核算理论与方法（精选5篇）
核算理论与方法 篇1
一、国外资源环境代价核算理论、方法研究进展
环境代价评估的发展是以人类社会发展及对环境价值认识的深入,而不断发展的。经济发达国家对环境与经济的关系以及环境影响的代价意识较中国早。
新古典经济学派代表马歇尔首次在其1890年发表的 《经济学原理》中提出“外部性”的具体概念,庇古在其1920年的《福利经济学》中提出了“外部不经济”的概念与内容,并指出市场机制自身无法消除外部性,应该实行政府干预促使外部性内部化,进一步完善了外部性问题。庇古理论的实质是通过国家的力量促使私人收益与社会收益相互持平,从而实现资源配置的帕累托改进。随后帕累托、卡尔多、希克斯、西多夫斯基等人也相继提出了系列性观点,并与庇古形成了外部性理论体系,这一体系成为环境代价的评估的理论基础。国外早在20世纪初就已开展了环境代价的定量化评估研究和实践,以美国为例,在20世纪初美国政府委托相关的研究机构就建设项目带来的环境经济影响开展了定量化的评估和计量工作。并已将由马歇尔、庇古等人形成的一系列外部性理论应用到了水、 大气污染代价定量评估中。
自产业革命开始后,由资源开发所带来的不仅是环境污染,而且还有比之更为严重的生态系统损害,这逐渐成为人们的研究和关注热点,人们开始认识到传统经济发展模式的局限性,在福利经济学思想的影响下,发达国家政府提出了要求环境破坏者补偿由此带来的环境代价。在这一背景环境下,对大气、水、土壤的污染损失的评估计量研究得到了迅速发展,与之带来的是有关的环境质量与公共物品经济学理论得以滋长生根。而公共物品经济学理论的发展,又为评估环境的非使用价值或者说是不可直接计量的非使用价值(如存在、选择价值等)提供了理论基础,并学界逐渐完善了环境代价的评估体系。这一时期值得一提的是,学术界还开展了重要污染物剂量—反应关系的研究, 形成了以市场价值法为代表的一系列环境代价评估方法。
20世纪80年代中期至今,综合环境经济核算研究在不同层面逐渐开展,挪威、法国等发达国家率先开展将环境资源核算纳入国民核算体系(SNA)的研究工作,联合国和世界银行组织力量进行较系统的研究工作,制定核算办法。提出进行环境经济核算,建立环境卫星帐户,对国民经济帐户进行调整,把环境数据和经济数据统一起来,在各种案例性研究成果基础上逐步形成有关综合环境经济核算的基本框架、原则、概念、方法,并提供了包括SEEA— 1993、SEEA—2000、SEEA—2003在内的三个综合环境经济核算手册。而作为环境成本核算的核心———环境代价评估在计算对象的内容上,从微观层次上升到全球系统层次, 从环境资源核算扩展环境服务核算,从经济效益核算扩展到人类福利核算。形成了以替代市场法和假想市场法为代表的新一代环境代价评估技术。
虽然不同的环境代价评估方法的得到了应用,但它们的研究对象多是发达国家针对水资源开发、森林资源开发、大气污染造成的环境代价进行的估算,研究方面理论方法比较成熟、案例分析较多。而将矿产资源开发造成的环境代价作为研究对象的研究成果比较少。这是因为国际上在注重环境代价核算时的这一、二十年来,世界矿产资源的开发主要集中在不发达国家。不发达国家的开发一般都没有进行矿产资源开发环境代价核算研究及其政府管制。因此,矿产资源开发环境代价核算理论方法研究在国际上研究成果不多,研究的深度也不够。随着世界各国环境意识的加强,矿产资源开发的环境代价核算正在成为研究热点。
与此同时,在发达国家,控制环境代价的制度问题一般被假设由市场机制所包容,并放在环境与资源框架内分析,缺乏对资源环境空间负外部性的各种现象进行科学研究和系统分析,明显不适用于市场机制不完善、监测和量化资源开发所造成的环境污染技术水平较低的发展中国家,因而也有待于进一步深化。
二、国内资源开发环境代价核算理论、方法研究进展
开发和利用非再生资源,不仅会消耗资源,而且还会带来生态破坏,产生环境损失,国内有学者已开始对资源自身价值和生态环境损失的补偿进行定量研究。雷明围绕资源—经济—环境一体化核算这一主题,基于边际机会成本理论,从投入—产出核算出发,提出一套绿色投入—产出核算的方法,并且在此基础上对相关应用问题如绿色GDP核算、绿色税费、资源—能源—经济—环境综合核算进行了深入分析。王广成对此一体化核算体系还进行了实证。这些成果总的来讲仍是理论太强,可操作性太低,而且对矿产资源与环境资产价格的确定、矿产资源和环境资源价值帐户的设置以及与国民经济核算体系的连接问题仍需进一步研究。徐篙龄认为中国环境价值损失评估中存在以下两个问题:对环境经济损失计量的目的和用途没有进一步的认识;以及这种计量缺乏充分而完备的可计算性。 同时,他还进一步分析了我国进行环境损失评价的原因, 并提出了相应的治理措施。曹凤中对我国这方面的研究进行了综述,指出了研究中存在的主要问题:一是在研究方法上,为了对污染损失的价值进行货币化,一般采用了基于成本的方法如恢复费用法、人力资本法、旅行成本法等评估生态破坏和环境损失的程度。他认为这样基于成本的方法对支付意愿的估计偏低;二是计算环境污染损失必须确定环境污染程度与健康损害间的剂量—反映关系,但我国却缺乏流行病学的调查资源,因而使环境价值的评估缺乏真实性;三是存在重复计算问题。因而他主张加强中国环境法律估算的方法学和综合研究。
此外,张金屯、黄广宇、青卫平、张坤民、陈妙江等则从区域或者城市的角度对其环境污染损失进行了定量分析和评估。这些研究虽然考察了资源开发利用造成的区域内生态和环境损害,但没有考察资源开发利用中的价值折耗和补偿问题,更没有考察跨区域的环境损失以及补偿问题,以致没有形成对资源开发利用造成的环境代价的全面核算。
目前,环境经济学家已开发出了不少对环境损害进行货币化评价的方法,新的文献仍在不断出现,并且其中的一些评估结果已被决策部门作为其制定可持续发展政策和进行绿色GDP核算的依据。虽然这些环境价值评估方法都根植于传统经济学,但它们又都包含了环境经济学家的创新。在核算环境损害价值的过程中,传统上主要有三种核算技术:即总量假设估算法、结构分析法和综合总量分析法。这一思路虽然有用,但由于它省略了环境产品和服务的利益相关者群体的中间规模层次,无法解决物质稀缺性与经济稀缺性不一致的矛盾,再加之,它存在不能贯彻“穷尽性原则,和“独立性原则”等问题,因而,在深入分析的基础上,最近有学者还提出了新的环境价值估算思路,目的是对己有研究思路进行完善。新的研究思路主要有由于江涛(1998)从宏观层次上提出的环境价值估算的索洛方程法和赵景柱等人(2004)从利益相关者群体等中观层次提出的环境产品和服务经济价值的评估体系。张云 (2007) 对非再生资源开发中的资源价值和环境损害价值补偿进行了研究。余振国、冯春涛、赵冉(2007)对煤炭开发的环境代价进行了研究。可以说,我国明确尚没有出现矿产资源开发环境代价核算理论方法和核算制度方面的系统、全面、有重要价值的研究成果。
三、现有资源环境代价核算理论、方法研究评述与展望
从现有的研究成果分析,从国内外环境价值评估的实践看,常用的进行环境损害评估的基本方法主要有基于市场价格来确定环境价值的生产率法、人力资本法(包括改进的人力资本法)、重置成本法、机会成本法;基于替代物的市场价格来衡量没有市场价格的环境物品价值的旅行费用法以及基于假设的市场来衡量环境质量及其变动价值的意愿调查法(CVM)等。虽然这些基本方法对准确评估环境损害价值有重要意义,但由于这些基本方法在进行具体评估时需要大量的数据、经费及时间等,因此,在一定范围内使用基于上述相关方法衡量的环境损害价值评估的研究成果估计类似环境影响的货币化价值的方法—成果参照法或称转移效益法((transferbenefit method)在环境价值评估中也被广泛使用,这在贫穷落后的发展中国家和地区表现的最为明显。
在对我国的资源环境代价进行经济评价的过程中,国内外主要存在以下三个问题:一是计算结果均不全面。如世界银行(1997)在研究我国环境损害经济价值时,都是围绕环境污染造成的环境损害进行评估,而没有对生态退化的经济损失进行评估;而且它计算的主要是大气污染的经济损失,而对其他污染基本没有计算。美国东西方中心 (1990)在计算中也一直强调由于数据和信息缺乏,其计算结果是高度保守的;二是从研究对象来看,国内外的环境代价核算的研究主要集中在污染造成损失,而对资源开发造成的环境价值损害没有综合的予以考虑;三是环境污染对人体健康的损害和生产力的破坏在研究中占重要地位。 但从研究结果看,国内外研究的结果差距很大。这主要是因为对污染引起早死的经济损失计量方法不同。国外主要采用WTP,而国内则主要采用人力资本法;四是对生态破坏的损失进行了初步测算并且由于统计数据的缺乏,评估的主要内容又是围绕大气污染和水污染造成的损害进行的,对生态服务价值或生态退化造成的经济损失进行评估的研究相对较少。如国家环境保护总局在2000—2002年会同国家测绘局、国家统计局、各省人民政府、中国环境监测总站、中国环境科学院、中日友好环境保护中心等开展的西部和中东部生态环境调查显示,因生态破坏造成的直接经济损失,西部和中东部分别相当于其GDP的13%、5%~12%。因此,从己有的研究结果看,中国环境污染和生态破坏造成的经济损失大约相当于全部GDP的7%~20%。
近一两年,中国国土资源经济研究院的学者对1949— 2004年间的煤炭资源开采造成的环境代价进行了核算,形成了一些初步的研究成果,在此基础上,形成了矿产资源开发环境代价核算的理论与方法体系。虽然我国针对资源开发的环境代价有了一些尝试和研究基础,但到目前为止,对于矿产资源开发的环境代价核算仍处于探索阶段。
摘要：十八届三中全会决定明确提出了“加强生态文明制度建设”,“保护生态环境必须依靠制度。要把资源消耗、环境损害、生态效益纳入经济社会发展评价体系,建立体现生态文明要求的目标体系、考核办法、奖惩机制”等战略部署,如何落实这一战略部署要求成为当前学界研讨的话题,开展将环境损害纳入经济社会发展评价体系研究的基础是弄清楚环境损害到底有多大,如何将环境损害进行核算,西方国家在资源环境代价核算理论与实践积累了较为丰富的经验,梳理国内外资源环境代价核算理论、方法及制度已有的成果,是深入开展资源环境代价核算研究的可靠保证。
关键词：资源环境,代价核算,理论
核算理论与方法 篇2
成本管理是指企业生产经营过程中各项成本核算、成本分析、成本决策和成本控制等一系列科学管理行为的总称。成本管理一般包括成本预测、成本决策、成本计划、成本核算、成本控制、成本分析、成本考核等职能。是企业管理的一个重要组成部分，它要求系统而全面、科学和合理，它对于促进增产节支、加强经济核算，改进企业管理，提高企业整体成本管理水平具有重大意义。
本文与大家分享计件工资制的成本控制，以及制造费用应该如何控制，还有得结合原则会计制度规定，按照权责发生制原则，凡是属于本期的收入和费用，不论其款项是否已收到或支付，均作为本期收入和费用处理。
其审核方法是：
①核对按统计产量和单位工资标准计算的人工费用与成本计算单中直接人工成本是否相符。
②抽取若干直接人工(小组)产量记录，审查是否被汇总计入产量统计报表中。
⑶对于采用标准成本法，抽取生产通知单或产量统计报表、工时统计报表和经批准的工时、标准工时工资率、直接人工的工资汇总表等资料，运用核对法进行审查。
①根据产量和单位标准工时计算标准工时总量，再乘以标准工时工资率，以审查其是否与成本计算单中的直接人工成本相符。
②直接人工成本差异的计算与账务处理是否正确，直接人工的标准成本的年度内有无重大变更。
一、制造费用成本抽取制造费用分配汇总表、按项目分列的制造费用明细账、与制造费用分配标准有关的统计资料及其相关原始记录。
⑴审查“制造费用”账户借方发生额归集的制造费用内容是否正常，开支的标准、发生的费用是否是应归属于本期的生产费，不符合规定的应剔除计税处理。制造费用成本项目中，固定资产折旧为其中的主要内容，其审查方法在第五节中讲解。
⑵在制造费用分配汇总表中选择一个产品，核对其分摊的制造费用与相应的成本计算单的制造费用是否相符。
⑶制造费用的分配、计算选择的标准和计算结果是否正确，分配的方法有无变更，防止采用不同的计算方法多分配应税产品成本，相应少分配免税产品成本。
审查发现此类问题应重新正确计算，作出会计调整。二审查“生产成本—辅助生产成本”账户辅助生产成本核算内容是为企业生产车间、管理部门、在建工程及辅助生产车间提供产品和劳务的车间所发生的费用。
从服务的对象上看，部门多、非生产性占有一定的比例，正确分配辅助生产成本关系到正确计算产品成本。抽取辅助生产费用分配表、生产统计表等原始记录资料，从分配标准、费用分配方法、费用分配金额三个环节查证辅助生产成本分配是否真实、正确。
⒈审查各车间的费用分配标准。审查有无将为基本建设、专项工程、福利部门提供的水、汽、机械加工、修理修配等劳务费用计入辅助生产;审查是否按实际受益对象进行分配，分配率是否正确，采用复算方法重新计算，对少分配或非生产性费用挤入生产成本的情况，调增计税利润。
⒉审查分配方法。辅助生产分配方法较为复杂，审查进注意有无年度内任意改变分配方法，使各部门分配金额发生不正常波动的情况。如果存在这样情况，应按原方法进行计算，其差额调增(调减)计税利润。
⒊审查费用分配金额。用辅助生产费用分配表与辅助生产车间统计表对照，当费用分配表中的分配金额大于生产统计表中的费用额时，应进一步查明辅助生产费用归集有无虚假，抑或统计有差错。如证实生产统计表正确的情况下，即为多转生产成本的费用，应调增利润。
二、审查费用确认的原则会计制度规定，确认费用应遵守权责发生制原则。
按照权责发生制原则，凡是属于本期的收入和费用，不论其款项是否已收到或支付，均作为本期收入和费用处理;反之，凡不属于本期的收入和费用，即使其款项已在本期收到或付出，也不应作为本期的收入或费处理。由此可见权责发生制才能真正按会计期间来正确反映各期的盈亏情况。主要审查发生的费用是否归属于本期产品负担，影响当期利润。
企业生产经营过程中发生的跨期费用，在“预提费用”、“待摊费用”科目进行核算，审查该科目发生的费用是否应由本期产品成本来负担。
应从费用真实性、合法性、计入成本时间和方法加以审查，审查时应注意两点：
⑴待摊费用应严格划清资本性与收益性支出的界限。
事业单位成本核算的现状与方法 篇3
长期以来，我国事业单位运行效率低下、组织结构不合理，财务状况更是缺乏明晰科学的运行机制。我国事业单位的经费预算和运行成本过高可以说是造成这一现状的重要原因。而随着我国政治经济体制的改革，事业单位首当其冲，成本核算对于事业单位财务状况有着至关重要的影响。
首先，事业单位进行成本核算有利于推动事业单位改革向纵深方向发展。事业单位进行成本核算可以合理定编定员，减轻政府的财政负担，分流富余人员，减少事业单位发展中的瓶颈，富余人员自谋适合自己的职业并挣得更多的收入，让在岗人员劳有所得，安心工作，从而实现了我国以按劳分配为主体多种分配方式并存的收入分配制度。其次，价值规律要求事业单位进行成本核算。事业单位要在市场竞争中长远发展和立足于不败之地，则必须利用价值规律加强管理，不断进行资源配置，从而提高效率，节约成本，积累社会财富。最后，事业单位进行成本核算有利于促进两个效益即社会效益和经济效益的提高。事业单位一般有社会效益和经济效益，怎样达到两个效益的有机统一即既要有利于社会又要有利于单位，则必须通过成本核算来完成。
二、事业单位成本核算的现状
由于历史和传统的原因，我国的事业单位成本核算还停留在计划经济时代政府全额财政拨款的意识中，对财政拨款的依赖性非常强，而对成本核算、降低费用缺乏意识，具体说来，存在以下几个问题：
1.事业单位成本核算的意识不强。很多事业单位忽视对成本的核算，成本核算会计成为单位领导的亲信。其主要原因是由我国事业单位的性质或者历史传统决定的。多年来在事业单位内部始终都是秉承着“政治业绩第一”的中心，将领导者和职工的业绩作为考核干部的唯一标准，而忽视了成本方面的因素。各事业单位更是对单纯的政治业绩突出情有独钟。政治业绩始终都是考核事业单位领导及各级人员绩效的最重要的指标。所以，我国的事业单位为获得良好的政治业绩，就会加大成本投入，不顾自身条件盲目上马项目，盖大楼，买高级轿车，搞“面子工程”，从而使事业单位经济效益不断下降，再加上长期在计划经济体制下的中国事业单位没有形成科学的管理机制，使得事业单位成本居高不下。
2.事业单位成本核算制度不健全。核算管理模式单一，成本核算人员意识淡薄，成本费用分摊随意性大，成本核算归属不规范，人为因素过多，缺乏科学性、系统性，致使成本核算不实、虚假性盈亏、不准、超前分配或过度分配在一些事业单位存在，从而严重影响事业单位的长远发展。国内事业单位的成本核算方法无法做到对经营效果的科学评估，从而不利于事业单位的成本控制。
三、事业单位成本核算的内容
事业单位成本核算的内容有：
1.日常公用支出包括办公费、专用材料支出、差旅费、水电费、维修费、电话通讯费、宣传费、期刊资料费、培训费、劳务费、租赁费、交通费、招待费、广告费等。
2.人员支出包括津贴、福利费用、基本工资、社会保险费等。
3.固定资产购建和大修理包括基础设施建设、建筑物购置费、折旧、大修理、办公设备购置费等。
4.对个人和家庭的补助支出包括就业补助费、离退休费、医疗补助、住房公积金、生活补助等。
5.税费包括营业税、增值税、所得税等。
四、事业单位成本核算的方法
1.全成本核算法。让全员积极参与降低成本，创收，节约成本，所有的支出都参照企业准则及制度执行并准确进行核算。严格降低各项成本，如差旅费、人员支出、办公费、水电费、电话通讯费、招待费、期刊资料费、税费、劳务费等。存货购进可采用后进先出法、先进先出法、移动平均法、加权平均法、个别法等；固定资产折旧可采用直线法、年限平均法、加速折旧法、工作量法和年数总和法；产品成本可用约当产量法、计划成本法、定额法、标准成本法；其他应收款、投资的收益按期确认、应收账款等均可按账龄分析法、个别认定法、赊销百分比法和余额百分比法等；材料销售可采用五五摊销、一次摊销、平均摊销、分次摊销等；广告费、利息、大修理、租赁费、培训费、宣传费等均可采取待摊费和预提。 通过成本核算后再进行分析探讨，确保优质价廉的服务，充分调动全员的主动性、积极性、创造性，既有利于被服务者的實惠，又有利于单位增收。
2.成本分摊法。这是从企业单位中借鉴来的方法。我国企业单位目前大都采用成本系数分摊法。成本系数分摊法是指，按系数将不同类别的产品总成本在产品成品和正在生产的产品之间，以及在产品成品中各种不同类别的产品间进行分配的方法，又简称系数法。它的具体操作程序是：在同类产品中选择一种生产正常，产销量大，售价稳定的产品，作为标准产品，并将其成本系数定为“1”，而将其他种类产品的分配标准与标准产品的分配标准进行比较，其比值就是该种产品的系数。
参考文献：
核算理论与方法 篇4
关键词：中国国情,环境会计制度,构想
环境会计 (Environm ental Accounting) 的研究始于20世纪70年代, 经过30多年的探索和研究, 环境会计已成为世界性的重要课题。我国自2001年1月成立了中国会计学会环境会计专业委员会, 对环境会计理论与实务进行了研究。与目前发达国家会计学界在环境会计研究方面取得重大进展相比, 我国的环境会计研究相对滞后, 尤其是在实务方面, 尚缺乏可操作性的环境会计制度对企业环境会计行为进行规范。
环境会计是以环境资产、环境费用、环境效益等会计要素为核算内容的一门专业会计。环境会计核算各会计要素, 都采用一定的方法折算为货币进行计量。但环境会计货币计量单位的货币含义不完全是建立在劳动价值理论基础上的。
一、环境会计的核算模式
1. 根据自然资源损耗, 对资源进行计价核算反映企业生产经营自然资源消耗过程中给环境造成的损失。
一是自然资源消耗。主要是指企业生产、经营过程中自然资源超定额消耗的部分。这些可计量或估量的自然资源可按历史成本直接计价。值得一提的是, 水、土地、森林、矿产等自然资源的损耗也应列入核算范围之内。二是环境污染所造成的损失。
2. 环境保护所支付的费用是指为采取环境治理措施而发生的各项支出, 包括以下几个方面:
(1) 对“三废”的处理、控制、补救和减少自然资源耗费, 关注社会工作生活环境的各项支出。 (2) 环保有力的企业建立环保组织, 对环境会计进行宣传和对员工环保培训过程中所发生的费用;定期开展环保方面的讲座, 收集绿色信息费用。除此之外, 还包括植树造林, 美化生活和工作环境费用。 (3) 环保不力的企业还会发生大量治污和诉讼费用。 (4) 对于生产制造企业, 有开发废物再利用、节能维护生态环境的义务, 所以有研发或引进环保技术的费用。
3. 环境保护取得的收益指企业从环境治理和保护中所取得的收
益, 即取得的隐性和显性收入, 对这部分收益进行会计核算不仅为企业决策者提供环保支出的效益情况, 而且有利于鼓励与鞭策企业进一步改善环保工作。其获得的收益主要包括: (1) 国家对环保有力并取得一定成效的企业进行物质或精神的奖励。 (2) 其它企业赔偿的污染损失。 (3) 企业环保取得成效, 减少污染, 投资者愿意选择该企业投资, 消费者乐意消费该企业产品, 其它企业愿意与该企业合作。 (4虽然环保技术研发费用很高, 但研发出的环保技术给企业带来的效益不可估量。 (5) 积极参与多种环保活动, 大力支持环保事业, 编印绿色宣传资料等各种方法传递绿色信息, 树立企业和产品良好绿色形象, 提高企业知名度。这无疑为企业发展带来无限生机, 从而为企业带来一系列显性或隐性的收益。这五项收益中的显性收益可按历史成本计价, 隐性收益可根据适当测算估计计价。
4. 环保效益主要核算企业由于依靠有效环境保护所获得的净收益, 它综合反映企业依靠环境保护获得超额效益的一种能力。
其计
算公式为“环保效益=环保收益一自然资源损耗一环保费用”。
二、环境会计的划分和会计处理
1. 环境成本会计划分。
(1) 环境预防成本。即用于维护环境现状或防止出现污染和破坏而发生的环境支出, 主要包括环保设备仪器的购置、环境监测等所发生的费用。
(2) 资源消耗成本。主要指的是单位个体在生产经营过程中对自然资源的耗费及使用的成本支出, 实际上就是将资源产品生产所耗用的自然资源以货币形式加以表现及量化的过程。
(3) 环境污染治理成本。即对已经发生的污染和破坏进行清理和治理而发生的支出。
(4) 环境补偿成本。即对已经发生的环境污染进行补偿而发生的支出, 如企业由于排放废弃物而对其他企业或个人造成损害所支付的赔款、罚款等。
(5) 环境机会成本。主要包括资源闲置成本、资源滥用成本。
2. 环境成本的会计处理
(1) 资本化处理。企业为预防环境污染和破坏而购置或建造的固定资产可按收益期分别予以处理:1) 收益期大于5年, 并能形成有形或无形资产的支出, 借记“固定资产”, 贷记“在建工程”、“银行存款”;计提折旧时, 将当期的预防性支出列入“环境预防费用”、“环境治理费用”等科目, 贷记“累计折旧”。2) 收益期大于1年小于5年的环境支出作为递延资产分期摊销, 借记“环境预防费用”、“环境治理费用”, 贷记“长期待摊费用-环境支出”。
(2) 计入当期成本法。 (1) 对于企业生产过程中发生的污染治理费, 处理时可借记“环境治理费用”, 贷记“银行存款”等会计科目; (2) 对于企业因环保问题所支付的罚款、赔款以及其它损失, 处理时可借记“环境营业外支出”科目, 贷记“银行存款”、“应付账款”等科目; (3) 对于企业为开发设计环保工艺、支付环境监测等所发生的当期费用, 借记“环境预防费用”、“环境治理费用”, 贷记“待摊费用”或“长期待摊费用”。
3. 作为环境负债处理环境负债通常是由企业以往的经济活动造成的, 须以资产或劳务偿付的潜在性义务。
当企业遇到与环境有关的将来可能支付的费用, 能够合理而可靠地计量时, 可借记“环境损害费用”, 贷记“应付环境费用”
核算理论与方法 篇5
【摘 要】随着企业内外环境的变化，成本核算方法也在不断地发展。文章对比了制造成本法、作业成本法和资源消耗会计三种方法在成本核算上的特点、优势、存在的问题，并通过举例进行论证、评价、分析，揭示了成本核算方法的发展趋势。
【关键词】制造成本法; 作业成本法; 资源消耗会计; 成本核算
随着我国经济的发展和市场的成熟，竞争愈发激烈，企业要想获得和保持持久竞争优势，成本信息的有效性和相关性不可忽视。而成本核算是企业获得成本信息最重要的手段，因此，成本核算方法的选择非常重要。本文就我国目前采用的制造成本法、西方广泛采用的作业成本法，以及成本会计的新发展――资源消耗会计的理论与应用作一比较和分析。
一、制造成本法
(一)制造成本法的核算特点
制造成本法是制造企业传统的成本核算方法，该核算方法将企业一定期间的费用划分为为产品生产而发生的生产费用和与产品生产过程无关的期间费用两部分。只有生产费用才能最终计入产品的生产成本，而期间费用计入当期损益，与当期产品成本的计算无关。
1、核算内容。制造成本法将企业的制造成本划分为三个基本制造成本项目：直接材料、直接人工和制造费用。当然，在企业有需要的时候，可以增加成本项目，例如，废品产生较多的企业，可以增加“废品损失”成本项目;燃料消耗较多的企业，可以增加“燃料”成本项目等等。制造成本法在核算时，主要是将企业的生产费用划分为料、工、费三个基本的成本项目，然后进行核算，继而计算出产品成本计算对象的成本。
2、核算方法。制造成本法的核算方法包含三种基本的成本计算方法，即品种法、分批法和分步法。这三种基本成本计算方法在成本计算对象、成本计算期以及期末生产费用的分配上各有不同。因此，不同的企业，其生产特点不同，生产工艺和生产组织的差别导致了企业在采用制造成本法进行成本核算时，选择成本计算方法的不同。
3、核算过程。成本核算过程，也称成本核算流程，即从费用的发生到产品成本的得出这一过程的核算。一般说来，制造成本法下，无论是哪一种成本计算方法，其核算过程都应该是类似的。生产费用可以分为为直接计入的生产费用和间接计入的生产费用两种。在成本项目中，如果可以辨清某项费用的发生是专属于某一个成本计算对象，那么这项费用即属于直接计入该成本计算对象的生产费用;反之，则是间接计入的生产费用，需要采用相应的分配方法分配计入产品生产成本中。计入某一成本计算对象的直接计入费用和间接计入费用之和便是该成本计算对象的成本。
(二)制造成本法成本核算的弊端
1、制造费用的核算。采用制造成本法核算成本时，制造费用的分配方法有生产工时比例分配法、机器工时比例分配法、年度计划分配率分配法等。制造费用属于企业的间接费用，按照基本生产车间来归集，并于期末分配至不同的成本计算对象。在传统的劳动密集型企业里，直接人工所占的比重较大，制造费用占的比重较小，因而用上述分配方法来分配制造费用，即便有不合理之处，但因为比重较小，通常也不会严重扭曲产品成本;又因为该方法的简便易行，被多数制造业企业乐于采用。但是，在先进制造环境下，大量人工被机器取代，制造费用大比例上升。据调查，70年前的间接费用仅为直接人工成本的50%～60%，而现今该比例提高到了400%～500%;在制造成本法正适用时，直接人工成本占产品成本的40%～50%，而现今该比例不到10%。产品成本结构如此重大的变化，使得传统的“数量基础成本计算”(如以工时、机时为基础的成本分摊方法)不能准确分配制造费用，导致不同产品之间的“成本转移”，继而影响产品成本计算的准确性，不能为企业决策和控制提供正确有用的.成本会计信息。
2、期间费用的核算。制造成本法下，只有生产费用才能最终计入产品成本，而期间费用是计入当期损益的。但是，有些期间费用虽然不是在生产过程中发生的，但却与产品成本有着密切联系。例如，在高新技术发展较快的前提下，产品投产前的研发费用增加较多，但是这部分费用不属于生产费用，制造成本法没有将其计入产品生产成本，而是计入了期间费用，从产品成本中剔除出去，不利于产品生产成本的准确计算。同时对于配送、顾客服务等与产品定价有关的成本也不包括在成本的范畴内，容易误导定价决策。
3、人工费用的核算。制造成本法下，成本项目中所致的人工费用的核算包含两部分：直接人工费用(生产一线工人的工资和福利费)、计入制造费用的基本生产车间管理人员的工资和福利费。不包括研究开发、设计等人员的工资和福利费，也不包括员工招聘、培训等支出，而这些人工费用也是与产品成本密切相关的，人工费用核算内容的不准确性会导致产品成本计算的不准确。
随着经济的发展，制造业企业在经营、技术等方面发生了重大变化，意味着一度曾与多数制造企业相适应的成本核算方法――制造成本法需要有新的发展，或者需要有新的方法来替代他。而这时，作业成本法应运而生。
二、作业成本法
(一)作业成本法的产生
由上所述，由于种种弊端的存在，使得传统的制造成本法难以为企业提供准确的成本信息。因此，需要构建一个新的成本管理模式与之相适应。基于这种要求，1971年，美国会计学者斯托布斯博士出版了具有重大影响的《作业成本计算和投入产出会计》一书，揭开了全面研究的新的成本会计管理模式的序幕。后来世界各国学者开始关注并研究这一新的成本计算方法。其中美国哈佛大学青年学者罗宾・库伯(RobinCOOper)和罗伯特・卡普兰(RobertKaplan)率先把这种成本计算方法于1988年简称为ABC(Aetivity―basedCosting)，从此作业成本法被应用在西方发达国家的许多先进企业，其理论日臻成熟。
(二)作业成本法的核算特点
作业成本法是以作业为核算对象，核算各个作业所耗的生产资源，计算出各个作业的成本，然后按各最终产品所耗用的作业数量将各作业的成本分配计入各最终产品，从而计算出各种最终产品总成本和单位成本的一种成本核算方法。
1、核算内容。在作业成本计算法下，产品成本不是制造成本，而是完全成本，对于某一个制造中心而言，所有的费用只要是合理的、有效的，都是对最终产出有益的费用，因而都应计入产品成本。作业成本法强调费用支出的因果，而不论其是否与生产过程直接有关。
2、核算方法。作业成本法认为企业的经营活动是由一系列作业活动组成，产品消耗作业，作业消耗资源。作业成本法的成本核算对象是各个作业，核算各个作业所耗的生产资源，计算出各个作业的成本，然后按各最终产品所耗用的作业数量将各作业的成本分配计入各最终产品，从而计算出各种最终产品的总成本和单位成本。
3、核算流程。作业成本法是以“成本动因”理论为基本依据的一种成本核算方法，关键是要确认产生作业的成本动因，并使产出物和投入之间建立因果关系。在计算产品成本时，作业成本法的基本原理是产品消耗作业、作业消耗资源，将着眼点从传统的“产品”转移到“作业”上。因此，作业成本法应用于成本计算的流程基本为：以作业为核算对象，首先根据资源动因将资源费用分配到作业，再由作业动因追踪到产品，最终得出产品成本。
作业成本法的应用，拓宽了成本计算的范围，并且在费用分配时，将单一标准的分配基础改为按成本动因的多标准分配，排除了人为设定的分配标准的不合理性对成本计算的影响，提高了成本计算的透明度和准确性。因此，企业管理者更倾向于采用作业成本法提供的成本信息。但是随着作业成本法的深入应用，其弊端也一一显现。
(三)作业成本法成本核算的弊端
1、操作性差。采用作业成本法核算成本的重大缺陷是操作性差。表现为：首先工作量太大。最初推出作业成本法时，它主要用于单部门和区域的成本核算、分析，这种简单环境下，作业成本法的效果特别显著，但是如果要大范围地推行这种方法，工作量就会很大。其次，获取作业成本法核算所需的成本资料有困难。传统会计信息系统下按照部门来归集和分配各项费用;而作业成本法应用时则根据作业耗费资源的情况、跨越了传统的部门来确定成本。因此，企业要采用此方法，势必要进行会计系统的再造，其成本较高。
2、核算中作业划分的难题。首先，传统作业成本法下，对作业的划分是按成本驱动因素为标准来划分的，而成本驱动因素的确定则以因果关系为主，对于一些存在但没有表现出明确的因果关系的因素会被忽略，这必然导致一些作业的划分不能够准确反映真实情况。其次，在传统作业成本法下，作业的划分无既定标准依据，只能依据经验进行，对于未来的作业，如果遇到新情况可能会考虑不周全。在当前订单式生产成为趋势的形势下，若是仍按传统作业成本法进行作业划分，就很难在较短的时间内将作业划分准确，不但会增加许多工作量，其效果也无法保证。
3、核算过程中的问题。作业成本法是基于作业来分配费用的，所消耗资源的费用首先是被归集到作业中，然后再分配到产品成本中。但是，作业成本法下成本中心可能只存在一个成本动因，也可能有两个或多个成本动因，因此会产生多个产出计量单位。在将成本中心的费用分配到作业中时，就会存在这样的问题：由于多个产出计量单位的存在，作业所消耗的各种资源具有不同的计量单位，将成本归集到作业时难以准确计量资源消耗的数量，仅限静态的货币指标，所以难于清晰地反映资源消耗情况，不能动态地强化成本管理，会影响最终产品成本计算和分配的正确性。
鉴于作业成本法以上所述的在成本核算中的局限性，需要积极地寻求解决方案。资源消耗会计就是对作业成本法的延伸与改进。
三、资源消耗会计
资源消耗会计(Resource Consumption Accounting，缩写RCA)是于开始在美国推出的一种新的成本会计方法;是一种总括的、能动而综合的成本会计系统;是将德国弹性边际成本法与作业成本法有机结合的产物(Clinton、Keys，)。
(一)资源消耗会计的核算特点
1、核算对象。资源消耗会计的主要核算对象是资源。资源消耗会计认为企业存在服务于其他资源的资源，因此，核算对象不仅包括为作业提供服务的资源，还包括资源自身消耗的资源，即资源交互消耗产生的成本。这样才能完整地反映资源消耗过程，从而准确地计算资源成本。
2、核算方法与核算过程。采用资源消耗会计法在核算成本时，首先根据资源动因划分资源结集点。资源动因由“资源→作业”和“资源→资源”的因果关系共同确定，其中包括“资源→作业”的直接分配资源动因以及“资源→资源”的交互分配资源动因。根据资源动因划分后的资源结集点相当于美国成本会计中称为“成本中心”的一个单位，这个单位所有发生的成本(资源消耗)均在此结集，结集后的产出数量称为资源产出量。因为细分以后每个结集点都只有一个“动因”、一个成本对象，因此一个资源结集点只有一个产出的计量单位。然后将结集点的资源消耗分配计入所划分的作业中。最后再计入产品成本中。因此，资源消耗会计的核算过程为：资源结集点―作业―产品。其中，资源结集点的划分依据为资源动因，作业的划分依据为成本动因。在资源结集点的资源向作业分配的过程中，采用的是非货币的量化指标，在由作业向产品分配计算成本时才同时使用了货币指标和量化指标。即产出的量化计量过程与货币计算过程相分离，这一分离充分地体现了资源消耗与成本核算之间的关系：资源消耗是成本核算的前提，成本核算是资源消耗的货币表现。
(二)资源消耗会计核算成本的优势简述
上述对资源消耗会计在成本核算中的特点可以看到，该种方法是将德国弹性边际成本法与美国作业成本法(ABC)相结合，取长补短，较好地解决了作业成本法中的种种弊端、问题。因而成为成本核算的发展趋势。
四、三种方法的应用举例及分析
(一)三种方法的应用举例
假设某制造企业的生产区域#1某月发生的有关费用如表1。
1、制造成本法应用。假设该生产区域生产A、B、C三种产品，本月生产工时数分别为2 000、1 200、1 600(单位：小时)，计算如表2所示。
2、作业成本法应用。假设该生产区域从事两项作业：操作机械和进行生产准备，通过这两项作业产出A、B、C三种产品。根据成本动因，按以往经验将该生产区域的成本划分为以下两项作业(资源―作业)，如表3、表4所示。
接着将作业消耗的资源分配计入产品成本中(作业―产品)，如表5所示。
3、资源消耗会计应用(假设条件与作业成本法应用时相同)。首先，根据该生产区域的两种产出(机械和人工)，即资源动因分为两个资源结集点：人力资源结集点和机械资源结集点，如表6、表7所示(资源动因―资源结集点)。接着，根据成本动因，按以往经验将该生产区域划分为操作机械和进行生产准备两项作业，将两个资源结集点的资源分配给以下两项作业(成本动因―作业，资源―作业)，如表8、表9所示。最后，将作业消耗的资源分配计入产品成本中(作业―产品)，如表10所示。
(二)三种方法应用的评价分析
通过三种方法在成本核算中的应用，可以发现：制造成本法中，生产区域归集的四个费用项目均属于间接计入费用，在分配时，首先成本计算对象就是产品的品种，其次费用的分配标准是单的―生产工时;作业成本法中，首先根据成本动因划分作业，然后将生产区域的资源消耗分配至各项作业，再根据各不同产品消耗作业的情况，将各项作业分配所得的资源消耗分配给各不同产品，在这儿，资源的消耗仅以货币计量。资源消耗会计下，首先根据资源动因划分资源结集点，将生产区域归集的费用分配至不同的结集点，每个结集点的成本动因只有一个，然后将资源结集点的产出分配给不同的作业，再由作业消耗的资源分配给各不同的产品。
在应用三种不同的核算方法计算产品成本时，制造成本法分配间接费用时受分配标准的影响是很大的，而该方法在选择费用分配标准时是单一的、不科学的，会影响到产品成本计算的准确性;作业成本法以作业为核心，每项作业可能会有两个或以上的成本动因，因而会有不同的产出单位，但是作业成本法未加考虑，如上例，在确定作业点分配的费用时，不划分人工工时与机械小时，统一分配，一方面不能得到非货币计量的信息;另外一方面也影响了产品成本计算的准确性。而资源消耗会计根据因果关系以资源为焦点进行成本的归属，即依据资源向成本对象分配成本，为企业提供准确的货币和非货币计量信息，并且企业可以资源结集点为中心，进行成本计划、成本控制、成本反馈及成本预算，是一个全面的成本管理系统。当然，一种新事物的出现一定会有它的缺陷，在实践中，还有待检验和不断地完善。
【主要参考文献】
[1] 冯巧根、成本会计创新与资源消耗会计[J]、会计研究，、12、
[2] 杨继良、成本会计的新方法――资源消耗会计概述[J]、管理会计，、4、