会计处理原则

会计处理原则（共12篇）

会计处理原则 篇1

摘要：随着国家新会计准则的出台与实施, 作为会计工作人员的我们应该在法律允许的范围内熟知会计的基本原则。对于会计账务处理中会计原则的制约因素进行研究和分析, 是我们能够更好的处理现实工作中会计账务问题的有效手段之一。

关键词：会计,账务处理,会计原则,制约因素,研究

会计原则是国外的“舶来品”, 是从美国的会计知识体系中引进来的一种会计概念。在我国引用会计原则一词之后, 经过众多的探讨和会计研究普遍采用会计准则一词。目前我国2006年颁布的新《企业会计准则》就是指导我们企业会计工作的基本原则。因此加强会计账务处理中会计原则的制约因素研究是从事会计工作必须执行的一项工作。

一、会计原则的概述和基本特点

只有了解了会计原则的基本含义才能更好地对会计原则进行研究和探讨, 才能明白其在会计事务中的具体作用。

(一) 关于会计原则的概述与探讨

会计原则主要是指用于指导会计工作中的一系列的惯例、措施和程序, 是保障会计工作合法、合理进行的条文规定。会计原则只是指导会计工作的文件其本身并不代表会计工作制度, 也没有法律效力和强制执行的效力。

(二) 关于会计原则特点的分析与论述

通过分析会计原则的一些特点, 我们可以更好地了解会计工作的内容和会计工作应当遵循的基本原则, 甚至还包括遵循它的基本原因。其具体的特点主要有以下几点。

1. 会计原则的实践性。

会计原则是人们在日常生活中的会计工作的经验总结。并不是随便的捏造出来的。是从现实工作中摸索出来的理论知识, 并且形成了体系。

2. 会计原则的广泛性。

会计原则其使用的范围是相当广泛的, 目前世界上许多国家的会计工作中都在采用会计原则, 其具体的内容和形式标准也是大同小异的。

3 会计原则的统一性。

会计工作应该有统一的工作标准和工作指导文件, 以保证会计工作的规范性。会计原则就是这样一种统一的指导标准。

4. 会计原则的指导性。

会计原则本身就是针对会计工作的实践进行的一种理论知识的总结或者说是会计工作规律的一种总结。因此, 会计原则反过来就是指导会计工作的基本理论知识。

5. 会计原则的系统性。

会计原则本身就是一系列理论知识的总结, 它是基于多个方面来考虑会计工作的行使准则。因此并不是单一的知识也不是横向或者是纵向发展知识体系。而是多层次组合在一起的知识体系。

二、关于会计账务处理中会计原则的制约因素的分析与探讨

会计的基本原则是指导会计工作的理论知识或者说是前提思想, 就像是道德在约束人的行为一样约束会计工作。是一个虚有的框架并不像制度那么刚性或者说是有明显的界限。

(一) 稳健性的原则与权责发生制原则之间的相互制约关系

稳健性原则是指面对会计核算中的不确定因素所产生的会计要素核算时, 应当持谨慎的态度。不能随意处置其在账面上的表现形式。而权责发生制的原则是将当期发生的账务转换进行及时的处理, 并根据其发生的时间将其记入到所属会计期间的原则。稳健型的原则往往需要根据实际的需要对未来的账务记入到本期。这就与权责发生制原则的概念相违背。

(二) 稳健性原则与配比性原则之间的相互制约关系

配比原则作为权责发生制的延伸原则, 主张的是尽可能地将当期发生的费用、成本和收入在同一会计期间内进行分配。而稳健性的原则是基于企业收益的角度进行考虑主张将未来可能发生的成本、费用以及损益尽可能向当期的会计期间记入, 而将可能发生的收益和收入尽可能计入到后面的会计期间。因此两者在会计账面上的处理中就有相互制约的关系存在。

(三) 稳健性原则与真实性原则之间的相互制约关系

稳健型的原则主张企业在会计处理中采用审慎的态度来处理账务, 避免企业财务中的风险和控制性的使企业达到最初的财务目的。而真实性原则则主张企业在采取账务处理时应该站在实施求是的角度上, 不计较公司的收益或者是亏损直接将客观发生的账务计入到账面上。因此两者之间存在相互制约的关系。这也是大多数企业财务信息失实的重要原因之一。同时, 也是财务人员应当尽力研究的方向。毕竟这关乎国家利益和企业的长久发展。

(四) 成本与市价孰低法原则与原始成本原则之间的相互制约

《企业会计法》中基于企业的角度来考虑会计的账面处理采用成本与市价孰低法来处理一些企业内部的资产, 但是原始成本的原则要求资产的原始成本价格来处理在账面中的表现形式。因此两者之间也存在着相互制约的关系。

因为会计原则是基于企业和国家利益以及社会道德和公平等多重角度来制定的会计实施准则, 期间难免会出现向左向右的偏差, 从而产生两者或者是多者之间的制约关系。总之, 我们应该根据现实的需要在会计制度的框架内来进行账面的处理工作。

参考文献

[1]练绪宁, 叶冬梅.对实质重于形式会计原则的认识[J].井冈山学院学报 (社会科学版) , 2009.4

[2]李艳莉.浅议谨慎性原则与其他会计原则的冲突与对策[J].太原大学学报, 2008.1

[3]史明, 聂慧荃, 史霞.税法与会计制度差异成因分析[J].北京城市学院学报, 2006.4

会计处理原则 篇2

1.购入原材料一批，用银行存款支付款项共计70200元，其中进项税额10200元，款已通

过银行支付，材料未到。

借：材料采购60000

增值税费——应交增值税（进项税额）10200

贷:银行存款70200

2.收到银行通知，用银行存款支付到期商业承兑汇票40000元。

借：应付票据40000

贷：银行存款40000

3.又购入原材料一批，用银行存款支付材料货款39920元，支付增值税6786.40元，原材

料验收入库的计划成本为40000元。

借：材料采购39920

应缴税费——应交增值税（进项税额）6786.40

贷：银行存款46706.40

借：原材料40000

贷：材料采购39920

材料成本差异80

4.收到原材料一批，实际成本40000元，计划成本38000元，材料已验收入库，货款已于

上月支付。

借：原材料38000

材料成本差异2000

贷：材料采购40000

5.对外销售商品一批，应收取的款项140400元，其中含增值税20400元。该商品实际成本72000元，商品已发出，但款项尚未收到。

借：应收账款140400

贷：主营业务收入120000

应缴税费——应交增值税（销项税额）20400

6.公司将账面成本为6000元的交易性金融资产全部出售，收到款项6600元存入银行。

借：银行存款6600

贷：交易性金融资产6000

投资收益600

7.公司购入不需要安装的设备一台，通过银行存款支付款项40400元，其中增值税5812

元。设备已投入使用。

借：固定资产40400

贷：银行存款40400

8.用银行存款支付购入的工程物资款51283元，支付的增值税税款8717元。物资已入库。借：工程物资60000

贷：银行存款60000

9.分配应付工程人员工资80000元及福利费11200元。

借：在建工程91200

贷：应付职工薪酬—工资80000

—职工福利11200

10.其他应交教育费附加款40000元应计入在建工程。

借:在建工程40000

贷：应交税费-应交教育费附加40000

11.工程完工交付使用，固定资产价值为560000元。

借：固定资产560000

贷：在建工程560000

12.计算未完工程应负但的长期借款利息60000元。利息尚未付现。

借：在建工程60000

贷：应付利息60000

13.基本生产车间报废一台设备，原价80000元，已计提累计折旧72000元，清理费用200

元，残值收入320元，均通过银行存款收支。清理工作已经完毕。

借：固定资产清理8000

累计折旧72000

贷：固定资产80000

借：固定资产清理200

贷：银行存款200

借：银行存款320

贷：固定资产清理320

借：营业外支出—处理非流动资产损失7880

贷：固定资产清理7880

14.为购建固定资产从银行借入3年期借款160000元，借款已存入银行。

借：银行存款160000

贷：长期借款 ——本金160000

15.销售商品一批，价款280000元，应交增值税47600元。该商品的实际成本为168000元，款项已存入银行。（由于没有结转成本，故不需要计成本费用）

借：银行存款327600

贷：主营业务收入280000

应交税费——应交增值税（销项税额）47600

16.公司将一张到期的无息银行承兑汇票（不含增值税）80000元到银行办理转账并存入银

行。

借：银行存款80000

贷：应收票据80000

17.公司长期股权投资采用成本法核算。收到现金股利12000元存入银行并确认为投资收益。

该公司与接受投资方的所得税税率均为25%。

借：银行存款12000

贷：投资收益12000

18.出售一台设备，收到价款120000元，设备原价160000元，已折旧60000元。

借：固定资产清理100000

累计折旧60000

贷：固定资产160000

借：银行存款120000

贷：固定资产清理120000

借：固定资产清理20000

贷：营业外收入—处理非流动资产收益20000

19.用银行存款100000元归还短期借款的本金。

借：短期借款100000

贷：银行存款100000

20.用银行存款归还短期借款的利息5000元。

借：应付利息5000

贷：银行存款5000

21.从银行提现金200000元。

借：库存现金200000

贷：银行存款200000

22.用现金200000元支付经营人员工资120000元，支付工程人员工资80000元。

借：应付职工薪酬—工资200000

贷：库存现金200000

23.分配经营人员工资120000元，其中生产经营人员工资110000元，车间管理人员工资4000

元，行政管理人员工资6000元。

借：生产成本110000

制造费用4000

管理费用6000

贷：应付职工薪酬 –工资120000

24.提取经营人员福利费用16800元，其中生产经营人员15400元，车间管理人员560元，行政管理人员840元。

借：生产成本15400

制造费用560

管理费用840

贷：应付职工薪酬——职工福利16800

25.计提短期借款利息4600元。

借：财务费用4600

贷：应付利息4600

26.计提长期借款利息（计入损益）4000元。

借：财务费用4000

贷：应付利息4000

27.生产车间生产产品领用原材料计划成本280000元。

借：生产成本280000

贷：原材料280000

28.生产车间生产产品领用低值易耗品计划成本20000元，采用一次摊销法。

借：制造费用20000

贷：低值易耗品20000

29.结转上述领用原材料和领用低值易耗品的材料成本差异。材料成本差异率为5%。

借：生产成本140000

制造费用10000

贷：材料成本差异150000

30.摊销无形资产24000元；摊销印花税4000元；摊销车间固定资产修理费用36000元。

借：管理费用——无形资产摊销24000

贷：累计摊销24000

借：管理费用——印花税4000

制造费用——固定资产修理费36000

贷：预付账款40000

31.车间固定资产计提折旧32000元；管理部门计提折旧8000元。

借：管理费用8000

制造费用32000

贷：累计折旧40000

32.收到银行通知收到应收的销售商品的货款20400元，存入银行。

借：银行存款20400

贷：应收账款20400

33.按应收账款余额的千分之三计提坏账准备。

借：资产减值损失360

贷：坏账准备360

34.用银行存款支付产品广告等费用共8000元。

借：销售费用8000

贷：银行存款8000

35.将制造费用转入生产成本。

借：生产成本93560

贷：制造费用93560

36.结转完工产品成本512960元。

借：库存商品512960

贷：生产成本512960

37.公司对外销售商品一批，货款100000元，增值税17000元，收到无息商业承兑汇票一

张面值117000元；该批产品实际成本60000元；该公司于收到票据的当天就到银行办理贴现，银行扣除贴现息8000元。

借：应收票据117000

贷：主营业收入100000

应交税费——应交增值税（销项税额）17000

借：银行存款109000

财务费用8000

贷：应收票据117000

38.为支付退休金从银行提现金20000元。

借：库存现金20000

贷：银行存款20000

39.用现金20000元支付退休金。

借：管理费用20000

贷：库存现金20000

40.结转本期商品销售成本300000元。

借：主营业务成本300000

贷：库存商品300000

41.本期应交教育费附加800元。

借：营业税金及附加800

贷：应交税费——应交教育费附加800

42.用银行存款上交教育费附加800元。

借：应交税费——应交教育费附加800

贷：银行存款800

43.用银行存款上交增值税40000元。

借：应交税费——应交增值税（已交税金）40000

贷：银行存款40000

44.将各损益类账户发生额转入“本年利润”账户，计算出本年应交所得税并将所得税费用

转入本年利润。计算出本年净利润95160.40元。

借：本年利润396480

贷：主营业务成本300000

营业税金及附加800

销售费用8000

管理费用62840

财务费用6600

营业外支出7880

生产减值损失360

借：主营业务收入500000

营业外收入20000

投资收益12600

贷：本年利润532600

借：所得税费用40959.60

贷：应交税费-应交所得税40959.60

借：本年利润40959.60

贷：所得税费用40959.60

45.按净利润的10%提取法定盈余公积9516.04元。

借：利润分配——提取法定盈余公积9516.04

贷：盈余公积——法定盈余公积9516.04

46.按净利润的5%提取任意盈余公积4758.02元。

借：利润分配—提取任意盈余公积4758.02

贷：盈余公积——任意盈余公积4758.02

47.宣告分派普通股现金股利12886.34元。

借：利润分配—应付普通股股利12886.34

贷：应付股利12886.34

48.将利润分配各明细科目的余额转入“未分配利润”明细科目，结转本年利润。

借：利润分配—未分配利润27160.40

贷：利润分配--提取法定盈余公积9516.04

--提取任意盈余公积4758.02

--应付现金股利或利润12886.34

借：本年利润95160.40

贷：利润分配—未分配利润95160.40

49.用银行存款上交所得税38835.60元。

借：应交税费—应交所得税38835.60

贷：银行存款38835.6

50.用银行存款归还长期借款400000元。

借：长期存款400000

会计处理原则 篇3

【关键词】税务会计原则 财务会计原则 对比

一、引言

一般而言，企业的相关利益关系人主要有三种，企业的投资者、债权人和政府，财务会计主要是与企业存在重大共同利益的人在确定、形成、分配净收益的财务工具。企业的投资者和债权人因为向企业提供了资本金的来源而拥有了企业资源的分配权，因而需要了解企业的财务状况确保投入的资金得到合理的运用，而政府由于为企业提供了良好的社会生产条件和环境而成为了企业的隐形股东，并以税收形式分配企业的净利润，因而税务会计成为了政府与企业之间确认、分配利润的工具。在近几十年的发展中，投资者、债权人与政府对于会计信息的需求分歧越来越大，政府要求对在会计准则核算的会计数据进行必要的税收调整，保证政府税收的来源，因此税务会计已经越来越独立于财务会计，这意味着税务会计与财务会计的核算原则两者之间既有相同也有异同。

二、税务会计原则与财务会计原则

1.财务会计原则

财务会计主要是以外部的与企业存在重大共同利益的财务报表信息使用者的需求为导向的，将企业的生产经营过程进行货币化计量，主要提供企业的财务和非财务信息，使这些外部投资者更加了解企业的经营管理活动和资金运作情况，为预期投资者提供决策有用的信息，反映经营者的受托责任履行情况，并为企业的生产经营活动提供有效的建议。同时为了便于比较不同企业的财务状况，对于企业会计信息的核算都必须按照《企业会计准则》的规定进行操作，形成一整套明确且公认的体系。财务会计原则就是指导和约束财务会计行为的基本规范和规则，是财务会计工作中具有广泛的指导思想，一般具有以下几点：及时性原则、可靠性原则和实质性原则。在及时性原则下，会计人员应当及时计量、记录、报告企业已经发生的财务信息，不能延迟也不能提前，注重会计信息的时效性；在可靠性原则下，会计人员应当在符合重要性和成本效益原则下尽量保证会计信息的完整性，保证会计计量的交易或者事项是真实发生的，并且保证会计信息的无偏性和中立性；在实质性原则下，会计人员应当按照已发生的交易和事项的经济实质进行会计处理，避免高估收入、低估成本，保证会计信息与企业的财务活动的经济实质一致。

2.税务会计原则

税务会计是财务会计和税法的两重影响下，形成的一种以税收筹划、税金核算和纳税申报的会计系统。税务会计以税法为直接最高标杆，以货币来计量企业经营管理中涉及税收的经济行为，运用会计学的理论和方法，对纳税人的应纳税款进行核算和反映，以确保纳税主体的合法权益和保证国家的税收收入。税务会计作为一种以税法为导向的专业会计，由于我国税收法规目前处在不断改革的阶段，因此多数企业的税务会计系统并未从财务会计中单独独立出来。目前并没有明确规定的税务会计原则，其主要体现在税法的各种规定中。当前的税务会计原则主要有客观性、总体性和合法性，在客观性原则下，税务人员应当以实际发生的经济行为为基础，以税法作为计量标准，有效的核算企业的税收金额；在总体性原则下，税务人员应当站在整体的层面上考虑企业中涉及到的各种税收情况，及时调整税收的核算过程，保证税收金额的整体性和完整性；在合法性原则下，税务人员应当时刻谨记税收法律，合理、合法地运用税法的规定进行税收筹划，争取合理的税收收益，避免不当的税收行为。

三、税务会计原则与财务会计原则的比较

1.税法导向原则

税务会计以税法为直接最高标杆，贯穿整个税收核算、缴纳过程。它在确保一切符合会计计量程序、方法的基础上，将税法作为最终的依据和判断标准。这是税务会计原则与财务会计原则最显著不同的地方。税务会计产生于国家作为企业的隐形股东对企业收入的强制征收权力，能够保证国家的税收收益，税务会计更多考虑的是对国家征收税收权力的保护，而财务会计是以外部预期的投资者了解企业的实际财务信息的需求为主，当财务会计原则与税务会计原则相悖时，税法的规定优先于其他的会计准则规定。例如，在计算应税所得时，应当以税法的为依据调整当期会计账面利润，以税法上的会计利润缴纳所得税。

2.修正的应计制原则

我国会计准则规定非营利组织外的企业应当按照权责发生制作为企业会计核算的会计基础，而税务会计是以权责发生制和收付实现制的结合，即修正的应计制原则作为基础。税法是认同涉税行为按照实际发生的经济事务来确定权利与义务，进行税务核算，但是在权责发生制下，会计人员需要对许多不确定的事情进行合理、必要的会计估计并作出相应的会计核算行为，如果这些会计估计会侵蚀税收税基时，税务会计就会采取以收付实现制来核算税款。例如，在长期股权投资的收益法核算中，财务会计会根据被投资企业实现的净损益的份额确定投资收益时，而税务会计出于该收益属于未实现损益，具有较大的不确定性，因此以收付实现制来确认该收益。

3.历史成本原则

税务会计强调征税依据的可靠性，因此更多的采用历史成本原则，而财务会计更强调会计信息的相关性，因此采用历史成本原则和公允价值计量的共同使用，更加注重反映资产的时点实际价值。历史成本原则要求以实际发生的交易或者事项作为计价基础，在后续计量中，财务会计需要反映出资产价值的变化，而税务会计仍旧按照原来的金额进行计算纳税金额。税务会计之所以如此青睐历史成本原则，是因为税收的征收需要可靠性很强的证据作为依据，作为其计算的支持依据，因此，税务会计更多的强调历史成本原则。

4.相关性原则

财务会计的相关性原则强调企业的会计信息应当对预期投资者的决策有用，帮助投资者对过去的事件进行评价以及对未来的发展进行预测，其重点是要帮助投资者了解企业的财务状况使投资者做出理想的选择。而税务会计与财务会计中的相关性原则不尽相同，税务会计是为国家征税服务的，强调可以税前扣除的费用必须与获得的收入相关，具有直接关系。

5.谨慎性原则和实质重于形式原则

在财务会计中，谨慎性原则和实质重于性质原则都是重要的修正原则，前者要求会计人员应当对不确定因素保持慎重，尽量低估收入、高估费用，后者要求会计人员在核算交易或者事项时应当按照其经济实质而不是仅仅靠法律形式进行处理，两者都要求会计人员对实际发生的交易事项进行合理的会计估计。但在税务会计中，会计估计违反了税务会计的基本原则，税务会计对于涉税事项都要求据实处理，每一步都要求有理有据，因此，税收征收是不可能去承担由于谨慎性原则造成的税收减少威胁和实质重于形式的税收不确定性。

四、税务会计原则与财务会计原则的差异的思考

经过以上的比较和分析，可以看出税务会计和财务会计两者既有相同也有异同，两者从不同方向记录企业的生产经营活动，其目的、导向完全不同导致两者核算原则也不尽相同。就目前的税务会计原则而言，我国税收的征收主要考虑征税人的利益，而极少照顾纳税人的利益，例如，纳税人如果对征税过程有异议时只有先缴纳税款后通过行政复议来维护自己的权益。2014年全国实体经济发展趋势出现了下降态势，这一情况持续到了2016年，因此如何充分发挥实体经济来支持我国创新型大国战略，这些都需要国家的税收政策作坚实后盾，近年来，政府大力推行营改增试点，这在一定程度上也减轻了企业的税收负担，减少了重复征税，向着公平税收环境又前进了一大步。同时，我国内税收政策尚处于改革阶段，税务会计与财务会计的差距逐渐拉开，如何在这两者之间保持一个合理的界限是一个摆在我国税收政策的一个难题。税务会计原则与财务会计原则应当尽量减少不必要的差异，协调两者之间的差异，减少企业的税务核算成本，保持目前的呼和模式，应该是明智而现实的问题。

参考文献：

[1]崔萍.税务会计原则和财务会计原则的比较和思考[J].中外企业家，2015.10.

会计处理原则 篇4

关键词：会计账务处理,会计原则,制约因素

会计账务处理在企业经营过程中占有很重要的地位, 它关系着企业、国家和社会的利益, 所以必须要起到足够的重视。现在国家颁布了新的会计准则, 会计工作人员必须要了解基本的会计原则。在研究会计账务时, 要注意相关的制约因素, 这样才能更好的进行会计处理。

会计原则是从外国引进的, 不是我国会计体系中存在的。是从美国的会计体系中引进的。我国引进了会计原则以后, 经过多次的研究最终确定了会计准则的意义又称“会计准则”。它是建立在会计目标、会计假设及会计概念等会计基础理论之上具体确认和计量会计事项所应当依据的概念和规则。会计原则对于选择会计程序和方法具有重要的指导作用。2006年我国颁布和实施了全新的《企业会计准则》, 为我国企业的会计工作提供了科学的指导。所以, 我们必须要认真研究会计工作中的制约因素。

1 会计原则的具体概述和基本的特点

要想明白会计事务中的具体作用, 就要充分了解会计原则的基本含义, 这样才能更好的研究和探讨会计原则。

1.1 关于会计原则的含义和探讨方式

在会计工作中所采取的一系列措施、程序和惯例就是会计原则。它是保证会计工作的合理和合法进行的重要依据, 是重要的条文规定。但是会计原则不是会计工作制度, 只是会计工作的一种文件, 所以不具备强制执行效力和法律效力。

1.2 分析和论述会计原则的特点

要想更好的了解会计工作的内容以及会计工作应该遵循的基本原则, 我们就要了解会计原则具备的一些特点。以及会计原则要循序的原因。接下来我们就来介绍一下会计原则所具备的特点。主要包括以下几点:1.2.1会计原则具有实践性。会计原则并不是凭空捏造出来的, 而是通过总结日常生活中的实际工作经验得出的, 所以它体现了实际工作中的理论和知识, 具有一定的实践性。1.2.2会计原则具有广泛性。目前使用会计原则的范围是很广泛的, 现在在很多国家都将会计原则融入到实际的会计工作中, 各个国家所采取的会计原则在形式和内容上也基本相同, 没有太大的差别。

1.3 会计原则具有统一性

在进行会计工作时, 要想保证会计工作的规范性, 就要制定统一的工作指导文件和工作标准, 而会计原则就是一种统一的规范和指导方式。

1.4 会计原则具有指导性

我们所说的会计原则就是一种对实践工作的理论知识或者是工作规律的总结, 所以, 它可以对会计工作的基本理论知识进行指导。

1.5 会计原则具有系统性

会计原则自身就是一系列理论知识的总结, 它是基于多个方面来考虑会计工作的行使准则。因此并不是单一的知识也不是横向或者是纵向发展知识体系。而是多层次组合在一起的知识体系。所以, 会计原则是一个系统性的, 不是单一的个体。

通过以上的介绍我们了解了会计原则的基本特点, 这对研究会计原则的制约因素有很大的帮助。

2 关于会计账务处理中会计原则的制约因素的分析与探讨

财务会计的一般原则是指对财务会计核算的基本要求作出规定, 是对财务会计核算基本规律的高度概括和总结。我国企业会计制度和企业会计准则将财务会计的一般原则归纳为:客观性、实质重于形式、相关性、可比性、一贯性、及时性、明晰性、权责发生制、配比、谨慎性、历史成本、划分收益性支出与资本性支出和重要性等13项原则。会计的基本原则是指导会计工作的理论知识或者说是前提思想, 就像是道德在约束人的行为一样约束会计工作。是一个虚有的框架并不像制度那么刚性或者说是有明显的界限。

2.1 稳健性的原则与权责发生制原则之间的相互制约关系

会计原则中有两个基本原则就是权责发生制原则和稳健性原则。这两个原则之间存在着相互制约的关系。稳健性原则是指面对会计核算中的不确定因素所产生的会计要素核算时, 应当持谨慎的态度。不能随意处置其在账面上的表现形式。而权责发生制的原则是指企业的会计核算应当以权责发生制为基础。凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用, 不论款项是否收付, 都应当作为当期的收入和费用;凡是不属于当期的收入和费用, 即使款项已在当期收付, 都不应作为当期的收入和费用。是将当期发生的账务转换进行及时的处理, 并根据其发生的时间将其记入到所属会计期间的原则。稳健型的原则往往需要根据实际的需要对未来的账务记入到本期。这就与权责发生制原则的概念相违背, 这两者之间的制约关系是影响会计原则的重要因素, 必须得到切实的解决, 否则不利于会计工作的进行。

2.2 稳健性原则与配比性原则之间的相互制约关系

会计的稳健性原则和配比性原则之间也存在着相互制约的关系。作为权责发生制的延伸原则。配比原则主张的是尽可能地将当期发生的费用、成本和收入在同一会计期间内进行分配。而稳健性的原则是基于企业收益的角度进行考虑主张将未来可能发生的成本、费用以及损益尽可能向当期的会计期间记入, 而将可能发生的收益和收入尽可能计入到后面的会计期间。因此两者在会计账面上的处理中就有相互制约的关系存在, 它们在账面处理上采取的是完全不同的方式, 所以会对实际的会计处理工作产生制约。

2.3 稳健性原则与真实性原则之间的相互制约关系

会计的真实性原则和稳健性原则之间也存在着一定的制约关系。稳健型的原则主张企业在会计处理中采用审慎的态度来处理账务, 避免企业财务中的风险和控制性的使企业达到最初的财务目的。而真实性原则则主张企业在采取账务处理时应该站在实施求是的角度上, 不计较公司的收益或者是亏损直接将客观发生的账务计入到账面上。因此两者之间存在相互制约的关系。这也是大多数企业财务信息失实的重要原因之一。如果不解决这个问题, 企业账目就不可能真是的反映其经营和盈利状况, 这对国家和企业的发展都是不利的。同时, 也是财务人员应当尽力研究的方向。毕竟这关乎国家利益和企业的长久发展。

2.4 成本与市价孰低法原则与原始成本原则之间的相互制约

《企业会计法》中基于企业的角度来考虑会计的账面处理采用成本与市价孰低法来处理一些企业内部的资产, 但是原始成本的原则要求资产的原始成本价格来处理在账面中的表现形式。因此两者之间也存在着相互制约的关系。这种制约对企业的的成本核算十分不利, 如果不及时解决就会损害企业利益。

结束语

在制定企业会计原则时考虑到了国家、企业和社会的利益所以在制定过程中难免会出现一些偏差, 或者是出现制约, 这就要求我们采取一定的措施予以解决, 通过不断的调整使会计准则更好的服务于会计工作。从本文中我们了解了会计原则的基本特点和存在的制约因素, 希望能为我国的会计发展提出一些意见和帮助。

参考文献

[1]练绪宁, 叶冬梅.对实质重于形式会计原则的认识[J].井冈山学院学报 (社会科学版) , 2009, 4.[1]练绪宁, 叶冬梅.对实质重于形式会计原则的认识[J].井冈山学院学报 (社会科学版) , 2009, 4.

[2]李艳莉.浅议谨慎性原则与其他会计原则的冲突与对策[J].太原大学学报, 2008, 1.[2]李艳莉.浅议谨慎性原则与其他会计原则的冲突与对策[J].太原大学学报, 2008, 1.

会计处理原则 篇5

货

（严建林 二〇一四年五月二十四日）

引言

本文旨在通过对存货的学习总结，梳理出存货在会计准则中的处理方式、存货的管理，包括存货会计处理的5个方面、存货的最优订货模型，涉及注会教材的注会第三章存货、第十四章非货币性资产交换、第十五章债务重组、第十二章财务报告以及注会教材财务成本管理第十六章产品成本计算、第十七章标准成本计算和税法第二章增值税、第三章消费税等相关内容。

存货作为企业的一项资产，包括原材料、半成品、产成品、商 品、在产品以及各种材模型料、燃料、包装物、低值易耗品等，可以自制也可以外购还可以通过交换、投资人入股等方式取得。存货的会计处理涵盖有关存货的经济活动的方方面面，按先后次序，可以分为5个方面，第一步是取得时的存货处理（含六种取得方式），第二步是存货的出货处理，第三步是存货的期末计量，第四步是存货的减值处理，第五步是存货的盘盈盘亏处理。关于存货的会计处理在第一部分进行逐一分析。

存货管理作为企业财务营运资本管理的一部分，由于存货的资金相对较多，管理的好坏能够使企业减少资金占用，节留出更多的现金流量用于投资客获取更大的收益，与此同

时可以减少因缺少存货给企业带来的损失、导致客户流失等等。因此，存货的管理不仅对企业的经营活动至关重要，还影响企业的投资活动，需要灵活运用。

一、存货的会计处理

（一）取得时的存货处理

1直接购入取得、2委托加工取得、取得存货方式包括：○○3投资者投入取得、○4非货币性资产交换取得、○5债务重组○6提供劳务取得、○7自制取得、○8捐赠利得 取得、○存货取得时按照成本进行计量，这里的成本包括采购成本、加工成本和使存货到目前场所和状态所发生的其他成本三个部分组成。使存货到目前场所和状态所发生的其他成本则包括采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购到入库前所发生的全部支出。按照定义入库后的仓储费用不能计入存货成本，但是入库之前必要的仓储费用计入成本。存货的计量采用成本计量所说的是采用实际成本计量，本文对采用实际成本法进行了整理。会计教材上的计划成本法所指的是财务成本管理教材上的第十七章标准成本核算方法，需要通过材料成本差异或产品成本差异（这科目在新准则下没有找到）进行调整，材料成本差异科目包括材料价格差异、材料数量差异、直接人工工资率差异等二级科目，标准成本核算方法只有调整为实际成本，才能做为编制财务报表的数据。售价金额核算方法也是同样，只

是将差异放在了商品进销差价科目。

1直接购入。○企业外购材料时，由于结算方式（各种票据）和采购地点的不同，材料入库和货款的支付在时间上不一定完全同步，相应地，其账务处理也有所不同，与此同时还需要缴纳各项税费，具体到相关会计科目则包括原材料、在途物资、应付账款、应付票据、银行存款、应缴税费-增值税进项税额（此税额在销售存货时候可以抵减）。此处采用实际成本计量。

（1）对于发票账单与材料同时到达的采购业务，企业在支付货款或开出、承兑商业汇票，材料验收入库后，应根据发票账单等结算凭证确定的材料成本直接记账。一般纳税人原材料和应缴税费分开，小规模纳税人不分。

借:原材料等

应交税费——应交增值税（进项税额）

贷：应付票据、银行存款等

（2）对于已经付款或已开出、承兑商业汇票，但材料尚未到达或尚未验收入库的采购业务，应根据发票账单等结算凭证办理入账手续，记入“在途物资”科目，待材料到达、验收入库后，再根据验收单，从“在途物资”科目转入“原材料”科目。

借:在途物资

应交税费——应交增值税（进项税额）

贷：应付票据、银行存款等

待收到货物后：

借:原材料等

贷：在途物资

（3）对于材料已到达并已验收入库，但发票账单等结算凭证未到，货款尚未支付的采购业务，应于月末，按材料的暂估价值入账；下月初用红字作同样的记账凭证予以冲回，以便下月付款或开出、承兑商业汇票后，按正常程序入账。

月末：

借:原材料等

贷：应付账款

下月初：

借: 原材料等（金额红字）

贷： 应付账款

待收到相关结算凭证并支付货款时：

借:原材料等

应交税费——应交增值税（进项税额）

贷：应付票据、银行存款等

2委托加工物质

○

委托加工物资的实际成本应包括：实际耗用拨付加工材料物资的实际成本、支付的加工费及往返运杂费、支付的有关税金。

需要交纳消费税的委托加工物资，其由受托方代收代交的消费税应分别以下情况处理：

（1）委托加工的物资收回后直接用于销售的，委托方应将受托方代收代交的消费税计入委托加工物资的成本。

（2）委托加工的物资收回后用于连续生产应税消费品的，委托方应按准予抵扣的受托

方代收代交的消费税额抵扣“应交税费——应交消费税”，此内容涉及税法消费税回收后用于连续生产的应税消费品的抵扣范围相关内容，某些商品是不能抵扣的，会导致应税消费品消费税的累加。

会计处理：

（1）发出材料

借：委托加工物资 —××

贷：原材料

（2）支付运杂费

借：委托加工物资 —××

贷：库存现金 / 银行存款

（3）支付加工费和增值税

借：委托加工物资

应交税费—应交增值税（进项税额）

贷：银行存款

（4）支付由加工方代收代缴的消费税，分两种情况，处理有差异：

收回后继续加工：

借：应交税费—应交消费税

贷：银行存款

收回后直接销售

借：委托加工物资 —××

贷：银行存款

（5）收回加工物资

借：原材料 /库存商品/周转材料

贷：委托加工物资 —××

3投资者投入取得 ○投资者投入存货，按投资各方确认的价值（按照合同或协议约定确定，如果合同或协议约定的价值不公允的，应以公允价值入账）借记相关存货科目，同时按专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费──应交增值税（进项税额）”，按确定的出资额贷记“实收资本”（或“股本”）科目，按其差额贷记“资本公积”科目。

借:原材料等

应交税费——应交增值税

贷：实收资本（按确定的资本比例计算出占企业实收资本额）资本公积

应用举例：2011年3月20日，B公司接受甲企业以原材料进行的投资，该批原材料的价值为5 000 000元（假定与公允价值相同）。B公司取得的增值税专用发票上注明的不含税价款为5 000 000元，增值税额为850 000元。假定B公司的股本总额为30 000 000元，甲企业在B公司享有的份额为10%。B公司为一般纳税人，采用实际成本法核算存货。

B公司应编制如下会计分录：

借：原材料 5 000 000

应交税费——应交增值税（进项税额）850 000

贷：股本——甲企业 3 000 000

资本公积——股本溢价 2 850 000

4非货币性资产交换取得

○

根据非货币性资产交换会计处理原则，企业应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入的资产的成本，除非有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产公允价值更加可靠。该原则可以解释为企业通过非货币性资产交换取得资产时以出货为依据。

如以换出固定资产为例：

借:固定资产清理 累计折旧

贷：固定资产

借：原材料等

应交税费——应交增值税（进项税额）

营业外支出（换出资产与换入资产账面价值的差额及税差）

贷：固定资产清理

应交税费——应交增值税（销项税额）

5债务重组取得 ○企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的存货，按照应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的相关税费，作为实际成本。如涉及补价的，按以下规定确定受让存货的实际成本：

(1)收到补价的，按应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额和补价，加上应支付的相关税费作为实际成本；

(2)支付补价的，按应收债权的账面价值减去可抵扣的增值税进项税额，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为实际成本。

借：原材料等

应交税费——应交增值税（进项税额）

坏账准备（计提的坏账准备转出）

营业外支出（补价，往往债务重组需要损失）贷：应收账款

营业外收入（一般没有）

6提供劳务取得 ○通过提供劳务取得的存货，按从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属于该存货的间接费用确定。

7自制取得 ○自制的存货在制造过程中发生的费用包括直接人工（从事产品生产的工人的薪酬）和制造费用，通过“生产成本”（生产成本有基本生产成本和辅助生产成本2个二级科目）、“制造费用”科目进行归集，待完工后转入“库存商品”账户。在计算成本过程中，并非所有发生的耗费都归入生产成本和制造费用科目，还有管理费用科目参与其中，管理费用的产生是由于在生产车间非直接生产人员的耗费，如管理人员工资，管理人员用电用气等等。这其中包含一个分配问题，就是多少计入生产成本，多少计入制造费用，多少计入管理费用。分配过程与有关各产品的材料耗用量、人工工时耗用量以及总耗用量有关。管理费用计入当期损益，而制造费用在月末进行结转，转入到生产成本科目（可以是一级科目也可以是二级科目），月末没有余额。同样生产成本——辅助生产成本在月末也进行结转，转到生产成本一级科目或者生产成本——基本生产成本的借方。最好，企业根据完工产品和在产品的数额进行分配，— 5 —

将基本生产成本科目转入库存商品。从会计管理来说，企业有3个表，一个是材料费用分配表，一个是工资费用分配表以及制造费用分配表，这些费用最终都要结转到库存商品科目。这其中的各种分配方法不在赘述（原则是怎么方便分开怎么来）。

如使用原材料的分配： 会计处理： 借:原材料等

应交税费——应交增值税（进项税额）

贷：应付票据、银行存款等

借：生产成本——基本生产成本 ——辅助生产成本

制造费用——基本车间 管理费用

贷：原材料等

如供电辅助生产车间产生的辅助生产成本分配： 会计处理：

借：生产成本——辅助生产成本 贷：银行存款

借：生产成本——基本生产成本

制造费用

管理费用

贷：生产成本——辅助生产成本

制造费用月末会计处理

借：生产成本 贷：制造费用

生产成本——辅助生产成本月末会计处理

借：生产成本（——基本生产成本）

贷：生产成本——辅助生产成本 月末按照产成品数额进行结转 借：库存商品

贷：生产成本——基本生产成本

8捐赠利得 ○企业接受捐赠的存货，应按所确定的入账价值记入相关存货科目，按实际支付或应付的相关税费，贷记“银行存款”等科目，按其差额贷记“营业外收入──捐赠利得”科目。

借：原材料等

应交税费——应交增值税

贷：银行存款

营业外收入——捐赠利得

（二）存货出货的会计处理

企业对于各项存货的日常收、发，必须根据有关收、发凭证，在既有数量、又有金额的明细账内，逐项逐笔进行登记。要核算领用、发出存货的价值，就要选择一定的计量方法，只有正确地计算领用、发出存货的价值，才能真实地反映企业生产成本和销售成本，进而正确地确定企业的净利润。同样，企业对存货出货的会计处理有两种方法：一种是采用实际成本进行核算；一种是采用计划成本进行核算。企业会计制度规定，企业领用或发出存货，按照实际成本核算的，可以根据实际情况选择采用先进先出法、加权平均法、移动平均法、个别计价法或后进先出法等确定其实际成本。这五种方法都有自身的特点，企业应根据具体情况选用。

(1)对外销售商品的会计处理

借：应收账款

贷：主营业务收入

应交税费——应交增值税（销项税额）

借：主营业务成本

存货跌价准备

贷：库存商品

(2)对外销售材料的会计处理 借：应收账款

贷：其他业务收入

应交税费——应交增值税（销项税额）

借：其他业务成本 存货跌价准备

贷：库存商品

(3)包装物的会计处理 a.生产领用包装物

借：制造费用

贷：周转材料——包装物

b.出借包装物及随同产品出售不单独计价的包装物

借：销售费用

贷：周转材料——包装物

C.出租包装物及随同产品出售单独计价的包装物

借：其他业务成本

贷：周转材料——包装物

(4)发出材料用于在建工程和福利项目等非税项目时，冲减增值税进项税额。借：在建工程

贷：应交税费——应交增值费（进项税额转出）

原材料等

（三）存货的期末会计处理

资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。当成本低于可变现净值时，存货按成本计量（也就是不动）；当存货成本高于可变现净值时，存货按可变现净值计量，同时按照成本高于可变现净值的差额计提存货跌接准备，计入当期损益(第四部分的存货的减值会计处理)。计提时通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备，对于数量繁多、单价较低的存货（低值易耗品等），可以按照存货类别计提存货跌价准备。同一存货中一部分

有合同价格约定的、其他部分没有价格约定的，应当分别确定可变现净值，比较成本计提跌价准备。

会计处理：

借：资产减值损失 贷：存货跌价准备

（四）存货的减值会计处理

在第三部分说明了存货的减值处理，而每个资产负债表日都需要进行减值测试，如存货继续跌价则继续计提跌价准备，如果存货可变现净值回升则将存货跌价准备转回，直至存货价值为未计提前得价值。

会计处理：

借：存货跌价准备 贷：资产减值损失

（五）存货的盘盈盘亏会计处理

存货盘盈应按其重置成本作为入账价值，并通过待处理财产损溢科目进行会计处理，按管理权限批准后，冲减当期管理费用。

会计处理：

借：待处理财产损溢 贷：管理费用

借：原材料等

贷：待处理财产损溢

存货的盘亏货毁损，分为2种情况：

（1）差错和管理不善造成的存货盘亏，净损失计入当期的管理费用科目。会计处理：

借：管理费用 贷：原材料等

（2）自然灾害等不可抗拒的存货毁损，净损失计入营业外支出科目。会计处理： 借：营业外支出 贷：待处理财产损益

借：待处理财产损溢 贷：原材料等

二、存货的管理

存货的管理一个是出于生产或者销售的需要，如生产需要则需要购进原材料等，如果原材料短缺则会造成生产停滞；另一方面是出于价格的考虑，存货的多少需要占用一定的资

金，从营运资本=流动资产-流动负债=股东权益+长期负债-长期资产可知，存货需要占用长期的资金，导致投资于长期的资金减少，资本的利润减少。

在进行存货管理时，要建立存货相关成本模型，从财务成本管理第十四章，可知分为取得成本、储存成本、缺货成本。

TCTCaTCcTCSF1DQKDUF2KCTCsQ2

其中TCa为存货的订货成本，TCc为存货储存成本，TCs为存货的缺货成本，Q为一次订货量，令dTC0,求得TC最小值。

dQDKKC2DK2DK20QQQ22KcKc

总成本的变动仅仅与经济订货量有关。但是总成本的大小还与其中的常量密切相关，特别是在自制和外购时，单位成本价格因素可能会导致总成本在最优经济订货量时也比自制的成本大，这时则需要选择自制存货。

当存货陆续供应的时候，储存成本则发生变化

TCTCaTCcTCSF1D(Pd)QKDUF2KCTCsQ2P

令dTC0,求得TC最小值。

dQDK(Pd)KC2PDK2DKP20QQQ22P(Pd)KcKc(Pd)。

1需求增大○2送货延迟而存货的保险储备则是因存货○

设置的必需储备，以免发生生产停滞而造成不必要的损失。在正常情况下一般不动用。

再订货点的含义，再订货点指交货所需要的时间内存货的使用量，一个反向推算的过程，基于到交货成功那天存货刚好用完的假设，若有保险储备则加上保险储备量。

会计处理原则 篇6

摘要：商誉及商誉会计是迄今为止会计领域中最富争议的论题之一，因此，本文从目前有关商誉的争论及商誉会计处理的现实规定出发，提出了对商誉会计的几点理解，并对商誉会计的具体会计处理进行了简要的分析。

关键词：商誉会计 理解 处理

0 引言

20世纪以来，面对科学技术的日新月异和经营管理活动的不断推陈出新，以决策有用性为目标的会计信息系统单靠原有的报表数字已经不能为信息使用者提供确定企业真正价值的全部信息。商誉作为一个新兴名词开始出现在会计研究领域。从1859年对商誉特点的最初研究开始，人们对它进行了近百年的探讨。

1 传统商誉性质的理解

无论是在西方还是在中国，几乎均在定量上认同商誉使得企业获得高于同行业其他企业的超额利润，但是，在定性方面还存在着差异，他们围绕着商誉的源由和内在价值在会计领域上展开了近百年的激烈讨论，最有代表性的是西方学者提出的三个观点：

1.1 对企业持有良好印象的价值表现。这种观点立足于社会公众对企业的好感，而这种好感是源于企业良好的劳资关系、顾客对企业产品的特别偏好、优越的地理位置、产品良好的口碑、独占特权等。但是在今天，会计上我们能够对土地使用权进行确认和计价，“优越的地理位置”的土地使用权相对一般地段来说要高，反映在会计上就是无形资产的计价高于最差地段。再例如，社会公众对产品的良好口碑其实是品牌效益，反映在了商标这个载体上。商标，目前会计上也是对可以它进行可计量并同时反映在无形资产这个科目当中。所以，这种将所有能为企业带来经济利益的“好感”因素都归入商誉，可能会出现重复计价的情况，现在看来欠妥。

1.2 企业整体价值与单项有形资产及可辨认无形资产价值之间的差额，即一个总的计价账户。实际上是早期形成的“持续经营价值观”和“未记录资产价值观”的综合。它最突出的是考虑到了整体协同效率是商誉的一种表现形式，但是，却忽略了企业在并购时可能由于信息不对称而故意抬高价格所出现的多支付的一部分。因为这部分仅仅是被收购企业的偏离市场规律的一种投机性收益，没有建立在持续经营能力之上，在实质上是不能包括在对企业价值的评估中的。在这种观点里，丰富的人力资源、尽职尽忠的售后服务、良好的经营道德、忠诚的顾客等目前无法计量的企业潜在资产都会使企业获得超额利润，它们都应该以商誉的形式反映在企业财务状况报表中。

1.3 预期未来利润的折现值与正常投资报酬之间的差额。即是现在我们所说的“超额收益观”。需指出的是，这种观点是建立在长期持续经营的假设基础之上的，对于暂时性的超额收益是偶然所得，不符合商誉的范畴。对这一点的解释是:人们之所以会认为这个企业存在商誉,是因为它能在较长的期间获得高于其他同行的利润,如果我们将这种未来实现的超额收益贴现,即构成了企业的商誉。它理论依据源于货币的时间价值，认为商誉实际上是“预计净收益超过有形资产按正常报酬率计算的未来预期利润的那部分的净现值”。也正是由于商誉能够给企业带来未来的效益，并且其成本和收益在一定程度上都是可以确定的，所以，就将商誉就划入了无形资产。

2 现代商誉性质的理解

商誉是企业不可辨认的无形资产，其构成因素不仅与选择性资源的积累和配置、战略性的产业要素和要素市场的不完善有关，更不能忽略的是审慎的理性管理选择。可以从以下方面来说明：第一，因为环境资源是有限的，它不足以供所有人和组织消耗，所以那些能够获得较多资源的组织便可以有较大的利润空间。资源盈利的属性是由要素市场的不完善、独特的历史环境以及对特殊能力的积累来决定的，相对来讲，这部分可以说是企业的硬件条件，由企业的客观环境所决定了的。第二，资源的稀缺导致了管理当局对资源的争夺，而其结果却受制于有限信息、认知偏差。企业所有的科学管理制度、优秀资信级别和良好的社会形象等，无不是企业杰出管理人员充分发挥其特长，使用科学有效的生产和经营管理手段，并不断取得优良的业绩而逐步形成的。所以，企业的整体协和效益，应当将人力资源因素考虑进去。

在性质上，商誉应该具有以下特点：

2.1 商誉就其处于目前市场经济条件而言，它应是依附企业存在，但并不依附企业的某一项具体资产而存在。它的价值体现在依附于企业以发挥其整体作用，从而给企业带来超额收益。形成商誉的原因多而复杂。这些因素既有企业个别资产方面（如人们对该企业产品的特别偏好），也有企业职工素质、管理当局素质、企业的组织文化乃至企业对市场的准确把握等方面的因素，所有这些资产与人员的有效组合，因素的相互作用，构成了企业这个动态的整体。而这个整体运作的有效性就决定了商誉的价值，即两者是同方向变动的。因此，商誉是依附于企业整体的一种客观存在，当研究商誉问题的时候，都应放到企业一个整体中去。

2.2 商誉实质上应归属于企业的无形资产。其一，它不具备实物形态，但是成本却可以通过某种方法来计量；其二，它能够为企业带来一定的经济利益，该利益能够用货币进行计量。从以上两点可以看出，商誉可以看作企业资产的一部分，它与企业固定资产一样能产生利润。但也有不同的地方，固定资产会随着企业的持续生产而不断损耗，但是商誉可能会因为企业的持续经营价值会不断增值。如何能正确的对其计价，尤其是对中国市场经济条件下出现的“面子”、“关系”准确定价确实是对会计理论研究领域的挑战，其过程中不确定性很高也很复杂，但这并不代表商誉不可计量的属性。

2.3 商誉代表企业持续经营所具有的超额盈利能力,也就是说,商誉是能持续为企业带来预期超额经济利益的经济资源。这意味着，企业暂时短期性地获得的收益不应作为商誉入价。因为这部分仅仅是被收购企业的偏离市场规律的一种投机性收益，通常是由于信息不对称或是其他财务、经营、政策等原因造成，该因素不会对企业造成持久影响，即不会对企业以后的经营业绩产生任何实质意义上的联系，若将这部分也归入商誉的范畴，是不太恰当的。

3 商誉的会计计量与确认

商誉的确认，是关于将商誉认定为何种会计要素的何种细目，在何时认定，这两个相互联系的问题。从商誉的来源看，包括外购商誉和自创商誉。对此，会计界的基本看法可归纳为：①外购商誉可以在购入时确认，自创商誉只能在企业产权转让时才确认，这也是最近学术界批评传统商誉理论最猛烈的地方。②外购商誉，可能形成于该企业100％购入另一企业的有表决权的股份，也可能只购入另一企业多数的有表决权的股份。

3.1 将其单独确认为一项资产，并在其预计的有效年限内加以摊销，或计入某项费用，或冲销留存收益。1AS22和我国《具体会计准则》（征求意见稿）也认为，考虑到在继续经营的条件下，由于不断创造的内在商誉有可能逐渐取代购人商誉，它对于企业取得未来收益的作用可能会日益下降，因而，较为稳妥的处理办法是，把外购商誉在一定年限内按照系统的方法进行摊销。这已经是一种通行的国际惯例。

3.2 将其确认为一项永久性资产，不予摊销，除非有证据表明其价值发生了持续下跌。其理由是，一方面外购商誉的价值会在以后的经营中得以维持，不会下降；另一方面这项商誉来自于并购企业正常生产经营活动所发生的有关费用，这些费用已被并购企业计入了损益表，若将外购商誉加以摊销，逐期计入损益表，那么，这些费用将被重计，并且，可能出现这样一种不合逻辑的现象：企业在兴旺时期获得超额利润的同时，其帐面商誉却呈下降趋势。

会计处理原则 篇7

就我国的财税制度发展而言, 当前的“营改增”税制改革已取得了明显的经济效益。通过以增值税替代营业税, 使得过去出现的重复征税现象得到了显著改观。根据最近的新闻线索, 在2015年还将扩大“营改增”的企业适用范围。然而, 在以增值税作为企业纳税对象之后也面临着诸多征税难题, 其中如何确认企业的产品增值水平则成为了急需解决的课题。为此, 税务会计本身也需要在这一领域有所作为。那么对税务会计原则的厘清和遵守, 便构成了攻克难题的逻辑起点。相信, 通过对税务会计原则与财务会计原则进行比较与思考后, 将有助于我们在诸多理论问题上达成共识。

一、对税务会计原则的认识

相对于财务会计来说, 税务会计无论在原则导向和实施手段上还需不断完善。在理论来自于实践并指导实践的方法论指引下, 我们需要结合当前在征税执行中所遇见的问题, 来不断的优化税务会计的实施原则。但有一点需要明确, 那就是原则的优化应在税法的制度框架下, 并保证纳税人合法利益的前提下展开。结合当前较为公认的税务会计原则, 笔者将对此进行一一梳理。

(一) 税法导向原则

税务会计的职责在于助力税务机关执行征税工作, 并在财务会计方法下量化纳税主体的纳税数额。因此, 这就要求税务会计无论是在执行还是在优化中, 必须以税法为导向, 即税法至上原则。这一前置性原则便与其它类别的会计间形成了显著的差异, 主要体现为:税法对于税务会计而言, 优先于会计学原理本身。在这样的原则导向下, 才能确保税务会计执行中的顶层设计意图。

(二) 应计制原则与实现制原则

税务机关为了更好的借助财务会计报表来实施税收征管工作, 一般采取应计制原则。实施这一原则的优点在于:1.税务机关考虑到了纳税人的税款支付能力, 从而让纳税人在自己有支付能力的条件下进行纳税, 这样也直接保证了征税活动的稳定性。2.在遵循应计制原则下, 纳税机关将在经济主体实施经济活动后已经发生费用的情况下进行税款扣除, 这样就保护了政府的纳税权益。

(三) 历史 (实际) 成本计价原则

历史成本计价原则是税务会计活动所遵守的另一原则, 该原则使会计处理有利于对资产、负债、所有者权益的存量计量, 也有利于对收入、费用、利润的流量计量。因此, 能够客观、真实地反映企业的财务状况和财务成果。通过在历史成本计价原则下来执行税务会计, 将有效防止企业偷税漏税行为的发生。

(四) 相关性原则

相关性原则在税务会计中体现在, 纳税金额在性质和发端上必须与其取得的收入相关。在“营改增”税制调整下, 针对试点行业的征税则与企业产品的增值部分有关。在过去实施营业税的情况下, 则是分别针对企业的营业总收入和利润进行征税。由此可见, 相关性原则使税务会计能更好的在税法框架下来进行会计处理。

(五) 确定性原则

在信息不对称条件下, 会计凭证背面的经济活动不一定与形式要件相符。这就对会计处理带来了诸多不确定性, 也使得经济组织的财务管理陷入资金漏损的境地。与此不同, 税务会计遵循确定性原则, 即在征缴所得税时该征缴的金额是现实存在的, 与之关联的经济活动是切实发生过的。

(六) 合理性原则

合理性原则是指纳税人可扣除费用的计算与分配方法应符合一般的经营常规和会计惯例。该原则属于定性原则而非定量原则, 具有较大的弹性空间。对同一交易事项的认定和会计处理, 征纳双方角度不同、利益不同, 对是否“合理”会有不同的解释。税务会计信息应该具有“合理性”的充分说服力。

二、认识引导下对二者原则比较与思考

从以上对税务会计原则的认识中可以知晓, 尽管税务会计在会计处理手段上是建立在财务会计方法之上的, 但二者在针对特定会计实务上仍存在着显著的差异。由此, 对二者进行原则上的比较将有助于深化对税务会计实务的理解, 在此基础上的思考也将帮助我们深化对税务会计活动规律的把握。

(一) 原则的比较

为了突出重点, 以下选取3个原则进行比较。

1. 关于前置性原则的比较。

前面已经指出, 税务会计的职能在辅助征税机关的征税活动, 因此在前置性原则上是以“税法之上”为导向的。与此不同, 财务会计作为考察经济组织成本管理和资金周转的会计门类, 则需要以经济、管理为前置性原则导向。在会计活动的实施方面, 税务会计具有显著的价值取向, 这与税收活动本身的价值判断有关。相对而言, 财务会计则显得较为中性。

2. 关于确定性原则的比较。

在前面的“认识”中已经提到, 税务会计在进行会计处理时需要确认特定经济活动的发生, 这便是确定性原则。在财务会计活动中, 因遵循会计周期的各个环节而重视对原始凭证的搜集与分录。这样一来, 确定性原则就难以被财务会计实施主体所遵守。比较而言, 财务会计中的“谨慎原则”则是引导其规避会计处理风险的原则导向。

3. 关于合理性原则的比较。

税务会计信息应具有合理的说服力, 这是征税行为所赋予的内在要求。比较而言, 财务会计信息主要来源于会计原始凭证, 而原始凭证所承载的信息是否具有说服力, 则依赖于会计人员的岗位素养。可见, 合理性原则适用于税务会计, 而并不适用于财务会计。

(二) 比较之后的思考

税务会计实务具有自身独特的行为逻辑, 这一行为逻辑不仅根源于税法的制度框架, 也植根于我国现有的税务实践活动中。在营造合理、公平的征税环境中, 我们还应不断深化对税务会计原则进行认识, 以及更好的在原则指引下来开展税务会计实务。为此, 做以下两点思考。

1. 有关确保税务会计原则的有效实践。

在国际经济大环境下和我国经济发展方式转型背景下, 2014年全国实体经济发展趋势整体上出现了下滑态势, 这一阵痛还将持续到2015年。因此, 如何提升实体经济压缩产能水平和提升产能结构的绩效, 以及如何充分发挥实体经济在支撑我国创新型大国战略中的核心功能, 这些都在很大程度上需要税收政策来支撑。近年来所实施的“营改增”试点, 便是对企业减负和建立公平税收环境的一种尝试。为此, 税务理论界和实务界应紧密围绕着各项原则, 在税收执行细节上确保这些原则的有效执行, 以及确保这些原则在执行中不被误读。

2. 有关确保税务会计原则的合理优化。

仍然在“理论来源于实践、实践推动理论发展”的辩证唯物主义视域下, 我们还需要结合当前税收实务演变和现实困境, 不断优化税务会计的原则。优化的主线条并不在于抛弃部分原则, 而是随着税务会计实务的发展逐步完善原则之间的逻辑关联性, 以及细化原则的实施部分。只有这样, 才能充分体现出税务会计原则在一般与具体相统一上的特质。

三、实证讨论

下面在围绕税务会计师的职责, 结合现实工作进行实证讨论。

(一) 税务会计师在企业税务工作的作用

1. 增进企业纳税意识。

依法、依规纳税是任何企业须履行的职责和义务。企业来自于社会并在社会环境中获得生存、发展的能量, 以此作为回报就须将自身利润的一部分上缴国家。在此背景下, 税务会计师在企业税务工作的作用, 似乎在于监督企业履行上述职责和义务, 实则却是充分运用会计原则和税法规定, 切实保障企业的经济利益。毕竟, 企业应上缴利税是一个不争的事实, 是不需要讨论的问题。

2. 优化企业资金分配。

企业新增利润部分构成了企业发展基金、积累基金、福利基金等要素的来源, 三者都直接关系到企业能否可持续发展。然而, 作为新增利润的扣除部分“利税”, 则与基金部分形成了此消彼长的态势。在此背景下, 税务会计师将充分运用业务知识, 对企业资金在各个领域的分配展开工作。实现企业资金使用效益提升的需要。

3. 维护企业合法权益。

依法、依规降低企业纳税数额, 是税务会计师维护企业合法权益的集中体现。因此, 税务会计师通过一系列的技术操作, 通过创新企业周转剩余资金投资领域、分散企业业务招待费用等方式, 将有效增强企业在目前应对金融宏观环境紧缩的局面。

(二) 税务会计师在企业税务工作的意义

不难理解, 税务会计师岗位的存在将帮助企业规范经营行为, 促进企业增强纳税的法律意识, 并有效减少纳税的经济风险 (减少企业税款的不必要的流失) 。在此基础上, 还应进一步加强对企业税务会计人员的岗位综合能力培训。特别在岗位意识层面, 应提升他们的团队协作精神, 以及对自身业务主动提升的意识。惟有这样, 才能更加满足企业对税务会计师的要求。

四、结语

本文认为, 在税务会计领域如何确认企业的产品增值水平则成为了急需解决的课题。为此, 首先税务会计在执行中需要严格遵循其原则。通过对税务会计原则的认识, 本文选取前置性原则、确定性原则、合理性原则, 对两类会计原则进行了比较。在此基础上的思考主要围绕着, 如何确保税务会计原则的有效实践, 以及如何确保税务会计原则的合理优化进行了思考。

摘要：通过以增值税替代营业税, 使得过去出现的重复征税现象得到了显著改观。根据最近的新闻线索, 在2015年还将扩大“营改增”的企业适用范围。然而, 在以增值税作为企业纳税对象之后也面临着诸多征税难题, 其中如何确认企业的产品增值水平则成为了急需解决的课题。为此, 税务会计本身也需要在这一领域有所作为。通过对税务会计原则的认识, 文章选取前置性原则、确定性原则、合理性原则, 对两类会计原则进行了比较。在此基础上的思考主要围绕着如何确保税务会计原则的有效实践, 以及如何确保税务会计原则的合理优化进行思考。

关键词：税务会计,财务会计,原则,比较,思考

参考文献

[1]安丰深.浅谈税务会计师在企业管理中的作用[J].科技致富向导, 2012 (06) .

[2]张宁珍.论税务会计师的作用及加强企业税务管理[J].企业技术进步, 2012 (02) .

[3]王艳华.浅谈税务会计师在企业税务工作中的作用及意义[J].财经界 (学术版) , 2010 (12) .

会计处理原则 篇8

一、销售商品收入的会计处理及与税务处理

(一) 收入确认原则:

1.小企业会计准则第五十九条规定, 通常小企业应当在发出商品且收到款或取得收款权利时, 确认销售商品收入。2.确认销售商品收入有两个标志:一是物权的转移, 表现为发出商品;二是收到货款或取得收款权利。

税务处理:企业所得税实施条例第九条规定, 企业应纳税所得额的计算, 以权责发生制为原则, 属于当期的收入, 不论款项是否收取, 均作为当期的收入;不属于当期的收入, 即使款项已经在当期收取, 均不作为当期的收入。

(二) 各种销售方式下销售商品收入确认的时点。

小企业会计准则第十九条规定:1.销售商品采用托收承付方式的, 在办妥托收手续时确认收入。2.销售商品采取预收款方式的, 在发出商品时确认收入。3.销售商品采用分期收款方式的, 在合同约定的收款日期确认收入。4.销售商品需要安装和检验的, 在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单, 可在发出商品时确认收入。5.销售商品采用支付手续费方式委托代销的, 在收到代销清单时确认收入。6.销售商品以旧换新的, 销售的商品作为商品销售处理, 回收的商品作为购进商品处理。7.采取产品分成方式取得的收入, 在分得产品之日按照产品的市场价格或评估价值确定销售商品收入金额。

国税函[2 0 0 8]8 7 5号规定:1.销售商品采用托收承付方式的, 在办妥托收手续时确认收入。2.销售商品采取预收款方式的, 在发出商品时确认收入。3.销售商品需要安装和检验的, 在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单, 可在发出商品时确认收入。4.销售商品采用支付手续费方式委托代销的, 在收到代销清单时确认收入。5.销售商品以旧换新的, 销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入, 回收的商品作为购进商品处理。

(三) 销售商品收入计量。

1. 计量原则:

小企业会计准则第六十条规定:小企业应当按照从购买方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入的金额。销售商品涉及现金折扣的, 应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣应当在实际发生时, 计入当期损益。销售商品涉及商业折扣的, 应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

税务处理:《中华人民共和国所得税法实施条例释义及适用指南》的解释, 企业应当按照购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售货物收入的金额。国税函[2008]875号规定, 商品销售涉及商业折扣的, 应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。销售商品涉及现金折扣的, 应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额, 现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

2、销售退回和销售折让处理:

(1) 会计处理:小企业会计准则第六十一条规定, 小企业已确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的 (不论属于本年度还是以前年度的销售) , 应当在发生时冲减当期销售商品收入。小企业已经确认销售商品收入的售出商品发生的销售折让, 应当在发生时冲减当期销售商品收入。

税务处理:国税函[2 0 0 8]8 7 5号规定, 企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回, 应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

二、提供劳务收入的会计处理和税务处理

(一) 不跨会计年度的劳务:

小企业会计准则第六十三条规定, 同一会计年度内开始并完成的劳务, 应当在提供劳务交易完成且收到款项或取得收款权利时, 确认提供劳务收入。提供劳务收入的金额为从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款。

(二) 跨会计年度的劳务:

小企业会计准则第六十三条规定, 劳务的开始和完成分属不同会计年度的, 应当按照完工进度确认提供劳务收入。年度资产负债表日, 按照提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前会计年度累计已确认提供劳务收入后的金额, 确认本年度的提供劳务收入;同时, 按照估计的提供劳务成本总额乘以完工进度扣除以前会计年度累计已确认营业成本后的金额, 结转本年度营业成本。

税务处理:所得税实施条例第二十三条规定, 企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机, 以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等, 持续时间超过12个月的, 按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。国税函[2008]875号规定, 企业在各个纳税期末, 提供劳务交易的结果能够可靠估计的, 应采用完工进度 (完工百分比) 法确认提供劳务收入。企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额, 根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额, 确认为当期劳务收入;同时, 按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额, 结转为当期劳务成本。

小企业确认的除主营业务活动以外的其他日常生产经营活动实现的收入包括:出租固定资产、出租无形资产、销售材料等实现的收入, 归类为提供劳务收入。

企业所得税实施条例第十九条规定, 租金收入, 按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。特许权使用费收入, 按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。

三、销售商品和提供劳务的混合合同或协议的处理

(一) 会计处理:

《小企业会计准则》规定, 小企业与其他企业签订的合同或协议包含销售商品和提供劳务时, 销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的, 应当将销售商品的部分作为销售商品处理, 将提供劳务的部分作为提供劳务处理。销售商品部分和提供劳务部分不能够区分, 或虽能区分但不能够单独计量的, 应当作为销售商品处理

(二) 税务处理:

增值税暂行条例实施细则第五条规定, 一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务, 为混合销售行为。除本细则第六条的规定外, 从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为, 视为销售货物, 应当缴纳增值税;其他单位和个人的混合销售行为, 视为销售非增值税应税劳务, 不缴纳增值税。增值税暂行条例实施细则第六条规定, 纳税人的下列混合销售行为, 应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额, 并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税, 非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税;未分别核算的, 由主管税务机关核定其货物的销售额: (1) 销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为; (2) 财政部、国家税务总局规定的其他情形。

四、视同销售的会计处理与税务处理

(一) 会计处理:

《小企业会计准则》规定, 小企业以自产产品用于利润分配、以自产产品发给职工, 以及通过非货币性资产交换取得的长期股权投资等应做销售处理。例如, 小企业会计准则第二十三条规定, 通过非货币性资产交换取得的长期股权投资, 应当按照换出非货币性资产的评估价值和相关税费作为成本进行计量。

(二) 税务处理:

企业所得税实施条例第二十五条规定, 企业发生非货币性资产交换, 以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的, 应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务, 但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

五、其他收益的会计处理与税务处理

(一) 营业外收入的范围及内涵, (1) 非流动资产处置净收益, (2) 政府补助 (3) 捐赠收益 (不再计入资本公积) , (4) 违约金收益, (5) 盘盈收益。小企业的所有资产出现了实存大于账存的情况, 包括材料、产成品、商品、现金、固定资产等溢余。6) 汇兑收益 (不是冲减财务费用, 税法作其他收入) , (7) 出租包装物和商品 (固定资产除外) 的租金收入, (8) 逾期未退包装物押金收益, (9) 确实无法偿付的应付款项 (不再计入资本公积第47条小企业确实无法偿付的应付款项, 应当计入营业外收入。 (10) 已作坏账损失处理后又收回的应收款项, 小企业在日常生产经营中发生的应收款项如果符合规定的条件, 可以作为坏账损失计入当期营业外支出。如果以后期间, 小企业又收回了全部或部分该笔已核销坏账损失的应收款项, 仍应当作为小企业的资产进行入账, 计入营业外收入。 (11) 小企业按照规定实行企业所得税、增值税、消费税、营业税等先征后返的, 应当在实际收到返还的企业所得税、增值税 (不含出口退税) 、消费税、营业税时, 计入营业外收入。

(二) 税务处理

企业所得税法第六条规定, 企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入, 为收入总额。包括: (1) 销售货物收入; (2) 提供劳务收入; (3) 转让财产收入; (4) 股息、红利等权益性投资收益; (5) 利息收入; (6) 租金收入; (7) 特许权使用费收入; (8) 接受捐赠收入; (9) 其他收入。企业所得税实施条例第二十二条规定, 其他收入, 包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。企业取得的各类财政性资金, 除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外, 均应计入企业当年收入总额。

摘要：虽然《小企业会计准则》基本消除了小企业会计准则与税法的差异, 但是还是存在个别差异, 通过对比分析《小企业会计准则》下收入的会计处理及与税务处理异同, 便以更好执行《小企业会计准则》, 降低税务风险。

关键词：小企业会计准则,收入会计处理,税务处理

参考文献

[1]财政部.《小企业会计准则》.立信会计出版社, 2012

研发支出会计处理与会计分期 篇9

一、研发支出的费用化-资本化讨论

(一) 利润的客观性问题

费用是一种有目的的资产耗费, 发生费用的目的是为了实现收入。一方面, 收入与费用是密切相关的。另一方面, 收入与费用在数量上存在配比关系。即谁实现了收入, 为取得该收入所发生的费用就应当由谁负担, 谁受益谁负担这是确认费用比较合理的原则 (配比原则) 。

利润是收入与费用之差, 即:收入-费用=利润。会计数据应当客观真实, 利润也不例外。利润的客观性一方面体现在形成利润的收入与费用应当依据真实发生的经济业务, 而不是做假。另一方面体现在利润是由相关的、符合配比原则的收入与费用相互比较 (称为收入与费用的自然配比) 产生的自然结果。用数量关系可以描述如下:设收入为P, 费用为Q, 如果利润P-Q的反映是客观的, 则Q是为取得收入P (而不是其他收入) 所发生的费用, P是付出代价Q (而不是其他费用) 而获得的收入;反之亦成立。只有客观的利润, 即收入与其相应的费用相比所形成的利润才是企业经营业绩的真实客观反映。一笔收入与一笔费用如果不相关, 换句话说, 这笔费用没有产生该收入, 这笔收入也没有发生该费用, 那么, 这样的收入与费用就不能相互比较形成利润。如果将不相关的收入与费用相比所形成的利润就不具有客观性 (收入与费用不相关) 。当然, 收入 (费用) 与其相关的部分费用 (收入) 相比所形成的利润同样不具有客观性 (不符合配比原则) 。如果忽视利润的客观性, 允许将不相关或虽然相关但不符合配比原则的收入与费用相互比较 (称为收入与费用的人为配比) 形成利润, 那么利润指标就完全可以人为地操纵, 其所反映的企业经营业绩也就可以随心所欲地加以粉饰了, 这显然是应当避免的。

(二) 研发支出的费用-资本化对利润客观性的影响

在实际工作中任何一项研发支出费用-资本化方案都很难实现收入与费用的自然配比, 甚或是一定程度上的“合理”配比。这也体现在我国有关的会计规定中。

研发支出的费用-资本化在我国“企业会计准则第6号———无形资产”中的处理是:研究阶段的支出作为费用在当期确认;开发阶段的支出 (满足一定条件的) 资本化列为无形资产, 待投入使用后以适当的方式分期摊销。作为初期的研究开发工作, 一般谈不上回报取得收入, 在当期确认的研究阶段的费用是只有费用没有对应的收入。因而, 对当期确认的研究阶段的费用来讲收入与费用不符合配比原则。至于列为无形资产分期确认的开发阶段的费用, 可以分为两个阶段考虑:即取得收入前和取得收入后。

一是取得收入前。我国“企业会计准则第6号———无形资产”规定, 企业摊销无形资产, 应当自无形资产可供使用时起, 亦即取得收入前的无形资产不应摊销确认为费用, 这是符合谁受益谁负担的配比原则的。但由技术开发形成的无形资产有一个特殊问题, 即其有一个形成过程且技术性强, 随着技术的进步, 在其形成过程中就有可能发生资产的“无形损耗”。即在取得收入前这一阶段是否也应当考虑以减值准备的方式分期确认开发阶段的费用, 而不是等到取得收入后。另外, 除了资产的无形损耗外, 不排除研发完全失败, 未来没有任何收入, 这种情况更应及早考虑减值准备。否则, 仅在宣布研发失败的当期注销无形资产, 确认全部开发阶段的费用, 就可能造成这样一种现象:在前期从利润上看, 企业的经营状况似乎是良好的, 但宣布研发失败的这一期就突然出现了异常。如果在无形资产形成过程中即通过减值准备方式确认开发阶段费用, 由于无形资产没有投入使用产生收入, 因而在该阶段也出现只有费用没有收入的收入与费用不符合配比原则的状况。

二是取得收入后。无形资产投入使用取得收入后分期摊销确认为费用, 在这一阶段既有费用又有相关的收入, 但又存在各期收入与费用如何配比的问题。事实上, 新产品与成熟产品不一样。成熟产品投入市场, 销售一般较稳定, 有比较确切的收入;而当研发成功推出新产品时, 由于市场的不确定性, 收入可能有很大的差异。取得收入后的这一阶段, 由于收入不确定从而又导致了收入与费用配比上的困难。

二、阶段分期模式业绩反映的缺陷

(一) 会计分期方式

研发支出的费用化或资本化很难使研发产生的收入与费用符合配比原则。导致这一问题的主要原因在于会计的分期方式。会计分期方式一般是将会计主体持续不断的经营活动分割成一个个首尾相接、等间距的会计期间 (如图1) 。

图1中, O是始点, 表示企业设立, OA、AB、…为企业经营活动期间, 且OA=AB=…。该模型的一个特点是提供分阶段 (OA、AB、…) 的会计信息, 故称为阶段分期模型。与之对应地, 将按该模型进行会计分期的方式称为阶段分期模式, 我国现行以日历年度进行的会计分期即属于此模式。按年度分期可能将企业完整的经营过程分割成零散的阶段反映, 这就可能导致问题。

(二) 阶段分期模式业绩反映的缺陷

新产品从研发到推出有一个周期。仍设某产品总的收入为P, 该产品总的支付研发费用为Q。从一个新产品支出研发费用到产品推向市场获取收入, 最终被更新的产品替代, 这样一个完整的经营周期看, P与Q是自然配比的。一个项目研发总的投入了多少经费, 最终会带来多少效益。从总的方面来讲, 总收入与总费用之间是一个自然配比关系, 可以说“Q是为取得收入P所发生的费用, P是付出代价Q而获得的收入”。P与Q的差值P-Q客观反映了企业研发新产品的业绩。假定将上述产品的一个完整经营周期划分为n个阶段, 并不妨设每一阶段为一年。若设第i年收入为Pi, 分摊费用为Qi (i=1, 2, …, n, P1+P2+…+Pn=P, Q1+Q2+…+Qn=Q) , Pi与Qi则不再是一种自然配比关系, 而成为人为配比。因为当人为地将产品的一个完整经营周期分割成若干阶段后, 收入P、费用Q即被肢解为Pi和Qi (i=1, 2, …, n) 。对肢解的Pi和Qi而言, 就很难说“Qi是为取得收入Pi所发生的费用, Pi是付出代价Qi而获得的收入”了, 因而利润Pi-Qi的客观性受到质疑。

事实上, 这一问题并非仅研发支出费用-资本化时存在, 固定资产折旧也存在同样问题。一项固定资产从投入使用到报废总的支出与其创造的总收入是自然配比的, 而将总收入与总支出分割成若干期反映就成为人为配比了。但研发支出费用-资本化与固定资产折旧相比问题更加突出, 并可能影响对利润指标的认识。固定资产价值转移及其带来的收入一般均呈现前期高后期低的规律性。虽然在各个会计期间, 固定资产折旧价值与其带来的收入不是自然的配比, 但可以按其规律性采用加速折旧 (或出于核算简单化采用直线折旧) 进行收入与费用的比较。这种配比虽然是人为的, 但因有规律可循, 存在一定合理性, 可称之为“合理”配比。因而, 此种情况下利润指标反映的经营业绩仍较客观。若固定资产采用前期少提后期多提折旧方式, 收入与费用的配比则显然不合理, 利润指标反映的经营业绩明显不客观。

研发支出费用-资本化与固定资产折旧相比, 有两点显著不同:一是研发费用有一个无形资产形成过程, 这个过程可能比较长。在这个过程中, 研究阶段的费用与资产形成过程中的“无形损耗”, 由于没有收入, 处于收入与费用不配比状态。二是研发成果为市场接受的形式可能呈多样性, 从而带来收入的预期形式不确定, 使研发费用形成的无形资产投入使用摊销时收入与费用的配比无规律可循。因此, 当研发支出费用-资本化时, 其收入与费用的“合理”配比也难以实现, 研发支出费用-资本化后的年度利润指标其评价企业业绩的意义也受到影响。

三、全程分期模式下的业绩反映

(一) 会计分期方式改变的讨论

由于研发支出费用-资本化导致的收入与费用人为配比是因为按年度分期造成的, 为了反映企业经营业绩 (研发新产品的业绩) , 改按年度分期为按产品周期进行会计分期, 问题就得到解决了。但有一个更棘手的问题需要考虑。即研发费用形成的无形资产的总价值Q有时很难确定, 从而P-Q也难以确定。因为, 一项新的研究工作可能是在前一研究成果的基础上进行——事实上研发工作往往不能截然分开。一项新的研发费用形成的无形资产是只算这一阶段的支出呢, 还是应分摊前期研究工作的支出, 如果要分摊又应以怎样的方式进行, 这样就很难界定一项研发费用形成的无形资产的总价值。如果要考虑这一问题, 由于Q不确定, 即使按产品周期进行会计分期, 用利润指标P-Q来考核企业经营业绩就变得没有意义。在按年度分期的前提下, 因为Q不确定, 因而肢解Q形成的Qi也更加不确定, 利润指标Pi-Qi就更缺乏参考价值, 研发支出费用-资本化也就显得更加不合理。

另外, 即使假定研发费用形成的无形资产的总价值Q能较好确定, 固然以产品周期为标准来进行会计分期, 对反映研发新产品的业绩比较合理。但一般而言产品周期比较长, 少则几年多则几十年, 信息需求者不仅希望了解最终的结果, 更希望在较长的产品周期内能定期 (如分年度) 反映研发新产品的业绩。这就产生了一个矛盾, 按年度分期信息的客观性受到影响, 信息需求者又要求分年度了解信息。并且, 如果企业开发有多种产品, 一种产品一种分期, 这样就可能导致会计分期的繁乱, 实务上加大了信息处理工作的难度。因此, 按产品周期进行会计分期仍未跳出“阶段”式分期模式, 与按年度分期一样问题还是出在会计的分期方式上, 只有改革会计分期方式才能解决问题。

(二) 全程分期模式的提出

下面的模型针对“阶段”式分期的缺陷提出, 如图2所示:

图2中, O是始点, 表示企业设立, A、B、…是企业经营期间的点。全程分期模型不是报告OA、AB、…阶段的信息, 而是报告OA、OB、…的信息。全程分期模型所有报告期间始点相同, 均为O点, 且当前报告会计期间信息涵盖前期经营信息, 如OB期间信息涵盖OA信息。全程分期模型的特点是报告企业从设立至今全过程的经营信息, 称为全程分期模型, 对应该模型的会计分期方式称为全程分期模式。

全程分期模式较好地解决了上述问题。第一, 全程分期模式所描述的经营状况是企业从设立至今全过程经营的连续表现, 是全面、整体的, 就研发而言, 可以用总的投入 (费用) 与产出 (收入) 方式反映企业经营业绩, 这种反映因自然产生而显得客观。不需要像“阶段”式分期 (按年度或产品周期分期) 那样, 将研发收入与费用分割后人为地进行配比, 影响利润的客观性。第二, 由于全程分期模式的O、A、B…点可以设为年末点, 这样也就解决了分年度披露会计信息的问题。第三, 在全程分期模式下, 以研发总的投入 (费用) 与产出 (收入) 方式反映企业经营业绩, 而不是反映单一产品或技术的研发情况, 体现了科研项目相互联系的特点。

采用全程分期模式有两点应当注意:其一, 在全程分期模式下反映企业经营业绩, 是采用研发总的投入与产出方式, 即以投入产出比“总的产出/总的投入”为评价指标, 而不是使用利润指标。使用利润指标, 会存在收入与费用配比的问题, 但在全程分期模式下, 如果将总的投入、产出看成费用和收入, 一般情况下, 收入与费用仍然是不配比的。其二, 全程分期模式下投入与产出方式的业绩反映, 如果按照行业甚或同一行业下的某种产品进行, 其可比性将更具实际意义。

参考文献

[1]吴春国:《英国研发支出的会计处理及其启示》, 《四川会计》2003年第5期。

会计差错更正及会计处理探讨 篇10

会计差错是指在会计核算时, 由于计量、确认、记录等方面出现的错误。经济事项或交易进入会计系统后, 经过确认。计量、记录和报告, 输出对信息使用者有用的会计信息。在确认、计量、记录过程中由于种种原因会产生差错。会计差错特别是重大差错若不及时、正确地更正, 不仅影响会计信息的可靠性, 而且可能误导投资者、债权人和其他信息使用者, 使其作出错误的决策或判断。出现差错时要及时对其进行更正和调整。会计差错更正是指对企业在会计核算中, 由于计量、确认、记录等方面出现的错误进行的纠正。经济事项或交易进入会计系统后, 经过确认。计量、记录和报告, 输出对信息使用者有用的会计信息。在确认、计量、记录过程中由于种种原因会产生差错。

1.1 对于出现的差错, 当期发生的要当期进行改正, 及时调整。

但是对于那些资产负债表的年度总节日到财务会计报告批报的日期之间又发生的差错, 需要到日后调整事项内去整改, 去调整。不过对于这期间发现的以前年度中出现的差错, 就不能再调整会计的日后事项, 而要调整以前的会计年度报表项目。

1.2 在以前年度或者期间内发生的差错, 有很多种, 重大差错和非重大差错, 因为这两者是有区别的。

非重大差错影响的是损益科目, 可以调整当期的收益问题, 相关的, 一并调整的还有其他项目, 还有部分非重大差错损益都不会影响, 只需调整部分科目。但是对重大的差错来说, 就不同了, 它会使报表不再完整, 使得可靠性出现差错。

1.3 对于以前的重大差错分情况进行调整, 如果它影响了损

益, 则要调整留存收益的金额, 报表上的数据要和起初的金额保证一致, 所以要一起进行调整, 但是如果其不影响损益只需要调整相关的期初数就可以了。编制报表的时候对出现的有重大差错的科目需要及时调整并改正相关的项目, 将差错进行当期改正, 对于以前发生的重大差错, 要调整最早的留存收益, 将相应的金额都调整过来。

2 对重大会计差错的更正, 重大错误主要包括对会计政策的滥用以及会计的变更

企业进行会计核算和编制会计报表时所采用的具体原则、方法和程序。只有在对同一经济业务所允许采用的会计处理方法存在多种选择时, 会计政策才具有实际意义, 因而会计政策存在一个“选择”问题。企业所选择的会计政策, 将构成企业会计制度的一个重要方面。中国的企业会计人员长期以来习惯于按统一会计制度处理会计业务, 即使是现在也很少真正理性地选择会计政策。这种状况, 肯定难以适应未来企业会计发展的要求。因此, 从现在起, 人们有必要大力宣传会计政策, 以期引起企业对会计政策的重视。

对会计估计的变更以及会计政策的滥用指的是企业在运用这些制度时选取的方法并没有按照国家或者相关部门规定的要求去做, 随意更改, 造成不能准确的表达企业真实的财务状况, 或给企业造成资产流失损失也可能造成逃税漏税, 使得企业的经营环境越来越恶化。通常来说, 滥用和错误的会计估计的表现形式一般有以下几种:

2.1 对按国家统一的会计制度规定应计提的各项资产减值准

备, 未按合理方法估计各项资产的可收回金额 (或可变现净值) , 从而多计提资产减值准备。如《企业会计制度》规定, 从1999年起, 股份有限公司必须按照《股份有限公司会计制度》规定的计提损失准备的原则和方法计提坏账准备、计提存货跌价准备、计提短期投资跌价准备、计提长期投资减值准备, 并采用追溯调整法进行会计处理。但是, 在实际执行过程中, 有些公司滥用会计制度给予的会计政策, 不按规定的方法估计资产可能产生的损失, 在1999年度大量计提各项资产损失准备, 有的公司甚至不针对债务单位的实际情况, 对应收款项全额计提坏账准备。这样做的主要意图在于, 待2000年度再转回资产减值准备从而增加2000年度的利润。

2.2 企业随意变更其所选择的会计政策

企业会计政策的选择对企业的发展至关重要, 所以在选择了正确的会计政策后, 就要按照会计政策执行, 不得随意更改。但是有些企业为了达到年终的利润目标, 就会对折旧政策就行调整, 将原有的加速折旧法改为按照年限平均法来实施, 这样当期的折旧费用就会有所降低, 由此利润就会增加。在市场形势不断变化中, 企业为了增加竞争力, 获取较高的利润就会对会计政策进行变更, 以有利于自己发展的政策为准, 随意变更会计政策。这种做法对于企业的发展十分不利, 将会陷入恶性循环状态, 严重影响到企业的发展前景。

2.3 企业随意调整费用等的摊销期限

有些企业随意调整无形资产的摊销期限。在我国, 无形资产的成本应自取得当月起在预计使用年限内分期平均摊销。如果预计使用年限超过了相关合同规定的受益年限或法律规定的有效年限, 无形资产的摊销年限应按如下原则确定: (1) 合同规定了受益年限但法律没有规定有效年限的, 摊销期不应超过受益年限; (2) 合同没有规定受益年限但法律规定了有效年限的, 摊销期限不应超过有效年限; (3) 合同规定了受益年限, 法律也规定了有效年限的, 摊销期不应超过受益年限与有效年限两者之中较短者。如果合同没有规定受益年限, 法律也没有规定有效年限的, 摊销期不应超过10年。

2.4 属于滥用会计政策和会计估计的其他情形。如随意调增或调减折旧年限等。

会计处理原则 篇11

关键词：谨慎性原则；会计；冲突；协调

一、谨慎性原则的涵义及作用

我国新会计准则规定：企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。新会计准则中的这一规定被称为谨慎性原则。

谨慎性原则是由于经济环境中存在不确定因素而产生的。由于经济活动存在不确定因素，在会计实务处理上会产生较多风险。如果会计实务不能够保持足够的谨慎，这些风险就会影响到会计信息质量的准确性，从而增加企业以及会计信息使用者经济决策的风险。谨慎性原则的作用就是降低企业经济风险，增强企业抵御经济风险的能力。

谨慎性原则要求企业在会计实务中，对风险和损失要有足够的谨慎意识。要求会计人员在会计事项存在不同会计处理方法和程序可供选择时，要尽可能选择不虚增利润和夸大所有者权益的处理方法和程序进行会计处理；要对可能发生的损失和费用做出合理预期，既不要高估资产或收益，也不要低估负债或费用。由于谨慎性原则充分考虑了可能发生的损失和费用，而不考虑可能取得的收入或收益，这就使得会计信息比较稳健或谨慎，能够让企业决策者和会计信息使用者保持足够的警惕，回避企业可能出现的风险。

二、谨慎性原则与其他相关会计原则的冲突

谨慎性原则是会计核算对经济环境中不确定性因素所产生的一种稳健的反应。虽然谨慎性原则对于降低由于会计信息质量不准确可能带来的经济风险具有非常重要的意义，但是，由于谨慎性原则本身所具有的倾向性以及实务操作中存在的主观随意性，使得谨慎性原则可能会与其他相关会计原则发生冲突。

（一）谨慎性原则与真实性原则冲突。客观性原则要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整；而谨慎性原则却强调企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告时保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。这显然与客观性原则相冲突。例如，按照客观性原则的要求，对于可能发生而尚未发生的费用，是不应当进行会计确认的。但是，按照谨慎性原则的要求却可以对这些费用进行确认。

（二）谨慎性原则与相关性原则冲突。相关性原则要求企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测；而谨慎性原则却强调不应高估资产或者收益、低估负债或者费用，也就是说会计人员可以少计资产或者可能发生的收益，但不可少计负债或者可能发生的损失。这明显与相关性原则相冲突。

（三）谨慎性原则与可比性原则冲突。可比性原则要求企业提供的会计信息应当具有可比性：同一企业不同时期发生的相同或者 似的交易或者事项，应当采用规定的会计政策，确保会计信息口径一致、相互可比；然而谨慎性原则却允许企业根据自身具体情况改变会计核算的口径和方法，因而会与可比性原则发生冲突。例如，采用成本与市价孰低法对存货进行期末计量时，同一品种存货在不同时期会随着市价而波动，其计价基础也不断发生变化。当本期成本低于其可变现净值时，需按成本进行期末计量；当某期成本高于其可变现净值时，又要按可变现净值进行期末计量。这样一来，便破坏了会计计量口径的可比性原则，使纵向可比性无从体现。所以，谨慎性原则与可比性原则冲突。

三、如何协调谨慎性原则与其他相关会计原则的冲突

经济活动中不确定性的存在决定了谨慎性原则存在的必要性，而谨慎性原则自身的局限性又使得谨慎性原则与其他相关会计原则之间的冲突不能从根本上避免。尽管如此，我们还是可以采取一些措施，在一定程度上缓解谨慎性原则与其他相关会计原则的冲突，在会计实务中协调地应用会计基本原则。

（一）充分的信息披露有助于减少谨慎性原则产生的主观

臆断性。谨慎性原则在会计实务中的应用效果在很大程度上取决于会计人员对于具体经济环境因素的判断，带有一定的主观臆断性。这种判断体现在具体的会计信息处理中就形成了不同的会计处理方法，产生了不同的会计信息，从而可能与应用其他相关会计原则产生的会计信息发生冲突。因此，有必要在信息披露中充分说明谨慎性原则应用的时间、范围和程序，使谨慎性原则的应用对会计信息的客观性、相关性以及可比性的影响降到最低，从而避免谨慎性原则与其他相关会计原则在应用中产生的冲突。

（二）对谨慎性原则的应用进行必要的约束。对谨慎性原则的应用前提条件进行必要的约束，可以有效地减少谨慎性原则会与其他相关会计基本原则发生冲突可能性。这是因为，谨慎性原则与其他相关会计原则的冲突与会计人员在会计实务中的主观判断有关。由于会计人员的主观判断带有随意性，从而就增加了谨慎性与其他相关会计原则发生冲突的可能性。因此，对谨慎性原则应用的前提条件进行必要的约束，减少会计人员在应用谨慎性原则时的随意性，在一定程度上可以减少谨慎原则与其他相关会计原则的冲突，达到协调应用会计基本原则的目的。

（三）合理安排会计基本原则的使用顺序。由于在会计实务中谨慎性原则会与其他相关会计基本原则发生冲突，因此，合理安排会计基本原则的使用顺序非常必要。在会计基本原则中，客观性原则是最重要的原则，这是因为，如果企业的会计核算工作不是以实际发生的交易或事项为依据，没有如实地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，企业的会计工作就失去了存在的意义。因此，谨慎性原则必须在坚持客观性原则的前提下加以应用。而当谨慎性原则与其他会计原则发生冲突时，选择什么样的原则应由经济活动的不确定性程度来决定。当经济活动的不确定性程度比较高时，可以优先考虑应用谨慎性原则，这样能够在会计实务中更为协调地应用谨慎性原则及其他相关会计原则。

（四）提高会计人员的主观判断能力。归根结底，谨慎性原则与其他相关会计原则的冲突是由于会计人员在会计实务中不当使用会计基本原则而产生的。由于不同的会计基本原则有不同的应用条件，因此，恰当而合理地应用会计基本原则需要会计人员在面对复杂而变动的经济环境因素时，具有较强的主观判断能力。这就要求会计人员要提高业务素质，对于会计知识有更深刻的理解和认识。还要拓宽会计人员的知识面，让他们通晓企业管理、税务知识、法律规定等内容，增强他们职业判断能力。只有这样，会计人员在面对复杂情况时，才能积极应对，做出恰当判断，在会计实务中协调地应用谨慎性原则以及其他相关会计原则。

参考文献：

[1] 中国注册会计师协会.企业会计准则2006[M].北京：经济科学出版社，2006.

会计处理原则 篇12

一、债务重组业务会计处理原则

(一) 债权人让步原则

新《企业会计准则第12号———债务重组》第二条将债务重组定义为“在债务人发生财务困难的情况下, 债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项”。其中强调了债务人处于财务困难的前提条件, 并突出了债权人作出让步的实质条件:一是所谓债务人发生财务困难就是指债务人出现资金周转困难或经营陷入困境, 没有能力按原定条件偿还债务。债务人发生财务困难, 是债务重组的前提条件。二是所谓让步是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或将来以低于重组债务账面价值的金额偿还债务。这种让步是根据双方自愿达成的协议或法院裁定作出的。让步的结果是债权人发生债务重组损失, 债务人获得债务重组收益。让步是债务重组的重要特征。这样, 就排除了债务人清算或改组时的债务重组, 以及虽修改了债务条件, 但实质上债权人并没有作出让步的债务重组事项, 如在债务人发生财务困难时, 债权人同意债务人用库存商品抵偿债务, 且不调整偿还时间和金额, 这种情况下就不符合债务重组的定义。

(二) 公允价值计量原则

新颁布的《企业会计准则———基本准则》列示了包括公允价值在内的五大会计计量属性, 并规定在确保所确定的会计要素金额可以取得且能可靠计量时可以采用公允价值计量。所以, 新准则与旧准则比较一个最大的区别在于对公允价值的谨慎使用。在债务重组交易中, 当债务人以非现金资产清偿债务或债务转为资本时, 就涉及对债务人转让的非现金资产以及债权人因放弃债权而享有的股权采用公允价值计量问题。对于非现金资产, 债务人抵偿的债务金额按其公允价值计价;债权人受让的非现金资产的入账金额也以其公允价值计价。其公允价值的计量规定如下:非现金资产属于金融资产的, 按照《企业会计准则第22号———金融工具确认与计量》的规定处理;非现金资产属于其他资产的, 依次按活跃市场价格、类似资产的市场价格以及估值技术等方法确定的价格为基础确定。对于债权人因放弃债权而享有的股权, 其公允价值以其对应的上市公司的股份的市价为基础确定或者按评估确认价、双方协议价确定。当采用修改其他债务条件的方式进行债务重组时, 债权或债务的公允价值应为双方共同确认的债权人未来应收金额或债务人未来应付金额。新准则规定, 如果修改后的债务条款涉及或有应付金额, 且该或有应付金额符合《企业会计准则第13号———或有事项》中有关预计负债确认条件的, 债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债, 计入重组债务的公允价值。而在债权人的未来应收金额中, 如果涉及或有应收金额的, 按照会计处理谨慎原则不得作为重组债权。

(三) 直接确认债务重组所得或损失原则

《企业会计准则第12号———债务重组》由于对债务重组业务采用公允价值计量属性, 直接确认债务重组的所得或损失, 对企业会计盈亏产生直接影响。新准则中明确规定, 以现金清偿债务的, 债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付的现金之差额, 确认为债务重组利得, 计入“当期损益”;债务人以非现金资产清偿债务的, 应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产的公允价值之间的差额, 确认为债务重组利得, 计入“当期损益”;当债务转为资本时, 重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额, 确认为债务重组利得, 计入“当期损益”;修改其他债务条件的, 债务人应当将修改其他条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值, 重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额, 确认为债务重组利得, 计入“当期损益”。债权人分别将重组债权的账面价值与收到的现金、受让的非现金资产、享有股份或修改其他债务条件后的债权的公允价值之间的差额, 确认为当期损失, 计入“当期损益”。

(四) 非货币资产债务重组确认为资产转让

企业以非货币资产方式进行的债务重组, 在会计处理中体现了从债务人的角度进行资产转让的实质。按新准则的规定, 当债务人转让的资产为存货时, 应当作为销售处理, 按照《企业会计准则第14号———收入》的规定, 以其公允价值确认收入, 同时结转相应的成本;当债务人转让的资产为固定资产、无形资产时, 应当将其公允价值与账面价值的差额, 作为资产转让所得/损失, 计入“营业外收入”或“营业外支出”;当债务人转让的资产为长期股权投资的, 其公允价值与账面价值的差额计入“投资收益”。

二、债务重组业务税务处理原则

(一) 经济合理原则

由于债务重组大多发生在债务人发生财务困难或因经营需要进行改组的情况下。只要全体债权人或法院认为, 债务人发生的财务困难是暂时或阶段性的, 如果适当减免或延长偿还债务时间, 债务人经营调整经营策略等可能会起死回生, 甚至取得更好的经营成果。如果债权人不作适当让步或调整, 即使经营破产清算程序, 债务人破产清算后的可供分配的破产财产也可能所剩无几, 债权人收回债权的金额可能很少, 损失则会更大。因此, 只要纳税人有合理的经济理由, 税法就不应该阻碍这样的债务重组活动。

(二) 所得与损失确认相对应原则

所得税的计税原理表明, 纳税人发生经济业务, 产生的所得与损失的确认一贯是对称的, 债务重组也应不例外。只要有合理经营需要的债务重组业务, 原则上可以承认债权人放弃的债务部分作为损失, 并冲减当期的应纳税所得额。与此相对应, 债务人被免除的债务是无偿取得的收益, 按照所得与损失对称的原则, 债务人也应确认应纳税所得额。对于债务重组活动的整体角度来讲, 国家的税收并没有减少, 只是纳税主体发生了转移。

(三) 反避税原则

在现代经济活动中, 关联企业利用其自身的优势大肆避税, 是一种普遍的现象, 这就向税收工作提出了严峻的挑战。一方面, 不能排除一些关联企业利用债务重组的机会, 达到避税的目的;另一方面, 又要防止关联公司之间利用债务重组中的债务减免, 转移利润偷税或避税。税法就在坚持反避税原则的前提下, 支持有正常经营需要的债务重组业务的进行。

(四) 非货币资产进行债务重组确认资产转让

从各国公司所得税法以及我国现行企业所得税法规的政策精神分析, 只要企业资产所有权转移, 并且取得了确定的交换价值, 就应该确认有关资产的转让所得或损失。当企业以非货币资产进行债务重组, 从所得税的角度意味着企业资产所有权转移后取得了经济利益 (对已有债务进行抵偿) , 应确认为资产转让业务;同时按市场公允价值确认收入, 配比账面成本, 确认资产转让所得或损失, 计入当期企业所得税应纳税所得额中。

三、债务重组业务会计处理与税务处理原则之比较

会计与税法对债务重组的处理原则基本一致, 表现为: (1) 两者都以公允价值作为债务重组相关业务处理的计量基础。 (2) 两者都在当期确认债权人债务重组的损失和债务人债务重组的收益。 (3) 如果以非货币性资产进行债务重组, 债务人都确认为资产转让, 债权人都以市场公允价值作为取得非货币资产的计价。

虽然新会计准则和税法在债务重组所得税处理的原则上一致, 但二者仍有一定差异。新会计准则和税法处理债务重组业务原则上的差异主要表现在: (1) 债权人进行债务重组损益确认和计量上, 会计上需以重组债权账面余额与取得资产和股权的公允价值进行计量。在债权人提取坏账准备金的条件下, 以账面余额为基础确认的债务重组损益与税收计量结果不同。税收以债权账面全额 (或减去计提且已扣除的税收坏账准备金差额) 为基础计量债务重组的损益。因此, 可能出现会计上表现为债权人债务重组收益的业务, 而税收上则出现了债务重组损失的结果。 (2) 在涉及或有债务条款或者事项重组形式下, 债务人确认损益的方法与税收不同。 (3) 在税法上为了防止纳税人利用关联企业的债务重组进行避税, 遵循反避税原则对关联企业的债务重组业务的处理设定了限定性条件, 并设定了推定业务。

参考文献

[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则[S].2006.

[2]中华人民共和国财政部.企业会计准则——应用指南[S].2006.