土地增值税（精选12篇）
土地增值税 篇1
一、概述
土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权, 取得增值收入的单位和个人征收的一种税, 不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为, 以转让房地产的增值额为计税依据, 同时实行超率累进税率。
二、计算步骤
(一) 扣除项目的确定
1、取得土地使用权所支付的金额
(1) 取得土地使用权支付的地价款 (即为向原土地使用权人实际支付的地价款) 。 (2) 取得土地使用权时按照国家统一规定缴纳的有关税费 (即有关登记、过户手续费) 。
2、房地产开发成本
土地征用及拆迁补偿费;前期工程费;建筑安装工程费;基础设施费;公共配套设施费;开发间接费用。
3、房地产开发费用
(1) 纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息, 并能提供金融机构贷款证明。
允许扣除的开发费用=利息+ (取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本) ×5%以内。
(2) 纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息或不能提供金融机构贷款证明
允许扣除的开发费用= (取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本) ×10%以内。
注:ⅰ、利息最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。
ⅱ、利息的上浮幅度按国家的有关规定执行, 超过上浮幅度的部分不允许扣除。
ⅲ、超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。
4、与转让房地产有关的税金
营业税、城市维护建设税、教育费附加、印花税 (非房地产开发企业) 。
5、其他扣除项目 (此项只适用于从事房地产开发的纳税人) (取得土地使用权支付的金额+房地产开发成本) ×20%
6、旧房及建筑物的评估价值
(1) 能提供评估价值的。评估价值=房地产评估机构评定的重置成本价×成新度。
(2) 不能提供评估价值, 但能提供购房发票的。扣除金额=发票所载金额× (转让年度-购买年度) ×5%。
规定: (转让年度-购买年度) 项的计算按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止, 每满12个月计1年;超过1年, 未满12个月但超过6个月的, 可视同为1年。
注:纳税人购房时缴纳的契税不作为此步的扣除项
(二) 增值额的计算
增值额=销售房屋取得的收入-扣除项目
(三) 增值率的确定
增值率=增值额÷扣除项目
(四) 应缴纳的土地增值税
土地增值税税额=增值额×税率-扣除项目×速算扣除系数附:土地增值税四级超率累进税率及其计算公式
1、增值额未超过扣除项目金额50%的部分土地增值税税额=增值额×30%
2、增值额超过扣除项目金额50%、未超过扣除项目金额100%的部分
土地增值税税额=增值额×40%-扣除项目金额×5%
3、增值额超过扣除项目金额100%、未超过扣除项目金额200%的部分
土地增值税税额=增值额×50%-扣除项目金额×15%
4、增值额超过扣除项目金额200%的部分
土地增值税税额=增值额×60%-扣除项目金额×35%
三、为了让读者更直观的理解, 下面举一实例
(例题摘自:2010年注册会计师全国统一考试《税法》)
某房地产开发公司于2009年1月受让一宗土地使用权, 根据转让合同支付转让方地价款6000万元, 当月办好土地使用权权属证书。2009年2月至2010年3月中旬该房地产开发公司将受让土地70% (其余30%尚未使用) 的面积开发建造一栋写字楼。在开发过程中, 根据建筑承包合同支付给建筑公司的劳务费和材料费共计5800万元;发生的利息费用为300万元, 不高于同期银行贷款利率并能提供金融机构的证明。3月下旬该公司将开发建造的写字楼总面积的20%转为公司固定资产并用于对外出租, 其余部分对外销售。2010年4-6月该公司取得租金收入共计60万元, 销售部分全部售完, 供给取得的销售收入14000万元。该公司在写字楼开发和销售过程中, 共计发生管理费用800万元、销售费用400万元。 (说明:该公司适用的城市维护建设税税率为7%;教育费附加征收率为3%;契税税率为3%;其他开发费用扣除比例为5%) 。
解答:
(一) 扣除项目
1、取得土地使用权所支付的金额应扣除的契税=6000×3%=180 (万元)
应扣除的土地成本= (6000+180) ×70%×80%=3460.8 (万元)
2、房地产开发成本
应扣除的开发成本=5800×80%=4640 (万元)
3、房地产开发费用
应扣除的开发费用=300×80%+ (3460.8+4640) ×5%=645.04 (万元)
4、与转让房地产有关的税金
已缴纳的营业税=60×5%+14000×5%=703 (万元)
已缴纳的城建税和教育费附加=3× (7%+3%) +700× (7%+3%) =70.3 (万元)
5、其他扣除项目
加计扣除= (3460.8+4640) ×20%=1620.16 (万元)
(二) 增值额应缴纳的土地增值税的增值额
14000- (700+70+3460.8+4640+645.04+1620.16) =2864 (万元)
(三) 增值率
增值率=2864÷11136×100%=25.72%
25.72%<50%, 适用级数1的30%的税率
(四) 应缴纳的土地增值税
土地增值税税额=2864×30%-11136×0=859.2 (万元)
摘要：《税法》中土地增值税部分在注会考试中占一定份额, 但许多考生因为在学习时没有构建做题的框架而失分。文章是笔者归纳的一般做题步骤。
关键词：概述,计算步骤,扣除项目,实例
参考文献
[1]中国注册会计师协会.2011年度注册会计师全国统一考试辅导教材——税法[M].经济科学出版社, 2011
[2]中华会计网校.2011年度注册会计师协会全国统一考试.税法应试指南[M].北京:人民出版社, 2010
土地增值税 篇2
(一)土地增值税的定义和目的
土地增值税主要产生在房地产开发项目中，在房地产开发项目中，会涉及到一些对国有土地的转让问题，在对其进行转让的过程中单位或者个人会得到转让的收入，同时也会发生一定的成本费用(取得土地使用权所支付的金额;土地征用及拆迁补偿款;前期工程费;建筑安装工程费;基础设施费。
公共配套设施费;开发间接费用;房地产开发费用;与转让房地产有关的税金;财政部规定的加计扣除项目)，而土地增值税就是纳税人转让房地产所取得的增值额(收入-允许规定扣除项目金额后的余额)按相应税率计算征收的一种税种。
进行土地增值税的征收主要有以下几点目的：
一是可以对房地产的市场进行有效的规划，能够对房地产开发市场的调控力度进行加强;二是可以有效的对目前房价上涨飞速的现象进行合理引导回归理性，并且能够对因为房价上涨快而产生的炒房的现象进行有效的避免和抑制;三是可以将我国的土地的利用率进行有效的提高;四是能够合理的将国家财政的收入进行增加，同时还能够对国家参与到国有土地增值收益的分配方式进行规范。
(二)土地增值税清算的定义
在进行土地增值税的征收过程中，不可避免的会涉及到土地增值税的清算问题，进行合理的、准确的清算是土地增值税清算的最终目标。
土地增值税就是在需要纳税的人在满足该税种的清算条件之后，再根据相关要求和规范，对所需要纳税的具体数额进行确定的和计算的工作。
笔者认为土地增值税的清算工作是我国税收体系十八税一费中难度较大的税种，与土地增值税清算相关的法律与规范也是比较多的，所以，必须严格按照清算程序，严格遵守法律，同时根据项目实际，进行合理的清算。
二、土地增值税清算策略
(一)拆迁补偿标准的处理
为了对拆迁补偿标准进行合理的确定，必须根据以下方法以及顺序对企业实际应该扣除的拆迁补偿费用进行确定：
1.对于某个开发项目地方政府明确规定拆迁补偿标准的，按政府文件标准执行;
2.对于开发项目没有地方政府明确规定拆迁补偿标准的，由主管地方税务机关参照当地同类开发项目地方政府规定的拆迁补偿标准确定;
3.对于支付个人拆迁补偿费的确认，当地税务局可以以拆迁的合同、被拆迁房屋的房产证、被拆迁人身份证、户口本和签收花名册或签收凭证为主要依据来确定具体补偿金额。
(二)利息支出扣除问题的影响和处理
根据国家对于土地增值税清算相关问题的通知可以得出以下几点：
一是在财务费用中涉及到的利息的支出，只要是能够以转让的房地产的项目计算分摊并且能够对金融机构进行有效的证明的，那么可以根据实际情况据实扣除，但是需要指出的扣除限额不应该比按商业银行同类同期贷款利率计算的金额高。
二是对于超过贷款期限的利息部分和加息部分不允许扣除。
三是对于贷款利息的上浮幅度超过国家有关部门规定的上浮幅度的部分，不允许扣除。
因此笔者认为，如果全部是使用自己的资金，不存在利息支出的，那么按规定，可能根据房地产开发费用以取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本计算的金额之和的5%以内进行计算扣除。
房地产开发企业向金融机构以外的单位和个人借款利息，无法取得金融机构证明，利息支出和其他房地产开发费用按取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本金额之和的10%以内计算扣除。
(三)清算时间对土地增值税的.影响和处理
在实际工作中，清算的时间直接影响税款入库时间，具体有以下两种情况：一是企业对项目的工程结算具有滞后性，而且项目开发多分期进行，建筑安装成本结转不及时，公共配套设施费用尚未全部发生，竣工决算迟迟不做，造成房地产开发成本不真实。
二是房地产企业普遍存在开发的房地产项目大部分已销售，有的剩余一些普通住房，有的剩余一些商铺，因预售许可证未满三年，当前的清算原则就是把未售部分的成本剔除，不进行清算，这就存在二次清算的需要。
二次清算就可能存在适用税率不一样，对税款造成影响。
如果对项目全部重新清算，将再次耗费人力和时间，无疑会加大税收成本。
因此笔者认为，对于成片开发分期清算项目的成本费用，在分期清算时，应按实际发生的费用进行分摊清算，整体项目终了后不再进行调整分摊，这样既节约了清算成本，又不至于因为项目开发的时间性影响清算进程。
(四)对于房地产开发企业自用开发产品的界定影响和处理
我国对房地产企业的土地增值税征收条例规定：“旧房及建筑物的评估价格，是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。”进而扩大清算扣除成本，造成土地增值税的流失。
因此笔者认为，应该对房地产开发企业自用商品房采取进一步的二手房概念定义，如可以规定对于自用或出租使用年限在五年以上(含五年)或房地产开发企业办理了该商品房产权证再销售的，按照转让旧房及建筑物的政策规定缴纳土地增值税，否则，仍需列入一手房土地增值税清算的范围。
三、结束语
综上所述，在房地产开发项目中的一个非常重要的税种就是土地增值税，土地增值税清算结果，往往对房地产开发企业利润的影响是非常大。
在对土地增值说进行清算的过程中，必须按照规定的清算规程和方法进行，并且对清算过程中的难点问题进行有效的分析，找出能够对难点问题进行解决的策略，保证土地增值税清算工作的准确性和合理性。
清算土地增值税效果如何 篇3
一直以来，土地增值税名义上实行30％～60％的四级超率累进税率，不过，在现实操作中，但累进税率极少被严格使用，各地一直普遍采取“预征制”：事前预征，事后清算，多退少补，最终“预而不清”。目前，预征税率一般在1％～3％或1％～2％之间，许多地区的预征率甚至低于0.5％。
为抑制投资投机性购房，遏制房价上涨，4月17日，国务院出台新“国十条”，其中包括税务部门认真做好土地增值税的征收管理工作，对定价过高、涨幅过快的房地产开发项目进行重点清算和稽查。5月26日，国家税务总局发布《关于土地增值税清算有关问题的通知》，明确土地增值税清算过程中若干计税问题，明示各种情况在技术上的处理办法，从严清算土地增值税，以深化房地产调控。接着，继5月31日国务院批准“逐步推进房产的税改革”后，6月3日，国家税务总局下发了《关于加强土地增值税征管工作的通知》，抬高了土地增值税预征率的下限。随后，6月4日，《人民日报》发表记者采访国家税务总局有关负责人对相关政策内容进行解读的文章，释放出政府将认真落实政策、从严清算土地增值税的决心的信号，以督促政策执行。
6月3日的通知规定，对确需核定征收土地增值税的，要从严、从高确定核定征收率。为了规范核定工作，核定征收率原则上不得低于5％。各级税务机关要有针对性地选择3～5个定价过高、涨幅过快的项目，作为重点清算审核对象，以点带面推动本地区清算工作。这无疑将压缩了房地产不能提供发票及通过抬高财务费用、开发费用的避税空间，更增大了囤积、闲置、炒卖土地的成本与风险。
结合调控大背景和5月31日国务院批准“逐步推进房产税”等来看，政府的真正目的在于，在加强税收监管的同时，明示强化落实新“国十条”政策，释放进一步深化调控的信号，以影响房价预期。对开发商来说，虽然最终可能被真正按政策要求而清算的企业不多，不会对开发商造成太大的税收负担影响。但可能造成开发企业现金流减少，尤其加大被各地选中的3～5个定价过高、涨幅过决的项目所在的部分开发商的资金压力，会对一些项目不大、实力不强尤其那些一度囤积土地以获得土地增值利益的开发商有较大威慑力，最终可能迫使楼盘降价促销以回笼资金，从而达到抑制房价上涨的效果。
不过，也要看到的是，由于政策执行中的诸多技术操作性和地方政府执行积极性可能不高等因素的影响，土地增值税很难真正全面从严清算。而且，开发商在给商品房定价时往往遵循的不是成本定价法而是随行就市的市场定价法，预征率提高到5％而不能全面清算，影响不大。这样来看，这一政策对抑制房价的效果很可能有限，至少还有待观察。
土地增值税清算浅论 篇4
一、土地增值税的含义
土地增值税是指对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权、取得增值性收入的单位和个人所征收的一种税。计税依据是纳税人转让房地产所取得的增值额, 增值额为纳税人转让房地产取得的收入减除规定扣除项目金额以后的余额。即根据增值额计算增值率, 确定适用的税率。
二、土地增值税的清算单位和清算条件
根据国税发[2006]187号《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》规定, 土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算, 对于分期开发的项目, 以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的, 应分别计算增值额。《通知》同时严格规定了土地增值税的清算条件:
首先, 符合下列情形之一的, 纳税人应进行土地增值税的清算:房地产开发项目全部竣工、完成销售的;整体转让未竣工决算房地产开发项目的;直接转让土地使用权的。
其次, 符合下列情形之一的, 主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算:已竣工验收的房地产开发项目, 已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上, 或该比例虽未超过85%, 但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的;取得销售 (预售) 许可证满3年仍未销售完毕的;纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的;省税务机关规定的其它情况等。
三、土地增值税清算项目收入审核
(一) 计税收入的确定
土地增值税清算时, 纳税人转让房地产所取得的收入, 包括货币收入、实物收入和其他收入。包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益, 已全额开具商品房销售发票的, 按照发票所载金额确认收入;未开具发票或未全额开具发票的, 以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致, 在清算前已发生补、退房款的, 应在计算土地增值税时予以调整。
(二) 视同销售确认收入审核
房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的安置用房等为视同销售行为, 发生所有权转移时应视同销售房地产。
(三) 售后返租销售
存在租金抵房款的售后返租销售情况的, 应分别按销售开发产品与租赁两项经济业务进行税务核算处理, 销售开发产品应按销售合同约定的总房款加减应补应退房款差后的收入作为计税收入, 抵减房款的租金不应抵减计税收入。
(四) 代收费用是否计入收入审核
对于县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用, 审核其代收费用是否计入房价并向购买方一并收取;当代收费用计入房价时, 审核有无将代收费用计入加计扣除以及房地产开发费用计算基数的情形。如果代收费用未计入房价中, 而是在房价之外单独收取的, 可以不作为转让房地产的收入。
(五) 将开发产品用于自用与出租是否确认清算收入
根据有关规定房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时, 如果产权未发生转移, 不征收土地增值税, 在税款清算时不列收入, 不扣除相应的成本和费用。
四、土地增值税清算扣除项目审核
纳税人从转让收入额中减除的扣除项目有:取得土地使用权所支付的金额;开发土地和新建房及配套设施的成本;开发土地和新建房及配套设施的费用;与转让房地产有关的税金;财政部确定的其它扣除项目。
(一) 取得土地使用权支付金额审核
取得土地使用权所支付的金额, 是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。在审核取得土地使用权所支付的金额时, 应关注同一宗土地有多个开发项目, 是否予以分摊, 分摊办法是否合理、合规, 具体金额的计算是否正确;是否存在将房地产开发费用记入取得土地使用权支付金额的情形。
(二) 房地产开发成本
1. 土地征用及拆迁补偿费
土地征用及拆迁补偿费, 包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。在审核土地征用及拆迁补偿费时, 应获取委托拆迁协议及拆迁补偿协议, 委托拆迁协议约定以拆迁物料抵拆迁款的, 要核实单位是否又单独支付了拆迁款;逐项核实实际支付的拆迁补偿款与拆迁补偿协议、签收花名册或签收协议是否一致, 是否一一对应。
2. 前期工程费
前期工程费, 包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”等支出。在审核前期工程费时, 应注意是否真实发生;是否存在虚列情形;是否将房地产开发费用记入前期工程费;多个 (或分期) 项目共同发生的前期工程费, 是否按项目合理分摊。
3. 建筑安装工程费
建筑安装工程费, 是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费, 以自营方式发生的建筑安装工程费。在审核建筑安装工程费时, 应关注发生的费用是否与决算报告、审计报告、工程结算报告、工程施工合同记载的内容相符;房地产开发企业自购建筑材料时, 自购建材费用是否重复计算扣除项目;房地产开发企业采用自营方式自行施工建设的, 还应当关注有无虚列、多列施工人工费、材料费、机械使用费等情况。
4. 基础设施费
基础设施支出包括开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。在审核基础设施费时, 应注意是否真实发生, 是否存在虚列情形;是否将房地产开发费用记入基础设施费;多个 (或分期) 项目共同发生的前期工程费, 是否按项目合理分摊。
5. 公共配套设施费
公共配套设施费, 包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出。在审核公共配套设施费时, 应重点关注:房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的公共设施建成后, 在以下情况下其成本、费用可以扣除: (1) 产权属于全体业主所有的; (2) 无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的; (3) 有偿转让的。
6. 开发间接费
开发间接费用, 是指直接组织、管理开发项目发生的费用, 包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。在审核开发间接费时, 应关注是否存在将企业行政管理部门直接为组织和管理生产经营活动而发生的管理费用记入开发间接费用的情形;开发间接费用是否真实发生, 有无预提开发间接费用的情况, 取得的凭证是否合法有效。
(三) 房地产开发费用
房地产开发费用 (开发土地和新建房及配套设施的费用) 是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。对财务费用中的利息支出凡能够按清算项目计算分摊并提供金融机构证明的, 允许据实扣除, 但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用, 按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本计算的金额之和的5%计算扣除。对财务费用中的利息支出凡不能按清算项目计算分摊或提供金融机构利息证明的, 利息不能单独扣除, 房地产开发费用采用按率扣除的方法, 以取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本计算的金额之和的10%进行计算扣除。
(四) 与转让房地产有关的税金
在审核与转让房地产有关的税金时, 应根据明细账, 逐一翻看记账凭证和缴税发票, 以单位实际缴纳营业税、城市建设维护税、教育费附加、地方教育附加作为该项扣除的依据, 应交而未交的与转让房地产有关的税金不予扣除。
(五) 国家规定的加计扣除项目
此项政策仅是房地产开发企业的政策, 非房地产开发企业转让房地产不能加计扣除。加计扣除是按本次已售房地产开发成本与取得土地使用权支付的价款的合计加计20%扣除。在计算国家规定的加计扣除项目金额时, 计入房价的代收费用不能作为房地产开发费按率扣除的计算基数。
五、对清算后再转让房地产的处理的规定
土地增值税暂行条例 篇5
土地增值税(land appreciation tax )，是指对土地使用权转让及出售建筑物时所产生的价格增值量征收的税种。土地价格增值额是指转让房地产取得的收入减除规定的房地产开发成本、费用等支出后的余额。土地增值税实行四级超额累进税率，例如增值额未超过50%的部分，税率为30%，增值额超过200%的部分，税率为60%。课税对象是指有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权所取得的增值额。土地价格增值额是指转让房地产取得的收入减除规定的房地产开发成本、费用等支出后的余额。土地增值税实行四级超额累进税率。11月24日央视报道称全国房地产开发企业应缴未缴的土地增值税总额超过3.8万亿。
土地增值税是指转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，以转让所取得的收入包括货币收入、实物收入和其他收入为计税依据向国家缴纳的一种税赋，不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。纳税人为转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权、并取得收入的单位和个人。课税对象是指有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权所取得的增值额。土地价格增值额是指转让房地产取得的收入减除规定的房地产开发成本、费用等支出后的余额。土地增值税实行四级超额累进税率。
土地增值税是个什么税 篇6
不妨考虑废除土地增值税
杨红旭
http：//nb.house.sina.com.cn/news/2013-11-29/07163763927.shtml
自从央视报道土地增值税事件后，这件事被业内外持续不断地热议与争论。国家税务总局有关负责人回应称：有关人员对欠税的巨额推算，方法是不正确的，对税收政策和征管方式存在误解误读，近几年土地增值税征管力度是逐步加大的。
到底谁对谁错？其实，央视也只是将存在多年的一个“老问题”，重新翻了出来。土地增值税是指转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，以转让所取得的收入包括货币收入、实物收入和其他收入为计税依据向国家缴纳的一种税赋，不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。土地增值税，一直是房地产税收体系中，税种设计最复杂、征税成本最高、税制最不统一、官企扯皮最多的一个税种。
不妨先抛出观点，笔者认为此税可以考虑废除了。首先，从设税的初衷看，其背景是，1992年至1993年，海南、北海、珠海等南方部分地区楼市火爆，炒地皮现象突出，房地产泡沫严重。为此，1993年6月国务院发文，大力度调控房地产。
不容否认，本世纪最初十年，全国房地产市场再度经历了复苏、繁荣，而且部分年份市场有些疯狂，比如2005年、2007年和2009年。在这一过程中，地价涨幅显著超过房价涨幅，部分企业和部分项目，存在利润率过高的情况。在这种情况下，通过土地增值税来调节土地市场及房企收益，有一定的积极意义。
但是，必须看到两点新情况。一是2004年实行“招拍挂”后，通过各种关系低价、协议拿地已非普遍现象，土地增值额的多少，主要取决于开发商对于市场的判断及运营水平。二是2008年以来，房地产开发行业的利润率总体趋降，暴利项目越来越少，个别时段还曾出现亏钱卖楼的情况。这就意味着，近几年的房地产市场形态及项目利润率，已与1992-1993年明显不同，开征土地增值税的初衷已失去了“土壤”。
而土地增值税，已成为房地产交易环节增速最快、金额较高的税种。契税、土地增值税、房产税、耕地占用税、城镇土地使用税，这五类直接针对房地产的税种，2012年全国总收入为10128亿元，比2000年的449亿元增长22倍。其中，土地增值税2012年为2719亿元（仅略少于2874亿元的契税），比2000年的8.4亿元暴增323倍。而作为保有环节的税种，2012年房产税为1373亿元，比2000年的210亿元仅增长5.5倍。
也就是说，土地增值税成为优化房地产税收结构的“拦路虎”。理应增加房产税，而弱化或取消土地增值税。更何况，土地增值税与所得税在功能上有重叠之处。
当然，取消此税还有很多其他理由，比如：各地税制不统一，预征率也不一样，各地税务局各行其是；全国几万家开发商，诚信度有差异，纵容不诚信者，就是对诚信者的不公平、不公正。
网友评论：
@王石：近日，有媒体报道多家发展商存在拖欠土地增值税。万科声明，万科一贯守法经营、照章纳税，严格按照税务机关对土地增值税实行先预征后清算的管理办法履行纳税义务。公司财务报告公允反映了公司财务状况和经营成果，不存在欠缴土地增值税的情况。从税务总局公布的数据，土地增值税是近年持续高增长税种。
@李明俊：无论这些税费是什么性质，也无论房企会计手段多么高明，这些税费最终仍要转嫁至房价之中，由购房者买单。
@西安范朝阳：土地增值税问题在各种情绪作用下，简单变复杂了。土地增值税设置的初衷是限房价，特别是鼓励建设普通低价住宅，满足人民居住需要。然而房地产资金密集、高风险的特征又必须以高利润作补偿，增值税的实施必然影响开发商拿地、开发，与地方政府土地财政、所谓城市经营相矛盾，清算问题遂显得态度暧昧。
土地增值税汇算清缴问题分析 篇7
一、现行土地增值税制度存在瑕疵, 导致汇算清缴难度极大
近年来, 我国房地产市场发展迅速, 房价不断上涨, 但专门针对房地产转让开征的土地增值税却并未水涨船高。据 《中国 建设报》 报 道, 2012 年全国房地产销售额达 6. 44 万亿元, 土地出让收入达 2. 69 万亿元, 但同期全国土地增值税征收额只有 2719 亿元, 与房地产销售收入和土地出让收入相比, 税负明显偏低。造成上述现象的原因在于:
( 一) 名义税率过高, 造成某些房企采取各种方式偷逃税款
依照现行税法, 土地增值税实行四级超率累进税率, 根据增值额与扣除项目金额的关系, 土地增值税税率分别为 30% 、40% 、50% 、60% 。以增值额为 5000 万元, 扣除项目金额 3000 万元的项目为例, 如果该项目的增值率为 167% , 应纳土地增值税为 5000 × 50% - 3000 × 15% = 2050万, 房企需要从收入中拿出 25% 用来缴纳土地增值税, 税负之重可想而知。为降低税负, 某些企业采取各种手段逃避清缴、偷逃税款。如销售收入和按揭贷款收入不及时计入营业收入, 以延迟纳税; 与建筑企业签订虚假合同, 虚开建安发票, 以达到虚增开发成本的目的; 房地产企业在建项目较多, 土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共设施配套费、开发间接费用、银行贷款利息数据多, 金额大, 时间跨度久, 有的企业会故意把其他项目的成本费用记到那些增值额特别高的项目, 以达到虚增该项目开发成本费用, 降低增值额的目的。
( 二) 土地增值税清算存在诸多问题
现行税法对土地增值税的征收方式为: 在销售阶段, 企业以月或季度申报收入为基数, 按一定比率预征土地增值税; 在项目销售达 85% , 或该比例虽未超过 85% , 但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的; 取得销售 ( 预售) 许可证满三年仍未销售完毕的, 税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算。但在实际工作中, 某些房地产企业会利用政策漏洞, 采取各种方式延迟清算时间。如有的企业开发的项目销售良好, 但故意留几套房产不卖, 并以未实现 100% 销售为理由延迟清算。即使进入清算阶段, 也会面临征收政策过于繁杂, 缺乏可操作性的问题, 税收征收成本过高。
二、税法与会计准则存在较大差异, 加大了土地增值税征收难度
虽然每个税种都存在与会计准则的差异, 但土地增值税相关税法与会计准则 ( 主要是收入准则) 、制度的差异尤为明显, 具体包括以下内容:
( 一) 税法与会计准则对正常销售收入的确认不同
企业会计准则规定: 销售商品同时满足下列条件的, 才能予以确认收入: 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方; 企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权, 也没有对已售出的商品实施有效控制; 收入的金额能够可靠地计量; 相关的经济利益很可能流入企业;相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。而税法规定: 已全额开具商品房销售发票的, 按照发票所载金额确认收入; 未开具发票或未全额开具发票的以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。可见, 符合土地增值税清算条件的房地产开发项目, 即使买方没有付款, 主管税务机关仍然以发票所载金额或交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入, 与会计处理存在差异。
( 二) 税法与会计准则对视同销售的处 理不同
房地产企业以自己开发的房地产对外投资、发放职工福利、偿还债务等, 会计与税法均要确认收入, 但税法对视同销售要求按照同一地区、同一年度销售的同类房地产平均价格确定收入, 而会计准则仅规定按照公允价值确定收入, 并未做出进一步的规定。
( 三) 税法与会计准则对计入房地产开发成本的范围规定不同
房地产企业在计算土地增值税时, 房地产开发成本主要包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。与之相比, 会计列支的成本费用范围更广一些, 如企业在房地产开发过程中领用的设备, 如果附属于工程实体的, 设备发出交付安装时, 就要按其实际成本计入开发成本。又如, 企业在电梯购入和安装时如果只签署一份合同, 上述两项支出均计入会计成本, 而税法上只认定开具建筑安装发票的部分才能计入开发成本。
( 四) 税法与会计准则对开发费用的确认范围不同
房地产企业在计算土地增值税时使用的房地产开发费用是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。具体扣除方法为: 财务费用中的利息支出, 凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的, 允许据实扣除, 但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额, 其他房地产开发费用, 按土地使用权取得成本和房地产开发成本之和的 5% 以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的, 房地产开发费用按土地使用权取得成本和房地产开发成本之和的10% 以内计算扣除。上述计算扣除的具体比例, 由各省、自治区、直辖市人民政府规定。而会计准则对于企业发生的销售费用、管理费用、财务费用, 在发生时直接计入当期损益 ( 房地产开发期间的借款利息除外, 应计入开发成本) 。二者相比, 会计与税收处理存在明显差异。
参考文献
[1] .余美琴.土地增值税清算审核需准确[J].浙江经济, 2013 (6) .
土地增值税征缴问题再思考 篇8
一、我国土地增值税征缴历程简要回顾
1. 启动征收阶段
1994年1月1日, 国务院发布实施《中华人民共和国土地增值税暂行条例》 (以下称简称《条例》) , 标志着土地增值税开始征收。自那时起到2006年12月底国税总局出台《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》为止, 国家税务总局或单独、或联合财政部、国家国有资产管理局、国家土地管理局、建设部等部门发布实施的以及各省、自治区、直辖市等地方配套出台的有关土地增值税征管的政策文件达60余项, 其中国家税务总局牵头发布的就有10项之多。内容涉及到条例的实施细则、相关会计处理方法以及在执行条例的过程中针对出现的问题适时应采取的措施事项等等。
但是, 政策制度层面上的“刚性”和执行层面上的“柔性”之间的矛盾在这体现得淋漓尽致。土地增值税作为房地产行业的重要税种, 操作起来难度相当大, 需要大量的不同专业的人力来密切配合, 还要耗费数量众多的物力财力。虽然《条例》规定了四级超率累进税率, 但是在涉及成本确定或其他原因而无法计算土地增值税时, 允许开发商按照预 (销) 售房地产收入的1%-3%预先缴纳土地增值税, 待楼盘销售交付后再进行清算, 但由于清算难度大, 最终被清算的极少。结果, 这一道“活口”在实际操作中被普遍使用, 四级超率累进税率异化成了固定税率, 而正因为如此低的固定预征率, 导致了各地财政收入巨额流失和土地增值税应有调控作用的难以发挥。
2. 清算阶段
2006年底, 国税总局出台《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》, 规定自2007年2月1日起开始清算, 但因2008年的国际金融危机来袭而被弱化。虽然因市场状况变化较快导致这一次土地增值税清算政令没有得到落实, 毕竟, 清算土地增值税的冲锋号已经吹响, 同时也给房地产开发商敲响了警钟:土地增值税征收的异常和政策执行的宽松状况不可能长期持续下去。
3. 从严清算阶段
2010年5月19日, 国家税务总局发布《关于土地增值税清算有关问题的通知》, 明确了土地增值税清算过程中若干计税问题, 拉开了从严清算土地增值税的大幕。为进一步落实“国十条”, 5月25日, 国家税务总局发布实施了《关于加强土地增值税征管工作的通知》, 再加上之前发布的《关于房地产开发企业产品完工条件确认的通知》, 这样构成了严格清算土地增值税的三步重棋, 力度之大, 前所未有。
综上, 我国近二十年土地增值税征缴实践给了如下启示:诸多清算的税政措施历尽波折效果不佳, 表面上看是由于技术以及市场原因, 但根源却在于中央政府和地方政府诉求迥异。中央政府开征土地增值税的根本目的在于运用此税种调控房地产业的利润, 抑制房地产行业的过度投机行为, 促进房地产业平稳、健康发展, 希望地方政府与中央政府协调一致, 维持房价的稳定, 进而维护宏观经济的良好态势。而地方政府基于各种原因则更多的从地方经济发展的视角来实施土地增值税政策, 实施前会对严格预征和清算给地方经济带来的影响与地方财政收入的增加展开博弈, 尤其是一些地方政府把房地产作为本地经济发展的龙头支柱产业, 在执行土地增值税政策时会更会大打折扣。
二、目前土地增值税征缴存在的一些问题
1. 纳税人和基层税务人员对于土地增值税相关法规了解不够。
这是2007年税收专项检查所暴露出来的问题, 土地增值税检查收效甚微没有达到预期效果。究其原因, 主要就是纳税人不知道如何计算缴纳土地增值税, 而基层税务人员也缺乏清算检查土地增值税的相关法律法规知识。另外, 土地增值税是小税种, 预征操作技术含量不高, 而各地很少实施清算操作, 造成税务工作人员对该税种研究较少, 缺乏经验。
2. 清算过程极为复杂, 地方税务机关存在畏难情绪。
土地增值税实行超率累进税率, 其允许扣除项目金额、增值额的确定较为复杂, 其纳税申报表的设计甚为严谨, 须与房地产开发过程以及会计核算紧密衔接, 是一个计算复杂、清算难度较大的税种, 地方税务机关产生畏难情绪在所难免。
3. 地方政府对房地产商的保护。
房地产开发商在追逐暴利的过程中, 必然为当地经济做出了贡献, 而这些贡献都揉进了地方政府的政绩中, 尤其是在以房地产开发为主要经济支柱的地方更是明显。“国十条”中所谓的“定价过高”和“上涨过快”的项目的开发商往往与地方政府更是关系密切。地方税务机关如果对土地增值税展开严厉的清算, 当地地方政府很可能就是一个不可忽视的障碍。
4. 长期以来的土地增值税征缴政策的“柔性”执行。
这一方面造成中国土地增值税理论税负的畸高和实际税收的畸低之间鲜明的对比, 另一方面使开发商存在侥幸心理, 对于目前的调控政令持观望态度, 他们认为政府逐项目进行清算, 在现实中是难以行通的, 只不过又是一次“狼来了”而已。
5. 各地的预征基本都能执行, 但清算完成者数量极少。
税务局来征收土地增值税, 税负往往都是纳税人和税务工作人员双方商谈而定, 一般比预征额略高即可, 难以进行清算。在二三线城市, 预征情况执行得都不容乐观, 遑论清算情况了。
三、强化土地增值税征缴的若干建议
1. 准备阶段
不言而喻, 此次调控新政是在中央已经认识到房价上涨过快即将成为影响社会稳定的政治问题的前提下而出台的。具体说来, 在准备阶段应该从以下几个方面来着手:
(1) 思想宣传方面, 各级地税机关要深刻领会中央此次调控房价的核心精神, 树立百折不扣地执行中央新政令的信心, 要充分认识到土地增值税征缴的复杂性和艰巨性, 要认识到此举关系到全体人民的切身利益, 关系到社会的稳定和长治久安, 坚决克服畏难情绪, 打好这一场攻坚战。
(2) 组织领导方面, 因为此次新政得以全面贯彻执行的难度较大, 建议由地税机关牵头, 成立一个由地税、物价、房产、财政、国土和审计等部门组成的临时性的联席办公室, 由当地政府行政首长推荐其分管地税的副手亲自挂帅, 联席办公室常务副主任由当地地税一把手兼任, 其他各部门行政首长分别兼任副主任, 具体落实此次调控政策;当然, 各地也可以通过设立领导小组, 下面再设不同工作组的方式来组织实施此次新政。
(3) 人员技术方面, 要充分考虑到实施土地增值税的特殊性和艰巨性, 按照《关于加强土地增值税征管工作的通知》的要求, 抽调精兵强将, 组成精悍队伍, 在知识结构方面要注重搭配合理, 确保团队的战斗力;另外, 要重视信息系统平台的构建和评估审计工作, 做到地税、物价、房产、财政、国土等部门的信息共享, 确保信息安全。
(4) 法律普及方面, 要对纳税人和基层税务人员进行土地增值税法规的教育和普及, 基于此, 至少要达到两个目的:一是纳税人知道如何计算缴纳土地增值税;二是税务人员清楚理解当前土地增值税与预征和清算对于当前我国经济生活产生的巨大影响以及清算检查的具体操作。
(5) 激励设计方面, 不能一味地提高奖励的力度, 因为边际效应递减规律, 奖励的力度达到一定程度后, 其激励作用会逐步下降, 同时也提高了征税成本, 应将税务人员的固定工资水平与最终完成的税收收入额联系起来, 使政府和税务人员共同承担征税风险, 藉此充分调动税务人员的积极性。
2. 征缴具体过程阶段
(1) 预征环节上, 按照《关于加强土地增值税征管工作的通知》的要求, 在预征工作方面做到四个“结合”, 严格对预征率根据不同情况进行调整, 一定确保土地增值税在预征阶段及时、充分发挥调节作用。各地地方税务局根据本地情况颁发地方性预征文件, 重点是要针对普通住房和别墅采取有显著差别的预征率。
(2) 清算环节上, 要做到以下几点:
(1) 严格按照《关于土地增值税清算有关问题的通知》中有关技术操作层面上的明确具体规定来执行, 针对开发商迟交、少交和不交三种具体情况, 分别采取相应的措施和对策, 谨防开发商在清算问题上“拖时间”。特别注意, 在清算过程中, 重点摸清开发商的“避税空间”, 借鉴《特别纳税调整实施办法 (试行) 》之规定, 对开发商通过与自己集团内的建筑公司做关联交易以及将未竣工的开发项目在开发商之间整体相互转让等方式来避税或者协作避税启动一般反避税调查。
(2) 按照《关于加强土地增值税征管工作的通知》的要求, 选择3-5个定价过高、涨幅过快的项目作为重点清算审核对象, 以点带面推动本地区清算工作。如何确定需要重点清算的项目, 即如何定“点”。枪打“出头鸟”, 这个“出头鸟”的落实过程中, 要警惕寻租的发生。因此, 清算之前必须要尽量准确具体摸底, 在符合清算条件的项目中, 再具体制定一个“定价过高、涨幅过快”的标准, 按照这个标准, 对项目不对开发商的“有针对性选择”。
(3) 鉴于同一个省、市、自治区的实际情况有时也悬殊过大, 各地税务机关要根据本地区实际情况, 将本地区按照收入水平或经济发展水平或其他的标准划分成不同的类型, 在不同类型的地区执行不同的清算方案和清算力度。譬如, 在中央政策压力下, 财政资金越紧张的地方, 越要严格执行清算。
(4) 建立清算工作进程状况详细说明书, 对清算过程中发生的一切重要问题和问题的重要方面都要详细记录, 以备核查。
(5) 清算过程财务审计和核查都很繁杂, 可以借助会计师事务所和注册税务师事务所的力量, 一方面, 可以加速清算过程、提高清算效率, 另一方面可以使社会中介力量发挥其应有的作用, 有利于该行业的稳定发展和成长。
(3) 核定征收环节上, 首先, 要严格遵守核定征收条件;其次, “核定征收率原则上不得低于5%”的规定给税务部门使用自由裁量权提供了充分的空间, 但是, 在实施核定操作时, 如果难度较大, 税务部门就会不用或者少用自由裁量权, 结果就就仅仅按照5%的最低预征率来执行。质言之, 这种“不用或者少用自由裁量权”也是在滥用自由裁量权, 这种现象必须坚决加以杜绝。
3. 督查阶段
(1) 本着“执行到位则调控效果显现, 执行不到位则调控再次流产”的理念, 严格督查, 充分发挥监督权的威力。首先, 强化税务稽查“推进器”的作用;再次真正发挥国家税务总局督导检查组的作用;最后, 要使查到的问题具有“警示”作用, 必须做到整改、责任追究和复查三结合。
(2) 必须建立一套科学合理的清算质量评价指标体系, 它是进行土地增值税督查所依据的标准, 要在考核评估这套体系的有效性的基础上, 据此进行全面严格核查。
(3) 建立并完善两级问责机制, 第一级是国务院相关部委作为问责主体对省级人民政府进行问责;第二级是省级政府相关厅局作为问责主体对责任城市进行问责。理顺两级问责机制的关系, 使其具备切实可行性。尤为要注意的是, 在确定开发商成本和费用时, 由于该项工作复杂、难度大, 税务工作人员出现差错的概率大, 对由此出现的问题追究责任时要根据具体情况具体对待。
(4) 督查还要着眼于土地增值税预征和清算惯例的依法形成, 使该税种能够在房地产市场发生周期性波动时发挥“自动调节”作用, 促进房地产业平稳发展, 使其成为我国宏观调控机制中不可缺少的一环。
参考文献
[1]http://202.108.90.178/guoshui/main.jsp
[2]国务院:中华人民共和国土地增值税暂行条例[EB].http://202.108.90.178/guoshui/action/GetArticleView1.do?id=29132&fl ag=1, 1993-12-13
[3]刘植才:完善土地增值税制度的对策[J].税务研究, 2007, (3) :49-52
土地增值税审核鉴证的若干思考 篇9
一、土地增值税已成为重要税种
我国1994年1月1日开征土地增值税,十几年来,对促进我国土地使用制度改革,推进房地产业健康发展,增加财政收入,发挥了作用,土地增值税与营业税、企业所得税已成为重要税种。进行一项土地增值税清算鉴证,被鉴证单位营业税1000万元,企业所得税1000万元,土地增值税也会达到这个水平。另外,土地增值税税率高,30%甚至是40%,房价高的地区无疑增值税要很高,这些都说明土地增值税是重要税种。
二、审核鉴证难点多
1. 普通住宅鉴别
鉴别是普通住宅还是非普通住宅,是实施土地增值税审核鉴证的关键,因为鉴别为普通住宅,房地产企业将享受增值额20%以下免征土地增值税优惠,而非普通住宅不能享受该优惠。鉴别中有一个难点问题,即应由税务部门来实施,还是应由社会中介组织来实施,目前规定与从税务机关得到的答复存在不确定性。另外一个难点,就北京地区而言,历史上有两个普通住宅鉴别标准,一个是北京市地方税务局、首都规划建设委员会办公室《关于土地增值税若干征收管理问题的补充通知》(京地税二[1996]431号)规定标准:按单栋楼号平均每户建筑面积1 20平方米以下为普通住宅;另一个是北京市建设委员会《关于公布北京市享受优惠政策普通住房标准的通知》(京建住[2005]528号)规定标准:小区建筑容税率1.0 (含)以上,单套建筑面积140 (含)平方米以下,实际成交价低于同级别土地住房平均交易价格1.2倍以下,同时满足三条标准的为普通住宅。鉴别普通住宅怎样使用这些文件标准,是废止[1996]431号文,还是[1996]431号文与[2005]528号文共同使用等,没有十分明确规定。
笔者认为,普通住宅的鉴别应由税务部门来实施,税务部门代表政府有权威性,过去也是由税务部门向房地产开发商提供《普通住宅审核表》来实施的。至于怎样使用文件标准来鉴别普通住宅,笔者认为,北京市2005年5月30日公布了普通住宅新的三个标准,那么,2005年6月1日之前房屋竣工的土地增值税清税项目,应执行京地税二[1996]431号文件规定,而之后房屋竣工的执行京建住[2005]528号文新规定。这符合实体法从旧、程序法从新的法律规定原则。国家对全国范围的普通住宅问题也曾作出规定:2005年6月1日起,应同时满足住宅小区建筑容积率1.0以上、单套建筑面积120平方米以下、实际成交价低于同级别土地住宅平均交易价1.2倍以下的为普通住宅,这也说明2005年6月1日之后竣工的房屋,普通住宅鉴别要使用1.0以上、120平方米以下、1.2倍以下三个标准规定。
普通住宅鉴别,还存在一个不能忽视的问题,普通住宅标准仅对商品住宅而言,不适用非住宅(商铺)。
2. 容积率的计算
2005年5月国家规定了满足三条标准的房屋为普通住宅,其中住宅小区建筑容积率要在1.0以上,这是一个平均化、综合性标准条件,笔者觉得还不够妥当。房地产企业往往成片开发房屋,各种属性栋楼俱在,需要每栋楼去鉴别是普通住宅还是非普通住宅为宜,使用栋楼容积率更为妥当些、贴切些。然而,如何计算栋楼容积率呢?小区平均化、综合性容积率,按照国家规划部门《审定设计方案通知书》总建筑面积与用地面积相除求得,栋楼容积率可按房屋实测报告书商品住宅实测可售面积(不包括非住宅实测可售面积、未公摊实测面积)与栋楼分摊的用地面积相除求得,栋楼分摊的用地面积可采用土地出让合同分摊用地面积数。
3. 可售面积问题
土地增值税审核鉴证,须臾离不开房屋实测报告书中可售面积。当预售的房地产开发建筑面积达到可售总面积85%以上时,要进行土地增值税清算,计算售房平均单价也要使用可售面积。栋楼分为商品住宅可售面积,还有商品非住宅(底商)可售面积,地下车位整体转让某单位的,还应分出地下车位可售面积。商品住宅可售面积是最重要的,应依据实测报告书数据,摘取加计确认,不要把实测报告书单独列示的未公摊面积加计入,向购房人(业主)出售车位的,车位可售面积也不要加计入。
4. 应付工程款与预提费用
国家税务总局在国税发[2006]187号文规定:“房地产开发企业的预提费用,除另有规定外,不得扣除。”北京市地方税务局贯彻187号文进一步规定:“各项预提(或应付)费用不得包括在扣除项目金额中”,这里“或应付”所说的应付费用,笔者认为是指会计核算计入“应付账款”科目中的预提费用事项,并不是指“应付工程款”一类应付款。预提费用不得列在扣除项目金额中扣除,比较合理,而符合条件的应付工程款,即有严密合同协议,有洽商变更增项减项手续,有工程监理审批,特别是有的还获得了工程款正式发票,应该允许列在扣除项目金额中扣除。
房地产企业开发事项需求资金大、周期长,出现成本已经发生,而款项未支付工程款是很正常的,没有一家房地产企业能够在不发生负债的状况下完成开发。允许正常应付工程款列在扣除项目金额中扣除,也体现了税负公平性原则,不能只要求房地产企业在清算中将收益入足,而不要求房地产企业在清算中将合理合法的成本——应付工程款入足。
5.“四项成本”新规定
国家税务总局在国税发[2006]187号文中首次提出“四项成本”问题,即“房地产开发企业办理土地增值税清算所附送的前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费用的凭证或资料不符合清算要求或不完整的,地方税务机关可参照当地建设工程造价管理部门公布的建安造价定额资料,结合房屋结构、用途、区位等因素,核定上述四项成本的单位面积金额标准,并据以计算扣除。”北京市地方税务局贯彻1 87号文则规定:清算项目中四项成本每平方米扣除额,明显高于《分类房产单位面积建安造价表》单方造价金额的,税务机关应核定扣除额。
“四项成本”新规定是国家针对多年来土地增值税征收还不尽人意而提出的,仅对商品住宅而言,不包含非住宅(底商)四项成本。社会中介组织人员鉴证中,要将住宅与非住宅四项成本分开,计算出商品住宅四项成本,与国家规定的标准成本对照,圆满完成土地增值税鉴证。
6. 出具鉴证报告的计税单位
笔者近期看到几篇筹划土地增值税的文章,有的筹划追求“避税”,将必须分开进行土地增值税计算的两个计税单位,等划为一个计税单位去计算、去“避税”,节省的税实际是偷到的税。
社会中介组织在进行土地增值税鉴证中,一定要划清计税单位,按计税单位的具体情况去出具鉴证报告,该分开出报告的,要分开出报告,需要合在一起出报告的,就不能多余的分开去出报告。按划分的计税单位去出报告,大致有两类情况:
(1)单栋楼开发清算项目。有非住宅(底商)的,当住宅部分为普通住宅的,应将住宅与非住宅(底商)作为两个计税单位分开出具报告;当住宅部分为非普通住宅的,可以将住宅与非住宅(底商)合为一个计税单位出具报告。没有非住宅(底商)的,则住宅为一个计税单位出具报告。
(2)多栋楼(分期分批开发、开发小区开发等)开发清算项目。应按单个栋楼入手划清计税单位出报告。首先,划清单栋楼住宅计税单位与非住宅(底商)计税单位,进而划清住宅计税单位是普通住宅还是非普通住宅计税单位,再对配套设施医院、学校、幼儿园、邮电通讯、会所等进行划分,有偿转让的划分为一个计税单位,移交政府或公用事业单位用于非营利性社会公共事业的划分为另外一个计税单位。多栋楼开发清算项目,按单栋楼计税单位出报告为宜,对于开发期间同一、栋楼属性一致、楼层结构相同、成本规模相同、同为普通住宅或同为非普通住宅、同为有偿转让或同为用于非营利性社会公共事业,可以合为一个计税单位出报告,但要持谨慎性原则,还要注意与主管税务部门沟通。杜绝将不一致的栋楼计税单位合为一个计税单位出报告,避免税收流失。
三、审核鉴证专业技术要求高
一是要求社会中介组织人员对企业仍在使用的《房地产开发企业会计制度》、《施工、房地产开发企业财务制度》有较深的理解,特别对开发成本六项成本,即取得土地使用权支付的费用、土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费用分类知之较深。社会中介组织人员要懂会计、税法,也要懂一些工程预算及技术问题,要懂经济类法规,还要了解一些建筑法规,会编成本支出会计分录,也要会看一些建筑图纸。
二是要求社会中介组织人员有较高的电脑技术水平。房地产企业建一栋楼几千万元,甚至几亿元。建一片楼是几十亿元,甚至是上百亿元,相应会计核算凭证多、账册多,工程合同协议也十分庞大。这就要求社会中介组织人员会用电脑从被鉴证单位核算系统或局域网“导取”数据,筛选、分类、审核、打印输出鉴证数据底稿,实现土地增值税鉴证程序化、电算化。
房地产企业土地增值税管理 篇10
一、房地产企业土地增值税征收方法变化及影响
由于房地产开发的成本项目繁多,房地产开发周期又长,核算起来难度很大,因此土地增值税的征收方式一直是每年按照房地产项目的预计销售收入预征,然后在项目竣工验收后进行清算。但由于预征率较低,预征的税款只占清算税款很小的比例,大部分的土地增值税都是在清算阶段缴纳。
随着国税总局颁布的《关于土地增值税清算有关问题的通知》,土地增值税进入严格清算阶段,这意味着以前缴纳金额较小或者直接免征的土地增值税开始直接影响房地产的开发成本和盈利水平。土地增值税实行四级超率累进税率,计算复杂,对房地产行业的税后利润和资金链都有很大的影响,在土地增值税严格清算的背景下,如何进行科学的管理,显得尤为重要。
二、在房地产开发周期主要环节中的土地增值税关键管理点分析
本文将房地产开发周期主要分为建设前建设中和完工后这三个环节,通过这三个环节,逐项分析影响土地增值税的关键因素。
(一)房地产开发企业建设前的土地增值税管理的关键环节
建设前,因为土地增值税的征税范围不包括未转让土地使用权、房产产权的行为,所以在立项环节要规划开发建房方案。因为土地增值税不得扣除房地产开发企业逾期开发缴纳的土地闲置费,所以在可行性研究环节要进行全面的分析论证和评价;因为企业筹建期和开发项目人员管理中的开发间接费用和期间费用界限划分容易模糊,所以要在建设前对这两个环节进行清晰化的区分。
(二)房地产开发企业建设中的土地增值税管理的关键环节
建设中,如果核算环节上不符合要求,将不能享受免税或者优惠政策,所以核算上要选择合适的增值额核算方式,否则,很可能会增加不必要的土地增值税支出。具体而言,在销售定价环节,要考虑临界税率带来的节税收益和缴税成本;为避免清算期税后利润大幅变动,在会计实务处理环节要及时预提当期税金;因为土地增值税对扣除项目税前扣除的凭证要求严格,所以在发票管理环节上要严格把关,适当创新。
(三)房地产开发企业建设后的土地增值税管理的关键环节
竣工后对利息费用的处理方式会影响土地增值税的扣除项目,所以在借款利息计算环节,可以选择合适的计算方式。竣工后对开发房产的处理方式会影响土地增值税的计算,因此,可以根据公司的发展战略进行规划;另外,竣工后清算后缴纳的土地增值税往往大于预缴的土地增值税,所以可以适当在清算时间上有所控制。
三、如何充分利用土地增值税管理提高效益
(一)房地产开发企业建设前的土地增值税管理
首先,在筹建环节,企业可以充分利用加计扣除政策。内部独立核算单位在开发现场组织管理开发产品而发生的各项费用可能由于间接费用和期间费用的界限划分不是很明确,从而影响土地增值税计算结果。如果核算上计入开发间接费用,就可以在计算土地增值税时全额计入扣除项目,享受20%的加计扣除,如果核算上计入期间费用,那么扣除的因素取决于房地产企业利息的来源和核算方式,并且可能会因为超出限额,在计算土地增值税时不能扣除。笔者建议企业尽量缩短企业筹建期,并且为了更明确的区分总部人员和项目人员,可以通过成立项目公司的方式,将公司人员列编为开发项目人员,这样在会计账务处理时尽量将这部分费用入账到开发间接费用,充分利用加计扣除政策,增加扣除项目,从而降低增值额。
其次,企业必须进行详尽的可行性研究,避免可行性研究不到位,冲动型拿地,某个环节一旦断裂,容易形成烂尾楼,不但要缴纳高额的土地闲置费,还要缴纳高额的土地增值税。
最后,在立项环节,根据不同的情况进行规划可以实现减少土地增值税应税范围的目的。本文提出三种不同的建房策略以供参考。
第一采用代建的方式。代建是房地产开发企业代客户进行房屋建设从中收取一定代建费用的行为。代建行为属于营业税征税范畴,不用缴纳土地增值税。笔者认为,在实际工作中,由于代建要求事先确定最终客户,并且代建费用一般为总标的的2%,利润比较低,采用这种方式进行商业开发的企业比较少,如果在单位职工集资建房时候采用代建方式则节税效应明显。
第二采用合作建房的方式。合作建成后按比例分房自用,暂免征收土地增值税,建成后转让的,征收土地增值税。笔者认为匮缺资金的房地产开发企业可以采取这种方式,通过提供土地使用权的方式,获得合作方提供的建房资金,合作建成后,房地产企业和合作方按比例分得自用的部分均免征土地增值税,房地产企业对自有的部分再次转让时候,才需缴纳土地增值税,同时也获得了货币的时间价值。
第三采用企业分立和兼并的方式。在企业兼并中,对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的,暂免征收土地增值税。笔者认为,这种收购式投资,不仅对房地产企业自身运营能力要求很高,而且还要有机会以较低的价格购入经营不善但有提升潜力的物业,机会往往是“可遇不可求”的,所以这种模式难以持续快速扩张,但是在业务扩张,城市更新时,可以争取以合理成本获取优质土地,抢占城市资源。
(二)房地产开发企业建设中的土地增值税管理
第一,在核算环节上房地产开发企业要选择合适的增值额核算方式,开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的,应分别计算增值额,如果核算上不进行区分,普通住宅将不能适用免税条例。在实践中,对于同一项目中有不同类型房地产的,很多企业采用不区分住宅和商铺,其建安开发成本合并核算,竣工结算时,按建筑面积分摊。如果不区分核算,可能提高低增值率房产的适用税率,增加这部分房产的税负。笔者建议房地产开发企业在开发前期细化财务核算管理工作,将住宅和商铺的开发成本按不同账户分别核算,这种方法麻烦一些,企业可以通过权衡节税收益和缴税成本,判断是否选择。
第二,房地产开发企业在销售定价环节,制定的销售价格使得增值额在超过扣除项目金额的30%、50%、100%、200%三个临界税率附近的时候,要权衡比较价格提高带来的收益与不能享受优惠政策而增加的税负,如果销售价格上涨带来的收益小于需要多交的土地增值税,可以选择适当降低销售价格从而降低土地增值税的适用税率,这样不仅可以减轻企业税负增加利润,而且以价换量,可以快速回笼资金,降低企业筹资成本。房地产企业在符合开发普通标准住宅的前提下,如果增值率处于20%临界点,可以考虑通过调整销售价格以享受土地增值税免税优惠,使项目税后利润最大化。需要注意的是实务中,要把开发项目的具体情况与当地普通标准住宅的规定相核对,只有完全符合规定才可作为普通标准住宅。
第三,会计账务处理环节需要及时预提当期土地增值税,房地产开发周期长,在开发产品未完成销售之前,为正确核算各期经营成果计提相关土地增值税先计入预提费用账户;还要随着市场的变动,年末预估销售价格变动对土地增值税的影响,补提土地增值税。上市公司更要及时预提当期土地增值税,避免税后利润在清算期大幅变动,影响公司业绩,引起市场恐慌。
第四,在发票管理环节需要严格管理,土地增值税要求扣除项目,取得合法有效的凭证,否则不能做税前扣除,近几年税务局对发票的要求也越来越严格,在实际工作中,施工单位的发票可能存在假发票或者开发票方与实际购票方不一致的情况。笔者建议,房地产企业在内部控制方面规定一定金额以上的,在支付工程款环节均要求附上正式发票和税务局发票查询系统打印出的真伪单。还可以在施工阶段,支付工程款环节提前让施工单位开具质量保证金发票,这样可以作为土地增值税扣除项目。
(三)房地产开发企业完工后的土地增值税管理
首先,房地产企业需对利息费用进行处理。利息支出的不同扣除方法也会影响土地增值税。笔者认为当利息大于取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本的5%,企业应采用据实扣除法,当利息小于取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本的5%,那么企业应采用比例扣除法。
其次,房地产企业可以根据公司的发展战略进行策划,适时选择将开发的部分房产转为企业自用或者出租等商业用途,这部分自用或者出租的房地产面积不仅免征土地增值税,而且也能起到降低项目增值率的作用。笔者认为,在一线城市土地资源越来越稀缺,房地产竞争越来越激烈的今天,房地产企业可以借鉴成功经验,集中商业自持。本文建议两种方式。第一可以通过立足商业项目,逐步形成以购物中心业态、百货业态、超市业态为主体的多业态、多地区、多店铺专业化经营模式,走出一条零售商业发展道路。第二可以通过大盘运营,以住宅回流现金,通过学校医院等公共建筑积累人气,再通过购物中心酒店等完善社区功能,不但可以形成品牌优势,而且依托住宅人流供给,可以保持稳定的客流量和业绩。
土地增值税 篇11
章林晓，房地产高级经济师。土地估价师。1968年出生于浙江。1986年考入杭州大学(现浙江大学)数学系，1990年毕业，获理学学士学位。毕业后。长期在地产界从业，主持地产评估机构工作，创办地产咨询策划代理机构。
1月16日，《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发[2006]187号)，一经国家税务总局网站发布，市场立即作出了强烈反应，沪深股市涨势强劲的房地产股票闻声下跌；1月17日，甚至出现了大面积跌停的罕有现象，近30只房地产股票以跌停板报收。
是市场反应过度，还是土地增值税威力确实够大，将对房地产企业的赢利情况产生直接影响，甚至对某些房地产企业存在致命一击?如果土地增值税对某些房地产企业确实存在致命一击，那么，谁将倒在土地增值税“枪口”之下?
土地增值税清算“枪指何方”?
面对清算土地增值税的巨大影响，以及土地增值税成本将由购房者承担的传言，国家税务总局在其网站发布了标题为《土地增值税并非新开征的税种》的文章。文章指出——
土地增值税1994年就已开征，土地增值税清算管理有关问题的通知并不是土地增值税新的政策规定，而是在征管上对以往清算工作遇到的问题进行的梳理和规范，是一个征管文件。
由于对房地产开发项目已经预征了土地增值税，而清算是在房地产开发项目已经全部或大部分销售完毕后才进行的，因此，通知的出台在政策上不会额外增加房地产开发企业的税收负担，也不会加重购房者的经济负担。
土地增值税是国家为了进行房地产市场宏观调控而出台的税种，主要目的是调节房地产开发企业土地增值收益和利润。做好土地增值税的清算工作，将对房地产市场的健康发展起到积极的作用。
在该文章中，特别值得注意的是，有一句话国家税务总局是用粗体字加以标出的：“建造普通标准住宅出售的，增值额未超过扣除项目金额(包括20％加计扣除部分)20％的，免征土地增值税。”
国家税务总局刻意强调的这句话，明确表明了土地增值税清算“枪口所指”的，不是“低利润普通住宅项目”，而是除此以外的其他项目。
土地增值税清算将促使房价上涨?
清算土地增值税的消息出来后，有些开发商着急，有些专家学者似乎更着急，火急火燎地喊出了房价将会因此而上涨的声音。
一些开发商说，羊毛出在羊身上，税收成本的增加，必定转嫁到房价上，最终将由购房者来承担土地增值税的成本。
相对于一些开发商表述的直白，一些专家学者在表达自己的观点时，相对来说要隐晦得多了。在此次专家学者喊涨房价的声音中，有一种典型的说法——
虽然房价水平是由市场总需求和总供给决定的，与开发企业的成本没有直接关系，但土地增值税成本的增加将会在一定程度上改变市场供求状况，起到促进房价上升的效果。
那么，土地增值税成本又是如何改变供求状况的呢?
这些专家学者说，土地增值税成本的增加可能导致部分房地产开发企业亏损，因而退出房地产市场，房地产开发投资因此受到影响，未来商品房的供应就会有所减少；而在需求方面，由于绝大多数消费者认为开发企业的成本都会转嫁给消费者，导致房价上涨，迟买不如早买，在这种心理预期下，不但不会减少购买需求，反而会放大这种需求。供应减少，需求增加，房价自然就上涨了。
如果，土地增值税是对所有的房地产开发项目开征，那么，由“长期均衡价格的决定因素就是生产者的生产总成本”这一经济学常识，我们不难知道，一些开发商所说的“羊毛出在羊身上”，是千真万确的，土地增值税最终必将传导到房价上，并由购房者承担。
然而，问题的关键是，土地增值税并非是对所有的房地产开发项目开征的。国家税务总局在《土地增值税并非新开征的税种》一文中特意用粗体字标明指出：土地增值税对低利润普通住宅项目“网开一面”。
而且，大家知道，本轮房地产宏观调控的重点之一，是调整房地产供应结构，这些“低利润普通住宅项目”(普通中小户型商品房、限价房、经济适用房)，同廉租房一样，是要着力增加供应的对象。只是由于房地产开发周期较长，再加中央房地产调控政策多次遭遇“肠梗阻”，从调控开始发力，到形成市场面的真正供应，尚需一段时日。
至于一些专家学者的说法，虽然说得很隐晦，但是，只要仔细分析，更是不难看出破绽——这些专家学者在考虑房地产的“供应”与“需求”时，其假设前提是不同的。在考虑“供应”时，他们不假设房价会因土地增值税而上涨，而在考虑“需求”时，他们则假设房价将随土地增值税征收而上涨。
事实证明，民众并没有受到“土地增值税清算将会促使房价暴涨”的“忽悠”。股市房地产股票连续几天的下跌，就充分说明了这一点。
试想想看，如果“羊毛出在羊身上”，土地增值税清算真的将促使房价的加速上涨，土地增值税成本能传导到房价上，甚至是成本增加一房价增加二式的暴涨，那对房地产开发企业来说，岂非利好的消息?
“与其说是清算土地增值税，还不如说是清算地产商的命!”绝大多数开发商心中也明白得很。据《21世纪经济报道》报导，上海浦东新区的一家房地产企业负责人在向《21世纪经济报道》透露“上海一些大型房地产开发商密谋集体‘上书’反对土地增值税”时，这名房地产企业老总对记者如是说。
谁将倒在增值税“枪口”之下?
难道真的如有人所说，土地增值税的清算，淘汰的将是中小房地产开发企业，大浪淘沙过后，留下的将只是那些大型的房地产开发企业吗?
分析至此，相信每位读者，都会自己作出结论，其实并非如此!
由前面分析可知，显然，那些一直以来致力于为普通民众开发住宅、着力于“低利润普通住宅项目”的房地产开发企业，其规模不论大小，都不会受到丝毫影响。
另外，对于那些在会计处理上，严格按照《中华人民共和国土地增值税暂行条例》和《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》，给土地增值税全额做了预提，并且对这部分资金没有挪作他用的房地产开发企业，其规模不论大小，也不会造成什么严重的冲击。对于这部分房地产企业来说，“土地增值税清算对业绩几乎没有影响”(部分上市房地产企业“公告”用语)，确实并非虚言。
那么，土地增值税的清算，将会对谁造成致命一击呢?
对于那些不相信国家房地产宏观调控的决心，狂赌地价、房价上涨，并且不注重现金流安全的房地产开发企业，不论其规模大小、上市与否，土地增值税的清算将会给其带去严重的威胁。
这些年来，由于房地产市场的长期“牛市”，更兼一些专家学者“房价常态是上涨”、“房价还将上涨十几年甚至几十年”等言论的影响，一些房地产企业纷纷丧失了风险意识。
他们在国家开展房地产宏观调控的大背景下，企业战略决策也没有及时转到“以确保‘现金流’安全为中心”的道路上来，他们在国家卡紧开发贷款的情况下，取而代之基本上以收取的“预售款”去铺摊子，到处圈地囤地，把战线拉得老长，搞所谓“以小搏大”的滚动开发，将资金链崩得紧紧的。
“屋漏偏逢连夜雨”，在银监部门刚刚断然叫停未封顶楼盘个人按揭贷款不久，又突然遭遇税务部门土地增值税的清算，此时，对于这些房地产开发企业来说，在现金流方面，收入锐减，支出突增，资金链就极有可能崩断。
在这些没有风险意识的房地产开发企业中，最先倒下的，将是那些搞了“虚假个人住房按揭贷款”套取银行资金的房地产企业。因为，他们比他们的“难兄难弟”还多一个现金支出渠道，即每月的按揭贷款还得及时归还，因此，相对来说，他们倒下的速度会更快些。
简述企业土地增值税的税收筹划 篇12
(一)增值额未超过扣除项目金额50%
土地增值税税额=增值额×30%
(二)增值额超过扣除项目金额50%,未超过100%的
土地增值税税额=增值额×40%-扣除项目金额×5%
(三)增值额超过扣除项目金额100%,未超过200%
土地增值税税额=增值额×50%-扣除项目金额×15%
(四)增值额超过扣除项目金额200%
土地增值税税额=增值额×60%-扣除项目金额×35%
(注:公式中的5%、15%、35%为速算扣除系数)
在当前的经济生活中,企业涉及到转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物的土地增值税方面的经济行为较多,如何根据土地增值税的税收政策进行纳税筹划,降低土地增值税税负,日益为各企业所关注。土地增值税的纳税筹划方法主要是根据土地增值税的征收政策努力降低土地增值额,从而降低土地增值率,享受土地增值税免征或从低税率征收。
现举例说明企业土地增值税的纳税筹划方法。(以下纳税筹划时考虑的营业税税率为5%,城市维护建设税税率为7%,教育费附加税率为3%,所得税税率为25%,契税税率为4%,其他税种暂不考虑计算过程保留两位小数)
一、重新测算并制定普通标准住宅的销售价格,争取利用普通标准住宅土地增值税免征政策
[例1]万均房地产企业建造普通标准住宅两幢,售价定为2600万元,开发成本等扣除项目金额合计为2000万元(加计扣除项目150万元),该企业应纳的各项税金计算如下:
应缴纳营业税
=2600×5%=130 (万元)
应缴纳城市维护建设税=130×7%=9.10 (万元)
应缴纳教育费附加
=130×3%=3.90 (万元)
扣除项目金额合计=2000+130+9.10+3.90=2143 (万元)
土地增值额
=2600-2143=457 (万元)
土地增值率=457÷2143=21.33%
应缴纳土地增值税
=457×30%=137.10 (万元)
企业税前利润=2600-(2143-150)-137.10=469.90 (万元)
应缴纳企业所得税=469.90×25%=117.48 (万元)
企业税后利润=469.90-117.48=352.42 (万元)
纳税筹划思路:企业土地增值率为21.33%,根据《土地增值税暂行条例实施细则》对于纳税人建造出售普通标准住宅的规定,“纳税人建造普通标准住宅出售,增值额未超过土地增值税细则第七条(一)、(二)、(三)、(五)、(六)项扣除项目金额之和20%的,免征土地增值税”。企业土地增值率临近免征点20%,可考虑重新测算并制定销售价格,适当降低销售价格,争取让土地增值率达到免征点,具体方法如下:
设免征点销售价格为P,P=(1+20%)×[2000+5%×(1+7%+3%) P]。
解得P=2569.59 (万元),按此免征点销售价格,考虑将现行销售价格定为略低为免征点销售价格,如定为2569万元,按此价格,该企业应缴纳的各项税金计算如下:
应缴纳营业税
=2569×5%=128.45 (万元)
应缴纳城市维护建设税=128.45×7%=8.99 (万元)
应缴纳教育费附加=128.45×3%=3.85 (万元)
扣除项目金额合计=2000+128.45+8.99+3.85=2141.29 (万元)
土地增值额=2569-2141.29=427.7(万元)
土地增值率=427.7÷2141.29=19.97%,低于免征点20%,可享受免征土地增值税,应缴纳土地增值税为零,
企业税前利润=2569-(2141.29-150)=577.71 (万元)
应缴纳企业所得税=577.71×25%=144.43 (万元)
企业税后利润=577.71-144.43=433.28 (万元)
从上述计算过程可看出,经过重新测算制定销售价格的筹划,企业销售收入减少了2600-2569=31 (万元),但税后利润增加了433.28-352.42=80.86(万元)。
此外,在进行此项筹划时要注意以下两点:
1.此项筹划仅对于纳税人建造普通标准住宅适用,对于建造普通标准住宅的标准认定需符合《财政部国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》(财税[2006]第21号)第一条关于纳税人建造普通标准住宅出售和居民个人转让普通住宅的征免税问题规定:《条例》第八条中“普通标准住宅”和《财政部、国家税务总局关于调整房地产市场若干税收政策的通知》(财税字[1999]210号)第三条中“普通住宅”的认定,一律按各省、自治区、直辖市人民政府根据《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》(国办发[2005]26号)制定并对社会公布的“中小套型、中低价位普通住房”的标准执行。纳税人既建造普通住宅,又建造其他商品房的,应分别核算土地增值额。
2.对于重新测算并制定普通标准住宅的销售价格要考虑免征土地增值税税额应大于销售收入的降低幅度,确保企业筹划后的税后利润大于筹划前的税后利润。
二、分立销售合同,分散销售收入,降低土地增值额
[例2]华兴房地产企业建造的精装修住宅10幢,总售价定为8000万元(其中毛坯房售价收入4800万元,精装修售价收入3200万元),建安成本合计3800万元(其中商品房开发成本等3000万元开发成本中加计扣除项目200万元,精装修成本800万元),该企业应缴纳的各项税金计算如下:
应缴纳营业税
=8000×5%=400 (万元)
应缴纳城市维护建设税
=400×7%=28 (万元)
应缴纳教育费附加
=400×3%=12 (万元)
扣除项目金额合计
=3800+400+28+12=4240(万元)土地增值额
=8000-4240=3760 (万元)
土地增值率
=3760÷4240
=88.68%
应缴纳土地增值税
=3760×40%-4240×5%=1292(万元)
企业税前利润
=8000-(4240-200)-1292=2668 (万元)
应缴纳企业所得税=2668×25%=667 (万元)
企业税后利润
=2668-667=1601 (万元)
纳税筹划思路:企业土地增值率为88.68%,适用土地增值税率达到40%,可考虑改变销售合同签订方式,将毛坯房销售和精装修装饰分别签订合同,毛坯房销售合同定为售价收入4800万元,精装修装饰合同定为装饰收入3200万元,总合同收入不变,但单个合同销售收入降低,从而达到降低土地增值额,适用较低的土地增值税率的目的。经分立合同后,企业应缴纳的各项税金计算如下:
1.毛坯房销售合同应缴纳的各项税金计算如下:
应缴纳营业税
=4800×5%=240(万元)
应缴纳城市维护建设税=240×7%=16.80(万元)
应缴纳教育费附加=240×3%=7.20(万元)
扣除项目金额合计=3000+240+16.80+7.20
=3264 (万元)
土地增值额
=4800-3264=1536 (万元)
土地增值率=1536÷3264=47.06%
应缴纳土地增值税=1536×30%=460.80 (万元)
2.精装修装饰合同应缴纳的各项税金计算如下:
应缴纳营业税=3200×3%=96(万元)(注:装修营业税税率为3%)
应缴纳城市维护建设税=96×7%=6.72 (万元)
应缴纳教育费附加
=96×3%=2.88 (万元)
企业税前利润(1+2)合计=4800-(3264-200)-460.80+3200-800-96-6.72-2.88=3569.60 (万元)
应缴纳企业所得税=3569.60×25%=892.40 (万元)
企业税后利润=3569.60-892.40=2677.20 (万元)
经过上述筹划,企业税后利润增加了2677.20-1601=1076.20 (万元)。
三、增加销售环节,降低土地增值率
[例3]实华集团公司有一块土地准备出售给跃进公司,原土地购入成本为1000万元,现准备6000万元出售,该企业应缴纳的各项税金计算如下:
应缴纳营业税=(6000-1000)×5%=250 (万元)
(注:根据《财政部国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》(财税[2003]16号)文件规定:单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权,以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额计缴营业税。按此文件规定,自建不动产和外购不动产在销售纳税时是有区别的,外购不动产在销售时实行余额纳税,自建不动产在销售时没有减除的规定,应以购买者支付给纳税人的全部价款和价外费用作为营业额计缴营业税。)
应缴纳城市维护建设税
=250×7%=17.50 (万元)
应缴纳教育费附加
=250×3%=7.50 (万元)
扣除项目金额合计=1000+250+17.50+7.50=1275 (万元)
土地增值额
=6000-1275=4725 (万元)
土地增值率=4725÷1275=370.59%
应缴纳土地增值税=4725×60%-1275×35%=2388.75 (万元)
企业税前利润=6000-1275-2388.75=2336.25 (万元)
应缴纳企业所得税=2336.25×25%=584.06 (万元)
企业税后利润=2336.25-584.06=1752.19 (万元)
纳税筹划思路:企业土地增值率为371%,适用土地增值税率达到60%,可考虑增加销售环节,利用二次销售的方法降低土地增值额,适用较低的土地增值税率。具体方法为实华集团公司将土地作价3000万元出售给下属全资子公司实林公司,再由实林公司将土地作价6000万元出售给跃进公司,通过二次销售的方法降低土地增值额。经筹划后实华集团公司应缴纳的各项税金计算如下:
应缴纳营业税
=(3000-1000)×5%=100 (万元)
应缴纳城市维护建设税
=100×7%=7 (万元)
应缴纳教育费附加
=100×3%=3 (万元)
扣除项目金额合计
=1000+100+7+3
=1110 (万元)
土地增值额
=3000-1110=1890 (万元)
土地增值率
=1890÷1110=170.27%
应缴纳土地增值税
=1890×50%-1110×15%=778.50 (万元)
企业税前利润=3000-1110-778.50=1111.50 (万元)
应缴纳企业所得税
=1111.50×25%=277.875 (万元)
实华集团公司税后利润
=1111.50-277.875=833.63(万元)
实林公司应缴纳的各项税金计算如下:
应缴纳营业税=(6000-3000)×5%=150 (万元)
应缴纳城市维护建设税=150×7%=10.5 (万元)
应缴纳教育费附加
=150×3%=4.50 (万元)
应缴纳契税=3000×4%=120 (万元)
扣除项目金额合计
=3000+150+10.50+4.50+120=3285 (万元)
土地增值额
=6000-3285=2715 (万元)
土地增值率=2715÷3285=82.65%
应缴纳土地增值税=2715×40%-3285×5%=921.75 (万元)
企业税前利润=6000-3285-921.75=1793.25 (万元)
应缴纳企业所得税=1793.25×25%=448.31 (万元)
实林公司税后利润=1793.25-448.31=1344.94 (万元)
经过上述筹划,实华集团公司合并实林公司税后利润合计为833.63+1344.94=2178.57 (万元),比筹划前实华集团公司税后利润增加2178.57-1752.19=426.38(万元)。
四、改变不动产出售方式,利用土地增值税免征政策
[例4]南京机械厂有一自建办公楼,造价600万元,现准备出售给宏图书城作为办公楼,拟作价2000万元出售,南京机械厂应缴纳的各项税金计算如下:
应缴纳营业税
=2000×5%=100 (万元)
应缴纳城市维护建设税
=100×7%=7 (万元)
应缴纳教育费附加
=100×3%=3 (万元)
扣除项目金额合计
=600+100+7+3=710 (万元)
土地增值额
=2000-710=1290 (万元)
土地增值率=1290÷710=181.69%
应缴纳土地增值税=1290×50%-710×15%=538.50 (万元)
企业税前利润=2000-710-538.50=751.50 (万元)
应缴纳企业所得税=751.50×25%=187.88 (万元)
企业税后利润=751.50-187.88=563.62 (万元)
纳税筹划思路:根据《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字[1995]48号)规定:对于以房地产进行投资、联营的,投资、联营的一方以土地(房地产)作价入股进行投资或作为联营条件,将房地产转让到所投资、联营的企业中时,暂免征收土地增值税。根据上述文件,可考虑改变销售方式,将办公楼作为投资投入宏图书城,作为宏图书城办公楼,投资额为2000万元,待办公楼办理完产权过户手续后,南京机械厂再将2000万元股份原价全额转让给宏图书城原法人股东,经过筹划,南京机械厂可享受免征收土地增值税,企业应缴纳的各项税金计算如下:
应缴纳企业所得税=(2000-600)×25%=350 (万元)
南京机械厂税后利润=(2000-600-350)=1050 (万元)
经过筹划后南京机械厂税后利润增加1050-563.62=486.38(万元),进行上述筹划时需注意以下两点:
1.根据财税[2002]191号《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》规定:以无形资产、不动产投资入股,参与接受投资方利润分配,共同承担投资风险的行为,不征收营业税,并对股权转让不征收营业税。该通知从2003年1月1日起执行。南京机械厂在签订投资协议时必须注明参与接受投资方利润分配,共同承担投资风险,方能享受免征营业税的政策。同时必须按《公司法》规定,在投资后六个月内办妥办公楼的产权过户手续。
2.根据财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知财税[2006]21号第五条关于以房地产进行投资或联营的征免税问题规定:对于以土地(房地产)作价入股进行投资或联营的,凡所投资、联营的企业从事房地产开发的,或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的,均不适用《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字[1995]048号)第一条暂免征收土地增值税的规定。在进行此项筹划时,投资方与接受投资方均需符合上述文件规定,方可享受暂免征收土地增值税。本案例中投资方南京机械厂与接受投资方宏图书城均符合上述文件规定。