审计市场结构优化

审计市场结构优化（共9篇）

审计市场结构优化 篇1

一、中美审计市场比较

(一) 审计收费及溢价

美国注册会计师审计收费一般由三部分构成:产品费用、预期损失费用和会计公司的正常利润。目前审计外收费项目也逐渐转入审计收费, 且规模越大的事务所, 审计收费越高, 溢价越明显, 综合作用下审计收费呈现逐渐增长的趋势。相比而言, 由于国内审计业务的接受程度不高, 所以为了保持正常营业, 事务所收费总体上看比美国收费要低。但审计溢价也很明显, 王振林 (2002) 、李连军 (2005) 等发现“四大”的审计收费显著高于国内大所, 而国内大所的审计收费又显著高于其他事务所, 即规模越大的事务所审计收费越高。

(二) 审计市场的集中性

对反映集中度的N厂商集中比率和反映离散度的赫芬达尔-赫希曼指数的两个比率的研究发现, 美国上市公司审计服务是高度垄断的, 美国上市公司乃至其他大型企业的审计业务95%以上均被大型会计师事务所包揽, 即形成了寡占型的审计市场结构, 高度集中性正在对多年来运行良好的美国经济商业模式造成破坏。虽然国会也曾提出一系列的干预政策, 但实效性的措施却未实施, 集中性非但不减, 合并现象还越来越严重。而我国因为受市场经济转型完善过程的影响:1997至1999年我国上市公司审计市场集中度逐年下降, 按客户数计算的CR10一直未超过三分之一, CR20一直徘徊在50%左右。在2000至2002年, 市场集中度增长很快, CR4增长到49.82%, CR8增长到58.89%。2002至2004年CR4基本保持稳定, CR8继续小额攀升。总体上看, 若以客户资产总额来计算, 中国审计市场的集中度正在逐步提高。但我国审计市场尚未形成垄断竞争局面, 也尚未发现明显的专业化;审计市场上存在严重地区分割现象, 地域性比较强。

(三) 审计人员资格

美国采用的是较为严格的ACCA标准。进入审计市场, 必须具备相关的职业资格和认证, 在8年内通过14门科目考试, 大专以上学历方有注册资格。国际会计师专业资格证书 (A-IA) , 必须在10年内通过16门考试。我国只要5年内通过注册会计师考试 (CPA) 的6门考试科目即可获得资格证书, 即可从事审计业务。且大专以上学历, 中级职称以上的中国公民均可以报考。美国的会计师认证需要经过4-l0年的时间投入和精力投入, 比我国注册会计师认证最多6年时间难度大得多。

(四) 规模经济程度

早在20世纪80年代初期, 美国的一些会计事务所就开始通过兼并和收购在全美范围内扩大经营规模并将业务扩展至全球;现在会计师事务所通过合并谋求成长、服务多样化以及获取行业专家才能, 追求规模经济效应的越来越多。我国审计市场上会计师事务所的大规模合并出现在2000年, 但政府主导的强制性变迁因素比较大, 且范围较小、规模经济具有不均衡性。

二、中美审计市场结构差异分析

(一) 影响审计收费的因素

美国审计收费的三部分有其各自主要的影响因素。其中产品费用一般取决于委托人规模的大小、业务的性质和复杂程度、总体财务状况。对较小的会计公司而言, 产品费用受委托人特征的影响程度要大于财力雄厚的大会计公司。预期损失费用随被诉讼风险的增加而增加, 许多事务所陷入“无利经营”的境地。为挽救事务所, 收费项目就从审计收费以外转向审计收费本身, 导致审计收费日益增加。收费标准还受审计市场竞争的强弱的影响。若会计公司之间竞争激烈, 总体审计费会减少, 但供求双方的竞争往往使审计费最终趋于均衡。

收费溢价的原因是类似的:不同事务所之间的审计收费差异代表了对高质量审计服务的回报。规模大的事务所, 从业务范围、审计人员素质和专业能力进而涉及到审计服务的质量都能得到保证, 所以对审计需求者的收费比较高, 这是声誉带来的审计溢价。“四大”已经建立起高质量的声誉, 其审计收费中包含了声誉溢价, 所以其收费高于本土事务所;国内大型事务所相对于其他事务所, 也具有较高质量的声誉, 所以审计收费也略高。

(二) 影响审计市场集散程度的因素

美国审计市场结构研究者从注册会计师提供的审计服务产品人手解释集中性的原因。研究发现, 规模较大的事务所具有较高的审计服务质量, 即为外部信息使用者提供更高的可靠性保证, 特别是在上市公司和受管制行业的客户市场上, 大事务所提供的服务产品质量优于小事务所, 所以在上市公司和受管制的行业中, 大型会计师事务所容易形成较高的市场份额, 这种较高的行业市场份额所带来的效率提高又使客户得到了更高的保证程度, 委托人更倾向于选择大型事务所提供审计服务。久而久之, 小规模事务所如果经受不住高质量、低报酬的审计要求就会逐渐被市场淘汰, 消失于审计市场或者被其他大所兼并。大型事务所因此占有越来越高的市场份额, 形成了高度集中的审计市场结构。

我国1993-1999年集中度不断下降的过程为逆集中化, 是我国经济转型的结果和副产品。一方面, 由于大型事务所独立性相对较高, 而当时被审单位对审计报告的重视程度不够, 市场上充斥着对低质量审计服务的需求, 导致大型会计师事务所的市场份额显著下降;另一方面, 其他中小型会计师事务所的市场份额又没有得到大幅度的提高, 结果就是审计市场集中度的下降。2000年以后相关市场环境有所转变, 市场对审计服务的需求逐渐正常化, 提供高质量审计服务的大型会计师事务所开始凸现出竞争优势。在相关监管政策的配合下, 一些竞争力强、绩效好的大型会计师事务所市场份额迅速扩大, 竞争优势日益稳固, 吸引了更多的需求单位转向聘用大型会计师事务所, 从而使得审计市场出现集中化的迹象。

(三) 影响审计人员进入门槛的因素

我国审计市场比美国发展起步晚的多, 整个审计领域的各项工作都在不断的探索和完善、改革过程中, 具备专业资格的注册会计师人数较少。不管是事务所、审计人员还是委托单位, 对提供审计服务的质量和对审计质量的要求都在不断的变化中, 事务所和被审单位成本效益原则的坚守也会影响到对审计人员层次水平的要求。

(四) 影响规模经济状态的因素

我国审计市场中, “四大”在大客户市场上表现出明显的规模经济效应, 本土事务所呈现出规模不经济的状态。而制约本土大型事务所规模经济效应发挥的主要原因包括:准入管制、价格管制、监管当局不信任以及缺乏国际经验等。由于我国大型事务所国家支持的特殊性, 政策因素影响比较大, 不能像美国审计市场那样完全由市场供求关系决定审计市场的合并和分离。这种政府政策性强制推动在某种程度上带来不良后果, 导致经营效率的下降。

三、对优化我国审计市场结构的启示

(一) 审计收费对审计质量的影响

目前对审计收费与审计质量的关系有两种截然相反的观点:两者没有关联, 但两者之间存在相互影响的关系。就我国当前的审计市场来看, 适合我国的观点是:审计质量与审计收费之间存在相互影响的关系。就某一个审计委托而言, 审计费用随事务所的不同而变化。因此选择事务所的同时, 也就同时选择了审计费用和审计质量。四大所之所以在我国审计市场上占据很大的市场份额, 最重要的一点是其提供的审计报告质量上有保证。从注册会计师角度来讲, 高质量的审计需要较强的敬业精神、过硬的专业素质和良好的职业声誉, 这使得注册会计师需要不断加强学习、完善知识结构, 以提高自己的业务能力, 更好地为委找人服务。从委托人角度讲, 有高质量审计需求的委托人, 要通过选择提供高水平审计服务的事务所和注册会计师, 降低不合格审计的风险, 他们愿意为避免这种风险付出较高的成本。

从两者相互影响的关系中, 应该关注审计收费的规范化和市场决定的收费自由度的权衡。为保证审计质量, 约束事务所和注册会计师以及被审单位, 需要采用适当的较高的审计收费标准;但同时为了活跃审计市场, 扩大国内事务所审计市场份额, 又必须保证所设的收费门槛能为被审单位所接受。这就需要审计市场供求关系的自动调节, 也需要政府和相关主管部门利用宏观调控的权利, 对收费标准加以规范, 克服市场本身的滞后性和盲目性。

(二) 适度鼓励集中

从美国审计实践来看, 寡占型的审计市场结构在一定程度上有利于提高审计质量, 因为集中使得大型事务所在审计市场中占据主导地位, 能抵制来自客户的不当压力, 降低被审单位不正当变更要求;还有助于提高审计业务的连续性和边际利润, 提升会计师事务所间竞争的层次与水平。相反, 我国审计市场结构低集中性的不利影响越来越明显, 较多小所的存在使事务所平均客户数量过少, 市场占有率过低, 会计师事务所难以实现规模经济;分散也加剧了审计师与上市公司间审计契约关系的失衡, 大多数上市公司治理结构不完善, 经营管理者由被审计人变成了审计委托人, 会计师迁就上市公司甚至与上市公司共谋, 影响了审计的独立性。因此为了提高审计质量、防范和控制审计风险, 增强我国事务所的竞争实力, 可以借鉴国外审计市场发展的经验, 采取提高审计市场准入标准, 引导国内会计师事务所走规模化发展道路, 鼓励国内会计师事务所之间的强强合作等措施, 适当地提高我国审计市场的集中度。

(三) 创造公平的市场竞争环境

寡占并非完全垄断, 也不是扼杀必要的竞争, 而只是提升了竞争的层次和水平。在审计市场的结构调整上, 应该遵循国家集权领导和市场机制作用相结合的原则, 给予大事务所以权利优势以吸引市场中的合理、合法的兼并和重组, 借此去除无竞争力的小所, 实现资源的优化配置。但必须把握好市场竞争分散和集中的度, 对市场垄断和集中有明确的区分。为了发展我国的市场经济, 壮大优势产业和行业, 鼓励通过市场手段实现兼并和重组。在处理审批过程中, 必须严格兼并重组程序, 仔细调查申请单位的行为意图, 发现潜在的垄断等不正当竞争行为, 对所有的会计师事务所一视同仁, 避免超国民待遇, 稳定审计审查秩序, 为审计市场创造良好的竞争环境, 促进审计市场的发展和结构的优化。

(四) 提升审计队伍的业务素质

我国一直注重对注册会计师的定期培训和业务考核, 保证其符合市场对审计服务的要求。2009年刚刚改革的CPA考试制度, 将五门专业考试变为新制度规定的六门专业课考试和综合能力测试, 增加了考试难度、提高了进入门槛。且国内许多培训机构也开始举办ACCA等国际资格认证考试, 参考人数也越来越多。这说明我国已经在提升审计人员素质、优化审计队伍方面做出不懈的努力, 逐渐与国际接轨。

审计市场结构的优化是极为复杂的系统工程, 除了完善市场机制, 发挥市场自动调节作用外, 还需要政府监管部门和投资者等个层面人员共同参与、共同努力, 以促进审计行业的健康发展。

参考文献

[1]刘明辉, 徐正刚.中国注册会计师行业的规模经济效应研究[J].会计研究, 2005 (10) .

[2]韩洪灵, 陈汉文.审计市场结构的决定因素分析——结构主义的研究范式及其述评[J].浙江大学学报, 2009 (3) .

[3]邓昌平.如何健全中国的审计市场结构[J].科技和产业, 2007 (11) .

审计市场结构优化 篇2

如何优化健身娱乐业市场结构

本文运用产业经济学理论,采用理论和实证分析相结合、定量和定性分析相结合的`方法,以市场集中度、产品差异化和市场进入壁垒为重点分析研究了国内健身娱乐业市场结构的特征,进而提出了优化对策.

作 者：朱菊芳 作者单位：南京师范大学体育科学学院,南京,210046刊 名：商业时代 PKU英文刊名：COMMERCIAL TIMES年，卷(期)：“”(21)分类号：G80-05关键词：健身娱乐业 市场结构 实证分析 对策

审计市场结构优化 篇3

关键词:金融市场结构;决定条件;制约因素

中图分类号:F830.9文献标识码:A文章编号:1006-3544(2009)04-0049-05

金融市场结构是指金融各个子市场及其组成要素在经济体系中的存在、分布、运行以及相互适应、相互作用与相互联系的框架状态。 金融市场结构优化是指对金融市场结构进行帕累托改进, 使之不断接近于帕累托最优状态的一种过程。 调整和优化金融市场结构既是一国金融市场自身发展的内在要求,也是转变一国经济增长方式的客观需要。

一、决定金融市场结构变迁的基本条件

从根本上说,一个国家(或地区)的金融市场结构主要是由其经济金融发展过程中的内外条件所决定的,各国金融市场结构之所以出现差异,则是因为形成其金融市场结构的基本条件不同。一般说来,决定金融市场结构及其变迁的基本条件主要有以下几个方面:

1. 经济金融发展水平。金融发展具有双重表现,即金融总量的增长和金融结构的优化。 金融总量和金融结构优化是金融发展的两个不可或缺的有机组成部分。 金融发展与金融总量增长和金融结构优化之间存在着相互影响、相互促进的关系。金融总量的增长是金融结构调整与优化的基础, 只有在金融总量不断增长的基础上才可以实现金融结构的优化,而只有经过金融结构的不断优化才能实现金融发展的质的飞跃。反之,如果金融结构不合理,金融总量的增长必然失去持续的动力。 金融市场结构的调整与优化是金融市场在发展过程中内外因素共同作用下逐步形成与演变的结果。金融发展水平越高,意味着金融机构和金融市场分化和演进得越充分,当然也意味着金融结构特别是金融市场结构越复杂。而金融市场的发展变化始终反映了经济金融发展的内在要求,是与一国经济金融发展的阶段相对应的。换句话说, 处于一定发展阶段的经济体中的最优金融市场结构应当随着经济金融的发展变化而做相应的内生演变。 最优的金融市场结构应当及时适应这些特性, 克服金融交易中的不对称问题, 节约交易成本,实现资金的优化配置,促进要素禀赋结构、产业结构和技术结构的快速提升, 最终满足经济的又好又快发展。从金融市场的产生和发展历史来看,金融市场结构的升级与转化的特点总是从简单到复杂、从低级到高级、从粗放到集约、从僵化到创新以及从封闭到开放的有序变迁过程, 而这一过程也总是与经济金融发展过程相伴随。 正是由于经济金融的发展,多元化的金融交易主体、丰富多彩的金融工具、有效的交易价格、合理的交易方式、高效的监管机制以及完善的政策法规框架才得以产生和建立。可见,金融发展的阶段和水平乃是金融市场结构变迁最重要的决定条件之一, 它直接决定了金融市场结构调整与优化的层次和水平。

2. 金融制度安排。 金融制度是关于金融交易的一系列规则、惯例和组织安排。具体地说,它是一个国家通过法律、 规章制度和货币政策等形式所确定的关于金融交易主体、 交易规则和交易环境以及金融交易主体的地位、作用、职能和相互关系的一系列安排的总和。金融市场是一种特殊的契约制度安排。作为制度的金融市场, 也是从事金融活动的当事人之间关系契约的网络, 其发展变化必然会受制于金融制度。 金融制度对于金融市场结构变迁的决定作用主要是通过金融制度对于金融市场发展的影响而发生的。其影响主要表现在以下几个方面:(1)金融制度为规范金融市场交易行为提供了制度保障。在金融市场交易中,机会主义的广泛存在,会造成金融市场运行的紊乱和低效率, 导致交易费用的上升,而金融制度的机制和规则可以有效监督、 约束和惩罚机会主义行为,从而规范金融市场交易行为,提高金融市场交易效率。(2)金融制度有助于降低金融市场中的金融风险。 借助于一定的金融制度可以把金融市场中的金融风险转移分散给那些愿意承担风险的机构和个人。同时,金融制度提供的某些规则和惯例也能够使金融市场主体形成稳定的预期,减少其金融交易的盲目性。(3)金融制度有助于金融市场发挥其自身的功能。 金融制度所提供的规则或机制能够促使金融市场主体产生积极从事金融交易活动的内在动力,界定市场主体的选择空间,约束市场主体之间的相互关系, 从而降低金融市场的运行成本, 减少金融市场交易中的不确定性, 这样金融市场的动员储蓄功能、配置资源功能、分散金融风险功能以及集散经济信息功能等就容易发挥出来。可见,金融制度安排也是一国金融市场结构变迁的基本决定条件之一, 它决定了金融市场结构调整和优化的方向和力度。

3. 金融创新力。所谓金融创新力,是指将创新思想具体应用于金融发展过程中所表现出的能力。对于金融市场而言,创新力具体表现为在制度创新、机构创新、管理创新、服务创新、工具创新、功能创新、定价创新以及技术创新等方面的能力。 金融市场的创新力越大,新的金融市场、金融机构、金融产品、金融工具、 交易方式以及交易技术等就会越多, 相应地,金融市场结构的升级和转换就越快。对于成熟市场国家而言,金融市场的基本框架比较完善,基本功能都已齐备, 金融创新往往是指金融衍生产品的开发与使用等。 但对于经济转型之中的新兴市场国家来说,金融市场的基本框架尚未完全建立,金融市场的基本功能尚未发挥出来, 这时的金融创新并不仅仅是指金融衍生产品, 而且是指金融市场的整体基础设施建设和金融市场基本功能的建立与健全,包括理顺各个子市场之间的关系等也是一种创新。因此,对于市场管理者来说,要善于引导和把握金融市场创新的方向和节奏;对于创新主体来说,要善于观察和抓住一切创新机会, 在一定的法律和监管框架内有序地推进各种创新, 使更多的创新不断满足社会经济发展对于金融市场结构的客观要求。 从世界范围看,金融创新越活跃的国家,其金融市场结构的调整与优化就越充分、越合理和越有效;反过来,合理的金融市场结构越有利于金融市场整体功能的发挥,越有利于金融市场的持续健康繁荣发展。这说明金融创新和金融市场结构的变迁是一种高度的正相关关系。 从历史阶段上看, 哪个时期的金融创新多, 哪个时期的金融市场结构的调整与优化就越及时、主动和到位,相应地,其金融市场发展就越好越快。可见,金融创新对于金融市场结构变迁的影响也具有决定性作用, 它是金融市场结构调整与变迁的基本推动力。

4. 金融开放度。所谓金融开放度,是指一国金融市场对外开放程度的指标体系, 它具体由银行业的开放度、 证券市场的开放度以及保险市场的开放度等加总而成。 金融开放是一国金融发展中的一种特定状态,它不仅是一国金融现代化的要求,也是国际贸易自由化的重要前提。对于一国的金融市场来说,金融市场开放对其金融市场结构具有很大的影响。一般说来, 在开放经济条件下一国的金融市场结构在相当程度上会受到外部因素的支配与影响, 特别是与本国金融关系密切的发达国家。 它们通过金融机构的进入、 金融业务和交易技术的带入以及资本流动等形式,使东道国的金融市场结构发生变化。这种变化的基础在于金融市场运行的主体发生结构性变化和功能性变化:一方面,外资金融机构的进入使东道国金融市场活动的主体发生结构性变化;另一方面, 东道国金融市场活动主体的经营行为也会相应发生变化, 其参与国际金融市场的频率与规模明显增加, 致使其国内金融市场结构发生功能性变化。金融开放使金融市场的参与主体、监管主体、金融交易工具以及金融中介等呈现多元化, 尤其增加了新的市场参与主体和交易工具, 使其对外依赖程度大大增强, 原有的金融市场运行机制受到巨大冲击。可见,金融开放度也是金融市场结构变迁的基本决定条件之一, 而且金融开放程度对其金融市场结构的影响是长期、深刻和全面的。金融开放也为一国金融市场结构向高级化和梯度化的升级和转换提供一个重要的机遇和平台。

5. 科学技术水平。 金融市场的发展总是与科学技术的进步紧密联系在一起的。 技术进步不仅是推进产业革命,而且也是推进金融革命的重要动力。现代科学技术手段在金融领域的广泛应用, 导致金融市场及其结构发生了深刻的变化, 特别是在推进金融市场结构的高级化方面表现更为突出。 现代科学技术对于金融业的影响首推电子计算机及其网络技术在金融活动中的应用, 其直接结果是数据处理由手工操作转变为电子计算机自动化运作; 金融交易与支付实现了网上操作,大大降低了金融交易成本,提高了交易效率; 金融服务信息实现了全球计算机联网,实现了金融信息的及时对接和披露等。具体地说, 以电子计算机及其网络技术为代表的现代科学技术在金融领域中的应用对金融市场结构产生的影响主要表现在以下几个方面:第一,推进新型金融市场产生。现代计算机及其网络技术的应用,不仅推进了新型金融市场的产生和发展, 而且也为金融市场国际化提供了技术保障, 从而使金融市场在层次结构、地域结构等发生了重大变化。第二,促进新型金融机构诞生,提升金融机构层次。如网络银行、货币市场互换基金、银行持股公司、金融资产公司等新型机构的问世, 无疑推进了金融机构结构的变化。第三,创新金融工具,促进金融工具结构的高级化。第四,引起金融监管技术的创新和金融监管方式的变化。可见,以电子计算机和现代网络技术为基础的信息技术在金融市场中的广泛应用, 将对金融市场发展和金融市场结构的变迁产生深刻的决定性影响。金融技术促进了金融市场结构向着合理化、 高级化和梯度化的方向发展。

二、 制约我国金融市场结构优化的内生性因素

我国金融市场结构的优化将遵循一定的内在规律,是客观的不以人的意志为转移的。但是,能否顺利实现金融市场结构优化的目标, 还会受到多方面因素的制约。一般来说,制约我国金融市场结构完善与优化的内生性因素主要有以下几个方面:

1. 金融市场参与主体的理性化程度。 金融交易主体的理性化程度越高,对金融市场需求就越旺盛,相应的金融业务、金融交易、金融机构以及金融工具的种类就越多,投融资的方式与渠道也越多,金融市场结构层次就越高,梯度化就越明显,这样就越有利于金融市场结构的调整和优化。 随着金融市场的深入发展,各市场参与主体对金融产品、金融工具以及金融服务的现实需求呈现出多样化、多层次、多梯度的特点,需要有相应的金融市场结构与之适应。这就提出了对现实金融市场结构进行调整与优化的强烈愿望。(1)从居民家庭来看,随着经济发展水平的提高,居民收入水平也不断提高,他们对收益与风险对等加深了理解, 从而产生了更高的理财要求和更便利的投融资需求。 他们开始关注金融机构的服务效率,强调个性化服务等,进而对金融服务和金融市场提出细分和精细化的要求等。 这些需要都将对金融市场提出更高的创新要求, 从而引起金融市场结构的变化。(2)从企业角度看,随着现代企业制度的逐步建立, 它们对金融市场结构提出了更高的要求: 一是需要一个发达完善的资本市场加以支持和保证;二是对融资方面的市场化要求;三是现代企业的法人治理结构问题也对金融市场结构提出了市场化的要求。显然,这些方面都对中国金融市场结构提出了更加紧迫的调整和优化要求。(3)从金融机构的角度看, 集中表现为对其自身的改革需求上。例如, 中国目前的商业银行体系能否有效地运行直接制约着中国经济改革的顺利进行。 而商业银行面临两个亟待解决的问题, 即资本充足率问题和不良资产问题, 这两个问题的根本解决需要对金融市场结构进行较大的调整。(4)从政府角度看,表现为政府筹资活动和调控活动的市场化要求。 政府对经济的调节也开始向“市场守夜人”的角色转换,而运用经济手段调节的载体是结构优化的金融市场。可见,金融市场参与主体的理性化程度与金融市场结构的调整与优化息息相关。

2. 金融市场效率的高低。 金融市场效率既是金融市场结构合理化的最根本体现, 也是制约金融市场结构合理化的根本因素。一方面,合理的金融市场结构有利于金融市场整体功能的发挥和金融效率的提高;另一方面,金融市场效率的高低也直接反映出金融市场结构的合理化程度。因此,金融市场效率是制约金融市场结构优化的关键因素。 金融市场效率具体包括市场运营效率、市场交易效率、市场定价效率、 资金配置效率以及竞争效率与信息集散效率等。衡量金融市场效率高低的标准,就是看其能否将资金配置到回报率最高的产业部门和企业, 促进实体经济的快速发展。这说明,金融交易的机制或效率直接决定着一国金融市场的均衡结构, 这种结构总是随着金融交易效率的变化而变动。

3. 金融市场基础设施的完善程度。 金融市场基础设施是指保证金融市场正常运行的基础性制度、中介服务体系、法规框架、税收待遇以及会计审核标准等。它是金融市场有效价格机制形成的基础,是市场交易主体公平公正交易的平台和市场主体在交易过程中财富不被掠夺的保护机制。 我国金融改革的初始条件同其他发展中国家有许多相似之处, 同时我国又处于计划经济向社会主义市场经济体制的转轨过程中,这就决定了我国金融改革是涉及社会、经济多方面的系统工程。 同时, 我国金融改革的系统性、复杂性特点,决定了在金融改革中要统筹兼顾、瞻前顾后、突出重点、相互促进。目前,我国金融市场上仍面临着法制建设和执法环境不配套、 市场主体运作不规范、市场结构仍需要完善,以及监管工作有待进一步加强和改善等方面的挑战。 应在金融改革中大力发展和完善我国金融市场, 促进金融市场的均衡发展。同时,要通过贯彻科学发展观,加强市场基础性制度建设, 解决市场的深层次矛盾和结构性问题,形成市场稳定运行的内在基础,不断完善市场功能,推动金融市场健康发展。因此,不断加强市场基本性制度建设, 乃是金融市场结构调整和优化的有力保证。

三、 制约我国金融市场结构优化的外生性因素

在制约我国金融市场结构完善与优化的诸多因素中,除了上述的内生性因素之外,还有一些外生性因素,具体包括以下几个方面:

审计市场结构优化 篇4

关键词：审计市场结构,客户竞争,行业专长

一、引言

市场结构是指构成市场参与主体的卖方之间、买方之间及卖方和买方之间等诸多关系的因素及其特征。市场结构的影响因素主要包括卖方的数量、规模、市场集中度、规模经济、进退壁垒和产品差异化等因素。其中卖方市场份额是形成市场结构的基础,而规模经济、进退壁垒和产品差异化是影响市场结构的重要因素,而产品差异化和规模经济又都与市场的集中度和进退壁垒相关。

注册会计师行业是一类服务型的中介行业,审计市场结构涉及该市场中会计师事务所的构成及其与客户企业间的相互关系。目前学者们主要是从规模经济、产品差异化和进退壁垒角度对审计市场结构的影响进行了大量研究(Eichenseher等 ,1981;Danos等 ,1982;Palmrose,1986;Turpon,1990;刘明辉等,2005;李眺,2008;胡南薇等,2009),但是,现有文献研究大多忽略了客户企业对会计师事务所的选择权与审计市场结构的关系。为此,本文从特定行业客户特征与会计师事务所特征出发,对审计市场结构的影响因素进行实证检验。

二、理论分析与研究假设

(一)客户选择

会计师事务所作为中介服务机构,必须获得审计委托书才能对客户企业进行审计。如果能够获得大规模客户企业的审计业务,那么会计师事务所在审计市场的份额就能提高。而审计业务的不可分割性特征,会使得客户企业对会计师事务所的选择有所偏好,从而对审计市场集中度产生重大影响。客户企业与会计师事务所之间在规模选择上存在一种相互对应的关系,那些大规模客户企业的业务比较复杂,在选择审计师时也就更倾向于选择审计力量强的会计师事务所(Eichenseher等,1981;Neal等,2004;陈丽红等,2010)。而且在特定行业内,客户企业之间的竞争程度也会影响其选择哪家会计师事务所对其进行审计。特定行业客户企业之间竞争程度越高,越会选择不同于竞争对手的会计师事务所对其进行审计。例如,2012年在我国房地产业资产总额排名前四的万科、保利地产、招商地产和金地集团分别选择了毕马威华振、立信、信永中和、德勤华永等国际知名会计师事务所对其年度财务报表进行审计。笔者认为,被审计单位能够根据自身需要自主选择会计师事务所,这种选择权会影响会计师事务所的市场份额,进而影响审计市场结构。因此,基于客户选择因素,本文提出如下假设:

H1:行业内客户企业的竞争程度越高,审计市场的集中度也越低。

(二)行业专长投资

会计师事务所根据自身所具备的行业专长进行投资开拓业务,能够形成差异化的产品服务。所谓产品差异是指一家会计师事务所通过人力资本及物质资本投资等各种努力,使自己提供的审计服务相对于其他会计师事务所所具有的特点、特长和特色,具备较强的“不可替代性”。经验证明,产品差异是影响审计市场结构的重要因素。这可以从两个方面来看:

首先,根据需求供给理论,基于消费者不同需求的产品差异化程度越高,客户对产品的需求价格弹性就越低。如果会计师事务所之间提供的审计服务差异化程度高,审计产品会表现出各自不同的特点,则客户企业对于特定企业的审计服务会产生强烈的偏好,不会轻易改变这种购买偏好。而且具有行业专长的会计师事务所的竞争优势明显,能使会计师事务所获得特定行业内的更多客户(Danos等,1982;Hogan等,1999;胡南薇等,2009)。

其次,产品差异化会对审计市场的进入门槛产生影响。审计产品差异化的程度大,意味着会计师事务所技术水平、人员素质的差异也大,从而提高了潜在竞争者进入审计市场的门槛,进一步提升了市场集中程度(Gramling等,2001;韩洪灵等,2008)。因此,在特定行业内,会计师事务所对行业专门化的投资会促进审计市场集中度的提高。基于此,本文提出如下假设:

H2:会计师事务所对特定行业的专业化投资程度越高,特定行业审计市场的集中度也越高。

三、研究设计

(一)模型设计及变量说明

本文建立如下回归分析模型:

1. 被解释变量。模型中HHI、SISD、SICA 为三个被解释变量,用以衡量审计市场结构。

(1)特定行业的审计市场集中度指标——赫芬达尔指数HHIk,等于特定行业内所有会计师事务所市场占有率的平方和,其数值处于0 ~ 1之间。公式如下:

式中,xi为会计师事务所i在特定行业的审计收费之和,X为特定行业的全部会计师事务所的审计收费总额,n为特定行业k中会计师事务所的总数。

(2)本文参考Kwon(1996)、Krishnan(2005)等学者的相关研究方法,采用基于各行业中会计师事务所审计客户的数量分布(SISD和SICA)来度量审计市场集中度,并作为模型中的被解释变量,具体公式如下:

在式(3)和式(4)中,k表示客户企业所处的具体行业(采用证监会行业分类标准),Jik表示在特定行业k中的特定会计师事务所i所审计的客户企业数量,Ik表示特定行业参与审计的会计师事务所数量为行业k中每个会计师事务所审计客户的平均数量,即

2. 解释变量。

(1)Buyer表示行业内客户企业对会计师事务所的选择,反映审计市场中特定行业需求方的集中程度和该行业的客户市场结构,它完全取决于客户企业自身的特征。特定行业客户企业竞争程度越高,Buyer的值就越低。Buyer的具体计算公式如下:

式(5)中:Buyerk是k行业的买方集中度;Revenuejk表示k行业中第j个客户的营业收入;表示k行业中所有客户的营业收入总额。

(2)行业专长 。本文借鉴Yardley等(1992)、Kown(1996)的投资组合份额法来衡量会计师事务所的行业专长。若Specik越大,则意味着该会计师事务所在某个行业投入的资源越多,即使它在该行业中并未处于领先地位,但就该会计师事务所的整体实力而言,它在该行业中仍然具有特定专长的优势。我们以行业内所有会计师事务所Specik的均值来衡量行业专长,其计算公式如下:

式(6)中,Specik是i会计师事务所在k行业的投资份额,也就是i会计师事务所在行业k的审计收入占i会计师事务所全部审计收入的比例表示在行业k中i会计师事务所对客户j审计收费的平方根。

3. 控制变量。本文结合已有经典文献模型回归结论,在模型中加入以下控制变量:

(1)Growth表示需求增长率。它等于k行业中全部客户当年与上年营业收入总额的差额与上年营业收入总额的比例。如果证券市场审计需求不断增加,那么就有很多小规模的会计师事务所有机会进入这个行业,这样会降低这个行业的集中度。相反,如果证券市场对审计的需求不断减少,小规模会计师事务所就很难进入,甚至会被挤出这个行业,这样会提高行业的集中度。因此,预期需求增长率对市场集中度的变化具有负向影响。

(2)Av_size表示进入壁垒。它是特定行业内全部客户资产均值的对数。产业组织理论认为,进入壁垒越高的行业,潜在竞争者进入市场就越困难。因此预期进入壁垒对市场集中度的变化具有正向影响。

(3)Year表示年度变量。赋值方法见表1。

(4)Regulation表示行业性质。有研究证明,当特定行业属于管制行业时,市场的竞争程度会减弱,从而也减少了进入管制行业的会计师事务所。对于管制行业的界定,我们借鉴以往相关研究结论,认为金融保险、房地产、资源及公用事业属于管制行业。Regulation为虚拟变量,当处于管制行业中时,Regulation=1;否则为0。

(5)Region表示会计师事务所与客户之间的地域关联性。有学者研究得出结论,本地的上市公司更倾向于选择本地会计师事务所进行审计,使得客户企业的地域分布越集中,其对会计师事务所的选择就越集中。

(6)Num表示客户数量。赋值方法见表1。

(二)样本选择

本文选用按行业划分的我国A股审计市场作为研究对象,参照中国证监会发布的《上市公司行业分类指引》作为行业分类的依据,其中非制造业按一级划分,制造业子类较多,按二级划分,总共22个行业。

研究期间为2002 ~ 2012年,因为2002 ~ 2007年的制造业的子类木材家具行业(C2)中客户数量与会计师事务所数量相同,造成HHI虚高,所以将其剔除,最终得到研究期间样本观测值236个。数据来源于WIND及国泰安数据库。

四、实证结果及分析

(一)描述性统计

注:1每个变量第一行值为相关系数,第二行值为显著性。2对角线右上方为pearson相关系数,对角线左下方为spearman非参数相关系数。3***表示1%的水平上显著,**表示5%的水平上显著,*表示10%的水平上显著,下同。

表3列示了各研究变量间的相关系数。其中:Buyer与HHI显著正相关,表明客户竞争越激烈,越倾向于选择不同的会计师事务所,审计市场集中度就越低,它与假设1一致。

行业专长与HHI显著正相关,说明会计师事务所对特定行业专门化的投资所取得的效果有利于审计市场集中度的提高。

行业壁垒与HHI显著正相关,市场需求增长与市场集中度正相关,但并不显著。

另外,尽管部分自变量之间相关系数显著,但是这些变量间的相关系数均比较小,说明不存在严重的多重共线性问题。

(二)多元回归分析

由表4可知,特定行业客户集中度对会计师事务所集中度具有显著影响,其中:Buyer与HHI的系数为0.193,在5%的水平上显著正相关;与SISD的系数为1.119,在5%的水平上显著正相关;与SICA的系数为0.868,在1%的水平上显著正相关。这表明客户的选择显著影响审计市场结构。

控制变量中,会计师事务所行业专长(SPEC)与市场集中度(HHI)的系数为0.461,在1%的水平上显著正相关;与SICA的系数为4.586,在1%的水平上显著正相关;与SISD也是正相关,但并不显著。会计师事务所的行业专长对审计市场集中度具有正向影响,这说明具有显著行业专长的会计师事务所占有的市场份额较大,促进了集中度的提升,但我国多头垄断的市场结构导致会计师事务所在大多数行业中的优势并不显著,所以SPEC与SISD的正向相关关系并不显著。

进入壁垒(Av_size)与市场集中度(HHI)显著正相关,但系数很小,接近0,与SISD和SICA均不具有显著性,表明会计师事务所行业进入壁垒较低,会计师事务所的规模差异不足以阻止中小规模会计师事务所进入大客户市场。

年度变量(YEAR)与会计师事务所集中度显著正相关,这说明从2002年到2012年,我国审计市场的集中度获得了显著提升。

(三)稳健性检验

本文进行了如下稳健性检验:

1. 卖方集中度的衡量采用 ACR4k,买方集中度的衡量采用Share4k。

ACR4k是特定行业内审计收费份额排名前四位的会计师事务所份额的合计,反映特定行业会计师事务所的集中程度。

Audit_feeijk是行业k中i会计师事务所对j客户公司的审计收费。即:

Share4k是特定行业内营业收入比例排名前四位的客户企业合计,说明买方集中程度。Revenueijk是第j个企业的营业收入占特定行业内全部营业收入的比例。即:

2. Harris(1998)以每个行业中客户公司调节利润的程度(Prof_adj)来衡量客户企业的竞争程度,相关计算公式如下:

式中:AROAjkt表示超额收益率;Dn和Dp分别是代表超额收益率的虚拟变量。

ROAjkt表示t年行业k中j公司的总资产收益率;MROAjkt表示第t年行业k内所有客户公司平均总资产收益率。则:

当AROAjkt-1≤0时,Dn=1,否则Dn为0;当AROAjkt-1>0时,Dp=1,否则Dp为0。

回归系数α2k是指标Prof_adj的值,系数α2k值越大,表明特定行业内客户的竞争程度就越低。

将Prof_adj加入回归模型,重新设定以下模型进行稳健性检验:

3. 以客户企业营业收入平方根为基础衡量会计师事务所的行业专长Speck。从表5稳健性检验的回归结果可以看出,研究假设2成立,即特定行业客户的集中度与竞争程度显著影响审计市场集中度。

五、小结

本文基于我国会计师事务所脱钩改制后审计市场发生的巨大变化,对影响审计市场结构的因素进行实证检验。研究结果表明:

1. 特定行业内客户企业的竞争程度显著影响审计市场结构,这说明即使审计市场的集中程度越来越高,但审计市场的垄断性并不会随之增强,强大的买方选择能力会加剧会计师事务所之间的竞争。

2. 服务的差别化对于审计市场集中度具有显著正向影响,这意味着上市公司规模越大、业务越复杂,越倾向于选择具有行业专长的会计师事务所进行审计,这有助于这些会计师事务所市场份额的扩大,促进该行业的审计市场更加集中。

3. 进入壁垒与审计市场集中度之间也具有显著的正相关关系,但影响的作用很小。

4. 审计需求增长率对于审计市场集中度变化的影响不明显。

5. 会计师事务所与客户间地域关联性对审计市场集中度并不能造成显著影响,这说明由于近年来发生的会计师事务所合并及其规模的扩大,原有审计业务的地域分割趋势已经逐渐减弱。

参考文献

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培育寡头垄断的审计市场结构 篇5

目前, 我国审计市场结构存在着很多缺陷, 现实中也已暴露出很多问题, 产生了许多消极影响。

首先, 在这种市场结构下, 事务所之间的竞争过于激烈, 导致审计效率下降, 不能适应审计服务这种特殊市场的要求。我国证券市场上频繁爆发的审计失败事件就是其突出表现。因为对于一般行业而言, 消费者会根据商品质量给自己带来的效用以及产品的价格决定是否会购买这件商品, 政府或者行业协会都会颁布产品标准。因此, 充分竞争会使得消费者能够以最低的价格买到最高质量的商品, 使社会福利达到最大。但是, 审计质量的最后结果体现为一份审计报告, 绝大多数公众难以据此判断审计质量的高低。因此, 这种审计市场结构甚至有可能导致“劣币驱逐良币”, 逐渐使质量高的事务所退出市场。

其次, 当前审计市场的竞争结构导致竞争变得过于复杂, 审计机构和专业人员可能会通过不正当的手段争取客户, 在风险防范和审计质量上做出不得已的让步, 使审计独立性受到损害。

再次, 由于审计服务的质量难以确定, 在分散型市场中, 市场本身无法淘汰那些独立性低、质量差的审计服务, 势必造成审计行业的混乱, 审计的总体质量下降, 公众对会计师的信任程度降低, 形成一种恶性循环。

许多学者的研究表明:审计报告的质量直接影响众多利害关系人的利益和社会经济秩序, 同时具有无差别性, 即审计业务均为按审计准则执行的法定审计, 各家事务所在同一领域进行竞争, 因此构造寡头垄断的审计市场结构是十分有益的。在寡头垄断的市场结构下, 审计市场高度集中, 会计师事务所之间容易形成共谋。事务所通过非合作博弈达成一种隐性契约, 不再担心客户流失对其声誉的损害, 从而可以在员工素质的提高方面投入更多资源, 以更有利于提高审计效率和审计质量。通过提高市场集中来构造寡头垄断的审计市场结构, 为事务所培育对其业务拓展至关重要的良好声誉和品牌创造了条件。应该指出的是, 寡头垄断不是完全垄断, 并没有扼杀必要的竞争, 只是提升了竞争的层次和水平, 即几家“寡头”事务所之间在审计服务质量、服务效率和服务深度上进行竞争。我国多位学者通过对中国审计市场的研究, 认为有必要在我国构造寡头垄断的上市公司审计市场结构, 大力培育较大规模的会计师事务所, 形成规模经济性。这不仅有利于审计质量的提高, 也有利于在会计服务业进一步增强与实力雄厚的国际会计师事务所竞争的能力。

二、培育寡头垄断审计市场结构的可行性

针对当前我国审计市场的现状, 培育寡头垄断的审计市场同样也是可行的。实际上, 在20世纪七十年代以前的日本, 审计市场格局与当前我国一样, 一批小所分散在全国各地, 影响了审计, 特别是证券上市公司审计的质量, 投资者和公众对此反应强烈。同时, 这些小会计公司在与打进日本审计市场的美国“八大”会计公司竞争时, 势单力薄。为从根本上扭转此局面, 大藏省于1974年对《公认会计师法》进行了修订, 规定设立审计法人并赋予其审计证券上市公司的资格。此举促使众多事务所合并, 很快形成了十几家大型事务所。现在已发展为“四大”控制证券上市公司审计业务的市场形态。因此, 我们也同样可以借鉴邻国的经验, 培育寡头垄断的审计市场在我国是完全可行的。

三、培育寡头垄断审计市场的途径

(一) 培育理性的投资者

1、培育理性的机构投资者。资本市场的机构投资者是指那些以其所能利用的资金在资本市场上进行各类股票和债券投资的金融中介机构, 主要包括商业银行、保险公司、投资基金、证券公司等。机构投资者与个人投资者不同, 他们更注重投资而不是投机, 因而对会计信息数量和质量的要求更高。资本市场发达国家的实践就是证明了, 机构投资者力量雄厚, 影响很大, 不仅是资本市场发展最强有力的推动因素, 也是会计信息需求的中坚力量。他们的主要特点是持有较多的股份, 拥有雄厚的物质实力, 对资源配置影响作用大。他们精通专业知识, 投资经验丰富, 信息资料齐备, 分析手段先进, 所有投资决策者都基于对上市公司的深入分析和宏观经济的详细研究, 投资行为十分理性。而且他们一般采取稳定的投资战略, 注重资本的长期增长, 多采取长期的投资行为。因此, 与个人投资者相比, 机构投资者对会计信息有着更强劲的需求动力, 只有当机构投资者成为证券市场主体时, 才能形成有效的会计信息需求主体。

从现状来看, 我国机构投资者仍然种类较少、缺乏规模优势;机构投资者也多以短期投资为主, 因而更偏好于流动性需求;机构持股比例相对市场总股本很小, 难以发挥影响公司治理机制的作用。要使机构投资者有参与公司治理的动力, 就必须使其对于公司治理机制有切身的利害关系。这就需要丰富目前机构投资者的种类, 培养具有长期投资倾向的稳定投资者。养老基金、保险基金与共同基金是发达国家资本市场上三类最主要的机构投资者。其中, 养老基金和保险基金均属于相对较为长期的投资者, 他们在推动公司治理机构的完善方面具有非常重要的影响。目前, 我国资本市场上机构投资者种类较少, 对流动性需求的偏好导致机构投资者偏好于短期投资, 机构投资者更加关注股价的波动, 而非公司业绩。证券投资基金入市时间短, 发展规模小, 具有长期投资倾向的机构投资者如社会保障基金、保险基金等也不过刚刚进入股市, 尚不具备影响公司治理的能力。今后, 长期机构投资者的培育应当成为关注的焦点。

2、教育和引导中小投资者。目前, 在我国投资者群体中, 中小投资者等弱势信息需求主体占到绝大多数, 但这些投资者普遍素质不高, 多数投资者不具备起码的会计专业知识, 在信息获取和自我利益保护方面处于劣势地位。一方面他们没有权力要求上市公司向其专门提供信息;另一方面他们没有信息收集和甄别能力, 同时也不能通过特别合同等形式来保护自己的利益, 当然也就不可能对财务信息披露提出更高、更具体的要求。他们在投资行为上以获得短期交易收入为主, 不注重长期效益。从境外成熟市场的经验看, 全面深入的投资者教育, 有利于提高个人投资者素质, 引导其树立投资理念, 增强法制意识, 提高投资者自我保护意识, 增强投资者信心, 巩固市场发展的微观基础, 还可以使投资者获得必要的知识和技能, 有利于提高理性决策水平, 帮助投资者利用和处理财务信息资源, 让投资者懂得根据真实的信息进行投资决策, 为高质量审计培育需求市场。

在现阶段, 我国投资者教育要注意的问题应集中在技能和法律意识方面:首先, 教育内容重点放在市场基础知识、法律法规、投资风险和权利保护等方面, 以达到尽快提升中小投资者素质的目的, 同时要有效整合各种资源, 制定切实可行的工作方案, 推动投资者教育制度的完善, 尽快推动投资者教育向普通教育的深入, 使更多公民接受正规的投资者教育;其次, 要加强投资者教育的法制化程度, 鼓励广大中小投资者用法律武器保护自身利益, 利用法律手段向上市公司、中介机构争取自身的权益, 及时将违法违规行为向监管机构举报, 使监管机构能尽快查处不法行为, 维护市场秩序。

(二) 提高行业准入门槛, 严格控制新增事务所数量。

注册会计师行业发展有其内在规律, 除受市场规则的约束外, 还要求事务所的规模和数量应与经济总量相适应。目前仍在不断增长的事务所数量, 只能说明市场资源的配置不是趋于合理而是趋于分散, 市场竞争不是趋于规模竞争而是趋于恶性竞争, 会计师事务所的发展速度与经济的发展速度不是趋于适应而是趋于更不协调。因此, 尽快提高行业准入条件, 严格控制事务所数量, 是当前行业管理的当务之急, 也是提高行业执业资质和审计质量的重要之策。按现行规定, 会计师事务所进入门槛较低, 在当前注册会计师行业被“业外人士”称为挣钱的行业的情况下, 使得更多的事务所进入该行业, 进一步加剧了市场结构的不合理性。因此, 应该从注册资本和股东人数两个方面来提高事务所的准入门槛, 从而达到控制事务所的数量。

(三) 鼓励和监督会计师事务所做大做强。

为了培育寡头垄断的审计市场, 政府可以采取一些优惠政策鼓励现有的会计师事务所做大做强。要实现该目标一般有两个途径:一是依靠事务所的自我积累, 提高其留存收益率, 从而具有更多的资金来添置事务所的“硬件”, 强化“软件”建设, 增强事务所的综合实力;二是兼并与联合。但是值得注意的是, 这些措施要确保会计师事务所能在平等、自愿、协商的基础上自主选择适宜的合并、重组对象, 而决不能实行政府强制联合。否则, 将会严重影响事务所以后的和谐运作与进一步扩展。因为注册会计师行业毕竟是人力资本高度密集型的服务业, 从业人员之间是否彼此信任、彼此之间是否存在较强的凝聚力是决定事务所兴衰存亡的关键因素。同时, 政府的相关部门也要监督会计师事务所合并的推进过程。因为合并本身并不是目的, 而是寻求发展的途径, 事务所之间通过兼并联合, 不仅要实现资金、人才、信息等资源的跨地区流动, 优势互补, 资源共享, 更要以此为契机, 致力于形成事务所的核心竞争力。政府可以要求合并各方制定并提交共同的发展战略, 尤其是包括业务类型、服务区域、客户面向等在内的市场战略, 设计出相应的内部治理机制, 特别要建立起有效的质量控制和审计风险防范系统, 对那些合并后质量控制下降, 甚至出现审计失败的事务所要严惩, 防止事务所在兼并联合过程中一味贪大求快, 为资格而战, 而陷入做大不做强、更做不久的被动局面。

(四) 完善市场的退出和合并机制。

我国目前审计市场上缺乏完善的市场退出机制, 应通过政府强制性的措施完善相应的市场退出机制, 使规模小、执业质量低、各方面不符合要求的会计师事务所退出现有审计市场。退出机制不仅仅可以实现淘汰一些质量不高的会计师事务所, 还可以为其他的会计师事务所提供更多的客户资源和人力资源, 从而间接地促进整个注册会计师审计行业的发展, 将更有利于培育寡头的垄断审计市场。

我国审计市场结构与绩效研究综述 篇6

审计市场的研究主要基于产业组织理论,产业组织理论哈佛学派以新古典学派的价格理论为基础,运用实证的方法,按结构、行为、绩效三个方面对产业进行分析,构造了“市场结构(Structure)—市场行为(Conduct)—市场绩效(performance)”的分析框架,即为SCP分析框架。在这个框架中,产业组织是由市场结构、市场行为、市场绩效三部分和政府公共政策组成的,市场结构、行为和绩效之间存在着因果关系。市场结构决定了市场行为,在一定的市场结构下市场行为又决定了市场绩效,按照这个逻辑分析,在决定某一产业市场绩效的因素中,市场结构起了决定性的作用。因此,要获得好的市场绩效,关键是运用政府公共政策来调节市场结构,促使其达到合理的状态。在哈佛学派之后,产业组织理论进入了多元化发展的时期,许多学者针对哈佛学派的缺陷提出自己的观点,但是却没有放弃SCP的基本框架。基于产业组织角度的审计市场研究源于20世纪70年代的美国,从已有对国外注册会计师行业的研究综述来看,国外的研究主要集中在审计市场结构方面,这与当时会计师事务所不断进行合并扩张,审计市场集中度加强的现实状况有关。哈佛学派的贝恩提出产业组织理论中著名的“集中度、进入条件与利润假说”,即在集中度高到使有效串谋成为可能的条件下,少数大企业之间的串谋会提高产业的平均利润率,并且新企业的进入也比较困难,那么产业的平均利润率就会保持在较高的水平。这一假说一度成为市场经济国家反垄断政策的一项基本依据。因此会计师事务所大规模的合并导致美国政府等对由此可能带来审计市场效率降低忧心忡忡。国外关于审计市场结构的研究就此展开。

二、我国审计市场结构研究综述

(一)审计市场的规模经济

规模经济是影响行业市场结构的最基本因素,所谓规模经济是指单位产品的成本随着规模的扩大而降低,从而实现收益递增的现象。在某一特定市场上,规模经济水平越高,大企业的效率越高,其竞争能力越强,在市场上所占份额也就越大,市场集中度越高。从规模经济的含义可以看出,对其进行衡量需要对成本进行计量、产出进行度量等。但是对于审计行业而言,审计成本往往无从获得,同时对于审计产品其质量不能直观衡量,因此研究审计行业是否存在规模经济效应时,必须突破限定的范围,采用替代指标和方法进行分析。徐正刚(2006)指出注册会计师行业具有典型的规模经济特征,具体表现在事务所盈利能力、审计质量和技术进步三个方面。规模效益递增是事务所之间不断进行兼并、联合以扩大规模的重要原因,致使西方审计市场上呈现出“四大”寡头垄断的格局,历史上形成的竞争优势则使得其他会计师事务很难对其展开有力的挑战,市场竞争态势相对稳定。相比之下,我国目前的注册会计师行业仍处于混沌分化阶段,尚未出现重量级的大型本土事务所。这可能是我国审计市场上屡屡出现恶性竞争的原因之一。所以优化我国的审计市场结构需要使会计师事务所实行规模化发展。刘明辉、徐正刚(2005)指出由于审计行业资产专用性低、审计产品的异质性和审计服务与非审计服务联合提供产生的合约范围经济等原因,审计行业具有明显的规模经济效应。他们运用“生存竞争法”分析发现我国的注册会计师行业,“四大”存在明显的规模经济效应,且其规模优势主要体现在大客户市场上,即使在该市场内部,其客户也大多为规模更大的公司。而本土会计师事务所则呈现出一种规模不经济的状态,规模越小其规模不经济的现象越明显,原因在于准入管制、价格管制、监管当局不信任、事务所内部管理混乱及缺乏国际经验等。

(二)审计市场集中度

Mark L.De Fond,T.J.Wongand Shuhua Li(1999)的研究以新审计准则的发布这一事件为契机,以1993年至1996年证券审计市场的经验数据为基础进行实证分析,结果表明新独立审计准则的实施提高了审计的独立性,但却出现证券审计市场集中度的下降和上市公司对高质量审计的规避。吴溪(2001)延续De Fond,Wong和Shuhua Li(1999)的研究,考察了1997年至1999年我国的证券审计市场。按照客户股本总额的市场份额排名,无论是前10位还是前20位会计师事务所,整体市场份额在1997年至1999年均呈逐年下降趋势。综合两部分的研究可以发现1993年至1999年期间随着新审计准则的发布和监管约束的加强,可能导致某些高级差的会计师事务所失去了一定的市场份额,伴随了审计市场集中度的降低。余玉苗(2001)运用描述性统计的方法以沪深两地A股上市公司1999年报审计进行统计,分析客户的数量和市场份额后发现,我国上市公司审计市场倾向于完全竞争的结构,但与此同时本地客户在会计师事务所中占有较高比例使得审计市场结构带有强地域性色彩。这种市场结构暴露出我国审计市场存在的缺陷,阻碍了我国会计师事务所规模化的发展和独立性。根据发达国家审计市场的发展和研究成果,作者认为应该建立寡占型的审计市场结构,这样有利于我国会计师事务所独立性、审计质量的提高和审计市场的发展。夏冬林、林震昃(2003)从市场集中度、审计收费和劳动生产率三个方面进行考察了我国审计市场的竞争程度。以上市公司2001年年报披露的支付给会计师事务所的费用为依据,计算上市公司审计市场的集中度,发现我国审计市场的集中度很低。同时选用2000年和2001年的样本测算审计收费水平,发现随着上市公司资产的增大,审计收费占公司资产的比例明显递减;从总体情况上看,审计收费接近于各地法规规定的水平,多数资产规模较大的公司支付给会计师事务所的审计费用集中于最低审计收费标准范围;对于资产规模越大的客户,会计师事务所的争夺越为激烈,价格相对更低。无论从哪个方面来看,我国审计市场都与国外存在较大的差距。目前我国审计质量不高的原因之一就是这种竞争性的市场结构。周红(2002)曾经通过对法英美审计市场和集中度的比较得出结论,我国的审计市场结构中存在两个问题,即大型会计师事务所太小和小型会计师事务所太少,而在针对前一点问题上政府采取的合并做大的政策无疑是正确的。易琮(2002)以1997年至2000年之间国内各会计师事务所的各年业务收入资料为基础,将研究的对象扩大到上市公司审计之外的整个审计市场,按业务收入为参变量,分别统计了“八大所”和“二十大所”的会计师事务所的业务收入总额,计算得出不论是“八大所”还是“二十大所”,其市场集中度都在提高。除此之外,在1998年至2000年的证券审计市场中,我国的“二十大所”的市场集中度也在逐年升高。这个结果表明,在经过脱钩改制之后我国的审计市场结构也在发生着变化,审计市场的集中度逐年提高,换言之,即会计师事务所的规模在不断扩大。张立民、管劲松(2004)利用2002年A股证券市场的数据分别计算了审计市场的集中度和离散度,发现我国A股审计市场的CR10,CR20和赫芬达尔指数(Herfindahl Index)数值都比较低,未形成垄断竞争关系。同时因为行政力量的干预,在我国审计市场中的地域分割现象严重。刘桂良、牟谦(2008)在分析审计市场结构和审计质量的关系时将审计市场集中度、行业专长、进入退出壁垒和审计市场地域性作为自变量,通过对2004和2005年A股证券市场的分析发现,审计行业集中度提高,在多数行业中都有行业领导者,并且地方保护主义有所下降。笔者在(表1)中将上述学者对我国审计市场集中度的衡量结果进行了总结,从(表1)可以看出,1993年到2005年我国审计市场集中度一直处于较低的水平,并且对于同一年度集中度的考察,不同的学者得出的结果也不尽相同。笔者在(表2)中还给出了不同的研究者在计算市场集中度CRn所使用的指标,从表中的比较可以看出,在审计市场集中度的研究中,由于早期事务所收入不可获得,或者上市公司对外公布的支付给事务所的费用不完全等原因,不同的学者采用了不同的衡量指标,这也使得计算的集中度产生不小的差异。在审计市场集中度的研究中,衡量指标的选取是个关键的问题。CRn衡量市场集中度本身存在缺陷,即其不能反映全部企业规模分布对市场集中度的影响,只反映了最大的n个企业的总体规模分布状况。同样的,在对审计行业的衡量中,CRn也不能有效的反映出所有事务所的分布状况。而国内的研究却局限于CRn指标的应用,缺少从其它角度考察审计市场结构。综观主流观点可以发现,无论发达国家成熟审计市场的范式还是已有国外文献的研究结果都显示审计市场集中利于审计市场绩效的提高,如在美国,审计行业被认为具备典型的垄断或者寡头垄断的特征(Bandyopadhyayand Kao,2001)。因此在我国进行的多次审计市场结构调整中都将提高审计市场集中度作为目的之一,众多学者也认为我国审计市场的有效结构应该是寡占型的。虽然大部分学者都认为审计市场的寡占型结构有利于审计市场的发展,但也有研究认为这种寡占型的审计市场结构实际上是扭曲的,通过分析发现审计市场开始出现集中度下降的趋势。如周红(2005)通过对世界最大40家会计师事务所和美国审计100强的数据分析,证明了近年来国际审计市场的趋势是集中度在降低和“四大”的寡占市场地位开始减弱。这是由于“事务所审计质量与其规模成正比”的观念开始动摇,并且“四大”规模过大垄断市场的观点也开始形成,致使陆续开始出现限制“四大”的政策等。周红还认为审计市场结构的优化程度应该与所服务的股票市场的集中度相适应。以这样的标准来衡量,中国审计市场的结构反而好于美国审计市场。因此在我国审计市场发展过程中应该扶植和鼓励国内事务所的发展,避免给“四大”的超国民待遇。

注:上表中用序号区分不同的研究者:(1)Mark LDe F.ond,T.J.Wongand Shuhua Li(2)吴溪(3)易琮(4)余玉苗(5)夏冬林和林震昃(6)刘桂良和牟谦(7)张立民和管劲松(他们以两种方式进行排序得到2002年CR10和CR20的数据)

注:刘桂良和牟谦在研究中同时采用了三个指标,并且假设三者的重要性程度相同

(三)审计市场行业专门化

从产业组织理论的角度看,大部分企业都从事一定程度的专业化生产,即使是在从事多元化生产的企业中,也将主要资源集中于此。并且审计产品的差异在于产品质量的差异,这种差异对于消费者来说是很难辨别的,但是这种矛盾可以通过会计师事务所纵向的产品差异化行为得以缓解,包括培育高质量的声誉以及行业专长。因此,在审计行业中专门化程度的研究也是市场结构研究的重要组成部分。王英姿(2001)首次以上市公司年报审计为样本,描述了我国上市公司2000年年报审计市场上会计师事务所行业专门化情况,并借用了Zeff和Fossum衡量会计师事务所行业专门化的方法,立足于特定行业,用某一行业中的市场份额来衡量会计师事务所行业专长。其判断标准是:如果在某一行业中,按客户总资产或主营业务收入衡量的会计师事务所市场份额超过4%,就认为该会计师事务所在此行业审计中具有行业专门化水平。统计结果表明,按行业性质和上市公司数量划分,在上市公司数量较少的行业中,具备行业专门化水平的会计师事务所数量较多,而在上市公司数量较多的行业中,具备行业专门化水平的会计师事务所数量则较少。夏立军(2004)对国外会计师事务所行业专长与审计市场关系的研究文献进行了回顾和总结,内容涉及会计师事务所行业专长的衡量、行业专长与会计师事务所行为、行业专长与审计收费、行业专长与审计质量等方面。在此基础上,进一步考察了国内会计师事务所行业专长研究的现状,认为研究审计师行业专长与审计师行为的关系可以更好地理解行业专长影响审计质量、审计收费和审计效率等审计绩效变量的机理。关于行业专长与审计收费关系的研究,他指出不应直接考察审计师行业专长与审计收费的关系,而应着重考察审计产品的生产过程及其成本构成;并认为考察审计师行业专长对客户财务报告质量、盈余的股价反应、盈余管理行为以及舞弊行为的影响可以更好地验证审计师行业专长与审计质量之间的关系。李慧、余玉苗(2005)对行业专门化与会计师事务所竞争优势之间的具体关系进行了分析,他们认为行业专门化能为会计师事务所创造竞争优势,主要表现在扩大行业市场份额、实现规模经济、为客户提供低成本高质量的服务、取得与规模无关的成本优势、获得稳定的市场份额增长和更多的审计收费溢价以及降低专用性人力资本的流动性等方面,使会计师事务所更具有核心竞争力。文章还指出发展我国会计师事务所行业专门化应首先提升会计师事务所的整体规模,其次会计师事务所应从行业市场规模、发展前景等角度考虑,慎重选择将聚焦发展的行业,另外还要充分关注行业专门化可能产生的负面影响。韩洪灵、陈汉文(2007)以2002年至2004年全部A股上市公司为总体研究对象,以Defond,Francis和Wong(2000)及Casterella(2004)等人的模型为基准,并参照国内已有的关于我国审计定价之一般性影响因素的经验研究结果建立模型,对行业专门化与审计定价之间关系作了初步研究。研究结果表明,行业专门化的会计师事务所会以目标集聚为基本战略,基于其差异化的能力在大客户市场上实施差异化的具体战略,而基于其规模经济优势在小客户市场上实施成本领先的具体战略;相对于非行业专家,行业专门化的事务所在大小客户市场上均能获得超额利润。这一经验结果支持行业专门化的发展道路可以成为会计师事务所行之有效的一种竞争战略。陈玉菡(2008)搜集整理了2004年至2006年上市公司审计市场的数据,分别采用市场份额法、投资组合份额法和对审计对象专营的加权市场份额综合分析法,对国际“四大”与我国本土会计师事务所的行业专门化程度进行比较,并对三年中会计师事务所行业专门化程度的变化趋势做了简要说明。研究显示,我国本土会计师事务所与国际“四大”会计师事务所在行业专门化程度方面仍存在着巨大的差距,并认为,我国缺乏对行业专门化会计师事务所的有效需求,是我国会计师事务所发展行业专门化最根本的现实障碍。叶丰滢(2007)以产业组织的SCP范式(“结构→行为→绩效”)为行文路径,研究了2002年至2005年间我国A股行业细分审计市场的结构、审计师行业专门化行为及其影响因素,并探讨了在一定市场结构条件下,审计师行业专门化行为对审计市场最重要的绩效表现——审计定价的影响。研究发现,具有行业专家特质的国际“四大”主要活跃于大、中型客户市场,并在其所涉猎的市场领域表现出了较为系统的高定价行为,这应被理解为它们提供了以卓越品牌为主要表现特征的品质差异化审计产品;另外,行业市场份额最大的国内“三大”在整个审计市场活跃,并在大客户市场较明显地提供了低价,而行业市场份额最大的其他国内所则主要在大客户市场和最小型的客户市场上活跃并提供低价,但总体来看,除了他们之外的其他国内所在我国目前的审计市场上存在普遍的规模不经济。

(四)审计市场进入壁垒

市场的进入退出壁垒也是市场结构研究的组成部分,它反映了市场结构的动态变化。关于审计市场进入壁垒的研究大多与审计市场集中度的研究同时进行,我国单独对此问题进行研究的文献较少。李眺(2004)从市场占有率变动率、进入壁垒和注册会计师更换三个方面分析了审计市场的进入壁垒。她认为进入退出的动态分析比静态分析更能反映市场的竞争状况,我国审计市场较高的市场占有率变动率说明我国审计市场还是存在较为激烈的竞争。而审计市场的进入壁垒主要来自三个方面:管制带来的进入壁垒、结构性壁垒和策略性壁垒。在更换注册会计师时由于新进入者的学习成本和客户转换成本的存在使得在位注册会计师取得了成本优势。在注册会计师更换频繁的情况下,为保持住这种优势,在位注册会计师不得不通过专业化、声誉投资等方式来构筑壁垒,从这方面看,审计市场是存在激烈竞争的。在余玉苗(2001)的研究中发现,A股审计市场中,“十大”所的本地客户占到了74.2%,前20家事务所本地客户更是占到75.8%。说明在我国的审计市场中存在严重的地方保护主义。刘桂良、牟谦(2008)通过回归分析发现,审计质量和市场进入退出壁垒之间存在正向变动的关系,即市场进入退出壁垒越高,审计质量越高,但显著性水平并不是特别明显。在规范我国审计市场时,应该提高市场进入壁垒。

二、我国审计市场结构与审计市场绩效关系研究综述

(一)市场绩效与审计市场绩效

市场绩效是在一定的市场结构下,通过一定的市场行为使某一产业在价格、产量、成本、利润、产品质量、品种及其技术进步等方面达到的现实状态。根据产业组织理论的SCP(结构-行为-绩效)模型,一个行业市场绩效的高低最终取决于市场结构。那么现实中是否与上述理论相符合呢?许多学者进行了衡量和研究。产业组织经济学中,市场绩效的研究是比较复杂的,除了难于进行计量之外,还在于绩效本身就是一个含有价值判断因素的概念。如果从最抽象的角度考虑,并且假定厂商以追求利润最大化为目的,那么经济效率就可以作为市场绩效衡量的标准。但是在现实经济中,对市场绩效的讨论并不是抽象的,经济学家在分析中还要考虑效率、创新、分配公平等因素。对于审计市场结构的研究最初是出于对审计市场绩效的忧虑,最终目的也是为改善审计市场绩效。所以审计市场结构与市场绩效的关系也是学者们研究的重点。但是由于审计市场的特殊性,在对审计市场绩效的衡量中,审计质量成为众多学者衡量审计市场绩效所广泛采用的指标。

(二)审计市场集中度与市场绩效关系研究

王跃堂、陈世敏(2001)以1997和1998年A股市场为样本,通过实证分析发现,经过脱钩改制之后,我国会计师事务所的审计独立性显著增强,与此相反的是脱钩改制后的审计质量并没有得到改善,反而有所下降。但脱钩改制却使注册会计师的风险意识明显增强。独立性和审计质量呈相反方向的发展。刘桂良、牟谦(2008)采用盈余管理计量模型估计出的操纵性应计利润的绝对值作为审计质量的替代变量,运用调整KS模型计量盈余管理,选取2004到2005两年沪深两市A股上市公司的数据为初始样本,对我国注册会计师行业的审计质量进行了测量。发现审计市场集中度与审计质量成正相关关系,即审计市场集中度越高,审计质量越高,反之越低。我国的审计市场结构就是一种非有效的市场结构,按照SCP分析范式,这必然会导致审计市场绩效的低下。因此,优化审计市场结构、规范事务所行为以提高审计质量已成为我国注册会计师审计行业发展的关键问题。应该促进会计师事务所之间的合并,以形成若干大型事务所来提高审计市场集中度。刘明辉、李黎、张羽(2003)以审计质量为被解释变量,审计市场集中度和客户资产规模为解释变量,选取了1998年至2000年期间上海证券交易所和深圳证券交易所所有A股上市公司年度审计报告数据,实证分析的结果表明会计师事务所审计质量和审计市场集中度之间存在倒U型函数关系,并且平均来讲当一个会计师事务所市场份额(按客户数)达到7.4%时,其审计质量达到最高。按照这个比例他们发现:1998到2000年平均审计市场的最佳事务所数约为14家,而现实的情况是2000年我国共有77家参与了年报审计。由此可见,我国审计市场存在过度的竞争,这种远远未达到最佳的市场集中度造成了审计质量低下。

(三)会计师事务所行业专门化与审计市场绩效的关系

余玉苗(2004)采用规范分析的方法,分析了行业知识、行业专门化与独立审计风险控制的关系。通过对我国上市公司审计市场行业专门化状况的初步分析,发现目前我国上市公司审计市场还没有形成明显的行业专门化格局,我国会计师事务所应将对行业知识的掌握作为审计质量和独立审计风险控制体系的重要组成部分,积极培育行业审计专长,以努力提高上市公司审计质量,降低出现审计失败的风险。陈涛、张雁翎(2006)以2004年聘用了十大会计师事务所的上市公司为样本,进行了实证研究,他们检验了会计师事务所行业专长和盈余管理的关系,研究表明,会计师事务所行业专长与盈余管理之间呈现出显著的反向关系,相对于聘用不具有行业专门化的会计师事务所的上市公司而言,聘用具有行业专门化会计师事务所的上市公司的管理层进行利润操纵的范围会更小。而盈余管理是衡量审计质量高低的指标之一,也就是说,选择具有行业专长的会计师事务所有助于提高盈利信息质量的可靠性,进而提高审计质量。蔡春、鲜文铎(2007)以2001年至2004年在上海和深圳股票交易所上市的4332个非金融行业公司为样本,对会计师事务所行业专长与审计质量之间的关系进行了实证检验。研究发现,在我国上市公司审计市场中,会计师事务所行业专长与审计质量负相关,这与国外大量研究证实的会计师事务所行业专长能够提高审计质量的结论相反。进一步分析表明,目前我国会计师事务所总体上独立性相对不高、易受行业内经济依赖度的负面影响和行业专长发展程度较低是造成这种负相关性的主要原因。胡南薇、曹强(2008)从审计服务供求两方进行经验分析,以验证中国审计市场是否需要专门化经营。研究表明,行业专门化水平的提高能够给会计师事务所带来审计收费溢价,同时也能给投资者提供高质量的审计服务;研究还进一步发现,在我国审计市场,会计师事务所行业专门化经营具有“非常快”(veryfast)的学习效应,能显著提高审计质量,认为应当大力、广泛推广会计师事务所的行业专门化经营。董秀琴(2009)使用分行业横截面Jones模型(1991)估计出的可操控性应计利润作为盈余质量的表征变量,分别从投资者和财务报告的视角研究了行业专长与盈余质量的关系,研究表明,投资者感知行业专长会计师事务所审计的客户的盈余质量更高,行业专长会计师事务所比非行业专长会计师事务所具有更高的审计质量。胡南薇(2009)用可操纵性应计项目作为审计质量的替代变量,以2003年至2005年沪深两市所有A股上市公司为初始样本,分别检验了审计市场行业专门化经营的内在绩效和外在绩效,研究结果表明,行业专门化程度与审计生产效率正相关,异地所较之本地所具有更高的审计生产效率;行业专门化能改善审计质量,从而满足了投资者对高质量审计服务的要求,行业专门化也能够提高审计收费,事务所从而能从中实现较高的回报。研究还发现,行业专门化具有“非常快”的学习效应,审计质量会随着行业专门化水平的提高而大幅度的提高。

三、研究述评

审计市场结构优化 篇7

一、如何优化审计局结构

近些年来, 越来越多的审计局开始意识到审计队伍的人力资源结构, 存在着派不出去、输不上去、调不进来、合不起来、流动性慢的积弊, 这在一定程度上牵制和阻碍了审计机关的结构建设、人才建设、资源优化、新陈代谢和效能发挥。所以, 审计局的结构必须优化, 关键要做到以下几点。

(一) 以提升优化技能结构为先导, 促进审计方式发生彻底转变

为使审计部门能够全面、详细、快速获得工作第一手资料, 进而规范、准确、深入、高效地完成审计任务, 审计局要以科学建立、全员培训、快速掌握AO与OA数据交互工程系统为重心, 实现全员技能培训。培训期间, 所有人要一起全程学习操作, 共同总结、寻找更便捷、更实用的培训和记忆方法, 力争在较短时间内攻坚克难, 完成金审工程终端人员技能与政务办理、现场审计实施系统相结合的平台搭建, 用全新的业务平台支撑审计方式发生突破性的转变。

(二) 把软硬环境融合互动, 促进部门约束机制结构更趋优化

优化审计局结构, 刚性的规章制度作用不容忽视。为切实突出规章制度在审计局管理中的刚性作用, 审计局要对已形成的多项管理制度进行详细梳理, 并要根据当前内外工作环境状况, 对一些制度内容进行修订、补充, 使这些制度更加完善, 更具有可操作性。与此同时, 还要结合部门实际, 新制订一些规范性很强的机关事务管理制度。通过这些工作, 着力增强人在制度约束下行动的自觉性, 着力验证制度发挥其应有效力的可行性, 着力提高将零散管理方法转化成具体规章制度的有效性, 从而使机关管理结构更加严密, 更加科学。

(三) 以扩大人员综合素质结构范围为目标, 促进部门中人、法、技的全面整合

审计局作为“经济发展的卫士、廉政建设的勇士、助推发展的谋士”, 责任重大。新的社会需求和工作要求决定了审计局工作岗位上的人员必须具有开阔的视野, 头脑中应有容量较大的信息资源储备。为此, 审计局要对工作人员加强培训, 促使全体人员在思想意识上能善于着眼全局, 具备辨证分析问题的逻辑思维;在知识结构上除专业理论扎实外, 还要具备经济、法律、管理等学科知识覆盖面;在综合能力上要得到全面提高, 具备沟通协调、总结创新、化解矛盾的技能。

二、如何完善审计局职能

完善审计局职能, 要从以下几个方面努力。

(一) 要主动跟进

主动跟进是要求。审计局要针对宏观经济政策保持连续性等实际, 重点关注国家或地方财政、金融、环境、民生等各类风险。要抓好重点行业节能减排政策执行情况、新型农村合作医疗基金、残疾人就业保障金、中央新增投资项目和省扩大内需重点建设项目调控资金等专项审计和审计调查。

(二) 要积极促进

积极促进是目标。即促进民生改善。重点抓好中小学校舍安全工程建设、农村住房建设与危房改造项目建设、三项计划生育奖励政策落实及其资金兑现情况等专项审计和审计调查, 努力从体制、机制和制度层面揭示问题, 深入分析原因, 提出切实可行的对策。

(三) 要全面推进

全面推进是手段。就是要更加关注党委、政府和人民群众的需求, 着眼体制局限、制度缺陷、管理漏洞和运行风险, 深化宏观服务型绩效审计。以成果的有效利用为目标, 探索多专业融合、多视角分析、多方式并举的审计新模式。

(四) 要大力改进

大力改进是目标。审计局要加大资金投入力度, 积极探索和推进数据式审计、联网审计和数据式系统基础审计, 努力推进审计管理的数据化, 充分发挥审计专网、视频系统、移动办公系统在审计管理中的作用, 进一步健全完善审计网站功能, 着力提升现场审计实施系统应用实例和计算机审计技术方法体系的档次, 努力提高审计信息化的应用水平。

参考文献

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[3]李齐辉, 吕先锫, 许道俊, 刘新琳.试论我国审计制度的构建与创新[J].审计研究, 2001, (2) .

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[7]韩明芹.浅谈经济效益审计[J].甘肃科技, 2010, (13) .

审计市场结构优化 篇8

1. 内部审计在现代企业契约结构中的地位。

受托经济责任关系的确立是审计产生的前提条件, 但并非充分条件。只有当这种控制活动由财产所有者委托或委派独立的专门机构和人员进行, 而非其本人直接进行时, 才产生审计。受托经济责任关系的潜在利益冲突是审计产生的最直接和最重要的动力。审计是为了确保受托经济责任全面有效地履行。

从企业契约结构来看, 内部审计是一种监督成本, 委托人和代理人的信息不对称将通过内部审计监督的报告来减少。内部审计也是一种守约成本, 在良好的内部控制下, 代理人将向委托人证明他们有效、诚实地履行了代理职责, 从而增加委托人和代理人之间的信任度, 提高代理人对委托人增加支付的期望。同时内部审计还是一种减少剩余损失的成本。通过内部审计强化企业内部控制, 并通过内部审计对内部控制的评价和鉴证来强化内部控制, 约束代理人对所有者利益的侵占, 提高企业的经营效率、减少无谓的浪费, 从而增加企业的价值。

由此可知, 内部审计的产生是期望通过对受托经济责任履行的控制而减少代理成本, 但其本身又是代理成本的一部分, 因此内部审计水平需要优化确定。

2. 受托经济责任的发展和内部审计的发展。

随着社会经济的增长和技术的进步, 企业的规模随之不断发展壮大, 经营业务也日趋复杂化、多元化, 受托经济责任的层级关系也越来越复杂。在快速的企业增长和激烈的市场竞争的影响下, 所有者将把资产委托给企业内部的最高层经营者。最高管理当局将把权力下放到更广的经营领域, 首先是下放给中层管理部门, 然后是再下级的管理部门和管理人员, 形成层级受托经济责任链。受托经济责任链的完整性和有效性决定着整个企业的效率和赢利能力。对授予的权力和责任必须加以控制, 如果不进行连续、客观的评价, 就会在受托经济责任链的某一环节间形成一个信息真空, 从而导致控制失效。

按受托经济责任的内容来分, 受托经济责任可分为受托财务责任和受托管理责任。受托财务责任要求受托人尽最大的责任诚实经营, 保护受托资产的安全完整, 同时要求企业经营行为符合法律、道德、技术和社会的要求。受托管理责任要求更高, 要求受托人不仅合法经营, 而且能有效经营、公平经营。也就是说, 受托人要按照经济性、效率性、效果性、公平性和环保性的要求来使用和管理受托资源, 以实现资产有效、安全和最大增值。经济性, 考核实际所耗资源和计划所耗资源之比, 如实际所耗资源低于计划所耗资源, 则为经济, 反之则为不经济。效率性, 考核实际所耗资源与实际所得收益之比, 如实际所耗资源越低, 获得的实际收益越高, 就是有效率, 反之就是无效率。效果性, 考核实际业绩和计划业绩或目标业绩之比, 如预想的目标已经实现, 就是有效果, 反之就是没有效果。公平性, 考核计划所耗资源和计划业绩之比, 如同样的资源计划和条件, 实现同样的计划目标就是公平, 否则就是不公平。环保性, 就是从环境和社会中获得资源, 对这些资源进行合理配置和利用, 并把最有效的资源利用还回给社会, 这实际上是企业对社会和环境的净作用。受托财务责任是低层次的受托责任, 受托管理责任是高层次的受托责任。受托管理责任是在受托财务责任的基础上发展起来的。

在受托经济责任的不同发展阶段, 内部审计对受托经济责任控制的内容也有明显区别。对受托财务责任的控制, 内部审计主要涉及企业的生产、服务、设备等, 关注企业内部的授权和责任、业务程序以及内部控制和牵制, 重在监督, 是防范性的。对受托管理责任的控制, 内部审计主要涉及企业的资本、风险资产、预算、战略管理计划等, 关注企业管理系统的范围和效果、沟通渠道、计划和控制的方法, 重在评价, 评价决策的科学性、评价经营的经济效益、评价项目和投资的可行性、评价资源的利用水平、评价企业行为对社会环境的影响等。内部审计是建设性的, 帮助企业管理者作出正确经营决策, 促进企业有效管理, 以实现更好的经济效益。

二、内部审计水平的优化确定

随着受托经济责任的发展, 所有者从自身利益角度考虑, 将有内在地调整内部审计水平的需求, 内部审计既可以降低代理成本又是代理成本的一部分, 将在所有者实现自身利益最大化的同时确定内部审计水平, 即成为企业契约结构中的内部审计水平。

1. 所有者的效用函数模型。

其中:V1表示经营者的积极收入, 它是经营者努力保全、增值资产, 为企业所有者创造的利润, 是经营者工作的成果。它取决于经营者的经营能力、主观努力程度, 以及企业内部控制制度对其努力工作的辅助支持和放大作用。

在此进一步假设经营者的能力是无差异的。当所有者和经营者之间的受托经济责任仅是受托财务责任时, 内部审计是防范性的, 重在监督, 不影响经营者的积极收入。当所有者和经营者之间的受托经济责任发展到受托管理责任阶段时, 内部审计是建设性的, 内部审计将通过对企业整体管理活动提出建议进而增强企业经营的有效性, 提高经营者的积极收入。在内部审计刚实施的时候, 这种内部审计反馈对经营者的积极收入影响最大, 随后这种边际影响效应递减。

S表示企业价值的增值。表现在由于企业良好的内部控制制度以及企业经营运作的效果性、效率性、经济性、公平性和环保性等给企业资产带来的溢价。例如在当前和谐社会建设中, 那些资源节约型、环境友好型企业将更具可持续发展能力。我们认为这种企业价值的增值只有在受托经济责任发展到受托管理责任时, 在企业的内部审计注重对企业经营运作的效果性、效率性、经济性、公平性和环保性等的评价后才会出现, 当受托经济责任仅限于受托财务责任的时候, 内部审计仍是防范性的, 对企业价值的增值没有影响。因此, S (E) 是内部审计水平的函数, 并且是不连续的。

P表示经营者的私利行为不被所有者发现的概率。企业的内部审计水平越高, 所有者改变信息不对称性的能力就越强, P就越小, 经营者谋取消极收入被查处的概率就越大。

V2表示经营者的消极收入, 例如财务舞弊、过度的职务消费甚至贪污挪用等。当P越小, 经营者谋取消极收入被查处的概率越大时, V2就会越小。并且我们可以合理确定内部审计水平 (E) 对V2的影响是边际递减的。所有者被经营者所侵占的支出为PV2。

W表示所有者支付的内部审计监督成本。内部审计监督成本是所有者为了改变信息不对称的情况, 为了加强企业的内部控制, 增强企业内部资产运用的效果性、效率性、经济性、公平性和环保性等, 而支付的内部审计人员工资和维持其日常运作的成本。内部审计监督成本是内部审计水平的增函数。同时由于企业自身提供内部审计不具有“规模效应”, 当企业对内部审计人员素质要求越来越高、内部审计复杂性越来越强时, 企业内增量的内部审计水平导致的内部审计成本的增加也将越来越快, 表现出边际递增的特性。

T表示内部审计与外部审计的磨合成本。同为审计组织体系的一部分, 良好的内部审计将有明显的信号传递作用, 而且内部审计水平的提高将增加外部审计对内部审计工作成果的采信。因此内部审计与外部审计的磨合成本是内部审计水平的减函数。

上述几个参数均受内部审计水平即受内部审计人员数量、内部审计质量和内部审计工作状态的影响。

2. 受托财务责任阶段最优内部审计水平。

当经营者的积极收入 (V1) 通过所有者的激励而得到充分释放后, 将维持在较高状态不变。在缺乏监管的情况下, 自利的经营者将谋求消极收入来增大自身的效用。这对拥有资产最终控制权和剩余索取权的所有者来说, 当然是难以容忍的。所有者为了监督经营者受托财务责任的履行情况将引入内部审计, 审查经营者是否建立了严密完整的内部控制体系以保证受托资源的安全、完整和会计信息的准确、可靠, 审查经营者在经营管理活动中是否有舞弊、欺诈和贪污挪用等行为。内部审计的引入正是通过改变P来影响经营者博弈以纠正经营者对受托财务责任履行的偏离。为了应对这个博弈策略, 经营者将不得不减少对消极收入的谋取。这样就减少了所有者的成本, 增大了所有者的效用。

因此, 所有者是通过增加内部审计成本来换取经营者消极收入的减少, 并同时享有与外部审计磨合成本减少的好处 (尽管这种影响不是很重要) , 只要内部审计成本的增加值小于被发现的消极收入的减少和外部审计磨合成本减少之和, 就对所有者有利。这种博弈条件的改变尝试转移经营者的消极收入, 纠正经营者目标对所有者目标的偏离。这从所有者拥有企业的剩余索取权的角度来看是无可非议的, 从道德的角度来看更是理所当然的。

在受托财务责任状态下, V1和S与内部审计水平无关, 相关的变量关系如图1所示。

在此阶段, 所有者的效用最大化将在时达到, 即在时得到在受托财务责任关系下的最优内部审计水平E*, 所有者效用变化如图2所示。

3. 受托管理责任阶段最优内部审计水平。

在受托财务责任关系下, 所有者将维持最优内部审计水平E*不变。当受托经济责任发展到受托管理责任时, 与之相应的内部审计也将发展到对组织的状况和环境以及是否以合理健康的方式实现目标方面进行持续的调查, 以便对组织的措施表达意见、对组织的经营进行更好的控制。此时, 内部审计对象就是企业管理, 包括计划、组织、领导和控制等职能管理工作, 涉及产、供、销、人、财、物等各个方面和各个部门。其实质就是对企业的管理进行检查、分析、评价和建议。这与在受托财务责任下, 为了减少经营者的消极收入而以企业的资金收支活动作为内部审计对象有很大区别。审计的重点也从监督、检查企业的财务收支活动, 保证资金正常、合法收支, 杜绝资金运用中的违纪、违规行为等, 转移到对企业的管理政策以及政策执行情况进行分析、诊断, 检查管理当局制定的政策是否健全、政策在运行中是否有效、能否充分调动职工积极性, 企业各项资源配置能否达到最优, 以实现企业利润最大化。

总的来看, 受托财务责任下的内部审计和受托管理责任下的内部审计存在着如下主要区别: (1) 前者着眼于过去, 是对历史资料的检查复核, 而后者则面向未来; (2) 前者主要检查历史成本, 而后者却关注于机会成本; (3) 前者主要是复核利润收益的真实性, 而后者的目的是更有效地提高利润, 以及达到企业其他目标; (4) 前者是防范性的, 而后者是建设性的; (5) 前者主要确定内部控制制度及程序的建立和遵循, 而后者主要确定企业资源使用的效率性、效果性、经济性、公平性和环保性; (6) 前者的证据来源主要是财务数据, 而后者的证据来源既有财务方面的又有经营方面的。

因此, 在受托管理责任的状态下, 内部审计人员不仅要通过内部审计指出企业管理中存在的问题和不足, 还要针对发现的问题, 结合企业内外部环境的情况, 为管理当局提出改进意见和建议, 帮助企业完善管理政策和制度。从某种意义上说, 内部审计人员也是管理专家。这对内部审计人员的素质提出了更高的要求, 仅仅掌握财务和审计知识已远远不能胜任内部审计工作。内部审计人员应该是懂得管理、经济、财务、审计等多方面知识, 具备综合分析能力的复合型人才。

在受托经济责任发展到受托管理责任时, 内部审计水平的提高对我们的分析模型中各变量的影响也发生了变化。这一阶段内部审计水平的变化还将影响V1和S。于是维持原先的内部审计水平并不一定会使所有者的效用最大化。如果企业所有者在原有的受托财务责任下的内部审计基础上进一步提高内部审计水平 (此时增量的是受托管理责任下的审计) , 注重于对企业整个管理过程的评价, 将会因V1和S提供的增量效用而提高总体效用水平。相关的变量关系如图3所示。

在此阶段, 所有者的效用最大化将在时达到, 即在时得到在受托管理责任关系下的最优内部审计水平E**。同时, 由于假设S和V1为非连续函数, 上述等式还需满足E**>E*, 所有者效用变化如图4所示。

三、结论

企业契约结构中受托经济责任由受托财务责任发展至受托管理责任是一种趋势, 如果从微观的企业视野跳到宏观的社会视野来看这种趋势将更加明显。作为对受托经济责任的鉴证, 内部审计也必将随之发展。这种发展对内部审计本身提出了更高的要求, 如内部审计内容的复杂性、工作的效率、人员的素质、技术的发展、实施成本的控制等。在某些情况下, 当企业内部审计组织所带来的成本较高、效率较低的状况与企业内部审计需求之间的矛盾发展达到一定程度时, 可能会有部分企业改变获取内部审计服务的方式, 推动内部审计外部化。从根本上看, 内部审计在发展中其合理规模和优化水平的确定取决于所有者效用最大化的确定。

参考文献

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[9].朱峰.非对称信息下的审计委托代理理论——激励契约安排与外部监督机制.审计研究, 2007;5

中国保险业市场结构及其优化研究 篇9

1.1 产业组织基本理论概述

市场结构分析指的是对市场内价格的形成以及竞争情况等所产生重要影响的市场组织特征分析, 市场结构的重要问题在于对竞争以及垄断问题的研究。市场结构理论首先来自于垄断竞争理论, 张伯伦认为垄断竞争下如果产品的销售情况与产品差别有一定的关系, 那么企业便可以通过产品的优化、广告更新以及推销等途径来提升产品的销量, 同时产品的非竞争价格有可能比产品竞争价格更加有效。张伯伦将市场结构划分为完全竞争、垄断竞争、完全垄断以及寡头垄断几种类型, 同时也认为垄断竞争是一种市场常态。

在张伯伦市场结构分析的基础之上, 哈佛学派构建了更为完整的产业组织理论体系, 即SCP范式, 包括了市场结构、行为以及市场绩效几个方面;之后相继出现了贝恩的两段论范式和芝加哥学者的市场结构理论, 芝加哥学派认为市场行为、市场结构以及市场绩效之间存在着十分复杂的关系[1]。

1.2 中国保险业市场结构理论分析框架

根据上述产业组织理论以及市场结构分析理论可知, 我国保险业市场结构指的是, 对保险市场在竞争价格以及竞争程度影响之下所形成的市场组织结构特征的分析。从理论角度来说, 可以根据保险市场的竞争垄断情况将保险市场结构分为完全竞争型、垄断型、垄断竞争型以及寡头垄断型保险市场结构。从当前国内已有的研究来看, 我国保险市场的产业组织理论分析主要是在SCP范式下进行的, 对保险市场结构的专业研究比较少。徐英富 (2000) 指出, 我国保险市场的垄断使得市场绩效不断呈走低趋势, 希望通过保险市场的制度化不断推进合理保险市场结构的构建, 我国保险市场的最佳市场发展模式是垄断竞争。彭雪梅 (2001) 在SCP范式下对我国保险业的市场结构进行了实证分析, 并指出我国保险市场的垄断性过高, 没有一个可靠公平的市场竞争环境。

从上述分析可以知道, 我国保险业的市场结构并不是由于某一个因素决定的, 而是由各个不同的因素共同作用而成的, 同时保险业的市场结构在发展过程中也会受到各类不同因素的影响。总的来说, 我国保险业的市场结构主要由行业内企业的数量、企业大小类型、产品差别化、进退壁垒、价格弹性、市场需求情况等各因素所决定的, 因此, 可以从保险市场集中度、产品差别化以及进出壁垒等方面来对保险业市场结构进行研究[2]。

2 中国保险业市场结构要素分析

在一个特定市场中, 通过对保险市场的份额、市场集中度以及进出壁垒方面分析, 来决定我国保险业的市场结构, 进而判断保险企业之间的关系以及市场中企业与潜在企业之间的竞争关系。

首先, 对于保险业市场份额分析来说, 可以知道市场中企业的数量越多, 那么一个企业所占的比例就相对较少, 即单个企业的市场份额也较少, 那么这个特定市场就呈现出较高的市场竞争程度。从我国保险业市场份额分析中可知, 中国人寿、人保、太平洋以及中国平安等保险企业市场份额相当高, 而其他保险企业占有的市场份额总共不足1%, 由此可见, 从保险业市场份额的角度来看, 市场结构呈现较高的寡头垄断性特征[3]。

其次, 从保险业市场集中度分析来说, 可以通过大企业市场控制的情况来反映出保险业的市场垄断竞争情况。一般来说, 大企业市场份额越多越体现出较高的市场集中度, 本文选取CRN指数、N指数以及赫芬达尔指数H来进行分析说明, 最终可以得到近五年来我国保险业市场的集中度, 如表1所示:CR4的指数均大于60%, 即我国四大保险公司占据了全国市场份额的60%以上;CR8指数均大于80%, 可以知道我国八大保险公司占据了全国市场份额的80%以上。而国外保险公司的集中度远远低于30%, 这说明我国保险业市场的集中度过高, 基本属于寡头垄断占Ⅱ型结构, 尽管每年我国保险业市场集中度均有所减少, 但是仍处于较高的寡头垄断市场结构。

最后, 保险业市场进出壁垒分析。从保险业市场进入壁垒角度分析, 进入壁垒指的是市场内在位者对于市场外潜在进入企业所具备的优势, 这些优势可以让在位者提升产品价格, 从而对潜在进入企业形成价格压力。我国保险业市场潜在进入者可以分为业务类和机构类进入者, 机构者进入主要包括了中资法人机构和外资保险企业进入者。由于保险业作为一个国家重要保障制度对社会生活有着关键性的作用, 因此我国对保险业始终实行限制进入的模式, 其主要的进入壁垒有:一是资本量进入壁垒, 即要求保险业企业进入者具备生产、销售等方面的投资水平, 我国在《保险法》中明确规定成立保险公司需要有两亿元以上的注册资本, 同时新进入企业需要有足够的保险网点、广告投入费用以及销售体制等;二是规模经济壁垒, 由于特定市场中的在位者企业已经具备了规模优势和成本优势, 那么只有规模经济优势明显的企业才能具备足够的经济实力和风险抵抗能力, 才足以顺利地在消费者心中形成良好的形象;三是法律政策方面的壁垒, 我国对进入保险业的企业设立了经营许可证规定, 以及关税等方面的壁垒;四是保险产品差别壁垒, 新进入的保险企业需要具备差别化的产品, 利用新技术获得竞争优势[4]。

从保险业市场退出壁垒角度分析, 我国保险业市场的退出壁垒因素主要有违约成本、沉没成本、信誉损失以及行政法规等各个方面。但是从我国保险行业来看, 保险企业的退出情况基本没有, 但是这并不代表我国的保险行业发展是一帆风顺的, 我国保险行业也存在一定问题企业, 但是由于保险行业关系到社会的稳定性, 因此国家对保险行业也有一定的保护措施, 这种讳莫如深的退出机制对我国保险行业来说也是一把双刃剑。

3 中国保险业市场结构目标模式

综合上述分析可知, 我国保险业表现为寡头垄断型市场结构特征, 但是与国外发达的保险行业市场结构相比, 我国保险业市场结构并非真正的寡头垄断, 这种似是而非的市场结构模式导致保险业出现了诸多的问题, 比如保险产品服务单一、创新力不足以及服务质量差等方面的问题, 对我国保险行业的发展造成了一定的负面影响。因此, 在这种背景之下就需要建立一个健康科学的市场结构模式, 在适度竞争的情况之下存在适度垄断, 从而有效促进我国保险行业的健康发展。构建合理的垄断竞争性市场结构模型对我国保险行业的发展有着积极的推动作用[5]。

首先, 寡头垄断型市场结构具备一定的垄断性, 那么在保险市场中位于寡头地位的保险企业可以通过范围经济和规模经济效应来不断满足保险市场的规模经济化发展要求, 从而有效降低保险行业的产品创新开发成本, 有效抵抗风险, 更好地实现产品的创新发展。同时, 在寡头垄断型市场结构的保险行业中, 由于大型保险企业数量较少, 那么企业之间的协调相对比较容易, 有利于保险行业的快速高效监管。但是, 寡头垄断型市场结构的保险行业也存在一定的缺陷:一是几家大型保险企业容易形成价格联盟, 从而对市场形成垄断效应, 不利于保险市场的公平竞争氛围形成;二是一旦某家大型保险企业出现风险, 将给整个保险行业带来致命性冲击。

相对来说, 对垄断型竞争市场结构而言, 可以充分融合竞争因素和垄断性因素, 在存在一定垄断性因素的情况下充分发挥竞争的优势, 有利于保险行业各类企业的优胜劣汰, 同时, 也可以实现大型企业规模经济效益的奉献。由此可见, 垄断竞争型市场结构是当前我国保险业市场结构发展的最佳模式。

4 中国保险业市场结构优化策略

4.1 降低保险市场集中度, 创造良好的市场竞争氛围

在上述分析中可知, 我国保险市场过高的集中度不利于保险市场的有效竞争, 进而影响了保险企业的长期需求增长和利润增长。因此, 政府应该引导保险行业有效降低市场集中度, 优化保险业市场主体结构, 采取多种方式增加保险产品服务供给, 为保险行业的发展提供良好的市场竞争氛围, 提高保险市场综合经济效益和社会效益。其次, 政府部门在对保险行业市场集中度进行降低的同时, 还应该加强对保险行业发展的监管, 同时进一步优化相应的监管方式, 真正提升保险市场的竞争程度。尽管我国一直在强调对保险行业的大力监管, 但是保险行业的不正当交易行为层出不穷, 因此可以采取最低偿付能力的方式来对其进行有效监管, 从而将保险市场的不正当竞争行为控制在最低范围之内[6]。

4.2 提升保险市场产品的差异化竞争, 增长保险企业的核心竞争力

保险行业的企业产品服务的差异化提升, 不仅仅需要企业自身不断提升创新发展能力, 还需要政府部门制定相应的政策作为后备支持。首先, 政府可以建立保险行业创新激励机制, 在技术创新和人才资金方面给予充分的支持, 引导保险企业通过技术竞争和产品创新来赢得胜利, 避免企业之间的低级恶性循环竞争;鼓励保险企业根据市场需求不断开发适销对路的保险产品。其次, 政府应该逐步放松对保险行业的费率管制和相关条款的限制, 提升保险公司的经营自由度和灵活性, 最大效率地提升保险企业的核心竞争力。

4.3 优化进出壁垒, 不断完善保险行业的退出机制

不断优化保险行业的进出壁垒, 发挥市场竞争机制对保险行业的激励作用。当前我国保险市场的高进入壁垒, 导致我国保险企业难以形成公平的竞争环境, 使得一些有潜力的保险公司陷入困境, 政府应该就此放松对保险行业资金、业务经营范围、企业组织形式等多个方面的限制, 从而保障我国保险市场主体的多元化和灵活化, 为保险行业的发展营造一个公平的竞争环境。与此同时, 在保险行业退出壁垒方面, 应该根据当前我国的相关法律法规成立相应的具体操作性法规, 对保险公司的负外部性做好充分的保障, 对于一些严重亏损, 影响到消费者利益的保险企业应该给予监控, 并建立相应的风险预警机制, 适当时候可以对其进行破产处理等, 将损失控制在一定范围内, 从而有效促进保险行业的健康发展。

参考文献

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