合并业务处理

合并业务处理（精选9篇）

合并业务处理 篇1

2009年4月30日, 财政部和国家税务总局联合下发了《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》 (财税[2009]59号) (简称“新办法”) 和《关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》 (财税[2009]60号) , 为实施企业所得税法后的企业重组业务中企业所得税的处理提供了框架式指导。与以前颁布的《企业改组改制中若干所得税业务问题的暂行规定》 (国税发[1998]97号) 、《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》 (国税发[2000]119号) 等相关文件 (简称“旧办法”) 相比, 新办法既有对旧办法部分内容的整合, 也增加了新的规定, 使得企业重组业务税务处理更具可操作性和合理性。

新办法规定, 企业合并是指一家或多家企业 (简称“被合并企业”) 将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业 (简称“合并企业”) , 被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付, 实现两个或两个以上企业的依法合并。在新办法中, 企业合并的形式包括吸收合并和新设合并, 不包括控股合并。需要注意的是, 控股合并适用新办法中“股权收购”的税务处理规定。

一、新旧办法下企业合并业务所得税处理的差异

企业合并业务的税务处理有两种方法:一种是企业合并时需要缴纳税款、不享受税收优惠的处理方式, 新办法称之为“一般性税务处理”, 旧办法称之为“应税合并”。新旧办法在这方面的差异比较小, 主要是合并企业接受被合并企业有关资产和负债的计税基础方面的差异, 即新办法是以“公允价值”为计税基础, 而旧办法是以“经评估确认的价值”为计税基础。另一种是企业合并时享受税收优惠的处理方式, 新办法称之为“特殊性税务处理”, 旧办法称之为“免税合并”。新旧办法在这方面的差异比较大。下面就该差异进行分析。

1. 确定被合并企业是否享受税收优惠的标准不同。

旧办法以非股权支付额不高于所支付的股权票面价值的20%作为比例标准来确定是否享受税收优惠, 而新办法以股权支付金额不低于其交易支付总额的85%作为比例标准来确定是否享受税收优惠。

从资料的取得和计算来说, 新办法的规定更具可操作性。分析其原因主要是, 新办法使用的是直接可以从双方的交易资料中获取的股权支付金额和交易支付总额, 而不是股权票面价值和非股权支付额。

2. 被合并企业享受税收优惠的条件不同。

旧办法把20%作为免税合并的唯一条件, 而没有规定其他实质性条件, 如对所有者权益以及所有者权益持续时间标准、经营持续性标准等都没有规定, 容易给以逃避缴纳税款为目的而进行合并的企业留下可乘之机。新办法在确定企业享受税收优惠的条件时, 比较全面地考虑了合并目的、被合并企业经营的连续性和所有者权益的连续性等。新办法的具体规定是要求企业同时符合以下5个条件: (1) 具有合理的商业目的, 且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的; (2) 被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例; (3) 企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动; (4) 重组交易对价中涉及的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%; (5) 企业重组中取得股权支付的原主要股东, 在重组后连续12个月内, 不得转让所取得的股权。

与旧办法相比, 新办法完善了企业合并中相关企业可以享受税收优惠的限制性条件, 有效地防止了企业利用合并方式偷逃税款的行为。

3. 被合并企业享受税收优惠对应的资产范围不同。

旧办法是在达到享受税收优惠规定的比例后, 被合并企业直接对全部资产不确认转让所得或损失, 不计算缴纳所得税, 而不区分是股权支付还是非股权支付对应的资产。在新办法中, 被合并企业满足享受税收优惠的5个条件后, 只可以享受对交易中股权支付对应的资产暂不确认转让所得或损失的优惠, 而对交易中非股权支付仍需要在交易当期确认相应的资产转让所得或损失并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失的计算公式是:非股权支付对应的资产转让所得或损失= (被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础) × (非股权支付金额÷被转让资产的公允价值) 。

与旧办法相比, 新办法称之为“特殊性税务处理”而不是“免税合并”是更为合理的, 因为被合并企业满足享受税收优惠的条件后, 仅对交易中股权支付对应的资产暂不确认转让所得或损失。

4. 合并企业弥补被合并企业亏损的计算方法不同。

旧办法规定, 被合并企业未超过法定弥补期限的以前年度亏损可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补。具体按下列公式计算:某一纳税年度可弥补被合并企业亏损的所得额=合并企业某一纳税年度未弥补亏损前的所得额× (被合并企业净资产公允价值÷合并后合并企业全部净资产公允价值) 。新办法规定, 被合并企业未弥补完的亏损可以由合并企业在剩余弥补期限内弥补。允许弥补亏损的计算公式是:可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。

与旧办法相比, 新办法不再强调合并企业必须用与被合并企业资产相关的所得弥补, 并对合并企业对被合并企业亏损弥补的计算方法进行了改进, 大大减少了企业的工作量, 简化了企业合并业务的税务处理。

二、新办法下企业合并业务所得税处理及实例分析

1. 特殊性税务处理。

(1) 被合并企业的税务处理。特殊性税务处理属于税收优惠的范畴, 被合并企业涉及的税务处理有3个方面: (1) 被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础, 以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定; (2) 被合并企业股权支付不确认对应资产的转让所得或损失; (3) 被合并企业非股权支付确认对应资产的转让所得或损失, 非股权支付对应的资产转让所得或损失= (被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础) × (非股权支付金额÷被转让资产的公允价值) 。

(2) 合并企业的税务处理。合并企业除需对极少数非货币性质的非股权支付额按照视同销售计缴所得税外, 基本上无需纳税。合并企业涉及的税务处理有3个方面: (1) 合并企业接受被合并企业全部资产的计税基础, 以被合并企业的原有计税基础确定; (2) 合并企业可以承继被合并企业合并前的相关所得税事项, 可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率; (3) 在吸收合并中, 合并后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的, 可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠, 其优惠金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额 (亏损计为零) 计算。

需要特别注意的是, 企业进行特殊性税务处理时, 除了需要同时满足5个条件外, 新办法还要求当事各方在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时, 向主管税务机关提交书面备案资料, 证明其符合各类特殊性重组规定的条件。否则, 一律不得按特殊性重组业务进行税务处理。

例1:甲公司是由A、B两个法人股东投资组建的有限责任公司。2008年9月, 甲公司被乙公司合并。根据协议的规定, 乙公司支付给甲公司的收购价款包括股权支付额1 800万元 (股权票面价值1 500万元) , 通过银行存款支付200万元。合并时, 甲公司账面净资产为1 600万元, 公允价值为2 000万元, 尚有2006年未弥补的亏损额100万元。2008年乙公司经税务机关核定, 应纳税所得额为1 000万元, 合并后乙公司净资产的公允价值为8 000万元。假设合并行为符合特殊性重组规定的条件, 2008年年末国家发行的最长期限的国债利率为6.5%。试说明甲、乙公司的税务处理。

解:股权支付金额÷交易支付总额×100%=1 800÷ (1 800+200) ×100%=90%>85%。

由于股权支付金额与交易支付总额之比大于85%, 所以属于特殊性税务处理的情况, 具体税务处理如下: (1) 被合并企业甲公司的税务处理:甲公司2006年的未弥补亏损可以由乙公司进行弥补, 至于能否全额弥补, 还要考虑由合并企业进行亏损弥补的限额规定;甲公司股权支付不确认对应资产的转让所得或损失;甲公司非股权支付需要确认对应资产的转让所得或损失。甲公司非股权支付应确认的资产转让所得= (2 000-1 600) ×200÷2 000=40 (万元) 。 (2) 合并企业乙公司的税务处理:乙公司税前可以在剩余期限 (2008~2011年) 内弥补甲公司以前年度的亏损。可由乙公司弥补的甲公司亏损的限额=2 000×6.5%=130 (万元) 。而甲公司的实际未弥补亏损为100万元, 所以这100万元均可由乙公司弥补, 乙公司应纳所得税= (1 000-100) ×25%=225 (万元) 。若甲公司的未弥补亏损为300万元, 则只能由乙公司弥补130万元, 乙公司应纳所得税= (1 000-130) ×25%=217.5 (万元) 。

2. 一般性税务处理。

(1) 被合并企业的税务处理。根据新办法的规定, 被合并企业涉及的税务处理有3个方面: (1) 由于被合并企业不再持续经营, 发生结束自身业务、处置资产、偿还债务以及向所有者分配剩余财产等经济行为, 依据财税[2009]60号文件的规定, 被合并企业全部资产均按可变现价值或交易价格确认资产转让所得或损失, 计入清算所得; (2) 企业及其股东都按清算进行所得税处理; (3) 如果被合并企业被合并前存在尚未弥补的亏损, 可以清算所得抵补, 余额缴纳所得税, 不足以弥补的亏损不得结转到合并企业弥补。

(2) 合并企业的税务处理。合并企业支付的合并价款中如果包含非现金资产, 则应对这部分非现金资产视同销售计缴所得税, 一般不产生其他的所得税纳税义务, 这与特殊性税务处理是一致的。合并企业一般性税务处理主要是合并企业按公允价值确定接受被合并企业资产和负债的计税基础以及不得弥补被合并企业以前年度的亏损两个方面。

例2:接例1, 假设乙公司支付给甲公司的收购价款中股权支付额为1 500万元 (股权票面价值1 200万元) , 通过银行存款支付500万元, 其他条件不变。试说明甲、乙公司的税务处理。

解:股权支付金额÷交易支付总额×100%=1 500÷ (1 500+500) ×100%=75%<85%。

由于股权支付金额与交易支付总额之比小于85%, 所以属于一般性税务处理的情况, 具体税务处理如下: (1) 被合并企业甲公司的税务处理:甲公司2006年的亏损不得由乙公司进行弥补, 而是由甲公司在本公司进行清算时按照财税[2009]60号文件规定的顺序将亏损从清算所得中扣除。即使甲公司的清算所得不足以弥补亏损, 未弥补完的亏损也不能转入合并企业乙公司加以弥补。甲公司按交易价格确认有关资产转让所得=2 000-1 600=400 (万元) , 计入甲公司的清算所得。 (2) 合并企业乙公司的税务处理:由于乙公司不可以税前弥补甲公司以前年度的未弥补亏损, 所以乙公司应纳所得税=1 000×25%=250 (万元) 。

合并业务处理 篇2

发布日期：2012年05月21日

朱莹莹

一、被合并企业会计处理的一般原则

（一）非持续经营原则

持续经营，是指在可以预见的将来，企业将会按当前的规范和状态持续经营下去，不会停止或大规模削减业务。在企业被撤并时，这一基本前提已不复存在，因此必须改变持续经营核算原则，对于预提、待摊的之类跨期摊配费用，应立即予以核销，其他以企业持续经营为前提的项目处理规范，也必须随之变更处理原则。

（二）尽可能与企业所得税处理规范相衔接的原则

1.《企业所得税法》规定：企业在中间终止经营活动，应当以实际经营期为一个纳税申报纳税；企业依法清算时，应当以清算期间作为一个纳税申报纳税。会计上应与上述规范相衔接的，一是不论被合并企业终止经营、进入清算程序的时间是否已届月底年终，均应该以当年初至清算开始日为一个会计，按正常决算和年报编制规范编制财务报表，作为企业清算前纳税申报表的附件，报税务部门和其他相关部门（如母公司），对于应在日常会计业务中处理的事项，均应纳入最后一期年报中反映；另一方面，最后经营期“年报”报出后，企业还应以全部清算过程中的会计业务编制一套清算财务报表，凡是与合并清算相关的业务事项，如审计、评估等的清算费用、因合并而应付职工补偿金、清算所得税等，均应在清算财务报表中反映。

2.税务上清算申报表主要设主表（内容为清算损益）和附表一《资产处臵损益明细表》、附表二《负债清偿损益明细表》，会计上清算财务报表的格式，也应尽可能与税务上清算申报表相衔接。因为：（1）由于清算结果资产负债都转销为0，资产负债表的“期末余额”都应以0填报，“年初余额”在清算时又应以清算开始日余额填报，实际不填“年初余额”，因此清算结果的资产负债表以不报为宜；（2）原来以持续经营假定为前提设臵的利润表，已无法适应以非持续经营为前提的清算内容，比如利润表上“营业收入”、“营业成本”是主要项目，但清算时已不再“营业”，其他项目与清算内容也难于对口衔接。因此，清算时不宜再按原利润表的格式编制清算损益表，而宜按“资产处臵收益+负债清偿收益-清算费用-清算税金及附加+其他收益（或支出）=清算收益”的公式来设臵清算损益表，这样设臵清算损益表与税收上清算所得税申报表的设臵原理则是一致的。

3.财政部、国家税务总局财税［2009］59号文件将企业合并所得税处理分为一般性税务处理和特殊性税务处理两类，采用一般性税务处理时，被合并企业移交的资产负债的计税基础，应以公允价值计算，这与会计上非同一控制下企业合并时被合并企业移交的资产负债应以公允价值计量的规定是一致的；对于同一控制下的企业合并和其他符合条件的吸收合并，可以选择特殊性税务处理，合并企业接收被合并企业资产负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定，这与会计准则中规定的同一控制下企业合并方接受被合并方资产负债按其账面价值确认的规定是一致的。做好这方面的衔接，就可以不进行资产评估，财产清查也可以从简处理。

（三）简便原则 吸收合并，被合并企业移交其资产负债后即告撤销。由于企业所有账户在合并后均应转销为0，因此，对于能够留给合并企业的会计事项，或者是可以通过移交表处理的业务事项，一般可不必先行调整尔后再转销为0。比如按评估价值调整资产、负债账面价值这一比较麻烦处理程序，就可以省略，直接按评估价值移交资产负债即可；另外，对于被合并企业资产转让损益的核算也应采用这一原则。

二、被合并企业的合并准备工作

公司合并，除在工商行政管理上应按参照《公司法》第一百七十四条的规定办理企业合并相关手续外，在财务会计上还应作如下的清算或合并准备工作：

(一)财产清查

股东会或股东大会、董事会确定企业接受合并方案，被吸收合并企业即限期转入解散清算(或特殊性税务处理的相应准备工作，下同)。

在转入解散清算前，首先应以合并所在年初至合并清算开始日（终止经营之日）为一个会计，按日常年报编制规范的要求编制“”财务报表，同时进行所得税纳税申报和汇算清缴，尔后再转入解散清算并终止全部账务：

1．对于盘盈、盘亏、毁损、报废的各种类存货、固定资产、无形资产等，其升溢或损失的价值应先通过“待处理财产损溢”科目过渡，待董事会或类似机构审查并决定处理时，损失的，分别转入“其他应收款”(应收责任人及保险公司赔款)，“管理费用”(存货一般损失)、“营业外支出”（非流动资产损失和非常损失）等科目；盘盈升溢的，存货价值冲减管理费用，盘盈固定资产净值先转入以前损益调整，尔后再转入利润分配(未分配利润)。

2．对于经清理核实并认定不可能收回的债权，经税务机关批准核销的，借记“管理费用”科目，贷记“应收账款”、“预付账款”、“其他应收款”等科目；尔后，以清理核实时发现其余应收款项很可能无法收回的预计损失为准，调整坏账准备余额，调增的，借记“资产减值损失”科目，贷记“坏账准备”科目；调减的，作相反分录。

3．对于以公允价值进行后续计量的交易性金融资产、可供出售金融资产等，应按其公允价值与其原账面价值的差额调整其账面价值，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“交易性金融资产”、“可供出售金融资产”科目的“公允价值变动”明细科目；对长期股权投资、持有到期投资等金融资产，也应按清查结果进行账务处理，发现减值的，应借记“资产减值损失”科目，贷记相关项目的减值准备科目。

4．转销跨期摊配收支和应核销债务：(1)预提费用、待摊费用、长期待摊费用或记录在“其他应付款”“预付账款”等科目的预提待摊费用，清理时均应核销，其对应价值计入“管理费用”等科目；(2)如果这时账面上还有递延所得税余额，也应核销，按其余额，借记“递延所得税负债”科目，贷记“递延所得税资产”科目，按其差额，贷记或借记“所得税费用—递延所得税费用”科目；（3）债务清理中发现确实无需清偿的债务，经批准核销的，借记“应付账款”、“其他应付款”等科目，贷记“营业外收入”等科目。

(二)资产评估 20号会计准则在规范“进行企业合并发生的各项直接费用”时，列举了“审计费用、评估费用”，可见企业合并仍需要进行审计和资产评估，特别是税务处理时按规定要以公允价值作为被合并企业向合并企业移交的各项资产、负债的计税基础。还有，通过评估、合并各方及税务部门对评估结果的确认，即可以用评估确认价值为公允价值或交易价格，计算被合并企业的清算所得和申报清算所得税；或者在采用特殊性税务处理时，用于计算和确认“非股权支付对应的资产转让所得或损失”。

但是，鉴于被合并企业在合并后即告解散，资产、负债交出，账务终结。这样，不论资产评估的结果如何，也不论合并企业接收其资产、负债是按什么价值入账，被合并企业按评估确认价值调整被合并企业的账面价值，都没有实际意义。因此，根据节约合并成本和实质重于形式的会计原则，作者认为被合并企业都无须按评估结果调整资产、负债的账面价值。

(三)清算及企业终结前臵工作的会计处理

1．资产、负债的转让税收和应交清算所得税的确认。企业合并，被合并企业向合并企业（在20号准则中，非同一控制下的企业合并双方分别称为被购买方和购买方）转让全部资产、负债，现行税制下税收政策是：(1)流转税和契税。国家税务总局公告2011年13、51号和财政部、国家税务总局财税［2008］175号文件分别规定，转让企业产权(或整体或部分转让企业资产、债权、债务及劳动力)涉及房地产、无形资产和货物转让、受让的，不征收营业税、增值税和契税，因此转让的资产不开具销售发票和计算流转税。(2)企业所得税。按照财政部、国家税务总局财税［2009］59号、财税［2009］60号文件的规定，对于采用一般性税务处理的吸收合并，应按公允价值作为合并企业接收被合并企业资产、负债的计税基础，因此被合并企业也应按照以公允价值（清算所得税申报表上称为“可变现价值或交易价格”）出售资产、负债，来计算清算应纳税所得额并据以申报缴纳清算所得税；对于采用特殊性税务处理时，其中非股权支付的部分确认的清算所得，也应按以上原则处理资产转让所得或损失和确定合并企业取得资产的计税基础。

在不开销售发票和不征收流转税的情况下，账务处理上就可以采用简便方法，即通过填报《清算所得税申报表》及其附表，在申报表上结出清算所得额和计算清算所得税。这种方法下除计算所得税外，完全无须通过账面记录处理，但向合并方移交资产、负债时，则必须按照清算所得税申报表附表一的“可变现价值或交易价格”、附表二的“清偿金额”填写资产负债移交表。

2．收取、支付清算费用和职工安臵费用：(1)合并企业支付的作为合并对价的资产，应由被合并企业接收，以用于支付清算费用、安臵职工、缴纳税款。收到时，借记“银行存款”等科目，贷记“资本公积—其他资本公积”科目；（2）支付清算费用，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目；(3)确认职工补偿金及清理补提尚未计入损益的欠付职工工资和社会保险费用，借记“管理费用”等科目，贷记“应付职工薪酬”等科目；支付相关费用时，借记“应付职工薪酬”等科目，贷记“银行存款”等科目。

3.按税法规定计算清算所得，计算和缴纳清算所得税，借记“所得税费用—当期所得税费用”科目，贷记“应交税费—应交所得税”科目；借记“应交税费—应交所得税”科目，贷记“银行存款”等科目。继而结转损益科目和“本年利润”科目后，应编制清算终结的清算损益表，并作为清算所得税申报表附表报上。这一程序，也可在资产负债移交后实施。

(一)资产、负债移交的书面资料准备

1、试算平衡。作为清算结束和交接工作准备，被合并企业应将账务试算平衡，将各科目明细账余额合计与总账、资产负债表核对平衡。

2、编制资产负债移交表和移交清册。不论是采用清算程序或者是采用特殊性税务处理，被合并企业都必须向合并企业移交资产负债，而移交清册则是资产、负责交接的必备资料。移交清册可按总账科目分明细账户编制，实物资产清册还应设臵“计量单位”、“数量”栏目；编制移交清册时还应注意：留在被合并企业准备用于支付清算费用和分配给股东的财产，应从相关资产项目中扣除，对应的价值应保留在所有者权益中。

(二)移交资产负债

移交分为实物资产移交和产权移交两方面，实物资产移交应由经办、经管人员逐项点收、计量、测试；产权移交只是由合并双方代表（有时还加上监交人）在资产负债移交表上签字盖章，表示合并企业已对被合并企业移交的净资产取得了全部所有权。

(三)分配剩余财产、缴纳自然人股东个人所得税

被合并企业股东如果不是采用“换股”方式而是采用现金转让等方式出售被合并企业产权，被合并企业终结前有剩余现金的，还应按程序分配剩余财产，自然人股东分得剩余财产，扣除其投资成本的余额应计征个人所得税，被合并企业作为扣税义务人应代扣代缴，具体会计处理不另介绍。

(四)转销账户余额

所有上述程序完毕时，被合并企业应结束旧账，即按各账户所有余额，借记负债、所有者权益及资产备抵科目余额，贷记资产及所有者权益备抵科目余额。

(八)移交会计档案

被合并企业解散后，属同一控制下吸收合并的，会计档案可移交其母公司管理，也可以经母公司同意移交给合并企业代管；非同一控制下的吸收合并，有母公司的，其会计档案应移交其母公司管理，没有母公司的，经原股东会同意，可移交给合并企业代管。

会计档案的移交，也应编制档案目录作为交接清册，由交接双方代表签字点交。

企业合并业务相关所得税处理 篇3

我国企业会计准则规定:企业合并, 是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。

同一控制下的企业合并的处理:合并方在企业合并中取得的资产和负债, 应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值 (或发行股份面值总额) 的差额, 应当调整资本公积;资本公积不足冲减的, 调整留存收益。

非同一控制下的企业合并的处理:购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量, 公允价值与其账面价值的差额, 计入当期损益。购买方在购买日应当对合并成本进行分配, 按照确认所取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债。 (一) 购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额, 应当确认为商誉。 (二) 购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额, 应当按照下列规定处理:1.对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核;2.经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的, 其差额应当计入当期损益。

二、准则关于所得税会计处理的规范

我国企业会计准则在借鉴国际会计准则的基础上, 采用资产负债表债务法对所得税进行会计处理。所谓资产负债表债务法, 是从暂时性差异产生的本质出发, 分析暂时性差异产生的原因及其对期末资产负债表的影响。当税率变动或税基变动时, 必须按预期税率对“递延所得税负债”和“递延所得税资产”账户余额进行调整。

企业会计准则规定, 企业在取得资产、负债时, 应当确定其计税基础。资产的计税基础, 是指企业收回资产账面价值过程中。计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。负债的计税基础, 是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

企业应于资产负债表日, 分析比较资产、负债的账面价值与其计税基础, 两者之间存在差异的, 确认递延所得税资产、递延所得税负债及相应的递延所得税费用 (或收益) 。企业合并等特殊交易或事项中取得的资产和负债, 应于购买日比较其入账价值与计税基础, 按照本准则规定计算确认相关的递延所得税资产或递延所得税负债。

三、国家税务总局关于企业合并业务有关所得税问题的规定

《国家税务总局关于企业合并、分立业务有关所得税问题的通知》 (国税发[2000]119号) 对企业合并业务中涉及的有关所得税问题予以明确规定:企业合并包括被合并企业 (指一家或多家不需要经过法律清算程序而解散的企业) 将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业 (以下简称合并企业) , 为其股东换取合并企业的股权或其他财产, 实现两个或两个以上企业的依法合并。企业合并业务的所得税应根据合并的具体方式处理。

(一) 企业合并, 通常情况下, 被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产, 计算资产的转让所得, 依法缴纳所得税。被合并企业以前年度的亏损, 不得结转到合并企业弥补。合并企业接受被合并企业的有关资产, 计税时可以按经评估确认的价值确定成本。被合并企业的股东取得合并企业的股权视为清算分配。

(二) 合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中, 除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产 (以下简称非股权支付额) , 不高于所支付的股权票面价值 (或支付的股本的账面价值) 20%的, 经税务机关审核确认, 当事各方可选择按下列规定进行所得税处理:

1.被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失, 不计算缴纳所得税。被合并企业合并以前的全部企业所得税纳税事项由合并企业承担, 以前年度的亏损, 如果未超过法定弥补期限, 可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补。具体按下列公式计算:某一纳税年度可弥补被合并企业亏损的所得额=合并企业某一纳税年度未弥补亏损前的所得额× (被合并企业净资产公允价值÷合并后合并企业全部净资产公允价值) 。

2.被合并企业的股东以其持有的原被合并企业的股权 (以下简称旧股) 交换合并企业的股权 (以下简称新股) , 不视为出售旧股, 购买新股处理。被合并企业的股东换得新股的成本, 须以其所持旧股的成本为基础确定。

但未交换新股的被合并企业的股东取得的全部非股权支付额, 应视为其持有的旧股的转让收入, 按规定计算确认财产转让所得或损失, 依法缴纳所得税。

3.合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本, 须以被合并企业原账面净值为基础确定。

四、同一控制下企业合并业务所得税处理

[例1]盛世公司拥有A、B两个子公司, 2009年3月1日, A公司通过定向增发股票1800万股 (每股面值1元, 市价2元) , 并支付存款200万元, 对B公司进行吸收合并, 并于当天取得B公司的净资产。B公司采用的会计政策与A公司相同。2009年3月1日, B公司资产负债状况如表1所示。A公司对B公司的合并, 属于同一控制下的吸收合并。A公司取得的B公司资产、负债应按B公司资产、负债的原账面价值确认。

分析:存货的账面价值2000万元, 计税基础2500万元, 产生可抵扣暂时性差异500万元, 应确认递延所得税资产125万元 (500×25%) ;固定资产的账面价值1200万元, 计税基础800万元.产生应纳税暂时性差异400万元, 应确认递延所得税负债100万元 (400×25%) 。合并日A公司应作出的会计处理为:

五、非同一控制下企业合并业务所得税处理

沿用例1, 假设A和B两个公司的合并属于非同一控制下的企业合并 (吸收合并) 。那么购买日A公司应作出的会计处理为:

参考文献

[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则[S].2006.

[2]《国家税务总局关于企业合并、分立业务有关所得税问题的通知》 (国税发[2000]119号) .

合并业务处理 篇4

浅析“吸收合并和控股合并”两者会计处理的不同之处

会计专题小结

浅析“吸收合并和控股合并”两者会计处理的不同之处

企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并按合并方式划分，分为控股合并、吸收合并和新设合并。

其中，控股合并是指合并方（或购买方）在企业合并中取得对被合并方（或被购买方）的控制权，被合并方（或被购买方）在合并后仍保持其独立的法人资格并继续经营，合并方（或购买方）确认企业合并形成的对被合并方（或购买方）的投资。控股合并形成的新报告主体是由母公司（取得控制权的企业）和子公司（被母公司控制的企业）通过控股关系而构成的企业集团。

吸收合并是指合并方（或购买方）通过企业合并取得被合并方（或购买方）的全部净资产。合并后注销被合并方（或购买方）的法人资格，被合并方（或被购买方）原持有的资产、负债在合并后成为合并方（或购买方）的资产、负债。

吸收合并和控股合并两者会计处理的方式有所不同，分两种情况，同一控制下企业合并以及非同一控制下企业合并。

简而言之，如果同一控制下的企业合并不是控股合并，而是吸收合并或新设合并，由于被合并方已不再存在，再则合并方支付的合并对价和并入被合并方的净资产均按账面价值计量，不涉及公允价值计量问题，会计处理比较简单，因此会计实务中同一控制下的吸收合并或新设合并不需作为长期股权投资业务进行账务处理，不涉及长期股权投资的初始计量。

如果非同一控制下的企业合并不是控股合并，而是吸收合并或新股合并，虽然被合并方已不再存在，但由于合并方（购买方）支付的合并对价和并入被合并方的净资产均需按公允价值计量，如果两者不一致，则会产生合并商誉的问题，会计处理相对比较复杂，因为会计实务中对于非同一控制下的企业合并，不论是否属于控股合并，均将按公允价值计量的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本确定，这点与同一控制下的企业合并会计处理有所不同。

以下结合财政部2011会计准则详细解释，具体分析。会计专题小结

浅析“吸收合并和控股合并”两者会计处理的不同之处

一、同一控制下的吸收合并及控股合并比较

（一）同一控制下的吸收合并概述

根据财政部2011会计准则详细解释，同一控制下的吸收合并中，合并方主要涉及合并日取得被合并方资产、负债入账价值的确定，以及合并中取得有关净资产的入账价值与支付的合并对价账面价值之间差额的处理。

合并方对同一控制下吸收合并中取得的资产、负债应当按照相关资产、负债在被合并方的原账面价值入账。

合并方在确认了合并中取得的被合并方的资产和负债后，以发行权益性证券方式进行的该类合并，所确认的净资产入账价值与发行股份面值总额的差额，应记入资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲减的，相应冲减盈余公积和未分配利润，以支付现金、非现金资产方式进行的该类合并，所确认的净资产入账价值与支付的现金、非现金资产账面价值的差额，相应调整资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。

同一控制下的吸收合并中，合并方在合并当期期末比较报表的编制应区别不同的情况，如果合并方在合并当期期末，仅需要编制个别财务报表、不需要编制合并财务报表的，合并方在编制前期比较报表时，无须对以前期间已经编制的比较报表进行调整；如果合并方在合并当期期末需要编制合并财务报表的，在编制前期比较合并财务报表时，应将吸收合并取得的被合并方前期有关财务状况、经营成果及现金流量等并入合并方前期合并财务报表。前期比较报表的具体编制原则比照同一控制下控股合并比较报表的编制。

（二）同一控制下的控股合并概述

根据财政部2011会计准则详细解释，同一控制下的控股合并中，合并方在合并日涉及两个方面的问题：

（1）是对于因该项企业合并形成的对被合并方的长期股权投资的确认和计量； 按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定，同一控制下企业合并形成的长期股权投资，合并方应以合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额作为形成长期股权投资的初始投资成本。

（2）是合并日合并财务报表的编制。

同一控制下的企业合并形成母子公司关系的，合并方一般应在合并日编制合并财务报表。编制合并日的合并财务报表时，一般包括合并资产负债表、合并利润表及合并现金流量 会计专题小结

浅析“吸收合并和控股合并”两者会计处理的不同之处

表。

（三）同一控制下的吸收合并及控股合并区别

同一控制下企业吸收合并，不需要通过“长期股权投资”账户，不存在公允价值的计量和合并商誉的问题，账务处理比较简单，但应该注意合并对价不同支付形式下具体账务处理的区别。

同一控制下的控股合并业务应通过“长期股权投资”账户进行核算，合并方按合并日享有被合并方净资产账面价值的份额，反映为长期股权投资的初始投资成本，其与支付合并对价账面价值的差额，作为调整资本公积处理。资本公积不足冲减的，依次冲减合并方的留存收益。

二、非同一控制下的吸收合并及控股合并比较(一)非同一控制下的吸收合并概述

根据财政部2011会计准则详细解释，非同一控制下的吸收合并，购买方在购买日应当将合并中取得的符合确认条件的各项可辨认资产、负债，按其公允价值确认为本企业的资产和负债；作为合并对价的有关非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额，应作为资产处置损益计入合并当期的利润表；确定的企业合并成本与所取得的被购买方可辨认净资产公允价值之间的差额，视情况分别确认为商誉或是计入企业合并当期的损益。

(二)非同一控制下的控股合并概述

根据财政部2011会计准则详细解释，非同一控制下的控股合并中，购买方在购买日应当按照确定的企业合并成本(不包括应自被投资单位收取的现金股利或利润)，作为形成的对被购买方长期股权投资的初始投资成本。

购买方为取得对被购买方的控制权，以支付非货币性资产为对价的，有关非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额，应作为资产的处置损益，计入合并当期的利润表。举例分析：

2010年1月1日,A公司以发行10万股每股面值1元、市价18元的普通股和支付200万元现金的合并对价换取了B公司的全部股权，B公司宣告撤销。A公司为企业合并还支付了审计、咨询和法律等费用3万元和股票等级，发行费 5万元。当天B 公司各账户的账面价值和有关资料如下：（单位：万元）银行存款 53 应收账款 61（公允价值65）库存商品 40（公允价值34）会计专题小结

浅析“吸收合并和控股合并”两者会计处理的不同之处

固定资产 88（公允价值100）

无形资产 60（公允价值70）应付账款 28（公允价值8）股本 180 资本公积 66 盈余公积 3 资本分配（未分配利润）25（1）若双方是非同一控制下的企业，A 公司有关企业合并的会计分录： 借：长期股权投资 380 贷：股本 10 银行存款 200 资本公积-股本溢价 170 借：资本公积-股本溢价 5 管理费用 3 贷：银行存款 8 借：银行存款 53 应收账款 65 库存商品 34 固定资产 100 无形资产 70 商誉 66 贷：应付账款 8 长期股权投资 380（2）假设将题目中A公司增发的普通股换取B公司的股权100%改为90%，B公司为A公司的子公司，吸收合并改为了控股合并，其他资料不变，则A公司的分录如下：

借：长期股权投资 380 贷：股本 10 银行存款 200 资本公积-股本溢价 170 借：资本公积-股本溢价 5 会计专题小结

浅析“吸收合并和控股合并”两者会计处理的不同之处

管理费用 3 贷：银行存款 8 由此可见，控股合并下有余不存在并入资产、负债与结转长期股权投资及商誉的问题，因为相比较吸收合并的核算，购买日的账务处理比较简单。

（三）非同一控制下的吸收合并及控股合并区别

非同一控制下吸收合并通过“长期股权投资”账户核算确定合并成本，与取得被购买方可辨认净资产公允价值之间的差额，即产生的合并商誉。

合并业务处理 篇5

会计准则规定, 同一控制下控股合并方应当在取得股权日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额确认长期股权投资的初始入账成本, 长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额, 应当调整资本公积, 资本公积不足冲减的, 调整留存收益;合并方支付的评估费用、审计费用、法律服务费用等直接相关费用形成当期损益。在初始计量中, 应重点把握下列几点:

(1) 股权投资的初始成本可按以下方法确定:取得控股权的初始成本= (被投资企业各项资产账面价值总额-各项负债账面价值总额) ×控股比例

(2) 取得控股权转出资产的账面价值即账面净值, 不包括支付的评估费用等直接相关费用。

(3) 投资企业转出资产的账面价值大于取得被投资企业账面净资产份额之间的差额, 冲减投资方的资本公积, 反之, 增加资本公积。

(4) 应分清控股合并投资与非控股合并投资业务初始计量的区别。在未取得控股权的长期股权投资业务中, 如果取得股权的公允价能够可靠得到, 投资方通常按取得股权的公允价确认取得股权投资入账额;如果取得股权的公允价不能可靠得到, 投资方应当按照投出资产本身的公允价作为取得股权的初始入账成本。

(5) 分清与非同一控制下成员之间控股投资业务初始计量方法的区别。在非同一控制下控股投资方的长期股权投资入账数额应当按取得控股权的公允价确认。

[例1]田地公司与永新公司都是甲公司控制下的子公司, 2007年1月1日田地公司取得了永新公司60%控股权, 取得控股权日各公司项资产、负债的账面价值资料如表1所示:

单位:万元

(1) 如果田地公司支付1600万元现金 (含评估手续费用30万元) 取得永新公司60%股权, 田地公司的账务处理为:

长期股权投资初始入账成本额=2202×60%=1321.2 (万元)

需冲减的资本公积=1600-1321.2-30=248.8 (万元)

(2) 如果田地公司转出建筑物的账面原价1500万元, 已提折旧400万元, 市场公允价1800万元, 支付评估手续费10万元, 取得了永新公司60%的股权, 账务处理为:

(3) 如果田地公司发行400万股股票 (面值每股1元, 市场公允价每股2.5元) 换取永新公司60%股权, 账务处理方法为:

形成的资本溢价=400万股×2.5-400万股×1=600 (万元)

如果田地公司和永新公司属于非同一控制下的企业, 那么上述各种方式中借方的长期股权投资入账数额应当按投出资产的公允价确认取得永新公司股权的初始入账成本。

二、同一控制下控股投资业务投资收益确认的后续计量

同一控制下控股合并投资业务应当按成本法进行后续计量, 投资企业应当在被投资企业宣告分派现金股利时确认投资收益, 并规定所确认投资收益的数额仅限于被投资企业接受投资后产生的累积净利润的分配额, 所获得现金股利超过确认的投资收益额的部分作为初始投资成本的收回。确认各期投资收益和收回投资成本是把握成本法计量的关键和难点, 应特别注意下列要点:

(1) 依据成本法计量要求, 可以发现投资后累计确认的投资收益与累计分享股利加累计收回投资额之间存在等量关系, 可用下列方法计算确定本期投资收益 (m) 和本期收回投资成本额 (n) :

投资后到本年末累计收回投资成本=投资后到上年末止累计分享被投资企业净利润-投资后到本年末累计分享属于本年以前的股利额

本期应当确认的投资收益m=投资后到上年末止累计分享被投资企业净利润-投资后到上年末以前累计分享被投资企业利润

本年收回投资成本n=投资后到本年末累计收回投资成本-投资后到上年末累计收回投资成本

(2) 依据确认分享的本期股利、本期投资收益和本期收回投资成本额的凭证做出账务处理:借记“应收股利”, 贷记“投资收益”和“长期股权投资”。

(3) 分清控股投资业务后续计量中成本法和权益法核算的区别。在取得对被投资方共同控制权的联营、合营等股权投资业务中, 投资方应采用权益法后续计量, 即每年末依据被投资企业实现盈亏等净资产的变动调整长期股权投资份额并确认投资损益, 在分配股利时作为股权投资的收回。

[例2]方圆公司在2006年初出资2000万元取得了同一控制下春江公司的60%股权, 春江公司当时的账面净资产价值额为3000万元, 投资后各年的净利润和分配的股利情况如表2所示:

单位:万元

2006年初方圆公司购买取得春江公司控股权时:

长期股权投资的初始成本=3000×60%=1800 (万元)

需冲减的资本公积=2000-1800=200 (万元)

方圆公司2006年确认投资收益和收回初始投资成本时:

注:2006年分配的股利是2006年投资前实现的净利润

方圆公司2007年确认投资收益和收回初始投资成本时:

方圆公司2008年确认投资收益和收回初始投资成本时:

方圆公司2009年确认投资收益和收回初始投资成本时:

注:如果方圆公司取得春江公司的共同控制权, 则应采用权益法核算各年投资收益。

三、同一控制下控股合并投资的期末计量

同一控制下控股合并投资的期末计量主要是在确认所持有股权发生减值损失情况下提取减值准备金。同一控制下控股合并投资期末计量的会计处理中, 需着重把握以下要点:

(1) 判断持有的控股权价值是否存在减值迹象。如果被投资企业本身的经营恶化等原因导致了持有其股权的贬值, 投资企业应当对所持有该股权提取减值损失准备金。

(2) 计量持有控股权的减值损失额。对于存在减值迹象且经减值测试表明股权资产未来现金流量现值 (即可回收金额) 低于其账面价值的, 应当将该股权资产的账面价值减记至可回收金额, 减记的金额确认为资产减值损失, 形成当期损益。确认的这种权益工具减值损失在以后会计期间不得转回, 但可供出售权益工具投资发生的减值损失, 不得通过损益转回, 即应通过权益转回。

(3) 提取控股权减值损失的账务处理。

四、企业处置股权投资业务的会计处理

企业在转让、出售等方式处置控股权业务核算中, 应在注销持有控股权账面价值的同时, 需特别注意把握转让股权取得的价款与该控股权账面价值之间差额的会计处理。具体情况如下:

(1) 企业转让出售控股权业务时, 出售控股权取得转让款与该股权账面价值之间的差额形成投资收益或投资损失。

(2) 持有的控股权用于抵债业务时, 抵偿的债务与该控股权账面价值之间的差额形成营业外收支。

(3) 持有的控股权用于具有商业实质的非货币性资产交换业务时, 换取资产公允价和进项税小于该股权账面价值的差额形成营业外支出, 反之, 形成营业外收入。

注:在编制控股合并投资业务的合并报表时, 母公司通过编制抵消分录消除集团内投资与受资项目之间的重复计量, 编制的抵消业务不登记到母公司账面中, 只需填列到合并工作底稿中, 在合计数基础上消除集团内容有关项目之间重复计量后得到合并数。

参考文献

[1]财政部:《企业会计准则第20号——企业合并》, 2006年2月15日财政部发布。

[2]财政部:《企业会计准则——应用指南 (2006) 》, 2006年10月30日财政部发布。

控股合并合并日会计处理 篇6

一、同一控制下的控股合并在合并日的会计处理原则

(一) 长期股权投资的确认和计量

按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定, 同一控制下企业合并形成的长期股权投资, 合并方应以合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额作为形成长期股权投资的初始投资成本, 按初始投资成本与支付的合并对价的账面价值或所发行股份的面值总额之间的差额, 调整资本公积 (资本溢价或股本溢价) 和留存收益。

(1) 初始投资成本大于支付合并对价账面价值或所发行股份面值:借记“长期股权投资 (被合并方净资产账面价值×持股比例) ”;贷记“相关资产账面价值 (或股本) ”、“资本公积”。

(2) 初始投资成本小于支付合并对价账面价值或所发行股份面值:借记“长期股权投资 (被合并方净资产账面价值×持股比例) ”、“资本公积”、“盈余公积”、“未分配利润”;贷记“相关资产账面价值 (或股本) ”。

(二) 合并日合并财务报表的编制

合并日编制合并财务报表, 对于同一控制下控股合并, 合并方一般应反映合并日形成的报告主体的财务状况、经营成果视同该主体在合并日及以前期间一直存在, 在合并资产负债表中, 被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入合并财务报表。合并方与被合并方在合并日及以前期间发生的交易, 应作为内部交易进行抵销。对于被合并方在企业合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分, 应以合并方账面“资本公积——资本溢价或股本溢价”贷方余额为限由“资本公积”转入“盈余公积”和“未分配利润”。

(1) 按账面价值抵销合并方长期股权投资和被合并方所有者权益, 分录记录为:

借记“实收资本”、“资本公积”、“盈余公积”、“未分配利润”;贷记“长期股权投资”、“少数股东权益”。

(2) 将被合并方在企业合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分, 自资本公积 (资本溢价或股本溢价) 转入留存收益, 分录记录为:

借记“资本公积”;贷记“盈余公积 (被合并方合并前盈余公积账面价值×持股比例) ”、“未分配利润 (被合并方合并前未分配利润账面价值×持股比例) ”。

合并方在编制合并日的合并利润表时, 应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润, 双方在当期所发生的交易应按照合并财务报表有关原则进行抵销。

二、非同一控制下的控股合并在合并日的会计处理原则

(一) 长期股权投资的确认和计量

非同一控制下的企业合并中, 购买方取得对被购买方控制权的, 在购买日应当按照确定的企业合并成本 (企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和) , 作为形成的对被购买方长期股权投资的初始投资成本, 借记“长期股权投资”, 按支付合并对价的账面价值, 贷记有关资产, 按发生的直接相关费用贷记银行存款, 按其差额, 贷记“营业外收入”或借记“营业外支出”。

(1) 企业合并成本大于支付合并对价账面价值或所发行股份面值:借记“长期股权投资 (确定的企业合并成本) ”;贷记“相关资产账面价值 (或股本) ”, “营业外收入”。

(2) 企业合并成本小于支付合并对价账面价值或所发行股份面值:借记“长期股权投资 (确定的企业合并成本) ”、“营业外支出”;贷记“相关资产账面价值 (或股本) ”。

(二) 合并日合并财务报表的编制

合并日编制合并财务报表, 对于非同一控制下控股合并, 在合并资产负债表中, 合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债应以其在购买日的公允价值计量, 合并方初始投资成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应确认为商誉, 在合并报表中予以列示。合并方初始投资成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应计入合并当期的营业外收入, 并在会计报表附注中予以说明。因购买日不需编制合并利润表, 该差额体现在合并资产负债表上, 应调整合并资产负债表的盈余公积和未分配利润。

(1) 购买方合并成本与合并中取得的可辨认净资产公允价值份额的差额的处理。购买方合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应确认为商誉, 在合并报表中予以列示。合并商誉=企业合并成本—合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额。购买方合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应计入合并当期的营业外收入, 并在会计报表附注中予以说明。

(2) 合并日将被购买方的资产和负债由账面价值调整到公允价值:借记“各项资产公允价值与账面价值差额”;贷记“资本公积”。

(3) 按公允价值抵销合并方长期股权投资和被合并方所有者权益:借记“实收资本 (或股本) ”、“资本公积”、“盈余公积”、“未分配利润”、“商誉”;贷记“长期股权投资”、“少数股东权益”。

三、两种情况下的会计处理比较例析

[例]2010年6月30日, A公司在发行1000万股普通股 (每股面值1元) , 市场价格为每股1.8元, 取得了B公司80%的股权。2010年6月30日, A公司、B公司有关资产、负债的账面价值, 公允价值如表1所示:

(一) 同一控制下企业合并

(1) 长期股权投资的确认

(2) 合并日调整和抵销分录

(二) 非同一控制下企业合并

(1) 合并日确认长期股权投资:

(2) 计算确定商誉

合并商誉=1000×1.8-2200×80%=40 (万元)

(3) 合并日调整和抵销分录

参考文献

合并业务处理 篇7

据日经新闻报道, 东芝、富士通以及从索尼剥离出来的VAIO关于合并PC业务的计划宣告失败。报道称, 虽然三方在日本的市场份额累加起来超过30%, 合并更利于应对海外市场的激烈竞争, 但最终谈判过程中三方对合并后公司的发展存在分歧严重。

全球PC市场继续萎缩, 曾经辉煌的日本电子产品巨头艰难挣扎。

电脑已经成为一种由软件和标准化组件构成的商品, 似乎没有更多的创造空间来发展更多的功能。“这是一个拼采购成本和组装成本行业。”一名业内人士表示。在全球范围, 中国联想集团和美国的惠普、戴尔一起控制了全球一半的市场。日本PC制造商合并的一个目的就是正是为了取得规模上的优势, 得以抗衡这三家企业。

合并业务处理 篇8

近日, 中国网络电视台推出全球首页和全新中文版首页。与此同时www.cctv.com和www.cntv.cn域名共同指向中国网络电视台首页, 这意味着央视网与中国网络电视台实现业务归并。根据规划, 改版后的中国网络电视台中文版以中央电视台为核心, 同时集纳了地方卫视频道节目, 以及中央人民广播电台 (中国广播网) 、中国国际广播电台 (国际在线) 音频节目。另一方面, 改版后的中国网络电视台中文版还强化了视频直播点播、视频分享、视频搜索、客户端、游戏等应用服务, 完善了博客、论坛、访谈等已有互动服务。合并后的CNTV.cn, 内容将主要以视频为主, 以前曾有的图片等内容将逐步由视频内容替代。

合并业务处理 篇9

关键词：企业合并,中美商誉,会计处理

随着全球经济的一体化发展, 我国的会计准则也在不断向国际会计准则靠拢。企业兼并与重组成为一种普遍现象, 正确处理并购中产生的商誉成为一个至关重要的问题。中国的现代会计起步较晚, 在商誉的处理上, 与发达国家例如美国的差异比较明显。通过对中美商誉会计处理的差异分析, 希望能借鉴美国在商誉上的处理方法, 帮助我国企业在国际并购中创造有利的条件。

1 中美在分步合并商誉中的会计处理影响

中美在合并商誉的初始确认方法上即存在差异, 因此对分步合并后最终出具的合并财务报表结果产生重大影响, 如下例。

假设M公司在以200万元收购N公司60%股权以后立即以100万元收购了N公司另外的20%股权。当日40%的少数股东权益公允价值为145万元。M、N公司在当日的个别财务报表如下 (假设分步合并是在同一天进行的) :

中国合并商誉会计处理方式如下。

第一步:M公司用200万元收购N公司60%股权, 60%的股权占N公司净资产的份额为180万元 (300*60%) , 应当确认的商誉为20万元。合并调整分录如下。

第二步:收购N公司20%的股权, 新增加的长期股权投资成本100万元与按照新增持股比例 (20%) 计算确定应享有N公司自购买日开始持续计算的净资产的份额 (300*20%) 60万元之间的差额40万元应当冲减资本公积, 资本公积不足的部分还应冲减留存收益。最终合并调整分录如下。

美国合并商誉会计处理方式如下。

第一步:收购N公司60%股权, 成本为200万元, 少数股东权益公允价值为145万元, 合计345万元, N公司净资产为300万元, 应当确认的商誉为45万元。合并调整分录如下。

第二步:收购N公司20%的股权, 40%的少数股东的公允价值为145万元, 则20%的少数股东权益公允价值为72.5万元, 收购该20%股权的成本为100万元, 因此应当冲减留存收益27.5万元。

由于在确认商誉时相差了25万元, 因此两张报表的总资产也相差了25万元。按照中国企业会计准则, 归属于母公司的所有者权益合并后是460万元, 而按照美国财务会计准则是472.5万元。对于大多数公司来说, 都希望自己公司的财务报表中净资产越多越好, 而两种不同的处理方法, 却产生了较大差异。中国在分步收购的会计处理中, 在第一步收购时确认的少数股东权益为120万元, 因此母公司因追加投资新取得的净资产的份额60万元[120* (20%/40%) ]。而按照美国会计准则, 少数股东在第一步收购时确认的价值为145万元, 即母公司因追加投资新取得的资产份额为72.5万元, 最终造成了12.5万元的差异。中美两国的会计准则下相应的合并财务报表如下:

2 对我国合并商誉方法的相关政策建议

近一个世纪以来, 合并商誉的会计处理方法一直是会计界争论的话题。从我国合并商誉的会计处理案例分析来看, 得出结论合并产生的总商誉和归属于母公司的所有者权益, 一步合并得到的数值均大于分步合并的数值。中国的合并商誉会计处理中, 总商誉的数值减少额为40万元, 远高于美国的合并商誉处理方法减少数值。对比分析美国的合并商誉处理方法, 归属于母公司的所有者权益减少了27.5万元, 商誉也减少了27.5万元。在以上案例中, 一步并购和分步并购最终都能使M公司获得N公司80%的股权, 但是商誉的最终确认却相差甚远, 按照美国会计准则的合并商誉数值比中国的合并商誉处理方法少了31% ( (40-27.5) /40) 。分析其原因得到当并购方收购的股权大于50%时, 就可以控股被并购公司, 被并购方即成为其子公司, 商誉就按照获得50%及以上的控制权时的控股比例来计量。若取得控制权之后, 再从被并购方少数股东手里取得部分股权, 此时并不影响商誉的确认数额, 收购的溢价被用来冲减归属于母公司的所有者权益, 这样的处理方式无疑给企业提供了一个避免高额商誉的收购方案。很多公司利用此会计处理方法, 在首次获得控股权之前即与被合并公司的原有股东约定, 以分步收购的方式收购目标公司的股份。首先, 将被收购方的可辨认净资产的公允价值作为对价, 收购其51%的股权来获得控股权;其次, 在一段时间后高价收购部分或全部的剩余少数股东的股权。此时, 收购的溢价部分不会被确认为商誉, 而是冲减归属于母公司的所有者权益, 从而巧妙地规避了高额商誉带来的资产减值风险, 不会影响到日后的利润表。由于中美两国在合并商誉会计处理上存在的差异, 因此分步合并的会计处理方法所产生的效果也是不同的, 中国会计准则下商誉的减少更多。因为在分步收购的第二步收购时, 对收购溢价的会计处理方法不同。中国是以少数股东所占可辨认净资产的份额计算溢价, 而美国是以少数股东的公允价值计算溢价, 当少数股东数低于50%时, 其公允价值要远远高于其所占可辨认净资产的份额, 因此在一定程度上减少了分步收购对商誉的影响。

因此, 在我国目前的条件下, 以公允价值计量少数股东权益在我国的当前经济环境下仍存在不少问题, 由于投资者的投机行为和国家政策波动的影响, 常使股价大起大落, 因而很难准确地获取被收购方股价的公允价值来计量少数股东权益。本文提倡的做法是, 在财务报告的主表部分仍采用我国现行的会计制度, 在附注中对商誉进行披露。另外, 在商誉的披露部分, 还应当对减值测试这部分做出详细披露, 陈述公司使用何种方法进行减值测试, 以及进行减值测试的基本假设和具体过程。

参考文献

[1]秦文娇.多次交易实现合并的会计处理[N].财会信报, 2010-8-23 (B03) .