行为审计

行为审计（精选10篇）

行为审计 篇1

一、引言

所谓审计报告竞争,指的是注册会计师以审计报告类型作为竞争策略的行为,其实质是注册会计师与代理人的合谋行为。公司所有者和管理者存在委托代理关系,注册会计师作为独立的第三方,主要职责在于降低所有者与管理当局之间不对称信息的程度。然而,国内外频发的上市公司财务造假事件的发生,严重影响了审计市场的公信力,其中审计师在执业过程中扮演了不太光彩的角色。作为对代理人工作成果的评价,审计报告的类型直接关系着代理人的切身利益。如果注册会计师与代理人合谋,开具符合代理人偏好但不真实的审计报告,就形成了审计报告竞争行为。审计报告竞争行为对审计服务的质量产生了严重的负面影响,同时还损害了财务报告使用者的利益。因此,要规范和促进审计市场的发展,当务之急是有效地防范和治理审计报告竞争行为。

目前关于审计报告竞争的研究主要集中在非审计服务和变更注册会计师对审计质量的影响。国外较早地将博弈论运用于审计市场研究,Fellingham和Newman ( 1985) 从博弈论视角研究了审计理论,设计了博弈参与者的策略因素并求出纳什均衡［1］; Fischbacher和Stefani ( 2007) 结合实验室方法,构建了管理当局与注册会计师的双博弈矩阵［2］。国内学者杜兴强( 2002) 分析了注册会计师以及管理当局之间的博弈关系,认为注册会计师的业务能力、审计成本和诉讼损失、管理当局作假所受的惩罚会影响审计服务的质量［3］; 刘国常和韩春生( 2005) 运用博弈论探讨了审计合谋的市场选择和治理策略,提出了促进审计市场健康发展的措施［4］; 赵保卿和朱蝉飞( 2009) 构建多阶段动态博弈模型,探讨了注册会计师对于审计质量的行为选择以及影响因素［5］; 薄澜和姚海鑫( 2013) 运用不完全信息动态博弈模型分析了上市公司财务舞弊与外部审计之间的关系,并基于博弈均衡结果,提供了抑制财务舞弊发生的措施以及建议［6］。

目前对于上市公司管理当局与注册会计师的博弈分析,在设计博弈双方的行动空间时,国内学者所考虑的因素仍不够全面。目前我国审计市场竞争激烈,一方面注册会计师容易接受管理当局的贿赂,并面临着某些客户更换注册会计师的威胁; 另一方面注册会计师自身也存在利用审计报告类型拉拢客户的激励。本文在已有文献的基础之上,结合我国目前的审计市场环境,完善了博弈支付矩阵中的变量,并在博弈均衡结果的基础上,从审计报告的供需双方( 注册会计师和管理当局) 层面着手,提出有效防范和治理审计报告竞争行为的相应建议。

二、审计报告竞争行为产生的原因

根据审计报告对上市公司的影响,可以将其简单分为标准无保留意见的审计报告以及非标准审计意见1的审计报告。只有包含标准无保留意见的审计报告,才是对上市公司财务报告的认可,可以增强管理当局经营成果的可信度。包含非标准审计意见的审计报告,均对上司公司财务报告的真实性产生一定的质疑,对管理当局的工作产生一定的负面影响。审计报告竞争行为的形成,缘于审计报告的供给、需求双方均存在从事这一行为的激励。

( 一) 注册会计师从事审计报告竞争行为的激励动因

目前,我国审计市场竞争激烈。中国注册会计师协会( 简称 “中注协”) 发布的最新数据显示,截至2014 年12 月31 日,我国会计师事务所总数达到8 295家。根据中注协发布的2014 年会计师事务所综合评价前百家信息计算得出,我国审计市场的CR4仅为20% ,CR8仅为33% 。由此看出,我国的审计市场集中度整体偏低,这决定了注册会计师事务所之间竞争激烈,从而使得注册会计师具有通过审计报告的类型来抓住客户的激励,容易接受管理当局的贿赂。此外,审计市场激烈的竞争也在一定程度上使得注册会计师处于被动地位,易受管理当局的威胁从事报告竞争行为。

注册会计师事务所同一般的商业企业类似,力求投入最低的审计成本,获得最高的审计收益。Antle和Nalebuff ( 1991) 认为额外审计成本越高,注册会计师越倾向于与客户合谋［7］。注册会计师与管理当局合谋,可以直接对上市公司的财务报告发表标准无保留意见。在正常的审计工作中,注册会计师需要花费一定的调查、审核成本,才能对财务报告发表公允的意见。因此,注册会计师与管理当局合谋可以节省一定的成本,这在一定程度上也会促使注册会计师倾向于直接开具符合客户偏好的审计报告。

( 二) 管理当局从事审计报告竞争行为的激励动因

作为审计报告的需求者,管理当局掌握着公司真实经营情况的信息,而公司真正的所有者( 股东)并不能完全洞悉公司情况。公司的经营业绩直接关系着管理当局的切身利益( 薪资奖金、职位升迁等等) ,因此,上市公司管理当局往往会利用 “信息优势”虚高自己的经营业绩,向所有者提供不真实的财务信息。而注册会计师是财务报告的审核者,这样就使得管理当局去贿赂注册会计师为其开具符合其偏好的审计报告。

目前,我国上司公司的治理结构仍旧不合理、内部监督制度依然不够完善,存在严重的 “内部人控制”现象。管理当局决定注册会计师的切身利益,负责注册会计师的聘任,即: 管理当局既是审计委托人,又是被审计人。管理当局的双重身份不利于注册会计师客观、公允地发表意见,并且在一定程度增强了管理当局贿赂或威胁注册会计师的便捷性。

此外,由于公司的财务报告同样关乎公司的发展前景( 股价上涨等) ,管理当局会以此为由合理化自己的行为,从而减轻甚至避免所有者对其虚报财务信息的惩罚。这种 “侥幸心理”在一定程度上助长了管理当局舞弊的动机,间接地促使审计报告竞争行为的形成。

三、基于博弈模型的 “审计报告竞争”行为分析

管理当局出于自身利益考虑,倾向于虚高自己的经营成果,并且贿赂注册会计师,注册会计师因审计市场的高度竞争,也有意向通过审计报告的类型来拉拢客户,这样,二者在利益的驱动下就存在激励去 “共谋”。利益是二者走向共谋的根本原因,因此,基于利己主义的管理当局与注册会计师之间的共谋必须是建立在双方利益最大化的策略选择上,或者至少共谋不会使某一方利益受损。然而,我国现阶段审计环境对审计质量有着重要的约束,二者的违规行为一旦被发现,均会收到严厉的惩罚,使得二者在进行决策时陷入类似 “囚徒困境”的境地。本文从博弈论的视角,分析审计报告竞争行为的主要影响因素及其政策含义。

( 一) 博弈模型的基本假设

1. 该博弈模型中博弈的参与人均是 “理性经济人”,在某种约束下,他们总是做出自身利益最大化的理性决策。并且,注册会计师与注册会计师事务所的利益是一致的。

2. 管理当局与注册会计师之间的博弈为完全信息静态博弈。管理当局与注册会计师均知道自己和对方的可选策略及支付函数,但双方同时决策,或者虽然决策有先后,但后动者不知先动者的决策。

3. 管理当局作假的概率为p ,反之为( 1 - p) ; 注册会计师不秉公办事的概率为q ,反之为( 1 - q) 。E代表管理当局作假可得到的超额收益,R代表管理当局贿赂注册会计师的成本( R < E) ,F0代表管理当局作假被披露时受到的惩罚,F1代表注册会计师合谋被监管部门发现时受到的惩罚,其中被发现的概率为k( k取决于监管部门的监管力度) ,C代表注册会计师秉公办事时花费的成本( 假设注册会计师不秉公办事的成本是0) ,w为注册会计师秉公办事时能准确披露管理当局作假行为的概率,U为注册会计师不接受贿赂可能失去的损失( 包含失去该客户以及该客户为其提供非审计服务的利益) ,D为注册会计师披露出管理当局作假行为时获得良好声誉的正收益。

( 二) 上市公司管理当局与注册会计师的博弈分析

博弈模型中,参与人是上市公司的管理当局和出具审计报告的注册会计师。公司的经营情况直接关系着管理当局的切身利益,在提供公司的财务信息时,管理当局有作假与不作假两种策略2。当管理者作假时,若注册会计师与其合谋,为其开具符合其偏好的审计报告,此时表现为不秉公办事,反之,则是秉公办事。因此,管理当局的策略集合为( 作假、不作假) ,注册会计师的策略集合为( 不秉公办事,秉公办事) 。

根据上述假设,可以得出管理当局与注册会计师在不同策略之下的支付( 效用,payoff) 。当管理当局作假时,倾向于贿赂注册会计师,若注册会计师接受贿赂,管理当局的支付为E - R3,注册会计师的支付为R - k F1; 若注册会计师不接受贿赂,当注册会计师披露出管理当局的作假行为时,管理当局与注册会计师的支付分别为- F0和D - C - U ,注册会计师未披露出管理当局的作假行为时,管理当局与注册会计师的支付分别为E和- C - U 。当管理当局不作假时,注册会计师不秉公办事时二者的支付均为0,注册会计师秉公办事时二者的支付分别为0 和- C 。基于上述分析,管理当局与注册会计师的博弈支付矩阵见表1。

由于政府是否查出注册会计师合谋与注册会计师能否准确披露出管理当局的作假行为均是或有事项,因此该矩阵很难找到纯策略纳什均衡,双方均会根据对方策略的选择情况来采取自己的较优策略,也即,管理当局与注册会计师只存在混合策略纳什策略。混合策略意味着: 若管理当局作假,注册会计师较好的策略是秉公办事,如实披露管理当局的作假行为; 若注册会计师秉公办事,严格审核管理当局提供的财务信息,管理当局的较好选择是不作假。即管理当局不作假,注册会计师不秉公办事是较优选择,注册会计师不秉公办事,管理当局的较优选择是作假,如此循环往复,没有自动的纳什均衡。

给定管理当局作假的概率p ,注册会计师不秉公办事( q = 1) 与秉公办事( q = 0) 的期望收益分别为:

给定注册会计师不秉公办理的概率q ,管理当局作假( p = 1 ) 与不作假( p = 0 ) 的期望收益分别为:

因此,混合策略纳什均衡为:即上市公司管理当局以的概率作假,注册会计师以的概率不对管理当局的作假行为进行披露。

从另一个层面来看,可以解释为: 在证券市场众多上市公司中,有的上市公司管理当局会选择作假来寻求自身利益最大化,的注册会计师会不秉公办事,为作假的管理当局开具标准无保留意见审计报告。

( 三) 纳什均衡结果分析

由上述的混合策略纳什均衡结果,可以得出管理当局作假与否以及注册会计师是否与其合谋均受诸多因素影响。

1. 从公式中,可以看出w 、D 、k 、F1与上司公司管理当局作假的最优概率p*呈负相关关系,C 、U 、R与p*呈正相关关系。

注册会计师的业务能力w越强,准确披露管理当局作假行为的可能性越大,管理当局为避免作假被发现,从而会降低作假的概率; 注册会计师披露出管理当局作假行为后获得的正外部性D越高( 比如注册会计师事务所披露出管理当局作假行为可以赢得好口碑,同时可以得到委托人的奖励) ,也即注册会计师公正审计的激励越大时,管理当局能贿赂成功的难度越大,因此作假概率也就越小; 相关监管部门对注册会计师违规的惩罚F1越大,监管力度k越强,注册会计师违规操作的风险越大,从而管理当局对其的贿赂难度也越大,因此管理当局的作假概率越小,反映了政府部门对注册会计师的管理在一定程度上也抑制了管理当局作假的动力。

注册会计师不秉公办事相对秉公办事的额外成本C越高,为了自身利益最大化,注册会计师越倾向于节省程序的简单操作,直接开具标准无保留意见审计报告,此时管理当局便更倾向于从事作假行为;注册会计师不与管理当局合谋,会有被解雇的潜在风险,也有可能失去客户提供的非审计服务,当拒绝合谋时的损失U越大,管理当局越容易贿赂注册会计师,从而管理当局作假的激励更大; 管理当局的贿赂成本R越高,对于注册会计师的诱惑越大,因为被监管部门发现合谋是一件或有事件,注册会计师很可能为了高贿赂收益与其合谋,管理当局了解注册会计师的这一心理,并且只要注册会计师与其合谋,其总是有利可图,因此在高成本的贿赂之下,管理当局的作假概率越高,这也是现实生活中存在管理者花费高成本贿赂注册会计师的原因。

2. 从公式中,可以直观地看出R与q*呈正相关关系。管理当局对注册会计师贿赂越高,注册会计师越容易被贿赂,尽管被发现会 “身败名裂”,但是仍存在政府监管部门审查不到的可能,因此,当贿赂越高时,二者合谋的可能性越大。

从公式不能直观地看出E 、F0、w与q*之间的关系。在此,分别对q*进行一阶求导:

因为w( E - R) > 0 ,所以,说明F0与q*呈正相关关系。当公司所有者对管理当局的惩罚越高时,管理当局作假的激励就相应越小。在管理者如实反映财务信息的情况下,为了节省审计成本,注册会计师倾向于直接开具标准无保留意见的审计报告,因此,F0越大,注册会计师不秉公办事的概率越大。

因为( E + F0) ( E - R) > 0 ,所以,则w与q*呈正相关关系。注册会计师的业务能力w越强,不秉公办事的概率反而越高,这可能是由于注册会计师的专业能力特别强时,管理当局更倾向于对其进行贿赂或者威胁,从而业务能力较高的注册会计师为了自身的利益与管理当局合谋的概率也相对较高。

联系实际,一般情况下,管理当局作假所受的惩罚高于其作假所带来的额外收益,即F0> E ,因此F0> R ,而我国的注册会计师具有一定的专业能力,在正常工作情况下审计失败仍是小概率事件,因此可推断( 1 - w) R - w F0< 0 ,即E与q*呈负相关关系。为了结果更具有直观性,在这里,给予各项具体的数据来考察E与q*之间的关系。

令E = 10 ,w = 1 /2 ,F0= 20 时,管理当局与注册会计师的支付矩阵如表2 所示。

此时,管理当局作假与不作假的期望收益分别为:

令 πM1= πM2,解得q*= 1 /2 。

将E从10 增加到15,其他变量不变时,管理当局与注册会计师的支付矩阵如表3 所示。

此时,管理当局作假与不作假的期望收益分别为:

令 πM3= πM4,解得q*= 1 /5 。

以上分析表明,当管理当局作假的正收益E提高时,注册会计师不秉公办事的概率降低,也即E与q*是呈负相关关系。这缘于E的大小决定着管理当局作假的概率,当E很大时,管理当局作假的激励就很高,此时注册会计师不秉公办事被发现的后果将极其严重( 如安达信因安然事件而解体) ,因此E越大,注册会计师越会选择秉公办事。

四、结论与建议

博弈的混合策略纳什均衡结果表明,管理当局从事作假行为以及注册会计师不秉公办事的概率均受诸多因素影响。除了双方合谋所获收益的大小以外,注册会计师的业务能力及审计成本、对管理当局和注册会计师双方执业行为的监管力度以及目前的审计市场环境均对审计报告竞争行为具有一定的影响。若要有效地治理与防范审计报告竞争行为,关键在于降低管理当局从事作假行为与注册会计师不秉公办事的概率。因此,应从注册会计师事务所与管理当局层面进行有效管理。

对注册会计师事务所的治理主要从以下几个方面着手: ( 1) 加大监管力度,提高违规成本。政府监管部门应增强对注册会计师审计服务的监管力度,以提高注册会计师违规被发现的概率。此外,要加强对注册会计师违规的惩处力度,比如增加罚金,吊销其从业资格证等。 ( 2) 鼓励注册会计师规范从业,建立注册会计师及其事务所提高职业质量的激励制度。对于注册会计师如实披露出管理当局的作假行为时,委托人( 上司公司所有者) 可以将对管理当局的罚款额按一定的比例奖赏给注册会计师,从而增加其提高审计质量的动力; 按照注册会计师事务所的执业质量进行评级,评级指数越高,说明注册会计师的素质越高,并且将审计收费标准建立在评级指数上,一方面对于注册会计师的工作能力给予了肯定,另一方面对于注册会计师秉公办事付出的成本给予一定的抵消。( 3) 适当提高审计市场的集中度。目前,审计市场集中度低下,竞争激烈,在一定程度上使注册会计师处于被动的地位,容易被管理当局收买,或者受其威胁,同时激烈的竞争也使得注册会计师事务将审计报告作为拉拢客户的手段。因此,可以通过增大进入壁垒,以及鼓励注册会计师事务所合并来提高注册会计师事务所的竞争力。 ( 4) 加强对注册会计师的入职门槛,提高其业务能力。注册会计师业务能力的提高,可以在一定程度上抑制管理当局作假的激励。但是,为防止注册会计师利用自身能力获得信息优势,并利用所得信息为自己谋利,在提高其专业能力的同时,需要辅助一定的监管措施。

对上市公司管理当局的治理主要从以下几个方面着手: ( 1) 健全公司管理制度,降低管理当局作假的额外收益。公司内部要建立一套完善管理制度,使董事会、监事会、管理当局三者的权利相互制衡和约束,从而减小管理者利用职权谋取私利的额外收益。 ( 2) 建立管理者诚信准则,加大对管理当局作假的惩罚力度。公司可以建立管理者的诚信准则,该准则直接关系到管理当局的职业命运。对于弄虚作假以谋私利的管理当局,公司所有者可以对其进行严厉的惩罚,并且记录在案,使其成为管理当局以后的职业生涯中的一个 “污点”。( 3) 降低管理当局与注册会计师的关联程度。目前,我国大多上司公司管理当局掌握注册会计师的雇用和解聘权利。应对该权利应加强管理,对于更换注册会计师的上市公司,要求其管理者具体说明更换的原因,并且对于下任注册会计师的聘任加强监督。此外,应对每一上市公司的审计费用情况进行及时披露,从而防范管理当局对注册会计师进行贿赂。

值得强调的是,混合策略纳什均衡结果表明双方的决策是互相影响的( 此消彼长) ,单一地采取某项措施可能对某一方有所约束,对另一方却是增加了激励,从而不能彻底的治理与防范审计报告竞争行为。因此,上市公司与政府部门应双管齐下,全面治理,从根本上共同减小审计报告供需双方从事违规行为的动力,以有效控制与防范审计报告竞争行为,促进审计市场的健康发展。

摘要：目前,我国审计市场竞争激烈,注册会计师事务所之间不仅存在着价格竞争行为,还存在着审计报告竞争行为,对审计服务的质量产生了严重的负面影响,同时也损害了财务报告相关使用者的利益。通过构建管理当局与注册会计师的完全信息静态博弈模型,本文对审计报告竞争行为的主要影响因素进行探讨。研究发现:除了双方合谋所获收益的大小以外,注册会计师的业务能力及审计成本、对管理当局和注册会计师执业行为的监管力度以及目前的审计市场环境均对审计报告竞争行为具有一定的影响;博弈的混合策略纳什均衡结果表明,单一的措施并不能有效控制与防范审计报告竞争行为,因此上市公司与政府部门应双管齐下,全面治理,以有效降低管理当局与注册会计师违规操作的概率。

关键词：审计报告竞争,管理当局,注册会计师

行为审计 篇2

第一条 为了加强审计监督，维护国家财政经济秩序，发挥审计在建立社会主义市场经济体制中的职能作用，促进审计机关廉政建设，树立良好的社会形象，保证审计人员在执行公务活动中依法行政，廉政奉公，提高行政效能，根据《中华人民共和国审计法》和《国家公务员暂行条例》的有关规定，结合我市审计工作实际，特制定本规范。

第二条 审计人员在执行审计公务时，要严格遵守如下廉政纪律：

（一）廉洁奉公：不准接受被审计单位的宴请；

（二）用权为公；不准接受被审计单位赠送的钱、物及有价证券；

（三）施政严明：不准借公务之便，利用职权，索贿受贿，谋取私利；

（四）公正执法：不准搞人情审计或隐瞒审计中发现的违法违纪问题；也不得在法律规定之外滥用职权；

（五）保守秘密：在通报和向社会公布审计结果时，不准泄露国家秘密，被审单位的商业秘密和审计秘密；

第三条 审计人员在实施审计前，必须做到在向被审计单位送达《审计通知书》的同时，附送《审计人员守则》，自觉接受被审计单位领导和群众的监督； 第四条 审计人员在实施审计过程中，必须严格遵守审计程序、审计权限和《许昌市审计局审计质量管理办法》，对取得各种有关证据资料，详细记录，归纳整理填入审计基础资料一览表，凡经确认事实，无论问题大小，涉及什么人，都要如实反映，不得擅自省略和删除。

第五条 审计人员在执行公务时，涉及《审计法》、《国家公务员暂行条例》所列应当回避的亲属关系或其他利害关系的，必须申请回避。科员的回避由科长批准，科长的回避由分管局领导批准。

第六条 审计项目结束后，必须做好廉洁行政的汇报跟踪检查和回访工作。

（一）审计组汇报审计工作时，要把审计人员在被审计单位执行《审计人员守则》和廉政纪律的情况一并汇报。

（二）市县（区）审计局纪检部门要坚持审计执法检查制度，适时对审计过的单位，发送《审计人员廉政勤政情况调查表》，同时纪检人员要深入审计组审计单位，检查了解审计人员廉洁行政依法审计的执行情况，发现问题，及时处理。

（三）坚持审计回访制度，审计局应组成2人以上回访小组，定期或不定期地到被审计单位座谈、调查，听取意见，并将回访结果如实向局领导汇报。

第七条 实行审计执法谦洁行政举报制度。凡经信访窗口等渠道举报审计人员在审计中，不坚持以法审计，搞随意性、隐瞒私了违法违纪问题或不遵守廉政纪律，搞以权谋私，人情审计，贪赃枉法，索贿受贿等吃、拿、卡、要的行为，无论问题大小，情节轻重，一律予以查处。

第八条 完善廉政登记制度，建立审计人员廉政档案。对审计人员在审计执法方面的廉政行为，各科（室、局）要有专人负责，每季如实填写《科（室、局）廉政情况报告表》一式两份，报送纪检、监察部门立卷归档，年终对各科（室、局）和个人做为考核、奖惩、晋级、任免的重要依据。

第九条 在审计结论执行中，必须严格执行审理委员会的决定，不得擅自变更。

第十条 审计人员在审计执法中，廉政行政，有下列行为之一者，应当给予精神鼓励或物质奖励；

（一）依法审计，廉洁行政，作风正派，办事公道，起模范作用，受到被审计单位的好评；

（二）勇于检举违纪者，并同违法违纪行为作斗争，有功绩的；

（三）在审计工作中，维护审计机关的社会形象和荣誉，事迹突出的；

第十一条 审计人员有下列行为之一者，按责任大小，情节轻重分别给予批评和警告处分：

（一）廉政意识不强，接受被审计单位宴请招待者；

（二）对被审计单位赠送钱物及有价证券，既不报告，不上交，又不主动退回者；

（三）审计作业时，对审计方案确定和范围，内容及分工，责任心不强。擅自减少或漏计违法违规审计事项者；

（四）审计组长对审计人员审查的事项、证据、记录缺乏复核、检查和把关，使审计报告有明显错误者；

（五）主审对审计人员认定和违纪违规事实，不如实向局里汇报，擅自截留和减免审计查出的问题者；

第十二条 审计人员有下列行为之一者，按责任大小，情节轻重分别给予记过、记大过处分；

（一）不坚持原则，搞人情审计，与被审计单位串通截留私了查出的违纪问题，其金额在1万元以上者；

（二）因接受被审计单位宴请、礼物或其他好处，谋取其他私利，而丧失原则，帮助被审主单位掩盖问题者；

（三）因与被审计单位或责任人有亲属关系或经济利害关系，不申请回避，有意包庇，掩盖违纪问题者。

第十三条 审计人员有下列行为之一者，报有关部门分别给予降级和处分；

（一）在执行审计公务活动中，因吃、拿、卡、要导致工作被动，影响极坏，为掩盖自身错误，主动为被审计单位开脱问题，其金额较大的；

（二）因与被审计单位有经济或其他利害关系，或在被审计期间托被审计单位办私事，谋取私利，采取不正当手段，干扰审计工作，泄露审计秘密，截留审出违纪问题，金额较大的。

第十四条 审计人员有下列行为之一者，按责任大小，情节轻重分别给予开除公职处分：

（一）利用职权和工作之便，收受贿赂，贪脏枉法，情节严重，影响极坏的；

（二）与被审计单位搞钱权交易，以审出问题相威胁，敲诈勒索，谋取私利达到目的后，又篡改销毁纪事实的；

（三）审计人员滥用职权，徇私舞弊，玩忽职守，在审计执法中违法违纪违规，构成犯罪的依法追究刑事责任；不构成犯罪的，给予行政处分；造成经济赔偿的，局里有权依法向个人追缴部分或全部赔偿费用。

第十五条 审计机关其他行政管理科室人员的廉政行为规范，按有关部门和级规定。参与审计工作违反以上规定的，按本规定进行处理。

第十六条：加强管理与监督。

廉政建设的好坏，与审计执法到位有着紧密的联系，因此，纪检、监察和法制科要负责本意见的实施、管理与监督，并与被审计单位保持经常性联系，采取请进来，走上门，发信函调，电话举报等形式，接受外部监督。

（一）党内由党组书记主管，支部委员，党小组长对党员干部的廉政行为负责监督。

（二）行政由局长主管，副局长、科（局）长对所属审计人员的廉政行为负责监督。

审计市场的进入和合并行为研究 篇3

【关键词】审计市场；合并行为；市场竞争

一、审计市场的进入壁垒与市场竞争

产业组织理论认为，进入壁垒影响进入的难易程度。某个行业的进入壁垒越低，进入者越容易进入，该产业的竞争程度就越高，因而分析进入壁垒有助于我们认识市场的竞争程度。进入壁垒之所以存在，在于与在位者相比，一个额外的成本必须被进入者承担，这将使进入者处于成本劣势地位。进入者预期这种成本劣势的存在会使得进入该产业将不能盈利，这时进入者将做出不进入市场的决策。

1.政府规制壁垒

政府规制壁垒是指政府对某些产品的生产经营只对少数特定厂商授权而不允许其他厂商进入，或者由于发明创造获得的专利权保护，以及其他政府管制措施等而形成的进入壁垒。

基于审计服务的高度信息不对称性以及由此引发的道德风险和逆向选择问题，各国政府普遍对审计服务进行资格及执业规制限制，出发点是保证一个社会可接受的最低审计质量。这种规制直接影响了会计事务所的数量以及审计从业人员的数量，成为审计市场的一个重要壁垒，直接影响了审计行业的进入。由于此种规制的存在，在位者普遍受到高于平均成本的回报。

2.结构性壁垒

审计师是会计事务所最重要的人力资本和投入，会计事务所是以合伙的形式组织的，无需投入生产设备等固定资产，审计人员只需要满足政府规定的执业要求即可，而资本的限制对审计市场的进入并不构成壁垒。然而，因为审计服务具有“干中学”的特性，对审计师的从业经验要求颇高，所以跟在位者相比，新进入者仍然具有成本的劣勢。

结构性壁垒具体又分为规模性经济壁垒、绝对成本优势，流动性壁垒等。小型会计事务所对大客户的审计是没有效率的，即使进入，最终也会被淘汰。而规模较大的事务所对大客户的审计由于人力资源丰富，审计大客户具有规模经济的特征。因此，在大客户市场，存在着规模经济壁垒。审计市场强烈的地域性特征也会导致在位审计师的绝对成本优势。

在审计市场中，上市公司的特征是及其不同的，如果我们基于产业、地域或客户规模将审计市场划分为不同的子市场，每个子市场的市场份额被不同的会计师事务所占有，而市场份额随着事务所规模的变动也在不断地变动，表明在这些子市场上发生着大量的进入与退出行为。

审计市场可以看作是一个同质产品市场，假设有两家事务1和2，他们进行一个两阶段博弈。其中K代表事务所投资的不可回收成本（沉没成本），事务所1（在位者）选择一个资本水平K1，事务所2（进入者）观察到K1，选择以K2进入，因此，两个事务所的利润函数分别为：

由以上计算，我们可以看出，事务所1的利润要大于事务所2的利润。对于事务所2的投资水平K2= ，事务所 1的反应是k1 =.在事务所2选择了投资水平后，事务所1削减了自己的投资水平，从而仍然得到大于事务所2的利润，这样将有效组织事务所2的进入。

二、进入行为引起的事务所合并

伴随着事务所的合并，对于客户而言，他们也要为变更事务所付出交易成本，这种成本就叫专用性资产。正是由于资产专用性问题的存在，事务所才不会无限扩大其规模。通过将外部治理成本转化为内部治理成本来扩大规模，而当内部治理成本大于外部成本时，事务所就不应再扩大规模。用数学方法表示如下：

尽管成功实现合并面临着高成本，但是有效的合并仍然能够使合并双方实现共赢。对于合并后的事务所来讲，可以获得在合并前不属于本事务所的客户，从而提高了效率并使自身更具有竞争力。

由于市场竞争的加剧，越来越多的事务所采用合并行为来降低自身成本。因此，对于在位者来讲，合并可以消除潜在竞争对手；而对于进入者来讲，合并则是进入市场的有效途径。

三、政策含义

1.改革市场准入监管制度，形成“能进能出”的竞争与淘汰机制

审计市场准入监管能够防止执业能力和职业道德更差的注册会计师集合会计事务所进入证券审计市场，因而是保证审计质量的重要环节。但是这种过分严格的准入监管使得证券审计市场中的在位事务所的竞争压力更小，从而获得监管带来的保护。进而也引发了效率的滞后性问题。当监管过于严格时，监管已经变成了进入壁垒，这对审计行业的竞争和效率提高都造成了阻碍。

2.取消中注协对会计事务所合并的审核环节，从而使合并更容易实现

合并是会计师事务所规模扩大和进入新市场的快捷途径。然而，我国现行的制度则是，各地的中注协要对每家事务所收取会员费，一旦合并形成，则中注协的会员费就会下降，因此，中注协对事务所合并的审批大多都是持否定态度，也因此我国目前的审计市场情况是存在很多中小规模的会计师事务所，大规模的优秀事务所很少。

中注协对会计师事务所合并行为的限制造成的另一个负面影响是我们事务所的市场集中度较低。

四、结论

审计市场是具有“社会公信力重于盈利”的特殊市场，为了使我国的审计市场能够与国际接轨，使其审计质量和效率达到国际标准，我国审计市场应该得到高度重视。

目前，我国的审计市场存在很多问题，鉴于作者水平有限，本文仅仅从审计市场的进入和合并这两个方面来进行了简要的分析论述，望得到老师的建议和指正。

参考文献

[1]耿建新.我国会计师事务所规模研究分析.会计研究，2005

[2]许辉.对我国上市公司独立审计市场的产业组织分析.工业技术经济，2006

行为审计 篇4

环境是承载人类生存和发展的基础, 然而日趋严重的环境污染与日益短缺的自然资源使人们逐渐认识到环境问题的重要性与紧迫性,于是,保护环境、实现经济社会的可持续发展已逐渐成为世界各国政府经济发展的重要议题。审计作为一项独立的监督活动,在监督国家环境政策的执行、环保资金的投入与效益以及资源的合理利用等方面发挥着重要作用。2013年党的十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》指出,探索编制自然资源资产负债表, 对领导干部实行自然资源资产离任审计, 建立生态环境损害责任终身追究制。2014年国务院发布的《关于加强审计工作的意见》中提出,探索实行自然资源资产离任审计。自然资源资产离任审计已经日益受到社会各界的关注和重视, 开展自然资源资产离任审计势在必行。

尽管自然资源资产离任审计仍处于探索阶段,在审计目标、审计主体、审计范围、审计内容和审计方式方法等问题上还存在着诸多分歧, 但许多学者认为自然资源资产离任审计是为了促进领导干部更好地履行自然资源资产责任, 其本质是经济责任审计的延伸(张宏亮等,2014)。因此政府环境责任审计是自然资源资产离任审计的重要组成部分。

政府环境责任审计是指由国家审计机关实施的, 以经济决策和经济活动为载体,依据一定的标准,对各级党委政府主要领导、国有和国有控股企业负责人和环境管理有关部门主要负责人(以下简称领导干部)政府环境行为的真实合法 性和绩效情 况进行审计, 对其在经济活动中履行环境责任情况进行评价和鉴定, 并提出进一步改进政府环境行为的建议, 必要时提出对领导干部个人进行责任追究意见的一项审计工作。这里所指的政府环境行为, 是指领导干部在使用国家资金(资产或资源)或相关经济活动中,做出的所有能够对生态环境保护、修复、破坏产生影响的政府行为(牛鸿斌等,2011)。

从上述定义中我们可以看出,政府环境责任审计是对领导干部的环境责任履行情况的行为进行评价, 在审计目标、审计对象等方面与其他类型的审计有很大差别, 而且环境行为的绩效在短期内无法完全显现。因此,传统的“物本审计”已经不适用于政府环境责任审计, 需要发展新的审计模式来开展这一审计实务工作。基于此,本文提出从行为导向审计的视角来开展政府环境责任审计活动。

二、政府环境责任审计目标及对象

(一 )政府环境责任审计的目标。政府环境责任审计通过评价、鉴定、追究有关领导干部的环境责任, 监督并促进领导干部积极主动地履行环境责任, 从而实现维护国家生态环境安全的目的(牛鸿斌等,2011)。政府环境责任审计应当以环境决策和环境活动为载体,依据一定的标准,对政府和环境管理有关部门负责人的政府环境行为的真实性、合法性和绩效情况进行审计, 评价有关负责人在环境方面的受托责任履行情况,揭示存在的问题,并进一步提出改 进政府环境 行为的建议, 必要时提出对负责人进行责任追究意见。

(二 )政府环境责任审计的对象。政府环境责任审计的对象是政府环境行为。具体表现为以下三个方面:一是制定环境政策保护体系, 通过发现和反馈环境政策执行中的问题, 不断完善环境政策规定, 同时按照法律及政策的规定, 惩罚违反法律和政策规定的单位及个人,以保护环境、促进经济可持续发展;二是有效管理环境资源,通过合理配置与使用环境保护专项资金, 实施专项环境污染治理或生态保护项目, 实现资金使用价值和环境资源价值的最大化; 三是持续评价重大项目及经济活动对生态环境的影响程度,并采取降低影响的措施,大力推动清洁生产和发展循环经济。

三、 行为导向审计模式与政府环境责任审计的契合分析

(一)受托责任观下审计的实质是对人的行为的审计。在受托责任观下,审计就是由委托人委托第三方, 对受托人履行责任的情况发表意见, 其实质是对人的行为进行审计。根据心理学的研究, 人受外部和内部的刺激而产生需要,而需要使一个人产生动机,有了动机就会付诸行为。而传统的审计对象是账簿,徐国君、姜毅(2012)将其称之为物本审计, 其实质上只是行为的结果或载体, 并未直接触及人的行为, 这种舍本逐末的审计并没有实现受托责任观下审计的目标, 没有正面回答受托者责任履行情况, 没有达到受托者对审计者的要求。要发挥国家审计在推进国家治理体系和治理能力现代化中的重要作用, 必须树立科学审计的理念,拓展和深化审计内容,不断创新审计管理方式。

行为导向审计模式, 就是指审计活动立足于对被审计单位各级受托责任主体的行为动机、行为过程及其后果的审查,以对责任人行为的归责、评价作为审计活动的主线, 始终以行为引领整个审计过程的方向(房巧玲等,2013)。行为导向审计模式是一种全新的审计模式,在这一审计模式下,对人及其行为的考 察成为审计 活动的核心,审计人员不但关注账项导向、制度导向、风险导向审计模式所关注的内容,而且关注受托责任人行为的动机、过程及其结果, 可以直接评价受托人责任履行情况。以行为导向审计模式开展政府环境责任审计, 既实现了受托责任观下审计的目标, 又创新了审计模式, 有利于促进政府树立绿色发展的理念, 推进国家治理体系和治理能力现代化。

(二)政府环境责任审计对象的特殊性。政府环境责任审计的对象是政府环境行为, 它是对政府相关负责人在环境方面 的职责履行情 况进行审计, 评价和考核相关负责人环境责任的履行是否符合既定的要求, 而不是对会计报表是否公允或经济活动的真实合法效益情况等发表意见。这一审计对象的特殊性使得仅使用传统的审计方法审查账簿等不能很好地实现这一审计目标, 而行为导向审计模式可以进一步延伸至责任人的行为, 从而提供了更直接的审计证据, 使得审计结果更具有说服力。

由于政府制定、实施环境政策等环境行为, 其环境绩效在短期内无法完全显现出来, 这使得许多政府官员为突出政绩,只注重眼前利益,忽视了环境责任的履行。而只注重结果的评价观念也使得一些地方政府在履行环境责任时只采取立竿见影的行动,没有站在全局的视角审视整个地区的环境保护规划,取得的效益比较低。行为导向审计模式不仅关注责任人的行为结果,而且关注行为的动机及过程,这改变了只注重结果的评价观念, 有利于激励责任人从长远利益出发考虑和采取环境行为,更好地履行环境责任。

四、 以行为导向审计模式开展政府环境责任审计的应用分析

行为导向审计模式从分析被审计对象的行为动机入手, 全面了解被审计对象的基本情况, 结合分析被审计对象的行为活动情况,评估行为风险,并确定行为风险对被审计对象管理活动与决策行为可能造成的影响范围和程度,进而确定审计的重点,决定如何进一步实施审计程序。因为很多时候审计人员无法直接获取被审计对象的行为信息, 所以必须通过实施进一步审计程序,从对账项、制度的测试和检查中获取审计证据, 来印证对行为的分析。基于此,本文提出以下以行为导向审计模式开展政府环境责任审计的思路:

(一)明确被审计对象。主要是具有环境管理决策权和管理权的各级党委政府主要领导和环境管理有关部门主要负责人。

( 二 ) 明确被审 计对象的 主要职责,重点关注在环境方面的主要责任。主要通过查阅被审计单位的规章、职责明细等制度, 明确被审计对象在环境方面负有的责任。例如某市环境保护局的负责人的职责包括: 制定并组织实施本市环境保护规划、计划;拟定和监督实施国家及省、市确定的重点区域、重点流域污染防治规划和生态保护规划; 组织编制本市环境功能区划;负责环保补助资金的管理使用;监督管理污染源治理专项基金; 对全市排污费的征收、管理、使用进行监督;负责环境监理和拆除、停用污染防治或污染物处理设施及场所的核准等。这些职责规定可以作为审计标准的一部分, 再结合各规定具体的绩效考核标准, 用以评价被审计对象的受托责任履行情况。

(三)对被审计对象进行行为动机分析,全面了解被审计对象。这一过程实质上是分析影响被审计对象行为的心理因素。这一过程需要综合运用多种方法,包括了解被审计对象资料,与被审计对象交谈, 观察被审计对象行为,与被审计单位主要管理人员交谈,向被审计单位员工发放问卷, 接受举报等, 也可以运用心理学中的一些方法,如心理测试、情境模拟等方法,全面了解被审计对象,包括其家庭背景、学习和工作经历、性格特征、待人态度、做事方式等。根据所了解的信息,分析被审计对象的行为动机, 重点分析在环境责任方面有无违法违规或不作为的动机。在这一过程中尤其要注意审计人员与被审计单位其他人员的沟通渠道的畅通, 保证被审计单位其他人员可以将其了解的情况及时地传达给审计人员。

(四)结合被审计单位内外部环境,分析影响被审 计对象行为的 环境因素。这一过程主要是了解本级政府以及上级主管部门在环境方面的政策规定, 了解目前的环境保护整体状况以及环境保护资金使用与管理情况,分析判断被审计对象是否在环境方面可能存在导致违法违规或不作为的外部因素。

(五)评估被审计对象环境行为风险。根据上述对被审计对象行为、动机以及影响被审计对象行为的因素的分析,综合评估被审计对象的行为风险,即被审计对象的行为没有履行环境受托责任的风险。

(六)确定被审计对象环境责任审计重点。这一过程主要是了解被审计对象做出的主要环境行为, 包括做出了哪些重大环保决策、主持实施了哪些重大环保项目, 并评价这些重大项目和决策的绩效, 对绩效的评价主要按照相应的绩效评价标准。然后将环境行为的风险评估结果与所做的主要环境行为进行结合, 分析判断在哪些环保决策或是环保项目上可能存在重大问题,从而确定环境责任审计重点。

(七)实施审计程序。对前期确定的重点环节重点关注,综合评价环境行为的效益,对有关项目的资金管理、组织管理等进行检查和测试, 获取充分、适当的审计证据。在这一过程中,也应对被审计对象在其他管理决策行为上是否充分考虑环境问题予以关注。

(八) 编制政府环境责任审计报告。报告中要明确责任归属,全面评价被审计对象的受托责任履行情况,必要时提出整改意见。

以上的行为导向审计模式开展政府环境责任审计的思路, 从人及其行为入手,结合具体的政府环境责任,通过分析人的行为及行为动机来评估被审计对象环境责任行为风险, 从而确定审计的重点, 并进一步开展审计工作。这一模式既能提高政府环境责任审计效率, 也能有效评价被审计对象履行职责的能力和绩效状况, 还能着眼于被审计对象行为存在的问题,提出改进的建议,并对之进行跟踪检查,促进行为的改善, 也真正实现了对政府有关负责人受托环境责任的全面有效评价。以这一模式开展政府环境责任审计,不仅在实践上可行,而且使得审计链条变得完整, 促进了审计活动的深化, 也进一步发挥了审计活动在经济社会发展中的重要作用, 提升了审计活动的价值。

摘要：政府环境责任审计是对政府领导干部环境责任履行情况的行为进行评价的一项审计工作。它在审计目标、审计对象等方面与其他类型的审计有很大差别,因此,传统的“物本审计”已经不适用于政府环境责任审计,需要发展新的审计模式来开展这一审计实务工作。本文提出从行为导向审计的视角来开展政府环境责任审计活动,对行为导向审计模式与政府环境责任审计的契合点进行了分析,并提出了以行为导向审计模式开展政府环境责任审计的思路。

论注册会计师审计的职业行为 篇5

审计的领导职业行为是表现在审计活动中的领导职业行为。在审计行为科学中，审计的领导职业行为既要影响审计的个体职业行为，又要影响审计的群体职业行为，反之亦然。但总的说来，在三者中，审计的领导职业行为更能发挥关键作用。审计领导职业行为需要研究的内容也包括诸多方面，但核心问题是审计领导职业行为的有效性。审计领导职业行为的有效性是指审计的领导职业行为在影响和引导行为人为实现群体目标而努力时在多大程度上发挥其应有的作用。审计行为科学要求审计的领导职业行为具有与其实现的目标相适应的有效程度。在行为科学中，关于影响领导职业行为有效性的因素，国外学者提出了“三因素情景论”、“五因素论”、“三能力论”等多种观点。就审计的领导职业行为而言，影响其有效性的因素，我们认为主要有以下几个方面：一是审计行为领导者的个人素质。审计行为领导者不仅包括审计主体行为的领导者，还包括审计委托者行为和被审计者行为的领导者，即审计关系各方的与审计行为有关的领导者。二是被领导者的综合情况。被领导者实际就是审计行为个体及其所形成的群体，被领导者的综合情况是上述审计的个体职业行为和群体职业行为的合理性与有效程度。三是审计行为领导者在实施领导职业行为时所处的环境及其变化。这种环境从内容上讲，包括政治环境、经济环境、文化环境;从影响的速率上讲，有宏观环境和微观环境。

组织职业行为是围绕提高组织效能展开的活动。个体职业行为、群体职业行为和领导职业行为都是在特定的组织中发生的，组织的合理性和有效性直接影响着个体职业行为、群体职业行为和领导职业行为的合理性与有效性。所以，组织职业行为的效能对整个行为科学的建立和完善是非常重要的。对于审计的组织职业行为，需要研究的是，如何建立审计行为组织，审计行为组织如何实施有效的管理，审计行为组织在总体上如何得到不断发展等。审计行为组织当然应该包括审计关系各方的行为组织，但主要应是审计主体的行为组织。在这里，我们应强调以下几点：一是注册会计师审计组织的设立，应遵循满足所有权监督需要的原则。这一原则的核心是，审计组织设立的结果应具有相应的独立性和权威性，审计的三者关系应清晰正常。二是注册会计师审计组织内部应采取科学的方法实施有效的管理。有效管理的根本是提高组织的工作效率和工作质量。三是审计组织应随着整体社会和经济的发展、变革而得到发展、变革和完善。现在的问题是，注册会计师审计组织的发展变革没能跟上整个社会经济发展变化的步伐，表现为动力不足、措施滞后等。

行为审计 篇6

此前发布的《审计署工作人员文明守则》、《审计署审计现场管理办法 (试行) 》等相关制度都对文明审计的内容有所涉及, 本次针对文明审计单独形成一套办法, 充分体现了审计署对文明审计的高度重视。与以往文明审计的有关规定相比, 本《办法》的最大亮点在于首次明确了文明审计的领导责任和责任追究方式。

《办法》要求:“审计组 (审计现场) 负责人应当率先垂范, 自觉做到文明审计, 同时教育引导审计组 (审计现场) 全体审计人员树立文明审计意识, 督促规范审计行为举止”。

同时明确规定:“审计人员违反本暂行办法, 出现不文明行为的, 由审计组 (审计现场) 负责人及时予以提醒和纠正;仍不改正的, 应当予以批评教育并责令改正;给审计工作和审计机关形象造成影响的, 由派出审计组的审计机关责令作出检查、调整岗位等组织处理;造成严重影响的, 当年考核不得确定为优秀等次, 应当追究纪律责任的, 按照有关规定给予党纪政纪处分”。

审计署要求各单位认真组织学习《办法》, 在审计工作中严格落实相关规定, 教育引导广大审计人员牢固树立文明审计意识, 自觉从我做起, 从日常点滴做起, 切实维护审计机关形象, 努力打造忠诚、干净、尽责、担当的“审计铁军”。

高校内部审计行为的优化 篇7

审计行为优化是指高校内部审计人在优化的审计观念指引下, 通过采取优化的审计手段和审计技术, 在审计行为规范化的前提下, 以尽可能少的审计资源耗费生产出尽可能多的质量高、效果好的审计产品。

审计行为优化的标准是判定审计行为是否优化的准则。审计行为是否得到了优化, 可以根据以下二个标准进行衡量:一是在审计目标上, 不仅要实现所有的具体审计目标, 而且要具有一定的深度;二是要将审计风险降低到最低水平;从被审计人角度看, 审计人的审计行为结果要对被审计人产生一定程度的影响, 并且这种影响要深刻、深远, 能真正帮助被审计人纠正偏差, 改善风险管理, 促进目标实现。

2 审计行为优化的途径

2.1 审计观念优化

2.1.1 服务观

从广义上和审计人角度看, 内部审计监督也是一种服务, 它通过监督方式帮助被审计人有效履行职责, 但是从被审计人角度看, 这种监督却是一种批判性的。“面向被审计人的服务观”主要是从被审计人的角度来看, 即审计人的审计行为在被审计人看来应是一种建设性的行为, 这种行为的结果是帮助被审计人减少或避免产生错误和风险发生的可能性。从这个意义上说, 服务观引导下的审计行为是非对抗性和非冲突性的。

2.1.2 资源观

高校内部审计、内部审计机构和内部审计人员是一种极其重要的资源, 这种资源是高校其它任何资源都无法替代的, 它对高校的建设、发展具有重要的意义。和其它资源一样, 内部审计资源也应讲求效率、效果和效益。审计人一旦树立了审计资源观, 就有可能从效率、效果和效益三方面考虑自己的审计行为, 进而规范和优化审计行为, 避免效率损失和资源浪费。

2.1.3 系统观

高校内部审计是高校整个管理系统中的一个重要的子系统, 它既是一个物理系统、人工系统, 又是一个开放系统。审计行为是审计子系统中一个比较复杂、比较重要的系统要素, 该要素的优劣性、有效性, 不仅对审计子系统具有重要的影响, 同时它作为学校管理系统的其它子系统及其要素的外部环境, 也会直接或间接地影响上述子系统及其要素, 因此, 当我们将内部审计视为学校整个管理系统中的一个子系统, 并理解该子系统及其重要构成要素——审计行为与其它子系统及其要素的相互影响和相互作用关系时, 我们才有可能采取各种方法和措施努力提高审计管理行为和审计业务操作行为的缜密性, 保持审计职业道德行为的规范性。

2.1.4 信息观

高校内部审计不仅是高校整个管理系统中的一个重要的子系统, 而且是一个重要的信息系统, 它通过输入被审计人的有关审计事项, 经过取证、编制审计工作底稿、进行审计评价等加工处理, 最后以审计报告形式输出, 并且该审计报告对被审计人和学校领导以及纪检监察、组织、财务、设备等部门都具有某种特定意义和影响。

2.1.5 控制观

所谓控制观, 是指这样一种观念, 就是通过对审计信息变换过程和信息反馈进行分析和研究, 建立一套控制程序, 促进内部审计系统有效运行和发展。控制观的确立, 为我们规范和优化审计行为做好了概念上的准备, 同时也促使我们积极主动采取有效措施, 以约束不当的审计行为, 并在此基础上使审计行为效率更高、效果更好。有了控制观, 我们就有可能建立控制程序;有了控制观, 我们就会对自身的审计行为进行检查;有了控制观, 各层次内部审计人员, 包括机构负责人、审计项目负责人、审计人员、复核人员、档案管理人员等, 不仅职责清楚, 而且都在各自职责范围内有效从事各种不同的审计行为。

2.2 审计人员心理优化

审计人员心理活动尽管不是其审计行为本身, 但前者却是后者的内在机制, 后者是前者的外部展现。没有审计人员心理活动就不可能有其审计行为, 因此, 优化审计行为, 必须优化审计人员心理。

优化审计人员心理状态主要包括优化审计人员注意状态、情感状态、意志状态和思维状态, 具体来说, 通过一定方法和措施, 保证审计人员对审计事项注意力稳定和集中, 充满激情, 意志坚韧和智力活跃。注意是心理活动的调节机制。所谓注意, 是审计人员对所有审计事项的指向和集中, 它分为有意注意和无意注意。优化审计人员的注意状态, 主要是增加有意注意, 减少无意注意。有意注意指审计人员具有一定的具体审计目标, 并在目标的引导下, 作出适应和适当的审计行为和意志努力的注意。当增加有意注意, 减少无意注意时, 就会降低不必要的审计行为的发生。情感是审计人员对各种审计事项内心感受或态度的主观体验, 不同的情感状态对审计行为具有不同的影响, 如果审计人员对某一审计事项感受比较强烈, 或者持否定态度时, 其审计行为具有一定的完整性、连贯性和彻底性;反之, 如果审计人员对某一审计事项麻木不仁, 或者态度暧昧时, 其审计行为就会残缺不全, 广度和深度都受到一定程度的影响。

2.3 审计方法优化

审计方法有狭义和广义之分, 狭义的审计方法单指审计取证方法, 广义的审计方法除审计取证方法外, 还包括审计计划方法、审计工作底稿设计和使用方法、审计程序设计方法、审计质量控制方法、审计报告方法等。目前大部分高校无论是哪一种审计形态, 还是何种审计目标, 一般仍停留在传统的审计方法上, 如采用详查方法, 具体包括审查、审阅、核对和复算, 这种帐表 (项) 导向 (基础) 审计模式, 以被审计单位的帐簿和凭证作为审计的出发点, 围绕帐表事项进行详细审计, 费时费力。一些现代的审计方法运用较少, 这在一定程度上影响了审计行为, 并且, 运用何种审计方法, 其本身作为一种审计行为也存在一定程度的缺陷。因此, 有必要对审计方法进行优化, 优化方式主要包括以下几个方面。

(1) 审计方法模式由帐表 (项) 导向 (基础) 审计模式向系统 (制度) 导向 (基础) 审计模式和风险导向 (基础) 审计模式转换。

(2) 广泛运用测试方法, 包括:控制点测试 (询问、观察、证据检查、重复执行) 、业务测试、余额测试 (报表层、账户层) 、分析性测试 (报表、账户余额、业务/趋势分析、比率分析、时间序列分析、回归分析) 。

(3) 利用结构分析方法将时间资源在审计不同阶段之间进行合理分配。

(4) 大量采用统计抽样技术 (属性抽样、变量抽样、货币金额抽样) , 减少非统计抽样方法 (任意抽样、判断抽样) 的运用。

(5) 实现计算机辅助审计。

行为审计 篇8

一、审计市场的行为主体分析

审计市场的行为主体包括审计服务的供给者、需求者和监管者, 其中审计服务的需求者又可以分为最终需求者和代理需求者两类。我们在这里主要对审计服务的需求者和供给者进行分析。

1. 审计服务的需求者。与一般的商品、服务市场不同的是, 审计市场中的需求者包括两类:

(1) 最终需求者。最终需求者是指审计服务的最终使用者, 即真正需要根据审计结果判断被审计单位披露的信息的可靠程度的各利益相关者。审计服务是在资源所有权和使用权分离的情况下, 为了满足资源提供者监督经营管理者履行受托经济责任情况的要求而产生的。资源提供者对经营管理者所提供的经营活动信息的可靠性存在质疑, 从而需要审计服务对此提供合理的保证。在现代经济生活中, 这种委托代理关系及人们对审计服务的需求会随着资本市场的发展而表现得更加突出和普遍。从一般意义上说, 审计服务的最终需求者就是资本市场中现实或潜在的资金提供者 (包括投资者和债权人) 。

(2) 代理需求者。在现实经济生活中, 当审计服务的最终需求者众多、分布较广时, 他们单独提出审计服务需求是不现实的, 这就需要一个能够代表其根本利益的机构代为提出审计服务需求。以上市公司年度财务报表审计为例, 由于审计服务的最终需求者众多、构成复杂, 并且分布极为分散, 因此通常由公司股东大会代为提出审计服务需求。为了将前面提到的审计服务的最终需求者与这里的“代言人”区分开来, 笔者将这里的“代言人”称为“审计服务的代理需求者”。

由此看来, 在由审计委托人、审计人、被审计人构成的现实审计关系中, 审计委托人 (即审计服务的购买者) 可能是审计服务的最终需求者, 也可能是审计服务的代理需求者。尽管从表面上看两者都存在对审计服务的正当需求, 但是事实上真正有动机和能力购买审计服务、创造审计需求的只是最终需求者, 代理需求者只不过充当了在市场中传递需求的角色。

2. 审计服务的供给者。

审计服务的供给者是注册会计师及会计师事务所。与一般商品、服务的供给者有所不同, 审计服务的供给者承担着更多的社会责任, 有关监管机构也对其执业行为进行了严格的限制和约束。

在这种情况下, 注册会计师及会计师事务所的行为取向就受到多种因素的综合影响, 呈现出一定的复杂性。注册会计师既是理性经济人, 追求个体利益最大化, 又要承担保护公众利益的责任, 需要接受社会公众的道德评判。因此, 他们总是在个体利益与公众利益之间不断寻求平衡。要使注册会计师的执业行为符合市场经济发展的要求, 就要同时运用市场调节手段和道德熏陶手段对其加以引导。当然, 在市场经济条件下, 前一种手段形成的激励和约束是基础性的, 后一种手段形成的激励和约束则是一种必要的、有益的补充。

二、审计市场行为主体的博弈关系分析

在审计市场的运行过程中, 除了审计服务的供给者和需求者两类主体参与, 还需要有相关监管部门对市场运行过程进行必要的监督和干预, 以维护正常的市场秩序。供给者、需求者和监管者至少在以下几个方面存在着不同层次、不同类型的竞争, 构成了多种相互交错、相互关联的博弈关系。

1. 审计服务的最终需求者和代理需求者之间的博弈关系。

前已述及, 审计服务的最终需求者和代理需求者之间是一种典型的委托代理关系。最终需求者希望代理需求者能够真正代表自己的根本利益, 使自己的真实审计需求不偏不倚、及时地传递到审计市场中。这自然就引出了下面的问题:什么是最终需求者的真实审计需求呢?如前所述, 在现实资本市场中, 审计服务对相关信息可靠性的保障程度越大, 就越有利于资本市场功能的有效发挥。因此, 在成熟的市场经济条件下, 资本市场对高质量审计服务的需求有其内在必然性, 也就是说, 最终需求者的真实审计需求是高质量的审计服务。那么, 具体到处于特定制度背景下的我国, 审计服务的最终需求者的真实审计需求是否也是如此呢?这就需要先认清谁是我国审计服务的最终需求者。

从总体上看, 我国审计服务的最终需求者是社会公众。认清了这一点, 就不难理解为什么每次发生重大审计失败案件时, 反应最为激烈、最痛心疾首的总是社会公众了。作为资本市场委托代理链条上的终极委托人, 其与代理人之间存在严重的信息不对称, 从而需要借助高质量的审计服务来监督代理人的行为, 这一点与西方发达国家的情况并无不同。换言之, 我国审计服务的最终需求者同样希望代理需求者将其对高质量审计服务的需求准确地传递到审计市场中。

当然, 代理需求者是否能够和能在多大程度上按照最终需求者的意愿购买高质量审计服务, 取决于其与最终需求者在对审计服务的需求方面是否具有和在多大程度上具有利益一致性。在双方为了最大化自身利益而进行的博弈中, 代理需求者的策略选择是购买何种质量水平 (“高”还是“低”) 的审计服务;而最终需求者为了维护自身利益, 则将针对代理需求者的策略选择采取行动。从理论上讲, 最终需求者的策略选择是对代理需求者进行何种奖惩, 包括是否继续委托该代理需求者等。但遗憾的是, 最终需求者与代理需求者之间存在信息不对称, 作为委托代理关系中的委托方, 最终需求者显然处于信息劣势, 属于“不完全信息博弈方”, 再加上评价审计质量相当困难, 因此最终需求者想要准确获知代理需求者的策略选择并非易事, 从而其针对代理需求者采取的制衡措施的有效性不强。

由此可见, 能否消除各种干扰审计市场正常运行的不利因素, 使最终需求者对审计服务的真实需求准确传递到市场中, 关键取决于代理需求者能否真正代表最终需求者的根本利益, 而这显然与公司治理机制的有效性密切相关。

2. 审计服务的代理需求者与监管者之间的博弈关系。

作为审计服务的现实购买方, 代理需求者从自身利益出发, 有可能忠实地表达最终需求者的真实意愿, 购买高质量的审计服务, 也有可能购买低质量的审计服务。审计市场中的监管者虽然不会针对代理需求者的需求倾向和购买特征做出具体的规定和要求, 但是其会通过制定一系列规章制度对代理需求者的行为进行必要的约束, 并对其违规行为进行适当的处罚。

因此, 在代理需求者与监管者形成的博弈关系中, 代理需求者的可选策略是违规或不违规。针对其不同的策略选择, 监管者则将有针对性地采取进一步行动。

我们可以看出, 能否有效地规范代理需求者的行为, 关键在于能否通过相关法规的制定和实施对代理需求者的行为形成强有力的约束。这显然与代理需求者的违规风险大小以及违规处罚力度密切相关。

3. 审计服务的代理需求者与供给者之间的博弈关系。

在审计服务的代理需求者与供给者形成的博弈关系中, 代理需求者始终处于主导地位, 代理需求者的可选策略是购买何种质量水平 (“高”还是“低”) 的审计服务并支付多少审计费用。供给者则将针对代理需求者的策略选择做出“接受”或“拒绝”的行为选择。值得注意的是, 相比之下, 代理需求者的行为特征对供给者的策略选择及其受益情况的影响是主要的, 而供给者的行为特征对代理需求者的策略选择及其受益情况的影响是次要的, 这是由审计市场的需求导向型特征决定的。

不难看出, 鉴于审计服务的现实购买方即代理需求者能制约审计服务供给者的行为, 因此供给者的行为是否遵循审计市场的效率原则, 在很大程度上取决于代理需求者的需求特征;而供给者对代理需求者的行为不具有约束作用, 因此代理需求者的行为是否遵循审计市场的效率原则不是供给者可以左右的。

需要说明的是, 由于对审计服务质量的评价相当困难, 因此审计服务的购买方在评价拟购买审计服务的质量时, 必须借助一些质量指示信号, 如提供审计服务的会计师事务所的规模、声誉等。而这些质量指示信号能否真实、客观地反映审计服务的质量, 直接关系到审计服务购买方的购买策略能否顺利实施。这就要求审计市场通过一系列的制度安排保证审计质量显示机制的有效性。

4. 审计服务的供给者与监管者之间的博弈关系。

除了受制于审计市场的需求特征, 审计服务供给者的策略选择还要受监管者的监督。监管者虽然不会针对供给者具体提供何种质量水平的审计服务做出强制性规定, 但会通过制定一系列法规制度对其行为做出必要的限制, 并对其违规行为进行适当的处罚。因此, 在供给者与监管者形成的博弈关系中, 供给者的可选策略是违规或不违规, 而监管者则将针对供给者的不同策略选择采取进一步的行动。

由此可见, 能否有效地规范供给者的行为, 使其在追逐自身利益的同时不会扰乱市场秩序, 关键在于能否通过相关法规的制定和实施对其形成强大的威慑力。这显然与供给者的违规风险大小和违规处罚力度密切相关。

我们要使审计服务的最终需求者对高质量审计服务的需求得到应有的重视, 并有效地引导审计服务的供给者最大限度地提供高质量的审计服务, 以满足资本市场对可靠会计信息的需求。只有在这种情况下, “优质”会计师事务所才能获得更大的竞争优势, 从而维护审计市场秩序, 最大限度地促进审计市场优化资源配置功能的发挥。

【注】本文系中国海洋大学人文社科规划项目“我国审计市场信息传递机制有效性研究” (项目编号:H07ZD04) 的阶段性研究成果。

摘要：审计市场的行为主体包括审计服务的供给者、需求者和监管者。本文对我国审计市场的行为主体及其博弈关系进行了分析, 以期为我国审计市场的良性运行提供一种思路。

关键词：审计市场,博弈关系,供给者,需求者,监管者

参考文献

[1].樊纲.市场机制与经济效益.上海:上海人民出版社, 1999

[2].房巧玲.需求导向的审计质量及其衡量观.财会月刊 (会计) , 2005;8

浅谈会计舞弊行为及其审计策略 篇9

关键词：会计舞弊,行为,审计,对策

些, 无疑都给统计管理带来很大难度, 造成统计数据严重失真。还有的个别“新官上任三把火”, 为了满足一己私心, 不顾现实条件和群众意愿, 一味搞急功近利, 贪大求快, 实绩不足数字凑, 工作不到假话骗, 于是出现了图名图利、劳民伤财的所谓“开发

三、应对数据信息统计失真的对策

为了有效降低数据失真的发展率, 降低其危害性, 我们要进行干部考核制度的健全及其政绩评价体制的深入发展, 以有效避免政府行政干预的现象, 促进其统计数据信息系统的健全。这首先需要我们进行干部考核任用制度的深化, 促进其干部选拨任用工作系统的健全, 要保证其各个环节的综合考虑, 避免单一性的政绩考核。从而有效避免出现一系列的数字化政绩。政绩考核要遵循其实际, 需要有一定的依据。我们要在经过调查研究的前提下, 进行相关考核目标的制定, 避免出现一系列的不切实际的考核目标, 避免一系列的数据信息虚报浮夸的现象。干部的实绩考核制度也是很重要的, 我们要进行其定性考核制度和定量考核体系的健全, 促进其考核统计方法系统的健全, 保证其考核数据信息的准确性、科学性, 促进其干部政绩公议制度的健全。加强统计法制建设, 加大执法力度, 社会主义市场经济条件下, 统计法制是根治统计失真的尚方宝剑, 它既可有效保护统计社会关系的长期稳定, 也能确保统计调查对象的合法权益。各级统计部门要树立依法行政的理念, 自觉克服“人治”思想, 加大执法力度。加大统计法的宣传力度, 营造知法、懂法和守法的社会氛围, 增强全民的守法意识, 而且要把宣传的重点从统计人员转移到社会各层面, 特别是各级领导, 让领导带头守法。加大统计检查的频率和执法力度, 将统计工作纳入法制轨道, 使统计执法经常化、制度化, 综合使用法律、行政、经济等手段加大惩处力度, 以提高违法成本, 彰显威慑力。三是实行统计问责制, 违法必究, 对统计造假者依法严惩。

为了满足市场经济发展需要, 我们要进行现行统计管理体制的健全, 促进其统计工作系统的健全, 比如以政府部门的统计为主体、民间统计工作系统为辅助, 促进现代化的信息数据统计工作体制的健全。进行政府统计工作的深化, 促进其统计管理体制的健全, 保证其社会经济的发展, 实现其政府数据统计系统的垂直管理体制的健全, 促进其统计工作的稳定发展, 保证其统计数据的客观性、真实性, 稳定性。为了促进行业统计发展, 我们要进行统计信息系统的健全。加强队伍建设, 全面提高统计人员素质, 首先要加强思想建设。统计是一项原则性很强的工作, 这就要求统计人员必须思想过硬, 坚持原则, 工作中“不惟上、不惟财、只惟实”, 自觉抵制弄虚作假行为。加强职业道德建设, 在工作中, 统计人员要不断强化诚信守法意识, 严格秉承职业操守, 逐步增强从业的自豪感、责任感和使命感。加强作风建设。大兴调查研究之风, 支持并鼓励统计人员深入实际, 大胆实践, 掌握一手资料, 了解真实情况, 解决实际问题, 健全培训制度, 加大培训力度。

四、结语

在社会生活中, 导致统计失真现象的因素是很多的, 为了有效降低统计失真现象的危害性, 我们要防微杜渐, 抓住源头, 进行相关环节的优化。

■郭丽芳云南铜业股份有限公司

一、会计舞弊概述

在《内部审计实务标准》的词汇表中, 舞弊被解释为“所有以欺骗、隐瞒或违背诚信为特征的非法行为。从其含义可以看出:舞弊是一种故意行为, 具有欺骗性、非法性和危害性的特征。会计舞弊行为不依靠暴力或武力威胁, 其目的是为了获取金钱、财产或者某种服务, 逃避付费或者付出服务, 以获取个人或商业利益。

二、会计舞弊行为的表现

货币资金的舞弊表现为普遍性和经常性的特征。主要的舞弊形式通常表现为一下一些方面:其一是侵占银行存款利息, 通过不断的开户、销户, 或者公款私存来谋取利息;并且把利息收入归在“其他应付款”科目中, 直接发放或用于其他用途。会计人员相互配合, 合伙贪污。其二在会计凭证方面表现为:巧立名目, 虚构事实, 序列支出。利用单位自营工程修缮的机会, 自购收款收据虚开支出, 或利用发票管理漏洞从其他单位、个体工商户借开、虚开工程支出, 开票主体与实际实体经济业务往往不能相符。购少报多, 收多报少。在会计核算方面表现为:会计核算资料失真。此外, 除受会计凭证不真实的影响之外, 会计账簿和会计报表的失真, 还存在伪造、虚设、篡改的情况。其三在固定资产核算上表现为不真实, 主要表现为:在资产转让、变卖、报废、清理等处理上, 不按照单位规定程序进行账务处理, 管理人员暗箱操作, 从中谋利。在固定资产核算上随意性大, 导致固定资产流失。公司人员以串通、转移等手段, 违规占有占用各种资产, 获取非法利益。尤其是已经完工的基建工程, 投入使用多年了, 但是, 该账目长期记在“在建工程”中, 不做结转处理, 致使新增固定资产不计提折旧;隐瞒或虚列收入, 少计或虚列成本费用。在会计账簿方面表现为分设两套账簿。

三、会计舞弊的成因分析

1. 会计舞弊的直接动因———经济利益

融资、操纵股价、股票期权、侵占资产等经济利益, 是会计舞弊的直接动因。上市公司高管及管理层为了维持股票价格, 或者使公司股票价格达到预期水平, 配合庄家炒作本公司的股票, 通常通过会计舞弊手段掩盖来侵占公司的资产。应收账款、预收账款等是操作方法长期直接违规侵占上市公司巨额款项的常用形式, 除此之外, 关联方或者控股股东, 经常通过上市公司违规担保、账外融资等方法变相占有上市公司资产。然而上市公司为了掩饰“内部人”侵占公司资产行径, 往往采用舞弊手段, 来隐瞒事实真相。

2. 会计舞弊行为产生的根源———产权模糊、责任虚置

在我国法律上, 国有资产是属于全体人民的, 其概念是明确的。目前, 我国国有企业产权制度不清晰, 权责不是很明确。缺乏人格化代表来行使其所有权, 概念上是人人都拥有, 实际上却人人都不拥有。由于产权模糊所带来的国有资产管理责任的虚置是国有企业经营效率低下的主要原因, 也是会计舞弊行为的滋生土壤。国家财政部、国有资产管理部门等部门, 对国有资产保值增值负有重要责任, 同样也缺乏人格化代表来具体承担这种责任。这是国有资产所有权模糊带来的管理责任虚置的表现。

3. 独立审计、监督、内控制度等的缺陷

从社会监督的角度来看, 因为会计师事务所专业技术水平与职业道德等方面的不足, 导致独立审计不能发挥应有的监督作用。会计监督不足。会计监督的目标就是会计行为所要达到的目的和状态。但是由于对会计监督本质含义的理解有偏差, 致使实际操作起来面临的困难不断。非但没有使会计监督不力的情况得到改善, 会计监督发挥的效力似乎离其预期目标更遥远。近年来, 我国在规范上市公司经营行为、健全会计核算、完善会计信息披露制度等方面制定了一系列的法律法规, 也取得了一定的成绩。行政监督管理体制不合理、监督不到位。内部控制制度存在缺陷。首先, 人员的素质问题。由于企业员工素质低下, 对内部制度认识不足, 执行过程中粗心大意、判断失误, 或是上级领导滥用职权, 随意干涉企业的经营活动, 导致内部控制制度无法发挥应有的作用。其次, 企业缺乏相关系统维护的管理制度及操作管理制度。会计人员由于计算机操作不正确, 造成系统内部数据丢失或破坏, 影响系统正常运行。第三, 会计人员分工不明确, 没有严格的授权监督制度。会计电算化核算实行后, 一些传统的会计计算、存储、核对等内部会计控制方式都被计算机处理方式所替代, 然而不少单位还没有建立与此相对应的内部控制制度来加以约束, 未经授权的人员或者操作人员就有可能超越权限利用计算机和网络浏览企业的会计及财务数据文件, 更有甚者会复制、篡改、伪造、销毁企业重要数据文件, 以实现个人的目的。

四、会计舞弊行为的对策

1.掌握企业财务状况, 识别会计舞弊

业的财务分析内容主要有:短、长期偿债能力分析、资产经营效率分析、获利能力分析、投资报酬分析、现金流动分析。对于企业的财务状况, 我们可以从资产质量、偿债能力和运营能力等方面来具体分析。相关会计舞弊特征研究结论表明:企业在陷入财务困境后, 公司的管理层为了隐瞒其困难, 极有可能实行会计舞弊。所以, 投资者与注册会计师应该对盈利能力差、财务压力大的公司舞弊行为给予高度关注。

2.会计人员及管理层方面的改进教育

加强对会计人员业务素质的培训和职业道德教育, 加强会计队伍的组建。如果“德治”和“法治”能有效地结合起来, 对于防范会计舞弊有很大的作用。企业管理层要严格依法依规办事, 做到公平公正、以身作则。企业的负责人负责开展单位的经营活动, 会计人员必须听从上级领导的安排, 其经济利益的高低以及职位的升迁都有其上司决定。

3.舞弊审计

审计抽逃出资行为的难点与对策 篇10

新修订的《公司法》规定,注册资本由是实缴制改为认缴制。这虽然降低了公司设立的门槛,但与出资相关的案件如虚假出资、抽逃出资、虚报注册资本等仍然层出不穷。一些企业为了不法目的,采取各种方式规避企业责任,严重损害了债权人和其他股东等相关人的利益,其中抽逃出资的行为比较典型。本文将结合抽逃出资的表现探讨审计实务中查出抽逃出资的对策,以希为规范审计程序,查出抽逃出资提供借鉴。

二、抽逃出资的概述

抽逃出资,是指公司成立后,股东非经法定程序从公司抽回相当于已缴纳出资数额的财产,同时继续持有公司股份。根据《公司法司法解释(三)》,公司成立后,相关股东的行为符合下列情形之一且损害公司权益,应认定该股东抽逃出资:

(1)将出资款项转入公司账户验资后又转出。企业抽逃出资的时间与注册验资的时间间隔较短,一般发生在公司的设立或增资过程中。金融机构刚出具验资证明,企业就将资金从账户中抽出。而且资金金额较大,多为整数。此时,企业为了把账做平,会计一般会在账本上虚挂一项或数项资产,有些虚挂货币资金,有些虚挂应收应付款项;有些虚挂固定资产或存货。

(2)通过虚假债权债务关系将其出资转出。企业往往虚构借款抽逃出资,或者以购买设备、采购物资等名义为由用假收据入账,虚构“购买存货或固定资产”等事宜进行抽逃出资。此时的账务处理无采购发票,将银行存款通过虚假购物变为账存实无,以达到抽逃出资的目的。

(3)制作虚假财务会计报表虚增利润进行分配。企业在未提取法定公积金和法定公益金或者通过虚假财务会计报表虚增利润的情况下,在短期内以分配利润名义提走注册资本。

(4)利用关联交易将出资转出。企业以不合理的高价从股东或控股公司购买设备或存货、购进自己不需要的设备及报废设备;也可能表现为企业跟股东虚拟借款合同,抽逃出资。

(5)其他未经法定程序将出资抽回的行为。

三、审计实务中查出抽逃出资的难点

(一)抽逃出资行为具有隐蔽性,难以取证

抽逃出资行为大都暗中进行,除了实施抽逃出资的股东本人和相关财务人员,圈外人员鲜有接触。如果股东合伙抽逃出资,受共同利益的驱使,相关人员往往会串供。另外,为了掩盖事实真相,财务人员也会采取虚假的账务处理手段,计入“应收账款”、“其他应收款”、“长期股权投资”等账户,在账册上做得清清楚楚,因此在审计中也只能通过搜集相关旁证来揭示真相。

(二)抽逃出资行为具有多样性,难以发现

股东通过违反会计准则的手段将公司资本非法占有或转移,有相当多的会计科目可以作为抽逃出资的途径,而且也可以利用制作虚假财务报表、关联交易等将出资转出,使抽逃出资行为十分复杂,表现形式多样。在审计实务中,由于受审计时间的限制,很难在较短时间内辨别出企业的抽逃出资行为。

(三)查出抽逃出资行为阻力大

某些公司在一些地方经济发展中起着重要作用,当涉及到抽逃出资时,地方政府可能会出面协调,给审计造成一定阻力。另外,某些公司负责人可能有一定的社会背景或关系网,也给审计施加了一定的压力。还有,一些不法公司可能跟审计人员及相关中介服务机构相勾结,隐瞒抽逃出资。

四、审计实务中查出抽逃出资的对策

抽逃出资发生在公司成立之后,通常包括抽走货币资金和非货币资产两种形式。在审计实务中,可通过对企业凭证、日记账、总账、分类账和报表等为线索,查出抽逃出资。同时,审计人员还必须提高的自身专业素养和职业道德。

(一)虚挂资产的检查

1. 虚挂货币资金的检查。

企业虚挂货币资金一般有三种方式,划出银行存款后不做账务处理,长期虚挂银行存款,大额提现后不做账务处理,长期虚挂大额库存现金;虚构应收款项来增加货币资金。对现金的审查程序:突击监盘企业的库存现金,在检查前由出纳把所有现金放在保险柜里,防止舞弊,如果实有现金与日记账金额不符又无合理理由,可以考虑是否为抽逃出资行为;核对企业的现金日记账、总账余额是否相符,核对大额或可疑现金的日记账与企业的记账凭证、原始凭证的金额、日期是否相符。对银行存款的审查程序:函证银行存款的余额;核对银行存款的日记账和总账余额是否相符;核对大额或可疑现金的日记账与企业记账凭证、原始凭证金额、日期是否相符。另外,审计人员也应检查大额或可疑的与银行存款、库存现金相关的应收款项,检查是否有购销凭证、发票等。审计人员还应核对资产负债表的“货币资金”是否与库存现金、银行存款、其他货币资金期末余额之和相符,并且要核对资产负债表的“货币资金”与现金流量表的“期末现金及现金等价物”余额是否相符。如果不符,考虑是否属于抽逃出资行为。

2. 虚挂应收款项的检查。

企业虚挂应收款项一般有两种方式,与销售、采购货物相关的应收、应付款项(其中包括应收账款、预收账款、应付账款、预付账款);与销售、采购货物无关的应收、应付款项(即其他应收款和其他应付款等)。企业的应收(预付)款项是企业的债权,每一项应收(预付)款项都应该有明确的债务人和确定的金额。

(1)虚挂与销售、采购相关的应收、应付款项

企业可能会以明显高于市价的价格向股东或关联公司销售设备、原材料等物品,此时虚挂应收款项。企业还可能直接虚拟交易,无采购发票就入账。通常借方记固定资产等,贷记应付款项等。对应收、应付款项的审查程序:审查应收、应付款项的明细科目,向相关单位发询证函;审核与之相关的购销合同,核对与记账凭证、明细账的金额、日期是否相符;审核应收、应付款项的挂账时间,如果为长时间挂账,可能存在抽逃出资的可能;重新估价明显可疑的固定资产或存货的价格;实地盘点企业的固定资产和存货,看是否交付使用等。

(2)虚挂与销售、采购无关的应收、应付款项

企业抽逃出资有时候在财务上表现为借方以银行存款记录,而贷方以其他应收款方式长期挂账,表面上公司资产账面平衡,实质上其他应收款项目下的资金已被抽逃。这种情况下,对其他应收款的审查程序:检查大额或可疑其他应收款的明细科目,向该公司发询证函核对;核对与相关原始凭证、银行对账单的时间、金额是否相符;审查是否有相应的收据、利息收入、催款通知单、借款协议等。

3. 虚挂非货币资产的检查

企业虚挂非货币资产主要包括虚挂固定资产、存货、无形资产等。审计人员对存货审查程序:核对材料采购、原材料、自制半成品、库存商品等科目的明细账与总账的余额是否相符;对存货进行实地盘点,重点关注盘亏的存货及报废、毁损的存货,查明其可能去向,防止存在以虚假的采购名义抽逃资金;审核与大额或可疑存货相关的账账、账证、证证是否相符和报废存货的审批文件等。对无形资产的审查应该查看与无形资产有关的合同协议或者技术资料等。对固定资产的审查程序:盘点固定资产,重点关注盘亏资产和报废资产;审核规定资产的采购是否存在关联交易,重估可疑资产价格,核对相关凭证等。

(二)虚增利润的检查

按照公司法的规定,企业利润分配的对象是税后利润,税后利润的分配顺序是弥补以前年度亏损;提取法定盈余公积;提取公益金;支付优先股股利;提取任意盈余公积;支付普通股股利等。在审计实务中,如果企业向投资者分配利润,要重点审查其是否具备利润分配的条件及利润分配的金额是否超额;检查利润表中提取盈余公积的金额是否为零;审查利润分配的明细科目,核对与公司股东名册上股东是否一致等,排查抽逃出资的可能性。

企业还可能通过调整存货计价方法、少计成本费用、虚拟交易虚增收入等来虚增利润。在审计实务中,对营业收入的审查程序:审查营业收入的来源,向相关公司发询证函;盘点仓库的产品及发货单,审查产品、应收款项及营业收入的明细账是否相符;审查是否有购销合同等原始凭证;审查营业收入的当期总账、明细账发生额是否相符。对营业成本及相关费用的审查程序:了解企业近两年的销售状况和业绩,审查企业营业成本当期的总账和明细账余额是否相符;盘点企业的存货等实物,审核账实是否相符;向购买方发询证函,了解实物的流向。

(三)审查企业的“实收资本”科目

在审计实务中,应该调查企业的出资情况。对实收资本的审查程序:通过对比不同年度的财务报表,对比营业执照上的实收资本金额与报表上的数额是否相符;调查出资金额与出资股东的能力是否相符;查明出资的类型及数额,当股东以货币出资时,就查银行的对账单是否有该笔资金到账;如果资金到账,审查是否有往来款长期挂账。当股东以实物进行出资,审查实物是否为出资人所有;审查实物的交接手续和过户后的产权证明等;现场盘点实物。具体程序如下:取得会计报表→审查“实收资本”科目→审查银行对账单→审查往来款项→审查“固定资产”、“存货”、“无形资产”等科目→检查实物交接手续、过户后的产权证等→现场抽盘。

(四)审查企业的对外投资与担保

在审计实务中,对短期投资类科目的审查程序:审查短期投资类科目的总账、明细账金额是否相符;核对债券的户名或证券部开户购买股票的用户名与企业是否一致。如果不一致,可以考虑是否为抽逃出资。

审计企业对其他企业的长期投资的审计程序:向投资单位发询证函,审查被投资单位收到投资的金额及日期;审查是否具有被投资单位开具的投资证明和股权证明;审查该项投资是否经过同意,是否具有相关证明资料;审查投资产生的收益是否归投资单位股东或债权人享有。