运用价值

运用价值（精选12篇）

运用价值 篇1

2006年2月15日,财政部颁布了新的会计准则,并自2007年1月1日起在上市公司中率先执行,其中的亮点就是“公允价值计量模式”,标志着我国与国际财务报告准则趋同的企业会计准则体系正式建立。文章主要论述了公允价值的涵义及其优缺点,重点论述了如何合理恰当地运用公允价值,并对提高会计人员职业判断能力、促进公允价值合理运用做了一些尝试性探讨。

一、公允价值的涵义

新会计准则对公允价值所下的定义是:“在公允价值计量下,资产和负债按照在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。”如果同时符合无关联关系的交易方、自愿交易、熟悉交易情况的公平交易这三个要点,则交换的资产或清偿的债务金额为公允价值。

公允价值的实质就是客观价值,它在本质上强调对资产客观价值的计量。在这种计量方式下,企业必须根据报告日的新情况,对各项目重新进行计量,动态及时地反映企业各项资产和负债价值的变化,并在报表中予以反映,使报表信息更相关、对决策更有用。

当前,我国会计准则还是以历史成本计量模式为主,适度引入公允价值。目前使用公允价值进行核算的主要在投资性房地产、金融工具、非货币性交易、企业合并、债务重组等领城。

二、合理运用公允价值须吃透准则,充分了解公允价值利弊

(一)公允价值的优点

1. 能够合理地反映资产价值

与历史成本计量相比,公允价值计量的最大优势在于其紧密结合价值,它要求以当期的市场价值或未来现金流量的现值作为资产或负债的价值,能够比较合理地反映出相关资产的价值,尤其表现在金融、投资性房地产等行业。这些行业取得资产的初始成本通常非常低,后来由于土地、资源的稀缺性、经济发展等原因,造成资产价格大幅度上涨。这时采用公允价值计量就能比较合理地反映资产价值。

2. 能增强会计信息的相关性,为投资者提供决策信息

在成熟的市场经济中,公允价值反映的是相对动态的信息,因此它能够更确切地反映企业的经营能力、偿债能力及所承担的财务风险,为投资者、债权人等众多利益相关者提供更加有助于其决策的信息。

3. 公允价值计量是国内会计准则和国际接轨的重要标志

在美国等一些发达的西方国家,公允价值已经运用得非常普遍。新准则对使用公允价值计量资产和负债提出了改进性指南,并对投资者的信息披露要求做出了回应,规定公司应以公允价值计量的资产和负债的范围、公允价值计量中使用的信息以及公允价值计量对收入产生的影响等方面应做出更多的披露。引入公允价值是国内会计准则和国际接轨的重要标志。

(二)公允价值计量的缺点

1. 按估价模型技术获取的公允价值可靠性得不到保证

按估价模型的参考市价需借助数学模型估算,运用大量的估计和判断,存在很多的不确定性。首先设计或选择的数学模型本身存在合理性与否的问题;其次,诸多参数的获取是十分复杂和困难的事情,特别是在市场上无可观察的参数时更是如此。同时参数取值受主观意志的影响。

2. 公允价值的可靠性受到环境因素的制约

当前我国的市场经济仍存在垄断经营、公司治理结构不完菩、资源价格形成机制改革滞后、一些市场的交易并不活跃等现象,这些都会影响公允价值计量的可靠性。另外会计人员、评估机构和监督审计机构等的业务技术水平及职业道德素质参差不齐,直接影响公允价值的正确计量。

3. 公允价值使用中的一些选择性现象可能降低可比性

新准则中有一些具体准则(如投资性房地产)存在历史成本与公允价值计量模式的选择,当两种不同方式下计算的资产或利润指标相差较大时,一些公司会出于自身利益的考虑选择性地使用公允价值,从而降低了不同企业之间会计信息的可比性。比如,国有控股公司偏好于公允价值计量以满足国有资本金运作绩效之考核,而民营控股公司则更愿意用历史成本把真实的财务盈利掩盖起来。此外新准则把金融资产在初始确认时划分成交易性金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项以及可供出售金融资产四类。交易性金融资产按公允价值计量,公允价值变动计入当期损益。持有至到期投资按摊余成本计量。贷款和应收款项按历史成本计量。可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积。这样就会由于分类和计量方法的选择性不同,企业可以按不同的价值持有相同的资产,造成会计信息的可比性下降。

尽管公允价值计量模式还存在诸多弊端,但它为我们更好地遵循谨慎性原则及实质重于形式原则、提高资产质量、避免人为调节利润提供了可靠的操作方法,因此合理使用公允价值计量显得愈发重要。

三、合理使用公允价值有赖于良好的会计判断能力

公允价值计量的复杂性和不确定性决定了会计职业判断的重要性。公允价值应用过程中的会计职业判断更多地体现在会计估计上,可以说公允价值计量属性的应用把会计职业判断带入了一个新的领域,使会计准则执行者的职业判断在价值评估中显得尤为重要。

(一)公允价值的计量需要正确运用会计职业判断

在公允价值计量的实务操作中,会计人员首先要考虑在市场上是否存在类似的交易。如果存在,则以类似交易的价格作为计量基础。如果某项资产或负债没有相关市场价格而有合约规定的或可以预期的未来现金流入,那么一般就只能通过对预期未来现金流量进行折现来估计公允价值。

利用现值技术进行计量的过程实际上就是会计人员做出一系列职业判断的过程。为了保证假设和估计的合理性,会计人员需要考虑和关注总体的经济环境、具体行业的经济特点和发展趋势、企业自身所处的个别经济境况以及当前的市场条件,把握企业的目标、战略,估计与现金流量有关的风险。会计人员对这些来自于外部和内部信息的整理、分析及对资产定价相关参数的选取、对资产风险的量化等都带有不同程度的主观性,需要做出合理的职业判断。

(二)会计职业判断的质量影响公允价值的正确应用

不同会计人员会因为受教育程度、专业背景、专业知识掌握程度、专业敏感程度、对风险的态度、性格及职业道德水平等众多因素的差异而做出不同质量的职业判断。也就是说,虽然会计人员都在会计准则和相关法律法规的指导下做出职业判断,但职业判断的结果却有可能存在不同程度的差异。

四、提高会计职业判断能力,促进公允价值合理有效应用

(一)提高会计人员自身素质

1. 提高会计人员自身专业胜任能力

会计人员除需努力掌握会计专业知识并不断提高自身专业分析能力之外,还应尽量熟悉与会计工作相关的经济、证券、金融、贸易、外汇等方面的知识,积极投身会计工作实践,注意积累工作经验,提高自身的专业敏感度,树立终身学习的观念,自觉接受岗位培训和后续教育。

2. 加强会计职业道德建设,提高会计人员职业道德水平

良好的职业道德是会计人员做出正确职业判断、合理有效运用公允价值的前提条件。加强会计职业道德建设,一方面要加强会计职业道德环境的改善,另一方面要努力提高会计人员的职业道德水平。

(二)营建良好的职业判断环境

1. 继续完善会计法律法规体系并健全会计准则的执行和引导机制

良好的法律法规环境的形成可以为会计人员法律意识的增强提供一个有利的外部条件。会计准则本身具有内在局限性,虽然我国现行会计准则对涉及公允价值计量的相关条款都做了详细说明并制定了很多限制性条款,但要恰如其分地准确描述日益复杂的经济业务仍具有一定难度,特别是对以前没有遇到过的经济事项,更是只提供了一些会计准则和会计处理方法供会计人员选择。也就是说,现行会计准则只是对公允价值计量提供了原则性的指导和方向,会计准则并不能替代职业判断。因此,还应继续关注会计准则在会计实践中的应用,针对在实践中遇到的问题继续完善会计准则体系。

为了使会计准则能更好地发挥预期效用,应致力于健全会计准则的执行和引导机制。可以成立会计准则释疑委员会,其职责是对何种情况下如何正确地运用会计准则提供建议,以免管理人员面对判断事项而无所适从。当特殊情况出现时,由委员会收集判断存疑的事项和反映交易经济实质的证据,通过集体判断来解释会计准则中相应的规范部分并提供指南。

2. 加强会计职业判断理论研究

新经济时代,传统的会计理论受到冲击,要求会计理论结合新实务不断地进行探索研究,重视对职业判断的研究。

3. 加强企业外部会计监管体系建设

一是要尽快健全和完善以行业自律监管为核心的社会监督体系,充分发挥注册会计师的社会监督作用:二是要强化政府外部监督,以独立审计为核心,尤其要加强对准则、制度执行情况的监督检查,制止和防范管理当局和会计人员利用会计职业判断之便主观制造虚假会计信息,以此约束会计人员的职业判断行为。

4. 完善公司治理结构,加强公司内部控制制度建设

公司治理结构是约束会计人员职业判断的内部监督机制,是健全职业判断执行机制的基石。完善公司治理结构就是要充分发挥监事会、独立董事对公司经营活动的监督作用,以确保公司能如实披露会计信息。我国正在推行的独立董事制度就是借鉴西方管理经验的一个重要举措,对公司治理结构的完善将起到重要作用。

运用价值 篇2

本文针对我国建筑施工企业的现状,将价值工程原理及其新型应用模式引入企业管理,以期提高建筑施工企业管理水平和市场竞争能力.

作 者：梁亮 王茹环 作者单位：梁亮(石家庄铁道学院,中铁建筑公司,河北,石家庄,050043)

王茹环(石家庄经济学院,校园管理处,河北,石家庄,050031)

公允价值计量模式运用研究 篇3

【关键词】公允价值；计量模式；运用

一、公允价值概念及其作用

无论是我国的企业会计准则还是国际会计准则，都将公允价值定义为熟悉情况的交易双方，在公平交易中自愿进行资产交换或清偿债务所确定的金额，强调公允价值的产生基础是公平交易（即强调市场的主体地位），进行交易双方都是对等的交易地位且对交易情况有较为充分的了解，不存在信息不对称或者其他因素导致价值偏离，因而公允价值的获得一般根据交易直接发生的市场价格或者模拟各种市场交易而获得的价格，或者参照具有一定相似性的交易来确定，所以公允价值不可避免地受到当时交易行情的影响，而造成交易价格波动的因素是多方面的，增加了公允价值可获得性的难度，但与历史计量属性对比，公允价值具备了更强的时效性、相关性等特质，可以提供更为及时的财务信息。

在过去进行会计计量时，都习惯于采用历史计量属性，这也是较为有说服力的一个计量方法，历史交易价格的凭据增加了历史计量的客观性和可验证性，但是随着市场经济的不断发展，历史计量已经无法提供更多有效的信息，例如投资性房地产在近几年之内出现不可逆转的上涨，使用历史价值进行计量明显不合逻辑，相比之下，公允价值计量几乎可提供最及时有效的价格，因而其相关性和时效性更甚一筹，不论是对企业管理还是外部信息使用者都是非常有用的，这也是公允价值得以迅速发展的关键，虽然可靠性和准确性不及历史计量，但随着市场的完善，公允价值的缺陷也将得到改善，可以预计，在未来的发展中，公允价值的运用一定会得到进一步的推广。

二、公允价值计量模式面临的困难

1.市场尚不完善，可靠性难以得到保证

市场的成熟度对于公允价值的获取至关重要，毕竟，一个充分竞争、活跃、信息对称的市场才能真正保证交易的公平性，才能满足交易双方拥有对等地位的要求，在这样的环境下诞生的公允价值才是公允的、可靠的，然而目前我国的经济市场、金融市场都不够完善，一些生产要素市场存在一定的垄断现象，关联方交易、市场流动性差、市场分割现象等情况并不罕见，难以真正达到活跃市场的要求，所以真正实行公允价值计量存在一定的难度，且企业需要耗费较多的精力获取公允价值，如运用公允价值对投资性房地产进行计量，其价值受到太多因素的干扰（包括经济因素、行政因素），使得公允价值的获取较为困难，市场的不完善也势必会降低公允价值的可靠性，这也是不完善的市场所带来的天然缺陷。

2.获取公允价值的操作性较差

要运用公允价值进行计量，一个关键的问题即是如何获取公允价值，目前的会计环境中，获得公允价值的操作性较差，且各国及国际准则都尊崇原则导向，即没有具体的指导框架，而是做出一定的概括性论述来指导公允价值的获取，在我国的企业会计准则中，相关的原则散落于准则的各项相关内容中，十分的零散而且抽象，如在投资性房地产的后续计量中实行公允价值计量时，提出需同时满足存在活跃房地产交易市场以及能获得市场价格信息两个条件，并对公允价值的确定进行了概括性指导，包括参照现行市场价格、结合交易情况和交易日期参考最近交易价格，但是对于如何获得、保证公允价值的可靠性，什么样的市场价格信息才是必要的，缺乏进一步的详细指导，加上由于长期受历史成本计量的影响，会计人员也缺乏确定公允价值的判断技巧，譬如如何确定恰当的交易情况、交易时间，判断现金流量等。

3.过强的时效性导致公允价值缺乏一定的验证性

一直以来，可靠性和时效性都存在着此消彼长的关系，可靠性要求真实反映经济情况，在计量中不存在偏差且会计信息能得到验证，可验证性的一般要求就强调具有专业背景的个人对同一事项用同一方法进行计量时能得到相同的结果，而公允价值是参与交易的双方对市场价格的一种主观判断，有的交易价格可以直接从成熟市场中获得，而有的却只能采取估计的方法，这就必然牵涉到估计、判断、进行必要的假设以及当时背景下经济信息的可获得性，随着时间的推移，主观判断以及可获得的会计信息可能会改变，可能不同的人也会进行不同的判断，直接导致公允价值的确认结果不同，要验证公允价值的正确性就必须在当时的背景下进行判断，过强的时效性可能会导致公允价值缺乏一定的验证性。

三、更好运用公允价值计量的建议

1.完善公允价值计量的市场环境

要更好地运用公允价值计量模式，完善的市场环境是不可或缺的，公允价值的估值主要来自于市场真实的交易价格以及按照可预见的现金流量进行折现估值，因而完善市场环境可以从两个方面入手：一是更多地建立或完善市場环境。二是为进行公允价值估值提供更好的市场条件。目前我国的市场经济体制已基本确立，但是很多相关市场却不够完善，如证券交易市场提供的股权估值信息主要涉及上市公司，对非上市公司进行长期股权投资时采用公允价值计量就没那么容易了，所以可以从完善市场的角度入手，建立起公开的交易平台，进一步健全生产要素市场、产权交易市场、期货市场以及金融市场等，使得公允价值计量可以获得更多的有用信息；另一方面，针对采用估值方法确定公允价值，可以考虑完善利率市场，便于估值采用更为合理的折现率，而要提高现金流量的估计准确度，则需要完善相关的交易市场，如投资性房地产的租赁市场，债券市场的交易市场等。同时，还可以鼓励第三方评估机构的发展，专业进行市场公允价值的评估，为企业运用公允价值计量提供方便，同时较之于企业自行确定公允价值更具有专业性和客观性。

2.提高会计人员的专业水平，理论与实践结合，提高公允价值的可获得性

要提高公允價值可获得性，也可以从两个方面入手，一是进一步完善会计体系，为公允价值的获得提供更多的参考，二是重视对会计人员专业水平的培养，提高其对于公允价值的职业判断。目前我国的新会计准则对公允价值的计量进行了更为明确的规定，但是散乱地分布在各个不同的准则中，使用公允价值的条件和价值确定方法不尽相同，那么相关部门可以制定一个具体的公允价值运用指南，解决广泛运用公允价值所带来的操作上的难度，在总体上明确公允价值的运用条件，将各个准则中的规定进行统一，然后再针对具体的会计业务进行进一步的明确规定，这也是国际上的通用做法。另外，随着公允价值计量模式的运用，提高会计人员的专业水平十分重要，会计人员需要及时地收集市场信息，综合确定公允价值，同时还应具有一定的职业道德，避免利用公允价值进行利润的操纵，所以在会计人员的考核和后续教育方面，要不断地增加这些知识，同时企业也应有针对性地对会计人员进行培训，以使其更能胜任公允价值计量模式的运用，

3.加强公允价值计量的披露和监督

针对公允价值计量备受争议的可靠性和可验证性问题，可以考虑加强公允价值计量披露和监督（包括内部监督和外部监督）。一方面，可以考虑完善公允价值计量和披露的制度和程序，要求企业将确定公允价值的方法、相关信息等进行公布，那么企业管理者和外部信息使用者都可以明确公允价值的确定过程，如果是采用第三方机构提供的价值评估结果，也可以将重要的信息进行披露，加强公允价值的可验证性，如果公允价值的评估方法和重要假设等进行了修改，就需要将变更的方法原因、依据等进行说明，避免随意更改评估方法所导致的前后公允价值不统一的情况；另一方面，由于较高的估计性，公允价值计量模式的运用也离不开监督体制的保证，包括企业内部控制的监督以及审计、监管部分、证交所、专业媒体社会监督，促进企业严格遵守相关的会计政策，避免企业对公允价值计量模式的恶意操纵，限制企业进行利润操纵的可能性。

四、结束语

在国际上公允价值的理论研究已逐步发展成熟，但是受限于我国的市场环境，公允价值计量模式的广泛运用还存在一定的困难，然而使用公允价值计量是未来不可逆转的趋势，在这样的背景下，我们必须要正视现有的问题，适应经济环境的变化，提高会计信息的相关性和可靠性，从而更好的地满足企业管理的需求和外部信息使用者的需求。

参考文献：

[1]魏永宏，周少燕.公允价值计量相关问题研究[J].合作经济与科技.2015（12）.

公允价值运用刍议 篇4

(一) IASB与FASB有关公允价值计量准则的动态

会计准则具有导向性, 如果内容简单明了, 强调实质重于形式, 称之为原则导向准则;如果准则以规范实务操作为宗旨, 内容具体详尽, 则为规则导向准则。原则导向准则如我国的基本准则、IASB与FASB合作制定的联合概念框架规范了包括财务报告目标、会计基本假设、会计信息质量要求、会计要素的定义及其确认、计量原则、财务报告等在内的基本问题, 在整个企业会计准则体系中具有统驭地位。具体准则主要是针对各种经济业务作出的具体规定, 它的特点是操作性强。如果单纯依据原则导向准则, 企业可以利用会计准则赋予的职业判断操纵利润;规则导向下, 企业若规避准则规定, 则要在交易起点进行交易设计, 与原则导向下的利润操纵相比, 至少前期成本提高。从指导和操作层面看, 公允价值计量既需要原则导向准则, 也需要具体准则。

FASB在公允价值准则制定方面, 力主规则导向。目前, FASB已发布了第157号财务会计准则——《公允价值计量》准则 (FAS157) , 在全球金融危机爆发前后, 针对FAS157的不完备, 又先后发布了4项工作人员立场公告FSP FAS157-1至FAS157-4, 2009-2010年还发布了三项会计准则更新 (ASU) , 从2009年7月起, FASB将2009年7月1日前后的所有有关公允价值计量和披露方面的研究成果进行编纂, 形成编纂专题820《公允价值计量和披露》, 编纂工作还在继续。而IASB在对FAS157进行分析研究的基础上, 也于2006年发布《公允价值计量》准则讨论稿, 在向全球广泛征求意见后, 形成《公允价值计量》准则征求意见稿 (ED) , 并于2009年5月至9月期间征求意见。但是, IASB和FASB也注意到, 它们对公允价值计量缺少原则导向准则, 以致遇到此次全球性金融危机时, 由于具体准则的技术缺陷, 而使公允价值会计受到责难。而后, 在IASB和FASB共同制定的联合概念框架 (原则导向) 中, 在有关计量项目内, 也涉及对公允价值的讨论。

(二) 我国公允价值计量准则制定情况

我国的作法与IASB和FASB不同, 目前只在企业会计准则——基本准则中对公允价值应用做了规定, 并在17个具体准则中使用。我国会计准则体系由基本准则和具体准则构成。基本准则属于国家行政法规的组成部分, 是准则的准则, 在体系中起统驭作用, 是具体准则的制定依据。但具体的会计事项、要素项目应如何确认、计量、报告、披露, 还要由具体准则及应用指南规定。在我国, 由于没有制定独立的《公允价值计量》准则, 在涉及公允价值应用的17个具体准则及相应的指南中, 缺乏对公允价值计量的统一的、规范性指导和详细的运用估价技术的应用指南, 这种系统性缺陷使得应用公允价值计量时过分依赖职业判断, 为利润操纵留下空间, 妨碍了公允价值的发展。而且, 基本准则中的公允价值定义是从原国际会计准则第32号, 即IAS32 (金融工具:披露与列报) 引进的, 该准则于2005年已改为IAS32 (金融工具:列报) , 而后, IASB又单独发布了《国际财务报告准则第7号——金融工具的披露》, 部分替代了IAS32 (金融工具:列报) 的内容, 2009年3又进行修改。所以, 基本准则中有关公允价值的定义已经陈旧, 我们需要从原则导向和规则导向两方面着手, 修订公允价值基本准则, 制定公允价值具体准则。

二、我国公允价值会计运用的建议

(一) 稳步推进准则制定

在推进我国公允价值会计运用过程中, 需要紧跟国际会计规则的最新动态, 学习和借鉴FASB与IASB已有的经验和成果, 充分研究在我国的适应性, 根据我国国情, 适时修订公允价值基本准则, 制定独立的公允价值计量准则;我国财政部已发布了中国企业会计准则与国际财务报告准则持续全面趋同“路线图”, 增加制定单独的《企业会计准则第××号——公允价值计量》是我国目前为实施“路线图”正采取的最重要的措施之一。在这两个准则发布之前, 对涉及公允价值计量的具体准则及其应用指南的相关内容需要进行必要的修订。比如《金融工具确认与计量》准则第七章的《公允价值确定》, 这是我国《企业会计准则》中关于公允价值最详细的计量指南, 内容中强调:“公平交易不包括不利条件下的交易、最近交易报价 (第二层级报价) 以最近交易日后经济环境没有发生重大变化为前提、否则, 企业应当选择市场参与者普遍认同, 且被以往市场实际交易价格验证具有可靠性的估值技术确定金融工具的公允价值”。这些条款与FASB157及后续修订的报告内容较相似, 除此之外, 《公允价值确定》的主要内容还是以原则性描述为主, 操作性不足。再如, 在我国的《企业会计准则》中, 关于公允价值计量披露的内容, 都散落在各具体准则的规定中, 披露内容主要涉及公允价值确定依据和方法及变动影响等。我国公允价值计量理论与技术不成熟, 计量结果的可靠性是报表使用者所担心的, 充分披露计量中介入的主观因素及其影响, 可以限制或弥补操纵、误差产生的后果。对于披露范围, 还应涉及公允价值层级、使用的估价技术和估价模型、管理层假设、估计未来现金流量及贴现率的依据等内容。

(二) 积极推进市场化进程

积极推进我国经济的市场化进程, 是提供“活跃市场”的前提。采用公允价值计量, 需要使用估价技术, FASB的估价技术所依据的参数按优先次序划分为三级。一级参数是计量日主体准入的活跃市场中相同资产或负债的报价;二级参数是活跃市场上相似资产或负债的报价, 或非活跃市场中相同或相似资产或负债的报价;三级参数是资产或负债的不可观察参数。而不可观察参数取得所依靠的估价技术, 如运用现值技术、估价模型都离不开活跃的、稳定的市场发出的价格讯号。

(三) 增强对“顺周期”状况的监管

根据FASB对公允价值的定义, 公允价值计量方式是建立在市场活跃而有秩序的假设基础上, 对于金融工具而言, 当市场活跃、交易有序时, 公允价值计量能够反映公司特有风险。但遇到市场风险时, 公允价值计量的估价基础遭到破坏, 此时的市场不再活跃, 市场中充斥着急于抛售的参与者, 交易价格不再公允。在非活跃市场下, 公允价值会计方法可能会得出与长期基本面和所考虑风险不相符的估值, 并引发顺周期效应。以全球金融危机中的股票市场为例, 当时, 各种指数下降导致交易价格下跌, 公司投资的市价低于账面值, 需提取高额减值准备, 核减股东权益, 由此导致市场恐慌, 导致非理性抛售, 使价格继续下跌, 公司继续加大减值准备计提和继续核减权益的恶性守环, 直到资本充足率杠杆和流动性杠杆断裂, 金融机构崩盘。针对这种情况, 2008年10月10日, FASB发布FSP—FAS—157—3《非活跃市场条件下确定金融资产的公允价值》, 强调确定公允价值不能简单依赖市场交易价格, 公司需要更多地通过对价格下滑时间长短、跌幅以及市场流动性的判断, 借助内部估值模型和假定条件来确定金融资产的公允价值;IASB专家咨询小组也在2008年10月31日发布《不再活跃的市场中金融工具公允价值的计量和披露》的公告, 指出公允价值计量的目标是为了获得计量日市场参与者之间有序交易的价格;非活跃市场的特征是, 交易数量和交易活动水平显著下降、不同时间或不同市场参与者之间获得的价格差异显著或非当前交易价格, 但活跃市场和非活跃市场之间并不存在明显的界限;在市场不再活跃的情况下, 主要以管理层对未来现金流量和风险调整贴现率的估计为基础运用估价技术计量公允价值。两个公告都强调管理层估计, 但比较令人担心的是, 所产生的会计信息的可靠性、相关性和可比性究竟怎样。降低对管理层估计依赖的作法是, 准则应该为金融资产计提减值准备设定一个比例——“警戒线”, 在金融工具的市场价格突然走高或走低, 超过“警戒线”, 并出现顺周期效应时, 可控制减值准备计提量, 并进行充分详细的披露。而且, 采取“控制减值准备计提量”措施, 是政府监管行为, 而非企业个体的任意调节行为。

(四) 提高从业人员的职业判断能力

估计和判断是会计所固有的。公允计量是向市场提供并传递企业重要的经济信息 (主要是能用货币表现的财务信息) 的手段, 它反映的是以活跃市场为基础的虚拟的交易价格, 现实市场的动态性、不确定性, 增加了公允价值计量难度, 公允价值准则越想全面的给出操作指引, 对设想市场环境的描述就越复杂性, 对会计人员的职业判断能力要求越高。比如, FAS157和IASBED对公允价值给出的定义 (一致) 为:“公允价值是市场参与者在计量日的有序交易中, 销售资产所接受或转让负债所付出的价格”。其中, 所指价格为脱手价格。脱手价格的估价基于市场活跃程度, 会计人员要判断是否存在活跃市场 (掌握活跃与非活跃市场的差异标准) 、活跃市场如何选择 (主市场或最有利市场的区别) 、所谓活跃市场中的交易是否有序 (有序交易的规定) , 以活跃市场中有序交易为依据获得的可观察输入值 (参数) 与虚拟交易是否相关;在非活跃市场状况下如何依靠管理层估计进行公允价值计量;对不存在活跃市场的公允价值计量如何估计未来现金流量、如何确定贴现率等。虽然在具体准则和应用指南中对这些内容都有阐述, 但对理论的理解, 对现实世界的认识, 对方法的掌握程度, 对来自人为的压力、对利益的引诱都会影响会计人员的职业判断。

参考文献

[1]葛家澍、杜兴强:《IASB和FASB的联合概念框架与基本会计准则研究》, 《财政部重点会计科研课题系列丛书》2010年6月。[1]葛家澍、杜兴强:《IASB和FASB的联合概念框架与基本会计准则研究》, 《财政部重点会计科研课题系列丛书》2010年6月。

[2]张鸣、李增泉、陈瑜:《新会计准则中公允价值的计量问题研究》——基于中国特有制度背景的理论和实证研究, 《财政部重点会计科研课题系列丛书》2010年6月。[2]张鸣、李增泉、陈瑜:《新会计准则中公允价值的计量问题研究》——基于中国特有制度背景的理论和实证研究, 《财政部重点会计科研课题系列丛书》2010年6月。

[3]吴可夫:《公允价值会计的内部控制研究》, 西南财经大学出版社2010年版。[3]吴可夫:《公允价值会计的内部控制研究》, 西南财经大学出版社2010年版。

人力资源价值会计在我国的运用 篇5

企业人力资源价值会计就是将企业员工的能力即企业所拥有或控制的人力资源作为一种有价值的组织资源，通过对员工运用其所拥有的能力在未来特定时期内为企业创造出的价值的计量和报告，从而确定企业员工的人力资源价值的一种会计程序和方法，其目的在于向企业和外界有关人士提供企业的人力资源价值变化的信息。

人力资源价值的计量方法主要分为货币计量和非货币计量两种方法。

1、人力资源价值的货币计量、核算及披露

人力资源价值的货币计量方法是用货币单位来计量人力资源价值的一种方法。按其开展计量工作的基础分为以下四个方法。

在现代企业理论下，企业披露人力资源信息不仅仅只具有可行性，它将成为一种必然。这种必然性体现在以下两方面：（l）人力资源能给企业带来未来的经济利益，因为企业向利益相关者披露信息的目的在于向利益相关者传达企业资产和权益的结构以及企业资产的运用状况等信息，以利于利益相关者据此分享企业利益并作出是否继续参与企业契约以及如何参与企业契约的决策；（2）人力资源价值是人力资本所有者参与企业利益分配的重要依据。虽然同样的财产所有权可能形成不同的企业所有权安排，不同的财产所有权更可能形成不同的企业所有权安排，但投入企业的资产价值仍是企业剩余索取权在企业参与者之间进行安排的重要基础。可见，现代企业理论不仅为企业披露人力资源价值信息提供理论基础，使企业披露人力资源价值信息成为可能，而且也要求企业披露人力资源价值信息。

2、人力资源价值的非货币计量及披露

人力资源价值的非货币计量方法是对不能直接用货币单位进行计量的人力资源价值的某些方面用非货币单位给予反映的一种方法。比如人的性格、进取心、责任感、与同事的关系、与上下级的关系、与客户的关系、接受新知识和新技术的能力、社会影响力等，都会影响到一个人在未来特定时期为企业创造价值的能力，从而影响到他的人力资源价值的体现。这种关系无法用货币来进行计量的，但这确实构成了人力资源价值的一部分，必须用非货币性计量的方法来加以说明。

人力资源价值不是通过货币计量方式反映的，无法在会计报表中反映，而缺少了这方面资料，企业所提供的人力资源价值信息的完整性、准确性会受到影响。人力资源价值的信息不宜采用在会计报表中增加项目的方式来反映，而应采用编制<<企业人力资源价值情况说明书>>的方式来披露。

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对我国公允价值再度运用的评述 篇6

关键词：公允价值；会计准则；运用历程；评述

一、 引言

从1998年我国企业会计准则初次涉及公允价值算起到目前为止，公允价值在我国也走过了十多年的历程。这十多年来，公允价值在我国的应用历程可谓是“一波三折”，基本上是经历了：启用（1997~2000）、回避（2001~2005）和重新引入（2006至今）三个阶段。从上述运用历程来看，我国会计准则制定者对公允价值的运用是有所顾虑的。但是随着我国资本市场的发展和完善，公允价值的应用已是大势所趋。2007年下半年美国爆发的次贷危机愈演愈烈并波及世界各地进而重新点燃了公允价值会计优劣和存废的激烈论战。这场争论一直持继至今，这就不能不引起中国会计学界对公允价值的关注与反思。公允价值相关问题一直是会计学界研究的热点话题，虽然这一领域的研究已经取得了丰硕的成果，但是，如何在当前国际形势下从中国特有的经济制度背景出发，使公允价值的研究更为规范、更为严谨、更加贴近实际，推动中国公允价值会计的相关研究能走出国门，走向国际，为世界会计理论研究和会计实务发展提供新的贡献，这些问题还有待我们深入思考和探索，也就是公允价值研究无止步，我们在充分了解过去的基础才能做到面向未来。因此，本文首先回顾了公允价值在我国的运用历程,接着从会计准则制定者和执行者两个视角重点分析了公允价值再度运用的原因。

二、 公允价值在中国运用历程的回顾

公允价值在中国应用情况可谓是“一波三折”。自1997年以来，公允价值在中国企业会计准则中的应用经历了：启用、回避和重新引入三个阶段。

第一个阶段：启用公允价值阶段（1997~2000）。公允价值在我国最早运用是在《企业会计准则——债务重组》中。1998年6月，我国财政部发布了《企业会计准则-债务重组》，首次以官方名义提出了公允价值概念。其中对公允价值的定义为：“公允价值，指在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额”。同一时期财政部发布的《企业会计准则——投资》、《企业会计准则——非货币性交易》也直接涉及公允价值计量。在投资准则中，当放弃非现金资产进行长期股权投资时，投资成本为该非现金资产的公允价值；非货币性交易准则中，当非同类资产交换时，换入资产的入账价值为换出资产账面价值与公允价值二者中较低者：在同类资产交换，则直接以换入资产公允价值作为入账基准。可见，当时我国也是积极采用公允价值这一计量属性的。除此之外，无形资产、固定资产及租赁相关准则中也有部分关于公允价值应用的规定。公允价值在中国的启用阶段一直持续到2000年，对于这一阶段启用公允价值的原因，财政部在投资准则中做了四点具有代表性的解释，从这些解释中可以看出，当时我国财政部对公允价值的认识基本上是客观的，这有效地推动了我国企业会计准则与国际会计准则的协调，符合时代发展的潮流。

第二个阶段：回避公允价值阶段（2001~2005）。公允价值在我国启用后，由于我国公平市场建设不成熟，市场活跃程度低、监管乏力，公允价值估价技术不完善，公允价值难以获得，导致上市公司在应用公允价值计量时随意性较大，出现大量企业利用公允价值计量来操纵利润的现象，这严重影响了我国公平市场的健康发展。于是，2001年财政部重新修订了具体会计准则，主要对债务重组、非货币性交易和投资三项准则进行了修订，主张以账面价值作为这些业务的主要计量属性，强调真实性和谨慎性，明确回避了公允价值的运用。这三项准则的修订是和我国当时公平市场不完善的背景相适应的，短期内确实较为有效防止了因公允价值的滥用和人为操纵利润而造成的会计信息失真，受到证券市场和不少企业的好评。然而，这样的修订只能暂时缓解操纵利润的情况发生，是一种治标不治本的做法。伴随着我国资本市场的发展和完善，并逐渐同世界经济接轨，公允价值的应用已是大势所趋，回避公允价值在中国会计准则中的应用，从长期来看实际上违背了市场发展要求。

第三个阶段：重新引入公允价值阶段（2006至今）。随着经济全球化的加强，我国经济与世界经济之间的相互联系、相互依存和相互影响的日益加深，使我国迫切需要借鉴国际通行规则，来完善企业会计准则，扩大互利合作，实现我国企业会计准则与国际准则的趋同。与此同时，由于公平市场建设进一步完善，市场监管加强，公允价值估值技术日益成熟，企业有可能在一定程度上保证所获取的公允价值的可靠性，使我国基本具备了引入公允价值计量的条件。另外，随着人们对公允价值研究的深入，人们认识到：公允价值计量与利润操纵之间并无必然联系，公允价值是利润操纵的一个手段，不是其根源，回避价值对控制利润操纵只能起到治标不治本的作用。因此，2006年我国财政部发布了《企业会计准则（2006）》，重新引入公允价值，并规定于2007年1月1日正式在上市公司实施。在颁布的38项具体会计准则中，直接或间接涉及公允价值的有21项。我国在这21项准则中引入公允价值计量的同时，为了避免再次发生大量的利润操纵现象，严格规定只有当企业能合理保证取得的公允价值“可靠性”时才允许应用公允价值计量。这种限制性使用虽然可能因为其过度谨慎的要求，不利于公允价值的推广应用，但至少是个良好的开端。

三、 中国会计准则制定者再度采用公允价值的原因分析

《企业会计准则（2006）》再次引入公允价值，在国内引起了广泛的关注和讨论，形成了不同的观点。支持者认为，公允价值会计将大大提高财务信息的相关性，使会计信息能够反映金融资产和负债的真实价值，且有助于防范和化解金融风险；反对者认为，公允价值会计是对现行会计模式的背离，不仅缺乏可靠性，而且将导致金融机构的收益产生巨大波动，促使金融机构的贷款决策短期化。本文认为，我国在新会计准则中再次引入公允价值有其客观必然性，究其原因主要来源于国际与国内两个方面：

1. 国际原因分析。

（1）再次采用公允价值是维护国家利益的需要。会计准则国际趋同是一个国家经济发展和经济全球化的必然选择，公允价值的运用也是一种不可阻挡的趋势,这种必然性与趋势从某种意义上讲也是国家（地区）与国家（地区）之间的一种博弈。从会计准则的制定到实施，自始至终贯穿着会计选择，各相关利益集团均从自身的利益出发来参与会计政策选择。会计政策选择过程实质上是利益分配过程。因此任何国家和地区在制定会计准则时一方面努力维护本国本地区的各种利益，不会把其他国家和地区的会计准则照搬照抄；另一方面总希望从其他国家（地区）获得更多的利益。从我国这次再度引进公允价值计量来说，也就是中国与其他国家（地区）长期博弈的结果。如果把国际会计准则中的公允价值全部引进既不现实也不可能，那样的话中国自身利益必受损害。因此正如财政部2010年4月1日发布的财会[2010]10号《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》中提到的,我国一方面一如既往地支持IASB的工作，另一方面也在不断声明新兴市场经济国家有其特有的法律、经济和文化环境，建立全球统一的高质量会计准则不仅要以发达国家的经济环境为基础，而且应当充分考虑新兴市场经济国家的实际情况。为了维护国家利益，我国会计准则制定者在充分考虑我国国情的基础上积极参与IASB拟作重大修改的准则项目。特别是在2008年国际金融危机后，我国加强了与IASB在对金融工具、公允价值计量、财务报表列报等项目的修改工作。另外，我国在积极消除中国企业会计准则与国际财务报告准则现存极少差异的同时，也努力促使IASB确认中国特殊情况和环境下的一些会计问题，包括：关联方交易的披露、公允价值计量和同一控制下的主体合并。因此，我国在引入公允价值计量属性时，并没有完全地照搬国际会计准则或美国等国家的会计准则，而是在坚持与国际会计准则趋同的前提下，充分考虑了我国目前的经济发展状况、企业体制和公司治理，以及法律、文化等会计环境，保持了中国特色－谨慎运用公允价值。我国之所以要谨慎地运用公允价值，是因为经过近 30 年的改革开放，我国的市场经济环境与国际上较成熟的市场经济环境相比，还存在着一定的差距。我国的市场经济体制虽然已经基本确立，但这种经济体制的转型并没有完成，非市场化的因素依然存在，活跃市场还会受到种种非市场因素的影响。在目前情况下，如果不顾条件地运用公允价值必然会带来公允价值的滥用，并最终给我国国家利益造成巨大损失。

（2）再次采用公允价值是我国会计与国际会计惯例趋同的迫切要求。我国会计准则体系再次采用公允价值不仅是我国会计与市场经济发展的内在需要，也是我国会计与国际会计惯例趋同的迫切要求。美国财务会计准则委员会和国际会计准则理事会是世界上最权威的两大会计准则研究机构，且公允价值的研究与应用主要是以美国和国际会计准则委员为主流，其他国家（地区）跟进。无论是研究成果还是与公允价值相关准则条文的制定与颁布，美国和国际会计准则委员会都处于领先地位。其他国家或地区大都是学习的基础上加以运用。尽管国际会计准则理事会并没有在其《编制财务报表的框架》中明确地将公允价值列为计量属性，但在有关准则中却对公允价值进行了广泛的运用。例如，在已有的国际准则体系中，金融工具、无形资产、投资性房地产、农业等近20个会计准则都不同程度地运用了公允价值。从某种程度上讲，我国再度采用公允价值也是出于跟进美国和国际会计准则的战略需要。特别是2008年国际金融危机爆发后，二十国集团（G20）峰会、金融稳定理事会（FSB）倡议建立全球统一的高质量会计准则，对公允价值的关注也提到了前所未有的高度。在这一背景下，我国会计准则制定者需要积极采取行动，以适应国际形势的最新变化。

（3）再次采用公允价值是我国“走出去”战略的必然需要。中国加入WTO后，世界经济一体化给我国经济带来了巨大冲击，随着知识经济的发展和金融、保险、房地产及劳务市场等的逐步开放，中国企业面临国内、国际竞争日趋激烈，在经济业务飞速发展与创新的同时，也使企业某些资产和负债的价值发生较大的变动，必定蕴藏着巨大的潜在风险和不确定性。采用历史成本计量只能对创新的金融工具等进行初始确认，无法进行后续确认，且无法充分地揭示其中的风险，不利于信息使用者做出正确的决策。而公允价值计量在美国、国际会计准则委员会以及香港、台湾等地都得到了广泛应用，这些国家和地区对一些传统资产项目，如非货币性交易取得的资产等，都要求采用公允价值计量。因此，采用公允价值计量有利于我国会计界和实务界的对外交流，也有利于我国企业积极参与国际市场，充分利用国内国外两个市场的资源。

（4）再次采用公允价值是我国“引进来”战略的必然需要。会计作为通用的商业语言，经济的全球化、经济发展的国际化都要求会计准则实现国际化。随着我国经济的发展，不同国家的跨国公司或外国公司在我国设厂或建立分、子公司，外商投资企业在我国上市，外国银行在我国经营人民币业务，不同国家会计标准的冲突凸现出来。在国际会计准则中，公允价值不仅广泛应用于金融工具，在投资性房地产、农业、企业合并、非货币交易等事项的会计处理中也被广泛应用。因此，我国要加强改革开放的步伐，充分利用国际资本市场的资金，应遵守国际资本市场的规则，尽可能地采用公允价值，加强与国际惯例的不断趋同，从而吸引更多的外资投资到中国。

2. 国内原因分析。

（1）中国法制建设的完善为公允价值的应用奠定了基础。英美等西方国家证券市场发达，其健全的法律体系对企业董事会形成了有力的外部约束，公允价值不仅易于取得，而且利用公允价值操纵损益的空间也相对较小。此外，这些国家的会计准则完善，法制也比较健全，对舞弊行为惩罚力度较大，会计造假的成本很高，在一定程度上遏制了造假案件的发生。近年来尽管我国的会计准则建设进展较缓，但相关的法制建设进展迅速。新修订的《证券法》已相当完备，此次修订的一个重要的指导思想，就是加强对投资者特别是中小投资者权益的保护力度，加强对上市公司、证券公司的监管力度。这些都为公允价值的有效运用奠定了坚实的制度基础。

（2）适宜公允价值在我国应用的“土壤”已初步形成。公允价值是市场经济的产物，市场经济的发达与活跃是公允价值运用的天然“土壤”。美国公允价值应用的经验表明，经济越发达、资本市场越完善，财务会计信息服务于“经济决策”的目标就会越明确，财务会计对公允价值的依赖性也就会越强。我国的市场经济已经由初创转向完善，中国的市场经济地位已经确立。近几年来，我国资本市场改革步伐加快，市场的基础性制度建设取得突破性进展和实质性成效，市场稳定运行的内在基础不断加强，市场的深层次矛盾和结构性问题逐步得到解决，在推进资本市场持续健康发展的道路上迈出了坚实步伐。另外，我国的证券市场经过十几年的发展和完善，在强化公司治理，提高运作透明度，清理违规行为，构建上市公司综合监管体系方面有了很大的进步。中国证监会推进股权分置试点，改革了上市和再融资的程序，颁布了大量监管规章，加强了上市公司信息披露和舞弊查处的力度；财政部加大了对会计信息质量和注册会计师审计质量的监督检查；上市公司内外治理水平进一步提高，独立董事、注册会计师、资产评估师的理性经济选择为上市公司的违规行为构筑了多道“防火墙”；广大投资者对会计信息进行分析判断、有效甄别的能力也有所加强，证券市场的有效性逐步提高。这些都有助于公允价值应用的环境不断完善与改进。

（3）新会计业务的不断涌现是推动公允价值应用的直接动力。当今经济形势发展的特点是竞争激烈、 风险加大、市场创新、金融创新层出不穷。 金融创新直接导致产生了数量众多、特征各异的衍生金融工具。如 “期货”、“期权”、“远期合约”、“互换”等。很明显，在这些衍生金融工具中，有些金融工具只产生合约的权利或义务，而交易和事项尚未发生。但为了帮助会计信息使用者能正确地进行经营决策，此时尽管签约双方的权利和义务尚未完全实际履行，但在会计上要求对其进行确认、计量。由于其没有历史成本，传统会计对此无能為力。而公允价值计量却能很好地解决这个问题，其价值的确定并不取决于业务是否发生，只要双方一致同意就可形成一个对市场价值的判断。因此会计在任何时候都可以按公允价值对衍生金融工具产生的权利、义务进行计量、反映，并向信息使用者提供信息。因此，公允价值能计量、反映衍生金融工具产生的权利和义务，向信息使用者提供信息。此外，商标、智力资本、专利、研发支出、人力资源等无形资产在现代企业中的地位越来越重要，对这些资产的确认和计量也只能依靠公允价值。

（4）谨慎引入有利于在实践中完善与改进公允价值。公允价值历来被认为是一把“双刃剑”，虽然理论完美但是实际操作难度大。特别是在市场发育不成熟的条件下，有许多会计要素如资产和负债在市场上很难找到可供参考的交易价格，只有采用变通方式，即将未来现金流量按一定的折现率折算成现值计量，这是计量公允价值最重要的技术手段。但由于未来现金流量的金额、折现时点和货币时间价值等都不确定，需要会计人员的职业判断，所以，在计量的实际操作上往往难度很大，计量的复杂性使得公允价值计量属性不易推广应用。但我们应该承认，在悠久的经济史包括会计史的长河中，尚没有一个理论刚提出时就是完美的。“新生”事物的出现必然有它的合理性，尤其在FASB和IASB纷纷强调并采纳公允价值作为计量的基本属性的背景下，我们更应该看清财务会计发展的历史潮流，并顺势而为。这就首先要在观念上要解决好可靠性和相关性的辩证统一问题。我国现行会计准则明确将公允价值作为一种会计计量属性，打破了历史成本计量“一统天下”的局面，但受市场环境和会计计量技术的局限，我国现阶段不可能，也不应将所有的会计要素都按公允价值进行计量。现实的选择只能是采用多种会计计量属性并存的做法，即在历史成本计量属性的基础上，根据具体交易和事项结合市场交易环境，采用公允价值等其他计量属性，以求得会计信息相关性和可靠性的有机统一。随着我国市场经济的进一步发展和完善以及信息技术的日新月益和计算机技术的广泛应用，公允价值目前面临的一些困境与问题必将得到有效地解决，公允价值理论和技术最终将日臻完善，公允价值会计必将得到更加广泛的应用。

（5）公允价值运用有利于推动会计理论和方法的发展与创新。公允价值运用的多年历程告诉我们，公允价值已对原先以历史成本为主的会计理论与方法体系产生重大的冲击。要想完全实施公允价值会计，就必须打破原先会计理论方法体系的束缚并研究和解决一系列重大问题。譬如，公允价值的适用范围与适用对象？对于部分参与金融业务的多元化经营企业，其财务报告到底是以历史成本为基础，还是以公允價值为基础？如何平衡公允价值会计信息的可靠性与相关性？公允价值会计方法的可操作性如何解决？现值计算中的未来现金流量的确定与恰当的折现率的选择问题？上述问题的关键在于如何解决公允价值会计信息的相关性、可靠性和可操作性。通过对上述问题的研究与探讨可以有效地推动我国会计理论与方法的发展与创新。

四、 中国会计准则执行者再度采用公允价值的原因分析

从会计准则执行者的角度来看，我国在新会计准则中再次引入公允价值主要是基于以下几个方面的原因：

1. 公允价值的运用能提高上市公司财务信息的真实性和相关性。企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。与历史成本相比，公允价值更多地反映了市场对企业资产或整体价值的评价，能较好地披露企业获得的现金流量，从而更确切地反映企业的经营能力、偿债能力及所承担的财务风险。也就是说，按公允价值计量得出的信息能为企业管理人员、债权人、经营者的经营、决策提供更有力的支持，有助于信息使用者对企业的投、融资决策进行评价，从而有助于做出正确的决策，有利于实现会计准则“从服务管理者到服务相关方的突破”。葛家澍（2007）指出公允价值的重要特点之一是其动态性，随着时空环境的变化，公允价值的价格将随着市场价格的变化而变化，即公允价值始终跟踪作为价值影子的市场价格的消长而调整，从而使资产或负债的计量与市场息息相关。在公允价值计量模式下，经济环境和市场风险状况的变化以及企业自身信用的变化，都会引起企业财务报告信息的波动，从而为财务报表使用者提供及时的财务信息。国际会计准则、美国和多数市场经济发达国家会计准则比较注重公允价值，这种做法在实践上的先进性是值得我国学习的，更重要的是公允价值的引入有利于确立市场经济条件下的会计哲学观，使计价与经济环境和经济实质相联系，真正满足财务报表使用者的核心需求。

2. 推广公允价值有利于我国企业产权的界定和维护。李吉林（2009）认为公允价值会计与公司治理两者之间存在着必然联系。他从产权视角分析，产权会计的发展方向是公允价值会计,公司治理问题在本质上是产权问题；会计的一个重要功能，就是为企业各种契约的订立与执行提供相应的数据，以界定契约关系，认定和解除受托经济责任。对比历史成本会计来说，采用公允价值计量可以更准确地界定产权和保护产权。在现实中,公允价值计量是价值计量的最佳实现形式国，价值计量的引入大大拓宽了产权会计的理论视野，实现了公允价值与产权会计在内在逻辑上的对接。公允价值计量属性的采用将使产权会计在实现自身使命的过程中不再力不从心，并成为其界定产权和保护产权的有力武器。市场经济越发展，产权保护思想越盛行，公允价值会计就显得越重要，公允价值会计对产权的界定和维护就更明显。

3. 公允价值信息的利于公司治理结构的完善。从风险和价值角度分析，公允价值会计面向风险和不确定性，是经济学中价值概念的会计表达，而公司治理关注风险和企业价值。大量的理论研究表明公允价值会计与公司治理紧密相关，会计信息系统是公司治理的基石，有效的公司治理是提高会计信息质量的环境保证。从公允价值会计与公司治理的相关性来看，两者之间是相辅相成的：完善公司的治理结构可以让更多的投资者参与到资本市场，实现产权多元化以弱化内部人控制程度，进而从根本上保证公允价值的合理运用；而以公允价值会计为计量基础所提供的财务信息有助于利益相关者做出正确决策，科学正确的决策管理制度又是公司治理结构的不可缺少的主要内容。吴可夫（2009）从产权理论、契约理论、决策有用性和风险管理等视角分析了公允价值会计与公司治理的相关性，认为良好的公司治理环境是公允价值会计实施的基础，而实施公允价值会计有助于提高公司治理效率，建议完善公司治理以确保公允价值会计的顺利实施。

五、 结论

从本质上看，公允价值概念的出现反映了财务会计和财务报告今后改革与发展的方向。显然，历史成本会计主要提供公司过去的财务信息，而公允价值下的会计将更多反映公司现在和未来的信息。但公允价值与历史成本并不矛盾，相反两者在逻辑上是一致的，发掘并深刻领会公允价值的理论与现实意义并正视它的内在缺陷，是当前需要正确认识的问题。反映过去固然重要，但忽略使用者的需求更不可取。告诉投资者公司的真实情况以便他们做出合理的决策，这是会计的历史使命，而这一使命历史地落在了公允价值会计的身上。公允价值会计的确立与运用将连接财务会计的过去和未来，成为会计发展史上迈向新经济的重要里程碑。

参考文献：

1. 葛家澍.公允价值会计研究.大连：大连出版社，2011.

2. 胡郑利.公允价值在新会计准则与国际会计准则中的运用与比较.当代经济，2008，（6）：116-117.

3. 李吉林.公允价值会计与公司治理的相关性探析.中南林业科技大学学报(社会科学版)，2009，（7）：98-100.

作者简介：张瑞琛，福建农林大学经济与管理学院会计系讲师，厦门大学会计学博士。

我国公允价值运用探讨 篇7

(一) 采用公允价值计量是企业资本保全的有效途径

为了维持简单再生产和扩大再生产，企业必须回购生产过程中耗费的生产能力。如果采用历史成本计量，在物价普遍上涨的经济环境中，计算得出的金额将无法购回原来相应规模的生产能力。相反，如果采用公允价值计量，不管何时一律按现行市价或未来现金流量的现值计量耗费的生产能力，那么即使在通货膨胀的环境下，计量得出的金额也可以购回原来相应规模的生产能力，从而维护了企业的实物资本。

(二) 提高了财务信息的相关性

与历史成本相比，公允价值能较真实地反映企业的资产负债状况，能较准确地计算企业经营所获得的现金流量，从而更确切地反映企业的营运能力、偿债能力及所承担的财务风险，从而提高了财务信息的相关性，有利于报表使用者对企业做出正确的评价。也就是说，按公允价值计量得出的信息能为企业所有者、管理人员、债权人的经营及决策提供更有力的支持。

(三) 更加真实地反映了企业的收益

目前的企业会计收益是通过收入与相应的成本、费用配比计算出来，企业按现行市价计算收益的收入，而收益的成本、费用则是按历史成本计量的。显而易见，这两者之间的差额收益由两部分构成，一部分是企业经营创造的纯利润，另一部分则是由经济波动影响形成的价格差额。现行的利润分配制度对这两者无法加以区分，常常出现收益超分配、虚利实分的现象。而如果企业按公允价值计量计算收益的成本、费用，就可以很好的解决这种现象。

二、公允价值在国内应用现状分析

(一) 缺乏公平价格形成机制

由于我国市场的不成熟和市场机制的不健全，导致无法在市场上对某些固定资产、无形资产及部分金融资产准确定位，即存在着大量不活跃市场，导致难以确定其合理的市场价值。同时公允价值往往表现为在公平交易中熟知信息的交易双方进行资产交换自愿达成的金额，而不一定是市场真实价格的具体体现。所以公允价值定价方法较为多样，既可以是交易资产的历史成本价值，也可以是双方协议价格，同时还可能是某一资产在公开市场交易时的市场最低允许价，这种情况导致了公允价值的确定往往取决于企业的决策层。而我国公司治理结构尚存在缺陷，企业决策层能力层次不一，公允价值的确定严重受到主观意识的影响，公允价值有可能成为企业管理当局操纵利润的工具。

(二) 公允价值计量成本较高

我国目前市场经济化程度较低，证券交易市场、产权交易市场、生产资料市场等都不完善，市场交易不活跃，金融市场的规模小，金融产品种类少，需要花费较高成本才能取得有关的公允市价。而且公允价值计量是一个动态计量的过程，需要在每个连续的会计期间重新计量全部的资产和负债，这就要求价值评估人员在规定的会计时点准确的确定资产和负债的公允价值，同时财会人员需及时调整相关的账务处理，从而造成资产评估成本和账务管理成本的增加。同时为了预防利用公允价值计量进行盈余管理，就必须加强计量监管，增加监管成本。公允价值的运用对于大多数会计从业人员来说也是十分陌生的，需要培训其掌握新准则的有关具体运用，培训费用也将是一笔较大的花费。因此，运用公允价值计量属性来提高财务信息的相关性和可靠性，必定要增加成本。

(三) 缺乏内部控制及外部监督

由于受传统计划经济思想以及行政管理体制和考核机制等诸因素的影响，我国企业内部审计人员无法在虚假会计信息治理和监管上发挥应有的作用，更缺乏专职的会计人员对公允价值的评估是否公允进行审定。同时，我国法制环境不够完善，一些涉及到财务会计内容的法律制度已经不符合现实经济环境，但还没有得到及时修订，在诸多方面还存在法律空缺，即使有高质量的会计准则出台，也难以真正执行。作为公司主要外部监督者的外部审计，其部分审计部门和审计人员，在执行审计业务时，极易受到来自上市公司、当地有关部门等方面的压力和利诱，同时为了吸引客户，巩固与客户的合作关系，不顾执业规范而按客户意图进行审计，提供虚假审计报告，妨碍了执业质量的提高。从另一个侧面来看，由于缺乏来自外部审计的严格监督，不利于准确获取资产和负债的公允价值和真实反映企业会计信息。

三、推进和规范公允价值应用的对策

(一) 建立运用公允价值计量的良好市场环境

1. 提高市场化水平，加快市场经济发展。

确定公允价值最好的依据是现行市价，在统一开放的市场体系下，所有市场参与者公平竞争，在充分考虑了收益和风险之后才形成价格，价格在此时代表了准确真实的市场信号。因此，市场化水平不高是我国目前无法有效运用公允价值的根本原因，推行公允价值计量重要的是要建立完善的市场体系。只有加快市场经济的发展，建立完善的生产要素市场、资本市场和商品市场，才能合理的确定商品成本和市场价格，从而为获得商品的公允价值提供依据。政府的适当调控有助于建设成熟的市场经济，但必须严格制止政府不当干预市场经济的情况，实行政企分开，让国有企业真正成为独立的市场竞争主体。

2. 积极发展独立诚信的中介机构。

当无法观察到资产和负债的市场价格时，除了可以自行估计资产和负债的公允价值外，企业还可以借助专业中介机构对资产和负债进行评估。如果评估中介机构保持独立性和坚守诚信原则，其评估价值比企业管理层的估计更具可靠性。因此，评估中介机构的独立性和诚信水平决定了以评估价值作为公允价值的可靠性和相关性，而我国现有的资产评估中介机构普遍缺乏独立性和诚信意识。为改变这种情况，一方面需要我国相关监管部门加强对中介机构的监管，对违规中介机构进行严厉的处罚;另一方面需要政府培育良好的市场环境，鼓励中介机构进行公平竞争。

(二) 提高公允价值计量的可操作性

1. 制定公允价值理论的客观量化标准。

公允价值计量时的可操作性不高是目前阻碍我国公允价值计量运用的最直接障碍。因此，制定一个具有可操作性的计量理论及应用框架是实行公允价值会计的必要举措。具体的应用框架应明确阐述计量目标、界定公允价值所包含的经济要素、说明利用现值技术估计公允价值的原则和描述利用现值技术估计公允价值的技术等。

2. 针对不同交易类型采用合理的计量方法。

不同交易类型的会计处理，要灵活运用不同的计量手段。对于一般的商品交易，可以直接采用历史成本或市价作为公允价值;对于偶然性交易，例如股权转让、大额的资产转让等非货币性交易，则可通过充分竞争的交易方式来确定其公允价值。同时，应重视现值技术的应用。计算某一资产或负债的现值是确定其公允价值的重要手段，准则中应明确规定现值的适用情况，也要合理估计未来现金流量，结合实际情况选择准确的折现率以及折现方法。

(三) 引入全面收益报表

一般情况下，企业的期末损益包括已确认已实现的损益和已确认未实现的损益两部分，按历史成本原则编制的损益表仅反映已实现的损益，而对已确认但未实现的损益只能在表外披露。随着企业经营活动的日益复杂，已确认但未实现的损益会大幅增加，从而影响企业整体的损益情况。为了更好的反映企业经营状况，应在公允价值的报告与披露方面，引入全面收益的概念，按照公允价值的原则编制全面收益表。通过在全面收益报表中将两种损益分别计量，对某些未实现的资本利得和损失在表内进行了确认，清晰的反映了企业的利润来源。这在为报表使用者提供全面详实信息的同时，也避免了损益表中收益的较大波动。报表的使用者也可以通过分析全面收益报表，观察其现金流量，对公司的经营状况进行更加深入的了解，从而可以减少某些利益集团操纵利润的机会。

(四) 完善法规制度与加强审计监督并举

1. 完善相关法规制度。

在新的会计准则规定中，有关上市公司会计确认、计量和报告的制度发生了变化。为了限制和监督相关会计政策的选择，我国证监会应尽快出台相关法规，健全和完善并形成一套有效的法律监管体系，使上市公司财务指标的计算及会计信息的披露尽可能地与会计准则的要求协调一致，并对公司会计核算严格监管，约束和避免企业管理人员的道德风险和逆向选择，加大其违法成本，严惩企业的违规违法行为，从而为企业发展提供公平合理的法律环境。

2. 加强外部审计监督。

改善执业环境，加快改革会计师事务所体制，完善相应的执业自律准则，大力提高注册会计师的执业水平、风险意识和职业道德水准。证监会和注册会计师协会对会计师事务所和注册会计师进行定期审查，规范其审计行为，采取有效措施控制和提高企业外部审计质量。应借鉴海外注册会计师行业的管理经验，建立并实行注册会计师惩戒制度。如果注册会计师出具失实的审计意见，就应承担相应的法律责任。只有这样才能确保以公允价值计量为基础的企业会计信息可信可靠，为投资者进行决策提供依据。

摘要：当前, 公允价值计量属性在我国实际应用中存在的问题, 主要表现在市场缺乏公平价格形成机制, 企业公允价值计量成本较高, 缺乏内部控制及外部监督等方面。面对公允价值在我国实际运用中面临的困境, 政府相关管理部门应积极完善公允价值运用的外部环境, 加强监管力度, 提高公允价值计量的可操作性, 从而发挥其真正的作用, 提高我国会计信息质量。

关键词：公允价值,资本保全,全面收益,困境,对策

参考文献

[1]陈晓坤, 李金莲.我国公允价值会计计量的应用研究[J].水利经济, 2007, (11) .

[2]王旭芳.对新会计准则中公允价值问题的探讨[J].财会研究, 2008, (5) .

[3]许淼.公允价值在我国会计准则中的应用及前景分析[J].生产力研究, 2008, (3) .

浅析公允价值运用前景 篇8

1 公允价值的提出

公允价值计量是指资产和负债按照在公平交易中, 熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额计量。公允价值的提出是资产负债观的体现, 资产负债观是基于资产和负债的变动来计量收益, 因此当资产价值增加或是负债价值减少时会产生收益。根据资产负债观, 收益的确定不需要考虑实现问题, 只要企业的资产发生了变动, 就应当确认损益。因此应首先定义并规范交易或事项产生的资产或负债的计量, 再根据所定义的资产和负债的变化来确认收益, 即收益之度量取决于资产和负债的计量, 而并非相反。资产负债观认为, 企业的收益是企业期末净资产比期初净资产的净增长额, 而净资产又是由资产减去负债计算得到的, 因此这种确认收益的方法被称为资产负债法。用公式表达为:收益= (期末资产-期末负债) - (期初资产-期初负债) -投资者投入+向投资者分配。在资产负债观下, 损益表成为资产负债表的附属产物。例如:3月1日企业用存款购入100000元股票, 做交易性资产投资, 期末, 该股票市价为120000元。其账务处理如下:

(1) 购入时:

借:交易性金融资产 (成本) 100000

贷:银行存款 100000

(2) 期末, 调增交易性金融资产账面值

借:交易性金融资产 (公允价值变动) 20000

贷:公允价值变动损益 20000

如果期末市价下降则作同 (2) 相反的分录, 从上述账务处理可见因资产市价上涨所以调高其账面价值, 公允价值变动损益这个账户也随之调高, 从而引起收益增加, 这个交易并没有真正发生。公允价值计量是资产负债观的一个体现。

2 公允价值的计量方法

公允价值计量的一般方法, 通常包括市价法、类似项目法和估价技术法。所谓市价法是指将资产和负债的市场价格作为其公允价值的方法。类似项目法是指在找不到所计量项目的市场价格的情况下的一种替代方法。它是通过参考类似项目的市场价格来确定所计量项目的公允价值的一种方法。估价技术法是指当一项资产或负债不存在或只有很少的市场价格信息时, 采用一定的估价技术对所计量项目的公允价值做出估计的方法。一般认为, 在确定所计量项目的公允价值时, 要从这三种方法中选择一种, 而这三种方法的采用是有一定程序的。通常情况下, 首选的方法是市价法, 因为一个公开的市场价格通常是最为令人接受, 也是最直观的, 从而也是最公允的;在找不到所计量项目的市场价格的情况下, 往往采用类似项目法, 通过按照一定的严格条件选取的类似项目的市场价格来决定所计量项目的公允价值;而当所计量的项目不存在或只有很少的市场价格信息, 从而无法运用市价法和类似项目法时, 则考虑采用估价技术法对所计量项目的公允价值做出估计。这三种方法的主观成分是依次增加的, 而应用难度也是依次增加的。在使用这三种方法时还有很多严格的使用条件和应该注意的问题。

3 公允价值计量的优越性

(1) 适应金融市场变化的需要。

主要以合约形式出现的金融衍生工具因不具有实物形态和货币形态, 加之交易和事项大多并未实际发生, 传统的历史成本无法对其进行会计处理。传统的成本计量必须等到合约真正履行或取

消之时, 才一次性地报告, 企业在该金融衍生工具上的损益, 实际上揭示的将是一个累积数字。公允价值计量却能很好地解决这个问题, 其价值的确定并不取决于业务是否发生, 只要双方一致同意就可形成一个对市场价值判断的价值。因此, 公允价值能计量、反映金融衍生工具产生的权利和义务, 向信息使用者提供信息。同时, 将金融衍生工具的到期累积风险分散到其合约的存续期间, 也符合稳健性原则。

(2) 使会计收益更加真实、全面。

按传统的会计学收益概念, 会计收益是指来自于交易期间已实现的投入和对应费用之间的差额。经济学的收益概念除包括会计收益外, 还包括非交易和未实现的资产价值变动形成的利益或损失, 较之会计收益在内容上更为真实和全面。而公允价值会计计量恰恰就是既要计量资产和负债在资产负债表中的公允价值, 也要计量公允价值变动所造成的利益和损失。这样可弥补会计收益的不足而向经济收益看齐, 更加准确地披露企业获得的现金流量, 更确切地反映企业的经营能力、偿债能力及所承担的财务风险, 更合理地反映企业的财务状况以及企业的真实收益, 可以全面评价企业管理当局的经营业绩。

(3) 有利于企业的资本保全。

企业对生产过程中耗费的生产能力必须回购, 以维持简单再生产和扩大再生产。如果采用历史成本计量, 计量得出的金额在物价上涨的经济环境中, 将购不回原来相应规模的生产能力。采用公允价值计量时, 不管何时耗费的生产能力一律按现行市价或未来现金流量现值计量, 计量得出的金额即使在物价上涨的环境下也可以购回原来相应规模的生产能力, 企业实物资本得到维护。

(4) 更加符合配比原则的要求。

对于非货币性资产而言, 其计量的一个主要目标在于计算本期的企业收益。现行企业计算收益时, 收入是按现行市价计量, 而成本、费用则按历史成本计量, 收益包括劳动者创造的纯利润和由经济因素影响形成的价格差。现行的利润分配制度对这两者不加区分, 从而出现收益超分配、虚利实分的现象。采用公允价值计量, 这种问题就可得到很好地解决。在公允价值计量下, 收益是现时收入与按公允价值计算的成本费用配比的结果, 因而更能体现配比原则。

(5) 提高信息的决策有用性。

由上述优点很容易看出, 按公允价值计量提供的会计信息较之于历史成本计量提供的会计信息而言, 更具有高度的相关性, 从而提高信息决策的有用性。按公允价值计量得出的信息能为企业管理人员、债权人、投资者等信息使用者提供更为相关的会计信息, 避免因历史成本无法反映未实现利益或损失而做出错误判断, 从而为他们的经营、决策提供更有力的支持。

4 公允价值计量的不足

(1) 公允价值确定的主观性较强。

公允价值是参与交易的双方对市场价值的一种判断, 而市场环境是复杂多变的, 有的会计事项可以确认或寻找相类似的交易价格, 有的却无法寻找而只能估计。由于存在商业秘密的保密原则, 信息阻断等因素, 公允价值的取得和公允性判断难度较大, 这在一定程度上影响了会计数据的客观性, 进而其可靠性也大为减弱。

(2) 可操作性较差。

一方面, 企业的资产种类繁多, 并处于不同的市场环境中, 市场信息的真实性难以辨认, 是否存在活跃市场交易价格的判断难度较大等问题难以解决。在实际工作中, 只能大致的估计或采取近似价值的操作。在市场信息不充分的情况下, 容易形成操纵利润的嫌疑。另一方面, 对公允价值进行判断的主要形式——现值技术的运用, 因不同投资者之间、投资者与管理当局之间对投资的期望报酬率不可能完全统一, 对未来现金流量的估计具有较大不确定性, 这同样导致在具体的技术操作上难度较大。

(3) 容易导致利润操纵。

如上两点所述, 公允价值的确定具有较强的主观性和较差的可操作性, 这容易导致管理当局利用公允价值进行利润操纵, 使管理当局提供的会计信息失真。

(4) 信息成本较高。

运用公允价值进行会计计量, 要求企业会计人员在每个会计期末分析各种因素, 对资产和负债的公允价值做出认定, 这个过程将会增大企业的信息成本。与历史成本相比, 取得公允价值要花费更多的成本, 增加了报表的准备成本, 当取得成本超过效益时, 若仍按公允价值进行计量, 则有违会计的成本效益原则。

5 公允价值计量的改革与完善

(1) 加强相关法律对公允价值的规范。

即加强法律和制度建设, 从制度和程序上做到防止人为利用公允价值操纵利润等舞弊行为的发生。会计准则的进一步规范和完善, 将使得无客观依据的价值信息无法进入到会计信息系统, 为防止舞弊事件的发生提供保障。

(2) 建立健全活跃的市场体制。

即建立公开的市场价格体系, 将每日交易价格公开;并且建立全国联网的价格体系查询平台, 有利于各种价格的查询, 优化市场资产的估价系统, 使各种资产的市价很好地反映其真实价值。同时, 充分发挥资产评估中中介、物价等机构应有的监管作用, 建立起完善的监督、制约、平衡机制, 防止利用公允价值进行造假。

(3) 提高公允价值的可操作性。

即规范公允价值在具体实务操作上的要求, 加强会计人员的操作技能的培训, 提高实际技术操作水平及职业判断能力, 增强职业道德意识, 为公允价值全面应用提供保障。同时, 加强计量理论研究, 引入先进电子计算机技术, 有利于公允价值在操作层面上的推广。

摘要：本文从公允价值提出是基于什么样的理念, 公允价值的计量方法的介绍, 分析了公允价值的优越性和存在的问题, 结合我国目前的情况分析了公允价值运用的前景并提出自己的一些设想。

关键词：会计准则,公允价值,资产负债观,历史成本

参考文献

[1]葛家澍, 刘峰.会计理论[M].北京:中国财政经济出版社, 2003.

[2]张为国, 赵宇龙.会计计量、公允价值与现值[J].会计研究, 2000 (5) .

公允价值计量准则运用探讨 篇9

2014年1月, 国务院财政部新颁布了《企业会计准则第39号———公允价值计量》。这是目前为止唯一以计量为核心内容的准则, 该准则的发布彰显出我国会计对于公允价值计量模式的重视与认可。公允价值计量准则的发布使相关会计处理有了指导性的操作规范, 促进了我国会计准则的国际等效与趋同的步伐, 对其应用于企业现有资产和负债进行准确计量有积极意义。

2 公允价值运用在我国遇见的问题

自2006年至今, 我国先后颁布了1项基本准则和41项新企业会计具体准则, 其中第39项准则, 单独对公允价值计量准则进行解释和说明。公允价值在我国新会计准则中的具体应用主要体现在投资性房地产、非货币交易、债务重组和金融工具确认与计量方面。随着经济的发展, 公允价值计量在我国实务探索发展中, 其具体运用中, 依然凸显以下几个方面的问题:

2.1 公允价值计量的内部局限性

(1) 公允价值计量理论体系的不够完善。目前公允价值计量一直备受我国会计学术界专家的关注, 在一定程度上形成了有价值的理论成果, 但是就其作为一单独的计量属性而言, 支撑充分运用到会计实务中的理论体系还没有整体形成, 例如公允价值估值技术的具体运用规范等, 这些在39号公允价值计量准则中都没有严格的规范加以指导, 这些对于我国全面实施公允价值计量模式, 无疑都是在限制其发展。

(2) 公允价值计量反应的会计信息可靠性挑战。会计信息质量特征最基本的是可靠性和相关性, 在实际工作中, 二者不可兼得。公允价值计量在活跃的市场通过有序交易, 获得的第一层计量是可靠的, 但是市场交易并不都是存在于活跃市场的, 更多的是在非活跃市场中以及发生非有序的交易, 这种情况下, 公允价值计量就只能采用第二、第三层次的计量信息, 运用到相关的难以可靠获得观察参数, 管理者依据其主观假设, 和依赖于会计从业人员职业判断的估价模型, 提供的信息很有可能是既不可靠, 又不公允。

(3) 实务可操作性低。公允价值计量准则, 整体而言, 主要是对相关核算原则规定的阐述, 对于计量核算过程中涉及的众多环节的运用, 规定比较复杂, 并且估值技术与计价模型需要运用到的未来现金流量的金额、折现率等方面数值的确定这些都是实务工作中难以解决的问题。

2.2 公允价值计量的外部条件不成熟

(1) 市场环境不完善。公允价值计量的有效运用需要建立在完善的高度发达自由竞争的资本市场, 而我国自上世纪80年代以来, 执行的是计划经济与市场经济并存的经济体制, 市场竞争并不完全自由、公平。公允价值计量准则要求的活跃市场有序交易等条件, 然而现实中经常存在着非活跃市场、无序交易市场甚至无市场的情况。有很多具有使用价值的资产也不是用来交换而是用来使用的, 这些情况严重地动摇了公允价值计量的基础, 公允价值是立足于市场的计量方法, 既反映以市场交易为基础的价值, 又受市场环境的制约, 缺少公平的交易环境, 公允价值的计量也就无从谈起。

(2) 监督体制建设不健全。公允价值计量主观判断的运用输入变量的修改等, 使得有些管理者通过公允价值计量来操作的盈余管理, 进而影响企业资产和利润, 公允价值法律制定的落后, 与之相关的违法行为的惩处措施效力不够, 促使公允价值计量成为新的盈余管理工具, 成为成为滋生贪污腐败的温床。

(3) 会计人员素质难达标。公允价值计量强调对交易事项经济实质的理解, 这在一定程度上对会计从业人员的职业判断能力提出的更高层次的要求, 并且公允价值计量中估值技术的运用、估价模型的运用等, 虽然公允价值计量准则初步提出了相关的规范给予了方向和指导, 但是对于估值技术的详细使用估计方法等不够详细, 且我国的估值技术仍不成熟, 这些势必增加会计人员职业判断的难度, 而现实中我国普遍的会计人员都无法具备这些能力, 无法提供公允可靠的会计信息数据会计人员的职业判断可能存在较大的差异性, 最终影响公允价值的应用效果。

3《39号公允价值计量准则》在我国应用的相关建议

3.1 完善理论体系建设, 提高估值技术, 加强操作性的适应性

针对上文提出的问题第一部分, 即公允价值计量内部局限性, 可以从以下几个方面来完善该计量体系:首先, 完善公允价值理论体系。进一步修订公允价值计量准则。站立在我国经济发展实情的基础上, 加强对公允价值理论体系的建立, 努力通过具体方法如建立与公允价值相关的完整的财务会计概念框架、完善现值技术的理论研究等, 为我国公允价值理论准则的具体实施运用提供充分的理论指导与规则约束, 以理论为公允价值实施开拓先行的道路, 努力在最短的时间内建立一套符合我国国情的公允价值计量准则体系或指南。其次, 准则中重点完善估计技术, 增强公允价值的可操作性与相关性。受限于市场发育的不完善, 公允价值计量实际操作中在很多方面都运用到现值技术, 这一估计技术, 在准则中跟多的是对相关原则的整体介绍, 因此有必要尽快制定现值技术具体用用指南, 对现值技术相关的确认、计量及报告等进行详细的规定, 提高该估值技术的可行性, 提高会计信息的可靠性。

3.2 建设更适合公允价值计量的外环境

针对公允价值计量发展现值的外部因素, 笔者认为可以从以下几个方面进行改善:首先, 加强经济建设, 建立公平的市场环境。高度发达的资本市场的建立, 需要我国政府作出更多的努力, 完善市场竞争机制, 打破行业垄断, 降低各产业的准入条件, 充分调动市场各参与者的积极性, 促进高度发达的资本市场的建立。另一方面加强对企业监督管理制度, 加强公司内部管理, 避免盈余管理。公允价值计量依据市场价格来计量资产, 这在一定程度上会成为不法分子操作盈余管理, 因此, 鉴于公允价值计量准则在我国的全面实施, 我国证监会、财政部审计部等各部门要加强法律建设, 注重对上市公司的监督管理, 严格要求各上市公司公允价值计量准则的合法实施与运用。第三方面, 公允价值计量准则执行的好坏在一定程度上依赖于从业人员素质的高低。准则中, 受限于市场发展不完善, 在不存在活跃市场的情况下, 公允价值计量需要运用估值技术, 而估值技术, 对于会计从业人员提出的更高的职业素养要求, 要求人员有较高的职业判断能力, 专业的判断水平, 因此, 企业要在平时的管理中加强财务人员的业务培训, 提高其公允价值计量的理解、运用能力与职业道德修养等。

4 结语

公允价值计量准则在发展过程中不可避免的会出现一些问题, 但是相信随着国际准则趋同, 市场经济的高度发展, 会计学界、政府等各方面的努力, 从业人员素质的不断提高, 公允价值计量准则一定会在我国逐步发展成熟, 为相关信息使用者的决策提高有用心性。

参考文献

[1]财政部企业会计准则第39号——公允价值计量.财会[2014]6号[Z].

[2]奥喜平.公允价值的发展与面临的挑战[J].会计之友, 2014, (13) .

[3]葛家澍.我的公允价值观[J].上海立信会计学院学报, 2010, (2) .

运用公允价值计量难点分析 篇10

一、我国运用公允价值的主要原因

1、符合配比原则的要求。

企业在销售产品的过程中, 为取得该产品销售收入, 必定要发生相应的产品成本, 即所谓的收入与费用的配比原则。通常情况下, 收入和费用、成本在计量的单位方面是配比的, 即都是采用货币计量单位。但是, 在计量的属性方面却不配比, 收入是按现行市价进行计量的, 成本、费用却是按历史成本进行计量的。而公允价值是基于市场价值的一种计量模式, 现行准则运用公允价值计量模式可以保证收入与费用、成本在计量属性方面更加符合配比原则。

2、更真实地反映企业的利润。

企业的利润是通过收入扣除相应的成本、费用配比计算出来的。如上所述, 通常情况下, 收入是按市价计量的, 而成本、费用则是按历史成本计量的。很明显, 收入与费用之间的差额, 即利润是由两部分组成, 一部分是企业由生产经营活动所实际创造的利润, 另一部分是各经济因素影响形

□文/房静

其中价格差对企业的利润影响是不可忽视的, 比如交易性金融资产被列为公允价值计量的金融工具, 其报告价值即为市场价值, 且其变动直接计入当期损益。这也意味着, 如果企业能够较好地把握市场行情和动向, 其业绩即会随“公允价值变动损益”增加而提升;相反, 其当期利润就会因此受损。由于人为无法控制的价格差的影响, 当期实现的利润并非是企业经营所实现的真实利润。因此, 对收入与其匹配的费用、成本都采用公允价值计量属性, 能够更真实地反映企业的利润。

3、进一步提高财务信息的相关性。

根据《企业会计准则——基本准则》, 公允价值是指“在公平交易中, 熟悉情况的交易双方, 自愿进行资产交换和债务清偿的金额”。由于公允价值是以市场定价为基础的, 因此其决策价值是显而易见的。首先, 金融资产的购买时间和历史成本都不会影响后续计量, 只有报告日的市场条件、债务人的信誉等因素才会影响到公允价值;其次, 公允价值体现了一定时间上资产或负债的实际价值, 能够真实反映资产能够带给企业的经济利益或者企业清偿债务时需要转移的价值, 可避免资产或负债计量中的一些武断标准并减少管理当局操纵会计数字的空间。因此, 公允价值能确切地反映企业的经营能力、偿债能力及所承担的财务风险, 能够为企业利害关系人的决策提供有用信息。

二、运用公允价值计量中的难点问题

1、公允价值与账面价值的矛盾。

现行会计准则体系在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面均采用了公允价值。准则出台之前, 按谨慎性原则, 会计报表采用的都是市价和成本“孰低法”。例如, 采用公允价值计量之前, 企业投资房地产, 投资成本1, 000万元, 即使该房地产的公允价值涨到1亿元, 报表上显示的也只能是1, 000万元;而采用公允价值计量之后, 该房地产的账面价值就需要调整为1亿元, 但是如果之后该房地产又跌到5, 000万元时, 账面则需要反映亏损5, 000万元, 如此所谓的亏损是否合理成为问题。另外, 利用公允价值与账面价值的关系可以进行利润操纵。如在非货币交易中, 过去非货币交易产生的收益, 只能计入资本公积金, 而现行会计准则可直接计入当期收益。

2、信息质量的可靠性受到置疑。

由于公允价值计量所提供的会计信息具有高度的决策相关性, 越来越受到利害关系人的关注。但如何取得公允价值, 能否从可观察到的市场价格或通过有效的估价技术直接得到公允价值, 也就是公允价值会计信息的可靠性成为问题。在实务中, 由于信息不对称, 交易的地缘差异、时间差异等因素的影响, 很难确定一个唯一存在的市场价格;与公允价值相关的未来现金流量的现值更是受到众多人为因素以及不可预见事件的影响。而且我国相关会计准则中对投资性房地产、非货币资产公允价值的计算仅有原则上规定, 缺乏具体细则上的操作规则, 这会带来实际操作上的困难和随意性。

3、公允价值计量缺乏统一规范。

根据企业会计准则及其应用指南, 公允价值的计量方法概括为三种:第一, 在存在活跃交易市场的情况下, 交易价格即为公允价值;第二, 在活跃市场上没有相同但有相似的资产 (负债) 的报价, 这种相似的报价可以作为公允价值的计量属性;第三, 如果某项资产或负债没有由市场决定的可观察到的价格, 却有合约规定或可以预期的未来现金流量加以估计, 就可以运用现值估价技术来估计公允价值。其中, 前两种方法都容易确定公允价值, 并且在方法的具体运用过程中不存在较难的技术问题。关键是第三种方法———现值估价法, 由于现值技术在理论和实务中存在诸多难题, 使得现值估价法难以准确操作, 进而造成公允价值不能深入运用。

4、会计从业人员综合素质不高。

公允价值的运用需要会计人员专业的主观判断, 这需要扎实的理论功底、丰富的实践经验和高尚的职业道德。尤其是涉及到现值、折现率等问题, 更需要会计人员了解金融市场, 并具有很高的专业技术水平。而据调查, 目前我国会计从业人员中, 受过高等教育的仅占很少的比例, 绝大多数会计人员只具有初级文化水平。对于经济和社会发展急需的高层次、复合型会计人才, 则非常缺乏。另外, 由于大部分会计人员受教育水平较低, 致使其职业判断水平不高, 职业道德水平有待提高。在公允价值计量运用过程中, 会计人员综合素质的低下为利润操纵提供了空间。

三、我国公允价值计量难点问题成因分析

1、缺乏成熟完善的市场体系。

公允价值的获取要求是在一个活跃的、完全竞争的市场条件下进行的, 要求参加交易的双方在自愿的原则上充分了解市场情况, 尽可能地缩小信息不对称的程度, 而且交易时交易双方都已经将各种交易的风险因素考虑在内, 并据此确定交易价格。但在我国, 还没有形成完全开放的市场体系, 资源在市场上的自由流动仍存在较大的限制, 不同市场上所反映出来的市场信息不一致;部分市场仍然处于垄断状态, 竞争不充分, 其资源价格不能反映市场的公允性;政府对市场的干预现象仍旧存在, 致使资源的价格往往难以真正反映其价值, 绝大多数资产的公允价值难以获得。因此, 运用公允价值计量的环境尚不成熟, 造成公允价值计量方式在实际应用中比较困难。

2、公允价值计量环境的复杂性。

由于公允价值是基于市场环境而确定的一种计量属性, 因此其可靠性问题源于市场信息的多样性、估值方法的复杂性以及判断估计的人为性。首先, 我国尚无完善的活跃要素市场, 公允价值计算的数据来源没有保障;其次, 会计监督体系尚不健全, 只有上市公司和外资企业审计监督较为规范, 而其他企业的监督都存在着不少问题, 甚至很多企业完全处于监督体系之外。除此之外, 企业在对会计要素进行计量时, 《现行准则———基本准则》规定:“应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。”在这个规定中, 并没有对“能够取得并可靠计量”做出明确的解释, 从而对公允价值的合理运用产生了一定影响, 信息可靠性也因此受到质疑。

3、公允价值计量准则不规范。

现行企业会计准则不同程度地涉及到现值估价技术, 但是绝大部分都是有关现值估价的概念表述, 前后一贯性较差, 可操作性不强, 这增加了运用现值探求公允价值的难度。企业会计准则对公允价值计量进行了范围的规定, 但是对于具体如何进行计量却阐述很少。而且作为现行的会计准则体系中大量采用公允价值的原因之一, 正如财政部在相关文件中论及采用公允价值计量原因时所述:由于国际上多数国家或地区都采用了公允价值计量, 为了与国际会计准则趋同, 我国会计准则中需要采用公允价值计量, 而并非学术界、实务界真正从会计发展规律上认识到采用公允价值的必要性。因此, 落后的理论研究必然会影响到实务应用。

4、会计人员职业判断能力较差。

目前, 在我国技能型会计远远多于智能型会计, 大部分会计从业人员习惯于历史成本计量的模式, 习惯于按照规范导向准则进行固定式的会计处理, 在公允价值获取方面缺乏职业判断, 导致了公允价值获取方面难达公允。然而, 公允价值计量要求会计人员不仅仅要知道过去, 更多地应面向现在和未来, 如现时市场价值、未来收益现值等。这就对会计人员的业务素质提出了更高的要求, 会计人员不仅应当具备较强的职业判断能力, 还需具有一定的财务管理知识。由于公允价值计量需要会计人员的职业判断, 这样就增加了会计人员的操控空间, 以致影响到公允价值的真实性和可靠性。

四、我国运用公允价值计量的对策

现行会计准则中公允价值计量已经得到广泛应用, 但上文所述难点问题是不容回避的客观存在的问题, 为了能够更好地应用公允价值计量模式, 应从以下几个方面着手:

1、完善公允价值应用的外部环境条件。

影响公允价值计量的外部环境包括市场经济环境以及法律环境等。在市场经济环境方面, 虽然公允价值并不等于市场价格, 但是公允价值是市场经济的产物, 最为客观的、可靠程度最高的市场价格也便称为公允价值的最简便的来源。所以, 应该继续努力培育各级市场, 特别是生产资料市场和二手交易市场, 进一步完善影响公允价值的市场环境, 从而使交易双方都能够获得更为客观、直接的公允价值。另外, 在法律环境方面, 需要建立合理的法律规范体系, 加强政府对市场的监管力度, 完善监管机制, 规范企业的经济活动, 避免利用公允价值进行不公平交易和利润操纵。

2、统一规范公允价值计量准则。

现行会计准则只是在基本准则中对公允价值进行了定义, 关于公允价值的具体应用是分散于不同的具体会计准则或是解释指南中, 缺乏具体应用公允价值计量属性的统一标准, 因此目前我国企业会计准则需要制定相应的准则以及应用指南, 以规范指导公允价值计量属性在不同会计准则之间的具体运用, 保持不同准则中应用公允价值的一致性。

3、提高会计人员综合素质。

为提高会计人员的综合素质, 可以从两个方面入手。首先, 在职业道德建设方面, 强化法制教育, 要求会计人员在不违反法律法规和会计准则的基础上处理会计业务;同时, 切实加强诚信建设, 牢固树立务实求真的职业操守, 从根本上消除虚假现象的发生;其次, 在业务方面, 帮助会计人员熟悉和掌握新的会计处理方法和程序, 提高其业务操作能力, 减少会计信息的行为性失真和对公允价值判断的偏差。只有提高了会计人员的综合素质, 建立了合理的监督机制, 公允价值计量才能得到合理使用, 并会在一定程度上提高和改善我国财务会计信息的质量, 使之向利害关系人传达更为真实的企业价值信息。

五、结语

公允价值计量的复杂性、特殊性以及我国市场经济的发展程度, 决定了公允价值计量属性在我国的运用势必是一个漫长的过程。但是, 随着我国经济市场化程度的不断提高, 有关经济事项的公允价值将比较容易取得, 在这种情况下, 我们要克服运用公允价值计量中存在的各种困难, 在充分学习国际经验的基础上, 结合我国的实际情况, 认真分析研究, 以便让公允价值计量更好地服务于会计信息质量要求, 服务于我国资本市场的健康发展。

参考文献

[1]陈美华.公允价值计量基础研究[M].北京:中国财政经济出版社, 2006.

[2]于永生.公允价值会计理论基础研究[J].财会月刊, 2006.4.

公允价值在我国的运用及评析 篇11

摘 要 公允价值一直是国际会计前沿中一个极富挑战性的热点和难点问题。2006年财政部颁布了新的会计准则，新会计准则体系的建立尤其是采用公允价值，既符合国际会计计量的发展趋势，也适应了我国经济发展的客观要求。本文通过对公允价值的学习，以及对相关文献的查阅，对公允价值的相关理论进行论述，继而对新准则中运用公允价值的具体准则在我国实施过程中可能产生的困难、对策及前景进行了分析。

关键词 公允价值 问题 对策

一、公允价值的概念理解

（一）公允价值的概念

美国财务会计准则委员会（FASB）认为“公允价值”是金融工具最相关的计量属性，是衍生金融工具唯一相关的计量属性。目前世界各国会计准则制定机构对于公允价值的定义表述不完全一致。IASC323号认为：“公允价值是指熟悉情况并自愿的双方，在公平交易的基础上进行资产交换或债务结算的金额”。FASB SFAS NO.157中则认为：“公允价值是在计量当天，市场参与者在有序交易中出售资产收到的价格或转移资产付出的价格”。我国新修订的《企业会计准则——基本准则》对公允价值是这样定义的：“公允价值是指资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额计量。”

（二）公允价值的概念理解

对于公允价值概念的理解可以分为以下三方面：1.经济行为源自开放公平的市场，双方对于交易的情况并不陌生，即信息对称；2.行为的性质，即双方自愿，也就是说交易双方愿买愿卖，两方商定的价格是双方同意的，也就是达成公允；3.公允价值的含义，代表了资产和负债所反映的未来现金流量的现值。

（三）公允价值的确定

FASB SFAS NO.157将金融产品分成三个层次：第一层是有活跃市场交易的金融产品，该类金融产品的“公允价值”根据活跃市场的报价确定。第二层是交易不活跃市场情形下的金融产品，该类金融产品的“公允价值”参考同类产品在活跃市场中的报价或者采用有可客观参考支持的价值模型确定。第三层是没有交易市场的金融产品，该类金融产品的“公允价值”需要管理层根据主观判断和市场假设建立估值模型确定。该准则还规定金融产品公允价值计量标准适用优先级原则——首先看是否适用第一层的标准，不适用的情况下再逐级向第二层、第三层判断。

二、公允价值在我国所面临的问题

（一）我国公允价值的应用研究回顾

我国公允价值的应用研究大致经历了以下阶段：提倡阶段：黄世忠（1997）指出，公允价值会计既对会计界提出了严峻挑战，同时也为计量模式的完善和发展提供了契机。随后国内一批知名学者对公允价值会计在我国的运用进行了深入探讨，基本上都支持在我国会计中运用公允价值。回避阶段：2001年财政部发布的会计准则中强调了真实和谨慎，明确回避了公允价值计量，但对现值的应用有所增加。准则的修订减少了我国对公允价值的应用，财政部对公允价值态度的转变对于防止公允价值的滥用和人为操纵利润的情况进一步恶化起到了一定的作用。重新引入阶段：中华人民共和国财政部按照会计国际趋同的要求，对中国会计准则体系进行了修订和完善，在2006年颁布了新《企业会计准则》，包括l项基本准则和38项具体准则。

（二）公允价值应用所面临的问题

首先，会计环境的不完善导致公允价值确定的主观性较强。目前我国会计生态环境并不十分健康健全，市场环境复杂多变，因此在现有的市场经济状况下，新会计准则关于公允价值计量的运用将会长期处于一个混沌变化的状态中。

其次，会计环境的不完善导致公允价值计量可操作性较差。我国现行的市场经济运行机制还不完善，企业大量种类繁多的资产处于不同的市场环境中，市场信息的真实性难以合理可靠地辨认。公司治理不完善、注册会计师队伍良莠不齐，会计信息失真现象严重，这种会计环境决定了我国目前应以可靠性作为会计信息的首要要求。

综上所述，在我国目前的情况下，资本市场尚不完善，利润操纵现象严重，取得资产公允价值的成本较高，因此提倡公允价值的大量使用不是明智之举。今后可能在相当长的时间内，历史成本和公允价值将同时并存。公允价值的发展和使用已是大势所趋，一方面要在某些方面限制公允价值的使用，另一方面要積极推行经济改革，营造公允价值的适用环境，不断向国际惯例靠拢。

三、公允价值在我国运用的对策

（一）加强公允价值理论研究，建立公允价值计量准则

公允价值计量属性在我国现阶段还是一个正待深入研究的领域，我国理论界对公允价值计量属性的研究仍然十分有限，尽管新企业会计准则中对公允价值计量属性给出了初步定义及使用方法，但真正理解和掌握了纷繁复杂的现值技术和公允价值会计理论方法精髓还远不够。

（二）正确掌握公允价值实际、具体操作中运用

首先，要完善公司治理结构。推广公允价值的关键在于其能否合理运用，公允价值是否真正公允，必须解决人为操纵问题。其次，要培育发展对公允价值可靠性验证的机构。发展对公允价值可靠性验证的机构，能够使公允价值的实际运用得到更好的效果。

（三）加强职业道德教育，提高财务人员的职业素质

公允价值是人们计量经济业务的手段，其在应用过程中需要大量的职业判断，在新旧会计准则交替之际。加大教育投入，转变会计人员的计量观念，培养具有工运价值观念，懂得理论与实务的会计人员，是公允价值得以全面使用的必备条件，也是降低公允价值计量成本，应用公允价值的需要。

参考文献：

[1]葛家澍,林志军.现代西方会计理论.厦门:厦门大学出版社.2001.

[2]葛家澍.公允价值的定义问题——基于美国财务会计准则<公允价值计量>.财务与会计导刊.2009(3):4-7.

公允价值计量运用相关问题探讨 篇12

(一) 公允价值的含义

2000年2月, 美国财务会计准则委员会在第7号财务会计概念公告中将负债的公允价值含扩进来:“公允价值是在当前的非强迫或非清算的交易中, 自愿的双方之间进行资产 (或负债) 的买卖 (或发生与清偿) 的金额。”国际会计准则委员会将公允价值定义为:“公允价值, 指在一项公平交易中, 熟悉情况、自愿的双方交换一项资产或清偿一项负债所使用的金额。”我国会计准则委员会在2006年发布的《企业会计准则》中对公允价值的定义是“公允价值, 是指在公允价值计量下, 资产和负债按照在公平交易中, 熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。”

各国机构对公允价值含义的表述都强调以下几点: (1) 公允价值是在公平的交易中形成的, 交易双方是自愿的, 彼此熟悉情况, 交易金额公平, 是双方一致同意的。 (2) 公允价值计量的对象是全面的, 即公允价值是资产或负债的公允价值。 (3) 形成公允价值的市场是普遍存在的, 只要在该市场环境下存在公平交易, 那么不管是在活跃的市场中还是在不活跃的市场中都可以形成公允价值。公允价值概念主要倡导的是会计计量要使交易的双方做到公平与公正, 强调真实性和公允性。公允价值并非特指某一种计量属性, 而是几种计量属性的一种组合的概念, 历史成本、现行成本、可变现净值、现值都是公允价值的表现形式。

(二) 公允价值计量的优越性

公允价值计量的优越性主要有:一是符合会计的相关性、配比性、稳健性和一致性等会计原则要求;二是能合理地反映企业的财务状况和经营成果, 从而更确切地反映企业的盈利能力、偿债能力、资产运营能力及承担财务风险的能力;三是适应我国经济形势发展的需要。向信息使用者提供决策有用的会计信息是财务报告的根本目标, 资本市场的快速发展及其在资源配置中主导地位的确立, 促使财务报告的目标由以受托责任观为主转为决策有用观为主。在受托责任观下, 受托方 (资源的所有者) 侧重于关注资本的保全, 以及经营业绩和现金流量等反映受托责任履行情况的信息, 这些信息应具有较强的可靠性。而在决策有用观下, 财务报告应特别关注对信息使用者决策有用的相关信息。决策有用观对会计信息的这种相关性需求, 促使会计计量加强对有利于反映现实和预测未来的计量属性, 尤其是公允价值计量的关注。在决策有用观下, 相关性重于可靠性, 但历史成本强调的是会计信息的可靠性, 忽视相关性, 而且由于历史成本会计不确认资产负债在初始计量之后价值的变化, 资产负债表上只是不同时点历史数据的堆砌, 不能真实反映企业财务状况所发生的变化。与历史成本相比, 公允价值极大地提高了会计的相关性, 采用公允价值计量更能满足决策有用观的要求。

二、公允价值计量的运用及其对财务报告的影响

(一) 公允价值在新准则中的运用

公允价值作为新的一种计量属性运用是新准则的一大亮点, 主要体现在金融工具的确认和计量、非同一控制下的企业合并、债务重组、非货币性资产交换和投资性房地产中。

(1) 金融工具的确认和计量。金融工具是指形成一个企业的金融资产, 并形成其他企业的金融负债或权益工具的合同。新准则规定, 企业初始确认金融资产, 应当按照公允价值计量。具体地说, 以公允价值计量且其变动计入损益的金融资产以公允价值作为初始确认金额, 交易成本在初始确认时直接计入当期损益;持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。对金融资产的后续计量的总体原则是按照公允价值计量且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用, 但以下两种情况除外:一是对于持有至到期投资以及贷款和应收款项, 采用实际利率法按摊余成本计量;二是在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资, 以及与该权益工具挂钩并通过交付该权益工具结算的衍生金融资产, 应当按照成本计量。

(2) 非同一控制下的企业合并。如果参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的, 即属于非同一控制下的合并, 采用公允价值计量。准则规定, 一次交换交易实现的企业合并, 合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值, 购买方合并成本大于取得的被购买方可辨认净资产公允价值的部分确认为商誉, 在以后各期进行减值测试;若小于可辨认净资产公允价值, 则直接计入当期损益。期末编制合并财务报表时, 应按购买日确定的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值为基础对子公司的财务报表进行调整。同时, 母公司还应当编制购买日的合并资产负债表, 其中包括的因企业合并取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债应以公允价值列示。

(3) 投资性房地产。如果投资性房地产有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠地取得, 应当采用公允价值对其进行后续计量。但同时规定, 采用公允价值计量的, 应同时满足两个条件:一是当地有活跃的房地产交易市场;二是企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息。对于有确凿证据表明用途发生变化的房地产, 准则做出如下规定:在采用公允价值模式计量时, 其他资产转化为投资性房地产的, 公允价值与账面价值差额部分计入当期损益;投资性房地产转换为其他资产的, 公允价值小于原账面价值的, 其差额计入当期损益;大于账面价值的, 差额计入所有者权益。

(4) 非货币性资产交换。非货币性资产交换同时满足如下两个条件, 应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本, 公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益:第一, 交换具有商业实质;第二, 换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的, 应当以换出资产的公允价值作为确认换入资产成本的基础, 除非有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠。企业在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本, 发生补价的, 分以下情况处理:支付补价的, 换出资产账面价值加上补价和应支付的相关税费之和与换入资产的差额计入当期损益, 计入营业外收入;收到补价的, 换出资产账面价值和应支付的相关税费之和与换入资产和补价之和的差额计入当期损益。

(5) 债务重组。以低于债务账面价值的现金清偿债务的, 债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额确认为债务重组收益, 计入营业外收入;以非现金资产清偿债务的, 债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额, 作为重组收益, 确认为当期损益;以债务转为资本清偿债务的, 债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股权公允价值之间的差额, 作为重组收益, 确认为当期损益;以修改其他债务条件进行债务重组的, 如果重组债务的账面价值大于将来应付金额的现值, 减少部分确认为当期损益。

(二) 公允价值计量的实施对企业财务报告的影响

公允价值计量在新准则中的应用对上市公司相关业务产生一系列的影响, 同时也为财务报告的编制带来了重大的变革。现以对资产负债表和利润表的影响为主线, 来说明公允价值对财务报告的影响。

(1) 金融工具。尽管新准则的应用对资本市场的影响是全方位的, 但是从已经公布的2006年年报看, 金融工具中公允价值的应用是影响企业财务状况和经营成果的主要因素之一, 按公允价值计量的股票投资, 是“投资收益”飙升的直接推手。统计显示, 截至到2007年3月, 在已经披露的157份年报合并“大利润”表中, 投资收益总额同比增长了18.24亿元, 使得以公允价值计量的上市公司股票投资收益大幅增长。2005年, 上述157家上市公司的投资收益为-1.75亿元。然而, 按照新准则规定, 凡交易性证券的投资必须在期末按交易所公布的市价计算价值, 变动部分计入损益。也就是说, 上市公司所持有的股票即使没有转让或出售, 也应以公允价值来计量, 并将结果确认为当期损益。如2007年1月30日公布年报的南京高科, 按原会计准则披露的股东权益为14.1亿元, 而按新会计准则编制的股东权益却是24.8亿元, 原因就在于南京高科曾以极其低廉的价格购买了中信证券2754万股、栖霞建设限售流通股5842万股等, 随着市场行情上涨, 数亿元的投资收益由此落在了报表上。除目前已经披露的公允价值对交易性金融资产投资收益的影响外, 上市公司所持有的可供出售的法人股对财务报告的潜在影响也不容忽视。

(2) 非同一控制下的企业合并。关于非同一控制下的企业合并, 新旧准则主要的差异在于被购买方净资产改用公允价值确认, 合并成本与其的差额计作正商誉或负商誉。正商誉作为一项资产单独列式, 只在期末进行减值测试, 而不摊销。商誉标志着企业超过一般水平的超额盈利能力, 代表未来超额收益的潜在经济价值, 在数量上等于企业支付的成本高出被收购方净资产的部分, 企业将来的收益必须能够弥补提前支付的商誉, 否则合并从长远角度看并不成功。同样, 商誉在每个期末的公允价值究竟如何确定是一个较为主观的问题, 因此, 企业可能利用减值测试操纵以后相关期间的利润。对于负商誉, 可视作是一项收益直接计入合并当期的利润表, 从而优化企业相关的收益指标。

(3) 投资性房地产。在我国目前非常景气的市场环境中, 对于拥有大量投资性房地产和短期投资的企业来说, 由于公允价值的确认, 企业的利润将得到大幅提升。新准则的规定主要对拥有大量投资性房地产的企业产生影响, 而对于持有数目庞大的作为存货性质房产的普通居民住宅开发企业来说, 除了部分投资性土地储备外, 会计核算并无太大变化。原来分别在存货、固定资产、无形资产科目中核算和列示的投资性房地产, 将统一“转移”到“投资性房地产”中, 原有的资产结构被改变, 在其他条件不变的情况下流动资产数量下降, 流动比率会受到影响。当投资性房地产的市场行情看好并存在可靠的公允价值时, 如果企业选择继续按成本模式计量, 不会影响其高价转让或赚取高额租金收入。但是如果按公允价值计量, 在继续持有这项资产的情况下, 企业当期利润增加导致所有者权益增加, 资产规模也相应扩大。投资性房地产准则对利润表的影响主要在以下几个方面:一是期末以公允价值后续计量, 如果市场行情看好, 则当期利润增加。由于以这种模式计量的房地产不需计提折旧或进行摊销, 变相的减少了成本支出, 也会一定程度上增加当期利润。二是投资性房地产与其他资产相互转换的情况下, 无论转换为哪种资产其入账价值都为当时的公允价值。但是, 公允价值与原账面价值之间差额的处理有所不同。如果存货或其他资产转为投资性房地产, 差额将计入损益。行情看好时, 当期利润增加, 企业若能够推迟转换, 不但可以继续维持客观的租金收益, 还可等待价值进一步上涨之后获得更高转换收益;如果投资性房地产转化为其他资产, 高于账面价值的部分计入所有者权益, 低于部分计入损益, 减少当期利润, 造成利润率的下降。

(4) 非货币性资产交换。新准则规定, 对于非货币性资产交换, 如果具有商业实质, 且资产的公允价值能够可靠地计量, 应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本, 公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益, 而不再计入资本公积。因此, 企业的大股东可以通过与上市公司以优质资产换劣质资产的方式进行资产重组, 不断向上市公司输送收益, 同时入账的资产价值被低估, 随着时间的推移, 如果管理层可以提高资产管理水平, 优质资产便会逐渐改善上市公司的经营收益, 从而提高净资产收益率甚至每股净收益。由此可能给转换双方带来利润, 损益的多少取决于换出或换入资产的公允价值。换出资产账面价值与公允价值之间的差距越大则差额影响当期损益越大, 这对资产结构、所得税费用、净利润或净资产都会产生很大影响。因此, 确认交易是否具有商业实质, 是防止企业利用此种形式进行利润操纵的关键。

(5) 债务重组。此次新准则对于债务重组的规定显得极为谨慎, 强调债务人真正处于财务困境, 突出债权人让步的实质。因为公允价值的取得在国内仍存在一定的困难, 大股东仍可能通过操纵债务重组来调节利润。假定重组在公平的情况下进行, 债权人的让步余地将直接影响债务人当期的损益, 若抵债资产的公允价值不高, 那么债务人完全可以通过此项重组降低资产负债率, 提高净资产收益率, 改善资本结构, 甚至大幅提高每股收益。对于债务人而言, 如果债权人全额或部分豁免债务, 将使其大幅增加当期利润 (重组收益计入营业外收入) 。通过债务重组而获得的收益改善财务状况, 提高每股净收益, 因此新准则对于债务人是很有利的。另一方面, 债权人收到存货、固定资产、无形资产、长期投资等抵债资产均以公允价值入账, 同时将其与重组债权的账面价值之差确认为债务重组损失;按照旧准则的规定, 受让资产以放弃债权的账面价值为基础进行调整, 只在期末进行后续计量时, 才根据资产实际减值情况计提减值准备。以S*ST百花为例, 2007年3月, 该公司与工商银行达成债务重组协议, 以石河子购物中心的房地产及附属设施, 账面净值1945.57万元, 抵偿公司在工商银行石河子分行全部逾期贷款余额2709.58万元。假设该房产的公允价值为2500万元, 那么如果以历史成本计量且能够确认损益, 则S*ST百花应确认的“营业外收入———债务重组收益”为764.01万元。如果按照公允价值计量, 则S*ST百花应确认的“营业外收入———债务重组收益”为209.58万元, 其余的554.43万元则作为“营业外收入———公允价值变动”记入损益之中。

三、公允价值计量运用存在的问题

(一) 存在活跃市场的资产或负债公允价值的取得不具有及时性

随着市场经济的不断发展, 越来越多的商品都能在一个开放的市场中找到其相应的价格, 根据供需理论, 活跃市场中的非货币性资产的现时价格应当合理反映该商品的公允价值。在最新颁布的SFAS157中, 将活跃市场中的公允价值列为第一等级, 充分肯定了活跃市场中公允价值的可靠性和相关性, 但是这种相关性应该具有一个潜在的前提条件, 即公允价值的及时性。目前, 企业主要是通过经纪商、行业协会、定价服务机构等获得活跃市场中非货币性资产的公允价值, 但是由于各种原因, 使得这些部门所发布的公允价值信息严重滞后于市场信息。一个不具有及时性的公允价值, 很难具有相关性, 这为公允价值的应用带来一定障碍。

(二) 未来现金流量折现法中各种估计参数的取得具有一定弹性

未来现金流量折现法思路简单、容易理解, 但是在实际运用中, 由于各种变量的确定方法都有很大的弹性, 如果变量的选择不合理, 将导致计算结果不具有公允性和可比性, 会对投资者造成误导。一般情况下, 能够反映不同类型的未来现金流差异的要素有五个方面: (1) 对未来现金流量的估计, 或者在更复杂的情况下, 对一系列发生在不同时点的未来现金流量的估计; (2) 对这些现金流量的金额和实践的各种可能变动的预期; (3) 用无风险利率表示的货币时间价值; (4) 内含于资产或负债价格中的不确定性; (5) 其他难以识别的因素, 如资产变现的困难与市场的不完善。而以上每一个方面都需要财务人员的职业判断和估计, 不同的参数将直接导致公允价值的重大差异。

(三) 资产评估的流程尚不规范, 资产评估队伍的建设有待加强

如果既不能在活跃市场上, 也不能运用模型法确定公允价值, 那么专业的资产评估机构将成为企业公允价值取得资产或者负债公允价值的又一重要选择。但目前很多专业的评估机构不按业务操作规程执业, 影响了评估机构的执业质量, 难以取得客观、公正的公允价值。另一方面, 评估师执业时的自我意识和专业水平的高低也是影响公允价值的一个原因。公允价值是评估人员根据被评估资产自身的条件及其所面临的市场条件, 对被评估资产客观交换价值的合理估计值。也就是说, 在评估过程中评估人员的作用是不可替代的, 评估人员素质的高低直接影响公允价值的公允性。

四、公允价值计量在我国运用的建议

(一) 完善公允价值应用的市场条件

虽然公允价值并不等于市场价格, 但是市场价格毕竟是最为客观、可靠程度最高、最简便的公允价值的来源。所以当前应该努力培育各级市场, 特别是生产资料市场和二手交易市场, 从而使公允价值的取得更为客观、直接, 最大程度地保证公允价值的可靠性。为促进生产资料市场持续、稳定地发展, 在市场运行过程中要做好四项工作:一是进一步加强生产资料市场监测与调控工作, 不断提高监测、调控水平, 适时发布市场监测信息, 保证公允价值获取途径的通畅;二是积极培育农村生产资料市场, 促进社会主义新农村建设;三是大力创新流通业, 推动生产资料市场增长方式的转变;四是加快批发市场的改造和提升。对于二手交易市场, 应引导品牌企业进入, 建立适当的市场准入制度, 严把资质审查关。在发展二手市场的基础上, 政府应当鼓励和支持中介服务机构, 从而使交易双方能够获得相对公允的市价信息。

(二) 加强职业道德教育, 提高财务人员的职业素质

交易是人的活动, 公允价值是人们计量经济业务的手段, 没有高素质的会计人员, 公允价值不可能得到合理地估计和运用。公允价值应用过程中需要大量的职业判断, 在新旧准则交替之际, 加大教育投入, 转变会计人员的计量观念, 培养具有公允价值观念、懂得理论与实务的会计人员, 是公允价值得以全面使用的必备条件, 也是降低公允价值计量成本, 应用公允价值的需要。另一方面, 公允价值应用中大量不确定因素的使用, 为企业利润操纵提供了方便, 这就要求加强会计人员的守法意识和道德教育, 从主观上消除利润操纵的动机。

(三) 规范资产评估流程, 加强资产评估队伍的建设

公允价值的完善离不开资产评估的发展。 (1) 强化对资产评估机构的监管。一方面应当提高检查监管部门的监管水平, 提高监管人员的业务素质和职业道德水平, 从技术上防范资产评估机构违规操作, 并提高对资产评估机构违规操作的识别能力。另一方面应当发挥社会监督的作用, 积极提倡、鼓励社会公众参与监督。此外, 成立专门负责对注册资产评估师监督和处罚的机构, 财政上要保证其资金的充足到位, 不能因为对资产评估部门实施监管的成本过高而放弃对其监管, 要确保资金的充分合理利用。 (2) 加强继续教育, 不断提高注册资产评估师的素质。加快建立资产评估继续教育相关规范, 在法规方面保证资产评估师的继续教育质量;加强资产评估师的职业道德教育, 从思想上保证资产评估的公允性。 (3) 减少守信成本, 增大失信损失, 改善评估执业环境。充分发挥资产评估协会的作用, 促使政府完善立法, 改革评估执业环境, 使得失信者遭受的损失大于守信的成本, 形成“一处失信, 处处受限”的执业环境, 将诚信建设在评估行业持续地开展下去。

参考文献

[1]路晓燕:《公允价值会计的国际应用》, 《会计研究》2006年第4期。

[2]谢诗芬:《公允价值:国际会计前沿问题研究》, 湖南人民出版社2004年版。

[3]卢永华、杨晓军:《公允价值计量属性研究》, 《会计研究》2000年第4期。

[4]葛家澍:《会计计量属性的探讨——市场价格、历史成本、现行成本与公允价值》, 《会计研究》2006年第9期。