理就变成：

(1)结转成本：

借：管理费用 7 722

贷：其他业务收入 6 600

应交税费——应交增值税(销项税额)1 122

借：其他业务支出 6 000

贷：库存商品 6 000

(2)计提个人所得税：

借：管理费用 1 544.4

贷：应交税费——应交个人所得税 1 544.4

3.若是无偿捐赠的礼品记入“营业外支出”科目，那么代扣的税款也同样记入“营业外支出”科目。上述例4的会计处理就变成：

(1)结转成本：

借：营业外支出 5 850

贷：库存商品 5 000

应交税费——应交增值税(销项税额)850

(2)计提个人所得税：

借：营业外支出 1 170

贷：应交税费——应交个人所得税 1 170

(三)会计理论与实践操作存在差异的影响

当前，不管是主动申报的代扣缴的个人所得税，还是补充申报的个人所得税，一直都将税款记入“销售费用”、“管理费用”或“营业外支出”科目，会计理论与实践操作的差异也就体现在能否税前扣除上。国家相关部门并未进行明确规定，有一定的争议，希望相关部门早日完善相应的法律法规。

附件

1、财政部 国家税务总局关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知

财税[2011]50号

2011.6.9 各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、地方税务局、西藏、宁夏、青海省（自治区）国家税务局，新疆生产建设兵团财务局：

根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例有关规定，现对企业和单位（包括企业、事业单位、社会团体、个人独资企业、合伙企业和个体工商户等，以下简称企业）在营销活动中以折扣折让、赠品、抽奖等方式，向个人赠送现金、消费券、物品、服务等（以下简称礼品）有关个人所得税问题通知如下：

一、企业在销售商品（产品）和提供服务过程中向个人赠送礼品，属于下列情形之一的，不征收个人所得税： 1.企业通过价格折扣、折让方式向个人销售商品（产品）和提供服务；

2.企业在向个人销售商品（产品）和提供服务的同时给予赠品，如通信企业对个人购买手机赠话费、入网费，或者购话费赠手机等；

3.企业对累积消费达到一定额度的个人按消费积分反馈礼品。

二、企业向个人赠送礼品，属于下列情形之一的，取得该项所得的个人应依法缴纳个人所得税，税款由赠送礼品的企业代扣代缴：

1.企业在业务宣传、广告等活动中，随机向本单位以外的个人赠送礼品，对个人取得的礼品所得，按照“其他所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。

2.企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品，对个人取得的礼品所得，按照“其他所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。

3.企业对累积消费达到一定额度的顾客，给予额外抽奖机会，个人的获奖所得，按照“偶然所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。

三、企业赠送的礼品是自产产品（服务）的，按该产品（服务）的市场销售价格确定个人的应税所得；是外购商品（服务）的，按该商品（服务）的实际购置价格确定个人的应税所得。

四、本通知自发布之日起执行。

《国家税务总局关于个人所得税有关问题的批复》（国税函[2000]57号）、《国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的批复》（国税函[2002]629号）第二条同时废止。

国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知

国税函[2008]828号

2008.10.9 各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局：

根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条规定，现就企业处置资产的所得税处理问题通知如下：

一、企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。

（一）将资产用于生产、制造、加工另一产品；

（二）改变资产形状、结构或性能；

（三）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）；

（四）将资产在总机构及其分支机构之间转移；

（五）上述两种或两种以上情形的混合；

（六）其他不改变资产所有权属的用途。

二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。

（一）用于市场推广或销售；

（二）用于交际应酬；

（三）用于职工奖励或福利；

（四）用于股息分配；

（五）用于对外捐赠；

（六）其他改变资产所有权属的用途。

三、企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。

四、本通知自2008年1月1日起执行。对2008年1月1日以前发生的处置资产，2008年1月1日以后尚未进行税务处理的，按本通知规定执行。

在企业经营过程中，或多或少的会发生一些向新老客户赠送礼品，或通过折扣折让、赠品、抽奖、买一赠一等方式，有条件地向顾客赠送消费券、物品和服务等活动。那么，这些无偿赠送给相关人员和顾客的礼品，企业该如何进行会计与税收处理？赠送礼品企业在会计与税收上有哪些异同？笔者结合财政部、国家税务总局发布《关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》（财税[2011]50号）文件，就企业赠送礼品会计与税收处理异同点作一些分析，以帮助企业单位规避税收风险。

赠送礼品的会计处理

赠送礼品在企业经营活动中属于非现金资产，按其来源可分为自制、外购、受赠等情况，礼品获利者既有单位也有个人，取得手段既有有偿取得也有无偿取得，取得方式主要包括折扣折让、赠品、抽奖、买一赠一等，有条件地向顾客赠送消费券、物品和服务等。对某一企业而言，有可能对外赠送礼品，也有可能接受外单位赠品。

《企业会计准则——基本准则》第五章第二十七条明确规定，损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。对外赠送礼品虽引起企业的库存商品等资产流出事项，但并不符合《企业会计准则第14号——收入》中销售收入确认的五个条件，企业不会因为赠送礼品而增加现金流量，也不会增加企业的利润。因此，在会计核算上一般不作销售处理，而按成本予以转账。相应的，赠送礼品资产也是企业非日常活动产生的经济利益的流出，该项支出一般在“营业外支出”科目核算，或者计入“销售费用”、“管理费用”等。即不管税法如何界定，会计处理都作为企业的支出在当年会计利润中扣除。

赠送礼品的税收处理

企业对外赠送礼品，主要涉及增值税、营业税、企业所得税、个人所得税等，不同的税种税收处理原则不尽相同。

一、增值税

增值税法规定，对企业将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。按照上述企业对外赠送礼品的方式，其中，以折扣折让方式销售货物是企业促销业务中常用的方法之一，其处理原则是：折扣销售（会计上称之为商业折扣），同一张发票上分别注明的，可以按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。销售折扣（会计上称之为现金折扣），不能从销售额中扣除。销售折让，可以从销售额中扣除。

不在同一张发票上分别注明的商业折扣或现金折扣，其折扣额不得从销售额中扣除计征增值税。对于赠品、抽奖、买一赠

一、购物送消费券、积分送礼品等在增值税征免问题上，笔者认为其处理原则应按照单位或者个体工商户“将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人”作视同销售货物处理。

二、企业所得税

所得税法规定，对企业将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。同时还规定，内部处置资产不视同销售确认收入，资产移送他人按视同销售确认收入，主要包括：用于市场推广或销售，用于交际应酬，用于职工奖励或福利，用于股息分配，用于对外捐赠，其他改变资产所有权属的用途等。而对于商业折扣，按照扣除商业折扣后的金额确，定销售商品收入金额；现金折扣，按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除；销售折让，已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入；以买一赠一方式组合销售本企业商品，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号），企业赠送礼品时，一要视同销售确定收入；二要根据赠送礼品的不同性质确定扣除限额：如果是企业在业务宣传、广告等活动中向客户赠送礼品，则按照广告费和业务宣传费的规定扣除；如果企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向客户赠送礼品，则按照交际应酬费规定扣除；如果赠送礼品属于上述情形之外的，与本企业业务无关的则按照非广告性赞助支出，不得扣除。

三、个人所得税

财税[2011]50号文件规定了企业向个人赠送礼品须代扣代缴个人所得税的三种情形：

（一）企业在业务宣传、广告等活动中，随机向本单位以外的个人赠送礼品，对个人取得的礼品所得，按照“其他所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。

（二）企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品，对个人取得的礼品所得，按照“其他所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。

（三）企业对累积消费达到一定额度的顾客，给予额外抽奖机会，个人的获奖所得，按照“偶然所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。

同时，还规定了企业向个人赠送礼品不征个人所得税的三种情形：

（一）企业通过价格折扣、折让方式向个人销售商品（产品）和提供服务。

（二）企业在向个人销售商品（产品）和提供服务的同时给予赠品，如通信企业对个人购买手机赠话费、入网费，或者购话费赠手机等。

（三）企业对累积消费达到一定额度的个人按消费积分反馈礼品。

案例

一、促销赠送方式

企业为了拓展业务，常把货物作为宣传品、纪念品、样品等单独赠送给客户，带有一定的促销目的。会计实务中其货物无论是购入还是自制取得，赠送领用时均按成本价和应交税费计入“销售费用”或“管理费用”。增值税、企业所得税则作视同销售处理。

例：沿海某豆奶粉制品有限公司（一般纳税人）在儿童节期间，为推广企业品牌形象，向市区4岁以下儿童开展赠送奶制品活动。共赠送豆奶粉制品5000箱，每箱市场价格为100元，实际成本60元。并经广告公司形象制作，支付广告费5000元。由于上述赠品是为宣传企业 形象而发生的一种广告宣传支出，涉及增值税、企业所得税、个人所得税等。会计处理如下：

借：销售费用——广告业务宣传费 390000

贷：库存商品

300000

应交税费——应交增值税（销项税额）85000

银行存款

5000

根据《企业所得税法》规定，一方面以货物作广告视同销售，调整营业收入和营业成本，应调增应纳税所得额20万元[5000×（100－60）÷10000].另一方面对企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，按照不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予所得税前扣除；超过部分，准予在以后纳税结转扣除。如果当年销售（营业）收入（含视同销售收入50万元）为2000万元，当年发生广告费和业务宣传费支出100万元（包括上述39万元），则准予税前扣除的此项费用为100万元（100＜2000×15%=300）。

根据财税[2011]50号文件规定，对个人取得的礼品所得，按照“其他所得”适用20%的税率缴纳个人所得税，税款由赠送礼品的企业代扣代缴。

二、买一赠一方式

如买空调赠送微波炉，这是商家除打折销售外最常用的销售方式。对于赠品，在会计上不做销售处理，作为销售费用允许税前据实扣除；增值税如果卖品和赠品同开一张发票则赠品部分不征税，否则要视同销售予以征税。

例：某商场卖空调赠送微波炉，顾客张某购空调一台，不含税价格为3000元/台，购进成本为2600元/台，送微波炉一台，不含税价格为200元/台，购进成本为180元/台。在销售时，商场只就空调开具发票，增值税销项税额为（3000＋200）×17%=544（元）。在所得税上，赠品不按视同销售处理，200元微波炉价款不缴纳所得税，而是将3000元分解为空调收入=3000×3000÷（3000+200）=2812.5（元），微波炉收入=3000×200÷（3000+200）=187.5（元），对应两种产品的成本则可以据实扣除。张某受赠的微波炉属于企业在向个人销售商品（产品）和提供服务的同时给予的赠品，不征个人所得税。会计处理如下：

借：银行存款

3510

销售费用——促销费

贷：主营业务收入

3000

应交税费——应交增值税（销项税额）

544

借：主营业务成本

2600

主营业务成本

180

贷：库存商品——空调

2600

库存商品——微波炉

180

三、交际应酬方式

企业将购入或自产的货物作为礼品用于交际应酬，依照企业会计制度规定在会计上不作销售处理，但是按照上述增值税、企业所得税的规定，应视同销售确定销售收入。对购入的货物赠送他人时，应视同销售确定销售收入；对自产的货物赠送他人，应按照同类货物的对外销售价格确定销售收入，如没有同类货物的对外销售价格，应按照成本加利润组成计税价格计算销售收入。对个人取得的礼品所得，应按照“其他所得”适用20%的税率缴纳个人所得税。

例：某企业将外购菊花饮品作为礼品赠送他人，不含税成本价为5000元，成本利润率为10%.会计处理如下：

借：管理费用——业务招待费

5850

贷：其他业务收入

5000

应交税费——应交增值税

850（5000×17%）

借：其他业务支出

5000

贷：库存商品

5000

借：其他应收款

1187

贷：应交税费——应交个人所得税

1187（5935×20%）

如果企业为个人负担税款，会计处理如下：

借：营业外支出

1187

贷：应交税费——应交个人所得税

1187

风险提示

根据《企业财务通则》第四十七条规定，投资者、经营者及其他职工履行本企业职务或者以企业名义开展业务所得的收入，包括销售收入以及对方给予的销售折扣、折让、佣金、回扣、手续费、劳务费、提成、返利、进场费、业务奖励等收入，全部属于企业。也就是说，对于投资者、经营者及其他职工履行本企业职务或者以企业名义开展业务所取得的其他企业单位赠送的礼品应当作为企业资产进行相关会计和税收处理，应引起企业单位和相关个人的注意。

企业合并会计处理方法研究 篇3

购买法是将企业合并视为一家企业购买另一家企业或几家企业的行为，它是处理企业合并的主要会计方法之一，是将企业合并视同购买一般资产来处理。合并方在对合并业务进行会计处理时，将合并视为购买目标公司的净资产或股权，同时承担企业的债务，购买法就是要求并购企业在并购日，将并企业的资产、负债，按评估后的公允价值记入并购企业在并购方的资产和负债，并购或成交价格超过所确认的被企业可辨认净资产公务价格的差额列商誉，在以后各分摊，计入损益或将其冲减所有者权益。

(一)并购生效日的确定

确定合并日是进行合并账务处理的前提，也是确定并购企业利润表的关键。这实际上就是确定并购日所支付给被并方的各项目的公允价值.但由于在实际工作中，并购并一次性完成的，也不一定是在通常情况下的“钱货两清”交易。所以，应以不是哪一时点作为确定”“公允价值”的基准日就显得十分重要.它是确定资产评估价值和并购成本的时间依據，是进行并购账务处理的基础。为此，在美国和英国的有关会计准则中对并购日的确定方法作了规定。

在美国，APB NO.16明确提出：收购日就是收购生效日，在通常情况下，指收购方收到资产的同时放弃其它资产或发行证券的日期，然而，为了方便起见，参与收购的各方可以将收购开始日与收购完成日之间的某一会计期间的期间指定为收购生效日，所谓收购生效日通常是出于采用购买法进行会计处理的日期。

从英美的规定看，它们在此问题上存在一定的分歧，美国的规定主要从并购交易的具体方式上认定，即相关的资产和负债等何时发生转移。英国则主要从并购的实质——取得控制权为目的进行认定。

《企业会计准则第20号——企业合并》规定，购买日是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。购买企业应当于购买日将购买成本分摊到取得的被购企业的各项可辨认资产、负债和符合确认标准的或有负债。购买企业在企业合并中取得的各项资产负债按购买日的公允价值全额确认。购买成本超出购买企业所占资产负债公允价值净值的差额，应作为商誉并在购买日确认为一项资产，如差额为贷方，应重新评估被购企业可辨认资产、负债和或有负债的辨认和计量，以及购买成本的计量，重新评估后，依然存在的贷方差额应确认为当期收益。

(二)评估确定所获得可辨认资产和负担负债的公允价值

在购买法下，一个重要的要求是在并购时，对所获得并购公司可辨认资产和承担的负债按收购日的公允价值反映，且这也是确定并购商誉的一个重要因素。

采用公允价值反映的目的就是为被并购公司的资产和经营成果建立一个现实的起点。而被并公司财务报表中反映的帐面价值与该目的不具有直接相关性。因为被并公司资产、负债的帐面价值不是源自报告主体的交易；从购买法的观点来看，它们实际反映的是二手资本的原始成本。采用公允价值试图公平地处理并购交易，以说明并购方花费了多少和从所支付的代价中得到多少。因此，必须分析所获得资产和所承担的公允价值，以了解它们值得并购公司支付多少。

何为“可辨认”的资产和负债，英国1985年公司法指出“所谓可辨认的资产和负债是指那些可独立处置或偿付的项目，在处置或偿付时不需要处置该主体的经营，且是被收购主体在收购日所存在的”为了较准确地评估被并企业可辨认资产和负债公允价值，应从以下方面考虑：

1.确定可辨认资产和负债项目

首先，应当检查被并企业的确帐面记录是否正确，帐实是否相符，并核实债权债务，实物资产项目的盘盈盘亏，可直接增加或减少被并企业的所有者权益，确实不能收回的债权可冲销备抵坏帐帐户，如已无备坏帐帐户可资冲抵，应减少被并企业的所有者权益。

其次，要分析被并企业的“待摊费用”，“预提费用”以及“递延资产”等项目。由于企业并购与企业破产清算有所不同，待摊费用和递延资产的若干项目可能与并购企业以后的一段经营期有关。凡与以后经营活动有关的仍应保留在原来的帐户上，作为被并企业的一项资产，如预付的财产保险费、职工保险费、固定资产装修等。“预提费用”也是如此，对以后不必支付的部分可增加其所有者权益，如预提的固定资产修理费；而尚需支付的部分则继续保留如预提费用等。

最后，还要考虑被并购企业在并购过程中所支付的费用，如员工的工资、福利费支出，设备修理费等。

2.评估可辨认资产和负债的公允价值

为了较准确、公平地反映被并企业资产、负债的价值，通常要聘请独立的专业评估机构或会计师事务所进行评估，以评估出的公允价值作为并购价格的依据和基础。由于企业资产和负债的具体类别不同，因而，必须考虑具体的情况，采用不同的方法确定其公允价值。如，有价证券按当时的可变现净值确定；应收帐款及应收票据将来收取的数额用合适的利率计算出现值。如属必要，也可减去估计的坏帐损失或催收成本，存货按其存在的形态分别确定等。只有不同情况不同方法对待，才能合理确定其公允价值。

(三)并购成本的计算

并购成本就是并购方为并购所付出的代价，也就是并购交易价格，并购交易价格应以被并购企业可辨认资产和负债的公允价值为基础，同时考虑各种因素，经并购双方谈判确定。并购方在支付价款时，可支现金，支付其它资产项目或有价证券的公允价值以及在并购过程中发生的费用等。这里最关键的是确定“公允价值”因为并购交易不象一般的商品交易，其交易价格可通过公开的市场予以确定。为了较准确地反映并购交易的价格，体现这种特殊交易的“交换价值”就是必须借助于公允价值。

由于并购所支付的资产类型不同，因而必须考虑具体情况采用不同的方法确定公允价值。

若支付的是现金，可按其实际支付确定，但若即若离支付日在并购生效日前后，则应考虑时间价值。

证券的公允价值应根据并购日该证券的市场价格。为了消除证券价格短期波动性影响，这一价格通常可取购买日之前一段时间内的平均价格。若某项证券无公开市价，则只有通过估计，在估计时应考虑该证券的未来现金流量贴现，类似证券的价值，价格盈余比率，产生的红利和预期可比较证券的成长率及其它任何产生重大影响的因素；对可转换优先股还要考虑可转换权利的价值。一般认为，转换的可能性越大，其公运价值就越接近其转换权到期时的公允价值。

其它货币性项目，根据所支付的金额为其公允价值，但必须考虑预期支付或收到的数额及时间性；对长期项目，应考虑贴现值。非货币性项目，主要根据其市价、重置成本等。

(四)并购商誉及其处理

目前，合并商誉的处理方法存在诸多不一致，归纳起来有以下几种：

1.记录为一项资产，然后在估计使用受命期内，通过损益帐户摊销。

2.记录为一项资产，然后在估计使用寿命期内摊销，其摊销额抵销储备帐户。

3.在收购日直接从储备帐户消除——立即注销法。

4.除非有证据表明商誉的价值永久性减值，否则，无限期地保留在借方帐户中。

5.在收购期内作一次性记作费用。

6.记录为一项资产，以后有规则地对其内在商誉进行重估价，确定其减损额。但按照国际惯例，企业合并过程中所产生的负商誉记作递延资产处理，合并企业中所确认的商誉价值应无形资产帐户予以登记，并在规定年限内分期 摊销。

7.列作所有者权益的一个减项。

二、权益结合法及其会计问题

权益结合法又称权益联营法，是负债合并的企业采取增发股票的形式，以换取被并企业原有股票并予以注销的合并方法，它是由两个或两个以上的会计主体对一个联合后的企业集团公司的经营活动，实施联合控制的经济行为。它将企业合并视为参与合并企业所有者权益的结合，参与合并的企业共同管理合并企业权益共享，风险共担。在权益结合法下，权益继续存在，以前的会计基础保持不变，只需对资产、负债、收入和费用，按账面价值相加，构成新实体的资产和负债，并调整股东权益，不存在商誉问题。

(一)权益结合法的适用条件

从目前的会计规范看，权益结合法的使用已越来越受到限制，为了防止滥用此法，许多国家和地区在立法和会计准则上都严格规定了其独特的使用范围。美国会计准则委员会发布的16号意见书中，对权益结合法的应用条件作了以下12项具体规定：

1.参与合并各方是自治的，即在合并计划订立前的两年内，一方不是另一方的子公司或分部。

2.参与合并各方独立于他方，即从合并开始到完成的期间内相互持有对方发行在外的有表决权的普通股不超过10％，除非所持有的股份是用来交换为执行合并计划而发行的股份，同时，不能被其他任何公司拥有全部或多数股权。

3.合并应在一次性交易中完成，或在计划订立后一年内完成。

4.该交易的实质是交换股票，即并购方支付方式主要是交换股权。至少要替换90％的普通股来交换其它参与合并的公司在合并计划完成日“几乎全部的”外发有表决权普通股。

5.每一參与合并的公司必须基本上保持有表决权普通股的同等股权。即任何参与合并的公司在收购日开始前两年，或在收购日完成日之间不得通过企图影响合并的股票交易、退回、发行及分派等行为来改变这些股权。

6.在交换股票的并购中，并购后每一普通股股东的权益比率应保持不变没有任何溢价产生。

7.并购不得剥夺或限制并购各方股东的股票权。

8.并购必须在计划完成日之内完成不允许对证券发行或其它

回报作出保证。

9.参与合并的各方在并购完成后或在并购协议中不允许直接或间接地回购或退回普通股以影响并购。

10.被并企业不能作出针对并购前企业股东利益的财务安排，如再三并购中通过股票发行的担保，这实际上是否认了权益证券的交换。

11.被并企业在两年内不得出售并购公司的重要资产，但不包括清除重复设备或减少多余的生产能力。

12.10％规则。(除上面提到10％的数量标准外，10％规则在实务中还用于判断某交易是否违反这一数量标准，在5中要求不得回购有表决权的普通股超过合并时所发行股票的10％，在4中要求公司间相互投资不能超过10％

以上通过对参与合并企业的性质(1—2条)，并购方式(3—8条)，未预计到的事后交易事项(9—12条)的规定，根本目的就在于尽量堵住权益集合法的条件可能存在的漏洞，避免对权益结合法的滥用。

(二)权益结合法应注意的问题

1.权益的消除

在权益结合法下，当采用发行股票进行合并时，将被并企业的资产和负债按其帐面价值记帐所有者权益不变，但应按合并企业发行的股票价值入帐，这就需要调整和消除被并企业的原有所有者权益。对收购来说，投资成本通常是按控股公司实际合并时所发行股票的名义价值及其它支付项目记录的。但有关的资产和负债进行合并时，必须消除子公司的股本和反映在控股公司资产负债表上的对子公司的投资。

当投资成本小于子公司股本的名义价值时，这两个项目对抵后，在合并资产负债表的股东权益中剩下一个贷项，一般将它作为资本储备。

当投资成本大于子公司股本的名义价值时，则回出现一个借项，若出现借项利用某种方式在合并储备中消除，通常首先与最有限制性的储备项目抵消。

2.并购费用的处理

在权益结合法下，并购费用一般是作为发行费用， 从并购公司的股票市场溢价帐户中消除。然而，还有一些费用与发行费用无关，则不能采用这一方法，而是将它们作为合并期间的损益处理，通常记入“非常项目”。

3.会计期间不一致的处理

在并购中，若编制合并报存在会计期间不一致的问题，在权益结合法下，由于合并报表要追溯既往重新表述，这使得这一问题更为突出，且更难解决。

就控股公司的会计期间来说，要真实反映集团公司财务报表，就要求子公司采用的会计期间与它的母公司一致而不是正好相反。在通常情况下，母公司能改变自己的会计参考日期，但这仅仅对未来可以作到，而不能溯及既往。因此，必是在控股公司每一个有关的资产负债表日为子公司编制财务报表。

三、两种方法的比较

购买法和权益结合法各有利弊，从准则指定的角度看，这两种会计政策的利弊应从合并业绩计量、并购决策优化和收益操纵防范三个视角进行分析。

就合并业绩计量而言，购买法明显优于权益结合法。购买法能显著地提高企业合并会计处理和财务报告的透明性。并且，购买法在价值交换基础上对企业合并进行记录，能够向投资者提供一个公司购买另一个公司所支付价格的全部信息，从而让投资者对投资项目的后续业绩进行有意义的评价，而采用权益结合法则不能提供类似的信息。就是说，购买法以公允价值为新的计价基础，在报表上对被购买的资产和负债价值变动以及合并中产生的商誉进行确认和摊销，在合并业绩的计量上实现了投入（表现为全部购买价格）与产出（表现为合并日后实现的利润）的对称性配比。而在权益结合法下，投入与产出的配比具有明显的不对称性，合并业绩往往被夸大。

从并购决策优化的角度看，购买法有助于增强企业管理层的受托责任感，迫使他们在作出并购决策时，以股东价值最大化为首要标准对购买价进行审慎权衡，防止他们出于私利或为了追求自我价值的实现而从事“价值毁灭式”的并购行为。这是因为，购买法要求企业对合并的全部初始成本（表现为全部购买价格）进行全面反映，如果企业管理层不惜代价进行非理性并购，在个别报表或合并报表中就会出现巨额的商誉。而对巨额商誉进行摊销或计提减值准备将大幅降低企业对外报告的利润。利润的下降不仅将影响企业管理层的分红或股票期权价值，而且可能引发股票价格大幅下跌，甚至导致股东逼迫管理层辞职。

在收益操纵方面，购买法与权益结合法均存在明显的缺陷。利用购买法操纵收益主要表现为三种方式：一是利用公允价值确定或资产减值计提固有的自由裁量权，蓄意低估被购买方的资产或高估其负债，以便为合并后报告较高的盈利创造空间；二是以拟采用协同效应举措（如压缩经营规模，调整业务结构，精简机构人员等）为借口，蓄意高估重组准备，并在合并后秘密转回或用于冲减经营费用。此外，采用权益结合法时，由于无需对合并另一方的净资产和相关资产及资产进行重新计价，合并后，通过出售另一方已增值但却未在账面上体现的资产即可瞬间实现经营收益或非经营收益（如处置长期资产），同样也会夸大合并效益。

可见，购买法和权益结合法都不是完美无缺的会计政策。也就是说，企业合并主体有独立主体和关联主体之分。选择购买法和权益结合法的逻辑基础应当以企业合并主体之间的相互关系为标准。对于“同一控制”下的企业合并，采用权益法反映，而对于“非同一控制”下的企业合并，除非无法辨认购买方，否则应当以购买法反映。这构成了我国企业合并会计处理的逻辑框架。

参考文献：

［1］ 汪祥耀等著，国际会计准则与财务报告准则：研究与比较［M］.上海：立信会计出版社，2004年3月.

［2］财政部会计司组织翻译，国际财务报告准则.2004［M］.北京：中国财政经济出版社，2005年7月.

［3］李明辉，论企业合并会计政策选择［J］.财经理论与实践，2006（3）.

［4］黄世忠，陈箭深，张象至，王肖健，企业合并会计的经济后果分析――兼论我国会计准则体系中计量属性的整合［J］.会计研究，2004（8）

企业会计处理 篇4

一、购买法

购买法假设企业合并交易是在独立的主体之间进行的公平交易,交易价格公允地反映了被购买方的价值。根据历史成本原则,需要用购买价格来计量购入企业的价值。购入的各项资产和负债(包括合并前未在被购买方账上确认的项目)都按各自的公允价值进行确认,交易价格与公允价值的差额确认为商誉。而购买方自身的资产和负债与购买交易无关,所以无需做任何调整。购买法的会计处理主要包括以下几个问题:

(一)认定购买方。

采用购买法进行会计处理,首先要确定购买方。购买方是指在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方。认定购买方的一个关键标准是取得控制权。合并中一方取得了另一方半数以上有表决权股份的,除非有明确证据表明不形成控制,一般认为取得另一方半数以上表决权股份的一方为购买方。有时即便一个并购方未获得其他并购方一半以上的表决权,但按照实质重于形式原则,它也仍有可能被认为是购买方。

(二)确定购买日。

购买日是购买方获得被购买方控制权的日期,即企业合并交易进行过程中,发生控制权转移的日期。企业进行会计处理,首先必须计算在购买日购买方所支付的成本,确定被购买方企业资产和负债的公允价值。所以确定购买日就显得至关重要。判断购买日的至关重要的标准就是判断被并购企业的控制权是否转移。一般认为同时符合了以下条件即可认为实现了控制权的转移,形成购买日:(1)企业合并合同或协议获股东大会等内部权力机构通过;(2)按照规定,合并事项需要经过国家有关主管部门审批的,已获得相关部门的批准;(3)参与合并各方已办理了必要的财产权交接手续;(4)购买方已支付了购买价款的大部分(一般应超过50%),并且有能力支付剩余款项;(5)购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政策,并享有相应的收益和风险。

应特别注意的是分次实现企业合并购买日的确定。企业合并涉及一次以上交换交易的,例如通过分阶段取得股份最终实现合并,企业应于每一交易日确认对被投资企业的各单项投资。“交易日”是指合并方或购买方在自身的账簿和报表中确认对被投资单位投资的日期。分步实现的企业合并中,购买日是指按照有关标准判断购买方最终取得对被购买企业控制权的日期。其具体判断原则和参考依据与通过单项交易实现的企业合并相同。

(三)确定企业合并成本。

购买成本是指购买方在交易日为换取被购方的控制权而放弃的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值,以及合并过程中所发生的各项归属于企业合并直接相关的费用合计金额。如果企业合并涉及一次以上的交换交易,购买成本是购买方于每一交易日确认对被购买方的各单项投资的成本合计数。与企业合并直接相关的费用,包括支付给为实现合并而聘请的会计师、法律顾问、评估师和其他咨询人员的业务费用。

一般管理费用,包括保持并购部门的费用,以及其他不能直接计入所核算的企业合并交易的费用,不应包括在购买成本中,而应在发生的当期确认为费用。发行债券及其他筹措资金所产生的费用,无论所筹措资金是否用于企业合并,应作为负债初始计量的减项,不应包括在购买成本中。发行权益性证券所产生的费用,无论所筹措资金是否用于企业合并,应抵减权益项目,不应包括在购买成本之中。

(四)可辨认资产的确认与计量。

购买法要求,在购买日,购买方从被购买方取得的各项可辨认资产和负债,当其相关的未来经济利益很可能流入或包含经济利益的资源很可能流出购买方企业,在购买日应单独确认为购买方的一项资产或负债,并以其公允价值计量。

(五)商誉或负商誉的确认。

当企业合并时,企业的合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产的公允价值份额之间的差额,确认为商誉或负商誉。

(六)期末合并利润的计算。

购买法的前提是把合并视同一项购买交易,因此在会计处理原则上类似于核算购买其他资产的原则。购买法认为,合并日前被购企业的利润与购买企业无关,与新实体无关。在合并当期期末,计算新实体利润时,被购企业由于是合并日(购买日)才被买入新实体,所以合并前的利润不能被并入。只有合并日后被购企业的利润才能并入新实体的利润之中。

二、权益结合法

权益结合法认为当一家企业完全以其普通股去交换另一家企业几乎全部的普通股时,其实质不是购买交易,而是参与合并的企业的股东联合控制了他们全部的或实际上是全部的净资产和经营,以达到继续共同分担合并后主体的风险和利益。因此,任何一方都不能认定为购买方。

由于股权联合是参与合并企业的股东之间的交易行为,在交易中参与合并的企业本身并不参与交易。因此,从企业的角度看,没有任何有实质影响的经济事件发生。既然在合并交易中不涉及任何资产和负债的流入和流出,而且企业本身不直接参与股权交易,合并后存续的企业就可以视为是参与合并各企业的延续,即不影响持续经营假设。因此,无需确认交易价格和新的会计计量基础,合并前各企业的资产负债只需按照账面价值简单延续到合并后存续的企业报表中。权益结合法不同于购买法,没有购买行为的发生,所以其账务处理具有以下特点:

(一)参与合并的各企业资产、负债按其原来的账面价值入账,而不以参与合并企业净资产的公允价值入账。权益结合法的企业合并不是一种购买行为,也就不存在购买价格,没有产生新的计价基础,因而参与合并的企业的净资产便不宜以合并时的公允市价入账,而应以原来的账面价值入账。

(二)合并时所发生的费用,作为管理费用或冲减资本公积处理。因为资产仍按账面价值记账,其不能增加资产的价值,故不能作为并购成本的一部分,而应在合并时作为管理费用或冲减资本公积。与企业合并直接相关的费用和一般管理费用,在发生的当期确认为管理费用。发行债券及其他筹措资金或发行权益性证券所产生的费用与购买法的处理相同,计入债券成本或冲减股票溢价。

(三)所有者权益中的股本、资本公积并不是按被并企业的股本(或实收资本)、资本公积的账面数额记账,而是按并购企业换出股票的面值和股票溢价发行收入记账。但是,被并企业的留存收益则按其账面价值直接加计到主并企业的留存收益中,因为既为股东的联合,则不论合并发生在会计年度的哪个时点,参与合并企业整个年度的损益要全部包括在合并后企业的收益中,因此,参与合并企业整个年度的留存收益都应转入合并后企业的留存收益中。

(四)被并企业的会计方法与主并企业的会计方法不一致,应追溯调整,以保持合并后企业会计方法的一致性。

(五)并购商誉的产生。采用权益结合法时,企业合并不是一种购买行为,也就不存在购买价格超过净资产公允价值的数额,因而不会产生并购商誉

(六)合并前利润的处理。权益结合法认为企业合并只是简单的企业联合,合并后存续的企业可以视为是参与合并各企业的延续,合并前各企业的资产负债只需按照账面价值简单延续到合并后存续的企业报表中,则合并方在编制合并日的合并利润表时,应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润

三、购买法和权益结合法的差异比较

(一)具体会计处理的差异比较。

购买法和权益结合法虽说都是企业合并的会计处理方法,但是因为其经济实质不同,所以其会计处理有很大的不同(见下表)。

(二)报告业绩的差异比较。

尽管购买法和权益结合法一般不影响企业对外报告的现金流量,但它们对资产负债表和利润表以及相关财务指标的影响却是显而易见的。

1.对资产负债表的影响。

购买法下是按资产的公允价值将被合并企业的资产并入合并报表中,而权益结合法下是按资产的账面价值将被合并企业的资产并入合并报表中。

通常情况下,资产的公允价值会大于其账面价值,这就使得购买法下的资产价值高于权益结合法。另外,由于购买法下可能确认商誉,也会导致购买法下的资产价值高于权

益结合法。

2.对合并当期损益表的影响。

购买法下合并前被合并介业的收益作为购买成本的组成部分,而权益结合法则直接将这部分收益纳入合并会计报表。因此,只要被合并企业合并前有收益,权益结合法下合并后的收益必然大于购买法下报表中的收益。

3.对合并以后各期损益表的影响。

由于购买法下资产的价值比权益结合法下资产的价值高,而这些资产在合并后会由于计提折旧、分摊等原因转化为成本和费用,因此购买法合并以后的利润小于权益结合法。另一方面,权益结合法按账面价值计价,而账面价值通常又低于公允价值,这表明这些资产存在未实现的价值,因此,合并企业可以通过出售这些资产以增加合并后的利润。

4.对财务指标的影响。

权益结合法下,利润较高,股东权益较低,净资产收益率(ROE)和每股盈利(EPS)通常也较高。而在购买法下,利润较低,股东权益较高,净资产收益率和每股盈利一般也较低。如果出现负商誉或公允价值低于账面价值,则结果正好相反。此外,反映偿债能力的指标如资产负债率、流动比率在购买法下往往优于权益结合法,主要原因是被并企业的负债评估后的价值与账面价值的差异往往不大,但资产的评估往往高于账面价值。

企业会计处理 篇5

2010-08-21 来源:中国会计网

作者:李建军

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最近几年我国大中城市改造力度加大，根据城市规划的要求，许多企业将厂房、机器设备等固定资产，从城市中心部分或整体搬迁，各级政府对搬迁企业也给予了补偿。但对搬迁过程中收到政府搬迁补偿、拆除旧固定资产、重建固定资产折旧的计提等经济行为，执行新企业会计准则和新企业所得税法的企业应如何进行会计处理和税务处理？本文拟对此进行分析。

一、收到政府搬迁补偿

（一）会计处理

根据《企业会计准则第16号—政府补助》的规定，政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。企业在收到政府搬迁补偿款时首先要区分政府补助和政府资本性投入，对于政府补助，又分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。与收益相关的政府补助，用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关费用的期间，计入当期损益（营业外收入—政府补偿收入）；用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，直接计入当期损益。

对于政府作为企业所有者投入的资本性投入，应按照《企业会计准则—应用指南》的规定，在专项应付款核算，待工程项目完工形成长期资产的部分，借记“专项应付款”，贷记“资本公积—资本溢价”，对未形成长期资产的部分，借记“在建工程”等科目，拨款结余需返还的，借记“专项应付款”，贷记“银行存款”。

根据《企业会计准则解释第3号》第四条规定，对于企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理，即参照上述规定先作为政府资本性投入处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应作为政府补助，自专项应付款转入递延收益，并按照《企业会计准则第16号—政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的，应作为国家资本性投入，计入“资本公积”科目。

因此，企业因搬迁收到的政府补偿时，应首先分析是否适用于《企业会计准则解释第3号》的规定，判断是否属于因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益而进行搬迁收到政府补偿，即是否因公共利益而搬迁，如是可参照《企业会计准则解释第3号》规定处理。

（二）税务处理

根据新企业所得税法及其实施条例，搬迁补偿款不属于税法所列举的“免税收入”范畴，搬迁补偿款应是新企业所得税法第六条规定的补贴收入（其他收入的形式之一）；新企业所得税法第七条规定财政拨款为免税收入。根据《企业会计准则—应用指南》规定，财政拨款为政府补助的形式之一，但与企业所得税法实施条例中规定财政拨款定义不同，应用指南中的财政拨款定义为： 财政拨款是政府无偿拨付给企业的资金，通常在拨款时明确规定了资金用途。而所得税实施条例中的财政拨款定义为：财政拨款是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。所以一般企业收到的财政拨款并不享有免税优惠，为纳税收入，但有具体规定的除外。

根据《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号文）规定，企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额；企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。上述企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除）或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地使用权转让收入。

对于上述两种情况，如果政府搬迁补助适用《企业会计准则解释第3号》第4条规定的，企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额计入资本公积的，该资本公积额为永久性差异，应在计入资本公积的纳税进行纳税调增。

需要注意的是，企业没有搬迁规划的，收到搬迁补偿款的当年就要并入应纳税所得额申报纳税。企业有搬迁规划并符合相应条件的，搬迁补偿款可以在规划搬迁次年起递延5年，超过5年的在第6年要将余额并入应纳税所得额申报纳税。企业实际搬迁规划期间不足5年的，则在完成搬迁活动的当年将余额并入应纳税所得额申报纳税。

二、拆除旧固定资产

（一）会计处理

根据《企业会计准则第4号—固定资产》规定，企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益，即通过“固定资产清理”科目进行会计核算，并将固定资产清理的余额转入“营业外支出”（营业外收入）科目。

（二）税务处理

新企业所得税法规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。上述损失包括企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。所以固定资产的处置损失在经主管税务机关审批后可以在税前列支。

三、重建固定资产折旧的计提

（一）会计处理

涉及政府补助的重建固定资产在计提折旧的同时，需要同时借记“递延收益”科目，贷记与折旧同等金额“营业外收入—政府补助收入”科目。

（二）税务处理

根据国税函[2009]118号文的规定，企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除；企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。所以使用政府补助形成的固定资产按现行所得税法计提的折旧可以在税前列支，而从递延收入转入营业外收入的政府补助收入，为免税收入，应作为永久性差异进行纳税调减。担任企业会计顾问的实践经验

2010-08-19 来源:中国会计网

作者:毛兴国

参与讨论：会计社区

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简介： 在我们温州地区,许多已经上规模的民营企业,资本的原始积累阶段虽然已经完成,但草根出身的企业主们由于文化基础薄弱,现代管理经验缺乏,企业的经营方式和内部管理仍然比较落后,特别是在财务管理和会计核算方面,账目不清,家底不明,急需进行规范完善,于是纷纷开始借助外脑来帮助、完善自己,会计师事务所中的注册会计师们逐渐成为他们的聘请对象,我们的会计顾问、会计咨询服务业务开始初露头角。

一、财务会计顾问服务内容和开展情况

2005年开始，我们陆续为20多户企业担任财务会计顾问，服务的客户除主要在本地外还远涉广东、上海、四川、武汉、河南等地。提供服务的主要对象是企业的主要负责人和财务会计人员。提供服务的内容主要可归纳为以下几方面工作：

1、指导企业负责人合理组织管理财务会计工作。目前不少民营企业所有权和经营权没有分离，企业王们直接参与管理，但缺乏必备的财务会计知识，对逐步规模化、集团化以后的企业如何组织会计核算、如何进行财务控制心中无数，急需聘请专家帮助指导筹划。

如我市一家以家属成员组成的民营企业，母公司注册登记在武汉国家高新技术开发区，由于业务需要同时又在湖南、山东等地开设了七家子公司和分公司，对这些公司如何组织核算和管理他们一筹莫展。我们接受委托后，先去实地进行了调查了解，然后组织他们召开研讨会，提出我们的解决方案。通过会议沟通协调，结合母公司、各地子公司实际以及老板们的经营特色，很快就确定了系统的实施方案。最后设置财会机构，配备财会人员，工作很快就有序展开了。现在我们除了接受电话和网上咨询外，每年去武汉总部两趟，一是和企业负责人进行沟通交流，提供一些现代企业经营管理信息，引导他们改变经营理念，逐步适应市场经济变化的需要；二是现场了解并和财会人员进行交流沟通，帮助他们逐步完善会计核算系统，使财务会计工作能更好地为内部管理提供服务。通过努力，我们还和企业的主要负责人成了好朋友，成了长期合作伙伴，并接受了部分其他审计业务。另有一家本地的顾问企业，由于管理需要对分公司和车间进行放权并单独业绩考核，财会机构原有的会计核算无法满足这种管理放权的要求，企业老板非常着急。我们经了解后，建议企业拆分会计主体，将原来只设一个账套核算的公司，按车间、分公司拆分为五个会计主体，开设了五个独立核算的账套，并且在各个车间和分公司都配备了会计、出纳。

企业的资金、销售和纳税等事项由总部统一管理，物资采购和成本管理由各核算单位自行控制。每月各核算单位独立编制会计报表后由总部合并对外报送，较好地解决了分块核算，统一对外，权责清楚，效率提高的目的。项目运行半年以来，车间和分公司的负责人积极性非常高，各部门的经营业绩不断提高，而总部老总的感觉是，企业整体效益在逐月提高，而日常管理却越来越轻松。他们深有感触地说，要想理顺会计核算系统，提高企业管理水平，会计顾问不可不请。

2.指导会计人员规范会计核算。不少企业外聘会计顾问的直接原因，是由于本单位的财务会计人员工作经历短，业务能力和工作经验不足，所以指导会计人员完整准确地开展会计核算，是担任会计顾问的主要任务。如去年下半年我们接受委托的一个顾问单位，由于原王办会计调离去杭州工作，临时将原助理会计提升为业务王办，为了避免会计业务处理出现差错，在与我们签订委托协议时，特别强调我们必须每月对会计编制的凭证进行复核。担任顾问后，我们在第一次复核凭证时就发现了不少差错。如该企业由于业务扩展后厂房不够，于去年十一月份并购了隔壁一家工厂的厂房，会计根据购买发票直接将860万元的购房支出列为固定资产的房屋建筑物项目，我们经过核对评估报告后发现，其中土地使用权价值达608万元，于是我们立即建议企业将这部分土地使用权调整为无形资产项目，这样每年可避免由于会计处理差错而多交的房产税5.11万元。又如去年我们到上海的一家单位咨询，在检查会计凭证时，发现该单位原材料入库凭证和供货发票的间隔时间差距很大，6月份的入库单和8月份的购货发票放在一起，在8月份入账时借原材料、货应付账款。由于目前大量的物资采购一般都是原材料供货在前，增值税专用发票在支付款项时才提供，而且数量大时间间隔较长，采用标准的红字冲销法难以适用，但企业的会计人员业务水平低，不知道该做如何处理。原来的这种会计处理方法明显存在着物资管理账物不符现象，经到仓库等实地了解，该企业的存货管理确实长期账实不符，虽曾多次组织清理但始终无法彻底解决。针对上述倩况，我们从调整会计核算的源头着手，按照规范会计处理原则并结合企业实际设计了全套的解决方案，理顺了会计核算和物流管理的同步关系，企业物资管理很快就实现了账账相符、账实相符的要求，还较好地完善了应付账款、应交税金等账户的核算。

3.帮助企业做好税收筹划。精明的企业老板慕名到会计师事务所聘请会计顾问，其中不少人的主要目的是为了节省税收成本，规避涉税风险。不少民营企业经营规模不断扩大，但财务管理和会计核算仍然延续着企业发展初期家庭作坊式的管理模式，与现代企业管理的要求严重缺位，而且对外提供的会计信息不完整、不真实，税收成本和涉税风险都很高。随着我国会计法规和税收法规的不断完善，计税标准和征管方式更加透明规范，会计准则的许多确认、计量原则已经成为计算税收的直接标准，会计核算资料已经成为计算税收的法定依据。要做好企业的纳税管理和税收筹划，必须要从事前规划经营方式和事后规范会计核算这些基础入手，注册会计师理所当然成为担任咨询顾问的首选人物。在担任许多企业会计顾问期间，我们受理了大量涉税事项的业务咨询，无论大事或小事我们都认认真真恪尽职守，努力引导企业从调整生产经营方式和加强内部管理出发，从规范会计核算的每一个环节着手，不走捷 5 径，不存侥幸心理，踏踏实实地开展工作。我们服务的理念是，指导企业在税法规定许可的范围内合理安排生产经营活动，帮助企业规范会计核算，逐步实现企业账目清楚，纳税申报准确，税款缴纳及时，最大限度地规避涉税风险；同时努力帮助企业减轻税收负担，实现企业的直接利益和间接利益双丰收。

4.帮助企业协调股东利益。许多民营企业由于公司内部治理机制不规范，股东大会、董事会、监事会“三会合一”的现象普遍存在，权力与责任之间的制衡机制缺失，股东之间经常发生利益摩擦，有些单位的会计顾问委托就是从协助调解股东利益开始的。

如我们提供服务的一个客户，他们共有八位股东组成一个团队，分别在本地和四川、广东等地设有六家公司。这些公司一般只由个别股东负责经营，其中一家公司还是由外聘专职经理负责经营。我们接受委托的任务就是指导企业监事会开展工作，协助企业监事会开展对经理人的业绩考核。每年公司财务决算完成后，我们就和监事会成员一起到企业所在地，现场了解实际生产经营倩况，检查会计核算的实际运行，对财务信息进行分析复核，对股东提出的某些事项开展专门调查，最后帮助企业召开股东大会，现场解答股东们提出的财务问题，公布企业当年的经营成果和财务状况，最后编制利润分配方案，经股东大会通过后实施分配。在这种委托中，我们的会计顾问充当着“娘舅”的角色，客观公正地处理好股东之间的利益关系。

此外，我们会计顾问的服务内容还涉及帮助培训会计人员；帮助完善内控制度；企业投资、企业重组过程中的政策法规解答；《公司法》和公司管理法规相关内容的咨询等。

二、如何当好会计顾问

1、要当好企业的会计顾问，执业人员必须具备德才兼备的个人素质。企业聘请顾问人员，大部分都是冲着某个事务所或某个注册会计师来的，他们对人的素质要求非常苛刻，事务所的形象和注册会计师个人的道德品质以及它们在职业界的口碑非常重要。会计顾问是以自己的知识智慧和长期积累的经验帮助别人的，而且服务者本身就是服务的一部分，提供服务时客户就在服务现场，服务者和客户要进行直接接触，这就要求我们的顾问人员在咨询服务过程中，要始终保持独立、客观、公正的职业形象；要严格为客户保守商业秘密；要以系统的专业理论知识和丰富的实践经验为指导；要善于和客户交流沟通；要和客户的主要负责人员保持良好的人际关系。咨询服务还不同于审计业务，在整个服务过程中顾问人员必须处处急客户所急，想客户所想，想方设法解决他们想要解决的问题，要通过我们的指导和筹划，使他们的管理水平能有一个质的提高。只有这样，他们所付的咨询费才会物有所值，而且企业还能从聘请会计顾问的过程中取得直接和间接效益，实现“四两拨千斤”的功效。

只有这样，我们的会计顾问才会得到企业和社会的认可，我们的客户才会越做越多。

2.接受会计顾问委托业务也必须要与审计业务一样签订规范的业务约定书，明确好双方的权利和义务，特别是服务时间的安排，一定要具体明确。本地客户我们每月必须到企业一次，现场了解并当面接受咨询，日常碰到的零星疑难问题一般在网络或电话中交流沟通，较大的系统性事项，只要属于约定的业务范围，我们一般都及时安排时间到企业现场咨询解答，努力做到使企业有问必答，有求必应。

企业会计处理 篇6

一、所得税会计准则的特点

所得税核算方法是资产负债表债务法。在对企业所得税的会计进行处理时，旧的会计准则制度比较宽松，在应付税款法与纳税影响会计法之间，允许企业对这两种方法进行选择。应付税款法在时间性的差异对所得税的影响金额方面不确认，在旧的制度中，当期应交的所得税就是当期所得税费用；纳税影响会计法，就是对所得税的影响金额的时间性差异能够确认，这种方法是通过当期应交所得税和时间性差异对所得税影响金额的合计，这就是当期所得税费用。但在新的准则采用的是资产负债表债务法，该方法是基于资产负债表进行核算，在这种方法下，根据税法的规定计算对应纳税所得额的核算，在资产负债表债务法中，根据资产和负债的账面价值与其计税基础的差额来确定递延所得税资产和递延所得税负债。

在新的所得税会计准则中有暂时性差异，暂时性差异是指资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额。由于暂时性差异使得企业的资产和负债逐步形成，在确认暂时性差异的条件的下，对相关的递延所得税负债进行确认，或者是对递延所得税资产进行确认。

所得税会计中的资产负债表债务法。在确认递延所得税资产时，当资产的账面价值小于课税基础或者负债的账面价值大于课税基础时产生可抵扣暂时性差异来确认；在确认递延所得税负债时，当资产的账面价值大于课税基础或者负债的账面价值小于课税基础时产生应纳税暂时性差异来确认。前者适合在新准则中的核算，用抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额来确认递延所得税资产。

二、新所得税准则与旧所得税准则的差异

新所得税准则与旧所得税准则差异主要表现在会计处理方法的差异方面。以税法为依据的是所得税计算的应纳税所得额，而以依据会计标准计算为依据的是会计利润，应纳税所得额和会计利润由于所依据的税法和会计标准不同就会产生差异性，旧所得税准则是以收入费用观为基础，其差异包括了两方面，即永久性差异和时间性差异。在新所得税准则中，是以资产负债观为基础，并且主要是以暂时性差异为主。在所得税会计处理方法上，新旧制度的差异主要表现在一是核算对象的不同。新制度中采用资产负债表债务法在进行所得税会计核算时暂时性差异，暂时性差异侧重的是从资产和负债角度分析会计利润和应税所得之间的差异，主要是在某个时点上的差异，强调的是差异的内容和原因。而旧制度中采用损益表债务法，其对象是时间性差异，时间性差异侧重的是从收入和费用角度分析会计利润和应税所得之间的差异，主要是在某个期间内的差异，强调的是差异的形成以及差异的转回。二是在“递延税款”的理解上有所不同。资产负债表债务法就是对其对象，也就是将暂时性差异确认为一项递延所得税资产或递延所得税负债，对于“递延税款”的含义是一种延伸与拓展；而损益表债务法是将其对象，也就是时间性差异，由于时间性差异反映的是收入和费用在本期发生的差额，此时确认的递延所得税资产或负债应是本期的影响额。三是在收益上的理解不同。损益表债务法是通过对会计收益中所有收入和费用的计算，来确定其对所得税的影响，而资产负债表法的收益观中所得税费用依据当期应交所得税和递延所得税资产或负债的期末、期初相比加以确定。前者的计算程序比较复杂，相比较之下，后者的方式会更适合。

三、新所得税准则的意义及对企业所得税会计处理的影响

新所得税准则为企业提供全面的会计信息。新所得税准则的资产负债表债务法以暂时性差异为对象，对其进行处理以及对所有时间性差异的处理，这就为企业提供更多的对决策信息。对我国的企业兼并、重组、资产评估核算等业务都会有所帮助，特别是新所得税准则中的资产债表债务法才能够反映出这些方面的暂时性差异。该文原载于中国社会科学院文献信息中心主办的《环球市场信息导报》杂志http：//www.ems86.com总第528期2013年第47期-----转载须注名来源资产负债表债务法中的递延所得税负债能够表示企业未来应付的债务，能够真实准确的反映企业的财务状况，为企业提供全面的会计信息。

新所得税准则促进了我国会计制度的国际化进程。资产负债表债务法是一个更为科学、规范的方法，且这种方法的实用性强，在计算程序上也比较简单，这一方法能提高会计信息的可比性，在国际上，这种准则被广泛的应用，因此，我国为适应国际资本市场的需要，就要将我国的会计准则与国际会计惯例充分协调。

企业在执行新所得税准则时对业务的首次处理。企业首先要进行比较，这种比较主要是在首次执行日资产负债表中的所有资产、负债账面价值与按税法规定计算计税基础中进行的比较，通过以折旧方法和残值率与税法规定不一致的固定资产和没有实际发生的预计负债等项目为基础，分别计算出应纳税的暂时性差异和可抵扣的暂时性差异。以此计算出递延所税资产和递延所得税负债的金额。

企业对应用资产负债表债务法进行会计处理。公司在应用资产取得或负债产生时，对于存在差异的，就按照公司适应的所得税计算该差异对未来纳税的影响，并根据公司适应的所得税计算该差异对未来纳税的影响，以此确认相应的递延所得税资产。

三、新所得税会计处理方法推行的建议

逐步推广应用新方法会计准则的发展水平应与其所处会计环境相契合。我国企业的现实情况与制定国际会计准则所处的会计环境不同，无论是从市场监管、企业内部业绩评价与激励，还是从企业利益相关者的角度来看，利润指标都是比其他指标更为重要的标准。在这种情况下，新准则规定一律采用国际通行的资产负债表债务法进行所得税会计处理，难免会导致企业缺乏采用新准则的动力。因此需要相关部门调整考核企业业绩的标准，如对公司的上市和停、退市等市场监管条件，逐步改变过度依靠收益指标的做法，适当加大长期盈利能力指标的比重，在外部环境上配合新准则的推行。可考虑借鉴英、法、德、日的双轨制办法，明确所得税会计方法的过渡处理原则，同时采用损益表和资产负债表债务法两种处理方法，并选择其中一种方法作为基准方法，待条件具备时，再全部改为资产负债表债务法。

优化企业财务系统企业应优化改造与管理相关的计算机系统，建立未来现金流量折现模型数据库、公允价值数据库，拓展与税务相关的信息系统，为纳税筹划提供依据。要加强全面预算管理，特别是编制长期预算、现金流量预算，构成健全而细化的预算体系，减少资产减值计量的成本。根据新会计准则的要求，无论是对资产的划分，还是对资产未来现金流量的预计，都需要全面预算管理作强有力的支撑。

强化内部会计控制新会计准则原则导向的特点给企业留下了较多的主观判断的空间，为慎重起见，应进一步强化企业内部会计控制，可考虑由内部审计委员会或者独立董事对相关业务的处理出具专门的意见书，增强主观判断的责任，以保证职业判断的科学性和准确性，使投资者能更详细地了解企业的利润构成，同时也有利于降低企业利润的不确定性。

加强相关人员培训新准则规定企业一律采用资产负债表债务法进行所得税会计核算，增大了会计技术难度，提高了对财会人员的技能要求，同时也对税务部门所得税管理及稽查等相关人员提出了更高的要求，税法与会计相协调的难度越来越大。为避免因相关人员水平有限而影响新准则的推行，应积极拓宽企业财会人员和税收征管人员学习渠道，加大培训力度，尽快熟悉和掌握新所得税会计准则的思想和方法，以利于新所得税会计处理方法的逐步推行。

企业合并的会计处理 篇7

1.1 定义

所谓企业合并, 主要是两个单独的企业或者是多个单独的企业合并, 从而形成一个新的企业的交易交换活动。在企业进行交易交换的活动中, 由于合并各方在合并前和合并后最终受一方还是多方进行控制, 所以将企业合并过程按照其控制方的不同分为了两种形式, 同一控制下和非同一控制下。

1.2 企业合并的会计处理

1.2.1 同一控制下的企业合并

在同一控制下的企业合并时, 合并方所取得的被合并方的资产和负债要按照原账面价值进行确认和计量, 在此过程中不产生新的资产和负债。如果合并方所支付的合并对价账面与被合并方所取得的净资产账面价值不符, 那么就要相应的对资本公积和留存收益做适当地调整。

1.2.2 非同一控制下的企业合并

在非同一控制下的企业合并中, 要以购买法对会计处理来核算。其合并过程分为一次交易交换能够完成和多次交易交换能够完成, 其中一次性能够完成合并的, 合并方向被合并方直接支付资产, 同时承担相应的负债;其中是多次才能完成合并的, 其最终是每次交易交换所产生的会计成本累计相加。

1.2.3 企业合并中的各项直接相关费用的会计处理

在同一控制下进行的企业合并中, 合并方为了企业合并其中会产生一系列费用。这些费用的计算分为三种情况, 其一, 合并过程中所发生的审计费、评估费以及法律费等, 这些要在当时就算入当期损益;其二, 在企业合并中发行的债权以及偿还其他的债务, 这些费用应该计入计量金额;其三, 企业在合并中所发行的权益性证券, 这一过程中产生的一系列手续费等, 这些费用应该进行溢价收入或者留存收益。

在非同一控制下所进行的企业合并中, 合并方为了企业合并其中所产生的一系列的费用, 包含审计费、评估费、法律费等, 这些都要计入合并成本中。

1.3 合并财务报表的编制

企业在进行合并的过程中, 对于财务表报的编制有两种, 其一是同一控制下的企业合并财务报表的编制, 其二是非同一控制下的企业合并财务报表的编制。下面分别简单阐述在不同控制下企业合并的财务报表编制。

在同一控制下的企业合并中, 对于财务报表的编制。企业合并后所形成的新的企业建立了母子公司的关系, 其中母公司应该在合并日时对其合并的资产负债表、利润表以及现金流量表进行报表的编制。对于资产负债表的编制, 内容应该包含被合并方的各项资产、负债等, 如果在合并过程中, 遇到合并方和被合并方的会计政策不相同的, 则应该以合并方的会计政策对其进行相关的调整, 其最终的计量以调整后的账面价值为准。对于利润表的编制, 内容应该包含合并过程中合并各方, 从合并初期到合并日之间所产生的一系列的费用, 如收益和亏损等。对于现金流量表的编制, 应该包含合并过程中合并各方, 从合并当期期初至合并日期间所产生的现金流量。

在非同一控制下的企业合并中, 对于财务报表的编制。企业合并后所形成的新的企业建立母子公司的关系, 其母公司在合并日进行报表的编制时, 内容仅仅只包含合并资产的负债表, 不含其他。

2 同一控制下的企业合并的会计处理

2.1 企业合并日的确定

在同一控制下, 企业合并过程中, 合并方取得被合并方的控制权的日期, 该日称之为企业合并日。

企业合并日时, 合并方取得了被合并方的控制权, 所谓控制权的取得, 指的是被合并方的净资产以及生产经营的决策权统一交由合并方, 转移给合并方, 被合并方将净资产和生产经营的决策权转移给合并方, 要满足几个方面的条件:其一, 在企业合并中, 合并合同中的条款内容应该已经通过股东大会;其二, 在企业进行合并过程中, 相关的事项内容应该已经通过国家相关部门的批复;其三, 企业合并的各方办理了相关财产的转移手续;其四, 企业的合并方应该已经交付了超过一半的价款, 且尾款应该有计划、有能力完成支付;其五, 企业的合并方应该已经掌握并控制了被合并方的各项经济财务以及决策权, 与被合并方的利益和风险并存。

2.2 同一控制下控股合并合并日的会计处理

在同一控制下控股合并中, 企业在合并前以及在合并后, 其企业的管理者不变, 都受同一管理者控制, 由于受到了同一方的控制, 从这一层面进行考虑, 其合并前和合并后的资产和负债不会有任何变化, 企业在合并的过程中产生的资产和负债应以被合并方的原有的账面价值进行确认, 此过程中不应该产生新的资产和负债。

对于在企业合并中产生的问题, 比如, 合并方与被合并方的会计政策不同, 遇到这种情况, 应该按照合并方的会计政策对相应的资产和负债进行调整, 并最终进行确认和计量。

在同一控制下控股合并的过程中, 如果合并方所支付的账面价值与被合并方净资产的账面价值不相同, 应调整资本公积或者留存收益, 因为同一控制下控股合并中, 不应该产生收益或者是相应损失。例如, 上海某公司在合并杭州某企业时, 向其支付了8000万元人民币, 但是到杭州某企业的净资产的账面价值仅仅为7500万人民币, 其中所产生的500万元的差额, 应该调整资本公积或者留存收益进行处理。

3 非同一控制下的企业合并的会计处理

(1) 在非同一控制下的控股合并中, 主要有合并账目和合并报表。其中合并账目, 即对长期的股权初始投资成本进行的确定。企业在合并日, 合并方根据已确定的合并成本, 来进行对被合并方的长期股权初始投资成本的确立。对于购买日合并财务报表的编制。在非同一控制下的企业合并过程中, 应该在购买日就编制财务的资产负债表。其具体的编制过程如下:首先应该将被合并方的所有资产和负债要按照公允价值进行调整, 调整后的资产负债表作为企业合并的最基础的资产负债表;在企业合并过程中, 要将合并方和被合并方的一些资产负债表进行累计相加, 再将子公司的所有者权益与母公司的股权投资两者做抵消处理。

(2) 一次交易实现的企业合并, 合并成本为购买方付出资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。

举例说明:香港某公司与杭州某公司 (投资者是温州某公司) 是两个不同的集团企业, 两个公司之间没有任何关系。2014年1月1日, 香港某公司发行了2000万股股票, 其中每股面值是1元, 市价是3元, 以此作为对价来取得杭州某公司的全部的股权, 同时保留杭州某公司的公司法人资格, 这其中所产生的律师费用为1万元, 股票的公允价值是6000万元。本次企业合并属于在非同一控制下的, 在发生控股合并时, 香港某公司的账务应作如下处理:

(3) 对于多次交换交易才能实现的企业合并, 其成本是其中每次交换交易的成本总和。合并方在合并日所进行的相关步骤分为以下几个步骤:其一, 被合并方所投资的账面价值应该调整到初期的成本, 对于所有者的权益项目要做相应的调整。其二, 要对每一项的交换交易所发生的成本和交易后自身享有的净资产份额进行比较, 以此来对应每一项交换交易发生的所有商誉金额。其三, 合并方在合并日将每一单项交换交易中所产生的商誉进行累计, 最终结果之和确认为最终的商誉。其四, 对于被合并方而言, 在购买日与原交易日之间可以对净资产的公允价值所发生的变动进行分析查看, 这之间如有差额部分, 就要进行相应的留存收益和资本公积的调整。

参考文献

[1]李静, 邓越.浅谈我国企业合并会计处理方法[J].经济视角 (中旬) , 2014 (03) .

[2]徐世伟.我国企业合并会计处理方法的研究[J].中国新技术新产品, 2014 (15) .

企业搬迁会计处理探讨 篇8

一、对企业搬迁处理规定的解析

解释3规定:企业因公共利益进行搬迁, 收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款, 应作为专项应付款处理。对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的, 应自专项应付款转入递延收益, 并按照《企业会计准则第16号——政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后如有结余的, 应当作为资本公积处理。企业收到除上述之外的搬迁补偿款, 应当按照《企业会计准则第4号——固定资产》、《企业会计准则第16号——政府补助》等进行处理。

分析上述规定, 可以发现: (1) 对于那些为了公共利益而进行的、所获补偿款由财政预算直接拨付的搬迁 (以下简称“政策性搬迁”) , 解释3进行了类似预算会计的双分录处理:一方面要反映企业因拆迁发生的财产损失、重建等业务, 另一方面要反映搬迁补偿款的使用与结余情况;对于那些不能同时满足这两个条件的搬迁 (以下简称“非政策性搬迁”) , 就要按照转让资产与获得政府补助处理并一次性确认资产转让损益。 (2) 解释3突破了政府补助准则只允许采用收益法的规定, 而是同时采取了收益法和资本法:专项应付款余额转入“资本公积”, 这属于资本法 (这一处理延续了财企[2005]123号文的规定, 主要是为了防止企业操纵利润或作为结余用对股东分配) ;对企业因政策性搬迁发生的损失与新建资产支出, 自专项应付款转入递延收益, 这属于收益法。 (3) 解释3强调以企业经营业务为主线, 将政策性搬迁补偿作为非经常性损益事项处理, 不在搬迁当期一次性确认损益, 反映的会计信息更加清晰真实。

二、解释3存在的问题

1. 如何认定损失存在争议。

虽然解释3对政策性拆迁补偿款的会计处理做出了明确的规定, 但对如何认定损失存在如下两种意见:

(1) 按照搬迁资产账面价值确认损失。这种方法的要点包括: (1) 按照搬迁资产的账面价值确认搬迁损失, 同时冲减专项应付款并计入递延收益, 同时将递延收益转入营业外收入。 (2) 搬迁后新建资产的, 按支出金额冲减专项应付款并计入递延收益, 随着固定资产折旧的提取将递延收益逐期转入营业外收入。 (3) 上述业务办理完毕后, 搬迁补偿款如果还有剩余的, 转入资本公积。 (4) 在搬迁环节不确认搬迁补偿损益。

例1:某企业进行政策性搬迁, 被征用土地的账面余额为300万元, 已摊销60万元, 公允价值为500元。拆除的房屋原值1 000万元, 已提折旧600万元, 公允价值为800万元。收到政府拨付的搬迁补偿款3 000万元, 公司在其他地区购买了新厂房, 价值1 500万元, 预计使用年限为30年, 假定无残值。

会计处理为: (1) 企业获得搬迁补偿款, 借:银行存款3 000;贷:专项应付款3 000。 (2) 按照账面价值转销土地使用权损失, 借:营业外支出240, 累计摊销60;贷:无形资产300。借:专项应付款240;贷:递延收益240。借:递延收益240;贷:营业外收入240。 (3) 按照账面价值转销建筑物损失, 借:固定资产清理400, 累计折旧600;贷:固定资产1 000。借:营业外支出400;贷:固定资产清理400。借:专项应付款400;贷:递延收益400。借:递延收益400;贷:营业外收入400。 (4) 购买新资产, 借:固定资产1 500;贷:银行存款1 500。借:专项应付款1 500;贷:递延收益1 500。当年提取折旧, 借:制造费用50;贷:累计折旧50。借:递延收益50;贷:营业外收入50。 (5) 固定资产使用期限届满, 将结余的搬迁补偿款转入资本公积, 借:专项应付款860;贷:资本公积860。

这种方法的优点在于符合历史成本原则, 损失的确认依据客观真实, 搬迁补偿款分别转入递延收益和资本公积的做法也避免了企业一次性确认很高的收益, 不会造成很大的利润波动。缺点在于不符合《国有土地上房屋征收与补偿条例》对被征收房屋应按其公允价值进行补偿的规定。

(2) 按照搬迁资产公允价值确认损失。这种观点认为:依据政府补助准则, 政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产。但企业获得拆迁补偿款并不是真正无偿的, 而是以丧失土地使用权、支付搬迁费用、重新购买资产为代价的。根据实质重于形式的原则, 不能仅仅因为是政策性搬迁就将拆迁补偿款全部作为政府补助处理, 而应在考虑搬迁企业是否得到合理补偿的基础上, 确定交易事项的实质及处理方法。

《国有土地上房屋征收与补偿条例》规定, 对被征收房屋价值的补偿, 不得低于房屋征收决定公告之日被征收房屋类似房地产的市场价格。这意味着, 政府对企业的搬迁补偿至少要等于被征收房产的市场价格 (也就是公允价值) , 甚至有可能出现前者高于后者的情况。如果出现第一种情况, 实际上是政府按照公允价值购买了企业资产, 企业并没有获得政府补助;如果出现第二种情况, 拆迁补偿款高于征收房产公允价值的部分, 可以视为政府对搬迁企业的奖励, 这才是真正的政府补助。因此, 对于搬迁补偿款应区别对待: (1) 相当于搬迁资产公允价值的搬迁补偿款收入按处置资产处理, 将这部分补偿款收入与资产账面价值的差额确认资产处置损益。 (2) 超过部分按政府补助处理, 转入资本公积。

仍以上题为例, 会计处理为: (1) 企业获得搬迁补偿款, 借:银行存款3 000;贷:专项应付款3 000。 (2) 按土地使用权的公允价值冲减专项应付款, 确认土地使用权转让收益, 借:专项应付款500, 累计摊销60;贷:无形资产300, 营业外收入260。 (3) 按建筑物的公允价值冲减专项应付款, 确认建筑物转让收益, 借:固定资产清理400, 累计折旧600;贷:固定资产1 000。借:专项应付款800;贷:固定资产清理400, 营业外收入400。 (4) 购买新资产, 借:固定资产1 500;贷:银行存款1 500。当年提取折旧, 借:制造费用50;贷:累计折旧50。 (5) 搬迁完毕, 将结余的搬迁补偿款转入资本公积, 借:专项应付款200;贷:资本公积200。

(3) 笔者认为, 这两种方法相比, 第一种方法更符合解释3的原意, 但如果搬迁资产的公允价值能够可靠获得, 采取第二种方法更符合搬迁补偿的交易实质, 希望有关部门尽快对如何确认搬迁损失做出明确规定。

2.“拆迁补偿款必须由财政预算资金直接拨付搬迁企业”的规定过于严格。

解释3对政策性搬迁适用条件进行了严格的限定:拆迁补偿款必须由财政预算资金直接拨付搬迁企业。在实际工作中, 政策性拆迁往往是地方政府委托拆迁服务中心甚至开发商进行的, 拆迁补偿款也是由上述单位拨付给搬迁企业。但审计、税务等部门对政策的执行非常严格, 很多为了公共利益而发生的搬迁也只能按照商业搬迁处理, 搬迁企业无法享受相关的优惠政策。笔者建议, 有关部门应对政策性搬迁的适用范围加以扩大, 只要是为了公共利益或者公共事业而进行的企业搬迁就可以按照解释3处理。

3. 搬迁补偿款计入专项应付款并不合适。

《企业会计准则应用指南—会计科目和主要账务处理》对“专项应付款”的定义为:核算企业取得政府作为企业所有者投入的具有专项或特定用途的款项。据此分析, “专项应付款”是国家以投资者身份向企业投入的、有指定用途的资金。而政府向企业拨付搬迁补偿款, 是对企业为公共利益进行搬迁而遭受损失所做的补偿, 而非政府作为所有者对企业进行的投入, 解释3将搬迁补偿款计入专项应付款并不合适。笔者认为, 根据拆迁时间的长短, 将补偿款计入其他应付款或者长期应付款更为恰当。

三、资产置换型的政策性搬迁会计处理解析

在实际工作中, 还存在着另外一种政策性搬迁:政府不拨付搬迁补偿款, 而是为企业无偿提供新资产。笔者认为, 这种情况实际上是搬迁企业与政府进行了资产置换, 应根据不同情况进行处理: (1) 如果新资产的公允价值与搬迁资产的公允价值一致, 就按照搬迁资产的公允价值确认新资产的入账价值, 将搬迁资产的公允价值与其账面价值的差额确认为资产处置损益; (2) 如果新资产的公允价值高于搬迁资产的公允价值, 超过部分视为政府对于搬迁企业的补助, 按照政府补助准则中的与资产相关的政府补助处理, 首先计入递延收益, 然后在资产使用期限内分期转入营业外收入。

例2:某企业进行政策性搬迁, 搬迁厂房的成本为5 000万元, 计提折旧为2 000万元, 公允价值为3 500万元。政府在其他地区新建厂房后交付企业使用, 新建厂房公允价值为3 500万元 (假定无其他税费) , 预计新厂房使用年限为20年。

会计处理如下:

(1) 将搬迁厂房转入清理, 借:固定资产清理3 000, 累计折旧2 000;贷:固定资产5 000。

(2) 按新厂房的公允价值确定其入账价值为3 500万元, 确认非货币性资产交换净收益为500万元。借:固定资产3 500;贷:固定资产清理3 000, 营业外收入500。

如果其他情况不变, 新厂房公允价值为4 000万元, 新厂房的入账价值就确认为4 000万元, 新厂房公允价值高于搬迁厂房公允价值的部分计入递延收益, 在20年内分期转入营业外收入。借:固定资产4 000;贷:固定资产清理3 000, 营业外收入500, 递延收益500。借:递延收益25;贷:营业外收入25。

四、非政策性搬迁会计处理解析

解释3对非政策性搬迁如何进行会计处理未做明确说明, 只是规定应当按照资产转让与获得政府补助处理。笔者认为, 应按照下面的顺序进行处理: (1) 将搬迁资产的公允价值与其账面价值之间的差额确认为资产处置损益; (2) 将搬迁费用、停工损失作为与收益相关的政府补助, 在当期转入营业外收入; (3) 对企业重新购建无形资产、固定资产的资本性支出作为与资产相关的政府补助处理, 确认为递延收益, 并在资产使用寿命内平均计入营业外收入; (4) 搬迁补偿款扣除上述三项金额后如果还有余额, 在搬迁完成后一次性转入营业外收入。

例3:某企业进行非政策性搬迁, 取得搬迁补偿款7 000万元, 搬迁厂房的账面余额为3 000万元, 累计折旧为1 000万元, 该厂房的公允价值为3 000万元。企业支付搬迁费用100万元, 另支付3 500万元建造新厂房, 预计使用年限为25年。

会计处理为: (1) 收到搬迁补偿款, 借:银行存款7 000;贷:专项应付款7 000。 (2) 按公允价值确认资产处置损益, 借:固定资产清理2 000, 累计折旧1 000;贷:固定资产3 000。借:专项应付款3 000;贷:固定资产清理2 000, 营业外收入1 000。 (3) 支付搬迁费用, 借:营业外支出100;贷:银行存款100。借:专项应付款100;贷:营业外收入100。 (4) 购买新资产, 借:固定资产3 500;贷:银行存款3 500。借:专项应付款3 500;贷:递延收益3 500。借:递延收益140;贷:营业外收入140。 (5) 将专项应付款余额转入当期损益, 借:专项应付款400;贷:营业外收入400。

参考文献

企业会计处理 篇9

关键词：小企业会计准则,企业会计准则,会计处理差异

随着市场经济的推动,企业建设日趋完善,大中型企业和小型企业也在不断发展。为规范企业的综合发展,针对企业财务管理特点,实行小企业会计准则和企业会计准则两种制度,以实现不同企业财务管理部门的会计管理工作需要,从而确保企业的经济利益。

1 资产项目处理中的差异

关于资产项目进行会计处理工作,需要企业结合自身发展实际和发展需要,制定切实可行的会计管理制度,以有效实现会计管理工作的科学性和有效性。针对资产项目处理的差异,主要从资金、收付款方式、现存货物、投入资金、固定产价值和动产价值进行分析[1]。为实现对企业资产项目的科学处理,应针对企业运行的各项管理信息进行科学处理,以确保信息的安全性和可靠性,进而确保企业制定措施的科学性和完善性。

1.1 资金

在进行资金处理中,小企业会计准则要求针对企业总体价值设置备用资金项目,以便企业在运行中实现综合调控和实现资金需要的目的。但是,资金是不包括财务库存资金和银行存款等在内的总体资金,对各项资金实现分类管理,更有利于体现会计管理工作的科学性和规范化。在企业会计准则中,则要求对包括财务库存资金等在内的总体资金,实行综合管理,以便财务工作进行公司估值,进而确保公司的竞争力。

1.2 现存货物

现存货物在小企业会计准则中,要求企业管理部门进行存货的评估工作,并进行相关财务管理记录。在日常的现存货物管理工作中,应结合市场价格对存货成本进行评估,并针对相关盈亏情况进行入账管理和记录,但一般不考虑现存货物的跌损准备。而现存货物在企业会计准则中,往往制定投资管理合同,并结合投资管理合同进行现存货物的入账记录工作,针对其储藏期间的亏盈情况,应及时记录以便企业采取适当处理措施。在企业会计准则对现存货物的管理时,如果亏损严重,则要进行跌价处理准备工作,并计算准备工作中资金的使用情况。

1.3 投入资金

投入资金在小企业会计准则中,一般分为短期和长期两种投资方式,其中长期包括长期债券和长期股权两种资金方式。因此在计算短期投资过程中,一般对其成本进行详细计算,以便短期投资的合理性和规范化。在进行长期债券投资理财时,主要利用直线法计算债券的价格变化情况。长期股权在小企业会计准则中,主要进行成本估算法。投入资金在企业会计准则中,主要分为金融资产和股权投资两种形式,其中金融资产包括交易性、持有性和出售性三种模式,其中交易性金融资产的盈利情况,计入企业的投资效益中,具体计算方式为:结合公允价值和交易性金融资产交易价值的差异比较。针对长期股权投资主要利用成本法和权益法进行计算,并针对融资情况进行日期记录,确保财务管理的规范化和科学性,同时针对日常亏损情况,做好减值准备。

2 负债项目处理中的差异

小企业会计准则和企业会计准则处理负债项目的差异,主要体现在长期应付款处理工作中[2]。小企业会计准则要求对长期应付款采取不计算利息的方式,但是要按合同规定的金额纳入企业的财务管理部门。不过,企业会计准则要求长期应付款采取计算利息的方式,在这种模式中,利率固定但是利息呈现逐渐上涨的趋势。根据企业会计准则相关管理规定,企业在进行资产负债项目统计时,首先应针对所得税进行严密的统计工作,以为资产负债项目统计提供详实的数据参考,进而确保资产负债项目统计的合理性、科学性。关于企业资产负债项目进行的全面统计,相关统计模式见表1所示。

通过对企业资产负债项目的全面统计,运用相关计算方式对企业资产负债项目进行统计工作,有利于确保统计数据的科学性和准确性。例如对表1的分析统计:企业会计折旧费用=20*2/10,即企业会计折旧费用为4万元,税收的折旧费用=20/10,即为2万元。但是,随着企业管理规定的完善,针对暂时性税收差异,由于其变化幅度明显,一般不进行分析。

3 所有者权益处理中的差异

所有者权益主要是指实收资本和公积资本两方面。其中,实收资本在小企业会计准则中,并没有制定具体的调理和措施去管理实收资本的记录,因此,相对来说实收资本在小企业中应用较少,主要原因是小企业流动资金相对有限,吸收这种资金会给企业资金使用带来困难。实收资本在企业会计准则中,一般按照投资管理合同制定相关内容,以进行实收资本的入账记录和管理等工作。公积资本在小企业会计准则中,一般是制定资本溢价措施进行公积资本的管理工作。公积资本在企业会计准则中,往往进行资本溢价和其他资本公积两种管理措施,并明确划分公积资本的范围和处理权限。

针对所有者差异,运用企业会计准则处理,更为全面、科学,同时有利于维护所有者的合法权益,客观上有利于实现对固定资产的全面统计,确保资产统计分析的科学性和全面性。同时针对不同企业所有者权益,应合理运用企业会计准则或者企业会计准则,以实现对不同类型企业所有者权益的科学分析,进而确保对企业所有者权益的科学分析。同时,针对所有者权益的不同处理,是基于企业运行模式和资金流通方式实现的全面分析,运用不同的管理规定,有利于实现对企业所有者权益的科学分析,维护企业所有者的合法权益,在客观上推动企业的稳定运行。

4 损益项目处理中的差异

损益项目,主要是指亏损和盈利两种收支情况。小企业在运行中,结合自身特点和资金使用情况,一般针对亏损情况不进行记录,主要记录相关的盈利情况,因此,小企业会计准则的制定,相对简单,局限于小企业的应用范围。但是企业会计准则的制定,需要考虑自身企业运行特点和发展规划,必须制定相应的完善措施,以促进企业发展。因此针对销售收入、建造合同收入以及政府补助等方面,企业在财务管理规定中,措施制定相对完善。为确保针对损益项目的科学统计分析和处理,应针对企业运行中的销售记录、劳务支出、合同支出和其他各项支出等各项财务支出进行全面统计,以确保针对企业运行的各方面进行具体分析,从而判断企业的亏损状况,结合具体项目的损益状况制定相应的完善措施,以实现对亏损项目的科学治理和对盈利项目的进一步推动。针对企业的运行状况,进行全面损益分析,是结合市场因素对企业运行项目的科学检验,同时有利于结合市场因素实现对企业盈亏状况的科学完善,结合相关管理规定制定完善的改进措施,以维护不同企业的利益和推动不同企业的健康、稳定发展。

5 结语

为实现对会计工作的有效管理,因此企业应制定适合自身发展的企业会计准则。因此,小企业会计准则的制定,有利于提高小企业财政管理水平,进而维持小企业的良性发展。针对小企业会计准则和企业会计准则,在企业中的应用,企业应结合自身特点,科学选择适合自身发展的会计准则,以提高企业财政管理水平和推动企业的发展。

参考文献

[1]沈林.企业会计准则与企业会计准则会计处理差异分析--兼述小企业会计准则的特点与商榷[J].新会计,2013(01).

趣谈企业“看门狗”会计处理 篇10

狗作为人类最亲密的伙伴之一, 对主人可谓忠心耿耿, 自古就有忠诚的美名。养狗来看家护厂也成为许多公司的选择, 企业雇佣“看门狗”的会计处理工作该如何做呢?此文会给你带来一些启示。

如何入账

在一次粮食储备库的社会审计中, 一位审计师抽查凭证时发现一笔买狗的会计分录, 财务人员把买狗的支出计入了管理费用。审计师觉得有趣, 故在中午吃饭时, 审计师把狗的问题在饭桌上提出, 想不到引发了热烈的讨论。

粮库主任先是一愣, 然后解释了买狗的理由:“狗的问题是这样的, 我们粮库的重要职责是为国家看管好粮食, 但粮库太大, 增加保安人员费用太高又不经济, 经研究决定买两只臧獒, 一是它夜间可以进行巡逻, 如有响动可以充当报警系统;二是狗有一种威慑力, 小偷不敢来。”

财务主管接着主任的话说:“狗买回来了, 难题也出来了, 该如何入账呢?”就此问题财务人员展开了讨论, 有人认为应入固定资产, 因为狗的寿命和受益期较长, 且两只狗能代替5、6名保安;有人认为, 应计入低值易耗品, 因为狗的单位价值在2000元以下, 应作存货处理;有人说, 进固定资产需要计提折旧, 价值会随着使用期限的延长而减少, 而狗的价值会随着时间而增加, 这不符合客观性原则, 低值易耗品也一样, 建议将狗计入管理费用进入当期损益。可谓众说纷纭, 莫衷一是。

其实, 关于狗的问题还远不止这些。因为买的是小狗, 害怕养不活, 就买奶粉买肉给它们吃, 这些支出入账又作了难, 是进“福利费”还是“业务招待费”呢?显然因买狗没做固定资产这也不能进修理维护费。狗慢慢长大了, 夜晚放在院子里值班, 白天拴在大门口, 让过往行人都知道粮库有狗, 起到威慑作用。但意外发生了, 有一天一个人到粮库办事, 不小心让狗咬了一口, 粮库承担了所有医药费不说, 还赔了人家1500块钱。接着有关部门又下文件, 说养狗必须有户口, 粮库又花了1万多元, 为狗办了户口。

再后来, 母狗生了一群小狗, 因为母狗是花国家的钱买的, 是国有资产, 小狗当然也是国有资产, 为了实现国有资产的保值增值, 不能使国有资产游离于账外, 粮库对小狗的入账问题也费了不少心。

后来, 一只大狗突然病了, 粮库找医生打针吃药多天, 医治无效死亡, 因狗是病死的, 肉不能吃, 埋了, 但狗皮卖了60多元, 算是减少点国家损失吧!但国家财务制度一再要求收支两条线, 卖狗皮的钱和医药费又让粮库的财务做难!

如何纳税

几天前, 一纳税人问笔者, 单位买了3条狗用于看企业大门, 财务和税收该如何处理?关于“狗”这个问题可能很“古老”, “前人”已有“定论”。但问题很“有趣”, 因为目前的财税文件都未明确提及, 有探讨的余地。当时笔者意见是, 财务上入费用科目, 税前一次扣除, 增值税进项可抵扣。有人提出狗应入生物资产, 有人认为狗应归入固定资产, 有人认为狗的增值税进项税额不可抵扣。

那么, 到底“看门狗”的税收、财务该如何处理呢?为了叙述方便, 对问题进行了条件设定和完善。问题为:

一工业企业, 属一般纳税人。今年1月购买3条烈狗, 用于公司看门护场, 不准备一年内出售, 预计狗的寿命为10年。取得普通发票, 支付总价款20000元。问:

(1) 增值税方面, 购进狗的增值税进项税是否可以抵扣?

(2) 所得税方面, 购进狗支付的费用企业所得税如何处理?

(3) 会计核算方面, 购进的狗及支付的款项应如何归类?具体会计科目是什么?

表面上看问题涉及三个方面, 有四问, 但笔者认为根本的问题只有一个, 即购买狗的价款是入资产科目还是费用会计科目。这个问题明确了, 其他的问题应该都好解决了。

按笔者的理解, 对该问题, 会计上入“长期待摊费用”或“管理费用”科目, 费用支出可按规定在所得税税前列支 (摊销) , 增值税进项税额可抵扣。将狗列为“生物资产”或“固定资产”都不合适。为了便于大家清晰理解, 分以下几个方面进行阐述。

1.企业支付狗的费用是否应进行财务核算?

关于这个问题, 笔者认为应进行财务核算。依据是《中华人民共和国会计法》第十条规定, 企业的下列经济业务事项, 应当办理会计手续, 进行会计核算:款项和有价证券的收付;财物的收发、增减和使用;资本、基金的增减;收入、支出、费用、成本的计算;财务成果的计算和处理;需要办理会计手续、进行会计核算的其他事项。《会计法》第二十五条规定, 公司、企业必须根据实际发生的经济业务事项, 按照国家统一的会计制度的规定确认、计量和记录资产、负债、所有者权益、收入、费用、成本和利润。

2.会计核算上, 购进的狗及支付的款项应如何归类?具体会计科目是什么?

可以从四个方面去理解:

首先, 狗不构成 (限本题的条件, 农业等涉农企业除外) 财务上的资产。原因是狗不符合《企业会计准则——基本准则》 (财政部令第33号) 关于“资产”的定义。因为企业购买的狗因是用于看场护院的, 不会给企业带来经济利益的流入, 但可以减少经济利益的流出。

《企业会计准则——基本准则》第二十条规定, “资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源”。“企业过去的交易或者事项包括购买、生产、建造行为或其他交易或者事项”。“预期会给企业带来经济利益, 是指直接或者间接导致现金和现金等价物流入企业的潜力”。根据这一规定, 企业购买狗用于看门护场, 不会给企业带来经济利益, 因此不构成财务上的资产, 不能列为固定资产或生物资产。

如果将狗列为固定资产, 折旧年限的确定、是否建立固定资产减值准备, 狗如果生了小狗的资产核算都成为棘手的问题。将狗列为生物资产也不合适。生物资产是农业企业的资产分类, 不适合工业企业。如果工业企业增加了会计科目会计报表也无法归集, 也存在类似固定资产的问题。

其次, 购买狗的支出应列为费用支出。笔者认为, 狗的支出列“长期待摊费用”或“管理费用”科目 (尽管“长期待摊费用”列为资产类科目, 但仍为费用性支出) 。数量上予以登记以备查账。

因为, 购买狗的支出符合《企业会计准则——基本准则》 (财政部令第33号) 关于“费用”的定义和“费用”确认的条件。《企业会计准则——基本准则》第三十三条规定, “费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出”。第三十四条规定, “费用只有在经济利益很可能流出从而导致企业资产减少或者负债增加、且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认”。

如果预计狗的使用寿命比较短或价值比较小, 可列入“管理费用”科目。财政部《关于物业管理企业执行<房地产开发企业会计制度>有关问题的通知》 (财会字[1999]44号) 文件指出, 企业所属物业管理单位在经营中发生的管理人员的工资、奖金及职工福利费、固定资产折旧费及修理费、水电费、取暖费、办公费、差旅费、邮电通讯费、交通运输费、租赁费、财产保险费、劳动保护费、保安费、绿化维护费、低值易耗品摊销及其他费用等间接费用, 记入“管理费用”科目。购买狗用于看门护场, 与聘用保安的作用相似, 因此可作为“管理费用”列支。

另外, 购买狗的支出应列为费用支出, 就不会出现列为固定资产的存在的棘手问题。

购买狗支出会计处理

说明:普通发票的进项税额按13%计算。

第三, 购进狗支付的费用的税前扣除问题。笔者认为购进狗支付的费用可以按规定在企业所得税税前扣除, 费用额列支的年限可按狗预计的寿命确定。

第四, 购进狗的增值税进项税可否抵扣?笔者认为购进狗的增值税进项税可以抵扣。原因主要有三个:一是狗属增值税规定的货物范畴。《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二条指出, 增值税条例中的货物, 是指有形动产, 包括电力、热力、气体在内。因此, 狗的买卖适用增值税的规定。二是狗为农产品, 销售狗适用增值税的减免规定。根据财政部国家税务总局《关于印发<农业产品征税范围注释>的通知》 (财税[1995]52号) 文件额规定, 狗为农产品。如果是农业生产者销售自己养殖的狗, 免征增值税。非农业生产者或农业生产者销售非自己养殖的狗, 按13%征收增值税。三是在本题中, 狗与企业的生产经营有关, 符合增值税进行税额抵扣的规定。增值税暂行条例第八条规定, 纳税人购进货物或者接受应税劳务支付或者负担的增值税额, 为进项税额。购进农产品, 除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外, 按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务的进项税额才不得抵扣。

企业分立过程中的会计处理 篇11

1、引言

改革开放政策的确立并逐步完善，使得我国的社会主义经济发展获得了极大的成功。其中之一就是我国企业的产权重组行为越来越频繁和规范，这是我国企业出于生产经营上的特定目的而做出的反应。事实上，我们一般认为，企业分立是与企业合并相对立的一种经济行为。然而，我们认为，企业分立具有自己非常独特的特点。笔者将在本文中围绕企业分立现象进行详细的分析，尤其是针对企业分立过程中的会计处理进行分析，以此为企业分立行为提供良好的会计保障，解决企业分立过程中可能出现的财务问题。

2、企业分立的定义及类别

我国财政部和国税总局发布了一项通知，其中对企业分立的定义给出了更为明确解释。根据该项通知，企业分立指的就是一家企业按照一定的法律或合同规定，将部分或者全部资产进行分离并转让给现存或者新设立的企业的行为，这家企业被分离成了两个或两个以上的企业，被分离后的企业称作分立企业。分立企业的股东要换取应得的股权或者以非股权形式支付的其他财产，从而从法律上真正实现被分立企业的依法分立。应该来说，企业实行分立有利于企业更好地适应和利用有关法规和税收条例，获得税收方面的收益。就这个定义来说，笔者认为，我们要更进一步的进行探讨。被分立的企业主体只能是一个公司，并且具有独立的法人地位。分立的企业既不是转投资设立子公司或参股公司，也不是为拓展经营而设立分公司，而是原企业与分立企业之间是一种彼此独立的法人关系。分立的企业并不是完全解散掉了，而是无须经过会计清算程序，从法律上进行简化的一种分离原企业的行为。

一般来说，企业分立包含了两种类型，即存续分立（又称派生分立） 与新设分立（又称解散分立）。存续分立指的就是将被分立企业的一个或多个没有法人资格的营业分支机构分离出去，然后成立新的企业，将新企业的股份部分或全部分配给被分立企业的股东，且被分立企业依然存续经营。存续分立有两种实现形式，即让产分股分立和让产赎股分立，两者的区别就在于前者将接受资产公司的股票分配给全部股东，后者是将接受资产公司的股票分配给部分股东，换回股东持有的原公司股票。新设分立则是指将被分立企业分立组成两个或两个以上的新公司（即分立企业），被分立企业不需要经过法定的清算程序即可宣告解散。新设分立也有两种实现方式，即一种就是被分立企业的全部股东按原持股比例均衡地同时取得全部分立企业的股票，原持有的被分立企业的股票依法注销，被分立企业依《公司法》规定只解散而不进行清算；二是被分立企业的一个股东集团取得部分分立企业的股票，其他股东集团取得另外的分立企业的股票，全部股东都放弃原持有的被分立企业的股票，同样，被分立企业依《公司法》规定只解散不清算，其股票依法注销。

从本质上来说，企业分立不是整体资产的简单转让，而是原有企业的投资人重新获得分立企业的股份，同时被分立企业仍然进行存续经营，企业分立双方并不存在投资与被投资的关系。在分立的企业中，分立业务的所得税处理一般按照重组和特殊重组区别对待，一方面对有合理商业目的的重组予以支持，同时对以分立方式利用税收优惠等避税行为加以规范。无论是何种分立方式，人们都习惯上把从原企业分离出来的企业称之为分立企业，原企业被称之为被分立企业。事实上，企业分立是市场经济条件下的特殊形式的剥离方式，被分立以后成立的新企业拥有独立的法人地位。在这种情况下的企业分立，对于重新配置资源，推动企业迅速的进入到新的经营活动领域当中去或者重新进入到新的资本市场中去，都是具有积极的作用的，分立企业不仅会从量上获得快速增长，也会在质上得到飞跃性发展。那么，企业进行分立的原因有哪些呢？具体来说，我们认为企业进行分立，其原因有多个方面，但归纳起来主要有以下几个方面：（1）企业分立是为了进一步提高企业的运营效率。我们说企业发展并不是越大越好，当企业发展规模超过一定的度的时候，运营就缺乏一定的灵活性了，这个时候就需要把企业进行分立，以更好的适应市场经济的发展要求；（2）企业分立有的时候就是为了企业的扩大发展需求而进行的，因为企业整体扩张进入某个经营地区或者经营领域，其具有更大的难度。如果分立成独立的小企业，就会更方便进入；（3）企业进行分立有的时候也是为了避免或者反垄断诉讼而做出的一种选择。这种情况在西方发达国家非常常见，因为它们往往会为了保护充分竞争，而对一些发展规模已经达到一定程度的企业进行反垄断诉讼，还专门制定了相关的反垄断法。事实上，这种情况下的企业分立是无奈之选，它们的分立是外界逼迫而成。但是，无论是何种原因导致的企业分立，其基本程序一般有如下几个方面的步骤：（1）原企业提出分立建议；（2）发布书面公告；（3）签订分立合同；（4）办理登记手续。从原则上来讲，这整个分立过程必须是由企业的所有者具体实施。

3、企业分立过程中的会计处理分析

从所得税的政策角度来看，企业分立可以分为应税企业分立和免税企业分立。这种划分的标准就是根据财政部和国税总局颁发的[2000]119号文件的相关规定。根据该规定，分立企业支付给被分立企业或其股东的交换价款中，除分立企业的股权以外的非股权支付额，是否高于支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）的20%。如果超过了20%，就是应税的企业分立；反之，则为免税的企业分立。这两种企业分立的所得税处理主要涉及了被分立出的资产是否作为资产转让并确认转让的损益；分立企业取得的分立资产的计税基础的确定；被分立企业在法定弥补期内未弥补完亏损的处理；被分立企业的股东取得分立企业股权的处理；分立前企业尚未抵免的购买国产设备投资额的处理。这五个方面既有共性，又有特殊性，应该来说，特殊性比共性多。

一般来说，企业分立过程中的会计处理应该要注意以下几个方面的财务问题，具体来讲，就是：（1）关于时务可行性的评价。我们从纯财务的角度来分析的话，企业只有在分立以后能够获得更大的利润，这样的分立才是合理可行的。基于这种分立前提条件，我们要对企业分立的过程进行可行性研究，侧重于对原有企业的收益评估和分立以后的收益预测；（2）关于资产的评估和分刻。分立企业中无论是新设企业还是派生企业，都要涉及到资产的分刻和变动工作，这个时候就要对资产的分刻进行严格的评估，以确保企业所有者的合法权益；（3）关于债务的承担和偿还。企业分立以后会成为独立法人的几个企业，因此，原有企业的债务应该进行慎重的处理，只有经过了原有企业债权人的同意以后，才可以进行债务还清前的分立，否则，企业分立是不可以进行的。如果原有企业的债务没有还清就进行了企业分立，那么，原有债务就应该分配给新设企业，而对于派生企业来说，债务可以由老企业独自承担，也可以由新设企业承担其中的一部分。但是，无论是何种债务分配方式，都应该在分立协议中明确记载并及时通知原有企业的债权人；（4）关于所有者权益的处理。企业进行分立的过程中，原有企业的资产分立必然会引起企业所有者权益的变化。对于新设分立企业来说，企业的原所有者权益应该在新企业中体现出来，对于派生分立的企业来说，除了要向企业所有者出具相关的净资产额证明和股票等以外，还要把部分减少的注册资本以出资证明人股权证、股票等形式向所有者出具。那么，企业分立过程中涉及的会计问题到底该如何来处理呢？笔者认为，我们可以从企业分立过程中的股权变化和所得税方面来进行分析。具体来说，企业分立过程中的会计处理方式如下：

（1）首先就是企业分立过程中的股权和股东变化而引发的会计处理问题。企业分立的过程中，被分立企业要以进入分立企业的资产、负债以原账面价值为基础进行结转确定，分立企业要按照资产、负债的公允价值进行初始计量，将注册资本计入“股本”（或“实收资本”）科目，超过注册资本的部分记入“资本公积——股本溢价（或资本溢价）”。一般来说，企业分立的过程中要涉及到被分立企业的股东。对于存续的被分立企业及新设的分立企业而言，我们要根据不同的分立意图进行股权的变革，有些是简单的分割下原有企业的资产，然后在分立企业中再对股东构成和股权结构进行全面调整，这种股权的调整有时是在分立同时进行，有些是在企业分立完成后才进行。这种企业分立以后的股权变化以及股东调整，实质上是一种企业分立以后的股权转让行为，是企业分立过程中的一种相关行为，但并没有必然联系。被分立企业的股东放弃旧股取得新股，这其中还我们还应该根据企业分立过程中的股权比例变化，来相应的考虑下成本法与权益法核算方法之间的转换。企业分立过程中的股东和股权变化，并不会因为企业的分立行为而发生资产总额和结构的总体变化，股东并不会因为企业分立而获得额外的经营收益，这是因为企业分立过程中，企业的经营业务并没有发生实质性的改变。企业分立的过程只是股东构成和股权结构发生了转让或者变化。在这种情况下，我们应该针对股权转让的，根据相关规定来对分立进行会计处理，针对股权重组的，进行税务处理。其中，如果股权占据了75%的，应该按照特殊性税务处理进行所得税事项处理，否则就要按照一般性税务处理方式处理所得税事项。在企业分立过程中，我们要对资产进行适当严格的评估，防止出现企业分立前后资产不符的情况发生。

（2）其次，企业分立过程中非常重要的一个环节就是要进行税收筹划。而企业分立的税收筹划又分为增值税筹划和所得税筹划两大部分。就企业分立中的增值税筹划来说，我们要对从事混合销售行为的企业进行分立的增值税筹划，将一部分营业税的应税劳务分离出去，单独成立一个企业，从而实现企业总体流转税税负的降低。对于以自产初级农产品或自行收购的废旧物品为原料进行产品生产的企业，也可以进行企业分立的增值税筹划，这可以为它们提供更为广阔的增值税筹划空间。在企业分立过程中，我们还要对分立企业的增值税纳税人身份进行筹划。我们可以按照经营规模（销售收入）及会计核算体系的健全程度划分为一般纳税人和小规模纳税人。一般来说，当所销售货物的增值率为35.29%时，小规模纳税人与一般纳税人的税负相等。但是，随着产品增值率的上升，小规模纳税人的税负优势更为明显。在这种情况之下，分立企业应该选择作为小规模纳税人更为划算。

就企业分立过程中的所得税筹划来说，我们知道，在通常情况下，分立企业接受被分立企业的资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。被分立企业不确认分离资产的转让所得或损失，不计算墩纳企业所得税。被分立企业已分离资产相衬应的纳税事项由接受资产的分立企业承继。被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额，可按分离资产占全部资产的比例进行分配，由接受分离资产的分立企业继续弥补。分立企业接受被分立企业全部资产和负债的成本，须以被分立企业原账面净值为基础确定，不得按评估确认的价值进行调整。被分立企业的股东取得分立企业的股权，即新股的话，可以放弃也可以不放弃。我们针对免税的企业分立的所得税处理，就要根据以下原则来处理，即被分立企业不确认分离资产的转让所得或损失，不计算所得税。分立企业接受被分立企业的全部资产和负债的成本，须以被分立企业的账面净值为基础结转确定。被分立企业已分离资产相对应的纳税事项由接受资产的分立企业继承。被分立企业的股东取得分立企业的股权即“新股”，如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权即“旧股”，“新股”的成本应以放弃的“旧股”成本为基础确定。这里所谓的弥补亏损的亏损额的确认问题，我们要知道，它并不是指被分立企业会计报表上的“未分配利润”项目的负数，而是在按税法规定进行调整后，在法定弥补期内的“应纳税所得额”的负数。分立企业的股份只均衡地分给被分立企业的部分股东。关于应税的企业分立的所得税处理问题，我们认为，被分立企业应视为按公允价值转让其被分离出去的部分或全部资产，计算被分立资产的财产转让所得，依法缴纳所得税。针对分立前企业尚未抵免的购买国产设备投资额的所得税处理，根据我国相关税收法规定，分立前企业尚未抵免的国产设备投资额，由分立后的企业延续抵免。此外，我国企业分立还对重组业务中的所得税处理程序进行了相关规定。无论是存续分立还是新设分立，它们都有两种情况，即适用所得税处理的一般性规定以及适用所得税处理的特殊性规定。应该来说，企业分立过程中的所得税处理很少情况是进行一般性处理的，大部分是符合特殊重组的条件，因此，企业分立就要进行特殊性的所得税处理。一般来说，我们对于企业分立过程中的所得税筹划，要通过企业分立降低所得税的计税基础，从而适用较低的所得税税率；通过企业分立，增加可以在税前进行抵扣的费用数领；利用税法中对新设立企业的优惠措施进行所得税筹划。当然，我们在企业分立过程中进行税收筹划的过程中，应该要注意这些问题，即要着眼企业集团总体税后净收益的最大化，考虑新企业的设立成本及其对企业总体生产经营的影响。当然，企业分立的特殊重组应该要满足“合理的商业目的”、“经营连续”、“权益连续”三个条件。在进行企业分立的税务处理的时候，应该要有一定的差异性。我们要从符合特殊性税务处理规定的企业分立差异分析，符合一般性税务处理规定的企业分立差异分析。在企业分立的时候，要根据以下基本原则，即分立目的合理性原则，适度扶持原则，反避税原则来进行合理的会计处理。

4.结论

总之，企业分立无论是存续分立还是新设分立，都要涉及到一定的会计处理。本文中从股东变更和股权构成的变化来进行会计处理，还要从税收筹划的层面来进行会计处理分析。在税收筹划方面，我们要进行增值税和所得税的筹划分析，针对所得税筹划，我们还要根据不同的企业分立情况，进行一般性的所得税筹划和特殊性的税收筹划。

企业研发支出会计处理浅析 篇12

财政部2006年2月颁布的《企业会计准则第6号———无形资产》对旧准则进行了修订, 对研究开发费用的会计处理方式, 采用有条件的资本化处理方式, 在一定程度上避免了费用化处理方式过于保守谨慎、抑制企业研发创新积极性的缺陷, 但是其在具体操作中产生了新问题, 主要表现为:

(一) 实际操作难度大

由于无形资产研发业务本身技术含量高, 流程复杂, 风险大, 对于会计人员来说, 合理地划分企业研究开发活动的研究阶段与开发阶段, 以及衡量开发阶段的支出是否同时满足资本化的五个条件, 显然是—件非常困难的事情, 大量且较勉强的职业判断必然会影响到会计信息的质量。

(二) 不能客观地反映无形资产的实际成本

准则规定, 自行开发的无形资产的成本包括符合资本化条件所发生的支出总额, 对于以前期间已经费用化的支出不再调整。资本化的金额只包括了一部分开发支出, 并不能反映该项无形资产的实际成本。如果一项资产在最初形成的时候就没有按其实际发生的成本进行确认, 那么后续的确认与计量就不可能使收益与费用相配比, 甚至可能导致有些核算将完全失去意义。

(三) 影响了损益的正确计算

有条件资本化处理方式为遵循谨慎性原则, 要求将不符合资本化条件的研发支出全部计入当期损益, 使得没有收益流入的研发当期确认了费用, 而且如果研发成功了, 以部分成本为基础的摊销必然与收益也不能配比, 这样会影响不同会计期间的损益计算, 不能真实反映企业的日常经营成果。

(四) 造成企业新的利润操纵空间

企业内部研究开发活动中研究阶段与开发阶段的划分以及开发阶段的支出是否满足准则所规定的五个条件, 均在很大程度上依赖于会计人员的专业判断。企业能否恪守诚信, 不偏不倚客观公正地划分, 是很难评价的。这样企业就可以根据需要 (比如进行纳税筹划或者优化业绩) “合理”地划分研究阶段和开发阶段, 轻松达到盈余管理的目的。

此外, 我国税收相关优惠政策规定研究开发费用不管是研究阶段的支出还是开发阶段的支出, 都可以享受优惠政策, 未形成无形资产计入当期损益的研究开发费用在当期据实扣除的基础上可加计扣除50%, 研究开发费用形成无形资产的可以按无形资产成本的150%摊销。这种优惠方式在鼓励企业加大研发投入的同时却忽视了企业研发的效率问题。不论费用化还是资本化都可以享受税收优惠, 企业就没有研发动力, 而且放大了企业进行盈余管理的效果。

二、研发支出会计处理的改进

针对上述问题, 本文提出应该对研发支出采用资本化的处理方式, 即将企业发生的研究开发费用在发生期内先归集起来, 待其研发成功达到预定可使用状态时再予以资本化, 记入“无形资产”账户, 然后再按照无形资产准则的规定进行摊销。对研发支出会计处理方式做了如下构想:

(一) 设置“研发支出”会计科目, 并按照研发项目增设二级科目

明确企业研发核算的内容, 对于尚未研发成功未达到预定可使用状态前所发生的研发费用都应在此科目中核算, 借记“研发支出———XX项目”, 贷记“应付职工薪酬”、“原材料”“累计折旧”等。

(二) 对研发支出进行减值测试, 确认减值损失

研发期间, 期末应判断研发项目是否存在减值迹象, 然后判断是否发生了减值, 确实存在减值时就应当确认相应的减值损失, 并进行账务处理。设置“研发支出减值准备”会计科目, 确认减值损失时, 借记“资产减值损失”, 贷记“研发支出减值准备”。研发支出减值损失一经确认不得转回。

研发支出是否存在减值迹象主要通过以下几个方面判断: (1) 有证据表明研发项目很可能 (可能性>50%) 会失败。 (2) 研发最终形成的无形资产 (以下简称“无形资产”) 的市价当期大幅度下跌, 其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。 (3) 企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及无形资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化, 从而对企业产生不利影响。 (4) 市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高, 从而影响企业计算资产预计未来现金流量的折现率, 导致无形资产可收回金额大幅度降低。 (5) 无形资产将被闲置、终止使用或者计划提前处置。 (6) 企业内部报告的证据表明无形资产的经济绩效已经低于或者将低于预期, 如无形资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润 (或者亏损) 远远低于 (或者高于) 预计金额等。 (7) 其他表明无形资产可能已经发生减值的迹象。

(三) 研发项目达到预定可使用状态时, 将研发支出费用转入无形资产

无形资产和固定资产同属于资产类型, 《企业会计准则第4号———固定资产》第九条提出, 自行建造固定资产的成本, 由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。对无形资产来说, 可以考虑采用一致的计量方法, 即自行开发的无形资产无论是研究阶段的支出还是开发阶段的支出, 只要是达到预定可使用状态之前所发生的必要支出, 都应该计入初始入账成本中。对于自行开发的无形资产在研发成功达到预定可使用状态前所发生的费用可以先通过“研发支出”科目归集, 待研发成功达到预定可使用状态时, 转入无形资产科目中, 借记“无形资产”, 贷记“研发支出”, 无须再区分研究阶段还是开发阶段, 也不用再衡量是否满足资本化的五个条件。

企业自行研发形成的无形资产, 其后续计量可以按照会计准则中无形资产的相关规定进行会计处理, 这里不再赘述。

(四) 研发失败费用的摊销与后期调整

如果研发失败, 建议自研发失败的当年起在规定的年限内摊销完毕。可以要求企业将资本化了的巨额研发费用自研发失败的当年起在规定的年限内摊销完毕, 将摊销费用计入到“营业外支出———研发损失”科目中。当然根据研发费用的多少可以确定几个年限供企业参考, 必要的时候可以经过有过有关部门批准时再摊销。但是随着科学技术的发展以及企业的不断发展壮大, 曾经导致研发项目失败的难题已经得以解决, 企业打算继续进行研发时, 可以通过“以前年度损益调整”将已经计入到费用的研发支出调整回来, 并在此基础上再进行核算。

三、研发支出相关配套举措的完善

改进后的研发支出会计处理方法具有如下明显优点:

(一) 真实地反映无形资产的历史成本

采用资本化处理方式, 企业自行研发形成的无形资产初始入账成本为其达到预定可使用状态之前所发生的必要支出, 而不是开发阶段满足资本化条件的那部分支出。如果研发支出采用资本化的处理方式, 今后我国所有自创的无形资产都会有其更加完整的初始投资成本, 不仅可以更好地评估企业的研发效率, 而且还利于通过将其投资成本与其未来收益配比更好评价研发项目的成败, 从而为今后的研发提供宝贵的经验。

(二) 缩减了企业盈余管理的空间

资本化处理方式要求将发生的研发费用先归集起来, 待达到预定可使用状态时再转入无形资产, 通过计提减值准备以保持谨慎性, 既不需要勉为其难把企业的研发活动划分为研究阶段与开发阶段, 也不需要判断开发阶段的支出是否满足资本化的五个条件, 不仅操作简单, 而且可以避免了管理层利用其轻松实现盈余管理的目的。

(三) 避免研发支出费用化对企业当期利润的影响

若根据会计准则直接将不符合资本化条件的研发支出计入当期损益, 会过多减少发生当期的营业利润, 虚掩企业管理者的当期经营成果。采取资本化的处理方式, 使得企业营业利润不会受到研究开发费用的影响, 而是按照既定的方案进行摊销, 不仅可以更好地反映企业的经营成果, 而且使会计信息更具有可比性。

(四) 可以使更多的企业投入到研发活动中

目前, 上市公司基本都采用所有权和经营权分离的组织模式, 企业当期的经营利润是考核企业管理者经营成果的重要标准之一, 将不符合资本化条件或者研发失败产生的费用全部计入当期损益, 仍然会影响企业当期经营业绩, 使那些经营利润不稳定的企业或者利润率不是很高的企业对于研究开发活动仍然望而生畏。资本化方式就可以完全消除企业管理层的后顾之忧, 使更多的企业投入到研发活动中。

当然, 改进后研发支出会计处理方法虽然具备上述优点, 但仍需要相关配套举措的建立与完善才能使其更好地在实践中得以应用。目前需要建立与完善的举措主要有以下两项: (1) 应该建立研发风险准备金。研究开发活动风险大, 投资大, 一旦研发失败对企业的影响将会是巨大的。研发失败的企业更需要政府的大力支持, 也需要社会各界的关心, 通过建立研发风险准备金, 一定程度上减少了企业从事研究开发活动承担的风险。研发风险准备金可以主要由财政拨款和企业税后利润计提形成, 并通过专门的机构进行管理。 (2) 建立相关税收政策, 提高企业研发活动的成功率。建议研发支出资本化的处理方式下, 税收政策只需要将形成无形资产的那部分研究开发费用按无形资产成本的150%摊销, 对于通过减值损失计入损益的那部分研究开发费用不再享受优惠政策。由于不是所有的研究开发费用都可以享受优惠政策, 可以促使企业更努力地从事研发, 避免研发失败, 提高企业研发活动的成功率。

参考文献

[1]史志贵:《企业研发费用会计核算方法探讨》, 《中国管理信息化》2007年第9期。