不征税收入支出

不征税收入支出（通用6篇）

不征税收入支出 篇1

在我国，政府为了扶持和鼓励某些特殊的纳税人和特定的项目，或者避免因征税影响企业的正常营业，对企业取得的某些收入实行不征税或免税的特殊政策，以减轻企业的负担，促进经济的协调发展。由此，形成我国企业所得税法中的不征税收入和免税收入。

在企业所得税法中，不征税收入包括财政拨款，依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金，国务院规定的其他不征税收入三种。鉴于前两种主要面向各类行政事业单位，本文拟就第三种———国务院规定的其他不征税收入用于支出的会计核算与所得税缴纳的协同问题进行探讨。

国务院规定的其他不征税收入是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。具体而言，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。

一、不征税收入的会计核算

《企业会计准则第16号———政府补助》规定，政府补助是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。在实际工作中，政府补助的形式主要有财政拨款、财政贴息、税收返还和无偿划拨的非货币性资产等。可见，企业所得税法中的不征税收入的内容与企业会计准则的政府补助内容是一致的。

我国对政府补助采用收益法中的总额法进行核算，即在确认政府补助时，将收到的政府补助全额确认为当期收益或递延收益，而不是作为相关资产账面余额或者费用的扣减，以便更真实、完整地反映政府补助的相关信息。实务中分“与收益相关的政府补助”和“与资产相关的政府补助”两种情况分别处理。

企业在确认或收到与收益相关的政府补助时，借记“其他应收款”或“银行存款”科目，贷记“递延收益”科目，将政府补助计入当期损益时，借记“递延收益”科目，贷记“营业外收入”科目。

企业在确认或收到与资产相关的政府补助时，按以下三步进行处理：第一步，企业实际收到款项时，按照到账的实际金额计量，确认资产(银行存款)和递延收益。第二步，企业将政府补助用于购建长期资产，该长期资产的购建与企业正常的资产购建或研发处理一致，通过“在建工程”、“研发支出”等科目归集，完成后转为固定资产或无形资产。第三步，该长期资产交付使用，自长期资产可供使用时起，按照长期资产的预计使用期限，将递延收益平均分摊转入当期损益。递延收益分配的起点是“相关资产可供使用时”，对于应计提折旧或摊销的长期资产，即为资产开始折旧或摊销的时点。递延收益分配的终点是“资产使用寿命结束或资产被处置时 (孰早) ”。相关资产在使用寿命结束时或结束前被处置 (出售、转让、报废等) ，尚未分摊的递延收益余额应当一次性转入资产处置当期的收益，不再予以递延。

例：20×1年2月6日，政府拨付A企业240万元财政拨款(当日到账)，要求用于购买大型科研设备1台。20×1年2月27日，A企业购入大型设备(假设不需安装)，购入成本为360万元，其中120万元以自有资金支付，使用寿命10年，采用直线法计提折旧(假设无残值)。20×8年2月15日，A企业出售了这台设备，取得价款120万元。假定不考虑其他因素。

20×1年2月6日实际收到财政拨款，确认政府补助：借：银行存款240;贷：递延收益240。

20×1年2月27日购入设备：借：固定资产360;贷：银行存款360。

自20×1年3月起每个资产负债表日计提折旧，同时分摊递延收益： (1) 计提折旧：借：研发支出3;贷;累计折旧3。 (2) 分摊递延收益：借：递延收益2;贷：营业外收入2。

20×8年2月15日出售设备，同时转销递延收益余额： (1) 出售设备：借：固定资产清理108，累计折旧252;贷：固定资产360。借：银行存款120;贷：固定资产清理108，营业外收入12。 (2) 转销递延收益余额：借：递延收益72;贷：营业外收入72。

二、不征税收入用于支出的税务处理存在的问题

企业所得税法规定：企业不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除;企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。该规定充分体现了所得税法的配比原则以及合理性原则，为企业所得税的计算与缴纳提供了较为明确的法律依据。但其在实际操作中存在以下问题：

1.企业账务处理中不征税收入何时形成费用或资产，在会计核算中无法反映，加之企业所得税法中也没有关于扣除时间的具体规定，企业何时将不征税收入形成的费用或资产折旧进行扣除调整存在很大的可操作性，也为企业提供了选择扣除调整的期间进行纳税筹划的空间。

2.由于不征税收入所形成的费用或资产的折旧、摊销与征税收入所形成的费用或资产的折旧、摊销在会计核算中未加以区分，因此在计算应纳税所得额时难以区别哪些费用是不征税收入形成的，哪些费用是征税收入形成的，特别是在不征税收入形成资产的情况下，更难区分哪些折旧、摊销是不征税收入形成的，哪些折旧、摊销是征税收入形成的，给计算不征税收入用于支出所形成的费用或资产折旧带来了麻烦。

假设上例中，A企业20×1年使用政府补助购置资产当年计提的折旧为30万元，当年确认的营业外收入为20万元。按税法规定，该20万元为不征税收入，不纳入企业当年的应税收入，与之相对应的20万元折旧也不得在计算应纳税所得额时扣除。企业除这20万元折旧外，当月“累计折旧”科目发生额中还包含可扣除折旧，以及其他不得扣除折旧。因此，当期不得扣除的折旧额将无法直接求得，而且在存在其他“递延收益”和“营业外收入”的情况下，企业通过汇总“递延收益”科目借方发生额或“营业外收入”科目贷方发生额来间接计算当月不得扣除折旧额的方法也是行不通的。在这种情况下，只能就相关业务逐笔计算当月不得扣除的折旧额，这增加了所得税计缴工作的难度。当不征税收入用于支出形成费用时也存在同样的计缴问题。

3.不征税收入形成的资产提前处置时，未摊销完的“递延收益”一次性转入资产处置当期的收益，该收益是否应转作不征税收入未予以明确。

三、改进建议

对于企业不征税收入用于支出形成的费用及资产的折旧、摊销计算问题，可对企业所得税法和政府补助会计核算进行改进加以解决。

1.企业所得税法的改进。在关于不征税收入形成费用的扣除规定中明确：不征税收入中属于收益性的政府补助项目，不论该补助是否在发生当期被使用形成费用，一律按不征税收入计入当期不征税收入用于支出所形成的费用;不征税收入中属于资产性的政府补助项目，根据计提资产折旧或摊销的期间，将发生额计入发生当期的扣除调整项目，资产提前处置时，未摊销完的“递延收益”一次性转入资产处置当期的收益，按照收益性政府补助项目进行处理。

2.会计核算的改进。在收到不征税收入的会计业务中，分摊“递延收益”确认当期“营业外收入”时增设一个二级科目“不征税收入”;对于不征税收入用于支出形成资产的折旧、摊销，在会计处理时将发生的折旧单独列示，并增设一个二级科目“不征税支出”，以便于期末的汇总。上例中，会计处理的第三步可改为： (1) 计提折旧：借：研发支出3;贷;累计折旧1，累计折旧———不征税收入2。 (2) 分摊递延收益：借：递延收益2;贷：营业外收入———不征税收入2。

不征税收入支出 篇2

一、免税收入

1、根据财税[2009]122号文件规定，非营利组织免税收入的范围不包括私立医院的医疗收入和民办学校的学费收入，此类收入应如何处理？

在总局另有规定前，非营利组织的认定仍按财税[2009]123号文件及我省有关规定办理。符合条件的非营利组织企业所得税免税收入范围仍按财税[2009]122号文件的规定执行。

二、所得减征免征

2、农产品初加工企业从事面粉加工，生产出的麸皮、糠糟所得是否作为免税所得？养蚕种所得，能否列入农副产品养殖、作为免税所得？

在总局另有规定前，加工麸皮、糠糟所得，养蚕种所得可以享受相应的优惠。

3、财税[2008]81号文件规定，对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税。企业所得税能否比照办理？

在总局另有规定前，农民专业合作企业所得税优惠仍按现有政策执行，不宜直接比照增值税的有关规定办理。

4、企业直接向农民收购原材料进行初加工，形成产品后直接销售的，是否可以享受初加工优惠政策？

企业直接向农民收购原材料进行初加工形成产品后直接销售的，如果符合《关于发布享受企业所得税优惠政策的农产品初加工范围（试行）的通知》（财税[2008]149号）规定，可以享受相应的优惠。

5、污水处理项目生产经营过程中有再生水、中水、污泥及污泥处理产生的化肥和营养土等副产品收入，能否作为项目所得享受相应的优惠政策？

在总局另有规定前，环境保护、节能节水项目享受相应优惠的所得口径仍按税法第27条第3款、条例第88、89条，财税[2009]166号文件的规定掌握，限于生产经营所得。

三、税率减免

6、高新技术企业认定中，人员、工资、收入的口径如何把握？ 高新技术企业认定中，人员、工资、收入的口径，凡认定办法及工作指引没有特殊规定的，按《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函[2009]3号）以及企业所得税申报表的相关填报掌握。对税收政策没有明确规定的，可按企业会计制度或会计准则的有关口径掌握。

7、高新技术企业认定中，高新技术企业产品收入是否可按通过“高新技术产品认定”的产品口径掌握？

高新技术企业认定中的高新技术产品收入不能简单等同于通过“高新技术产品认定”的产品收入。各地对申请认定或已经通过认定的企业的产品（服务）收入是否属于规定的领域范围存在疑问的，可以根据认定办法及指引的有关规定按程序提交认定小组。

8、高新技术企业认定中，研发活动与生产活动如何划分？

研究活动与生产活动的划分，按照认定办法及指引的规定办理。各地对申请认定或已经认定企业的研发活动是否属于规定的领域范围存在疑问的，可以根据认定办法及指引的有关规定按程序提交认定小组。

9、国科发火[2008]第172号文件规定，企业近三个会计的研究开发费用总额占销售收入总额应达到的比例，以最近一年的销售收入为标准，“最近一年”如何确定？

如企业申报高新技术企业资格认定，对应申报资料所属期为2008-2010年,则“最近一年的销售收入”所指“最近一年”为2010年。相应的，如果该企业通过认定，则优惠期间为2011、2012、2013纳税。

10、已经取得高新技术企业资格的企业，在资格有效期内申请享受相应优惠，相关比例的口径应如何掌握？

已经取得高新技术企业资格的企业，在资格有效期内申请享受相应优惠，相关指标的比例应当按照国税函[2009]203号文件的规定办理，口径为“当”。

如果主管税务机关提请对已获得高新技术企业资格的企业进行复核的，应按照认定办法及指引的规定办理。即采用企业自认定前三个会计（企业实际经营不满三年的，按实际经营时间计算）至争议发生之日的研究开发费用总额与同期销售收入总额之比是否符合认定办法第十条

（四）款规定，判别企业是否应继续保留高新技术企业资格和享受税收优惠政策。

11、软件企业、动漫企业优惠政策规定，通过相应资质认定后自获利起享受“二免三减半”的所得税优惠。如企业获利在前，通过相应资质认定在后，应如何享受优惠？

对此类获利在前，通过相应资质认定在后的企业，应当自通过认定后在剩余内享受相关优惠。

四、加计扣除

12、可以加计扣除的研发费用的范围应当如何把握？

企业实际发生的研发费用，如果属于国税发[2008]116号文件规定的可以加计扣除的范围，且核算准确，应允许按规定进行加计扣除。主管税务机关对企业申报的研究开发项目有异议的，可要求企业提供政府相关部门的鉴定意见书。

主管税务机关在执行政策中应当注意区分可加计扣除的研发费用口径、高新技术企业认定中研发费用口径、财务会计核算规定三者之间的差异。

13、企业申报的研发费用，包含试生产、小批量生产的费用，是否可以加计扣除？

如果根据企业正常的工艺流程，试生产、小批量生产属于规模化生产之前的必经阶段，且相关费用符合国税发[2008]116号文件的规定，可以加计扣除。

14、可以加计扣除的研发费用是否应当扣除试生产、小批量生产的产品的销售收入？

加计扣除额的计算不需要扣除试生产、小批量生产的产品销售收入。

15、企业研发活动中产生废品，废品变价收入是否需要冲减研发费用？

在总局另有规定前，研发活动中产生的废品、次品、等外品、下脚料等变卖产生的收入不需要冲减研发费用。

16、国税发[2008]116号文件第六条中规定的委托外部研发费用应如何判别？税务机关如何对此类费用的真实性进行核实？

对委托外单位进行开发的研发费用，企业在申报加计扣除时应按照苏国税发[2010]107号文件的规定提供有关资料。主管税务机关可根据实际情况采取函调等手段对此类费用的真实性进行核实。

17、《江苏省国家税务局企业所得税税收优惠管理办法（试行）》（苏国税发[2009]93号）规定，研究开发费用加计扣除备案资料包括，“

7、研究开发项目的效用情况说明、研究成果报告等资料，包括知识产权证书、生产批文，新产品或新技术证明（查新）材料、产品质量检验报告，以及其他相关证明材料。”此类资料是否应该由第三方出具，企业自己出具的新产品材料说明是否有效？部分行业如药品生产企业，研发活动、产品产生效能所需过程较长，企业只能提供新型药品的生产批文，应如何处理？

苏国税发[2009]93号文件要求企业报送资料的第7项，是指企业应当提供能够说明研究开发的实际效果的相关资料。企业可自行提供效果说明、成果报告，也可以提供第三方证明材料。是否要求企业提供知识产权证书等第三方材料应当根据实际情况而定。如，企业的研究开发未形成知识产权的，则不得要求企业提供知识产权证书。

研发费用享受加计扣除优惠并不要求企业研发必须成功、或必须取得成果。对于尚未完成的研发项目，可提供研发成功后的预计效果说明。

18、企业实际申请研发费用加计扣除时所申报的研发人员，是否限于项目立项时报送的“自主、委托、合作研究开发专门机构或项目组的编制情况和专业人员名单”中列明的人员？ 企业实际申请研发费用加计扣除时所申报的研发人员，不应限于项目立项时报送的人员名单所列明的人员。主管税务机关对研发人员真实性有疑问的，应当查阅企业人事部门有关资料、直接询问相关人员，或采取其他调查方式。

19、国税发[2008]116号文件中明确，研发费用资本化处理的，按照无形资产成本的150%摊销，但无形资产的形成往往需要较长时间。如企业自主研发新技术，经过三年时间形成无形资产，研发费用加计扣除如何计算？

研发项目未跨、形成无形资产的，研发费用加计扣除按现行规定处理。

跨的研发项目形成无形资产的，对计入无形资产成本、以前已经享受加计扣除的研发费用支出，不得重复计算。20、纳税人提供资料称研发项目符合“两个领域”但没有第三方证据，税务机关如何判别？

根据国税发[2008]116号文件第十三条的规定，主管税务机关对企业申报的研究开发项目有异议的，可要求企业提供政府有关部门的鉴定书。

五、加速折旧

21、财税[2008]第001号文件第一条规定“企事业单位购进软件，凡符合固定资产或无形资产确认条件的，可以按照固定资产或无形资产进行核算，经主管税务机关核准，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为2年。”可以享受优惠的软件是否有范围限制，是否限于经认定的软件企业销售的软件？此类优惠应当如何办理？

根据国税发[2008]111号、国税函[2009]255号等文件的规定，此项优惠作为备案事项管理。企业提供购进软件的入账凭证等备案资料后，即可按规定享受。可以缩短折旧或摊销年限的软件不限于软件企业销售的软件。

22、由于技术进步，产品更新换代较快的常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产，可以采用加速折旧方法提折旧。强震动、高腐蚀状态如何判断？是否有相应的标准？

主管税务机关应当根据相关固定资产的实际运行情况进行判断。

23、企业已使用过的固定资产，在2008年以后采用缩短计算折旧年限的方法加速折旧的，2008年以后的折旧年限应如何计算？

根据税法及相关文件规定，企业可以实行加速折旧的固定资产限于新税法实施后新购进的固定资产。如企业新购进的固定资产属于已经使过的固定资产，则最低折旧年限应当不得低于（实施条例规定的最低折旧年限---已使用年限）*60%。

六、减计收入

24、财税[2010] 4号文件规定，自2009年1月1日至2013年12月31日，对金融机构农户小额贷款的利息收入在计算应纳税所得额时，按90%计入收入总额。企业汇算清缴时享受此项优惠政策应提供哪些备案资料？

申请享受此项优惠的企业，应提供农户小额贷款涉及户数，对应的贷款余额数、实际享受优惠的利息收入数（10%部分），同时准备相应的明细表备查（不需报送）。

七、设备投资抵免

25、企业购置的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备，相关性能参数与目录一致、但名称不完全相同，如目录中设备名称为“冷却塔”、而企业报送材料中名称为“冷水塔”，此类设备的投资额能否享受相应优惠？

在总局另有规定前，对于名称与目录不一致、但相关性能参数与目录一致的专用设备，如企业能够提供相应领域、非关联的、具有一定专业技术资格的专家出具的证明材料证明二者为同一种类设备，可暂允许享受相应优惠。

26、企业购置的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备名称不在目录中，但参数优于目录所列设备，此类设备的投资额能否享受相应优惠？

在总局另有规定前，对名称不在目录中，但参数优于目录标准的专用设备，如企业能够提供相应领域、非关联的、具有一定专业技术资格的专家出具的证明材料证明二者为同一种类设备，可暂允许享受相应优惠。

27、零部件形式的“设备”（如制冷机、电动机等）投入使用后，即无法从外观上单独识别，相应的投资额能否享受相关优惠？

对于投入使用后即无法单独识别的设备，如果企业根据现有规定提供的资料仍然不能予以充分证明的，如企业能够提供相应领域、非关联的、具有一定专业技术资格的专家出具的证明材料的，可暂允许享受相应优惠。另一方面，各地应加大对相关企业的宣传力度，要求企业在进行金额较大的投资时，与主管税务机关做好事前的沟通工作。

28、企业当年购置列入目录范围内的环境保护、节能节水和安全生产专用设备，购置当年未实际投入使用，以后实际投入使用，应确认哪一年为抵免起始？

在总局另有规定前，暂以实际投入使用作为第一年。

29、企业通过技术服务公司购置目录范围内的专用设备，取得设备发票为服务业发票，对应的增值税发票由技术服务公司取得。该企业能否以服务业发票申请享受专用设备抵免企业所得税优惠政策？

企业取得服务业发票，无法准确核算相关的投资额，不得享受相应的优惠。

30、创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年（24个月）以上，凡符合条件的，可以按照其对中小高新技术企业投资额的70%，在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税结转抵扣。如果创投企业在优惠期间将该投资转让，是否可继续抵扣应纳税所得额？

根据现有规定，创业投资企业只要持有相应股权满24个月，无论以后是否将该投资转让，都可以按规定继续享受优惠。

八、其他优惠

31、从事CDM项目的企业申请享受相关优惠应提供哪些备案资料？

从事CDM项目的企业申请享受相关优惠，应要求其提供下列备案资料：

1、清洁发展机制项目的批准文件；

2、温室气体减排量的转让收入证明；

3、项目取得第一笔减排量转让收入的证明材料。

4、项目所得单独核算的相关资料。

32、财税［2004］139号文件规定纳税人为下岗失业人员交纳的社会保险补贴免征企业所得税，新法实施后是否继续执行？

财税［2004］139号文件的相关规定已作废，应当按照现行规定掌握。

九、优惠管理

33、享受税收优惠的项目所得，在计算具体金额时，除扣除成本外，是否应当分摊期间费用？是否应当分摊营业外收支？ 根据条例第102条的规定，企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的，其优惠项目应当单独计算所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不得享受企业所得税优惠。期间费用包括管理费用、销售费用与财务费用。营业外支出不属于期间费用的范围，不需要进行分摊。

34、高新技术企业优惠与软件企业优惠能否叠加？

根据国税函[2010]157号文件的规定，居民企业被认定为高新技术企业，同时又符合软件生产企业和集成电路生产企业定期减半征收企业所得税优惠条件的，该居民企业的所得税适用税率可以选择适用高新技术企业的15%税率，也可以选择依照25%的法定税率减半征税，但不能享受15%税率的减半征税。

35、国发[2007]39号文件第3条第2款“享受企业所得税过渡优惠政策与新税法及实施条例规定的优惠政策存在交叉的，由企业选择最优惠的政策执行，不得叠加享受，且一经选择，不得改变”如何理解？

企业上一只符合优惠政策A的条件且选择了优惠政策A后，第二如果同时符合A、B的条件，可以选择优惠政策B。第三个时，如果仍然同时符合两个条件，不得再重新选择A，应当享受B优惠至结束。如果一项优惠政策结束后，企业仍然符合另一项政策的条件，则可以在剩余年限享受。如果上一同时符合两个优惠政策A、B的条件，且选择了A，则在A项目结束之前，不得重新选择B。

36、某外商投资企业2009年发生股权变更，变更后该企业改变经营业务，假定该企业“两免三减半”尚未到期，应如何享受？

2009年发生的股权变更，应当按照《关于外商投资企业和外国企业原有若干税收优惠政策取消后有关事项处理的通知》（国税发[2008] 23号）以及《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号)的有关规定办理。

十、不征税收入

37、财税[2009]87号文件规定，“企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途”作为认定不征税收入的三个条件之一。“增加资本”、“计入资本公积”是否属于符合文件规定的专项用途？如属于，则如何确认对应支出？

企业提供的资金拨付文件，如果规定资金的专项用途仅为“增加资本”或“计入资本公积”，相应资金不能作为不征税收入。

38、不征税收入在季度申报以及汇算清缴时应如何办理相应手续？

浅析不征税收入的财税处理 篇3

关键词：不征税收入,概念,财税处理,企业

不征税收入是现行《企业所得税法》中的一个概念,它与免税收入不同,纳税人对其政策内涵和涉税处理要有明确的认识,以免带来不必要的涉税风险。本文就不征税收入的财税处理进行探讨。

一、不征税收入在税法中的概念

基于《中华人民共和国企业所得税法》来看,收入总额分为征税收入与不征税收入两大部分。应税收入主要是指企业通过在日常生产运营过程中所从事盈利性交易而带来的经济利益,均属于依法纳税范畴;而不征税收入不属于依法纳税范畴,主要是指企业在日常生产运营过程中从事的特定目的而取得的收入。

《中华人民共和国企业所得税法》明确规定,企业当年应纳税所得额=收入总额-各项扣除款项-免税收入-不征税收入-允许弥补的余额,由此可见,不征税收入和免税收入一起不被列为征税范围的收入范畴。正因如此,许多纳税人将不征税收入等同于免税收入理解,造成应纳税所得额的计算错误而被税务机关查处。免税收入主要包括:第一,居民企业依法所获得的权益性投资收益(如红利、股息等);第二,非营利组织所获得的收入;第三,非居民企业从居民企业获得的权益性投资收益(如红利、股息等);第四,国债利息收入。值得注意的是,上述所列的免税收入范围并不是完全不变的,其往往处于动态调整的阶段,在特定的经济条件下,以后很可能会恢复征税。

二、不征税收入不属于税收优惠政策

不征税收入常被误解为税收优惠政策。税收优惠是指基于《中华人民共和国企业所得税法》应征税,但一定的条件下,国家规定可不征的纳税行为。

《企业所得税法》第四章“税收优惠”中,并不会将不征税收入罗列出来,但是却会将免税收入列示。与此同时,《税收优惠明细表》中也不会将不征税收入罗列出来,只会将免税收入的填报信息列示在税收优惠项目中。基于《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第28条规定来看,不征税收入不可用于对摊销、折旧等费用予以计算或者扣除,只能用于开支相应的财产和费用。基于国家税务总局在2008年所发布的第151号规定、在2009年所发布的第87号规定和在2011年所发布的第70号规定来看,“不征税收入用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产,其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。”但是值得注意的是,免税收入是有所区别的,基于国家税务总局在2010年所发布的第79号规定来看,企业所取得的免税收入可用于对摊销、折旧等费用予以计算或者扣除。

由此可见,不征税收入不可用于对摊销、折旧等费用予以计算或者扣除,只能用于开支相应的财产和费用;企业所取得的免税收入可用于对摊销、折旧等费用予以计算或者扣除。免税收入属于税收优惠,而不征税收入并不纳入税收优惠的范畴。

三、财政性资金未必都属于不征税收入

1. 不征税收入的必备条件。

基于国家税务总局在2011年所发布的第70号规定来看,企业从县级以上政府所获得的专项财政性资金,若符合三个要求,那么可从收入总额中减除之后再计算到应纳税所得额中,不将其纳入不征税收入。这三个要求分别是:第一,企业能够单独会计核算该项财政性资金或者其资金支出;第二,企业可提供县级以上政府出台的专项财政性资金拨付文件;第三,县级以上政府或财政部门对于所拨付的专项财政性资金有着详细而全面的管理要求和管理办法。值得注意的是,国家税务总局在2011年所发布的第70号规定中虽然将达到这三个要求的专项财政性资金都纳入到了不征税收入范畴之内,但是若在拨付之后5年内还没有未缴回财政部门或者还没有支出的资金,那么在5年之后还是要纳入到征税收入范畴之内。

2. 企业有权选择是否作为不征税收入。

国财税[2011]70号中有上述授权性规定“凡同时符合以下条件的,可以作为不征税收入”,据此,纳税人可以因取得的不征税收入在税务管理上要求较高,且不征税收入形成的费用不能税前扣除,形成的资产,其计算的折旧、摊销也不能税前扣除,后续管理成本和涉税风险都比较高,而选择不作为不征税收入处理。因此,并非所有的财政性资金都属于不征税收入,只有将上述三个要求都同时达到,才可纳入到不征税收入范畴之内,但值得注意的是,即便纳税人都同时具备了上述三个要求,但是也可在处理过程中将其视为当期应税收入。

四、特殊情况下把不征税收入作为应税收入对企业有利

1. 存在尚未弥补亏损的情况。

基于《中华人民共和国企业所得税法》第18号规定来看,企业纳税年度所出现的资金亏损,虽然能够结转到未来年度进行弥补,但是最长结转年限应该小于5年。

假设:某企业2015年获得了100万元人民币的财政性资金,但是在2015年并没有将其支出,那么该企业在2015年应纳税所得额为100万元人民币。而2010年,该企业曾出现过严重的亏损现象,那么截止2015年底尚有100万元未弥补。

如果该企业2015年的不征税收入将100万元的财政资金纳入其中,那么2015年是不需向税务部门缴纳企业所得税,但是2010年的亏损不得弥补,原因在于:已经超过了5年期限。

如果2015年企业将100万元的财政资金作为应税收入,该企业不仅可以弥补2010年的亏损,补亏后,当年的应纳税所得额仍为0,不需缴纳企业所得税,而且100万元的财政资金在以后年度支出形成的费用(包括折旧或摊销)也可以在税前列支。

2. 研发费用支出符合加计扣除条件的情况。

新出台的国家税务总局2015年第97号公告也规定,“企业取得作为不征税收入处理的财政性资金用于研发活动所形成的费用或无形资产,不得计算加计扣除或摊销。”

假设:某企业2015年获得了100万元人民币的政府财政性补贴资金(用途:研发支出),但出现了200万元人民币成本开支,其中80万元人民币属于研发支出费用,且应税收入达到了300万元人民币。

若不征税收入中包括了100万元人民币的政府财政性补贴资金,那么2015年应纳税60万元所得额(300-200-80×50%)。如果将不征税收入申报为应税收入,则企业2015年应纳税所得额为10万元(300-200-80×50%+100-100-100×50%)。在享受税收优惠政策之后,2015年该企业将减少缴纳企业所得税12.5万元。

参考文献

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[7]高林.正确认识新企业所得税法中的“不征税收入”[J].商业文化(学术版),2009,16(06):177-179

企业不征税收入的财税处理及建议 篇4

一、企业不征税收入在财税处理方面存在的问题

1.不征税收入的会计处理缺乏统一标准。

不征税收入会计处理的主要依据是《企业会计准则第16号——政府补助》,其界定的政府补助,是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产,不包括政府作为企业所有者投入的资本。税法规定的不征税收入不仅包括这种类型的政府补助,还包括其他形式的收入。《企业会计准则》的相关规定没有涵盖不征税收入的全部情况,因此目前对不征税收入的会计核算缺乏统一标准,不利于会计报表阅读者了解不征税收入的具体信息,不利于国家对不征税收入进行管理。

2.企业不征税收入的财税处理方法不一致。

由于会计和税法的服务主体不同,企业不征税收入的财税处理存在差异,主要表现为:当企业收到不征税收入时,按会计规定应确认为营业外收入,而按税法规定应作不征税收入处理,并调减应纳税所得额。税法规定,不征税收入用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产,其计提的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除,对于这部分会计确认的成本费用,需要调增应纳税所得额。对于由不征税收入形成的长期资产,如果其折旧、摊销期限较长,则纳税调整工作将更加频繁、复杂,增加了财税核算的工作量。

3.对不征税收入的使用效果缺乏明确的考核机制。

不征税收入是国家运用税收政策调节经济的一种手段,其使用效果直接影响税收政策作用的发挥。当前,很多企业在争取不征税收入时积极主动,但取得后就不再关心其使用效果,存在取得不征税收入后多年未使用的情况,造成不征税收入的闲置、浪费。虽然《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税[2011]70号)中规定对于企业作不征税收入处理的财政性资金,在5年(60个月)内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分,应计入取得该资金第六年的应税收入总额,计征企业所得税,但该规定并没有体现出对企业不征税收入使用效果的要求。

4.对不征税收入在企业清算环节的处理几乎没有相关法律规定。

目前,存在一些企业收到不征税收入后因各种原因废业清算的情况,对不征税收入形成的资产在清算过程中应如何处理,《公司法》和《企业破产法》等相关法律均缺乏明确规定。即使在规定资金专项用途的资金拨付文件中,也很少提到不征税收入对应的资金在清算环节应如何处理,导致这部分资金在清算后被投资者收回,违背了设置不征税收入的初衷。

二、对企业不征税收入财税处理的建议

本文以企业收到的不征税收入作为研究对象(不包括财政拨款),分别对企业收到的各种类型的不征税收入提出财税处理建议。

(一)依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金的财税处理

税法规定,对企业依照法律法规及国务院有关规定收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收费,准予作为不征税收入,于上缴财政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除;未上缴财政的部分,不得从收入总额中减除。上述规定与流转税中对于不属于价外费用的政府性基金或行政事业性收费的界定是一致的,只有上缴财政的部分才能不计征流转税。

这种类型的不征税收入,其实质为特定企业代政府部门收取的规定款项,如自来水公司代收的水污染处理费、物业公司代收的城市垃圾处理费等。由于这些企业经营活动的特殊性,使其代政府部门收取规定款项方便易行,因此国家赋予其代为收取规定款项的权利,并规定只有上缴财政才能作为不征税收入。企业应及时将代收的款项上缴财政部门,以避免产生多缴纳企业所得税的风险。

企业依法代收的款项,在未上缴财政前是对政府部门的一项负债,应记入“其他应付款”科目,财税处理建议为:

收到代收款项时:

上缴代收款项时:

政府部门对企业的代收行为往往会给予一定的资金补助,形成未上缴财政的资金结余,这部分资金不属于不征税收入,应转入“营业外收入”,计征企业所得税。

(二)国务院规定的其他不征税收入的财税处理

国务院规定的其他不征税收入,是指企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。这类不征税收入的一个突出特点是:企业收到资金时作不征税收入处理,不计入应纳税所得额;之后用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产,其计提的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。这类不征税收入的另一特点是强调专项用途并要求单独进行核算,企业只有单独对该资金的收支进行核算,才能享受不征税收入待遇。

因此,本文基于有效减少财税核算工作量的思路,针对各种类型的不征税收入的特点,提出相关财税处理建议,尽可能减少不必要的纳税调整工作。此外,在会计核算中还要关注不征税收入的管理问题,对该资金单独进行核算,设置能反映资金特点的会计科目,使所提供的会计信息能够满足不征税收入管理的需要。国务院规定的其他不征税收入主要包括财政补助、补贴、贷款贴息,直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收,企业取得的专项用途财政性资金。

1. 财政补助、补贴、贷款贴息的财税处理。

这种类型的不征税收入,主要是国家对一些政策性亏损企业和特定项目发放的不征税收入,如对粮、棉、油等生产或储备企业给予的定额补贴、贷款贴息,是符合《企业会计准则》规定的政府补助,其会计处理完全可以按照《企业会计准则》的规定进行。收到的当期政府补助直接记入“营业外收入”科目,取得的与资产相关或与以后期间收益相关的政府补助,应先记入“递延收益”科目,以后再按规定分期记入“营业外收入”科目。

由于这种类型的不征税收入主要是对亏损企业的一种弥补,企业将其计入营业外收入后减少了当期的亏损,通常对企业所得税的缴纳影响不大,企业不需要将其界定为税收上的不征税收入,调整应纳税所得额。资金支付时可以直接计入相关成本费用,也不需要进行纳税调整。这种类型的政府补助是根据企业经营情况发放的,是一种经常性的政府补助,按照征税收入进行税务处理,可以有效地减少财税核算工作。另外,这种类型的不征税收入主要是用于补充企业生产经营方面的资金,政府部门通常不需要对该类资金进行跟踪管理。

2. 直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收的财税处理。

只有国务院财政、税务主管部门明确规定专项用途的税收返还,才可以作为不征税收入处理。主要包括:①对安置残疾人的社会福利单位,按单位实际安置残疾人的人数,限定即征即退的增值税税额或减征的营业税税额,并免征企业所得税。企业收到的减免税款必须单独列账、专项管理,按规定用于企业技术改造、扩大再生产、补充流动资金、职工集体福利。②符合条件的软件企业按照规定取得的即征即退增值税款,由企业专项用于软件产品研发和扩大再生产并单独进行核算的,可以作为不征税收入。③核能发电企业取得的增值税退税款,专项用于还本付息的,不征收企业所得税。

这类税收返还形成的不征税收入,相关法律法规明确规定了其使用范围,企业在未使用前可以理解为是对国家的一项负债,国家对这部分资金拥有所有权。根据《企业会计准则》设定的会计科目中,“专项应付款”属于负债类科目,核算企业取得政府作为企业所有者投入的具有专项或特定用途的款项。企业收到的政府部门明确规定专项用途的税收返还,选择“专项应付款”科目进行会计核算,最符合业务的特点,财税处理建议为:

(1)收到国务院财政、税务主管部门明确规定专项用途的税收返还时:

(2)按规定使用专项用途的税收返还时:

“专项应付款——××税收返还”科目的贷方余额反映企业尚未使用的税收返还资金。

3. 企业取得的专项用途财政性资金。

这类不征税收入主要是指企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金,是目前运用最广的一类不征税收入。

根据财税[2011]70号文件的规定,这类不征税收入在取得5年(60个月)内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分,应计入取得该资金第六年的应税收入总额。由于其最终应确认为收入,应选择“递延收益”科目进行会计核算,财税处理建议为:

(1)收到专项用途财政性资金时:

(2)支出专项用途财政性资金,形成成本费用时:

(3)专项用途财政性资金形成的资产计提折旧或摊销时:

“递延收益”科目的贷方余额反映企业尚未使用的专项用途财政性资金或形成的资产尚未计提的折旧(摊销)。

(4)企业作不征税收入处理的财政性资金在5年(60个月)内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分,在第六年应转入“营业外收入”。

从上述财税处理建议可以看出,企业收到不征税收入时记入相关负债类科目,没有确认为收入,支出时冲销对应的负债类科目,也没有确认为成本费用,符合税法对不征税收入的规定。按照税法的规定进行会计核算,可以减少纳税调整事项,提高财会工作效率。此外,企业可以通过在会计报表附注中披露不征税收入的信息,使报表阅读者充分了解不征税收入的真实情况。

三、加强对企业不征税收入管理的建议

1.加强对企业不征税收入财税信息披露的管理。

(1)增加对不征税收入会计方面的相关规定。财政部可以在《企业会计准则——应用指南》或《企业会计准则讲解》中补充对不征税收入会计处理的相关规定,使企业有明确的法律依据进行会计核算,确保企业提供的不征税收入会计信息具有可比性,便于国家对不征税收入进行管理。

(2)完善企业所得税申报表对不征税收入的信息披露。《企业所得税年度纳税申报表(A类,2014年版)》中,《A105000纳税调整项目明细表》的第8行“不征税收入”和第24行“不征税收入用于支出所形成的费用”反映不征税收入的纳税调整情况。《A105040专项用途财政性资金纳税调整明细表》作为不征税收入的附表,反映5个纳税年度专项用途财政性资金的纳税调整情况。上述报表只披露了需要进行纳税调整的不征税收入,并且只对专项用途财政性资金的纳税调整情况进行披露,而对财税处理一致,不需要进行纳税调整的不征税收入没有披露,也未对除专项用途财政性资金以外的其他不征税收入的相关信息进行披露。

随着不征税收入的广泛使用,国家越来越关注不征税收入的拨付和使用情况,需要掌握全面的不征税收入信息。笔者建议在不征税收入的附表中设置“税会处理一致”和“税会处理不一致”两种情况,要求只要取得不征税收入的企业,无论其财税处理是否一致,是否需要进行纳税调整,都必须填写不征税收入的附表。企业可以按照自身的财税处理方法,选择适用“税会处理一致”或“税会处理不一致”栏目进行信息的填写,披露不征税收入的取得及使用状况。国家可以通过企业所得税网上申报系统取得不征税收入的全部信息,便于掌握不征税收入在调节经济方面发挥的作用。

2.允许企业根据不征税收入的特点并结合自身情况选择财税处理方法。

实际工作中,企业取得的不征税收入可能是多种多样的,在遵循会计和税法相关规定的前提下,赋予企业对不征税收入财税处理的选择权,可以有效减少企业的纳税调整事项,提高财会工作效率。同时,必须要求企业单独对不征税收入进行核算,并按规定提供完整准确的不征税收入信息,以加强对不征税收入的管理。

3.建立对企业不征税收入使用效果的考核机制。

政府部门有权对企业不征税收入的使用效果进行考核,要求企业在申请资金时,必须制定切实可行的资金使用计划,计划中必须包括资金的使用范围、时间安排及应达到的使用效果;企业收到拨付资金后,必须严格按照规定范围,及时合理地使用资金;政府部门应对企业不征税收入的使用情况进行考核,对不按计划使用资金、资金使用效果差的企业可以收回拨付资金。政府部门通过建立对不征税收入使用效果的考核机制,可以提高资金的使用效率。

4.通过立法加强对不征税收入在企业清算环节的管理。

相关政府部门可以在《公司法》和《企业破产法》中做出明确的法律规定,要求企业在废业清算时,将未使用的不征税收入上缴财政,或者用于规定的专项用途方面,还可以用于下岗职工的安置等,不可以由个人投资者收回不征税收入对应的资金。上述规定还可以督促企业及时使用不征税收入资金,有利于发挥不征税收入调节经济的作用。

参考文献

不征税收入支出 篇5

1.《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》 (财税[2011]70号) 中规定如下:

(1) 企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金, 凡同时符合规定条件的, 可以作为不征税收入, 在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。 (2) 不征税收入用于支出所形成的费用, 不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产, 其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。 (3) 企业将符合规定条件的财政性资金作不征税收入处理后, 在5年 (60个月) 内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分, 应计入取得该资金第六年的应税收入总额;计入应税收入总额的财政性资金发生的支出, 允许在计算应纳税所得额时扣除。

由于企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金, 为无偿取得, 且政府不享有企业的所有权, 所以属于政府补助。按照《企业会计准则第16号——政府补助》的要求, 应采用收益法中的总额法进行会计核算, 即将政府补助全额计入当期收益或递延收益。“递延收益”科目专为核算不能一次而应分期计入当期损益的政府补助而设置。

笔者建议利用“递延收益”科目核算政府补助的特点, 在收到不征税收入时, 一律记入该科目。当不征税收入在支出形成费用时, 形成资产的, 在计提折旧或摊销时, 再将“递延收益”转入“营业外收入”, 金额为对应的费用和折旧或摊销金额。具体会计处理如下:

收到政府不征税收入时:借:银行存款;贷:递延收益。支出形成费用时:借:管理费用等;贷:银行存款。同时:借:递延收益;贷:营业外收入。

支出形成资产时:借:固定资产 (无形资产) ;贷:银行存款。资产折旧或摊销时:借:管理费用;贷:累计折旧 (累计摊销) 。同时:借:递延收益;贷:营业外收入。

如果企业将符合规定的财政性资金作不征税收入处理记入“递延收益”科目后, 在5年 (60个月) 内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分, 在第六年应转让营业外收入, 会计处理为:借:递延收益;贷:营业外收入。

2. 上述做法可以有效减少纳税核算工作。按照会计准则

的规定, 不能一次而应分期计入当期损益的政府补助, 先记入“递延收益”科目, 以后再按期转入“营业外收入”科目, 实际上大部分政府补助没有期限的规定, 企业在收到时一般记入营业外收入。如果上述不征税收入没有在相同年度支出形成费用, 企业在所得税汇算清缴时需要进行纳税调整。另外, 在以后年度, 由于不征税收入用于支出所形成的费用, 不得在计算应纳税所得额时扣除;而用于支出所形成的资产, 其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除, 也需要进行纳税调整, 对于摊销期较长的长期资产纳税调整工作会更加频繁。而采用上述做法, 收到收入时不影响损益, 支出和摊销时也不影响损益, 会计处理与税法规定一致, 可以不必进行纳税调整, 能有效减少纳税核算工作。

上述做法与会计规定也不矛盾。由于我国绝大部分企业为非上市公司, 其对外提供的会计资料主要是为了满足税务征管的需要。所以按照税法的规定进行会计核算, 可以减少纳税调整事项。地方政府经常会在上市公司业绩不佳的情况下, 给予一些政府补助, 上市公司将所得记入“营业外收入”, 可提升公司业绩, 而本文给出的做法可以避免上市公司通过政府补助粉饰公司业绩。为了更好地反映不征税收入的核算情况, 建议企业可以在会计报表附注中进行相关信息的披露。

二、“递延收益”科目的其他运用

《财政部、国家税务总局关于增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税税额有关政策的通知》 (财税[2012]15号) 中规定:增值税纳税人2011年12月1日以后初次购买增值税税控系统专用设备 (包括分开票机) 支付的费用, 可凭购买增值税税控系统专用设备取得的增值税专用发票, 在增值税应纳税额中全额抵减 (抵减额为价税合计额) , 不足抵减的可结转下期继续抵减。增值税纳税人非初次购买增值税税控系统专用设备支付的费用, 由其自行负担, 不得在增值税应纳税额中抵减。

根据上述规定, 可以利用“递延收益”科目, 进行相关的会计处理。具体会计处理如下:

购入设备时:借:固定资产;贷:银行存款。同时:借:应交税费———应交增值税 (减免税款) ;贷:递延收益。

不征税收入支出 篇6

一、不征税收入概念的提出及带来的影响

事业单位缴纳企业所得税, 即使在新的企业所得税法出台后, 也还是按照1999年65号文即《国家税务总局关于印发《事业单位、社会团体、民办非企业单位企业所得税征收管理办法》的通知》 (以下简称65号文) 在执行。原65号文并没有提出不征税收入这个概念, 仅仅提出来免税收入, 关于免税收入, 65号文中是这样规定的:

应纳税收入总额=收入总额-免征企业所得税的收入项目金额

上式中的收入总额, 包括事业单位、社会团体、民办非企业单位的财政补助收入、上级补助收入、事业收入、经营收入、附属单位上交收入和其他收入。

除另有规定者外, 上式中免征企业所得税的收入项目, 具体是:财政拨款;经国务院及财政部批准设立和收取, 并纳入财政预算管理或财政预算外资金专户管理的政府性基金、资金、附加收入等;经国务院、省级人民政府 (不包括计划单列市) 批准, 并纳入财政预算管理或财政预算外资金专户管理的行政事业性收费;经财政部核准不上交财政专户管理的预算外资金;事业单位从主管部门和上级单位取得的用于事业发展的专项补助收入;事业单位从其所属独立核算经营单位的税后利润中取得的收入;社会团体取得的各级政府资助;社会团体按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费;社会各界的捐赠收入。

而企业所得税法及实施条例中, 提出了免税收入和不征税收入的概念。根据实施条例二十六条的规定:免税收入主要包括了国债利息收入、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益、符合条件的非盈利组织收入等。不征税收入主要包括财政拨款、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金等。

比较上述规定, 新所得税法下, 实际上将原先的免税收入分成了2块, 一块是免税收入, 一块是不征税收入。这样的规定, 对事业单位的应纳所得税额的计算产生了重大的影响。对于要缴纳企业所得税的事业单位, 很多都是既有新税法下所说的免税收入, 也有新税法下所说的不征税收入, 而二者享受的税收政策截然不同。

《企业所得税法实施条例》第二十八条第二款规定“企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产, 不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。财税[2008]151号文第三条及财税[2009]87号第二条又强调, 企业的不征税收入用于支出所形成的费用, 不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产, 其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。财税[2009]87号文第三条又特别规定:“企业将符合本通知第一条规定条件的财政性资金作不征税收入处理后, 在5年 (60个月) 内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的部分, 应重新计入取得该资金第六年的收入总额;重新计入收入总额的财政性资金发生的支出, 允许在计算应纳税所得额时扣除。”

免税收入的税收待遇则不一样, 国税函[2010]79号第六条强调“根据《实施条例》第二十七条、第二十八条的规定, 企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用, 除另有规定者外, 可以在计算企业应纳税所得额时扣除。”

由此可见, 税法对于不征税收入和免税收入, 执行的是完全不同的税收政策。对于不征税收入而言, 税法的基本原则是税收中性, 即收入与应税所得无关, 则支出也属于与应税所得无关, 实际上, 不征税收入并不是一项税收优惠, 某些情况下, 不征税还不如计入应税收入对单位更有利。免税收入则不同, 体现了税收优惠原则, 即收入免税, 支出可以扣除, 是一种彻底的税收优惠。

因此, 新税法下不征税收入概念的引入, 对要缴纳企业所得税的事业单位来说, 提出了一个新的课题和核算要求, 即事业单位要分别核算应税收入、免税收入、不征税收入, 不仅如此, 根据新税法的精神, 对享受了税收优惠的项目收支, 对于不征税收入用于支出所形成的费用或资产也要单独核算。实际工作中, 税务机关的征管一时难以更上, 出现仍然按照1999年65号文执行的的情况, 但是随着国家税务总局令第23号的出台, 暂时执行的65号文已经被作废, 尽管新的事业单位所得税征收管理办法尚未出台, 但是, 根据不征税收入的概念及其与免税收入的区别, 作为事业单位的财务人员要做好严格按照所得税法精神来进行会计核算的准备。

二、如何按税法规定要求核算不征税收入

财税[2009]87号作了进一步明确:对企业在2008年1月1日至2010年12月31日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金, 凡同时符合以下条件的, 可以作为不征税收入, 在计算应纳税所得额时从收入总额中减除:

第一, 企业能够提供资金拨付文件, 且文件中规定该资金的专项用途。

第二, 财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求。

第三, 企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

也就是说, 对于企业取得的财政性资金必须同时满足87号文所提到的三个条件才可以享受不征税收入的政策, 否则, 应并入应纳税所得额缴纳企业所得税。

三、正确认识不征税收入, 实现经济效益最大化

作为财务人员, 固然不能以偷税漏税的方式来维护单位利益, 但正确掌握国家政策, 做到准确纳税是一名高级财务人员必须具备的专业水平。针对不征税收入, 我们要有准确而客观的认识:从不征税收入的本意来说, 这个概念是中性的, 并不是一项单独的税收优惠政策。实际上从所得税的角度来说, 企业由于取得收入不纳税, 同时支出不能抵税, 企业实际上获得的利益的仅仅是这笔不征税收入的时间价值。

正确认识了不征税收入的概念及其影响后, 财务人员如何正确利用不征税收入来进行一些合理的筹划呢?笔者做了一些思考, 供大家探讨:

第一, 不征税收入一般都有明确的用途限制, 要求做到专款专用, 但事实上, 也有一些不征税收入虽然有提到用途, 但是很含糊。

如《财政部、国家税务总局、海关总署关于鼓励软件产业和集成电路产业发展有关税收政策问题的通知》 (财税[2000]25号) 规定, 自2000年6月24日起至2010年底以前, 对增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品, 按17%的法定税率征收增值税后, 对其增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退政策。所退税款由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产, 不作为企业所得税应税收入, 不征收企业所得税。此外, 财税[2008]1号文又规定:软件企业实行增值税即征即退所退还的税款, 由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产, 不作为企业所得税应税收入, 不予征收企业所得税。上面文件提到的扩大再生产如何理解?如果某单位符合上述条件, 收到了超税负返还, 并将该返还款用于设立新的公司, 专门从事某行业应用软件的研发和生产, 则从会计核算是仅仅是资本性投资, 是否不存在不征税收入形成的费用或资产摊销不得扣除的问题呢?个人认为, 这块值得进一步讨论。

再如福建省某上市公司2011年收到一次性创业投资引导资金补助1000余万元, 根据闽经贸计财[2010]831号文要求, 上述补助资金作资本公积处理。由于该财政补助资金基本符合财税2009年87号文规定的不征税收入条件, 但其用途指向却非常不明确, 仅仅是一种创业投资企业的风险补偿。在此种情况下, 如果该上市公司将这笔风险补偿金放在账上不用, 则5年后有可能被收回的风险。则该企业将其用于风险投资, 则既能作为不征税收入, 又可以至少在投资期限内享受纳税递延的好处。

第二, 合理利用研发费用加计扣除的相关规定, 视情况是否利用不征税收入进行研发支出。根据国税发[2008]116号) 第七条的规定:企业根据财务会计核算和研发项目的实际情况, 对发生的研发费用进行收益化或资本化处理的, 可按下述规定计算加计扣除:一是研发费用计入当期损益未形成无形资产的, 允许再按其当年研发费用实际发生额的50%, 直接抵扣当年的应纳税所得额。二是研发费用形成无形资产的, 按照该无形资产成本的150%在税前摊销。除法律另有规定外, 摊销年限不得低于10年。

但是, 如果企事业单位利用财政拨款或者满足上面提到的增值税超税负返还款来作为研发费用支出, 则享受不到加计扣除的优惠政策, 此时, 企业就要在是否利用不征税收入这块资金来进行研发上进行筹划。如果企业有意享受技术开发费加计扣除, 则尽量动用自有资金, 同时将不征税收入用于无意进行加计扣除的项目。

四、对符合非盈利组织条件的事业单位, 尽可能及时申请非盈利组织认定

由于不征税收入和免税收入的巨大差异, 导致事业单位不能再象以前那样简单区分免税收入和应税收入即可获得相应的税收优惠。而在新所得税法的体系下, 出现了非盈利组织这样一个新概念, 并出台了相应了所得税征收政策。在针对非盈利组织的税收政策中, 其中很重要的一条就是非盈利组织取得的不征收入为免税收入。而事业单位当中, 很多符合非盈利组织的条件, 又会经常取得上文所说的不征税收入, 那么, 这就要求事业单位财务人员对自己所在单位的性质、功能有较明确的认识, 符合条件的, 应及时向主管税务机关申请非盈利组织认定, 这样就可以享受不征税收入作为免税收入的又一个特殊优惠政策。从上面所做分析可以看出, 这个政策的优惠是显而易见的。

五、不征税收入孳生的利息收入的探讨

如上文所述, 不征税收入概念的引入, 由于事业单位的特殊情况, 会对事业单位的会计核算和应纳税所得额的计算带来重大影响, 也带来了一些新的值得思考的问题。例如, 不征税收入孳生的利息收入是否要缴纳企业所得税呢?

如笔者分析的那样, 不征税收入进入企业后, 变成了企业营运资金的一部分, 其用于支出形成的不仅仅是费用, 也会产生收入, 这块收入企业所得税法没有单独定义, 实务工作中也很难区别, 自然也就列入了应税收入的范畴。不征税收入孳生的利息收入, 根据上述原理, 自然也就是应税收入的一部分。但根据财税[2009]122号) 规定, 非营利组织不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入应作为免税收入, 这里是给予了非盈利组织的特殊优惠政策, 故予以单独发文明确, 这也提醒我们, 如果事业单位同时也是非盈利组织的话, 则可以享受这一优惠政策。

综上, 不征税收入概念的引入, 使得事业单位的会计核算和涉税风险有了相当程度的增加, 但如果运用得好, 也能带来涉税收益。这就要求我们在实际工作中注意关注财税最新动态, 及时更新税法知识, 做到与时俱进, 与法同行, 才能更好地做好财务工作, 为单位争取最大的经济利益。

(作者单位:福建科技报社)

摘要：新企业所得税法实施后, 引入了不征税收入这一概念, 该概念的提出, 在可预见的将来, 会对事业单位的所得税核算带来重大影响。文章探讨了不征税收入对事业单位所得税的影响以及事业单位该如何利用这一政策为单位争取涉税利益。