会计核算难点（精选12篇）
会计核算难点 篇1
新的所得税会计涉及到资产的计税基础、负债的计税基础、应纳税暂时性差异、可抵扣暂时性差异、递延所得税资产、递延所得税负债、所得税费用、应交所得税费用等概念, 在核算过程中有许多难点问题, 笔者对此予以探讨。
一、资产的账面价值和计税基础
[例1]一项固定资产, 原价120万元, 无净残值, 没有计提减值准备, 直线法折旧。会计折旧年限6年, 每年折旧额20万元, 税法折旧年限4年, 每年折旧额30万元。
资产的账面价值可理解为按照会计准则的相关规定该资产某时点余额;资产的计税基础可理解为按照税法规定该资产某时点的余额。所以账面价值为100万元 (120-20) , 计税基础为90万元 (120-30) 。差额10万元, 属于暂时性差异。
二、应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异
承例1, 本期账面价值是100万元, 计税基础是90万元, 即本期按照税法规定纳税少, 则未来纳税就多, 所以这个差异是应纳税暂时性差异。反之, 如果本期账面价值是90万元, 计税基础是100万元, 即本期按照税法规定得多纳税, 则未来纳税就少, 形成可抵扣暂时性差异。因此资产的账面价值大于计税基础的部分即为应纳税时间性差异。
三、递延所得税资产和递延所得税负债
应纳税暂时性差异是未来要纳税, 即构成了企业的一项负债, 反之, 可抵扣暂时性差异是未来少交税, 即构成了企业的一项资产。因此, 应纳税暂时性差异为递延所得税负债, 可抵扣暂时性差异为递延所得税资产。
四、负债的账面价值和计税基础
负债的计税基础=负债的账面价值-未来期间税法允许税前扣除的金额。如某企业计提的保修费用为500万元, 这个预计负债500万元将来是可以税前抵扣的。所以, 负债的计税基础为0 (500-500) , 账面价值为500万元。
由于负债的计税基础少, 可以理解为资产的计税基础多, 本期需多交税, 未来就少交税, 这样就形成可抵扣暂时性差异, 形成递延所得税资产。如某企业2008年12月计入成本费用的职工工资是4000万元, 2008年12月31日还未支付, 形成了负债, 则负债账面价值为4000万元, 已于本期计入到费用中, 未来期间税法不允许再扣除, 故负债的计税基础为4000万元 (4000-0) , 负债的账面价值和计税基础相等, 并没有形成差异。
[例2]A公司2008年度利润表中利润总额为3000万元, 该公司适用的所得税税率为25%。递延所得税资产及递延所得税负债不存在期初余额。
与所得税核算有关的情况如下:
(1) 2008年1月开始计提折旧的一项固定资产, 成本为l500万元, 使用年限为l0年, 净残值为0, 会计处理按双倍余额递减法计提折旧, 税收处理按直线法计提折旧。假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。
(2) 向关联企业捐赠现金500万元。假定按照税法规定, 企业向关联方的捐赠不允许税前扣除。
(3) 交易性金融资产入账价值1000万元, 税法计税基础1000万元。若期末公允价值增加了200万元。
(4) 违反环保法规定应支付罚款250万元。
(5) 期末对持有的存货计提了300万元的存货跌价准备。
(6) 2008年12月工资200万元, 尚未支付。
分析:
(1) 会计2008年度计提折旧为300万元, 账面价值为1200万元 (1500-300) ;税法2008年度计提折旧为150万元, 计税基础为1350万元 (1500-150) , 计税基础大于账面价值, 形成可抵扣暂时性差异150万元, 形成递延所得税资产
(2) 捐赠500万元, 税法无论当期还是以后期间, 都不允许扣除, 所以为永久性差异。
(3) 账面价值为1200万元, 计税基础为1000万元, 差异200万元, 计税基础小于账面价值, 可理解为本期少交税, 未来多交税, 形成应纳税暂时性差异, 计入到递延所得税负债中。
(4) 违反环保法的罚款支出250万元无论当期还是以后期间, 都不允许扣除, 所以为永久性差异。
(5) 存货跌价准备税法不允许在本期扣除, 计税基础大于账面价值, 本期多纳税, 未来少交税, 形成可抵扣时间性差异300万元, 形成递延所得税资产。
(6) 负债账面价值200万元, 计税基础200万元, 无暂时性差异。
2008年度当期应交所得税计算如下:
应纳税所得额=3000+150+500-200+250+300=4000 (万元)
应交所得税=4000×25%=1000 (万元)
上述 (1) 、 (5) 形成可抵扣暂时性差异450万元, 形成递延所得税资产为112.5万元 (450×25%) 。 (3) 形成应纳税暂时性差异200万元, 形成递延所得税负债为50万元 (200×25%) 。账务处理如下:
参考文献
[1]财政部:《企业会计准则2006》, 经济科学出版社2006年版。
[2]财政部:《企业会计准则——应用指南2006》, 中国财政经济出版社2006年版。
会计核算难点 篇2
衍生金融工具（derivative financialinstruments），又称派生金融工具、金融衍生产品等，顾名思义，是与原生金融工具相对应的一个概念，它是在原生金融工具诸如即期交易的商品和约、债券、股票、外汇等基础上派生出来的金融工具或其他合同。
特征（1）其价值具有不确定性：衍生工具的价值随着特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动；变量为非金融变量的，该变量与合同的任何一方不存在特定关系。（2）不要求初始净投资或要求很少的初始净投资。（3）在未来某一日期结算。
挑战（1）对会计要素的影响。现有会计理论中资产的定义为过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益；负债的定义为过去的交易、事项形成的现时义务，履行该义务会导致经济利益流出企业。这两个定义立足于“过去的交易或事项”，且该交易或事项的发生会带来未来经济利益的变化。而衍生金融工具合约签订后，确实会给企业带来一定的权利或义务，并在未来产生经济利益或资源的流入或流出。然而这种权利或义务是否得到履行，在契约生效时并不能预料。并非在过去发生，而是来自未来发生的交易或事项，同时金额又难以确定，所以衍生金融工具所带来的权利或义务不符合现行会计的确认标准，因而不应在确认范围之内。但是，衍生金融工具在合约签订时，作为一项经济业务，其会计确认是一个必须要解决的问题。因此，要在资产负债表中反映衍生金融工具的有关情况，就必须对现行会计理论中的“资产”、“负债”等会计要素进行重新的界定。传统的资产和负债定义的基础是稳定的、基于过去事项的会计环境。这种会计环境在世界经济发生重大变化，特别是衍生金融工具的出现和迅猛发展后已经发生了很大变化，“事后算账”的会计已不能满足现有的大量衍生金融工具普遍存在的需要。（2）对会计确认的影响。传统会计在确认资产和负债等会计要素时，强调过去发生的交易事项，并以交易发生的时间为确认标准，也即在交易发生时进行一次性确认。衍生金融工具却不是以交易发生的时间为确认标准，而是以合约的履行时间为确认标准。除了合同缔结时需要确认以外，还将存在着“所谓再确认”和“终止确认”的问题，这显然与传统会计相悖。（3）对会计计量的影响。计量是在资产负债表或损益表中决定已确认报表项目的货币金额的过程。会计计量应真实地反映被计量对象的价值，以便于相关信息使用者预测和决策的需要。在现有会计理论中，会计计量是建立在历史成本基础之上的，历史成本是资产实际发生的成本，反映了资产或负债交易时的历史记录，有客观性和可验证性。按照这一原则，进行会计计量时只能依据已经发生的成本，而不是可能发生的成本，同时各报表项目按历史成本入账后，一般不得随意调整账面价值，以保持信息的可比性。衍生金融工具初始投资很少或者为零，在未来结算，其签约时的初始净投资（历史成本）并不能反映它的价值和风险情况。由于其价格波动很大，历史成本难以追踪市场价值变动情况，因而，历史成本的可靠性和相关性都受到了很大影响，用它来计量衍生金融工具是不适宜的。（4）对会计披露的影响。会计披露的目的，在于报表使用者及时、正确地了解企业的财务状况、经营成果和现金流量有关方面的信息，以便于作出正确的预测和决策。但是，现有的财务报告体系并不能完全满足充分披露衍生金融工具信息的需要，相关项目或游离于表外无法得以反映，或必要的公允价值、风险等信息无法进行披露。但是，衍生金融工具所特有的衍生性和杠杆性使得企业有可能面临巨大的风险，发生巨额的损失。因此，必须改进现有的会计报表模式，对衍生金融工具相关信息进行充分披露。
1．当期营业观和损益满计观的涵义及异同点。
当期营业观即交易观，只确认当期交易事项产生的营业收益，对于非当期、非营业所得不予确认的一种收益确认的观念。
损益满计观即事项观，不论是否是当期的、是否来自于营业活动的收益，都确认为收益的一种收益确认的观念。
异同点：当期营业观强调收益来自“当期”+“营业”的结果；与收益概念的收入费用观吻合。损益满记观确认的收益不仅包括当期经营的成果，而且包括非当期交易、非经营活动而引起的权益的增加；与收益概念的资产负债观吻合。
2．资产负债观和收入费用观的涵义及异同点
资产负债观是通过计量资产和负债的期末价值来计量收益的方法。收入费用观是通过计量收入和费用的金额直接计量收益的方法。异同点：资产负债观强调的是资产和负债期末价值计量的重要性（现行成本计量），从概念上看，对已实现和未实现的收益都确认，与损益满计观吻合。
会计核算难点 篇3
一、事后监督的现状
（一）没有统一的事后监督制度。目前，总行下发的涉及国库会计数据集中系统的制度有《国库会计数据集中系统业务处理办法》、《国库会计数据集中系统业务操作规程》、《国库会计数据集中系统应急处理预案》等，有关制度只是规范了国库会计数据集中系统业务处理行为，针对事后监督部门如何监督，以及监督重点、风险环节，总行没有下发相配套的《TCBS事后监督操作规程》。总行虽制定了《中国人民银行国库会计核算监督办法》，对人民银行各级机构国库部门和监督部门的国库会计核算业务过程和结果的监督进行了规范。但由于制度制定得比较宽泛，各地国库体制又有差异，监督中有时遇到具体问题时，却找不到文件依据。所以，各级事后监督部门只能自行摸索，各自总结实际监督经验，制定本级《TCBS事后监督操作规程》，各自为政，没有统一的监督标准，监督随意性大，极易形成监督盲点。
（二）培训辅导缺失。《中国人民银行事后监督中心工作规程》规定，事后监督中心直接对主管行长负责，不实行垂直管理；事后监督中心接受上级行会计、支付结算、国库、货币金银部门的业务指导。由于事后监督管理体制的原因，事后监督部门自上而下没有业务指导关系，使事后监督人员的业务培训一直跟不上核算业务的发展。所以，一直以来都缺少针对事后监督人员的培训。TCBS上线前，分行国库部门组织了全省国库人员业务培训，就TCBS业务知识、业务处理过程进行讲解和模拟，事后监督派人参加了培训，但缺少对事后监督人员如何监督的培训，监督人员只能就各自的理解和工作经验进行监督，监督工作的深度和广度均受到制约，监督质量难以把控。
（三）TCBS系统以一记双讫、原子交易、事项驱动等业务处理原则来处理预算收支业务，账务处理方式和规则发生较大变化，原有的一些日常监督内容消失。监督人员对TCBS系统每日产生的日终业务汇总核对单、大小额往来清单、用户签退核对单、原始凭证及相关附件等进行监督。核对关系是：日终业务汇总核对单与记账凭证之和核对；用户签退核对单的各业务类型与相应的原始凭证之和核对；预算收入、库款支拨、退款等与大小额往来账清单的相关内容进行核对。凭证之间核对的环节较多，由于记账凭证和原始凭证不进行配对整理，分散摆放，凭证之间复杂的勾稽关系，造成监督人员在监督过程中对资金的来龙去脉不易找到对应关系，监督难度较大。另外，TCBS系统采取一记双讫记账原则，无论账务处理对错，当日账务显示都是平衡的，如果出现错误操作，资金实时清算易引发资金风险。
（四）监督手段落后。目前事后监督仍采用手工监督方式，重点还是对纸质凭证进行监督，国库基础信息数据无法共享。随着国库电子化程度越来越高，预算收入、预算拨款、收入退库相继实行电子化和无纸化核算和管理方式，加之地方财税银库横向联网系统的运行，使大量国库业务为电子信息数据，收入、退库等业务提交TCBS统一进行处理，直接记入核算主体的相关账户。事后监督手工监督模式无法对国库电子信息和资金清算过程实施有效监督，单靠监督人员的工作经验和责任心远远不够，风险监督控制覆盖面窄，对国库电子信息中存在的差错和违规数据难以识别与确认，无法及时发现和消除各类风险隐患。
二、TCBS系统的功能缺陷
（一）登陆控制存在漏洞。TCBS系统中，操作员实行用户口令和个人CA证书双重登陆认证，即个人CA证书在一台电脑终端登陆系统后，同时还能在多台终端登陆并处于工作状态。若该用户长时间滞留在系统，并不会强制其签退，极易出现被他人违规使用的情况。
（二）打印功能有缺陷。系统操作日志的设置只支持“导出”功能，无“打印”功能。日志记载中没有国库操作人员“登陆”、“签退”记录，以及系统自动记账的业务记录等，监督人员无法监督国库操作员是否及时签退。TCBS系统操作日志不能打印出纸质文件，从系统中导出的日志是EXCEL的电子文本格式，呈“可修改”状态，数据可人为随时修改，系统日志的真实性和完整性得不到保证。另外，系统不提供报表日终前的“日间打印”和“日间查询”功能，若当日发生异常情况等有疑虑的业务时，报表无法及时打印，提供给财政、税务等部门的报表时间滞后。
（三）调拨支出信息无法核对。TCBS环境下，系统内不同核算主体之间的资金往来业务通过全国国库业务处理中心划转，不再通过支付系统划转。目前，系统内不同核算主体间调拨支出业务只有预算拨款凭证，没有相应的类似于往账清单的资料与之核对。
（四）凭证要素反映不全。第三要素复核人员在记账凭证、原始凭证都没有设计盖章的位置。余额表没有显示公章栏和操作员盖章位置。表外凭证（机打）的摘要栏无重要空白凭证的使用起止号码，凭证要素不全，不直观。
（五）报表参数设置不合理。目前系统每日的日计表、余额表、财政库存日报表等都使用A4纸打印，由于报表参数不合理，报表格式宽窄不一，上下边距预留空白处太少，操作员又无法调整报表格式，导致报表装订困难。
三、相关建议
（一）建立健全规章制度，统一业务监督标准。建议总行制订与TCBS 配套的国库事后监督操作规程，统一业务操作和监督标准，明确监督重点。TCBS系统上线后，国库业务处理程序发生改变，风险控制点发生了转移。事后监督工作要结合TCBS系统业务特点，认真研究每一项业务的流程，找准风险环节，突出监督重点，提高风险监督成效。
（二）尽快开发事后监督系统。建议总行尽快开发与TCBS系统同步的事后监督系统，充分利用TCBS系统现有的数据库资源，与TCBS无缝连接和信息共享，实现对系统参数变更、账务核对、大额资金汇划等系统运行信息和重要业务处理的过程控制。使监督由单一的核算质量监督向核算质量与风险监督并重的模式转变，从静态监督转向动态监督，建立一套科学、行之有效的与国库信息系统配套的监督手段，增强监督工作的时效性和准确性，提高监督质量，更好地防范资金风险。
（三）改革现行事后监督中心管理模式。事后监督模式只有随着国库核算模式的发展不断改进，才能有效实现事后监督的效用。建议各地分支机构以省为单位实行垂直管理，由省会中心支行将事后监督工作统抓起来，以协调解决当前事后监督工作运行中存在的问题；本级机构直接对行长（或行长授权人）和上级事后监督部门负责，从而改变目前多头指导、协调困难的局面。
（四）完善系统功能设置。
1.针对个人CA 证书可以在多个客户端同时登陆的情况，在TCBS 中做相应的权限设定或提示，对已登录系统的操作员再次登录次数进行严密控制管理，防范因此而形成的操作风险。
2.对系统内核算主体之间调拨支出增加国库往账清单。国库调拨资金支出的单笔金额一般比较大，如果发生错划和漏划的情况，严重影响收款单位的资金使用。为了确保國库资金的及时划转和正确入账，建议对系统内核算主体之间调拨支出业务通过国库往账清单进行反映，并在系统中增加打印该国库业务往账清单功能。
3.增加日志记载的内容。增加国库操作人员“登陆”和“签退”记录，以及系统自动记账的业务记录，保证日志记载内容的完整性。同时，增加系统操作日志的打印功能。
4.调整系统有关参数。一是合理设置报表的大小、栏次宽窄等内容，增设可双面打印功能，节约成本，增加纸张利用率。二是使表外凭证能打印出当日具体使用销号的重要空白凭证的起止号码。
（五）加强业务培训，提高监督人员素质。一是举办有针对性的事后监督专业培训，使事后监督人员掌握新系统运行后的国库业务监督重点和监督技能。二是事后监督人员参加国库部门组织的TCBS 制度、操作业务培训，全面熟悉国库业务核算和系统操作流程，增强分析问题和解决问题的能力，提高监督质量和水平。三是开展多层次、多渠道、多领域的培训，提高事后监督人员的综合素质和解决实际问题的能力。
林木资产会计核算中的难点分析 篇4
关键词：林木资产,会计核算,难点,对策
作为森林资源资产最主要最具实际操作性的资产项目，林木资产的核算也非常重要，关于林木资产核算的问题多年来一直是讨论的热点。目前生物资产会计准则(以下简称准则)的出台，进一步规范了林木资产核算。然而，林木资产会计核算是一项较为复杂的工作，准则的出台，只是一个粗线条的规范，在实际核算中，还有很多实际操作问题有待我们去解决。在此笔者也结合多年来的工作及其对准则的理解，谈谈新会计准则下林木资产的会计核算难点问题，旨在抛砖引玉，共同交流学习。
一、林木资产分类、特点及核算方式
按照《生物资产》准则关于生物资产类型划分规定，林木资产(即生长在林地上的活立木资源)应相应分为生产性林木资产、消耗性林木资产和公益性林木资产。
1. 生产性林木资产是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的林木资产，如经济林等。
它的特点在于它承载着可以收获的农产品，它们本身不作为农产品(除非转变其经营目的)，其价值将逐渐转移到农产品成本中。作为劳动手段，产性林木资产在使用期间“应当按期计提折旧”。
2. 消耗性林木资产是指为出售而持有的、或在将来收获为木材的林木资产，如已经成熟待售和正处于生长中的用材林。
这就决定了它的特点在于其被收获后将被作为木材价值一次性转移到木材成本当中。作为劳动对象，耗性林木在采伐利用时“按照其账面价值结转成本”。
3. 公益性林木资产是指以防护、环境保护为主要目的林木资产。
它与消耗性、生产性林木资产的经营目的有着本质的区别，更多的着眼于生态效益和社会效益。它的特点以发挥生态效益、社会效益为主要职能，以商业效益为次要职能，其建设和经营资金的主要来源是政府或政府财政补贴。正由于公益性林木是“以防护、环境保护为主要目的的生物资产”，于生产经营过程之外，就没有了劳动对象和劳动手段的概念，存在价值转移和折旧计提问题。
二、林木资产核算难点分析
正是林木资产较为复杂的分类及呈现出的不同特点，给我们在实际核算中带来了一定的难度。具体来说，笔者认为可归纳为以下几点：
1. 关于林木资产的确认方面的难点。
如前文分析所述，林木资产不仅具有经济效益和有形资产价值，而且又具有社会效益、生态效益和无形资产价值。所以在会计核算时，我们不仅要考虑林木资产的有形资产价值，还应考虑林木资产的无形资产价值。林木资产在它的整个生长过程中，其质量和数量都在不断地发生变化。同时，受气候等自然因素和通货膨胀等社会因素的影响，林木资产的价值也在不断地发生变化。此外，林木资产具有多种经营特点，这就给林木资产的确认带来了许多不确定的因素，使得林木资产的确认进一步复杂化。
2.“非常态”初始计量方面的难点。
“非常态”在这里指的是目前大量账外林木资产进入账内核算的初始计量问题。由于多年来不仅天然林，就是人工林也始终没有进入账内核算，因此累积形成了大量的账外林木资产。要按照准则规定进行林木资产的核算，第一步首先要解决账外林木资产入账问题。也就是说，中国林木资产的核算实际上长期处于“非常态”之中，要进行正常的核算，首先要消除非常态，可准则在这方面并没有提到，只要求对“天然起源的生物资产的成本，应当按照名义金额确定”，因此在“非常态”初始计量上，目前还存在诸多疑义。
3. 林木资产的减值计算方面的难点。
虽然准则已经考虑了生物资产的特点，把自然灾害等作为减值的主要因素，笔者在消耗性林木资产的减值处理上仍觉得有几个问题难以处理：一是准则将消耗性生物资产按存货对待，要求对比可变现净值来计提“跌价准备”。而一般存货的跌价主要基于市场价格因素。但我们知道，目前林木资产是没有交易市场的，市场价格因素暂时可以基本不考虑。因为自然灾害等原因计提的减值准备显然已不是什么“跌价准备”。而且可变现净值是以存货的售价为基础的，在无市场的情况下，林木资产的可变现净值又如何去确定?二是从一般理解上，计提减值准备是在资产有明显的减值迹象但还没有真正的事实上的损失时，提前判断估计可能发生的减值数额。同时，计算的依据是价值变化而不是数量变化。如存货计提跌价准备时，是基于可变现净值与账面成本的比较，而不是数量的减少。一旦数量减少时，比如因灾害造成的毁损或期末清查产生的盘亏，在账务处理上就不是计提减值准备的会计事项，而是存货减少的处置事项。这就存在一个消耗性林木资产如何计提跌价准备的难题，仅在因灾害引起的减值方面，该项资产就存在两种可能：一种是灾害导致了资产的实物数量减少，而引起相应的价值减少。还有一种是虽然资产数量没有减少，但灾害导致了资产品质下降，经济价值降低;后者符合计提减值准备的性质特征，而前者则需进一步探讨。在此笔者认为，前者似乎更应该属于资产处置的会计事项。
三、新会计准则下解决林木会计核算难点的几点对策与建议
综上所述，并结合新会计准则，笔者认为，对林木会计核算难点可从以下方面着手解决：
1. 以《企业会计准则第5号———生物资产》为准绳，进一步对林木资产进行确认。
林木作为一项特殊的资产进行确认，已得到普遍的认同。但林木资产中有的作为劳动对象如用材林，有的作为劳动手段如经济林，有的主要起生态保护作用如公益林等等，因此，应再分别以消耗性林木资产、生产性林木资产和公益性林木资产加以区分。
2. 以历史成本为计量基础，多种模式结合对林木资产进行计量。
从准则第17条至21条的规定来看，其实质上是明确生物资产应采用成本模式进行后续计量。也就是说，生物资产的初始计量和后续计量都应遵循历史成本原则，按实际发生的成本对生物资产计量。但第22条又规定，“有确凿证据表明生物资产的公允价值能够持续可靠取得的，应当对生物资产采用公允价值计量。”据此笔者认为，林木资产目前仍应以历史成本为计量基础。一是在林木资产的形成过程中虽然存在着自然增值的因素，但也存在着自然和人为灾害、病虫害等各种可能导致林木资产价值损失的负面因素，在此情形下以历史成本作为计量基础较为稳健、合理。二是虽然采用公允价值计量能真实反映林木资产现时价值，切实解决林木资产自然增值问题，从而更好地为使用者服务，但是公允价值计量是建立在所在地有完美的活跃市场的假定上(首先，要求林木资产有活跃的交易市场;其次，能够从交易市场上取得同类或类似的林木资产的市场价格及其他相关信息，从而对特定林木资产的公允价值做出合理的估计)，从而不可避免会加入个人主观判断，导致会计信息可靠性得不到保证，特别是在中国林产品市场不健全、森林限额采伐制度严重阻碍森林资产交易市场形成的情况下，公允价值更难取得。但为反应林木资产的真实价值，目前最好的办法是各地区林业评估机构能根据本区域林木资产生长情况和市场信息，针对不同的林种，建立林木资产估价模型，并每年根据市场行情对林木资产估价模型进行修正。林业经营主体每年按估价模型进行评估，对评估的价值与账面价值的差额计入减值准备，并在会计报告中予以披露。
3. 将林木资产核算作为一项管理工程来实施。
近年来，关于森林资源资产会计核算的讨论仍然是纸上谈兵，一纸空文。这就需要有一个大的策划和实施力度。启动天然林保护等林业六大重点建设工程，极大地改变了林业现状，促进了林业跨越式发展。因此，应将林木资产的核算也作为一个重大的管理工程项目来落实。作为一个工程项目，林木资产的核算就绝不仅仅是会计人员的事情。须知，会计人员的主要责任是价值核算，而数量核算和管理应主要是业务部门的任务。事实上，各地区健全的森林资源管理机构始终在进行着有效的森林资源监管，也就是说，林木资产的数量核算本来一直是有的。过去一些年，会计人员关起门来自己搞，工作量大，力不从心，所以产生畏难情绪，积极性不高，恐怕也是一个很重要的原因。现在如果作为一项管理工程进行实施，会计部门和业务部门应相互协调，统一核算口径，各负其责又相互配合，力争三年内将账外林木资产全部纳入账内，从而实现林木资产的常态核算，这应该就是林木资产核算工程项目的总体目标。
四、结语
中国新发布的《企业会计准则第5号———生物资产》对生物资产的确认和计量做出了明确而具体的规定。关于林木资产的核算虽然在中国以往的会计制度中都有相应规定，但以会计准则层次在会计确认和计量的重要环节上加以规定，这还是第一次，对进一步规范林木资产的核算有着重要的现实意义。因此，我们一定要认真解读准则，结合自身工作实际，切实搞好林木资产核算，为中国林业企业的健康发展打好坚实的基础。
参考文献
[1]财政部.企业会计准则[M].北京:经济科学出版社, 2006.
[2]王晓红, 田治威.森林资源资产计价方法概述[J].林业财务与会计, 2004, (8) .
[3]岳上植.森林资产的特殊性及其确认和计量研究[J].会计研究, 2002, (11) .
会计核算难点 篇5
4.请问应计入存货成本的税金包括增值税和消费税吗？
答：增值税一般纳税企业购人材料已交的增值税允许抵扣不计人材料成本，而小规模纳税企业则必须将其计人成本。在消费税中，进口应税消费品缴纳的消费税计入货物成本；委托加工应税消费品，由受托方代扣代缴的消费税，委托加工应税消费晶收回后直接对外销售的，委托方交纳的消费税计人委托加工成本，该产品销售时不再交纳消费税；委托加工应税消费品收回后用于连续生产应税消费品的，委托方交纳的消费税按规定准予抵扣，记人“应交税金？？应交消费税”账户的借方，待最终产品销售时再全额交纳消费税。
5.短期投资只有在处置时才存在“投资收益”核算的理解正确吗？
答：正确。对短期投资持有期间的现金股利和利息，不确认投资收益，应于实际收到时作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值，但已记人“应收股利”、“应收利息”科目的现金股利和利息除外；在处置短期投资时，可将短期投资的账面价值与实际取得价款的差额，作为当期投资收益。
6.“长期债权投资”涉及的溢价、折价问题与长期负债中“应付债券”涉及的溢价、折价有什么联系吗？
答：这个问题提得好！二者有差异也有联系，归纳如下：
（1）购买债券的一方是作为投资核算的，而发行债券的一方是作为负债核算。因此。投资方应确认各期投资收益，发行方应确认各期利息费用。
（2）发行债券时，如果债券的票面利率比实际利率高，则债券会溢价发行，这时候购人一方在以后各期按票面利率计算的利息并不是企业真正的投资收益，因为溢价购人是对投资方未来多收取利息预先付出的代价，只能将票面利息扣除溢价摊销金额后的差额计入投资收益，即：借：应收利息；贷：长期股权投资——债券投资（溢价），投资收益；反过来，发行一方在以后各期按票面利率计算支付的利息并不是企业真正的利息费用，因为溢价发行是对发行方未来多付利息预先得到的一种补偿，只能将票面利息扣除溢价摊销金额后的差额计入当期财务费用，即：借：财务费用，应付债券——债券溢价；贷：应付利息。
会计核算难点 篇6
【关键词】医院管理 统计核算 会计核算
统计核算与会计核算属于不同的核算范畴，在研究方法、对策、内容上都有着根本差异，但是两种核算又有着紧密的联系。在许多方面，统计与会计都相互渗透，相互补充。会计核算离不开统计方法，统计方法必须利用会计数据，二者密不可分，水乳交融。在医院的综合管理体系里，统计核算和会计核算就如经营管理的左膀右臂，只有二者默契配合、相互促进，和谐统一地服务于医院的经营管理目标，才能推进医院综合管理的这架马车稳步向前。
一、统计核算和会计核算和谐统一的必要性
（一）统计核算和会计核算的和谐统一是医院经营管理的数据基础
统计核算通过收集医院的住院人数、门诊人数、住院平均天数、收入状况、费用支出等各种基础数据，运用统计的趋势分析法、对比分析法、统计分组法、投入产出模型、因素分析法等多种统计原理和统计方法对收集到的数据进行整理和加工，进而计算出住院次均费用、门诊次均费用、药占比、次均住院床日、住院死亡率、感染率、成本费用率等统计指标信息;会计核算通过对医院资金的筹集、营运、投资和分配等各方面的经济活动进行计量和核算，生成资产负债表、收支结余表、现金流量表等财务报表，对医院的财务状况和经营成果进行评价。在医院管理体系中，统计核算和会计核算所提供的信息是最基础的信息资源，是医院管理信息系统的源头。医院大部分数据信息都源于统计和会计数据，或者是在其基础上进行开发提升，进而得出更丰富的更符合需求的衍生数据和结论。因此，统计核算和会计核算数据的准确与否严重影响着医院经营管理水平和经营决策的准确性，是医院经营管理重要的信息数据基础。
（二）统计核算和会计核算的和谐统一是医院科学管理的有效辅助
医院管理者在经营管理过程中，通过运用统计方法对病人医疗需求、次均医疗费用、医药比重、门诊量、病床使用率、药品差价率等统计信息进行整理加工，进而得出相应的统计数据。通过运用会计方法和理论，对医院的资金使用、收入支出等环节进行干预控制，对医疗收入、医疗成本等财务数据进行核算，得出相关财务信息。所得出的统计和会计信息为科学制定医院发展战略、业务计划提供参考依据，为经营管理提供准确及时的财务数据;为医院管理过程的潜在风险进行必要的预测预警、为医院管理的各项进程进行干预控制、为管理过程中遇到的问题建言献策、为医院管理体系的事前事中事后各个阶段进行监控评价。会计核算和统计核算只有做到互相协调、相互利用、和谐统一，医院管理者对信息数据的获取和处理才能更加及时准确，进而才能更好地发挥二者的作用，提高经营管理水平。
（三）统计核算和会计核算的和谐统一是医院资源有效配置的重要依据
医院管理体系是一项参与人数众多，部门职能众横交错的复杂工程，涉及医生、护士、行政、导诊、收费、管理等多方人力;涉及仪器、设备、药品、物资、器械等多种资源;涉及医技、住院、门诊、管理、服务等多个部门;涉及筹集、投资、运营、分配等多项资金配置过程。通过合理充分利用统计核算和会计核算，可以有效地对医院的人力、物力、财力等资源进行优化配置。因此，有必要进一步加强医院统计核算与会计核算的有机结合，提升医院资源的配置能力。
（四）统计核算和会计核算的和谐统一是医院成本精细化管理的必要工具
当前，医疗卫生单位的成本负担相当繁重，不仅面临着外部激烈的市场竞争压力，同时内部繁重的人员成本、运行成本、基建成本、设备成本等等无不沉重地拖拽着医院这架马车的前进速度。进而医院如何做好成本的精细化管理是当前管理者必须认真思考的一个问题。统计核算和会计核算就是成本精细化管理的必要工具，只有充分利用好这两个工具，运用科学的统计指标和会计分析数据，对成本数据进行必要的统计加工，对成本运行进行必要的会计核算，才能真正做好成本精细化管理，降低运行成本，提升经营效率，提高管理水平，增强市场竞争力。
二、促进统计和会计和諧统一的具体举措
（一）思想重视，着力支持统计核算和会计核算工作
在医院管理中，财务管理工作是经营管理的核心，而医院财务管理工作的基础是统计核算和会计核算工作，所以医院管理者必须从思想上和认识上真正重视统计核算和会计核算工作，同时还要在实际工作中给予必要的制度与行动支持，建立相对独立的统计核算与会计核算制度，支持统计和会计职能部门的工作地位，充分发挥和利用统计核算和会计核算的工作成果，让统计核算与会计核算工作更加规范化、制度化、独立化，促进统计核算与会计核算工作的有序长足发展。
（二）学习培训，提高统计与会计工作人员的业务素质
为了确保统计核算与会计核算的有效结合，需要进一步提高统计和会计工作人员和的职业修养和业务素质。要结合医院财务管理实际需要，有计划有组织地安排财务、病案等职能部门学习相关的医院会计和统计的理论知识，更新专业知识体系;创造条件去其他医疗单位借鉴学习科学的管理方法，拓展专业技术人员的视野，不断提升专业知识水平和业务能力。努力培养一支职业情操高尚、业务能力强硬、工作经验丰富的统计和会计人才队伍，注重发挥统计核算与会计核算的工作能力，是提升医院的管理水平的内在要求。
（三）资源共享，逐步建立医院信息共享平台
医院信息系统在提高医院运行效率、降低运行成本，提升服务能力和服务可及性，推动医疗资源整合等方面有着绝对的优势。如果能做好医院统计信息的资源共享平台，设计较为齐全有效的统计分析模型和功能，定能提升医院会计信息和统计信息的传递速度和利用效率，对于统计与会计工作的融合具有及其重要的意义。这最终将极大地提高医院的管理水平，还能满足政府部门对医疗数据的需求。要加强医院信息系统建设，必须选择较为成熟的医院通用软件系统，同时，各职能科室、各职能部门需要共同创建和完善基础单据的录入和更新，准确及时地反映医院的耗材领用，收入分类、住院费用情况、医技工作量、病人收费项目等数据的变动和维护，只有保证了这些基础数据准确无误，接下来的开发利用网络数据资源才会有意义。逐步建成数字化图书馆、网络化多媒体医学影像系统、库房管理系统、全成本核算系统、数据质量监控系统、收入核算分类系统等数据系统，实现医疗网络数据信息的共享和有效利用，更积极主动地适应和满足医院管理的各种数据需求，促进医院科学管理能力的提升。
（四）担当责任，发挥自身重要作用
在当前医疗管理体系普遍重视会计统计工作的大环境下，会计、统计部门必须充分抓住当前的契机，打铁自身硬，充分展现出专业优势，发挥举足轻重的作用，才能确保有所作为、有为有位。要充分利用统计核算的加工对比能力和会计核算的财务分析能力，对战略前景建言献策，对计划方案测算论证，对成本控制精细把控，对收入费用对比分析，对运行目标监控调整，对经营成果监督检验。用数据说话，为决策服务。
统计核算和会计核算作为医院的两个十分重要的核算体系，已经渗透到医院管理的方方面面，只有实现统计核算与会计核算的和谐统一，发挥各自的优势，并且相互结合，相互促进，相辅相成，在医院经营管理过程中发挥出预测预警、分析控制、建言献策、预防监控等功能，才能更好地为医院经营决策服务，着力提高医院的社会效益和经济效益。
参考文献
[1]张丽华.强化医院成本核算和管理的探讨[J].中国卫生经济，2009（08）.
[2]方学功.医院会计核算中几个问题的看法[J].经济研究，2004（6）：55.
[3]周艳.医院会计核算对于统计学的运用分析[J].财经界，2014（21）.
[4]陈慷.新形势下构建企业会计与统计核算体系一体化之我见[J].现代经济（现代物业下半月刊），2008年01期.
会计核算难点 篇7
一、房地产企业会计核算的难点和重点
(一) 房地产企业会计核算的难点
1. 收入确认困难
当前房地产的开发大多是由房地产开发商自主经营, 按照国家住房管理政策规定, 在建筑物开发建设过程中, 企业取得预售许可证, 房屋就可以开始预售。买房者通常采用分期付款的形式, 税法规定:不管采用定金、意向金、分期付款等何种方式收到的房款, 都视同销售, 都要在收到房款的档期缴纳经营税金及附加, 而准则规定:要等到工程全部完工, 办完竣工验收报告后, 才能确认收入, 这无疑增加了会计核算中收入确认的困难性。另外房地产企业的利润收入受到国内税收制度和会计核算准则的制约。其一从房地产建设房屋的销售和预售收入来看, 房地产企业只有拿到住房管理中心的商品房预售许可证之后就能进行房屋销售, 此时房地产企业所获得的利润则不会被计算在企业收入中, 只有当房地产承担的某一工程竣工完成之后, 才能将这一部分的利润计算到企业的营业收入中, 但是根据我国税收制度和法律规定, 房地产企业实行的是核定利润率, 即:只要有收入就要按照核定的利润率缴纳企业所得税, 他的预售利润也要计算在税收项目中, 企业要根据已经获得的毛利率来承担应尽的纳税义务。其二是房地产房屋销售通常采用按揭购买的方式, 按揭购买的利润只有在会计将其纳入核算账目中时才能算作企业利润的真正实现, 但是根据我国税法的规定, 首付款要按照真正的入账日期进行计算, 余款也要从银行对其进行转账的日期算起。此时, 税法和准则存在纳税差异, 给企业的会计核算增加了困难。
2. 核算业务较复杂
房地产企业的开发销售业务与普通的商业企业相比具有复杂性和特殊性, 这就使得房地产企业会计核算项目也具有特殊性。首先房地产企业的所从事的重要业务就是对区域的房地产进行开发, 而不是仅仅停留在房屋的建设上, 同时还要注重住宅区各项基础配套设施的建设, 如住宅小区的水、电、路、煤气、采暖等设施的建设。其次随着人们对住宅要求的提升, 房屋装修设计也逐步成为房地产开发项目。所以房地产企业的会计核算的项目比较复杂多样, 尤其是在会计全面核算体制影响下, 使房地产企业的业务核算的复杂性特征越加凸显。基于此房地产企业必须重视其内部会计核算的优化。
3. 核算周期的跨度大
房地产企业业务的实施是牵一发而动全身的系统工程, 开发的规模大、建设的周期长、投资的资金巨大已经成为房地产企业业务运营的主要特点。房地产企业从土地招标竞争之日到建筑竣工完成所需的周期通常会耗费一两年或者更长的时间, 各种业务的往来和交易项目也比较多样, 只有经历土地征用或旧建筑物的拆迁、基础设施建设、房屋施工建设、房屋装修等一系列建设完成后才能进行房屋的销售, 因此, 房地产会计核算的周期跨度较大, 房地产企业开发地产必须要有足够的资金支持, 所以对资金的调度和使用要求较高, 相互关联的单位也较多, 企业内部会计人员的核算要经历很长的历程, 促使房地产企业会计核算的重点和难点日渐突出。
(二) 房地产企业会计核算的重点
1. 收入和成本核算
房地产企业内部会计核算的重要工作内容就是对房地产企业日常经营的利润收入和建设所投资的各种成本进行核算。前面我们了解到房地产企业收入核算受到国内税收法律和会计核算准则的影响, 使房地产企业的收入核算的难点尤为突出, 房地产企业的收入标准面临不确定问题, 成为房地产企业会计核算需要重视的问题。其次, 房地产企业的成本核算也是会计核算的重点内容之一, 首先要注重成本核算对象的不确定性, 当前房地产企业主要按照整个地产开发的项目作为成本核算对象, 但是当前却面临项目形态复杂多变的问题, 使会计核算的难点增加, 其次是要注重成本分摊问题, 例如开发成本中的拆迁补偿款和公共设施建设成本等综合成本的分摊问题, 都是房地产企业成本核算的重点。
2. 借款费用核算
在新会计准则下, 房地产会计核算要注重明确借款费用, 房地产会计核算要在历史成本原则和费用配比原则的基础上运行。房地产企业招标一个房地产开发项目需要注入大量资金进行建设支持, 当前银行贷款已经成为房地产企业筹集资金的重要方式, 通常情况下房地产公司从借债到归还需要耗费大量的时间, 并伴随借债利息较大的问题, 尤其当前房地产企业的借款费用逐步朝向资本化方向发展, 大大细化了企业的资金核算, 因此房地产企业会计核算要注重开发项目所动用的资金属于一般借款和专业借款的分析问题, 还要注重自身的核算情况是否满足国内会计核算准则的资本化要求。这些都严重影响着房地产企业会计核算的准确性, 应该成为会计核算需要重视的问题。
3. 预交税费处理
由于房地产开发的项目较多, 所以在日常经营中也所需要承担的税种也呈现多样化特征。房地产企业除了要承担日常运营的所得税和经营税金及附加外, 土地增值税、房产税等税种也是房地产企业的主要税务来源。并且面临着纳税时间不同时的问题, 企业往往在收到客户预付的房款后才会按照一定的比例来缴纳营业税。所以企业会计既要准确的对当期的纳税金额进行核算, 还要合理的筹划税款, 提高企业资金的使用效率, 因此会计对预交税费的处理也是房地产企业会计核算的重要内容。
二、房地产企业会计核算的优化策略
(一) 做好收入确认和成本核算
房地产收入确认具有多样性和复杂性特征, 房地产的房屋销售通常价格较高, 一般采用预售的方法, 所以在整个房地产开发和销售的过程中需要面临收取意向金、房屋定金、选房、合同签订、建筑竣工验收、收款发票开具、产权转移办理等多项房屋销售程序, 这样才能确认房地产企业的收入, 面临这种复杂性特征必须加强企业收入确认制度的建设和完善。同时要注重房地产企业的成本核算, 首先可以根据具体的施工进程确定核算的对象, 其次要正确处理统一开发项目中楼层和户型不同所产生成本不同的问题。
(二) 完善会计科目, 提高会计信息的准确性
房地产企业会计核算是企业财务管理的核心, 在管理方面房地产开发企业要及时反馈国家政策, 根据自身实际, 明确会计核算准则, 要根据日常运营的实际, 建立企业财务风险管理系统, 在不违背国家总体会计准则的基础上, 要根据企业的发展实际, 适当增加会计核算科目。如建筑开发成本科目、产品开发科目、产品出租开发科目等。并加强内部财务管理的监督力度, 注重信息的披露制度建设, 及时的披露内部财务风险和外部经营风险, 监督内部财务资金运用的不当行为, 以提高房地产企业的资金运用效率。
(三) 保障地产借款费用核算
新会计准则中, 对借款费用资本的前提条件进行了明确规定。房地产的借款费用要在历史成本和费用配比的原则下进行核算。要将没有完成但累计产生的总体成本大于预收款项目将其分为分摊借款的成本对象。企业还要聘用专门的会计核算人员, 在财务处理技术上保障财务核算的顺利实施, 其次要注重内部财务人员的素质建设, 通过不断的学习和培训, 使房地产企业内部财务核算逐步朝向科学化和精细化方向发展。
三、结语
近几年随着国内城市化进程的深入发展, 促使我国房地产业得到迅速的扩展, 不论是在房地产企业经营的数量上, 还是在建筑建设的规模上和资金应用上都得到巨大的提升。促使房地产企业的经营复杂性特征日渐凸显。因此必须通过合理的措施积极的应对企业会计核算的难点和重点, 以促进房地产企业的持续化运营。
参考文献
[1]王小梅.关于房地产企业会计核算的探讨[J].中外企业家, 2011, (4) :71, 85.
[2]申卫卫.房地产企业会计核算问题探讨[J].管理观察, 2015, (22) :166-167.
会计核算难点 篇8
一、房地产开发企业会计核算的难点与重点
(一)房地产开发企业会计核算的难点分析
首先,核算体系选择和平台搭建至关重要。房地产企业大小不一,规模不同,开发节奏各不相同,开发的每种业态的成本和销售去化难易程度也有区别,所以就要求财务人员在项目刚刚开始时,具有全局观,大局观,综合可行性研究报告,市场分析定位,项目成本测算,当地税务监管等各方面因素考虑,来选择项目是采用分公司核算,还在子公司核算,在项目滚动开发时,选择搭建一个账套核算一个项目,还是一个账套多个项目分开核算,这对于后续的成本核算,费用归集分配,企业所得税汇算清缴,土地增税清算,项目的利润有着实质性影响。因众多因素影响,加之市场变化莫测,企业战略方针的调整,及宏观经济影响,税制改革等突发事件,容导致核算体系的选择和搭建异常纠结,有时确定了核算方式和搭建了核算体系,但随着时间推移,事件发生又会觉得不太适宜了,需要适时调整。这些都构成房地产企业会计核算的难点之一。
其次,核算业务难度加大,周期较长。目前房地产企业不仅仅是从事房屋建设与房屋销售,还负责房屋配套设施建设与装修设计方面,这就增加了房地产企业会计核算的类别难度。此外,房地产企业的周期很长,耗资大、时间跨度大是房地产企业的典型特征,这也为会计核算提出了巨大的挑战,即如何调度与使用企业有限的资金进行房屋建设。将有限的资金运用到极致是房地产企业会计核算的难点之一。因此,核算业务的加大与实践跨度长是企业进行会计核算的难点。
最后,成本核算的难度加大。与以上表述类似,房地产企业的核算类别逐渐增多,周期逐渐加长,也使企业会计成本核算的内容逐渐丰富。一是房地产企业成本核算对象难以确定,鉴于目前核算的产品业态类别繁多,对成本核算对象的划分就显得很难;二是成本费用的分摊太过于主观化,没有明确的规定说明一些间接费用该如何进行分摊;三是对于分期项目的成本分摊,需要会计核算人员对项目进行周期划分,而这样的划分对于财务人员而言具有难度和主观成分。因此,成本核算的难度不断加大是当前房地产企业进行会计核算的难点。总之,房地产企业会计核算分析的难点主要体现在:核算系统选择和平台搭建、业务难、时间长、成本核算复杂等方面。
(二)房地产开发企业会计核算的重点分析
首先,房地产企业涉及的业务类别较多,这些业务涉及的税种也较多(企业所得税、房产税、土地增值税等),而这些税种的纳税标准、纳税时间与会计核算均存在差异,这就需要会计核算人员在会计核算的同时兼顾纳税筹划与缴税事宜,防范税务风险。
其次,房地产企业在2016年5月1日实行“营改增”的新政,对于房地产行业会计核算提出了新的要求,应该作为会计核算的另一个重点进行分析。国家出台了房地产行业过渡政策,即关于新项目和老项目的认定及老项目征收方式的选择,国家出台了房地产行业过渡政策:房地产老项目,是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目。房地产开发企业中的一般纳税人,销售自行开发的房地产老项目,可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税;而一般纳税人的新项目只能按照一般方式纳税,不适用简易征收方式。房地产老项目具体采用哪种方式纳税,需通过详细测算后选择。
二、房地产开发企业会计核算的优化策略
(一)关于房地产企业会计核算难点的优化策略
首先,在会计核算体系选择和平台搭建时,要有前瞻性,对于大型房产开发,一般应尽可能地选择成立多个子公司的核算体系,子公司拥有独立的法人资格,可以作为独立的融资主体,也具有签订合同,独立核算,和纳税、缴税的相关权利和义务,分别成立子公司,既能扩大融资规模,拓展新的融资渠道,利于清楚划分会计核算主体和纳税、缴税范围,还能分担经营风险和财务风险,如果一旦一个项目或者是一个子公司出现问题,不会波及其他项目的开发和运营。
在子公司的核算体系下,项目分期滚动开发,可以根据规模大小,尽可能选择一个账套,分期核算。一方面便于非直接费用归集和分配,另一方因为滚动开发,后一个项目前期投入较大,收入较少,其亏损可以用上一个项目的企业所得税税前利润弥补,达到降低当期税负、整体实现延迟纳税、进而提高企业经营效益的目的。
其次,针对核算业务与周期作为核算难点之一,一是要对企业目前的业务进行分类,根据不同的业务类别进行会计核算;二是要完善会计科目,根据国家不断更新的会计准则及时更新企业内部的会计核算科目,同时要根据企业的实际情况完善二级科目,这样使企业的会计核算更加清晰明了;三是要合理利用资金,将资金运用于重点项目,集中资金发展企业的重点发展对象。地产建设时间跨度难以改变,但是可以合理调度资金,加快资金周转率。
最后,针对成本核算,一是要确定企业费用的分摊标准,例如土地面积法、价值分配法、预算造价法等,根据企业实际进行方法认定,要将不同的情况采用不同的方法标准计入企业会计核算制度中,严格执行费用分摊标准;二是确定成本核算对象,对于分期开发的项目,要按照总平图确定的分期进行费用分摊,对于不是分期开发的项目,要按照产品的形态进行费用分摊。总之,要科学归类,费用分摊合理可行。
(二)关于房地产企业会计核算重点的优化策略
首先,对于防范税务风险,一是要强化企业财务人员与税务机关人员的沟通,及时了解当下税务政策,根据核算范围核算对应的税种;二是要做好纳税筹划,根据国家相关税法政策调整税务筹划方案,尤其要结合“营改增”新政进行合理避税,例如:企业经营中应尽量使用甲供材的方式签订合同,开发产品精装修策略等,这样可以尽可能多的获得增值税的进项税额,参与当期应纳税额的抵扣,达到降低企业税负的目的。
其次,“营改增”新政应做好各项目的税负分析确定征收方式(见下表)。
经下表数据分析可得:在比较理想的情况下每100元的成本可以取得进项税额9.45元,因有些进项税额无法取得,故再按照进项税额的8折取得进项税额计算。
100元的成本加计20%的利润计算收入,由此可得出其缴纳税额为125/1.11×0.11-9.45×80%=4.82元,其税负为4.82/125/1.11=4.28%,与简易计税5%相比,采用一般方式计税对企业更为有利。
100元的成本加计28%的利润计算收入,由此可得出其缴纳税额为138.88/1.11×0.11-9.45×80%=6.2元,其税负为6.2/138.88/1.11=4.96%,与简易计税5%相比几乎差不多。
综合上述,依照上述理想状况,利润率低于28%的项目可以选择一般纳税,项目利润率超过28%应该选择简易纳税。
三、结语
房地产对我国城市建设具有重要作用,随着我国会计核算逐渐与国际接轨,房地产市场竞争异常激烈,房地产开发企业会计核算的重点与难点也逐渐凸显。在目前的理论研究中急需对其重点与难点进行系统地梳理。本文共分为两部分,一部分是房地产企业会计核算的重点与难点;另一部分是房地产企业会计核算的优化策略。虽然文章对房地产会计核算的重点与难点进行了梳理,但是并不详尽,不能代表全部的重难点与策略,而且由于篇幅所限也未能逐一深入,因此后续还需要多角度深入探讨和学习。
摘要：随着我国城市化建设进程不断加快,房地产业持续高速发展,该产业集土地开发、房屋建设、房屋销售为一体,会计核算较为复杂。为保障房地产企业的经济利益,有必要对会计核算的重点与难点进行系统梳理,以便提升会计核算的有效性。鉴于此,本文试图在阐释房地产企业会计核算重点与难点的基础上,提出几方面的优化策略,以提升房地产企业会计核算的有效性。
会计核算难点 篇9
关键词：BOT模式,垃圾处理企业,会计核算,对策分析
随着城镇化进程不断推进,生活垃圾激增,影响了城市生态环境和可持续发展,由此生活垃圾处理设施建设成为较长时间内基础设施建设的重点工作之一。而BOT(建设——运营——移交)特许权运营作为一种新型的项目融资方式,正被我国垃圾处理企业广泛运用。然而由于BOT项目法律关系复杂、特许权期限长,相关规定不够明确,导致企业财务人员在会计核算中存在不规范。虽然财政部在2008年发布了《企业会计准则解释第2号》,专门针对采用BOT参与公共基础设施建设业务如何会计核算进行规定,在一定程度上规范了BOT项目的会计核算,但在实务操作中仍遇到一些问题。下面笔者就所在单位垃圾处理企业实务操作中常常遇到几个问题进行分析并提出了一些改进建议。
一、BOT模式下垃圾处理企业会计核算存在的难点问题
(一)建造期毛利率的确定存在主观判断
毛利率作为财务报表分析中一个重要指标,通常能够反映企业某一方面的经营状况。毛利率越高则说明企业的盈利能力越高,控制成本的能力越强。由于解释2号对建造期毛利率确认的方法和标准没有明确规定,公司主要是根据内部专业人员对建设期间的分析、测算来确认毛利率,存在较大主观判断,所以该毛利率的确定是否可以真实反映业务实质存在疑问。
(二)资产确认时点模糊不清
从理论上讲,无形资产的确认时点应该是试运行期结束且政府批准正式商业运行取得收费权的时点,但该时点在会计实践中以什么为标志难以判断。除此之外,解释2号并未对BOT项目资产确认时点做出明确规定,且政府正式批准文件往往滞后,故此公司实际操作中一般是在联动实验结束后试运行3-6个月,就标志着资产达到预定可使用状态,并以此时点确认无形资产。
(三)预计负债难以合理计量
解释2号规定,企业将基础设施移交给授予方前,需要对其进行法定义务的改造,使其保持一定的质量或使用状态,在运营期间发生的必要的修理、维护费用,应按照《企业会计准则第13号——或有事项》的规定处理。由于解释2号并没有对此提出明确的计量方法和标准,加上BOT项目年限较长,未来支出不确定性,导致部分企业出于自身利润考虑,利用预计负债的可操作性少确认预计负债来调节利润,甚至部分企业以不能可靠计量为由而不确认预计负债。
(四)特许经营权协议对移交资产范围界定不清
大多数特许经营协议仅约定特许期满移交保证垃圾处理企业正常运行的资产,却无约定具体资产范围,如对营运期间增加的办公设备、车辆、食堂建筑等后勤设施以及功能性设备是否移交没有做出明确规定,直接影响了财务人员会计政策的选择与判断。公司现行主要是根据增加的设备是否直接提高生产效率判断,能直接提高生产效率的设备作为无形资产纳入资产移交范围,不能直接提高生产效率的设备则作为自身的固定资产管理。
(五)递延所得税负债确认困难
到目前为止,国家税务局对BOT业务尚未出台具体的税收规定,使得递延所得税负债确认困难;也没有明确规定项目公司如何确定BOT资产的计税基础,造成因资产的账面价值与资产的计税基础不同产生的暂时性差异的确认缺乏充分的税法依据,导致对资产的会计处理和税务处理方法不一致。现在项目公司都是将以前按原方法计算的折旧费作为税法认可的扣除额,原折旧费差异与按新会计准则计算的资产摊销费一般形成未来应纳税暂时性差异,该差异转回的时间较长,由此形成的递延所得税负债确认缺乏充分的税法依据。
二、关于解决会计核算难点的对策探析
针对以上笔者所分析的BOT模式下垃圾处理企业会计核算存在的难点问题,笔者提出了以下几点探索性建议,希望有助于相关会计核算的规范。
(一)对建造期毛利率确认的方法进行明确规定或给与方向性指导
毛利率(Profit margin)是衡量盈利能力的一个指标,建造期毛利率有一个清晰统一的确认方法对改善会计核算困难方面有重大意义。所以急需对BOT模式下建造期毛利率确认的方法进行统一明确规定,并给与方向性指导,防止企业因控制项目的毛利率而达到自己的财务目的。笔者建议可以统一规定根据近年来行业毛利率水平的中间值结合建造期间的工作量占比来确认BOT模式下垃圾处理企业建造期间的毛利率,增强经济上相似的项目之间的财务可比性。
(二)尽快出台BOT项目会计核算实施细则,明确资产的确认时点
目前解释2号不够具体详细,导致会计处理意见不一。这里笔者建议应尽快出台实施细则,明确规定资产的确认时点。在签订合同之日确认资产情况,会有高估资产的风险,不符合谨慎性原则;由于BOT项目通常有一个比较长的建设期,分期确认资产,同样存在在项目完工之前提前确认资产的情况,也不符合谨慎性原则。笔者认为资产应在基础设施建成并验收合格后,可以无条件获得确定金额的货币资金的权利时确认,但不以取得的法律形式如政府下达的商业运营通知书为依据,而应注重权利取得的实质。
(三)以支出的现值计入“预计负债”,使设备修理费用明朗
预计负债的确认和可靠计量是确保垃圾处理项目会计核算规范的重要内容。应尽量准确可靠的计量预计负债,这里笔者建议:首先,在签订合同时,必须规范预计负债确认的事项。移交前更新改造的具体范围是什么,日常维修的程度和具体费用为多少,定期大修理的费用定位是多少等都应有明确的规定。其次,对预计发生的支出计量进行规范。因为BOT项目一般年限较长,所以企业对未来设备的维护和修理费用不能准确的做出估计。但是获得未来支出的现价还是比较容易的,于是这里可以将支出的现价值当做未来可能的支出进行计量,并在资产负债表日对未来支出的最佳估计数以该日时点的现价反复复核,使设备修理费用明朗,“预计负债”的计量更简单准确,防范人为操作性。
(四)出台BOT协议外的指导意见,具体规定移交资产范围
由于特许经营权协议对经营期满无偿移交资产范围界定不清,导致财务核算不规范。所以笔者认为应尽快出台对特许经营权协议外增加资产的指导意见,对现有政策的漏洞进行修正,具体规定未来无偿移交资产的范围,明确规定对不影响未来运营的资产是否属于移交范围。文章认为可以参考初始价格,计算所使用的总投资概算中包括的资产与特许权协议中规定大修和更新后的资产。对于项目公司因管理需求购置的办公用资产则不包括在内。规范资产的所有权与使用权,同时也规范财务对增加资产的初始计量、后续计量与资产报废等会计处理问题。
(五)细化税法与会计存在的差异问题,使计税基础更为详细
面对递延所得税负债确认困难的现象,国家税务机关应尽快出台相应的配套税务规定,细化税法与会计的差异,即细化特许经营资产的计税基础和税前扣除等规定。根据解释2号尽快出台相应的实施指南、配套的税收政策和特许经营权协议的法律政策,为规范会计核算提供必要的法律依据。笔者认为税务机关可以在出台税务规定细则前留一个缓冲期(比如五年),在缓冲期内按原方法计算的折旧费作为税法认可的扣除额,同时其他应纳税金额(如资产摊销费)均按原方法计算,缓冲期后的所有税务事宜按新规定执行。
三、结束语
随着国家政策的导向和我国市场的全面发展,垃圾处理企业的BOT模式被越来越多地运用,因此有必要迅速制定相关法律法规以进一步明确BOT项目的具体会计核算,统一企业的会计处理方法。虽然BOT模式下的项目基本都是大型项目,制定准则可能需要耗费很长的时间,但是随着业务本身的发展以及会计理论的进步,相信会在不久的将来出台专门的准则对此类业务的会计问题加以规范,推进BOT的进一步全面发展。
参考文献
[1]许秀枝.市政污水处理BOT项目会计核算主要问题探讨[J].企业研究,2014(07):87.
固定资产核算难点解析 篇10
新《企业会计准则》中, 固定资产会计准则不再将固定资产的后续支出简单地划分为固定资产改扩建、固定资产的改良、固定资产大修理、固定资产中小修理, 而是注意后续支出的经济实质。如果这些后续支出增强了固定资产获取未来经济利益的能力, 提高了固定资产的性能, 则应当计入固定资产账面价值, 其增计后金额不应超过该固定资产的可收回金额。如果这些后续支出不能提高相关固定资产原先预计的创利能力, 依据资产确认条件, 不能将其予以资本化, 而应在发生时将其确认为费用。准则的这一变化体现了实质重于形式原则, 但固定资产准则并未就资本化部分如何入账做出规定, 实务中有两种不同的会计处理方法。
[例1]某企业2007年12月1日将其拥有的一台生产用设备进行改扩建, 设备原值为500000元, 已提折旧100000元, 未提取减值准备, 2008年12月31日改扩建完成, 设备投入使用, 在改扩建期间, 该企业共发生支出180000元, 全部以银行存款支付, 另外发生残料变价收入30000元, 存入银行。该设备经过改扩建后, 大大提高了生产能力, 降低了能耗, 并使其使用年限延长了3年。为简化核算过程, 不考虑相关税费。
(1) 第一种处理方法
设备停用, 转入改扩建
贷:固定资产———经营用固定资产500000发生改扩建支出
(2) 第二种处理方法
将方法一中的“在建工程”改为“固定资产清理”, 其它处理程序相同, 改扩建后固定资产的价值依然是550000元。
上述两种处理方法, 第一种方法较为妥当, 体现了新《企业会计准则》的有关规定。而第二种方法通过“固定资产清理”科目核算不太适合, “固定资产清理”科目核算的是企业因出售、报废和毁损等原因转入清理过程的固定资产账面价值及其在清理过程中发生的清理费用和清理收入等, 而固定资产改扩建所发生的资本性支出, 由于固定资产的实体并未离开企业, 只是价值发生变化, 因此该部分支出不能通过“固定资产清理”科目来核算。
二、固定资产折旧涉及减值准备账务处理
新《企业会计准则》中对固定资产计提减值准备做了相应规定, 固定资产准则在定义部分提出“应计折旧额, 指应当计提折旧的固定资产原价扣除其预计净残值后的余额, 如果已对固定资产计提减值准备, 还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额”。同时准则还明确规定“已计提减值准备的固定资产, 应当按照该固定资产的账面价值以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额;如果已计提减值准备的固定资产价值又得以恢复, 应当按照固定资产价值恢复后的账面价值, 以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额”。“如果有迹象表明以前期间据以计提固定资产减值的各种因素发生变化, 使得固定资产的可收回金额大于其账面价值, 则以前期间已计提的减值损失应当转回, 但转回的金额不应超过原已计提的固定资产减值准备”。但在制度中又规定“应计提的折旧总额为固定资产原价减去预计残值加上预计清理费用”, 这说明制度中的折旧总额尚未涉及减值准备问题, 实务操作中对减值准备是否调整折旧的问题也莫衷一是。
[例2]某企业2004年12月30日购置一台价值为125万元的设备用于生产, 预计该设备使用寿命为5年, 预计净残值为5万元, 采用年限平均法计提折旧。2006年12月31日企业在进行检查时发现该设备减值, 预计其可收回金额为50万元。2007年12月31日企业再次检查时发现, 上年据以计提固定资产减值的因素已发生变化, 对企业产生了有利影响, 可收回金额达到65万元。为简化核算过程, 不考虑相关税费, 并且假定企业的折旧方法、预计净残值和预计使用寿命均未发生变化, 折旧按年度计提。
(1) 方法一
2004年12月30日企业取得固定资产时
2006年12月31日计提该固定资产折旧240000元和固定资产减值准备270000元[1250000-240000×2]-500000]时
2007年12月31日计提固定资产折旧150000元[ (500000-50000) /3]时
2007年12月31日检查发现固定资产发生减值的因素已消除, 冲回已计提的减值准备时
注:考虑2006年12月31日固定资产减值因素的影响, 2007年12月31日计提折旧后的固定资产账面净额为350000元 (500000-150000) , 而2007年12月31日固定资产账面价值为620000元 (1250000-240000×2-150000) , 2007年12月31日检查发现其发生减值的因素已消除, 该固定资产的可收回金额为650000元, 高于其账面价值。因此, 该企业应将原已计提的减值准备270000元全部转回, 但不能按照650000元与350000元的差额300000元予以转回, 转回以后固定资产的账面净额又重新恢复到了历史的计价基础上, 同时应重新计算该固定资产的年折旧率和年折旧额, 至2009年12月31日止累计折旧总额应为1200000元, 与固定资产的应计折旧总额相等。
2008年和2009年该固定资产的年折旧额为285000元[ (1250000-240000×2-150000-50000) /2]
借:制造费用285000
贷:累计折旧285000
(2) 方法二
2007年以前的账务处理与上述相同, 此略。
2007年12月31日检查发现该固定资产发生减值的因素已消除, 应冲回已计提的减值准备
借:固定资产减值准备180000
贷:营业外支出———计提固定资产减值准备180000
注:考虑2006年12月31日固定资产减值因素的影响, 2007年12月31日计提折旧后的固定资产账面净额为350000元 (500000-150000) , 而2007年12月31日在不考虑2006年12月31日计提固定资产减值准备影响时计算的固定资产账面净额为530000元 (1250000-240000×3) , 低于其可收回金额650000元。因此, 该企业不能按照650000元与350000元的差额300000元予以转回, 而应按照530000元与350000元之间的差额180000元予以转回, 转回以后该固定资产的账面净额又重新恢复到了历史的计价基础上。
2008年和2009年该固定资产的年折旧额为240000元[ (530000-50000) /2]
借:制造费用240000
贷:累计折旧240000
上述两种处理方法, 方法一较为妥当, 符合新《企业会计准则》关于固定资产的折旧政策。方法二在将以前所提取的减值准备冲回时, 采用了追溯调整法。但根据准则规定, 在计算减值准备转回时, 只要固定资产的预计可收回金额超过了其账面价值, 就应当将原已计提的减值准备全部转回, 重新计算固定资产的年折旧率和年折旧额, 而且按照方法二计提的固定资产折旧总额只有1110000元 (240000×4+150000) , 与固定资产的应计折旧总额相差90000元。因此, 对固定资产计提折旧不能采用追溯调整法。
参考文献
会计核算难点 篇11
摘 要：随着商业银行业务的迅猛发展，银行运行环境日趋复杂，在会计业务处理及结算过程中所产生的风险逐渐凸显。笔者围绕商业银行会计风险的表现和防范难点开展了专题调研，并在深入分析成因的基础上提出相应的防范对策。关键词：商业银行 会计风险防控 对策1、商业银行会计风险表现及防范难点1.1、会计流程设计不到位，风险掌控难首先，部分银行将原先的财会部门分设为计财部门和运营管理部门，明确了各自职能和分工，但由此也引致两部门的风险关注点不同，信息管理标准不一，削弱了对会计核算合规风险的监控。其次，由于相关业务环节权责不明，会计核算差错难于追本溯源。如在对账或检查过程中发现的某些会计核算差错，应由前台柜员查找差错原因加以整改。第三，会计业务贯穿于银行业务的各个流程，会计业务操作风险点分散，控制难度较大。1.2、会计原则执行不到位，风险揭示难一是违背真实性原则。如有的银行贷款风险分类不准确、未按规定如实进行动态调整，致使贷款准备计提不足，且少计当期财务成本，不仅虚增了利润，且掩盖了风险；有的银行为利用应收应付科目、内部往来科目等隐匿收入或成本；有的银行在年末通过调整存贷款余额，造成存贷款数据不真实，或将高息揽存的储蓄存款通过“发行债券”科目核算。二是违背审慎性原则。如贷款应收利息核算期过长，造成虚增利息收入；贷款呆账无法核销，造成银行风险高度集中；忽视或有资产的真实全面反映。三是违背及时性原则。不少商业银行同业结算、上下分支行结算以及同城清算均不同程度存在压票现象；有的银行的对账采取外包、网银对账等多种方式，但对账率始终不能达到100%。1.3、内部控制约束不到位，自我监督难近年来，商业银行均加大了内部控制力度，但仍存在制度执行力逐级递减的现象。如少数基层负责人强调业务处理的特殊性，片面追求业务发展，随意简化手续，不按规程操作，导致内控措施落实不到位；少数员工在工作中按老习惯办事，以信任代替监督，以人情代替管理，执行制度打折扣，导致制度虚设、操作变形、监督缺位。如辖内某银行今年在检查中发现柜员自办业务3笔，末笔传票登记问题986笔；一些运营主管或监管经理履职不到位，出现重要业务授权未审核、预警信息核销不及时、柜员末笔交易未登记等问题，岗位制约及内控监督乏力。2、辖内商业银行会计风险成因分析2.1、不合理的考核机制引发会计风险一些基层行在业绩考核压力下，为完成指标任务和追求部门利益，而有意不严格执行会计原则，不真实反映资产质量，乱用会计科目，擅自违规调表调账，通过会计作假掩盖其违规经营或虚报财务指标。有些银行财务指标及收入、成本核算工作，被上级考核指标所左右，或少提呆账准备金，成本列支不及时，或将应收应付利息作为调节利润的“蓄水池”，提前或推迟利息收支入账时间等，从而影响盈亏的真实反映。2.2、不完善的内控管理滋生会计风险虽然银行会计内控制度规定了不同部门及岗位的工作职责和业务操作规程，以确保做到互相监督，但有的银行制度建设本身存在漏洞，造成监督制约机制不健全，一些银行分支机构缺乏有效的内部监督部门，一些重要职责和岗位未严格分离，混岗或集多职于一身的现象时有发生，对主要负责人和决策管理层的权力缺乏必要的监督制约措施。有的银行的相关职能部门各自为政，相互监督缺失，执行力大打折扣，难以及时发现和处理存在的问题。2.3、不同步的外部监管忽视会计风险当前银行机构数量迅速增加，但市场份额相对有限，为在竞争中获得优势，有的银行合规经营、规范操作意识有所弱化，存在通过所谓“金融创新”来规避监管要求的倾向，以实现监管套利。然而，随着新型金融产品和业务如雨后春笋般涌出，不仅银行风险控制和内部监督机制未做出相应的制度安排，且外部监管也跟不上金融创新的步伐，未能及时进行法规和制度的约束，对一些违规问题未能及时查处，出现了监管盲区，导致包括银行会计风险在内的相关风险得不到有效发现和防范。3、商业银行会计风险防范对策3.1、以“双线三关”为突破口，打造立体式控险体系会计风险防控要紧扣会计核算和会计信息两个主线进行，并严把事前预警、事中控制和事后监督三道关口，实现过程与结果的双重监督，提高对风险的控制和管理能力。一是充分利用科技手段建设风险防控系统。商业银行要依据内控管理各项制度规定，并依托商业银行现有的交易系统、会计稽核系统等，开发相应风险监控管理系统。二是强化部门间的沟通协调。落实各会计风险防控责任部门的职责和责任人，定期召开会计风险防范联系会议，分析近期会计风险点，提出相应防范对策。3.2、以内控建设为重点，形成有效的约束机制要坚持“一制度二组织三考核”的原则。首先，全面梳理和整合各项会计规章制度，加强制度执行力。柜面业务要严格操作流程，规范化操作，对各项业务环节标明注意事项和进行风险提示。随着业务发展对原有制度要不断进行补充完善，拾遗补漏，堵塞各种诱发风险的制度漏洞。尤其是在新业务、新产品开发推广的同时，对新业务的风险监督制约制度要及时跟进，使风险防范与业务发展并进；其次，优化设计会计风险管理的组织体系。再是加强责任落实。责任考核是提高制度执行力的重要抓手，全面落实会计风险管理责任制，建立风险责任层层考核制度，逐级签订会计内控责任书。明确责任追究，加强对违规和案件的责任处罚力度，对检查发现的问题应督促整改，落实到位参考文献：[1]李思宇.我国商业银行会计操作风险及其控制研究.[D].西南财经大学2012.[2]张婷.浅析商业银行会计风险防范及对策.[J].财经界.2011（2）.[3]刘吉良.浅析我国商业银行会计风险.[J].当代经济.2013（5）.作者简介：程卓，（1991-），女，汉族.安徽安庆市人.硕士.单位：江西财经大学会计学院.研究方向：会计理论与实务.
长期股权投资核算难点探析 篇12
根据《企业会计准则第2号———长期股权投资》应用指南和具体准则, 长期股权投资的核算范围包括:企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资, 即对子公司投资;企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资, 即对合营企业投资;企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资, 即对联营企业投资;企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。其中对共同控制和重大影响采用权益法核算, 其余则使用成本法进行核算。
二、合并形成的长期股权投资的初始成本确认和计量
根据新准则, 合并分为同一控制下的合并与非同一控制下的合并。同一控制下的合并是指, 合并前合并企业与被合并企业同属于一个企业集团, 同受一个母公司的控制。假定A公司为合并方, B公司为被合并方, P公司为双方的母公司。合并前后各方的关系见下图1。
非同一控制下的合并是指, 合并前购买方与被购买方不存在关联关系。同样, 假定A公司为合并方, B公司为被合并方, C公司为B公司的其他控股方, 合并前后的各方关系见下图2。
从图1可见, A公司与B公司在合并前同属一企业集团受关联关系影响, 交易价格可能丧失公允。故准则规定:对于同一控制下的合并, 以合并前被投资企业所有者权益的账面价值份额作为长期股权投资的初始成本, 同时也不确认资产让渡的损益;从图2可见, 因为合并前购买方A公司与被购买方B公司之间不存在关联关系, 交易价格相对公允。故准则规定:对于非同一控制下的合并:采用公允价值进行计量, 同时确认资产让渡损益。
三、权益法下未实现内部交易损益的调整
投资企业与被投资企业之间的内部交易, 按照资产的流向, 分为顺流交易和逆流交易。具体可见下图3。
(一) 顺流交易下未实现内部损益调整
顺流交易, 资产从投资企业流向被投资企业;逆流交易, 则是相反。期末, 如果内部交易的资产未能向第三方销售或转让, 则该内部交易损益实质并未实现, 应当予以抵销。
例:甲公司于2010年1月1日购得乙公司30%股份, 能够对乙企业实施重大影响, 假设其可辨认净资产的公允价值与账面价值未存在重大差异。本年4月1日, 甲公司向乙公司销售存货一批, 该批存货账面价值50万元, 销售价格为100万元, 年末, 该批存货尚未向第三方销售。乙公司2010年实现净利润1000万元。
可知, 在本交易中, 甲公司收益为50万元, 因未对外销售, 该收益没有完全实现, 按照持股比例, 未实现收益金额为: (100-50) ×30%=15万元, 应当进行调整。此交易可理解为甲公司从乙公司获得利润分配。编制会计分录如下:
如果甲公司存在子公司, 就必须与其子公司编制合并报表, 针对上述与乙公司的内部交易, 也需要编制合并抵销分录, 对上述分录 (2) 进行调整:
显然, 甲乙公司不是母子关系, 不需编制合并报表抵销分录。但通过比较分录 (4) 和分录 (5) , 主要差别在于贷方科目。由于乙公司不在合并报表的编制范围内, 不能直接冲减存货成本, 而视作长期股权投资成本提前收回。
如果将来该批存货实现销售, 应当确认交易收益。即将上述分录 (2) 反向转回。
(二) 逆流交易下未实现内部损益调整
例:甲公司于2010年1月1日购得乙公司30%股份, 能够对乙企业实施重大影响, 假设其可辨认净资产的公允价值与账面价值未存在重大差异。本年4月1日, 乙公司向甲公司销售存货一批, 该批存货账面价值50万元, 销售价格为100万元, 年末, 该批存货尚未向第三方销售。乙公司2010年实现净利润1000万元。
可知, 乙公司当年实现的1000万元利润中, 包括50万元的存货销售利润, 甲公司应按照所占权益比例予以调整。故编制分录如下:
将分录 (5) 与分录 (4) 进行对比, 由于营业收入和营业成本属于乙公司的报表项目, 不在甲公司的合并报表编制范围之内, 因此, 对应项目以投资收益取代, 以区别于母子公司关系。
如果将来存货实现对外销售, 再将分录 (2) 反向转回。
四、成本法向权益法的转换
成本法向权益法转换有两种原因:即投资比例上升;投资比例下降。如图4所示:
(一) 对原投资点的追溯调整
对原投资点的追溯调整, 需要将投资成本与对方企业可辨认净资产的公允价值所占份额进行对比:如果投资成本大于可变现净资产的公允价值所占份额, 该差额为商誉, 不需账务处理;反之该差额应当记入留存收益, 并调增长期股权投资初始成本。
需要注意的是, 对于增资引起的从成本法向权益法的转换, 必须综合考虑两个投资点的投资成本与可辨认净资产公允价值, 以确定是否记入商誉或确认损益。例如:2009年1月1日甲公司以100万元取得乙公司10%的股权, 乙公司可辨认净资产的公允价值为800万元, 2010年3月1日增加投资180万元获取乙公司20%的股权, 增资日乙公司的可辨认净资产的公允价值为1200万元。考虑投资成本与可辨认净资产之间的差额, 原投资点的差额为20万元, 再次投资点的差额为-60万元, 两个投资点综合进行考虑, 共计为-40万元, 应当确认损益40万元。
(二) 对原投资点至二次投资 (减资) 点之间追溯调整
增资引起的从成本法向权益法转换:对于被投资单位由损益变动引起的所有者权益变动, 按照本企业所占份额调整长期股权投资账面价值及留存收益 (或投资收益) ;对于由其他原因引起的所有者权益变动, 按照本企业所占份额调整长期股权投资和资本公积;对于除以上原因造成被投资单位可辨认净资产公允价值变动的, 按照本企业所占份额调整长期股权投资及资本公积。
因减资引起的从成本法向权益法转换, 其处理方法与增资情形类似。但被投资单位可辨认净资公允价值变动, 只需调整所有者权益变动部分, 不需考虑由资产评估等原因引起的并未在对方报表上体现的部分。主要原因在于:对于增资, 初始投资成本不仅需要考虑原投资点, 还需考虑二次投资点, 必须保证两个投资点上的长期股权投资成本与可辨认净资产公允价值所占份额具有可比性;而减资情形, 原投资点即为初始投资成本确认点, 从原投资点到减资点只需按照权益法进行追溯调整即可。
与旧准则相比, 新准则重新划分了成本法和权益法的核算范围, 加强了成本法在长期股权投资中的地位;将合并形成的长期股权投资重新进行分类, 分为同一控制下的合并和非同一控制下的合并, 两种合并形成的长期股权投资的初始计量方法各有不同;权益法的初始计量, 围绕可辨认净资产的公允价值:无论是初始投资成本的调整, 还是投资损益的调整, 都力图使投资成本的账面价值体现对方单位可辨认净资产公允价值享有份额;为减少关联关系的影响, 准则也作了特别规定:譬如, 同一控制下的合并所形成的长期股权投资不以对价的公允价值入账, 不考虑交易损益。又如, 合营企业或联营企业投资中, 内部未实现交易损益的必须编制调整分录等。
摘要：本文梳理了长期股权投资主要难点问题, 并一一进行讨论, 意图促进实务处理水平的提高。
关键词：长期股权投资,难点分析
参考文献
[1]毛圆圆, 尉京红.新会计准则中长期股权投资权益法核算的变化分析〔J〕.会计之友, 2007 (8) .