长期投资（共12篇）
长期投资 篇1
长期股权投资是中级实务难度较高一章, 同时该章内容涉及企业合并和合并报表, 长期股权投资学习好与坏, 直接关系到合并报表编制, 而学习该章内容首先要学习企业合并, 而中级教材并没有对企业合并作详细讲解, 所以学习该章内容有一定难度, 笔者结合这几年对新会计准则讲述, 对本章内容进行讲解, 权作抛砖引玉。
学习目标
1.基本理论:3个段, 企业合并, 初始成本确定。2.成本法的后续计量。3.权益法的后续计量5步。4.长期股权投资的减值及处置
第一节 基本理论
一、3个阶段
5个没有:
1.公允价值不能可靠计量;2.在活跃市场中没有报价;3.没有达到控制;4.没有达到共同控制;5.没有达到重大影响
二、企业合并分3个类型1.控股合并2.吸收合并3.新设合并
1.控股合并
(1) 控股合并的要点:双方的法人资格都不消失, 它表现为持股比例5 0%
同一控制下:有人管理的情况下双方合并, 双方的名称合并方和被合并方, 用账面价值法进行处理, 不允许出现损益类科目。
(2) 控股合并与合并报表关系。只有在控制的情况下才能谈得上合并报表的问题, 在5个没有段, 共同控制或重大影响段谈不上合并报表的问题。吸收合并和新设合并都谈不上合并报表的问题。合并报表的前提是在控股合并方式取得长期股权投资, 才谈得上合并报表, 其他的情况都谈不上, 合并报表的编制一般由母公司来编制, 它是根据个别会计报表调整后来编制的。
(3) 编制合并报表思路。 (1) 在同一控制下的控股合并当中, 首先母公司拿着两家报表的复印件, 将母公司复印件的报表由成本法改为权益法, 子公司的报表不做任何变化, 在此基础上经过5大块抵销来编制合并会计报表。
(2) 对非同一控制下控股合并在编制报表时。首先由母公司拿着两家报表的复印件, 其次对母公司复印件的报表, 长期股权投资由成本法改造为权益法, 同时要将子公司的报表 (复印件) 由账面价值改为公允价值, 具体的做法是将资产方的固定资产、无形资产、存货的账面价值改造为公允价值, 同时相应的调整子公司所有者权益当中的资本公积, 在此基础上经过5大块抵销来编制合并报表。
4.第3个段 (控制) 取得的长期股权投资是由控股的方式取得, 又分为同一控制下的控股合并和非同一控制下的控股合并, 母公司平日核算的是成本法, 期末编制报表时要将母公司的报表复印件由成本法改造为权益法。
2.吸收合并
吸收合并:是指双方的法人资格有一个消失, 它具体分为同一控制下吸收合并和非同一控制下的吸收合并。
同一控制下
(1) A对B100%的控股, 如果B的法人资格消失, 则属于同一控制下的吸收合并。如果B的法人资格不消失, 则称为同一控制下的控股合并。
非同一控制下
如果B的法人资格在, 则称为非同一控制下的控股分并, 如果B的法人资格消失则称为非同一控制下的吸收合并。
对于同一控制的吸收合并具体的处理思路:
该差额处理原则不论是同一控制下的控股合并还是同一控制下的吸收合并都适用。
(2) 非同一控制下吸收合并具体的账务处理思路:
公允的净资产=公允资产-公允负债
中级会计所得税当中讲述的企业合并就指的是非同一控制下的吸收合并, 而不是指其他合并。
3.
新设合并是指双方的法人资格都消失, 重新到工商局办理注册登记。
三、长期股权投资初始投资成本确定
举例1.某企业用银行存款100购买股权;2.某企业用存货:账面价值80, 公允价100, 增值税率17%, 换取股权;3.某企业用固定资产:账面价值100, 累计折旧20, 公允价90。换取股权;4.某企业用无形资产:账面价值100, 累计摊销20, 公允价70, 换取股权;5.某企业发行权益性证券 (股票) 面值30, 公允价70, 发行费1, 换取股权。
(1) 五个没有段持股比例5%。
当资本公积账户不够借时, 借盈余公积, 再不够借时, 借未分配利润。
总结:在购买法下取得的长期股权投资都是按照公允价值入账的, 但是如果在取得长期股权投资过程当中, 如果有已知股利, 不应当计入长期股权投资的成本, 而应当单列, 对于相关的佣金, 手续费、税金一般是计入长期股权投资的成本, 二般情况下不记入, 如例5。
(2) 重大影响, 共同控制段 (方法、原理同上) 持股25%
(3) 非同一控制下的控股合并, (用公允价值法也称购买法) 持股75%, (方法、原理同前面5个例子)
四、同一控制下的控股合并的取得长期股权投资 (账面价值法) , 举例同上面5个, 被投资方所有者权益账面价值为120
同一控制下控股合并取得的长期股权投资账务处理的核心思想是:
总结:在同一控制下的控股合并当中, 借方记:长期股权投资以被合并方所有者权益的账面价值*持股比例来确定的, 贷方记支付的对价 (账面价) , 差额处理为
对于长期股权投资取得时有已知股利, 应当单列, 不应当计入成本。发行权益性证券的发行费用同前面
第二节成本法后续计量
控制段核算方法是:平日成本法, 编合并报表时由成本法改成权益法 (改母公司的报表) , 成本法核算有凭证、报表、账, 而改造为权益法没有凭证、账, 只有复印的报表
1.适用范围:5个没有段, 控制段
2.账务处理的要点: (1) 只有当被投资立发放现金股利时才做账 (即发钱做账, 不发钱不做账) , 而且要特别注意的是投资方赚的钱视为投资收益, 不是投资方投资的钱所赚的钱, 不应视为投资收益, 而应视为投资成本的回收。
例:甲企业对乙企业2001年1月1日进行投资, 持股比例是10%, 被投资方每年末所实现的利润是200、400、300、500, 每年4月1日发放的现金股利为100、200、300、400
应冲减或恢复的长期股权投资= (投资后截止到本年末止被投资方累计发放的现金股利总额-投资后截止到上年末止被投资方累计实现净利润) *持股比例。
X﹥0 (假定X=3, 应当冲减, 但要和以前年度冲减的长期股权投资予以攀比, 若以前冲2, 应再冲1 (贷方)
若以前冲3, 不恢复也不冲减
若以前冲5, 应恢复2 (借方)
X≤0时, 不冲, 但要把以前年度冲减长期股权投资予以恢复, 而且仅恢复已冲减部分
哪一年账务处理, 就站在哪一年, 而且要站在中间。
第三节.权益法核算
1.适用范围:共同控制, 重大影响以及在期末编合并报表时, 对母公司复印件的报表由成本法改造成权益法。
2.核算的要点: (1) 当被投资方所有者权益总额发生变化时, 投资方紧跟着马上做账, 而且投资方认可被投资方的报表是公允价值的报表, 而不是账面价值报表。公允价值与账面价值报表之间差异在于:固定资产、无形资产、存货。
3.处理步骤
第一步:首先比较初始投资成本和被投资单位可辨认净资产享有份额 (公允所有者权益*持股比例)
可辨认净资产=公允所有者权益=公允资产-公允负债
成本份额处理
甲对乙2008年1月1日投资支付价款25万元, 2008年12月31日, 乙实现利润-10万元, 存货出售60%, 固定资产5年不考虑残值。用平均年限法, 无形资产10年
乙公司原来的利润表 (甲不认可) , 乙公司公允报表 (甲公司认)
收入117 37收入117 37
费用47 47费用64 64
净利润70-10净利润53-27
当被投资方的账面价值和公允价值不一致的时候 (固定资产、无形资产、存货) , 对于被投资方做出的利润表, 投资方不认可, 应当对其净利润进行改造, 根据调整后的利润表确认损益, 如果被投资方发生了亏损, 也要按照此方法改造, 当被投资方的账面价值各公允价值一样的时候, 被投资方的利润表不用改造, 投资方是认可的。
第二步:当被投资方实现净利润时, 分两种情况
1.当账面价值不等于公允价, 首先对被投资方的利润表进行改造, 以改造后的利润表为基础确认损益.
2.当账面价值等于公允价时, 则无须改造, 直接按照持股比例来确认投资收益
对被投资方发生净亏损时, 处理原则同净利润
逆流交易:甲与乙是联营或合营企业的关系
甲 (投资方) 20%乙 (被投资方)
2008年12月乙销售给甲一批商品, 成本300, 售价500, 乙当期净利润1200
独立第三方A←甲→乙 (丙投资80%, 甲投资20%)
1.甲此时尚未将商品出售给独立第三方, A甲此时利润未实现, 得抵销虚假利润, 若以后销售, 做相反的会计分录.
未抵销之前1200*20%=240
2.如果甲交商品出售给外部独立的第三方, 此时利润实现了, 此时无需抵销.
3.当售价低于成本价时, 实实在在确认 (亏损不抵) , 不存在抵销。
逆流交易总结, 若未对外销售则抵销, 若对外销售, 则不抵销, 发生亏损不抵销。
顺流交易:甲 (投资方) →20%→乙 (被投资方)
2 0 0 8年甲销售给乙一批商品, 成本600, 售价1000, 乙当年实现利润1400
A乙未对外销售
顺流交易总结同逆流交易
第三步:当被投资方发生亏损时, 首先按账面价与公允价是否一致, 分两种情况
甲公司对乙公司持股比例是4 0%.2008年末乙公司实现净利润-5000元, 长期股权投资帐面价为1040元。
1.当账面价值不等于公允价时, 要对亏损进行改造
2.当被投资方发生超额亏损
(1) 首先让长期股权投资账面价值减记至0为限
(3) 进一步关注投资方对被投资方的亏损是否承担额外义务
(4) 剩余的备查登记
当以后年度被投资方实现盈利时, 恢复的次序为备查账.预计负债.长期应收款 (没有明确请收计划) .长期股权投资。
第四步:当被投资方发放现金股利时
但是当被投资方的现金股利额超过了投资方确认的长期股权投资金额, 视为投资成本的回收。
第五步:当其他原因而导致被投资方所有者权益总额发生变化时
例:当被投资方可供出售金融资产100变为120, 投资方持股比例为20%账务处理:
被投资方账务处理
1.发行减值时
2.处置
长期投资 篇2
(2)原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分长期股权投资的调整
关键点：为使全部投资按再次投资交易日被投资单位可辨认净资产公允价值持续计算，则应将原投资持股比例部分调整到再次投资交易日享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额。
调整分录如下：
借：长期股权投资(被投资单位可辨认净资产的公允价值变动×原持股比例)
贷：留存收益(盈余公积、利润分配)(原取得投资时至新增投资当期期初被投资单位
留存收益的变动×原持股比例)
投资收益(新增投资当期期初至新增投资交易日之间被投资单位的净损益×原持股比例) 资本公积――其他资本公积(差额)
2.因持股比例下降由成本法改为权益法
(1)个别财务报表
持股比例下降由成本法改为权益法的会计处理如下图所示：
关键点：剩余持股比例部分应从取得投资时点采用权益法核算，即对剩余持股比例投资追溯调整，将其调整到权益法核算的结果。
①处置部分
探讨投资会计中的长期股权投资 篇3
【关键词】 投资会计 股权 持股 计量
1. 长期股权投资取得的确认与计量
长期股权投资取得方式可以划分为两大类：一是通过企业合并取得的长期股权投资；二是通过企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资。
企业合并包括两种情形，即同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。所谓同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。在非同一控制下的企业合并中，于购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方成为购买方，参与合并的其他企业则成为被购买方。
在同一控制下的企业合并中，合并方如果是以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应对在合并日按照取得被合并放所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始成本。
长期股权投资的初始成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。合并方如果是以发行权益性证券作为合并对价的，应当这柄日按照取得被合并放所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始成本。
按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资的初始成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
在非同一控制下的企业合并中形成的长期股权投资的初始成本，就是购买方所发生的合并成本。合并成本以下列情况加以确定：
（1）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日為取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值；
（2）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和；
（3）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，也应当计入企业合并成本；
（4）在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。
通过企业合并以外的其他方式取得的长期股权投资，其初始成本的确定依据为：
（1）已支付先进取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本，同时，初始投资成本也包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他的必要支出；
（2）一发现权益性证券取得的长期股权投资，应当按照所发行的权益性证券的公允价值作为初始投资成本；
（3）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外；
（4）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，应当以公允价值和应支付的相关税费作为吃书投资成本；
（5）通过债务重组取得的长期股权投资，债权人应当将享有股份的公允价值确认为对对债务人的投资。在取得长期股权投资时，应当根据如上确定的初始投资成本，借记“长期股权投资”账户、贷记“银行存款”等账户。
2. 长期股权投资的后续计量中成本法与权益法
根据长期股权投资的目的及在被投资企业股权中所占比例的不同，长期股权投资可以划分为三种情形，即消极投资、少数积极投资和多数积极投资。
所谓消极投资，是指投资方购买被投资企业股票的目的，只是在于获取投资收益，包括股利收益和资本利得，而无意对被投资企业的经营和财务决策实施控制或施加重要影响。根据惯例，当持股比例小于20%时，该项长期股权投资就被认为是消极投资。
所谓少数积极投资，是指投资方以实现对被投资企业的经验和财务决策施加重要影响为目的而购买被投资企业的股权。根据惯例，当持股比例大都或超高20%但又不足50%时，该项长期投资就被认为是少数积极投资。
所谓多数积极投资，是指投资方以对被投资企业的经营和财务决策实施控制为目的的而购买被透气企业的股权。根据惯例，当持股比例达到或超过50%时，该项长期投资就被认为是多数积极投资。
事实上，持股比例并非区分消极投资与积极投资所依据的绝对标准，更重要的是看投资方是否真正能够对被投资企业的经验和财务决策“施加重要影响”或“实施控制”。有时持股比例虽不足20%，但投资方也可能对被投资企业的经营和财务决策施加影响，如当被投资企业的股权高度分散的情况下，即便是小于20%的持股比例，也可能是位居前列的较大股东，从而在被投资企业的董事胡中有着重要的发言权。
长期股权投资的后续计量方法有两种，即成本法和权益法。
所谓成本法，是指长期股权投资以投资成本反映，而不反映投资形成之后被投资企业已实现但未分配的收益或已发生的损失。只哟当被投资企业实际分配利润时，才将分配到的利润反应为“投资收益”。
我国会计准则规定，投资企业确认投资收益，仅限于被投资企业接受投资后产生的激烈净利润的分配额；所分得的利润或股利超过上述额的部分，应该做为初始投资的收回。成本法适用于投资企业对被投资企业实施控制的长期股权投资，以及投资企业对被投资企业不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。
所谓权益法，是指在投资形成时，长期股权投资一投资成本反应；投资企业取得长期股权投资后，应当按照应分享或应分担的被投资企业净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值；被投资企业实际分配利润时，投资企业按照应分得的数额调减长期股权投资的账面价值。权益法适用于投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响的长期股权投资。
3. 长期股权投资的减值准备与处置
在资产负债表中，企业若确定长期股权投资发生了减值的，就应按估计的减值金额，借记“资产减值损失 一 长期股权投资”账户，贷记“张琪股权投资减值准备”账户。
企业处置长期股权投资时，其账面价值与实得价款之间的差额，应当计入当期损益。同时，还要结转已计提的长期股权投资减值准备。
结束语
长期股权投资的最终目标是为了获得较大的经济利益，这种经济利益可以通过分得利润或股利获取，也可以通过其他方式取得。企业应当定期对长期股权投资的账面价值逐项进行检查，至少于每年年末检查一次。
刍议长期股权投资核算 篇4
一、新会计准则的变化
1. 核算范围重新归类
原投资准则中, 既包含了长期投资, 也包含了短期投资;既有股权投资, 又有债权投资;而新《长期股权投资》准则仅对满足条件的长期股权投资做出规范, 而短期投资、长期债权投资则归入《金融工具确认和计量》准则中进行规范。
2. 明确初始投资成本计量方法
原投资准则中对长期股权投资的初始投资成本计量并没有具体分类, 只是统一规定以投出资产的账面价值作为计量基础;新准则中对长期股权投资的初始计量区分为企业合并取得和非合并取得, 合并取得又分为同一控制下的合并与非同一控制下的合并几种情况, 明确规定了各种情况下的长期股权投资初始成本的计量, 这有利于反映股权投资在取得日的实际价值。
3. 转变后续计量
在后续计量中, 新会计准则较原准则变化较大。首先, 成本法与权益法的核算范围发生变化:原准则中, 成本法适用于无控制、无共同控制且无重大影响的情况, 权益法适用控制、共同控制或重大影响;新准则中将形成控制的投资改为成本法核算。其次, 在权益法核算中, 对初始投资成本的调整也不同:原准则对于初始投资额与所占份额的差额确认为股权投资差额或资本公积, 并且对于股权投资差额要分期摊销;新准则中取消了股权投资差额的核算。第三, 减值处理不同。原准则期末一律进行减值测试, 计提减值准备, 且可以转回;新准则要区分情况分别处理, 并且对于减值准备不进行转回处理。
二、新股权投资准则对公司业务核算的规定
1. 长期股权投资的初始成本确认
在新准则中, 对于长期股权投资的初始成本的确认, 改变了原会计准则的统一核算, 而是根据不同标准予以分类, 分别核算。
(1) 同一控制下的企业合并 (控股合并) 取得的股权投资 (吸收合并、创新合并不形成长期股权投资, 在此不再赘述)
(1) 同一控制下的控股合并取得的长期股权投资, 因合并是在企业集团内进行的, 交易价格往往不公允, 所以在合并日采用类似权益结合法处理。即按取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为初始投资成本。 (2) 合并方为进行企业合并而发生的各项审计费用、评估费用、法律服务费用等直接相关费用, 则计入当期损益。 (3) 初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额, 应当调整资本公积, 资本公积不足冲减的, 调整留存收益。 (4) 初始投资成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额一般无差额。
由于投资所产生的差额只能调整资本公积和留存收益, 不能调整企业的投资收益, 压缩了公司的盈余管理空间。
(2) 非同一控制下的企业合并 (控股合并) 取得的股权投资
(1) 非同一控制下的控股合并取得的长期股权投资, 因合并是在非关联企业之间进行的, 交易的价格相对是公平合理的, 所以在购买日按照购买法进行核算。即按为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用 (不包括为合并发行的权益性证券、债券或承担其他债务而支付的手续费、佣金等) 之和作为初始投资成本。 (2) 初始投资成本与企业合并付出的资产、发生或承担的负债的账面价值的差额, 视同资产销售, 确认当期损益。 (3) 初始投资成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额, 购买方只在购买日编制合并财务报表调整分录时才将该差额列示为商誉。 (4) 初始投资成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额, 计入合并当期损益。因购买日不需要编制合并利润表, 购买方在购买日编制合并资产负债表调整分录时将该差额调整为盈余公积和未分配利润。 (5) 购买方在进行有关会计处理后, 应单独设置备查账记录初始投资成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额, 以便以后编制合并报表之用。
由于公允价值的确认带有较多地的主观性, 公司可以人为地加大公允价值, 制造出较大的差额, 这又给公司提供了盈余管理的空间。
(3) 非企业合并取得的股权投资
如果不是企业合并形成的长期股权投资, 通常以取得股权投资时付出资产的公允价值及发生的各项直接相关费用之和作为初始投资成本。付出资产的公允价值与其账面价值的差额, 计入当期损益。
无论是合并还是非合并形成的长期股权投资, 实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润, 应作为应收项目处理。
2. 长期股权投资的后续计量
长期股权投资在持有期间根据投资企业对被投资企业的影响等不同情况分别采用成本法或权益法核算。
(1) 长期股权投资核算的成本法
(1) 投资企业能够对被投资企业实施控制的长期股权投资。
(2) 投资企业对被投资企业不具有共同控制或重大影响, 并且在活跃市场中无报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。
根据《长期股权投资》和《企业合并》准则来看, 企业合并形成的长期股权投资, 在投资企业与被投资企业之间形成的是控制关系, 因而投资企业对子公司的长期股权投资, 应采用成本法核算, 这对于母公司的单独报表来说, 失去了业绩粉饰的助手, 利润将大幅度降低, 能更好的体现稳健性原则。只是在编制集团合并财务报表时需要按照权益法进行表上调整。
(2) 长期股权投资核算的权益法
投资企业对被单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资, 应当采用权益法核算。
(1) 初始投资成本调整
初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额, 新准则不要求对长期股权投资的初始投资成本进行调整。这种处理有悖于权益法的基本原理。
初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额计入取得投资当期的营业外收入, 同时调整长期股权投资的初始投资成本。
(2) 投资损益的确认
投资企业取得长期股权投资后, 应当按照应享有或应分担被投资单位实现净利润或发生净亏损的份额 (法规或章程规定不属于投资企业的净损益除外) , 调整长期股权投资的账面价值, 并确认为当期投资损益。
投资企业应确认分担的被投资单位发生的净损失的份额, 首先减记长期股权投资的账面价值;其次, 在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下, 冲减其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益 (融资租赁产生的长期应收款) 账面价值;再次, 投资企业负有承担额外损失义务的, 应按预计将承担的义务金额确认预计负债, 并计入当期投资损失;最后, 如果还有超额损失, 将在账外进行备查登记。当被投资单位以后实现盈利时, 按以上相反顺序处理。
(3) 被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动, 将归属于投资企业的部分, 调整长期股权投资的账面价值, 同时增加或减少资本公积。
(3) 长期股权投资的减值
当长期股权投资的可收回金额低于其账面价值时, 应当计提长期股权投资减值准备。对于计提的减值准备在持有期间不允许转回, 直至相关投资被处置时才予以转出。在这种限制下, 将有效的遏制上市公司利用减值准备作为“秘密准备”调节利润的情况。
3. 长期股权投资核算方法的转换 (1) 成本法转换为权益法
长期股权投资的核算由成本法转为权益法时, 应以成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本, 并在此基础上比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额, 确定是否需要对长期股权投资的账面价值进行调整。在成本法转为权益法时, 应区分原持有的长期股权投资、新增的长期股权投资以及剩余的长期股权投资三部分分别处理:
(1) 原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额:第一, 属于通过投资作价体现的商誉部分, 不调整长期股权投资的账面价值;第二, 属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额, 应调整长期股权投资的账面价值, 同时调整留存收益。第三, 对于原取得投资后至再次投资的交易日之间被投资单位实现净损益中应享有份额的, 应当调整长期股权投资的账面价值, 同时调整留存收益。
(2) 对于新增的股权部分, 直接按权益法进行初始投资成本调整。
(3) 因处置投资等导致对被投资单位长期股权投资由成本法转为权益法时, 应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额, 具体处理同 (1) 。
(2) 权益法转换为成本法
应当以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。
4. 长期股权投资的处置
企业处置长期股权投资时, 应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值, 出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额, 应确认为投资损益。
采用权益法核算的长期股权投资, 原计入资本公积中的金额, 在处置时亦应进行结转, 将与所出售股权相对应的部分在处置时自资本公积转入当期损益。
摘要：新会计准则自2006年2月15日由财政部正式发布以后, 在上市公司已率先执行。新会计准则的实施, 对我国传统的会计理论与实务提出了巨大挑战。本文仅从长期股权投资的初始成本确认、后续计量、长期股权投资核算方法之间的转换和长期股权投资的处置等变化角度说明长期股权投资核算的变化, 以作抛砖引玉之用。
关键词：新会计准则,长期股权投资,会计核算
参考文献
[1]中华人民共和国财政部:《企业会计准则 (2001) 》.北京:中国财政经济出版社, 2001
[2]中华人民共和国财政部:《企业会计准则 (2006) 》.北京:中国财政经济出版社, 2006
[3]中华人民共和国财政部:《企业会计准则——应用指南 (2006) 》.北京:中国财政经济出版社, 2006
[4]中华人民共和国财政部会计司:《企业会计准则讲解 (2006) 》.北京:人民出版社, 2007
长期股权投资教学案例 篇5
理综合案例：
例1：1月1日，A公司与B公司达成合并协议，协议约定：A公司以银行存
款800万元、原价为1000万元(已计提折旧300万元)的固定资产(当日公允价值为800
万元)、以及原值为1000万元(已摊销200万元，并已计提减值准备160万元)的无形资产
(当日公允价值为600万元)向B公司投资，占B公司股份总额的60%，享有B公司已宣
告但尚未发放的现金股利21万元。B公司当日所有者权益总额3000万元。A公司当日“资
本公积――股本溢价”科目的贷方余额为180万元，“盈余公积”科目贷方余额为100万元。
要求：分别按下列两种情况进行账务处理(金额单位：万元)。
情况一：A与B同为C公司的子公司 情况二：A与B公司之前不存在任何投资关系 (即：同一控制下的企业合并形成的 (即：非同一控制下的企业合并形成的
长期股权投资) 长期股权投资) 合并日A公司作如下账务处理 ： 购买日A公司作如下账务处理：
(1)借：固定资产清理 700 (1)借：固定资产清理 700
累计折旧 300 累计折旧 300
贷：固定资产 1000 贷：固定资产 1000
(2)借：长期股权投资―B公司1779(注1) (2)借：长期股权投资―B公司2179(注3)
应收股利 21 应收股利 21
累计摊销 200 累计摊销 200
无形资产减值准备 160 无形资产减值准备 160
资本公积―股本溢价 180(注2) 贷：固定资产清理 700
盈余公积 100(注2) 无形资产 1000
利润分配 ―未分配利润 60(注2但金额为倒挤) 银行存款 800
贷：固定资产清理 700 营业外收入 60(注4)
无形资产 1000
银行存款 800
(注1)：《企业会计准则第3号――长期股权投资》规定，“同一控制下的企业合并，
合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取
得被合并方所有者权的份额益账面价值作为长期股权投资的初始投资成本”; 另，根据“教
材”：“无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，其
实际支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。”所
以有(注1)的金额：3000×60%-21=1779(万元)，但有人对有关教材的此解释有不同意
见，即：认为此处应为1800万元。可以商榷，但目前应按有关教材的解释处理;
(注3)：“教材”第121页：“非同一控制下的企业合并?购买方应当按照确定的企业
合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或
承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及进行企业合并发生的各项直接相关费用”。
(注3)的金额：800+800+600-21=2179(万元)。该金额为：付出资产的公允价值减去购
买日享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利(此处不存在以上“可以商榷”的问题)。
请注意对比(注1)和(注3)，尤其是粗体字的对应对比!!
(注2)依次冲减，资本公积―股本溢价、盈余公积冲减至零为限(准则规定)。本例
为“倒挤”借方差额的情况;若为“倒挤”贷方差额，则贷记“资本公积―资本溢价(或
股本溢价)”科目。
(注4)准则规定，记账科目和金额为倒挤“营业外收入”或“营业外支出”科目。
会计课程的对比学习方法：以上账务处理，从上而下形成系统思路;注意左右对应对
比特别是粗体字的左右对应对比，注意区别，以避免混淆!理解“原理+准则(规定)”的
账务处理方法。如果能思考分析(包括通过查阅资料)弄清产生区别的原因何在，对促进会
计理论水平的提高将颇有益处。
例2：A公司于5月1日取得B公司80%的股权。为对B公司进行该项控股合
并，A公司发行了600万股普通股(每股面值1元，每股市价3元)作为合并对价。当日，
B公司的所有者权益账面价值为万元;A公司享有B公司已宣告但尚未发放的现金股
利20万元;A公司为进行上述企业合并支付的审计费用、资产评估费用、法律咨询费用等
相关费用10万元。要求：分别按下列两种情况进行账务处理(金额单位万元)。
情况之一：A与B公司同为C公司的子公司 情况之二：A与B公司之前不存在任何投资关系
(1)借：管理费用 10 借：长期股权投资――B公司 1790(注2)
贷：银行存款 10 应收股利 20
(2)借：长期股权投资―B公司1580(注1) 贷：股本 600
应收股利 20 银行存款 10
贷：股本 600 资本公积―股本溢价1200(倒挤)
资本公积―股本溢价 1000 (倒挤) (注2)600×3―20+10=1790
(注1)2000×80%―20=1580
(以上左边两笔分录也有合为一笔分录的;右边也有写为两笔分录的。)
[说明 1]凡借记或贷记“股本”科目的金额总是按照股票的(相应)面值计量。
[说明2]①同一控制下的企业合并合并方为进行企业合并发生的审计费用、资产评估
费用、法律咨询费用等各项直接相关费用发生时计入当期损益(管理费用);②非同一控制
下的企业合并购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用则计入企业合并成本。③而无
论是同一控制下的企业合并形成的长期股权投资还是非同一控制下的企业合并形成的长期
股权投资，发行上述普通股发生的手续费、佣金等费用，均不属于应计入企业合并成本的范
围，应冲减溢价收入等。此点请注意，切勿混淆!
[说明3]非同一控制下企业合并涉及以库存商品等作为合并对价的，应按库存商品的
公允价值，贷记“主营业务收入”科目，并同时结转相关的成本。涉及增值税的，还应进
行相应的处理。
[说明4]《企业会计准则―应用指南》附录“会计科目和主要账务处理”规定：“以支
付现金、非现金资产等其他方式(非企业合并)形成的长期股权投资，比照非同一控制下
企业合并形成的长期股权投资的相关规定进行处理”。
会计课程的对比学习方法：以上账务处理，从上而下形成系统思路;注意左右对应对比特别是粗体字
的左右对应对比，注意区别，以避免混淆!理解“原理+准则(规定)”的账务处理方法。
二、[重难点内容之二]长期股权投资后续计量的成本法会计处理综合案例
例3：甲公司20×3年1月1日以800万元的价格购入乙公司3%的股份，购买过程中
另支付相关税费3万元。乙公司为一家未上市的民营企业，其股权不存在明确的市场价格。
甲公司在取得该部分投资后，未以任何方式参与被投资单位的生产经营决策。甲公司在取得
该部分投资后，被投资单位实现的净利润及利润分配情况如下(金额单位：万元)：
年 度 被投资单位实现净利润 当年(5月2日)宣告分派利润
20×3年 1000 900
20×4年 2000 1600
20×5年 1600 400
注：乙公司20×3年5月2日宣告分派的利润属于对其20×2年度(及其以前)实现净
利润的分配(其他年度依此类推)。
(1)20×3年1月1日(取得投资时)
借：长期股权投资―乙公司 803(见上例说明3：按付出资产的公允价值计量)
贷：银行存款 803
(2)20×3年5月2日
借：应收股利 27
贷：长期股权投资―乙公司 27(该项应收股利，并不是投资企业的投资收益)
(收到现金股利的会计分录从略，下同)
(3)20×4年5月2日
应累计冲减投资成本金额=(900+1600-1000)×3%=45
已冲减投资成本金额=27;应再冲减投资成本金额=18
长期投资让位短期操作 篇6
然而,上述规律恐怕会因本轮全球金融危机而发生改变。在未来3至5年间,我们恐怕将很难再看到一种货币独领风骚的局面,而取而代之的是,主要国际货币汇率频繁波动、且时常发生强弱转变的格局。投资者在货币之间的选择,可能不是在强势货币与弱势货币之间的选择,而是在弱势货币与更弱势货币之间的选择。
首先看美元。尽管有不少学者认为,美元依然是这个星球上最可靠的货币,全球金融危机不但没有撼动美元的国际储备货币地位,反而巩固了美元霸权。但问题在于,美元汇率自2002年的战略性贬值以来,仅在2008年下半年与2009年第2季度出现了显著反弹,这两个时期恰好是美国次贷危机与欧洲主权债务危机集中爆发的时期。
危机期间国际资本流向美国国债市场避险的“安全港”效应,注定是无法持续的。一旦危机尘埃落定,市场注意力恐怕还是会转移到美元的基本面上来。无论是持续的经常账户赤字,还是居高不下的对外净债务,都不支持美元走强。
此外,随着美国财政赤字的恶化与政府债务的高企,以及美国定量宽松政策的延续,都蕴涵了如下可能性:即美国政府通过对内通胀与对外贬值来同时降低国内外真实债务水平。短期内,为提振增长与扩大就业,美国政府也有维持弱势美元的动机。
其次看欧元。虽然欧元对美元汇率在2002年至2008年上半年期间高歌猛进,但美国次贷危机爆发后欧元对美元走弱的事实生动地说明,在市场动荡时期,投资者依然会买入美元抛出欧元,欧元要撼动美元地位绝非易事。
欧洲主权债务危机的爆发,则折射出欧元区并非一个最优货币区的事实。尽管欧元区在欧洲主权债务危机后绝不会崩溃,但欧元区必然会步入一个痛苦的调整时期。为稳定市场信心,欧洲各主要国家均作出了大规模财政巩固的承诺,这也会弱化中期内经济增长前景。欧元区中期内持续走强的可能性不大,短期内对美元超跌反弹倒属于题中之意。
再次看日元。日元在2007年至2010年走势生猛的局面,很大程度上是日元套利交易平仓的结果。而日元套利交易,本身就反映出日本经济迟迟不能走出流动性陷阱的痼疾。日元在市场繁荣期走弱,在市场动荡期走强的趋势,恰好反映了日本经济长期以来“半死不活”的困境。短期内日本政府继续实施扩张性财政货币政策的空间所剩无几,中期内的人口老龄化与政府频繁更迭,都意味着目前的日元汇率恐怕已经成为强弩之末。
接着看英镑。不幸的是,目前英国经济兼具美国与欧元区的问题。英国的房地产泡沫与美国相比有过之而无不及,英国经济对金融业的依赖程度甚至高于美国,这意味着金融危机对英国的打击甚大。然而,英国在出台大规模刺激政策方面反应迟滞,显著落后于美国政府,与欧元区政府颇为相似。目前英国的财政赤字与政府债务问题也并不亚于欧猪五国与美国。英镑的黄金时期早已经无可挽回地逝去了。
再看澳元与加元。它们都属于资源出口国的货币,而资源出口国货币的强弱程度完全依赖于全球大宗商品市场的走向。鉴于目前越来越多的人对未来两年内全球经济增长形势看淡,而新兴市场经济体与发达经济体“脱钩”被认为只是传说,那么澳元和加元持续保持强势的可能性也所剩无几。
然后看东亚经济体的货币。无论是韩国、新加坡还是中国台湾,都没有摆脱出口导向的发展模式,由于内部缺乏足够的市场空间,其经济增长最终仍然取决于外部需求。尽管短期内通胀压力增强导致的加息,可能导致其货币暂时保持强势。但全球范围内总需求的低迷意味着通胀压力的不可持续,以及增长动力的难以避免的恶化。东亚经济体的货币依然难言强势。
最后看人民币。毫无疑问,无论是持续的经常账户与资本项目的双顺差,还是一枝独秀的高增长,再加上取代日本经济成为全球第二大经济体的好消息,都支持人民币继续走强。但若从中期来看,我们对人民币的信心恐怕不应过于强烈。
目前中国GDP总量仅为美国的三分之一,但中国的货币总量基本与美国持平。中国广义货币与GDP之比超过180%,是全球主要经济体中最高的。未来10年中国经济的潜在增长率,恐怕要比过去10年低2-3个百分点。在中期内中国能否避免新一轮的通货膨胀与资产泡沫,一切还是未知之数。即使人民币汇率完全市场化,中期内人民币能否成为全球最强势的货币,尚具有相当大的不确定性。
长期投资 篇7
一、企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的会计处理
企业合并分为控股合并、吸收合并和新设合并三种。只有在控股合并方式下, 才可形成合并方对被合并方的长期股权投资。在控股合并方式下, 双方经济上已经实为一体。为真实反映“投资”实质, 合并方的长期股权投资初始投资成本应体现为享有被合并方净资产份额, 而具体的计价基础, 是由合并会计方法决定的。合并会计方法主要有权益结合法和购买法之分。权益结合法假设企业由合并形成的联合在合并之前已存在, 因而只须按被购企业账面的资产、负债的价格进行资产负债表的合并, 合并后参与合并企业的会计报表均保持原来的账面价值。购买法认为, 企业合并是一个企业取得另一个企业净资产的一项交易, 与企业购置普通资产的交易基本相同。在购买法下, 要求合并方按与之相交换的资产或权益的价值来衡量所收到的资产或承担的负债, 将公允价值体现在购买方的账户和合并后的资产负债表中。
在《企业会计准则第20号——合并准则》中, 将企业合并分为同一控制下的合并和非同一控制下的合并。从其认可的合并计价基础 (账面价值和公允价值) 以及会计处理程序来看, 采用的是权益结合法和购买法共存的方法。对于同一控制下的企业合并, 由于参与合并各方的股东 (即最终控制方) 的控制权并未发生变更, 合并各方存在关联关系, 在会计方法上采用权益结合法。而对于非同一控制下的企业合并, 合并各方相对独立, 能够较为充分地表达自己的意愿, 交换价值的“公允性”较高, 因此采用了购买法进行核算。
1. 同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的会计处理
对同一控制下的企业合并进行会计处理时, 根据权益结合法的思想, 合并方取得的被合并方的净资产是双方交换股权的结果, 属于内部交易, 不具有商业实质。因此, 直接以取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本, 由此体现进行这项投资的目的。确认时不需要考虑合并方支付的资产或承担的债务的公允价值, 也不需要考虑被合并方所有者权益的公允价值。因合并发生的如审计费等直接相关费用计入当期损益, 合并方以支付现金、转让非现金资产、承担债务方式以及发行权益性证券作为合并对价的, 长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产、承担债务的账面价值以及发行股份面值总额之间的差额, 应当调整股东权益。调整时, 先调整资本公积;资本公积不足冲减的, 调整留存收益。
2. 非同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的会计处理
在非同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定是分两步进行的。
首先, 根据购买法的思想, 合并方通过购买行为取得被合并方的净资产, 应视同购买普通资产的外部交易, 以购买时支付的实际成本作为其入账依据, 且采用公允价值计价。因此, 以购买方支付对价的公允价值构成的合并成本作为长期股权投资初始投资成本。支付合并对价的公允价值与账面价值的差额, 作为资产处置损益计入合并当期损益。
其次, 从投资的目的看, 由于投资方取得此项长期股权投资的实质是通过投资取得具有控制力的被投资方的股份, 这时, 取得投资的成本应是与享有被投资方净资产的份额相等。因此, 在以合并成本作为长期股权投资初始投资成本后, 在编制合并财务报表时, 还需要进行调整。调整时, 对初始投资成本大于取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额, 确认为合并商誉。对初始投资成本小于取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额, 计入合并当期营业外收入。调整后长期股权投资初始投资成本为取得被合并方可辨认净资产公允价值份额。
二、企业合并以外其他方式取得的长期股权投资初始投资成本的会计处理
对企业以合并外其它方式取得的长期股权投资, 初始投资成本以支付对价的公允价值加相关税费为基础确定。对以发行权益性证券方式作为支付对价的, 初始投资成本为所发行证券的公允价值。
当投资方通过长期股权投资对被投资方具有共同控制、重大影响能力时, 初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额, 实际上是购买的与被投资方股权份额相应的商誉。由于这部分商誉的存在无法和企业自身区别开来, 不具有可辨认性, 不满足资产确认条件, 因此不予确认。这样, 初始投资成本就包含了购买的商誉, 且不需要进行摊销, 保留到处置为止。初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额, 是已实现的交易中被投资方的股东作出的让步, 计入当期的营业外收入, 调增长期股权投资的初始投资成本。
综上所述, 长期股权投资初始投资成本的会计处理原则是由投资方对被投资方具有的影响力而确定的。根据投资方对被投资方的影响关系, 分为控制、共同控制、重大影响以及不具有以上关系, 且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资四种类型。对这四种类型的初始投资成本的确定可以总结如下:第一, 对前三种, 一般应以取得被投资方净资产公允价值份额作为基础来最终确认初始投资成本。对同一控制下合并形成的长期股权投资, 计价基础为被投资方净资产账面价值。第二, 对第四种类型, 直接以支付对价的公允价值为基础来确认初始投资成本。
摘要：长期股权投资初始投资成本的会计处理涉及若干具体会计准则的相关规定, 比较复杂。本文通过阐释不同情况下长期股权投资初始投资成本的确定思路和原则, 归纳和总结了长期股权投资初始投资成本的会计处理。
关键词：长期股权投资,初始投资成本,企业合并
参考文献
[1]王治安.股权投资的会计处理方法[J].财经科学, 2003 (4)
[2]杨有红.并购会计处理:购买法与权益结合法[J].新理财, 2004 (3)
长期股权投资核算思路浅析 篇8
一、会计确认
长期股权投资的会计确认内容,主要包括以下两个方面。其一,对于能够取得被投资企业控制权,或能够共同控制被投资企业,或对被投资企业产生重大影响的股权投资,直接确认其为投资企业的长期股权投资。其二,对于没有重大影响的股权投资,判断其是否能够作为长期股权投资核算,主要从在活跃市场中有没有报价、公允价值能不能可靠计量和持有意图两方面进行分析。(1)如果该项投资在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量,而该企业投资的目的又是为了获取长期的投资回报,那么可以确认为长期股权投资;(2)如果该项投资在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量,且投资企业是为了赚取短期差价为目的,应该确认为交易性金融资产;(3)与(2)同样的前提下,如果投资企业取得股权的目的并不明确,则可确认为可供出售金融资产。
二、会计计量
(一)初始计量
长期股权投资的取得方式,包括企业合并取得和非企业合并取得两大类,前者可进一步划分为同一控制下的合并和非同一控制下的合并。本文将探讨同一控制下企业合并、非同一控制下企业合并,非企业合并中,长期股权投资成本计量与记录。
首先,同一控制下的企业合并。参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的,为同一控制下的企业合并。同一控制下的企业合并从最终实施控制方的角度来看,其所能够实施控制的净资产,没有发生变化。且由于该类合并发生在关联方之间,交易作价往往不公允,只能以合并双方的账面价值作为核算基础。所以,对于同一控制下企业合并的会计处理方法,通常采用权益结合法。如表1所示。
其次,非同一控制下的企业合并。参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的,为非同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并是一个企业取得其他被合并企业净资产的一项交易,这一交易与企业直接从外界购入机器设备、存货等资产并无区别。因此,合并成本和被合并企业净资产均按照公允价值入账。对于非同一控制下企业合并的会计处理方法,通常采用购买法。
在非同一控制下合并中,可能会出现两个差额:一个是购买方在购买日付出的资产、发生或承担的负债的公允价值与其账面价值之间的差额;另一个是合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值之间差额。对于第一个差额,应直接计入当期损益。对于第二个差额,表2中已经归纳。
需要注意的是,控股合并的情况下,商誉是指在合并财务报表中应予列示的商誉;而当期损益也只体现在合并当期的合并利润表中,不影响购买方的个别利润表。
再次,非企业合并。除企业合并形成的长期股权投资以外,其他方式取得的长期股权投资,其初始投资成本的确认计量方法与非同一控制下合并取得的长期股权投资成本的确定方法相同。一是以支付现金取得的长期股权投资,应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本还包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。二是以发行权益性证券取得的长期股权投资,应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。三是投资者投入的长期股权投资,应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本,但合同或协议约定价值不公允的除外。
此外,通过非货币性资产交换取得的长期股权投资,其初始投资成本应当按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》确定;通过债务重组取得的长期股权投资,其初始投资成本应当按照《企业会计准则第12号——债务重组》确定。
(二)后续计量根据投资企业和被投资单位的股权关系,分别使用成本法和权益法进行核算。
第一,长期股权投资的成本法核算。投资企业能够对被投资单位实施控制,或投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资,采用成本法核算。其中,投资企业能够对被投资单位实施控制的,被投资单位为其子公司,投资企业应当将子公司纳入合并财务报表的合并范围,在编制合并财务报表时按照权益法进行调整。
需要注意的是,投资企业确认投资收益,仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额,所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。核算步骤见表3所示。
第二,长期股权投资的权益法核算。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资,采用权益法核算。具体步骤见表4所示。
在权益法下,由于长期股权投资的初始投资成本已经按照被投资企业可辨认净资产的公允价值进行了调整,因此,被投资单位的净利润也应以其各项可辨认资产等的公允价值为基础进行调整后加以确定,而不应仅按照被投资企业的账面净利润与持股比例计算的结果简单确定。相应地,被投资单位的净亏损也应以其各项可辨认资产等的公允价值为基础进行调整后加以确定。
企业在确认应分担被投资单位发生的亏损时,应当按照以下顺序进行处理:冲减长期股权投资的账面价值;如果长期股权投资的账面价值不足以冲减的,冲减长期权益的账面价值。经过上述处理,按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的,应按预计承担的义务确认预计负债,计入当期投资损失。
长期股权投资的减值处理。如果长期股权投资可收回金额的计量结果表明其可收回金额低于账面价值,说明长期股权投资已经发生减值损失,应当将其账面价值减记至可收回金额。即借记“资产减值损失”、贷记“长期股权投资减值准备”。长期股权投资减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。
长期股权投资的处置。长期股权投资处置时,其账面价值与实际取得价款的差额,应当计入当期损益。借记“银行存款”,借或贷“投资收益”,贷记“长期股权投资”。采用权益法核算的长期股权投资,因被投资企业除净损益以外所有者权益的其他变动而计入资本公积的数额,也应转入当期损益。
第三,长期股权投资成本法与权益法的转换。一是成本法转换为权益法。投资企业因减少投资等原因对被投资企业不再具有控制权,但仍存在共同控制或重大影响的,或因追加投资等原因能够对被投资企业实施共同控制或重大影响但不构成控制的,应当改按权益法进行核算。二是权益法转换为成本法。投资企业因减少投资等原因对被投资企业不再具有共同控制或重大影响,或因追加投资等原因能够对被投资企业实施控制,应改按成本法核算。见表5。
如果属于同一控制下的企业合并,应按照享有被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本,初始投资成本与转换前长期股权投资账面价值之间的差额,调整资本公积,资本公积不足冲减的,调整留存收益。如果属于非同一控制下的企业合并,应按照长期股权投资的公允价值作为初始投资成本,将其公允价值与账面价值的差额计入当期损益。因被投资企业除净损益以外所有者权益的其他变动而计入资本公积的数额,也应一并结转。
三、披露
投资企业应当在附注中披露与长期股权投资有关的下列信息:子公司、合营企业和联营企业清单,包括企业名称、注册地、业务性质、投资企业的持股比例和表决权比例;合营企业和联营企业当期的主要财务信息,包括资产、负债、收入、费用等合计金额;被投资单位向投资企业转移资金的能力受到严格限制的情况;当期及累计未确认的投资损失金额;与对子公司、合营企业及联营企业投资相关的或有负债。
对于长期股权投资的核算,关键把握四个要点:一是根据有无活跃市场和公允价值以及对持有意图的判断确定是否属于长期股权投资;二是区分长期股权投资取得的不同方式及其初始成本的计量;三是按照投资企业和被投资单位的投资关系,分别使用成本法和权益法进行后续计量;四是长期股权投资的减值、处置以及成本法和权益法的转换。尽管长期股权投资会计核算内容繁杂,但若掌握了其核算要点,即可形成清晰的核算思路。
参考文献
[1]财政部:《企业会计准则——应用指南2006》,中国财政经济出版社2006年版。
[2]财政部:《企业会计准则2006》,中国财政经济出版社2006年版。
[3]财政部:《企业会计准则讲解》,人民出版社2007年版。
长期股权投资审计有技巧 篇9
正是由于在投资及其收益核算上的复杂多变以及会计与税法对投资收益确认的差异,不仅使得企业长期股权投资科目的余额与初始投资成本常常不一致,而且也为一些企业将投资收益长期隐匿于长期股权投资科目提供了方便,本文介绍的案例就属于这方面的问题。
案例
笔者曾于200Z年对专门从事高速公路和大型桥梁等交通设施投资的A公司进行会计信息质量检查。A公司账面上反映投资的单位有20多家,且大多数采用权益法核算,其中,A公司曾于200X年前投资B公司(投资比例为45%,一直未变),并由B公司建造一高速公路,A公司采取权益法核算对B公司的投资。公路建成后B公司的股票成功上市,且股票涨幅很大,B公司的净资产每年的增幅也很大,但A公司每年并未按照当时执行的会计制度的规定及时核算投资收益。至被检查年度,A公司账面长期股权投资年初的上年余额与B公司前一年度经审计的会计报表上所反映的净资产按45%的持股比例计算的应拥有的股权份额相差近6500万元。笔者第一反应是A公司的账务处理肯定有误,而且很可能是少计了投资收益。但是,由于A公司从当初对B公司投资,到中间成功上市,再到本次接受检查,已历经多年,A公司在这多年中并未严格按照会计制度及相关会计准则的规定及时核算每年的投资收益,而且从笔者所了解的情况得知,B公司自上市以来从未亏损,经营及盈利情况一直很好,那么,少反映的投资收益究竟是哪一年或哪几年的呢?
笔者首先对被检查年度A公司对B公司长期股权投资和投资收益的核算情况进行了仔细检查,但一方面由于A公司账面对投资收益核算的不及时和多次进行了相关账务处理和账务调整,另一方面由于长期股权投资科目上年余额就不正确,而且A公司未能提供B公司以前各年度完整的会计报表及利润分配方案,因此一时无法判断A公司对B公司长期股权投资和投资收益核算的正确性。由于A公司的对外投资共有20多家,而且必要时可能还需去被投资方外调,所以要理清对20多家企业的长期股权投资及其收益情况,这一项工作就至少需要40天以上的时间,但本检查组仅四人,且安排检查A公司的时间总共就15天,笔者一时束手无策。但是,笔者很快就想到一妥善方案并在与A公司商量后决定,由A公司对其所有的对外投资按各项投资发生的时间顺序先行逐年进行统计和整理,并根据投资协议及被投资方各年度的利润分配方案计算出A公司至被检查年度的前一年止应该拥有的股权份额和投资收益,为此,笔者专门设计了一张庞大的汇总表,请A公司将最终统计和核实的各年度的对外投资和收益情况全部反映到这张表上,笔者叮嘱A公司三点:一是必须提供所有被投资方各年度业经审计的会计报表和利润分配方案;二是必须对各被投资方在被检查年度前一年应该拥有的股权及收益与A公司账面实际反映的差异额逐年、逐笔做出必要的说明;三是必须在8个工作日内完成,且笔者要对完成情况检查复核。A公司基本上按照笔者提出的要求进行统计和核实(特殊情况除外),最终查明了A公司对各被投资方应该拥有的股权份额和应收、已收及未收的投资收益,其中A公司对B公司的长期股权投资的账面差额固然也水落石出。其中最主要的问题是,A公司在B公司上市一段时间后,将其拥有的B公司的股票抛售了一部分,并将转让股票的收入全额冲减了对B公司长期股权投资科目的账面余额,账务处理为:“借:银行存款,贷:长期股权投资”,这其中就包含了将应作贷记投资收益的转让股票的盈利6469万元也一并冲减了长期股权投资(6469万元系转让股票收益,应全额调整为计税所得额),此问题是形成上述差额的主要原因。该问题实际上是A公司将转让股票的收益长期隐匿于长期股权投资科目的贷方,A公司满以为检查人员不会认真检查长期股权投资科目(实际上已藏匿多年),但没有想到还是被查了出来。另外,除B公司的情况外,A公司对其他主要投资单位的投资情况也基本查明,主要问题是没有及时核算投资收益(包括应税投资收益),金额从几万至几百万不等,但也有少数小额亏损的情况。
分析
尽管上述是对会计信息质量检查的案例,但对包括税务检查和会计报表审计在内的以会计账项为基础的相关性质的审计实务都有一定的借鉴意义。
一是审计人员要善于利用被审计单位对审计工作的配合。
不是说对所有的审计计划和审计方法都要对被审计单位保密,也不是说审计中涉及到的所有事项都由审计人员亲力亲为,类似于上述案例中遇到的情况,即使不请被审计单位配合,当审计人员检查完一两个被投资方的情况后,A公司肯定也会知晓审计人员的审计思路和审计方法,实际上对被审计单位对外投资的审计一般也不容易弄虚作假,更何况笔者对A公司提供的资料肯定要进行复核。所以,笔者认为,在审计过程中,如果属于为审计提供服务的一些面广量大,耗时费力的基础工作,而且在让被审计单位预知审计方法不会影响审计顺利进行的情况下,审计人员不妨利用被审计单位为审计提供一些基础性的统计、整理及资料收集等工作(实际上有些基础工作也应该由被审计单位完成),此时,即使可能对审计工作产生一些未知的影响,但笔者认为,只要从总体上有利于审计工作的顺利开展,应该是利大于弊。
二是审计人员要注意善于运用一些必要的审计方法。
长期股权投资核算难点探析 篇10
根据《企业会计准则第2号———长期股权投资》应用指南和具体准则, 长期股权投资的核算范围包括:企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资, 即对子公司投资;企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资, 即对合营企业投资;企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资, 即对联营企业投资;企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。其中对共同控制和重大影响采用权益法核算, 其余则使用成本法进行核算。
二、合并形成的长期股权投资的初始成本确认和计量
根据新准则, 合并分为同一控制下的合并与非同一控制下的合并。同一控制下的合并是指, 合并前合并企业与被合并企业同属于一个企业集团, 同受一个母公司的控制。假定A公司为合并方, B公司为被合并方, P公司为双方的母公司。合并前后各方的关系见下图1。
非同一控制下的合并是指, 合并前购买方与被购买方不存在关联关系。同样, 假定A公司为合并方, B公司为被合并方, C公司为B公司的其他控股方, 合并前后的各方关系见下图2。
从图1可见, A公司与B公司在合并前同属一企业集团受关联关系影响, 交易价格可能丧失公允。故准则规定:对于同一控制下的合并, 以合并前被投资企业所有者权益的账面价值份额作为长期股权投资的初始成本, 同时也不确认资产让渡的损益;从图2可见, 因为合并前购买方A公司与被购买方B公司之间不存在关联关系, 交易价格相对公允。故准则规定:对于非同一控制下的合并:采用公允价值进行计量, 同时确认资产让渡损益。
三、权益法下未实现内部交易损益的调整
投资企业与被投资企业之间的内部交易, 按照资产的流向, 分为顺流交易和逆流交易。具体可见下图3。
(一) 顺流交易下未实现内部损益调整
顺流交易, 资产从投资企业流向被投资企业;逆流交易, 则是相反。期末, 如果内部交易的资产未能向第三方销售或转让, 则该内部交易损益实质并未实现, 应当予以抵销。
例:甲公司于2010年1月1日购得乙公司30%股份, 能够对乙企业实施重大影响, 假设其可辨认净资产的公允价值与账面价值未存在重大差异。本年4月1日, 甲公司向乙公司销售存货一批, 该批存货账面价值50万元, 销售价格为100万元, 年末, 该批存货尚未向第三方销售。乙公司2010年实现净利润1000万元。
可知, 在本交易中, 甲公司收益为50万元, 因未对外销售, 该收益没有完全实现, 按照持股比例, 未实现收益金额为: (100-50) ×30%=15万元, 应当进行调整。此交易可理解为甲公司从乙公司获得利润分配。编制会计分录如下:
如果甲公司存在子公司, 就必须与其子公司编制合并报表, 针对上述与乙公司的内部交易, 也需要编制合并抵销分录, 对上述分录 (2) 进行调整:
显然, 甲乙公司不是母子关系, 不需编制合并报表抵销分录。但通过比较分录 (4) 和分录 (5) , 主要差别在于贷方科目。由于乙公司不在合并报表的编制范围内, 不能直接冲减存货成本, 而视作长期股权投资成本提前收回。
如果将来该批存货实现销售, 应当确认交易收益。即将上述分录 (2) 反向转回。
(二) 逆流交易下未实现内部损益调整
例:甲公司于2010年1月1日购得乙公司30%股份, 能够对乙企业实施重大影响, 假设其可辨认净资产的公允价值与账面价值未存在重大差异。本年4月1日, 乙公司向甲公司销售存货一批, 该批存货账面价值50万元, 销售价格为100万元, 年末, 该批存货尚未向第三方销售。乙公司2010年实现净利润1000万元。
可知, 乙公司当年实现的1000万元利润中, 包括50万元的存货销售利润, 甲公司应按照所占权益比例予以调整。故编制分录如下:
将分录 (5) 与分录 (4) 进行对比, 由于营业收入和营业成本属于乙公司的报表项目, 不在甲公司的合并报表编制范围之内, 因此, 对应项目以投资收益取代, 以区别于母子公司关系。
如果将来存货实现对外销售, 再将分录 (2) 反向转回。
四、成本法向权益法的转换
成本法向权益法转换有两种原因:即投资比例上升;投资比例下降。如图4所示:
(一) 对原投资点的追溯调整
对原投资点的追溯调整, 需要将投资成本与对方企业可辨认净资产的公允价值所占份额进行对比:如果投资成本大于可变现净资产的公允价值所占份额, 该差额为商誉, 不需账务处理;反之该差额应当记入留存收益, 并调增长期股权投资初始成本。
需要注意的是, 对于增资引起的从成本法向权益法的转换, 必须综合考虑两个投资点的投资成本与可辨认净资产公允价值, 以确定是否记入商誉或确认损益。例如:2009年1月1日甲公司以100万元取得乙公司10%的股权, 乙公司可辨认净资产的公允价值为800万元, 2010年3月1日增加投资180万元获取乙公司20%的股权, 增资日乙公司的可辨认净资产的公允价值为1200万元。考虑投资成本与可辨认净资产之间的差额, 原投资点的差额为20万元, 再次投资点的差额为-60万元, 两个投资点综合进行考虑, 共计为-40万元, 应当确认损益40万元。
(二) 对原投资点至二次投资 (减资) 点之间追溯调整
增资引起的从成本法向权益法转换:对于被投资单位由损益变动引起的所有者权益变动, 按照本企业所占份额调整长期股权投资账面价值及留存收益 (或投资收益) ;对于由其他原因引起的所有者权益变动, 按照本企业所占份额调整长期股权投资和资本公积;对于除以上原因造成被投资单位可辨认净资产公允价值变动的, 按照本企业所占份额调整长期股权投资及资本公积。
因减资引起的从成本法向权益法转换, 其处理方法与增资情形类似。但被投资单位可辨认净资公允价值变动, 只需调整所有者权益变动部分, 不需考虑由资产评估等原因引起的并未在对方报表上体现的部分。主要原因在于:对于增资, 初始投资成本不仅需要考虑原投资点, 还需考虑二次投资点, 必须保证两个投资点上的长期股权投资成本与可辨认净资产公允价值所占份额具有可比性;而减资情形, 原投资点即为初始投资成本确认点, 从原投资点到减资点只需按照权益法进行追溯调整即可。
与旧准则相比, 新准则重新划分了成本法和权益法的核算范围, 加强了成本法在长期股权投资中的地位;将合并形成的长期股权投资重新进行分类, 分为同一控制下的合并和非同一控制下的合并, 两种合并形成的长期股权投资的初始计量方法各有不同;权益法的初始计量, 围绕可辨认净资产的公允价值:无论是初始投资成本的调整, 还是投资损益的调整, 都力图使投资成本的账面价值体现对方单位可辨认净资产公允价值享有份额;为减少关联关系的影响, 准则也作了特别规定:譬如, 同一控制下的合并所形成的长期股权投资不以对价的公允价值入账, 不考虑交易损益。又如, 合营企业或联营企业投资中, 内部未实现交易损益的必须编制调整分录等。
摘要：本文梳理了长期股权投资主要难点问题, 并一一进行讨论, 意图促进实务处理水平的提高。
关键词：长期股权投资,难点分析
参考文献
[1]毛圆圆, 尉京红.新会计准则中长期股权投资权益法核算的变化分析〔J〕.会计之友, 2007 (8) .
长期股权投资的会计分析 篇11
新的长期股权投资准则与原投资准则相比，无论是核算范围还是核算方法都有比较大的变化。特别是初始投资成本的确定，实际是依据企业合并准则的规定来确定的。下面笔者对长期股权投资的初始计量和后续计量等进行分析。
一、初始投资成本的确认
根据新企业合并准则的规定，长期股权投资的初始投资成本取决于企业的合并方式，而不是取决于投资的核算方法。具体的合并方式分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。
（一）同一控制下的企业合并
同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对象的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益；同一控制下的合并费用除发行债券和股票外计入当期损益。
借：长期股权投资
贷：付出资产的账面价值
资本公积
（二）非同一控制下的企业合并
非同一控制下，体现的是购买法，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值，合并费用也计入合并成本。具体会计处理如下：
借：长期股权投资（公允价值+直接相关费用）
贷：付出资产的账面价值
公允价值与账面价值差额
具体分为：
1.以存货作为对价进行的企业合并：
借：长期股权投资
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
同时：借：主营业务成本
贷：库存商品
2.以固定资产作为对价进行的企业合并：
借：固定资产清理
累计折旧
固定资产减值准备
贷：固定资产
借：长期股权投资
贷：固定资产清理
营业外收入
3.以发行权益性证券进行的企业合并：
借：长期股权投资（公允价值+直接相关费用）
贷：股本
资本公积（扣除直接相关费用）
如果无溢价或溢价部分不足以抵减的情况下：冲减盈余公积利润分配——未分配利润
4.以无形资产作为对价的企业合并
借：长期股权投资
累计摊销
无形资产减值准备
营业外支出
贷：无形资产
银行存款
营业外收入
二、长期股权投资的核算
（一）核算范围
新的长期股权投资准则对成本法和权益法的核算范围进行了调整，具体比较如表1：
（二）核算方法
1.成本法
根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定，在投资企业能够对被投资单位实施控制的情况下，要采用成本法核算，即新准则下成本法的核算范围从原来的不具有共同控制或重大影响，扩大到了控制。成本法核算的原理与原投资准则的规定相同，即采用成本法核算的长期股权投资应当按照初始投资成本计价。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为投资成本的收回。具体分为：（1）投资当年被投资单位宣告分派现金股利，投资企业冲减投资成本；（2）投资以后年度被投资单位宣告分派现金股利，应具体分析：当投资后应收股利的累积数（各年分得股利之和）大于投资后应得净利的累积数（投资企业应得利润的合计数）时，其差额即为累积冲减投资成本的金额，然后根据前期已累积冲减的投资成本调整本期应冲减或恢复的投资成本；当投资后应收股利的累积数小于或等于投资后应得净利的累积数时，若前期存有尚未恢复的投资成本，则首先将尚未恢复数额全额恢复，然后确认投资收益。成本法核算涉及的 “应收股利”科目和“长期股权投资”科目发生额的计算公式如下：（1）“应收股利”科目发生额=被投资单位宣告分派的股利总额×投资持股比例（2）“长期股权投资”科目发生额=（应收股利的累积数-投资后应得净利的累积数）-前期已累积冲减的投资成本
应用上述公式计算时，若计算结果为正数，则为本期应冲减的投资成本，在“长期股权投资”科目贷方反映；若计算结果为负数，则为本期应恢复的投资成本，在“长期股权投资”科目借方反映，但恢复数不能大于原冲减数。具体分析如下：
（1）不调整初始投资成本；
（2）后续期间的会计处理：
①投资当期收到现金股利
借：应收股利
贷：长期股权投资
②以后各期：比较累计应收股利和累计应得利润
借：应收股利
贷：投资收益
长期股权投资（或借）
2．权益法
当投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，采用权益法核算。权益法核算与原投资准则规定不同之处是：（1）权益法下要将长期股权投资的初始投资成本与应享有的被投资单位可辨认净资产的公允价值份额比较，如果初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本；（2）投资企业在确认影响又被投资单位净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。具体分析如下：
（1）比较初始投资成本与可辨认净资产的份额，不同时调整初始投资成本。
初始投资成本大于可辨认净资产公允价值份额的不调整，如果小于编制如下调整分录：
借：长期股权投资
贷：营业外收入
（2）投资当期收到被投资方分配投资前的现金股利
借：应收股利
贷：长期股权投资——投资成本
（3）投资后
①年末被投资单位实现净利润：
借：长期股权投资
贷：投资收益
②被投资单位宣告分配股利：
借：应收股利
贷：长期股权投资——损益调整
③收到股利：
借：银行存款
贷：应收股利
④被投资单位资本公积增加：
借：长期股权投资
贷：资本公积
（三）成本法转换为权益法
1．因持股比例上升由成本法改为权益法
（1）原持股比例部分
①原取得投资时长期股权投资的账面余额大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；原取得投资时长期股权投资的账面余额小于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益。
②原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分，属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，调整长期股权投资和留存收益，其余部分调整长期股权投资和资本公积。
（2）新增持股比例部分
新增的投资成本大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，不调整长期股权投资的账面价值；新增的投资成本小于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，调整长期股权投资和营业外收入。
商誉、留存收益和营业外收入的确定应与投资整体相关。
2．因持股比例下降由成本法改为权益法
（1）按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资；
（2）剩余持股比例部分。
①剩余的长期股权投资的成本大于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；剩余长期股权投资的成本小于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益。
②对于原取得投资后至转变为权益法之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，调整长期股权投资和留存收益，其余原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，调整长期股权投资和资本公积。
（四）权益法转为成本法
1．因持股比例上升由权益法改为成本法
按分步取得股权最终形成企业合并处理，要将原持股比例部分由权益法调整为成本法。
2．因持股比例下降由权益法改为成本法
按账面价值作为成本法核算的基础。
（五） 长期股权投资的处置
处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益（投资收益）。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益（投资收益）。
长期投资 篇12
例:A公司持有B公司30%的股权,采用权益法进行长期股权投资的核算。2007年12月31日,A公司长期股权投资的账面价值为120万元,其中投资成本100万元、损益调整20万元;长期应收款(无收回计划也不打算收回)的账面价值为30万元。2007年度,B公司发生巨额亏损,以可辨认净资产等公允价值为基础调整后的净亏损为530万元。2008年度,B公司以可辨认净资产等公允价值为基础调整后的净利润为70万元。A公司应分担的投资损失=530×30%=159(万元)。
方法一:A公司2007年末相关会计处理:借:投资收益150万元;贷:长期股权投资———损益调整150万元。此时,长期股权投资的账面价值为-30万元,长期应收款的账面价值为30万元,备查簿中未确认投资损失为9万元。
2008年度相关会计处理:应享有的投资收益=70×30%=21(万元);实际确认的投资收益=21-9=12(万元)。借:长期股权投资———损益调整12万元;贷:投资收益12万元。2008年末,长期股权投资的账面价值为-18万元,长期应收款的账面价值为30万元。
方法二:2007年末相关会计处理:借:投资收益150万元;贷:长期股权投资———损益调整120万元,长期应收款减值准备30万元。2007年末,长期股权投资的账面价值为0,长期应收款的账面价值也为0,备查簿中未确认的投资损失为9万元。
2008年度相关会计处理:应享有的投资收益=70×30%=21(万元);实际确认的投资收益=21-9=12(万元)。借:长期应收款减值准备12万元;贷:投资收益12万元。
2008年末,长期股权投资的账面价值为0,长期应收款的账面价值为12万元。
方法三:2007年末相关会计处理:借:投资收益150万元;贷:长期股权投资——损益调整120万元,长期应收款30万元。2007年末,长期股权投资的账面价值为0,长期应收款的账面价值为0,备查簿中未确认的投资损失为9万元。
2008年度相关会计处理:应享有的投资收益=70×30%=21(万元);实际确认的投资收益=21-9=12(万元)。借:长期应收款12万元;贷:投资收益12万元。2008年末,长期股权投资的账面价值为0,长期应收款的账面价值为12万元。
以上三种会计处理方法的共同点在于确认的投资损失额度相等,都以长期股权投资的账面价值和长期应收款的账面价值之和为限。所不同的是,第一种会计处理不涉及“长期应收款”科目,而后两种会计处理均以不同方式冲减长期应收款的账面价值。究竟是否应该冲减长期应收款的账面价值,我们不妨分析一下上例中长期应收款的经济性质。该款项的清收没有明确的计划且在可预见的未来期间难以收回,根据实质重于形式原则,该债权实质上构成长期股权,所以投资损失的确认应将此类实质上构成净投资的长期权益考虑在内。既然投资损失的确认已经将长期应收款涵盖在内,那么在会计处理上就应该相应冲减长期应收款的账面价值,而不是以长期应收款的账面价值为限继续冲减账面价值已为0的长期股权投资(方法一),那样只会造成这两个账户的账实不符。由此可见,后两种处理方法较第一种更为合理,财政部发布的会计准则应用指南中也明确建议冲减长期应收款的账面价值。
但长期应收款账面价值的冲减有两种方法———直接冲减和通过备抵账户冲减,即后两种方法所示。二者之中哪一个更符合该事项的本质呢?如果从谨慎性原则角度出发,应该倾向于通过备抵账户冲减,但在该事项中亏损并不能仅仅看成是长期应收款出现减值的迹象,而是债权人企业对债务人企业的一种资金支持,是一种财务资本,实质上构成对债务人企业的净投资,应作为长期权益看待,因而其账户性质类似与长期股权投资。在被投资单位发生亏损时,按持股比例确认应分担损失,直接减记长期股权投资。若长期股权投资的账面价值减记为0时仍有应负担的损失,自然应比照长期股权投资的账户处理方法直接减记长期应收款的账面价值,而不是仅仅提取长期应收款减值准备。从另一个角度来看,应收款项的减值准备可以转回,而长期权益的减值准备不得转回,第二种会计处理仍然是将长期应收款看成普通的应收项目,同样不符合长期应收款的本质。而最后一种会计处理方法———直接减记账面价值,看似过于草率,其实更能反映上例中长期应收款的经济性质。