股票期权会计处理

股票期权会计处理（精选11篇）

股票期权会计处理 篇1

一、股票期权会计处理模式

(一)APB Opinion NO.25会计处理模式。美国会计原则委员会(APB)第25号意见书规定,股票期权的价值计量使用内在价值法。所谓内在价值是指市场价格高于行权价格的部分。股票期权分为固定型的和可变型的。固定型股票期权计划没有订立业绩目标,只要工作年限达到规定即可取得股票认购权,计量日是授予日,同时固定型股票期权往往把行权价格设定为授予日的市场价格,内在价值一般为零。可变型股票期权计划规定所能购得的股票数量取决于雇员将来的服务或业绩状况,这时计量日为数量和价格双方都已知的第一日。在这种情况下,授予日不作会计处理,但会计期末对行权价格和可购数进行估计,计算报酬成本,以后每会计期末对以前估计的报酬成本加以修正,直至服务期满日。

(二)SFAS NO.123的会计处理模式。美国财务会计准则委员会(FASB)第123号公告认为,应以公允价值来确定补偿费用。在计量日的选择上,FASB认为授予日比较合理。因为在这一日,雇员与企业双方都确认了计划的条款,雇员开始为了得到期权而提供服务,企业也开始承担义务,并且这种选择与公认会计原则下其他权益的计量一致。

二、股票期权会计处理争议

关于股票期权会计所涉及的问题和争议较多,主要集中在以下三方面:第一,股票期权是否应确认为报酬费用并在企业的报表上反映;第二,如果股票期权确认为费用,应如何确认;第三,该费用应在何时计量。

关于股票期权是否应纳入表内核算,实际上是衍生金融工具的表内核算问题。在股票期权纳入表内核算的前提下,考虑确认补偿费用的时间至少存在两个日期:期权授予日和期权行使日。要求在期权授予日确认补偿费用的理由是,考虑经理及员工的相应劳务是在期权授予期提供的,补偿费用相当于经理及员工这部分劳务的薪金,按照收入配比的原则,应当在这个日期确认。而主张在期权行使日确认补偿费用则认为,在期权行使日才能确定公司实际承担的费用,也就是说,公司授予经理及员工的期权只是一项或有负债,只有在行使日才能确认其金额。

三、案例分析

A公司为上市公司。20×5年1月1日,公司向其200名高级管理人员每人授予100股股票期权,这些人员从20×5年1月1日起在公司连续服务3年(3年后可行权),即可以每股5元购买100股A公司股票。A公司估计该股票期权在授予日的公允价值为18元。预计每年该公司股权失效的百分比为3%,20×6年底将预计期权失效率调整为6%(实际的期权失效率)。

(单位:万元)

(一)我国会计准则规定。根据《企业会计准则第11号——股份支付》,会计处理如下:

1.20×5年1月1日,授予日不做账务处理。

2.等待期内,确认各年的费用和资本公积。

3.假设剩余职工都在20×7年12月31日行权,A公司股票面值为1元:

(二)美国会计准则规定。补偿费用可以在期权授予日以公允价值或内在价值确认为一项递延资产,在一定年限内(期权有效期)进行摊销,也可在期权行权日以实际价值确认为当期的费用。

1.期权授予日确认补偿费用。

(1)在期权授予日确认补偿费用,同时公司应确认一项权益工具。

(2)摊销期权补偿费用。20×5年12月31日至20×7年12月31日各年应摊销期权补偿费用:

由于A公司实际的期权失效率与预计的不同,在20×6年底需将预计期权失效率调整为6%(实际的期权失效率),这样预计到期可行权的股票期权就应是16 612[200×100×(1-5%)3]股,这样修正后的补偿费用为299 016(16 612×18)元。所以要对已入账的补偿费用进行调整。在20×6年12月31日,修正后的全部补偿费用为299 016元,修正后的累计应确认的成本为199 344(299 016×2/3)元,已经在20×5年和20×6年确认的成本为219 042(109 521×2)元;因此,在20×6年12月31日应调整成本19 698(219 042-199 344)元。

20×7年12月31日,股票期权实际可行权的股票明确后,实际的失效率即可知道,这时可以根据实际的期权补偿费用对前3年已记录的补偿费用进行调整。

(3)期权行使日。若员工按行权价交纳认股款项,应按行权价增加银行存款,按股票面值增加股本,同时冲销期权准备,冲销后余额计入资本公积。

2.期权行使日确认补偿费用。

在某些情况下,股票期权的行权价或行权数量在期权行使日才能确定,这样就应在行权日确认补偿费用,其核算比较简便,直接在行权日按行权价增加银行存款,按股票市价增加股本和资本公积,行权价和市价之间的差额计入当期费用。假设行权当日市价为30元,则

四、内在价值法存在的缺陷

(一)内在价值法无法真实地反映股票期权的成本。按规定,确定型股票期权计划的行权价不得低于期权发放日股票市价,因而股票期权在发放日的内在价值通常为零,但实际上该期权本身具有一定价值,采用内在价值法时并不能够反映这种成本,并且会导致会计记录的经常调整,使会计处理缺乏内在的逻辑一致性,增加了会计成本。

(二)费用确认不合理。由于确定型股票期权计划对员工而言更容易实现,所以其价值应大于不确定条件的股票期权计划,但在内在价值法下,由于确定型股票期权行权价一般都等于或大于发放日的股票市价,往往不用确认费用,而不确定条件的期权计划却要确认更多的费用,这显然不合情理。

(三)内在价值法难以适应复杂的股票期权及其他金融衍生工具的核算要求。从实践角度看,与内在价值法相比较,公允价值法使得股票期权的计量更为科学合理,具体表现在:运用同样的方法处理固定型和不确定型股票期权计划,避免了对不同类型的股票期权计划进行处理所带来的混乱;会计处理上无需经常调整,具有内在的逻辑一致性;具有更强的适用性,不仅适用于不同类型的股票期权,也适用于其他金融衍生工具。但是在这种方法下,企业往往要确认一大笔费用,这在一定程度上会对企业的利润产生不利影响。

五、总结

就股票期权在我国的推行情况来看,在现行条件下,笔者认为宜采用内在价值法处理股票期权,待条件成熟后再推行公允价值法。主要原因包括以下几点:一是内在价值法比较容易掌握,也适应我国目前普遍实行的固定型股票期权计划的现状;二是我国国有控股企业比较多,经理人持股比例低,股票期权计划还不普及,内在价值法产生的会计扭曲还不足以导致信息失真;三是我国股票市场还不十分完善,历史价格等数据不完备,制约了期权定价模型的应用,很难准确衡量公允价值,从而影响了这一方法的效果。随着我国股票市场和经济环境的逐步规范,当科学合理地确定股票期权的公允价值成为可能时,应该鼓励企业采用公允价值法。

摘要：本文介绍了股票期权的两种会计处理模式,并根据国际会计准则和我国会计准则的实际情况,通过案例分析,从股票期权的会计确认、计量和报告等方面探讨如何规范我国股票期权的会计处理。

股票期权会计处理 篇2

(一)APBNo.25会计处理方法。根据No.25的规定，股票期权的价值计量采用内在价值法。理由是：1.内在价值易于计量，便于理解;2.员工不能把期权的时间价值转换为现金。因计量时间的不同，股票期权分为固定型和业绩型。固定型股票期权的计量日是授予日;业绩型股票期权的计量日为数量和价格双方都已知的第一日，因而在授予日不做会计处理，而是在会计期末对行权价格和可购数量进行估计，得出报酬成本，以后每到会计期末对以前估计的数额进行修正，直至服务期满日。

(二)SFASNo.123的会计处理方法。具体文件是美国FASB于1995年10月发布的《股票型报酬的会计处理》。FASB主张以基于员工股票期权或相似权益工具的公允价值来确定补偿费用，此方法不同于内在价值法。但这一主张招致诸多批评，以至FASB后来不得不做出妥协，允许企业仍选用内在价值法来核算股票期权，但需要追加披露两种方法对本期净收益和每股收益的影响。这些披露将提供给报表使用者更具可比性的信息。FASB认为必须在财务报表中确认报酬成本的理由是：1.股票期权具有价值;2.计量企业净收益时应包括给员工的有价值的金融工具的报酬成本;3.在可以接受的限度内可以估计员工股票期权的价值。FASB选择授予日作为计量日，其原因在于：一是在授予日，职工与企业双方就计划的条款达成了共识，雇员为了获得奖励从授予日开始提供服务，企业也从授予日开始负有义务;二是根据授予日的股票价格确定股票型报酬奖励的报酬成本，在授予日计量具有说服力且与条款相符;三是这种选择与公认会计原则下其他权益的计量是一致的。

从两种处理方法的不同可以看出，No.123对补偿费用的衡量和入账方式要求比较严格，计算出的每股收益等财务指标比No.25的同类指标要低。一些业绩较差上市公司便有机可乘，利用No.25来隐瞒亏损，粉饰报表。这就是FASB要求实施公允价值入账法的内在原因。

二、股票期权会计处理的主要问题

股票期权计划中的主要会计问题就是对补偿费用的处理，所谓补偿费用，是指公司向经理及员工发放股票期权代替薪金所实际承担的费用。其处理具体有五个方面：

(一)补偿费用的计量问题。No.123号认为，在采用公允价值法时，补偿费用应以报酬的价值为基础进行计量。先采用Black-Scholes期权定价模型计算单个期权的价值，再计算预计给予的期权数，然后确定补偿费用金额。该模型须考虑6个因素，即行使价格、股票市价、期权的预计有效期限、股票价格的预计浮动性、预计股票股利和每一时期连续复利计息的无风险利率。No.25则认为，补偿费用应以计量日股票市价超过股票期权的行使价格的差额来计算。一般认为，No.25要求的方法简单，但从会计信息相关性的角度考虑，No.123准则要强于No.25。笔者认为，不管是修改传统的期权定价模型，还是考虑弃权和不可转让的影响，并不能充分反映授予日员工股票期权公允价值的所有因素，也不能在授予日可靠地计量公允价值，加之我国尚未形成股票期权市场，期权以公允价值计量很不现实，因而补偿费用和期权用内在价值计量更为合理。

(二)补偿费用的会计处理。No.25规定：补偿费用等于在“计价日”股票公允价值超过行使价格的部分，具体的会计处理为：

1.在期权授予日确认补偿费用，同时确认一项所有者权益：

借：递延资产――股票期权补偿费用

贷：资本公积――股票期权准备

在期权有效期内的`各会计期末，摊销期权补偿费用：

借：管理费用

贷：递延资产――股票期权补偿费用

期权行使日，若雇员行权，应做如下处理：

借：现金

资本公积――股票期权准备

贷：股本

资本公积――股票溢价

2.在期权行使日确认补偿费用，按股票市价增加股本和资本公积，行使价格与市价之间的差额计入当期费用：

借：现金

管理费用

贷：股本

资本公积――股票溢价

在公允价值法下，期权的账务处理与内在价值法类似，但公允价值入账后不做改动，因此不必在行权之前的各会计期末调整期权的账面价值，但企业要确认一大笔费用。

(三)补偿费用的提取问题。根据FASB的规定，如果以现值或低于现市值价格发行股票期权，其费用必须从公司利润中提取，但如果雇员行权时，股价大于授予日市场价格，公司也可在会计处理上享受好处。

(四)补偿费用的摊销问题。美国No.123要求补偿费用在服务期间摊销，即员工由于获得股票期权而给企业带来的补偿费用应当分摊至员工提供劳务的各年限内，但服务期限的确定并不容易，因此这种方法很难实施。美国会计界比较统一的意见是：由于企业发放股票期权而带来的补偿费用应当分摊至股票期权计划有效期的各年度中去，在最终结算时再根据实际情况调整最终的补偿费用总额。按照股票期权所规定的有效期来分摊补偿费用的确较为简便，但是股票期权计划的有效期限一般是跨年度的，因此，调整时将会影。向企业收益的高低。

(五)补偿费用的入账时机。No.25规定，补偿费用应于计量日确定。对于许多股票期权计划，计量日通常是授予日，而另一些股票期权的计量日为行使日。No.123认为，在采用公允价值法时，补偿费用应于期权授予日确定。理由是：1.有助于股东了解公司管理层报酬及管理成本情况，从而有效加强对雇员的监督;2.经营者股票期权在授予日即入账，可以减少公司税负，而且如果期权最终未行使，可以节省基于这部分的税负。但实际上，这种入账方式有可能降低股票期权的激励作用。因为如果股票期权在行使前就从公司利润中提取，将会导致公司利润下降，有可能使公司股价下跌，从而使股票期权贬值，进而无法起到激励雇员的作用。对于股东来讲，可以通过授予雇员享受股票升值所带来的利益免去支付现金的负担，如果股票期权即时入账，它的激励作用将会大打折扣，反而加重股东的负担。因此，笔者认为，选择行使日作为计量日更为合理。

二元期权交易业务会计处理探究 篇3

【摘 要】随着经济快速发展，企业在日常经营中通过使用衍生金融工具，达到套期保值规避风险或套期图利的目的。二元期权是一种新型衍生金融工具，2008年开始在美国证券交易所和芝加哥交易所进行交易，于近两年引入我国。二元期权交易具有损益固定、风险小、操作灵活等特点，在短时间内得到投资者们的认可。本文分析了二元期权交易中会计确认、计量属性选择及后续计量的问题，并结合案探究实际业务中具体会计操作处理。

【关键词】二元期权；衍生金融工具会计；套期图利

随着中央银行逐步下调银行存款利率，我国进入“负利率”时代。人们取出存在银行的资金投入到市场中，购买理财产品或进行投资活动。股票市场损益难测，期货市场情况多变。投资者寻求一种操作简单、损益量化的投资工具，二元期权随之产生，并在短时间内得到投资者们的认可。

一、二元期权交易的定义

1.二元期权的定义

二元期权又称数字期权、非有及无期权，是一种衍生金融工具。美国证券交易所和芝加哥交易所于2008年开始正式进行二元期权交易，随后迅速扩展到欧洲、日本等地区。

投资者在交易平台选择标的物，预测其在未来60秒、2分钟、或5分钟后的价格变化，选择看涨或看跌，系统提示当期损益情况。例如欧元兑换美元，当前市场价格为1.13448，价内期权收益为75%，价外期权亏损100%，投资者预测其在2分钟后价格会上涨，买入看涨期权。如果两分钟后市场价格高于1.13448，投资者将获得投资额75%的收益，判断错误将损失该笔投资额。

二、二元期权交易的会计处理

根据会计准则规定，对交易性金融资产应使用公允价值属性进行计量，但二元期权投资者只关注标的物价格变化趋势，其持有期间标的物公允价值变化额不影响投资损益金额。因此对二元期权使用历史成本进行计量，根据购买金额确认初始投资成本。根据不同的交易目的，对二元期权后续计量做不同处理。（1）单笔交易，进行获利。交易到期时，若为价内期权，投资者依据初始投资额和收益率确认投资收益并收回本金；若为价外期权投资者损失全部投资额，确认资产损失。（2）对冲交易，套期图利。投资者对同一标的物在不同时间进行反向操作，分别预测涨跌情况，交易到期时至少成功一笔交易，计算两笔交易净损益，确认投资收益。

三、二元期权交易案例分析

A公司是一家期货期权交易公司。20X6年3月1日，A公司账户中存在20万元闲置资金，公司决定用该笔资金进行欧元兑美元二元期权交易外汇套利。

20X6年3月5日14时，市场中欧元兑美元实时价格为1.13448，交易平台提供的损益情况为收益70%，损失100%。A公司预测15日后欧元兑美元价格将高于1.13448，买入15日看涨二元期权10万元。20X6年3月15日14时，欧元兑美元价格达到1.14258，A公司根据外汇市场情况判断，欧元兑美元价格达到近期最高值，存在下降可能，购买5日看跌二元期权10万元。3月20日14时，欧元兑美元价格为1.13597，A公司成功预测两笔交易，共获得14万元收益。会计分录如下：

3月5日购买看涨二元期权

借：衍生金融工具——看涨二元期权 100000

贷：银行存款 100000

3月15日购买看跌二元期权

借：衍生金融工具——看跌二元期权 100000

贷：银行存款 100000

3月20日交割日期，每笔交易确认投资收益 100000*70%=70000

借：银行存款 140000

贷：投资收益 140000

20X6年3月21日14时，A公司进行第二轮外汇套利交易。欧元兑美元实时价格为1.14342，A公司预测15日后欧元兑美元将低于此价格，买入15日看跌二元期元10万元。3月31日14时，欧元兑美元价格1.14196，A 公司判断此价格为近期最低值，未来价格将上涨，买入5日看涨二元期权。4月5日14时，欧元兑美元价格为1.13997，A公司准确预测第一笔交易，获得投资收益70000元，第二笔交易预测错误，损失该次投资金100000元，两笔交易净损失3万元。会计分录如下：

3月21日购买看跌二元期权

借：衍生金融工具——看跌二元期权 100000

贷：银行存款 100000

3月31日购买看涨二元期权

借：衍生金融工具——看涨二元期权 100000

贷：银行存款 100000

4月5日交割日期，第一笔交易确认投资收益100000*70%=70000。

借：银行存款 70000

贷：投资收益 70000

第二笔交易损失投资本金100000

借：投资收益 100000

贷：衍生金融工具——看涨二元期权100000

A公司两轮二元期权交易获得净收益11万元，实现外汇套利目的。

四、注意的问题

投资者进行二元期权交易时，应详细分析每项标的资产的收益和返本比率，计算盈亏平衡率和保本率，根据投资总额和投资期限，设定止损额度，合理规划投资，使收益最大化。此外，由于二元期权交易可以在短时间内进行多次交易，投资者须完整记录每笔交易的会计分录，为分析过去交易事项、汇总损益情况、制定未来投资决策提供有力帮助。

参考文献：

[1] Futures Staff，刘杰. 利用二元期权对冲风险[N]. 期货日报. 2014-06-26 （003）.

[2]皮灵. 二元期权的操作方式与交易策略[N]. 期货日报. 2014-09-17 （003）.

[3]罗军. 衍生金融工具的会计处理及其风险探究[J]. 财会学习.2016（01）.

作者简介：

李洋（1992—），男，学历：硕士在读，职称和职务：吉林财经大学会计学院，研究方向：财务会计。

股票期权会计处理问题探讨 篇4

一、新会计准则股票期权会计处理方法概述

我国《企业会计准则第11号-股份支付》对股票期权的会计处理作出明确规范。准则规定, 股份支付的目的是企业想获得员工的服务, 以支付股份的方式进行激励, 赋予员工一种权利, 员工可以按照约定的价格购买公司的股票, 在对员工有利的前提下, 员工选择行权。股份支付的会计处理主要包括确认和计量。会计处理的基础是企业与员工达成股份支付协议, 并且需要经过股东大会的批准通过。

授予日的会计处理。授予日是股份支付协议批准生效之日, 从授予日开始, 员工就有了一种权利, 可以在将来以特定的价格购买公司股票的权利, 同时也产生了一项任务, 在协议要求的期间为企业提供服务。准则规定, 立即可行权的股份支付应在授予日进行会计处理, 除此之外, 无论权益结算的股份支付还是现金结算的股份支付都不在授予日进行会计处理。

二、股票期权会计处理中存在的问题

(一) 弱有效资本市场中的股价不能反映企业的真实价值。

因为授予日股票期权的公允价值是作为员工服务成本进入报表, 是企业的一项费用, 将直接影响企业会计报表中所反映的会计利润, 进一步会影响相关的财务指标。现阶段, 我国证券市场不规范且不完善, 甚至还存在股票价格受人为因素操纵现象, 这导致股价不能反映企业真实价值, 进一步来说, 也不能真实反映员工所提供服务产生的价值, 不能很好地发挥股票期权的激励作用。

(二) 企业可能会利用股份支付进行盈余管理。

对于权益结算的股份支付, 在可行权后不再对已确认的成本费用和权益进行调整。企业可以低估或高估授予日股票期权的价值, 调整授予日或者等待期内确认的股权激励费用, 从而操纵企业的利润, 最终达到盈余管理的目的。具体的操作如下:在授予日, 企业低估股票期权, 在新会计准则的规定中, 企业在授予日和行权日的等待期内即使股价有了上涨, 也不需要进行相关调整, 通过这种方式, 企业可以提高利润。反之, 企业可以通过相反的手段来降低利润, 从而达到平滑各年利润的、甚至达到可行权条件的目的。

(三) 新准则对会计估计较为复杂。

企业在资产负债表的调整涉及到两个会计估计问题:1、股票期权计划规定员工必须满足一定的业绩才能行使权力, 企业需估计未来的业绩达成情况, 从而估计可能行权的股票期权数量;2、企业需估计员工在股票期权等待期内辞职的人数及股票期权数量, 并进行及时调整。无疑对这两点的估计, 特别是对未来业绩的估计具有难度, 同时它对股票期权相关费用的确定具有重要影响。

(四) 股票期权费用化会冲击企业利润和每股收益。

准则中规定, 对于以权益结算的股份支付计入相关成本费用, 并反映在利润表中。很多企业特别是高科技企业在将这部分进行股票期权费用处理后, 导致企业利润大幅下降, 更为甚者会转盈为亏。

(五) 股票期权费用对应所得税扣除及账务处理与税法规定不一致。

对实施股权计划的公司所得税扣除有如下规定:

1、对股权激励计划实行后立即可以行权的, 上市公司可以根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量, 计算确定作为当年上市公司工资薪金支出, 依照税法规定进行税前扣除。

2、对股权激励计划实行后, 需待一定服务年限或者达到规定业绩条件 (以下简称等待期) 方可行权的。上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用, 不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后, 上市公司方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量, 计算确定作为当年上市公司工资薪金支出, 依照税法规定进行税前扣除。

二、对我国股票期权会计处理的意见及建议

随着股票期权激励机制的发展, 我国出台了不少相关政策法规, 从而促进其健康良好地发展。但是, 要规范其发展不仅要规范会计处理还要规范股票期权的外部实施环境。提出下列几点参考建议:

第一, 规范上市公司特别是证券市场的运行, 建立有效的资本市场。有效资本市场是股票期权激励制度良好发展的前提条件, 我国目前的资本市场接近弱式有效市场。然而, 我国准则规定股票期权的计量属性采用公允价值计量属性。股票期权的公允价值是以股票市场价格为基础的, 只有股价是真实反映企业业绩时, 才能保证股票期权价值是真实可靠的。而在弱式的资本市场中, 股价经常发生大幅度变化, 导致无法反映企业的真实情况。由此可见, 建立有效的资本市场是十分必要的。因此, 加强企业对相关信息的披露, 增强信息的透明程度, 对于披露虚假信息的行为加大制裁, 提高造假成本等相关措施, 从而完善我国资本市场的建设。

第二, 准则要求股票期权的计量应该采用公允价值法, 但是具体每个企业的时间情况不一样, 而由于股票期权激励机制本身的特殊性基本上不存在活跃的交易市场, 因此需要采用估值技术对其公允价值需要进行估价。所以, 我国应颁布相关的法律政策明确规定企业选择估价模型的标准以及进行估值的范围, 从而使得企业有依可循。这样就可以避免了企业随意选择估值模型进行利润操纵的可能性, 同时使得股票期权会计信息具有横向可比性。

第三, 应当加强股票期权的信息披露要求。现阶段, 我国的股票期权属于发展初期, 更应该严格要求股票期权的信息披露制度。对股票期权的授权范围、持股人的基本情况以及企业使用公允价值法时公允价值的取得及计价模型等内容都应该进行全面的信息披露, 以便及时地向投资者提供完整的、对其决策有用的相关信息, 减少其投资风险。

最后, 加强对股权激励计划的新型薪资模式下个人所得税、企业所得税费用扣除方法及模式的立法研究, 建立起新的征收模式。既能使激励计划受益人得到实惠, 也能保证国家、企业利益最大限度地得到保证。

摘要：股票期权作为报酬激励机制的重要措施之一, 其会计处理方法一直存在争议。本文重点阐述新会计准则对股票期权的会计处理方法, 发现实际操作中股票期权会计处理存在的不足, 针对性地提出一些解决建议。

股票股利会计政策研究 篇5

制定会计政策是建立现代企业制度的一项基本内容，也是将会计理论应用于实务的最为重要一环。在我略高于实行由计划经济向市场经济转轨过程中，随着企业经营自主权的确立与强化，这一问题显得尤为紧迫，已受到会计理论界和实务界高度重视。从理论界现有研究状况看，多限于会计政策概念、性质、特点、目标等一般性理论问题的.研究，还缺乏从实务处理的角度对会计政策进行具体分析[1]。有鉴于此，本文选择公司分配股票股利这一会计事项，对会计政策的成因、制定及其经济后果作一简要分析，旨在引起理论界对这一问题的兴趣和重视，同时民为实务界有关股票股利帐务处理提供一些参考性意见。

我国《企业会计准则――会计政策、会计估计变更和会计差错更正》将会计政策定义为，企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采纳的具体会计处理方法。根据其制定的主体不同，会计政策分为宏观会计政策和企业会计政策。前者主要是政府或权威机构通过会计准则的制定和实施来体现的。而事者则是在宏观会计政策的指导和约束下，企业根据其自身的实际情况所选择的会计原则、方法和程序，常也称之为微观会计政策。产生会计政策的主要原因在于会计自身的模糊性，以及人们所持的不同的会计观点[2]。

由于所有者权益本身是由资产与负债倒轧而得，是各项会计政策的最终体现，这无疑对其自身变动的会计处理增添了复杂性，其会计政策也便具有相应的特殊性。而股票股利支付是通过留存收益资本化而造成权益内部变动的一件典型会计事项，长期以来，人们对股票股利的会计处理一直存在争议。从某种意义上讲，股票股利本身源于人们对股东权益的认识。这使股票股利会计政策的研究尤其是典型意义。

一、股票股利会计政策的成因分析

我国《公司法》规定，公司分配股利可以采用现金股利和股票股利两种方式。其中，股票股利又称为分红股或送股，是公司无偿向普通股股东增发普通股股票。它所涉及到的会计问题主要有两个：其一，股东收取股票股利时应否将其砍认为投资收益;其二，送股公司应如何确认和计量分配股票股利所引起的权益变化。在现有的会计理论下，股东不应将收取的股票股利确认为投资收益。这也是目前会计界普遍持有的观点。本文重点讨论的第二个问题，即送股公司的会计处理，它涉及到结转科目与结转金额的确定。

(一)结转科目的确认

公司发放股票股利可以视为帐户结转和股票分割两笔业务的复合。因为股票股利并不代表股东对公司的投资增加，如果会计上不对股东权益另行分类，或者完全按来源划分权益，则不存在帐户之间的结转问题。但在现行的会计实务中，为了提供决策相关的信息，会计人员对股东权益的划分并未完全遵循来源标准，而是考虑了多重目标。典型的分类方式是将股东权益划分为资本金帐户和留存收益帐户。前者可以进一步划分为永久性资本(股份公司为股本)和资本盈余帐户(在我国为资本公积)。这样结转分录就可以分别由资本盈余和留存收益向永久性资本帐户结转。

在实行法定资本制的国家，资本金帐户不得用于股利分配，用于利润分配的资金一般只能来自留存收

股票期权会计处理 篇6

[关键词] 股票期权会计确认委托——代理人力资本价值

20世纪90年代后，股票期权逐渐被引入到我国，对股票期权的确认,主要为以下四种观点：第一种观点是“费用观”，第二种观点是“利润分配观”，第三种观点是“特殊权益观”，第四种观点是 “非会计对象观”。期票期权会计确认的四种观点，最大分歧在于“费用观”和“利润分配观”之间的差异。本文作者从股票期权的概念特征出发，通过股票期权的理论依据分析其经济实质，再根据其经济实质剖析“费用观”和“利润分配观”的理论根源。

一、股票期权的内涵

股票期权是指企业所有者向经营者提供的一种在一定期限内按照某一既定价格购买一定数量该公司股份的权利，一个完整的股票期权计划包括受益人、行权价、有效期和授予额等几个因素。

二、从股票期权的理论依据分析股票期权的经济实质

股票期权的理论依据主要包括代理成本理论、人力资本价值理论、激励相容理论和有效市场理论、分配理论和风险理论等。本文中，笔者将对委托——代理理论、人力资本理论进行重点介绍。

1.委托——代理理论。委托－代理关系出现后，委托人与代理人订立的契约，授予代理人某些决策权并代表其从事经济活动。但在信息不对称的情况下，可能出现道德风险和逆向选择。经理人股票期权就是这样一种旨在解决委托人一代理人矛盾的制度安排，它使经营者的补偿收入与自身的经营业绩相挂钩，以股票增值使经理获取企业的部分剩余索取权，从而使委托人与代理人即股东与经理的目标函数趋于一致，形成利益与风险的共同体，降低代理成本，实现对经营者的长期激励并促进企业的长期发展。

综上所述，从委托——代理理论的角度来看，股票期权的经济实质是在“两权分离”情况下为激励高级管理人员及员工为公司长期发展努力工作而给予的一项薪酬。

2.人力资本价值理论。在现代公司治理结构中存在两大产权主体：股东(物质资本产权的主体)和经理人(人力资本产权的主体)共同创造了公司的价值，即人力资本也参与创造公司价值。

同时，公司价值主要体现为公司剩余即利润，这些利润应通过合理的制度安排使人力资本与物质资本共同分享，从而达到一种均衡状态，以利于公司的发展和其整体价值的不断增加。由于现代公司的发展使人力资本尤其是特殊的人力资本—公司经理人的重要性越来越大，人力资本也应按一定比例参与公司剩余的分享，从而体现制度安排的合理性。

由以上描述可以看出，在人力资本价值理论的观点下，经理人股票期权的经济本质是企业经理人对企业剩余索取权、进而企业剩余的分享，用会计语言来描述，就是对企业利润分配权、进而企业利润的分享。

三、从股票期权的经济实质来判断其会计属性

1.费用观（从委托——代理理论的角度来看，股票期权应确认为费用）。从公司委托——代理理论这个角度来看，股票期权的经济实质是一项激励机制。股票期权之所以被应用于企业激励机制中，是为了解决管理人员与企业价值最大化目标背道而驰的代理冲突，因此股票期权是企业的一种代理成本。然而，这种股票价格的看涨权并不是没有成本的，企业为了满足股票期权执行的需要，要么到二级市场上购买相应的股票，要么发行新股，但无论哪种情况企业都要发生支出。因此，股票期权与现金报酬的实质相同，都是企业为取得收入而发生的支出，是企业利益的流出，根据收入费用配比原则，应把其确认为费用。

2.利润分配观（从人力资本的角度来看，股票期权应确认为利润分配）。在现代企业中，企业经理人拥有企业的剩余控制权，并参与企业剩余索取权的分享。对经营风险制造者最好的激励与约束就是让其自身承担经营风险。经理人股票期权计划的设计在于,它使得企业经理人能够参与企业剩余索取权的分享,成为企业经营风险的承担者之一,进而得以激励与约束经理人为企业剩余最大化而努力行使好剩余控制权。因此,经理人股票期权是经理人参与企业剩余索取权分享的一种重要方式,这是经理人股票期权计划的经济实质之所在。

从公司治理的角度出发，经理人股票期权合约的设计出发点是确保经理人的利益函数与股东的利益函数一致，通过股票——这种代表企业所有权的象征，解决代理问题。从这个角度说，经理人股票期权合约不再是经理人的薪水报酬的一部分，因为它不是公司与经理人之间的交易，而是股东与经理人之间的一项交易，其目的是确保经理人从股东的利益角度出发，实现股东利益的最大化。可见，虽然经理人股票期权合约的外在表现形式是经理人薪酬的一部分，但本质上仍是股东向经理人让渡公司部分净资产的要求权。经理人与股东之间的这项交易是不会影响公司实体的利润数额的，在经理人行权的情况下，此项交易只会影响公司所有者权益的结构。

四、本文观点

笔者认为，从经理人股票期权的经济内涵来看，“费用观”的观点是错误的,其原因在于现行的会计模式滞后于现代企业实践。

目前对于企业的理论，已经由传统的“股东至上理论”演变到了“利益相关者理论”,而现行的会计模式仍以“股东至上理论”为基础。目前，财务会计概念框架所依附的“所有权理论”可以用公式表示为：资产+负债=所有者权益。在公司治理理论演进的同时，会计模式并沒有得到改进，造成了现行会计模式滞后于现代企业实践的局面。总体上来说，不管对企业还是股东，经理人股票期权并没有产生实质性的利益减损，另一方面，经理人股票期权赠与交易是一项在人力资本与企业股票之间进行的资本性交易，经理人以人力资本出资者的身份参与剩余索取权的分配。

从以上论述可以看出，“利润分配观”更能真实地反映经理人股票期权的经济实质，更适应目前公司治理结构“利益相关者理论”，适应现代企业实践。

浅议股票期权的会计处理 篇7

股票期权也可称为认股权,是指企业根据股票期权计划,授予其高层管理人员可称为经理人在某一规定的期限内(通常为5到10年),按照约定的价格购买本企业一定数量股票的权利,持有股票期权的经理人可以在规定的时间内行使购买权也可以放弃购买权。它实质上是一种激励机制,目的在于将经理人的个人利益与企业的经营业绩结合在一起,以激励经理人更加努力工作,推动企业的可持续发展。

《企业会计准则第11号——股份支付》(CAS11)规范了我国股权支付的具体会计处理方法。它与国际财务报告准则(IFRS2)大致类似,确立了我国股份支付业务的会计处理应遵循以公允价值为基础,统一为股份支付交易费用化的确认计量原则。但考虑到我国的实际国情,CAS11与IFRS2还存在一定差异,归纳如下:我国会计准则规范的范围较国际会计准则要小;在关键名词的定义上,我国会计准则还不够严谨和详尽;我国会计准则与国际财务报告准则的内容比较(仅限于为换取员工劳务而以股份为基础的支付交易);我国准则对具有现金结算选择权的以股份为基础的支付交易未作规定;在某些细节方面还远不及国际会计准则详尽、具体和全面,如对股票期权薪酬成本的摊销原则末作规定;对授了权益性工具的条款和条件发生变化时,即可行权条件发生变更时,以及其他特殊情况下的会计处理未作明确规定;在信息披露方面,我国准则只进行了原则性的粗略规定。加之我国的新准则起步较晚,因此,我国会计准则对以股份为基础的支付活动只是作了一些原则上的规定,可操性还有待于后续工作加以完善。

二、新准则对上市公司的影响

近年来,我国对企业经营者的股权激励方面进行了大量的积极的探索,根据统计数据显示,从2006年开始众多上市公司开始规范股权激励制度。2007年由于新准则的实施及政策环境的变化,进行股权激励公告的上市公司较少,到2008年有所改善公告家数为69家,而2009年为73家。

2007年运用新准则后对实施股权激励的上市公司造成了影响。新准则中的“股份支付”准则的关键点主要有三个:一是股票期权激励费用化;二是首次执行日的会计处理;三是激励费用的确认与计量。简单而言,新准则的相关规定对于已实施股票期权激励计划的上市公司,无论采用何种结算方式,都会对公司的净利润产生影响。如伊利股份,因股票期权激励计划而应计入管理费用7亿多元,仅2007年一年就摊销了一大半,从而造成公司在2007年前三季度实现利润3亿元的情况下而年报业绩净额巨亏。同时,自2007年起,中国A股市场进入了震荡阶段,上证指数上涨至最高点6100点左右之后,迅速下挫至2000点以下,接近2/3的股票市值蒸发。此种环境之下,大量期权处于缩水状态,多家上市公司放弃期权激励计划。2008年共有34家上市公司(占全部公告实施股权激励计划上市公司总数的26.3%)开始选择放弃已披露的股权激励计划。如此大比例的公司选择放弃股权激励在国际市场上并不多见。2009年以来,共有11家上市公司的股权激励计划被停止实施,其中一季度有银基发展、华发股份、西飞国际、托邦电子等7家公司终止激励,万科、宝新能源、广百股份、海油工程等4家公司均在4月份停止激励计划。可见,在诸多原因综合作用下,刚开始逐步规范的中国A股长期激励机制遭遇到了较大的挑战。

可见,新准则的实施对上市公司的净利润产生了一定影响,但由于各公司的具体情况不同,其对净利润的影响程度也各有不同。因为这种影响是上市公司可控的,从而暴露出新准则中存在的缺陷,即上市公司可以通过股权激励费用的确认调节净利润,控制其对净利润的影响。

三、股票期权会计处理的缺陷

(一)不同结算方式不具有可比性

新准则将股份支付划分为以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付,不同结算方式下对于股票期权的会计处理不尽相同。权益结算时,企业以股票期权在授予日的公允价值及预计可行权权益工具的数量为基础计算等待期内各期的员工服务,且等待期内只需对可行权权益工具的数量进行重估,而无需对每份股票期权的公允价值进行重估。现金结算时,在等待期内不仅需要对预计可行权的数量进行重估,而且还要对企业承担负债的公允价值进行重估;并且在等待期后相关负债结算前的每个资产负债表日和结算日,也要对上述两方面进行重估,并将其变动计入当期损益。相同程度的激励,相同的员工服务,仅仅由于结算方式不同,企业的经营成果大相径庭,导致股份支付行为在不同结算方式下不具有可比性。

(二)对股权激励成本的摊销原则未作规定

我国目前对于股权激励成本作为企业的成本费用处理,以后只在授予日到行权日之间进行一些调整,而未在授予日到行权日之间对股票期权进行摊销。分摊年限的长短和各年提取的条件的不同,将直接影响各年度损益,从而影响各年的每股收益。如伊利股份,因股票期权激励计划实施列支7亿多管理费用而造成公司在2007年年报业绩巨亏,这一事件对市场影响比较大,误导广大中小投资者,造成投资决策失误。此外,不同的成本分摊方式,也可能成为经理人等股权激励对象操纵利润的一种手段。

(三)对股票期权公允价值定价模型的选择未作明确规定

由于一些股票期权是非上市交易的,无活跃市场,其公允价值的确定涉及到期权定价模型的选择问题。准则中列出了多种可供选择的定价模型,如B—S模型和二叉树模型等。但究竟该选择哪种模型以及该模型的参数如何确定均未作出明确规定。新准则的上述缺陷使得企业可以凭自己的理解,任意选择模型见表1。

在股票期权费用化的处理方法下,对授予的同一股票期权,采用不同模型的选择、相同模型下不同的参数假定,对权益工具公允价值的计量具有重要影响,直接决定了企业期权成本费用的确定,进而影响企业的损益。如股票期权有效期为4年,授予日的股票价格为30元,股票期权行权价格为29元,无风险报酬率为8%,股票预期波动率为40%,预期年股利率为3.33%,在相同条件下,采用不同的模型计算结果却不尽相同。

资料来源:根据巨潮资讯网公布的各上市公司年报数据整理

(1)用B—S模型计量

查表得:N(d1)=0.7054 N(d2)=0.3974

(2)用二叉树模型计量,这里假设股价上涨和下跌的幅度均为20%。

可见,对授予的同一股票期权,采用B—S模型和二叉树模型计算出的结果是:10.15元和9.63元,是有差异的。对于微利行业的企业来说,选择不同的定价模型将成为影响企业盈亏的重要因素,这无疑会使企业产生利用定价模型操纵利润的动机。

(四)对股票期权数量无法进行准确估计

由于会计准则规定在未达到企业规定的时间或条件的会计期间,应于资产负债表日对可行权的股票期权的数量进行估计,如果可行权的股票期权数量估计会发生变化,应按新估计的数量进行计算,并调整企业当期的费用和相关数据,使企业最终付出的费用是实际行权的股票数量与股票期权公允价值的乘积。如果企业在资产负债表日对可行权的股票期权数量的估计不正确或企业想达到某些目的而操纵利润时,必然会导致企业的会计利润失真。

(五)对股票期权会计信息披露的不足

我国新准则要求股票期权会计披露的信息与IFRS2相比较为简单,不够详细。如在披露权益工具公允价值的确定方法、股份支付交易的影响在财务报表中列示哪些内容以及如何列示等方面并没有更详细的规定。考虑到我国现阶段上市公司股权激励机制的实际情况,以及股权激励发展的多样化,仅仅披露这些信息是不能满足信息使用者的需求的,同时,财务报表的质量也会被削弱。

四、股票期权会计处理改善建议

(一)保证结算方式上的可比性

股票期权是公司与员工之间的一种要约,只要要约的实质内容没有区别,就不能因结算方式上的选择而产生重大差异。股票期权是一种特殊的期权,在等待期内员工服务质量的改变可以影响股价,从而影响股票期权的价值。因此,不对股票期权的公允价值在等待期内进行重估有违可比性原则。企业的股票期权激励,无论选择何种结算方式,都属于相似事项,在计量方法上不应有重大差异。所以,企业应在等待期内的每一资产负债表日及结束日对股票期权的公允价值进行重估,并以重估的股票期权公允价值乘以预计可行权权益工具的最佳估计数来确定当期股权激励的成本费用。

(二)明确股权激励成本的摊销原则

新会计准则规定,企业应在等待期内的每一资产负债表日,确认股权激励成本。股权激励成本应在等待期内摊销,且摊销年限应小于等于等待期的年限。目前我国已采用股票期权激励的上市公司,其等待期很多为一年,全部的激励成本在如此短的期限内摊销,会导致当期发生巨额亏损。如前述伊利股份,2007年年报巨亏,就是一个实例。而且这种亏损与公司本身的生产经营无关。所以,在期权的有效期内应合理划分等待期和行权期,但等待期不宜过短,等待期应占整个有效期的60%到80%。至于摊销方法,应使用平均摊销,避免管理层任意确定各年度的摊销比例,以降低操控企业业绩的可能性。

(三)明确规定股票期权公允价值定价模型的选择

明确规定股票期权公允价值的确定方法,即明确规定计算公允价值的定价模型,模型涉及的参数范围及确定依据、各参数计算方法和来源。这样不仅可以使股票期权公允价值的计算口径相一致,各上市公司提供的信息具有可比性,而且还能大大提高股票期权公允价值计算的可信度和透明度,从而压缩股票期权公允价值计算中的利润调节空间。

(四)明确股票期权数量估计的方法和标准

在企业规定取得股票期权的员工必须在企业服务满一定的年限才可行使权利的情况下,要估计可能在中途离开的员工人数及股票期权的数量,并及时调整;在企业规定取得股票期权的员工必须要使企业达到一定的业绩才能行权的情况下,不仅要估计可能在中途离开的员工人数,而且还需要估计企业未来的业绩,进而估计可能行权的股票期权数量。同时相关的部门必须对企业股票期权数量估计的方法和标准进行监督和控制,并要求企业对其相关的估计进行充分披露。

(五)完善股票期权会计信息的披露

新准则应在以下几个方面完善信息披露:(1)股票期权公允价值的确定方法,包括采用的估值模型及计算公式;模型中的各项参数,需要测算的参数,应注明测算的方法及测算结果;不需要测算的参数,应注明数值的来源及选用依据;股票期权公允价值的计算结果。(2)企业当期因实施股票期权激励而确认的费用金额及计算方法,涉及会计估计的,应注明会计估计结果的由来。(3)股权激励成本费用的摊销原则。(4)本期行权的股票期权数量,行权时公司所有者权益的变动情况等。

参考文献

[1]财政部:《企业会计准则2006》,经济科学出版社2006年版。

股票期权会计处理问题的探讨 篇8

本文针对股票期权会计处理方面存在的问题做了深入的研究,本文第一部分对股票期权做了综合概述和总结。围绕着股票期权定义和意义做了分析和研究,为本文第二部分存在的问题提供了辅助依据也找到了弊病根源。本文的第三部分则是针对第二部分存在的问题提出了详细的解决方案。

一、股票期权的综合概述

(一)股票期权的定义

股票期权是指企业为管理者经理人提供的具有期限性的购买股票的权利,经理人与企业之间达成协议形成约定的股票价格。股票期权作为一种目前国内市场比较普遍的企业激励机制,有效的将企业管理者个人利益与企业利益紧紧捆绑在一起,实现企业管理者和企业形成共同一致的发展目标。股票期权制度同样是企业支付员工薪酬的重要手段,在一定程度上提高了经理人的责任程度保证了企业管理者工作态度积极向上延时,另一程度保证企业延长其为企业服务的年限,推动企业的发展。股票期权作为企业行之有效的激励机制成为薪酬支付工具之一,为企业人才市场的发展提供了有效的保障。

(二)股票期权的重要意义

股票期权有效的解决传统酬劳分配不均衡问题,股票期权既扮演了酬劳分配工具的角色,又充当了企业的激励机制,有效的降低了企业的激励成本。同时股票期权将个人的利益与企业利益有机结合,为企业发展人才市打下基础,有助于企业在较短时间高效率的储备优秀人才资源,优化内部人力资源结构,股票期权的作用效果相对于建设企业文化而言耗时短作用快。其次股票期权在一定程度上杜绝了国有企业到龄既退的现象,最大限度的保持住了管理人员始终如一的工作态度,避免了消极怠工工作状态的出现。股票期权作用于企业内部的团队建设和工作过程中的员工合作中,从根本上提高团队的工作效率,锻炼提升团队的工作能力,从而提高企业在行业发展竞争中的核心竞争力,最后实现长远可持续性发展的发展战略目标。

二、股票期权会计处理中存在的问题

(一)新会计准则不够成熟存在纰漏

当下国内证券市场发展过快相应的约束条件没有跟上发展的脚步,因此证券市场还未形成一套规范完善的管理机制。上市公司背后操纵股票价格起伏的现象时有发生,没有得到有效的管理和制止。首先授予日股票期权的公允价值是会计报表中对员工服务成本数据统计的重要指标,该项企业费用支出与报表中的会计利润相挂钩,同时也会间接影响到相关财务指标。股价作为企业运行发展的晴雨表不能乐观真实的测评企业价值,包括企业生产价值和员工提供的服务价值,没有相应的测评机制对股票期权的激励作用形成了一定的阻碍和限制。因此新会计准则趋于实用与规范成为重中之重。

然而现阶段我国的新准则发展不够成熟,准则中的概念模糊不清没有为改善会计估计问题指明方向,且会计估计复杂繁琐。首先股票期权计划将员工业绩作为重要考核指标也是行使权利的前提,因此企业需要估计可能行权的股票期权数量。其次企业需要对员工在股票期权等待期内辞职的突发情况进行及时统计并做出相应调整,对辞职员工的股票期权数量也要有一定的预估。这两会计估计问题与公司的资产负债报表息息相关。然而由于新会计准则没有形成一定的科学机制使得会计估计问题没有得到有效的处理。

其次股票期权费用与企业的净利润和每股收益之间形成制约的关系,此消彼长。然而新会计准则在制定利润报表过程中将以权益结算的股份支付也纳入成本费用中。尤其对于以科学研发作为第一生产力的科研性企业而言高科技企业在股票期权费用处理问题上自负盈亏企业利润打大折扣甚至会转盈为亏。第四新会计准则没有在股票期权授予日与行权日之间的空档期进行摊销。《企业会计准则第11号一股份支付》中规定要求我国股票期权费用大部分规划为企业授予日成本费用的项目中,且授予日到行权日之间的空白区也没有对股票期权进行大面积摊销只是进行小面积调整。因此如何完善发展新会计准则成为当下解决股票期权会计处理问题的重要手段之一。

(二)我国股票期权会计计量模型落后

股票期权会计的计量模型以相关会计处理原则为基础,以货币计量作为计量模型的重要手段,将股票期权以货币为媒介作为量化的结果,也是企业财务报表中的重要指标之一。然而新会计准则明确要求:“股票期权不能采用内在价值法进行计量,而必须采用公允价值计量。”活跃且不确定的市场变量是股票期权量化问题中不可预估的,预估数据的准确性和可靠性成为选择计量模型的首要标准。然而由于《企业会计准则第11号一股份支付》第14条中规定了企业需要披露其确定公允价值的权益工具。在《金融工具确认和计量》中则要求企业在估值过程中要包含对由于市场变动和公司经营等因素造成的股价波动率、风险利率跳动等问题,在一定程度上避免使用特定参数的情况发生。企业自主选择股票期权公允价值的计量模型。简而言之《企业会计准则第11号一股份支付》和《金融工具确认和计量》文件没有具体要求企业使用具体的估值方法和计量模型,而不同的估值和计量模型将对企业的盈亏产生一定的影响和矛盾。在股票期权费用化会化的大背景下,计量模型的可靠性和合理性能真实反应企业的股票期权价格,同时不同企业选择的不同计量模型进行估值直接作用其企业的盈亏,企业同时也利用估值模型操作实际利润。因此如何完善计量模型中的不足满足计量模型应用于实际操作且保证估值参数的真实可靠通过对未来预估可行性的股票期权数量都是有待解决的问题。完善股票期权处理模型是解决股票期权会计处理问题的基础工具同时也是迎来行业新局面打开全新工作方式的重要突破口。

(三)股票期权会计信息披露薄弱

企业会计通过对信息的及时披露反映给投资者,投资者可以根据公开的披露信息就能及时发现企业生产运营中存在的问题,把握市场动向及时对市场行为做出预警和调动。信息披露制度作为证券市场的坚实基础,不仅为投资者的利益保驾护航,同时有效的降低公司信息非对称程度,并在提高证券市场效率的问题上起到了不可小视的作用。股票期权与各项财务指标的关联性较大,对公司的财务的影响较大,因此股票期权的信息披露至关重要。股票期权信息披露是将企业的财务状况、经营成果和现金流量进行数据汇总和分析,反应在会计报表及附注报表中,为报表的使用者提供准确的公司运营情况和生产服务信息。虽然我国《证券法》规定,上市公司要及时披露公司的财务状况和经营成果。但是,目前我国的股票期权会计信息披露避重就轻,更多的是千篇一律没有针对尖锐问题进行详尽说明,披露的问题相对简单单一。

(四)股票期权会计税收问题一直存在漏洞

我国经济市场发展过于迅速,企业税收问题一直没有得到有效的解决。在社会主义市场经济的大环境下,经济的飞速发展的同时没有形成有效的税收机构,企业财务问题遮遮掩掩,政府税务监管力度薄弱。其次税收政策的不健全对于企业财务状况不清楚的问题没有起到亡羊补牢的作用。如何通过完善相关的法律法规,从而辅助解决一直盘踞在股票期权会计问题中存在的税收问题,成为当下思考的又一重要问题。因此细化企业财务报表内容,审核企业财务情况和账目数据,从根本上重视企业重视企业的税收问题,才能彻底的解决税收问题存在的弊病。

三、股票期权会计处理改善

(一)形成科学完善的新会计准则

公允价值作为新会计准则实施的基石,对新会计准则的推行过程起到至关重要的作用。因此形成完善统一规范的新会计准则与公允价值当向的突破有着紧密的联系。首先上市公司内部要形成科学有效的监管体系,加强监督力度、完善处罚措施,为公允价值的可靠性和准确性提供保障创造发展环境。其次企业要有积极,公平,向上的市场竞争意识,共同够建补充市场法规中不足和忽略点,提高对市场的监管力度,明确监管态度。企业内部应该形成对会计报告的监督审核责任组,政府部门尤其是中国证监会工作重点应该纳入对公司财务状况的审核管理和监督上。对企业财务信息的披露情况及时督促管理,对企业内部财务状况中发现的违规问题做出相应的惩戒,形成一定的惩罚机制。企业财政部督促企业会计报告质量更加严谨并对注册会计师审计质量工作进行评估考核。企业内部新会计准则的形成与完善是一个长期积累的过程,也是企业与政府共同合作的过程,新会计准则的发展与完善成为打开我国股票股票期权会计处理问题新局面的突破口。

(二)改革发展现有的股票期权会计计量模型

我国新会计准则经过不断的深化改革在原有的内在价值法的基础上向上发展延伸,规定企业明确对其所应用的股票期权的计量方式,打破了以往应用内在价值法的局限性。然而规定要求采用的公允价值法,虽然在国际中广泛应用,并在美国的经济市场推行过程中取得非凡成绩,但该方法没有结合本国经济状况和政策进行分析和把握。公允价值法与资本市场的发展相切合,然而该体制应用于社会主义环境下的市场经济体制产生了一定的摩擦,没有对该方式的应用做出适当的调整。公允价值不仅会导致企业净利润的亏损也对股票期权的激励机制产生一定的冲击。针对我国会计准则对企业股票期权进行公允价值计量所遇到的问题,围绕着科学有机的估值模型出发,并完善明确报表附注中的权益工具公允价值的确定方法。首先新会计准则要明确规定企业选用的估值模型。其次完善详细报表附注中关于“权益工具公允价值的确定方法”的具体内容。从“估值模型、无风险利率数据来源、预期股票价格、预期股利率确定依据、公允价值计量内部控制制度及遵循情况”等问题多方面多角度进行切入。制定出详细具体的可行性方案,将股票期权公允价值开诚布公,使得数据准确透明,进而压缩企业操纵利润的空间。

(三)加强监督股票会计对信息的披露

现阶段国内会计的披露主要包括两个方面针对股份支出部分信息和股票权计划实施方面的信息。首先股份支付的信息具体包括相关权益工具的填充和细化。比如确定公允价值的方法、对行权和失效的权益工具总额进行统计分析,行权日加权平均价格和股票期权合同剩余期限等。其次在股票期权计划的推行、授予、行权等过程中对企业阶段性的财务状况和经营成果所产生的影响要及时披露。我国的股票会计信息披露完善是一个长期改革投入的过程,不仅要求货币形式的信息和规定要求的披露项目进行披露,还需要对细节性问题进行披露和完善,对于不能用货币量化的信息因素可以作为附表内容辅助使用者进行分析解读。其次要将股票期权计划产生的影响反应在财务报表中,同时要对权益工具公允价值确定方法进行解释说明,双管齐下从根本上解决信息披露的局限局面,提高财务报表质量。

(四)完善处理税收问题的法律法规

随着我国社会主义市场经济体制的逐步确立,我国税收方面的法律法规发展并不成熟,与社会之间的矛盾日益尖锐,完善税收方面的问题势在必行。国内经济市场不确定因素大,在这种宏观背景下我国没有根据实际情况及时进行调整和完善。首先政府方面形成有机的监管机制,加大监管力度,对企业的不法行为进行管理和惩治。其次完善我国税收方面的法律法规,对于违反法律规定的行为要有明确的解决方案。改善当下我国法律中概念模糊不清的问题,严堵企业抓住法律的漏洞的行为。完善处理税收问题的相关法律法规为解决股票期权会计问题提供辅助作用。

四、结语

股票期权作为企业有效的管理机制,相当于“看涨期权”,将企业利益与个人利益进行有机结合,实现企业的长远可续性发展,将企业管理者与企业之间的关系紧密结合。同时股票期权在一定程度上促进企业人才市场的形成,降低了企业的经营成本,有效的减少了企业的现金流量。然而由于我国股票期权起步较晚,发展缓慢,在政府法律政策不完善的背景下,新会计准则和会计计量模型的落后,限制了股票期权的发展空间,加之企业自身会计信息披露的管理监督机制,股票期权会计处理问题陷入僵局,解决问题的方式往往留于形式,作用时间短,管理力度不够,取得的成效在短时间内随水,以往的诸多问题再次出现反弹。因此解决股票期权存在的问题是一个长期持久的过程需要政府与企业共同合作,对症下药根除股票期权会计处理过程中存在的弊病。

参考文献

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股票期权会计与税务处理差异 篇9

首先先对股票期权进行一定程度上的阐述, 它主要指的是相应的上市公司可以进行本公司以及本公司的控股企业员工的权利授予, 但是这一操作必须在规定的程序之下进行。一旦相应的控股企业员工被授予了这一项权利, 他们就可以在未来的某一时间内进行对于本公司内的股票的购买, 当然所购股票的数量有一定的范围, 并且股票价格是特定的, 与一般购买者不同。实现股票期权的会计处理的把握, 最为关键的就是要对其相应的运作流程有着十分熟练的掌握。一般情况下, 业内人士都将其概括为“一等三日”, “一等”主要是指等待期, 而三日主要指的是授予日、可行权日以及行权日。下面我们对其进行详细的阐述:

1、授予日

对于授予日来说, 它主要指的股东大会或者类似的机构批准股份支付协议的具体日期。然而被授予的权利在未来能否被真正的执行无从确定, 这就给它带来了较大程度上的不确定性。因为诸多因素会对权利的执行造成一定的影响, 主要存在三个方面的因素, 分别是:本公司所获得的业绩、员工在这一时期内的表现情况以及股票价格的高低。所以, 进行授予日的企业并不流出经济利益, 所以也不必进行对其的会计处理操作。

2、等待期

相关的管理办法中明确规定:“股票期权授权日以及获授股票期权首次可以行权日之间的间隔不得少于1年。”也就是说企业控股员工如果已经获得了股票期权, 那么他还需要至少等待一年才能享受这一权利。我国出台的《企业会计准则第11号———股份支付》 (CAS11) 中第六条做出明确的规定:“在相应的等待期内的每个资产负债表日, 应当以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础, 按照权益工具授予日的公允价值, 将当期取得的服务计入相关成本或费用和资本公积 (其他资本公积) 。”对于这一规定, 需要对其中的两个问题进行一定程度上的明确:

第一个问题:为什么要将其确认为资本公积。大多数人都会有这样的认识:对于股票期权来说, 它也是一种薪酬所得的性质。因此, 应该将之划分到“应付职工薪酬”的行列当中。而通过一定程度上的讨论分析, 作出如下认识:首先负债的定义是:“企业过去的交易或事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时业务”。而对于股票期权来说它最终先以企业对于股份的定向增发以及回购, 然后再给予员工的方式来实现兑现的。也就是说, 从其本质上来看, 它主要是一种权益的增加, 在这之间并没有发生经济利益的流出的现象。因此, 这与相关负债的确认条件并不相符。, 所以在相应的等待期先将其累积在“资本公积——其他资本公积”当中, 等到实际行权时再将其进行对于“股本”的转入。

第二个问题:等待期的资产负债表日主要指的是什么。在会计中, 存在着一个核心的原则, 那就是权责发生制。而相应的股票期权激励的全部费用是一次发生的, 主要是相关的员工在企业的服务累计而产生的。因此, 依据相应的权责发生制的原则, 需要将这一笔费用归类为等待期的费用, 而且应该以分摊计入的形式来进行操作。但是, 在目前状况之下, 对于等待期概念的理解程度还不高, 这就在一定程度上对上市公司造成了一些不利的影响, 主要表现在上市公司往往会出现“瞬间完工”的现象。

下面以一则实例来进行论述:海南海药是一家上市公司, 但在前几年出现“股权激励成毒丸”的状况。从其本质上来看, 海南海药的股权激励是造成公司当年的发生巨额亏损的主要因素, 但是进行对于亏损数额的确认却出现了较大程度上的偏差。海南海药在2006年推出了股票期权激励计划, 在这一计划中他们做出了如下的规定:对于行权以分批分期的方式来进行, 授予日到首次可行权日的等待期限规定为1年。正是因为这一规定, 对海南海药公司造成了巨大的亏损。因为根据这一规定, 海南海药公司将相应的股权激励费用一次性全部计入到2007年当中去, 而这些股权激励的费用计划是在五年内进行摊销的。这就导致了海南海药公司在2007年的预亏金额达到了5000多万元。随后, 在2008年, 海南海药公司进行了对于其股票期权激励的费用摊销的修正。这一事例在一定程度上为进行对于CAS11理解提供了相应的参考。

3、可行权日

可行权日主要指的两个方面得到确定的日期, 这两个方面分别指的是相应的可行权条件得到满足以及公司内的职工和其他方行使一定的权利、获得相应的现金或者权益工具。而在其中, 一些问题需要引起我们的注意:可行权日仅仅指的是员工拥有相应的行权选择权的日期, 并不包含其他的部分。在这一时期内, 员工可以进行对于多种因素进行一定程度上的结合, 以此来实现行权的择机进行。

4、行权日

对于行权日的理解, 可以以可行权日作为参照。它主要指的是相应的职工和其他方行使权利以及获得现金或者权益工具的日期。在行权日, 相关的员工可以根据之前所约定的行权价格实现对于股票购入。在CAS11的应用指南中, 有一段这样的说明:相关的企业应在行权日, 根据行权的相应情况进行对于股本以及股本溢价的确定, 不仅如此, 还需要进行在相应的等待期内的资本公积的确认。

二、股票期权的涉税分析

以上对于“一等三日”的描述, 能够在一定程度上加深对于CAS11的理解, 无论是其相关的内容以及所需要注意的问题。但如果我们从纳税角度来进行对于股权激励的分析又会发现不同的内容。它所涉及到的税务主要有两种, 分别为企业所得税以及个人所得税。下面对股票期权的涉税问题进行一定程度上的分析。

1、股票期权的企业所得税处理

目前状况下, 国内还不存在相关的法律法规对于股票期权的涉税问题作出明确的解释与规定。因此, 我们主要参考《企业所得税法》, 对于股票期权的企业所得税处理进行一定程度上的分析与总结。

1.1股票期权费用是否可以在企业所得税税前扣除。对于股票期权激励方式来说, 它实质上是一种支付的方式, 具体来说, 是工资薪金延期的一种支付方式。一般情况下, 上市公司为了提高员工的积极性, 通常会选择为员工加薪来进行对其的激励。但是, 这种方式并不能达到长期的效果, 存在一定的局限性。但是如果采用股票期权的方式可以弥补这一弊端, 它通过为员工变相加薪, 来实现对于员工的长期激励。而相关的上市公司在这一方面的支出应当计入与任职受雇存在一定关系的其他支出。这一项的费用的扣除应当在企业所得税税前进行。

1.2股票期权费用何时可以在企业所得税税前扣除。进行对于企业所得税的税前扣除应当遵循五大原则, 而本问题所涉及的原则是确定性原则, 也就是纳税人可扣除的费用所规定的时间并不作出明确的要求原则, 但是对于其金额来说必须明确化。对于相关股份支付的会计处理来说, 实质上就是先计提“工资薪金”, 然后再进行对于“工资薪金”的发放。我们认为:当员工在行使相关的权力之时, 才能明确最后的费用所达到的金额。相应的“工资薪金”才会真正的被支付。所以应该在行权日进行对于相关费用的扣除。

2、股票期权的个人所得税处理

其实, 在相应的股票期权之中, 怎样进行对于所缴纳的个人所得税进行计算并不是十分复杂。相关的政策中对员工行使权力进行了明确的规定, 要求其在进行对于权利的行使时必须依据“工资、薪金”的项目对低于行权当日二级市场股票价格所购买的股票的优惠部分作为应纳税的所得额。并且这一项目所获得的部分需要进行与其他工资薪金的明确区分, 然后再进行单独的计税。不仅如此, 在相应的计税方法方面也给予了一定程度上的优惠。具体优惠的方法如下:首先将相应的所得与所规定的月数进行除法的运算, 然后再将所得到的结果以商数找税率进行对于税额的计算, 最后再将所得到的结果乘以12。从这种计税方法当中, 不难看出我国的税法在一定程度进行了对于“于取得所得时一次课税”原则的考虑, 将所得的结果乘以12以此来实现对于税款流失的避免。

在实际情况下, 上市公司进行相应的操作之时, 出现了一些政策所遗漏的问题。在09年的一则报道中, 进行了对于中捷股份股权激励案的详细阐述:在2006年, 中捷股份首先推出了股权激励模式, 但在操作之中, 公司内部出现了一定程度上的控制问题, 主要表现在控制的制度存在一定程度上的缺陷。不久后出现了大股东对于公司内部的资金私自占有的问题, 这给公司带来了巨大的负面影响, 尤其是在公司的形象以及运营环境方面。由于这一事件的发生, 公司决定对高管实行一定的约束政策, 对于其结束的行权但仍处于禁售期的股票进行回购处理, 当回购之后再进行对其的注销。这一问题引起了业内人士的广泛关注, 人们对于已经征收的个人所得税是否要予以退税的问题进行了激烈的讨论。因为进行了股权激励的计划, 中捷股份的多名高管都缴纳了高额的个人所得税, 一般都在100万元以上, 最高的甚至达到了400万元以上。然而, 出现了违规的事件, 这给企业的高管带来了巨大的损失。因此“退税”的问题被人们广泛的关注。

这一问题在业内引起了十分激烈的讨论, 出现了两种不同的观点, 一种是认为该退, 一种是认为不应该退还, 两种观点争锋相对。其实, 对于中捷股份的高管来说, 他们所缴纳的税额并没有超出规定的数目, 而中捷股份旨在进行对于高管违规行为的惩罚, 才实施了回购的措施。因此, 回购操作的实质是公司内部的行为, 并没有涉及到相应的退税问题。

三、结束语

通过相应的分析与研究, 实现了对于股票期权会计与税务的差异的解读, 并对其协调的问题进行了一定程度上的阐述, 同时进行了相关上市公司的个别案例的结合, 实现了对于股票期权激励模式的会计操作以及相关税法规定的梳理。进行这一课题的研究具有一定的现实意义, 它为相关的财务以及税务人员提供一定的帮助, 使其能够更好的进行对于股票权激励的处理。

摘要：随着我国经济的迅速发展, 近几年来, 上市公司如雨后春笋般建立起来。本次研究的课题为:基于股票期权会计与税务的差异及协调问题探究。研究这一课题首先结合了相关上市公司的个别案例, 并进行了一定程度上的分析。并基于此实现了对于股票期权激励模式的会计操作以及相关税法规定的梳理。通过本次课题研究可以为相关的财务以及税务人员提供一定的帮助, 使其能够更好的进行对于股票权激励的处理, 具有一定的现实意义。

股票期权所得会计与税务处理差异 篇10

一、股票期权所得的税务处理

上市公司员工股票期权所得的税务处理, 适用财政部、国家税务总局《关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》 (财税[2005]35号) 和国家税务总局《关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知》 (国税函[2006]902号) 两个文件;然而, 非上市公司对其员工实施股权激励、授予员工的股票期权应参照国家税务总局文件《关于阿里巴巴 (中国) 网络技术有限公司雇员非上市公司股票期权所得个人所得税问题的批复》 (国税函[2007]1030号) 的规定执行。

(一) 纳税义务发生时间

上市公司与非上市公司员工取得公司授予股票期权所得的纳税义务发生时间相同, 即都以员工实际取得股票的时间作为纳税义务发生时间, 并按“工资、薪金所得”项目纳税。

(二) 应纳税所得额的确认

上市公司与非上市公司员工取得公司授予股票期权所得的应纳税所得额为其从公司取得股票的实际购买价低于购买日该股票价值的差额。其中, 上市公司股票价值为公平市场价 (该股票当日的收盘价) ;而非上市公司的股票在没有可参考的市场价格时, 通常除存在实际或约定的交易价格, 或存在与该非上市股票具有可比性的相同或类似股票的实际交易价格外, 股票价值一般按公司上一年度经中介机构审计的会计报告中每股净资产数额确定。

(三) 应纳税额的计算

公司员工以上市公司股票期权形式取得的工资、薪金所得, 在计算缴纳个人所得税时可区别于所在月份的其他工资、薪金所得, 单独计算应纳税额, 其计算公式为:应纳税额= (股票期权形式的工资、薪金应纳税所得÷规定月份数×适用税率-速算扣除数) ×规定月份数。其中, 规定月份数是指员工取得股票期权所得的境内工作期间月份数, 长于12个月的, 按12个月计算。

[例1]A公司为上市公司, 2007年1月1日, 该公司董事会通过一项股票期权激励计划, 约定高管自2007年1月1日起在公司工作满2年, 可于2009年1月1日~3月31日间行使按每股4元的价格从公司购买股票, 公司共授予高管层60000股的股票期权计划。假设到2008年底经理甲达到要求, 根据激励计划, 甲于2009年2月20日行使了该项权利, 购买本公司股票5000股, 当日支付了价款并取得股权证明。该股票当日市场收盘价为每股20元, 甲2月份取得工资、薪金收入15000元。

根据财税[2005]35号和国税函[2006]902号文件的规定, 甲取得股票期权所得的纳税义务发生时间是实际购买日, 即2009年2月20日。

根据上述资料, 甲在购买日取得股票期权所得的应纳税所得额= (20-4) ×5000=80000 (元) , 由于甲工作月份为2个月, 因此, 甲股票期权所得的应纳税额计算过程如下:

第一步:确定税率、速算扣除数。

80000÷2=40000 (元) , 对应的税率为25%, 速算扣除数为1375

第二步:计算应纳税额。

应纳税额= (80000÷2×25%-1375) ×2=17250 (元)

公司员工若以非上市公司股票期权形式取得的工资、薪金所得, 因一次收入较多, 在计算缴纳个人所得税时, 可比照国家税务总局《关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》 (国税发[2005]9号) 规定的全年一次性奖金的征税办法, 计算征收个人所得税。即先将雇员当月内取得的股票期权所得除以12个月, 按其商数确定适用税率和速算扣除数, 然后将雇员个人当月内取得的股票期权所得, 按上面确定的适用税率和速算扣除数计算征税, 具体计算区分为两种情况: (1) 如果雇员当月工资、薪金所得高于 (或等于) 税法规定的费用扣除额, 适用公式为:应纳税额=雇员当月取得股票期权所得×适用税率-速算扣除数。 (2) 如果雇员当月工资、薪金所得低于税法规定的费用扣除额, 适用公式为:应纳税额= (雇员当月取得股票期权所得-雇员当月工资、薪金所得与费用扣除额的差额) ×适用税率-速算扣除数。

[例2]承例1, 假设A公司为非上市公司。经审核, 该公司最近没有发生股权交易, 无交易价格可以参考, 也没有相同或类似股票的可以实际交易价格, 经中介机构审计, 该公司2008年底每股净资产为20元, 其他条件不变。

根据国税函[2007]1030号文件的规定, 甲取得股票期权所得的纳税义务发生时间也是实际购买日, 即2009年2月20日。

根据上述资料, 甲在购买日取得股票期权所得的应纳税所得额= (20-4) ×5000=80000 (元) , 由于甲2月份取得的工资、薪金为15000元, 因此, 甲股票期权所得的应纳税额计算过程如下:

第一步:确定税率、速算扣除数。

80000÷12≈6667 (元)

对应的税率为20%, 速算扣除数为375

第二步:计算应纳税额。

应纳税额=80000×20%-375=15625 (元)

可见, 对于雇员甲, 因所处公司上市与否, 会出现计算纳税的方式有别, 最终导致应纳税额的不同。

二、股票期权所得的会计处理

上市公司股票期权的会计处理, 执行《企业会计准则第11号——股份支付》 (以下简称“股份支付准则”) ;目前, 对于非上市公司股票期权的会计处理, 主要依据股份支付准则中“以权益结算的股份支付换取职工提供服务”的规定处理。根据股份支付准则规定, 对于以权益结算的股份支付换取职工提供服务的, 公司应当以授予职工权益工具的公允价值计量。公司应在等待期内的每个资产负债表日, 以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础, 按照权益工具授予日的公允价值, 将当期取得的服务计入相关成本或费用, 同时计入资本公积中的其他资本公积。

(一) 上市公司的会计处理例1分为以下几种期间:

(1) 授予日 (即2009年1月1日) 。公司在授予日不做任何会计处理。

(2) 等待期内的每个资产负债表日。由于该激励计划约定高管人员必须在公司工作满2年, 因此, 2007年1月1日~2008年12月31日就是等待期, 等待期内的每个资产负债表日即2007年12月31日、2008年12月31。在等待期内的每个资产负债表日, 公司应将取得的职工提供的服务借方计入“成本费用”, 计入成本费用的金额应按权益工具的公允价值计量, 同时贷方计入“资本公积——其他资本公积”。

假设该公司在授予日估计该股票期权的公允价值为22元。

2007年12月31日:

2008年12月31日作相同的会计处理。

(3) 可行权日之后。对于权益结算的股份支付, 在可行权日之后 (即2009年1月1日, 满两年后) 不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整, 公司应在行权日根据行权情况, 确认股本和股权溢价;同时结转等待期内确认的“资本公积——其他资本公积”。

2009年2月20日, 经理甲行权, 按每股4元的价格购买了5000股公司股票, 公司会计处理如下:

借:银行存款 (4×5000) 20000

实践中, 公司还需考虑员工取得的股票期权所得属于工资、薪金性所得, 对此公司负有个人所得税的法定扣缴义务, 因此, 该公司还需作如下会计处理:

(二) 非上市公司的会计处理例2中, 非上市公司的前两笔会计处理与上市公司的相同, 而后两笔会计处理分别为:

(1) 可行权日之后

(2) 公司履行个人所得税的扣缴义务时

参考文献

[1]财政部:《企业会计准则2006》, 经济科学出版社2006年版。

关于股票期权会计处理问题的探讨 篇11

一、股票期权会计处理的一般方法

(一) 美国股票期权的会计处理方法

美国股票期权的会计处理方法主要包括内在价值法和公允价值法两种方法。

第一, 内在价值法。1972年美国会计原则委员会APBNo25规定, 经理人股票期权采用内在价值法进行计量并确认报酬成本。内在价值法指授予日市场价高于行权价部分, 差额越大, 股票期权的内在价值越高;反之, 差额越小, 其内在价值就越低。内在价值法的特点是:内在价值取决于授予日市场价格与执行价格之差;按内在价值确定的报酬成本在员工服务期内分摊计入费用。

第二, 公允价值法。1995年美国会计原则委员会FASBNo123推出了一套“以公允价值为基础”的股票期权会计处理方法。公允价值法先计算股票期权的公允价值, 然后通过其与股票市价的差额来确认补偿成本, 并将补偿成本在股票期权的服务期内进行摊销。

(二) 国际会计准则对股票期权的会计处理方法

1998年国际会计准则委员会发布国际会计准则第37号《准备、或有负债和或有资产》 (IAS37) 。该准则认为股票期权只是企业与期权持有人之间达成的一种合约, 行权以前并没有发生现金与股票的实际支付, 因此股票期权无需纳入企业的会计核算, 不应确认或有资产和或有负债, 也无需在财务报告中披露, 只需在企业的备查簿中记录即可, 待期权持有人实际行权后再作会计处理。

2004年IASB颁布国际财务报告准则第2号《以股票为基础的支付》, 规定于2002年11月7日后尚未发放或已发放但于2005年1月1日员工尚未行使的所有股票期权, 应使用公允价值法计量, 并确认为员工薪酬的一部分。由于IASB主要参考了FAS123的会计处理方法, 故其股票期权会计处理的基本原则和细节都与FAS123准则相似。

二、我国股票期权的会计处理方法

2006年财政部颁发《企业会计准则第11号———股份支付》, 对股份支付的确认、计量和相关信息的披露也以独立的会计准则加以规范, 确定了以公允价值为基础, 股份支付交易费用化的确认计量原则。

该准则规定:授予后立即可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付, 应当在授予日按照权益工具的公允价值计入相关成本或费用, 相应增加资本公积。完成等待期内的服务或达到规定业绩条件才可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付, 在等待期内的每个资产负债表日, 应当以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础, 按照权益工具授予日的公允价值, 将当期取得的服务计入相关成本或费用和资本公积。在资产负债表日, 后续信息表明可行权权益工具的数量与以前估计不同的, 应当进行调整, 并在可行权日调整至实际可行权的权益工具数量。以权益结算的股份支付换取其他方服务的, 应当分别下列情况处理:一是其他方服务的公允价值能够可靠计量的, 应当按照其他方服务在取得日的公允价值, 计入相关成本或费用, 相应增加所有者权益。二是其他方服务的公允价值不能可靠计量但权益工具公允价值能够可靠计量的, 应当按照权益工具在服务取得日的公允价值, 计入相关成本或费用, 相应增加所有者权益。在行权日, 企业根据实际行权的权益工具数量, 计算确定应转入实收资本或股本的金额, 将其转入实收资本或股本。

我国应该顺应国际趋势, 根据我国的实际国情, 选择公允价值法作为股票期权会计处理的方法是合理的。

第一, 公允价值法为信息使用者提供了更可靠的会计信息。内在价值法等股票期权会计处理方法在一次性确认股票期权的价值之后, 便不再考虑它们的即时市场价格, 这些方法所反映的资产、负债变动情况只是不同时点上企业股票价格历史数据的叠加, 不能真实反映企业的财务状况和经营成果。股东及企业会计信息使用者无法依据财务报表对企业的财务状况、经营业绩等进行评价, 并很难对自己所需承担的投资风险做出合理估计。采用公允价值法, 一方面可以随时把由于企业股票期权价格变动引起资产、负债的增减变动记录在资产负债表和相关会计报告中, 及时、集中地进行反映, 使资产负债表上的资产、负债项目的账面价值与即时价值一致;另一方面, 公允价值法可以合理估算企业平价授予的股票期权价值。及时地将股票期权在授予之初就纳入表内进行核算, 避免过多设置表外科目。

第二, 公允价值法能够增强不同时期会计信息可比性。目前, 金融市场发展趋于多元化, 与股票期权类似的衍生金融工具的种类也越来越多, 对于不同时间取得的相同的股票期权, 可能由于取得成本不同而无法比较。而公允价值法是以科学的数学估价模型为基础的会计核算方法, 能够表现大多数衍生金融工具的共性, 具有最广泛的适用性。并且, 公允价值法估算得出的股票期权价值反映了由市场决定的预期未来现金流量的折现值, 考虑了股票期权的时间价值因素, 使得不同时点授予或者由不同企业掌握的股票期权有了一致的公允价值, 不同企业、不同时期会计信息的可比性得到强化。公允价值法必将因其本身的巨大优势而在金融工具的会计核算中大量运用。

第三, 公允价值法有助于保全企业资本和合理估计补偿报酬成本。从股票期权定义来看, 它是一项到期是否按照合同中约定的行权价购买本企业股票的权利。事实上, 股票期权也是一项有价值的金融资产。其价值会对企业的资产结构、资本数量产生重要影响。股票期权的价值能否被合理、准确地计量对于实施股票期权计划的企业有举足轻重的作用。在内在价值法下, 企业仅以授予日当天的股票市价和行权价之间的差额确定股票期权的价值, 忽略了时间因素对股票期权价值的影响。如果企业回购的股票市场价格高于行权价, 那么企业实际所承担的成本增大, 企业资本也会遭受损失。公允价值法除考虑授予日当天的股票市价外, 还考虑了时间、未来价格波动率等可能影响股票未来价格的因素, 合理、准确地估计了股票期权的未来价值, 在最大程度上对企业应承担的成本进行准确估算, 降低企业资本受损的可能性, 实现了企业对自身资本的保全。

从国际形势、国内实际国情方面看, 21世纪初频频发生的美国公司财务丑闻、欺诈, 给投资者造成了大量的经济损失, 可以说, 这与FASB徘徊在APB25和SFAS123之间有着直接联系。我国应以此为鉴, 保持准则制定机构的中立性, 不能以准则的低质量来迎合某些利益集团的偏好。同时, 会计准则国际化是大势所趋, 在准则制定过程中应考虑这一因素并积极进行会计准则的国际协调。采用公允价值法, 不仅使国内上市公司与赴海外上市公司的会计标准统一起来, 更重要的是使我国未来的衍生金融工具会计具有统一的标准。随着金融工具的创新, 我国会涌现出越来越多的衍生金融工具, 公允价值法必将在我国未来的衍生金融工具会计准则中大量运用。因此, 在股票期权账务处理中运用该办法将为未来我国发展统一的衍生金融工具会计打下基础。

新会计准则下会计处理方法采用了费用观和公允价值法, 同时对股票期权的信息披露提出了较高的要求。然而新会计准则下的股票期权会计处理规定在应用过程中仍存在着一些问题:一是利用授予日操纵利润, 多计费用可达到避税的目的。二是引发股票期权的倒签行为, 虽挽留人才却损害了股东利益。三是费用的确认会对高科技公司产生不利影响, 从而影响其发展。四是对于公允价值如何确认还有待商榷。这些问题反映出新会计准则下的会计确认、计量及信息披露方面均存在一定的问题, 这些有纰漏的地方也正是需要我们进一步探讨的地方。

参考文献

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