独立审计质量（精选12篇）
独立审计质量 篇1
一、研究目的与意义
独立审计在资本市场中扮演的角色是无可替代的,一直影响着广大投资者和社会公众的投资信心,是他们进行投资的风向标。但是,近年来,无论是在国内还是在国外,审计失败的案件都层出不穷、屡见不鲜,这些无疑表明了独立审计质量存在严重的问题。广大投资者是审计报告的直接利益相关者,如果审计报告出现了问题,并且由于错误的相信审计报告而造成损失,肯定会对独立审计进行质疑和批评。这些质疑和批评不仅会严重损害注册会计师在社会公众心目中的良好形象,不利于整个审计行业的发展,对资本市场来说,也是个巨大的冲击。
因此,笔者认为,本文无论对我国独立审计在理论界的研究,还是对我国独立审计在实务界的发展,都具有比较重大的意义。
二、审计质量综述
对审计质量最经典的界定,恐怕要数20世纪80年代初期Deangelo对审计质量进行的界定,他认为审计质量是注册会计师在执行审计业务过程中发现和报告财务报告错误的联合概率,而这个联合概率是由注册会计师的专业胜任能力和独立性共同决定的。
综合以往文献,审计质量主要有以下特征:隐蔽性、模糊性、主观性、经济性、系统性和社会性。
由上述审计质量的含义和特征可知,审计质量不能被量化,本身又具有不可视性,因此,很多学者采用一些替代指标来衡量审计质量,比如会计师事务所的规模大小,声誉的好坏,审计任期的长短、审计收费的多少和审计客户的盈余管理等。
三、审计质量的现状分析
21世纪初,国家审计署组织检查了16家会计师事务所的审计业务质量,该次检查共抽查了32份审计报告,但在这32份审计报告中,就有23份是严重不符合被审计单位的财务状况的,即将近80%的审计报告质量都不合格,而且14家都难辞其咎。
2002～2007年,中国证监会陆陆续续对10多家会计师事务所进行了处罚。2010年,国家有关机构对100家公司2009年度审计质量情况进行了检查,检查结果表明审计质量存在很多问题。
很多其他的调查结果也显示,大部分的社会公众并不相信注册会计师出具的审计报告,确切的表示审计报告不值得信任,只有小部分被调查者认为审计报告是可以信赖的,但这一部分人占有的比例不到20%。
以上数据说明,我国独立审计质量存在严重问题,注册会计师面临诚信危机,严重制约行业生存与发展。因此,提高我国独立审计质量已经迫在眉睫,而要想解决这个问题,必须“追其根,溯其源”——明确与审计质量相关的因素。
四、审计质量的影响因素分析
(一)审计环境的影响分析
1. 审计市场对审计质量的影响
审计市场是审计主体进行相关交易的场所。市场经济的基本原理是每一种产品和劳务的质量和价格都受到其供求状况的影响。审计作为一种特殊的劳务,也遵循这样的客观规律。当审计市场上供大于求时,会计师事务所之间就会产生激烈的竞争,从而出现降低审计收费,甚至导致恶性竞争;当审计市场上供不应求时,会计师事务所就有可能为了多拉取一些客户而忽视了工作质量。目前,我国审计市场总体上处于供过于求的状况,会计师事务所的独立性降低,审计质量也被拉低了。另一方面,审计市场上的需求结构也对审计质量有所影响。
2. 法律责任对审计质量的影响
近年来,我国陆续出台了一系列法律法规,对注册会计师的风险意识提出了更高的要求,这也促使注册会计师更加关注审计质量。我国目前的审计质量普遍偏低,与国际相比更是有很大的差距,因此,落实审计人员的法律责任、加大违法违规成本成为提高审计质量的重要途径。
一般而言,注册会计师在执行审计业务时,会预先了解自己所要面对的职业环境,并且评估自己所要承担的法律风险,当注册会计师认为自己面对的职业环境比较严格,而且其承担的法律风险较高时,通常会选择提高审计的质量,以此来降低审计失败的风险。也就是说,当审计人员预测某项审计业务面临着比较高的法律风险时,他就会严格遵守职业规章制度进行审计。
(二)审计主体的影响分析
1. 审计人员素质对审计质量的影响
审计工作对审计人员的素质的要求较高。审计人员必须具备独立性、专业胜任能力、诚实、客观、公正等品质。一般而言,如果注册会计师拥有较强的专业胜任能力,而且在审计过程中一直保持了较高的独立性,我们就可以认为他的审计质量是有保证的。
2. 会计师事务所规模、声誉及组织形式对审计质量的影响
大规模的会计师事务所往往更加重视自身的品牌声誉,也会对违规所要付出的成本多加考虑,发表的审计意见可能更为客观公允。其原因在于,大规模的事务所拥有更多的客户,当其面对某一客户时,其独立性更强,更不易受到该客户的影响。
3. 审计收费对审计质量的影响
审计收费是会计师事务所的“主营业务收入”。当会计师事务所从客户那里获得的审计收费越多或该收费在会计师事务所的总收入中占有比较大的比例时,更容易对客户产生依赖,很可能为了保住自己的既得利益而向客户的“无理”要求妥协,甚至与客户合谋,以至于发表不恰当的审计意见,降低审计质量。
4. 非审计服务对审计质量的影响
现在,越来越多的会计师事务所不仅向被审计单位提供审计服务,而且还向其提供非审计服务,一方面,事务所会通过其所提供的非审计服务而加深对被审计单位的了解;另一方面,如果会计师事务所从被审计单位收取的非审计服务服务费较高时,会计师事务所就很有可能在审计服务方面向被审计单位做出让步,进而影响审计质量。
5. 审计任期对审计质量的影响
审计任期是分阶段影响审计质量的。会计师事务所在对审计客户进行第一次审计时,可能对被审计单位的内部控制及其环境并不十分了解,难免会对审计质量产生影响。随着审计任期的增加以及审计成本的收回,对被审计单位的了解,会计师事务所的独立性逐渐得到提高,审计质量也会得到相应提高。最后,随着会计师事务所为同一客户提供服务的年限的进一步增长,审计人员可能会与被审计单位产生亲密关系,使其独立性逐步丧失,审计质量会走下坡路。
(三)审计客体的影响分析
1. 被审计单位的诚信度与正直性
注册会计师(或会计师事务所)在承接审计业务时,首先会对被审计单位的诚信度与正直性做出客观评价。一般而言,一个诚信、正直的企业,其提供的财务报表更可靠,注册会计师在评价其可接受的审计风险时,也可把审计风险稍微降低一点;正直的客户往往会提供完整真实有效的财务资料,高度地配合注册会计师的工作,从而为注册会计师提供良好的审计环境,也有利于注册会计师提高工作效率。
2. 内部控制制度
内部控制是指被审计单位全体员工共同实施的、旨在实现公司控制目标的活动。与内部控制相关的控制风险是构成注册会计师的审计风险的重要因素。当被审计单位内部控制制度健全并且有效运行的时候,被审计单位的财务报告的可靠性就有了较高的保障,财务信息发生错报的可能性就会降低,舞弊发生的概率也会下降,审计质量相对来说就会较高;反之,审计质量则较低。
3. 被审计单位的风险
在被审计单位中,经营风险和财务风险是其主要风险。这两种风险都会导致投资者预期公司股票的收益下降。其中,经营风险是指公司的治理层和管理层在公司的重大经营决策或经营管理中出现了失误,从而导致公司盈利水平下降的风险;或由于汇率的变动而导致未来资本成本、经营成本的增加和收益下降的风险;财务风险与公司的资本结构密切相关。如果公司的资本结构不合理,比如,长期负债在总资本中所占的比重太大,可能会导致公司的资本成本增加,还本付息压力增大,尤其是当公司没有足够的流动资产偿还负债时。在某些条件下,这两种风险可能传递给审计工作,从而增加审计工作的风险性。
五、提高审计质量的建议
(一)审计环境方面的建议
首先,要加强对审计市场的内部监管,健全法律法规体系,严格法制环境。相关的监管部门应该针对资本市场的不断发展和企业新业务不断出现的情况,进一步完善相关的法律法规体系,尤其是对审计收费方面的监管,不要让非法人员有机可乘,钻法律的空子;而且,要加强新法规制度、会计准则和审计准则等的宣传,加大对会计、审计人员的培训,同时要利用法律法规的严肃性和权威性,强化法律责任,加强政府和行业自律组织的监管,以保证会计准则和审计准则等能够得到有效的执行,而不是放在那里做个“空架子”。
其次,要改革准入制度。要规范审计市场准入制,提高事务所的进入、退出壁垒以及审计师准入门槛,鼓励国内事务所强强联合,从整体上提高本国事务所的竞争力;可以对会计师事务所进行“评级”,加强“高级”会计师事务所的荣誉感和责任感,并定期按照相关的标准对其执业质量进行复核,调整其“级别”;可以通过规范审计收费,减少不公平的竞争,尤其是恶性的价格竞争,并增强低质量竞争的法律责任,促进审计市场上的供给与需求的平衡。
(二)审计主体方面的建议
首先,要加强会计师事务所内部管理,做到内部控制质量复核和外部控制质量复核“两手抓”,促进会计师事务所向专业化和规模化方向的发展。会计师事务所应该创造各种条件,注重对行业专长的培养,提高其专业胜任能力,当然,如果工作中涉及了注册会计师不熟悉的领域,一定不能不懂装懂,可以聘请外部专家。一方面要以提高审计质量为中心,提高审计队伍的整体素质,通过加强后续教育、多样化选拔人才等方式,以适应审计工作的需要;另一方面要扬长避短,发展本事务所的优势业务。
其次,要加强对审计人员的职业道德教育。可以通过建立审计职业道德的记录制度,形成审计人员道德行为档案,并对违反职业道德的行为给予相应的处罚,甚至追究其法律责任来增强审计人员的道德责任。当然,也可以为社会公众对审计人员的不道德行为的投诉提供公开的平台,推行审计人员职业的透明化;加强审计质量的外部复核。上文我们提到了法律监管和行业监管,除此之外,本人认为注册会计师的自律精神也是非常重要的。在审计人员的道德提高过程中,会计师事务所的领导层要起好带头作用,做其他审计人员的好榜样。
(三)审计客体方面的建议
1. 改善公司的治理结构,优化公司的股权结构
完善国有上市公司产权制度,解决国有股“一股独大”和“内部人控制”问题,促进股东“多元化”。适度控制大股东持股比例,提高中小股东在公司治理中的地位,在股东之间建立监督机制——大股东之间的相互监督,以及小股东对大股东的监督,分散大股东的权利,防止出现审计意见购买现象。公司应该保证审计委员会聘任其审计机构的权利,从而维护广大中小股东的利益。当然,通过法律途径来加强和落实大股东的责任也是非常有必要的。
2. 建立健全独立董事制度,提高独立董事独立性和治理效率
具体说来,可以完善独立董事候选机制,加强对独立董事的甄选,不仅要求独立董事具备一定的会计、审计、税务、法律等方面的知识,而且还要求有较高的职业道德;公司还要加强对独立董事制度的认识,在对其进行了解的基础上,充分发挥其对公司高级管理层的监督作用,改善其缺陷;还可以提高独立董事比例和专业化水平,调整独立董事的结构。公司不能聘任与公司的高层管理者之间存在亲密关系,或任何与公司有重大利益关系的人作为独立董事。
六、结论
经过上述分析,笔者得出的结论是审计质量受到审计环境、主体和客体3个方面的影响。其中,审计环境是起根本性作用的外在因素,审计主体是决定审计质量的内在依据,而审计客体的制度和行为与审计质量高度相关。
参考文献
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独立审计质量 篇2
1．独立原则的含义
独立原则，是指注册会计师执行审计业务、出具审计报告时应当在实质上和形式上独立于委托单位和其他机构。这包括三层含义：第一层，所谓实质上的独立，是要求注册会计师与委托单位之间必须实实在在地毫无利害关系。第二层，所谓形式上的独立，是对第三者而言的，即注册会计师必须在第三者面前呈现一种独立于委托单位的身份，即在他人看来是独立的。第三层，独立原则在强调注册会计师对于委托单位保持独立性的同时，也要求他独立于外部其他机构和组织。具体来说包括：注册会计师“对所发表的意见负责”；注册会计师应依法办事，独立自主，不依附于其他机构和组织，也不受其干扰和影响；注册会计师的审计报告无须经任何部门审定和批准。
2．独立原则的要点
（1）实质上的独立和形式上的独立。所谓实质上的独立，是指注册会计师在审计过程中保持的公正无偏的态度，这是一种精神状态、一种职业精神，这是注册会计师本身应具备的。所谓形式上的独立性，又称为“形体独立性”、“外在独立性”或“表面独立性”，是从非注册会计师的外界人士来看的，具体表现形式就是教材中列举的注册会计师与委托单位之间必须实实在在地毫无
利害关系的情形。
注册会计师在执行审计业务时，不仅要保持实质上的独立，而且要保持形式上的独立。实质上的独立是形式上独立的根基，形式上的独立是注册会计师对外传递的“信号”，使得公众能够评判注册会计师的独立性。形式上的独立是实质上的独立的重要保证。
（2）独立性是客观、公正的基础，是注册会计师的灵魂。正因如此，注册会计师又被称为独立会计师，注册会计师审计又被称为独立审计。
（3）注册会计师审计表现出双向独立性的特征，既独立于委托人，又独立于被审计单位。
3．为保持独立性而应回避的事项
为了保持应有的独立性，会计师事务所如与客户存在可能损害独立性的利害关系，不得承接其委托的审计或其他签证业务；执行审计或其他签证业务的注册会计师如与客户存在可能损害独立性的下列利害关系，应当向所在会计师事务所主动声明，并实行回避：
（1）曾在委托单位任职，离职后未满两年的；
（2）持有委托单位股票、债券或在委托单位有其他经济利益的；
（3）与委托单位的负责人和主管人员、董事或委托事项的当事人有近亲关系的（直系三代以内的）；
（4）担任委托单位常年会计顾问或代为办理会计事项的；
(5）其他为保持独立性而应回避的事项。
另外，事务所与委托单位存在除业务收费之外的其他经济利益关系时，也应实行回避。
可能损害独立性的因素包括经济利益、自我评价、关联关系和
二、可能损害独立性的因素外界压力等。
1．会计师事务所和注册会计师应当考虑经济利益对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：
①与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大的间接经济利益；
②收费主要来源于某一鉴证客户；
③过分担心失去某项业务；
④与鉴证客户存在密切的经营关系；
⑤对鉴证业务采取或有收费的方式；
⑥可能与鉴证客户发生雇佣关系。
2．会计师事务所和注册会计师应当考虑自我评价对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：
①鉴证小组成员曾是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员
或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；
②为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务；
③为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录。
3．会计师事务所和注册会计师应当考虑关联关系对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：
①与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；
②鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员；③会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往；
④接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。
4．会计师事务所和注册会计师应当考虑外在压力对独立性的损害，可能损害独立性的情形主要包括：
①在重大会计、审计等问题上与鉴证客户存在意见分歧会受到解聘威胁；
②受到有关单位或个人不恰当的干预；
③受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围。
三、特定情况下对独立性的运用
贷款和担保
1．事务所从银行或类似机构等鉴证客户取得贷款，或由鉴证客户作为事务所的贷款担保人
（1）不会对独立性产生威胁。前提是：按照正常贷款程序、条件和要求进行，而且贷款对于事务所和鉴证客户都不够重大
（2）会对独立性产生经济利益威胁。前提是：贷款对于事务所和鉴证客户都是重大的防范措施：采取防范措施将所产生的经济利益威胁降至可接受水平；请事务所以外的其他CPA复核已做的工作
2．鉴证小组成员或其直系亲属从银行或类似机构等鉴证客户取得贷款，或由鉴证客户作为他们的贷款担保人
不会对独立性产生威胁。前提是：按照正常贷款程序、条件和要求进行，如房屋抵押贷款、银行透支、汽车贷款和信用卡余额等
上市公司特别规定
事务所不得为上市公司同时提供编制会计报表和审计服务。事务
所的高级管理人员或员工不得担任鉴证客户的董事（包括独立董事）、经理以及其他关键管理职务。
独立审计质量 篇3
众所周知,审计质量是注册会计师及其事务所的生命,而现在我国的独立审计质量明显不高,这到底是因为什么?如何提高我国的独立审计质量呢?我们认为对此类问题仍有必要进行深入的研究和探讨。
一、我国会计师事务所组织形式概述及其对独立审计质量的影响
在我国会计师事务所主要有以下组织形式:
第一、独资会计师事务所。它是由具有注册会计师执业资格的个人独立开设并承担无限责任的会计师事务所。优点是固定成本低,收费也低,而且产权关系明确,服务质量控制和风险控制比较有效。但是它受独资者资本规模的限制,信用程度较低。
第二、普通合伙制会计师事务所。它是由两位或两位以上的执业注册会计师组成的合伙组织,合伙人以各自的财产对事务所的债务承担无限连带责任。优点是具有较强的内部质量控制机制且事务所信用程度较高。但一旦某个合伙人在执业中的出现错误或舞弊行为,就可能使整个会计师事务所顷刻之间土崩瓦解,而且会使所有合伙人的个人财产遭受损失,甚至倾家荡产。
第三、有限责任公司制会计师事务所。它是由执业注册会计师通过认购本事务所的股份,并以其所认购的股份对事务所承担有限责任,事务所以全部资产对其债务承担有限责任。它可以通过股份制形式迅速聚集一批注册会计师,信用程度高且内部质量控制机制较强。但它降低了风险责任对执业行为的高度制约,弱化了注册会计师的个人责任。
第四、有限责任合伙制会计师事务所。它是由事务所以其全部资产对其债务承担有限责任,各合伙人对其个人执业行为承担无限责任。在事务所履行赔偿责任中,无过错的注册会计师只承担有限责任,有过错的注册会计师则要承担无限责任。这种形式既融入了合伙制和有限责任公司制会计师事务所的优点,又摒弃了它们的不足。
理论上看,似乎带有无限责任制的普通合伙制会计师事务所和有限责任合伙制会计师事务所能够更好的保证其注册会计师的审计质量。但是我们要注意到财产界定的问题,现在创立一个会计师事务所要求的注册资金都很低,就算负无限责任也不能弥补委托人的损失。
二、事务所规模及从业人员质量对独立审计质量的影响
一般规模较小的会计师事务所可能会有些机会主义行为,出示不恰当审计意见时,会存在侥幸的心理。而规模较大的事务所有着自己的长远发展目标,出示不恰当审计意见时机会成本过高,从而有更大的动机来保持较高的审计质量。而且事务所规模越大,越容易吸引水平高、素质高的注册会计师,也能更好的保证其审计质量。但也不能一概而论,有时候大的会计师事务所反而会存在更大的问题,比如美国的安达信会计师事务所。
从业人员质量和审计工作底稿质量也会影响审计质量水平。从业人员是审计活动的主体,其质量的高低将会对审计程序的有效执行、审计过程中职业判断有着重要的影响,具有行业专长的事务所在发现该行业财务报表违规行为方面具有更强的签证能力。而审计工作底稿可以看出事务所的内部管理质量的高低,对于复杂程度不同的经济实体进行审计时,审计工作底稿中对实质性测试和符合性测试的要求也不一样,合理的安排实质性测试和符合性测试会对事务所审计质量产生影响。
三、其他文献中提到的独立审计质量的影响因素
第一、制度建设不完善,会计师事务所的独立性不强。表面上我国上市公司的独立审计人员是由股东大会聘请的,但实际上是由上市公司的代理人聘请的,这使得注册会计师向上市公司管理层合谋成为可能。
第二、企业所有者控制权“缺位”,致使市场并不真正需要高质量的独立审计。我国的上市公司大多为国有企业,企业的控制权掌握在管理者手中,他们需要的不是严格的公正审查,而是“迎合政府管制机构的审计报告”,“包装上市”、“模拟改制”和没有实质内容的重组层出不穷。
第三、会计师事务所内部治理结构的缺陷。内部治理结构是注册会计师审计质量能否得到保障的关键,虽然我国的会计师事务所已完成脱钩改制,但仍有不少会计师事务所延续原有的体制惯性,其治理结构形同虚设,激励机制与约束机制不能有效地发挥作用。
四、对提高独立审计质量的几点建议
其实,通过这些所有的表面因素来看,实际上决定独立审计质量的根本原因还是收益与风险的比较。如果被发现的风险成本高于通过提供不恰当的审计意见来获得的收益时,不会有会计师事务所接受这样的高风险业务。所以,我们可以从以下这几个方面着手来提高独立审计的审计质量。
第一、提高注册会计师行业准入的标准,特别是财产准入方面。制定健全的财产界定、确认、登记和监管制度,并要求会计师事务所提供一份详细的资产报告,让委托人清楚了解会计师事务所的财产保证能力,从而更好的选择审计人员。
第二、加强审计方法的研究和审计人员的培训。注册会计师必须通过学习和运用现代审计的理论方法与手段,提高工作效率,改善审计质量,才能以有限的审计资源尽可能地满足社会需要。
第三、加大惩罚力度,完善我国赔偿机制,通过法律来约束审计行为。对那些毫无专业水准,无职业道德的个别注册会计师和事务所应严厉惩处,对多数事务所审计质量中的问题应积极督促落实改进措施。
参考文献:
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独立审计质量 篇4
独立审计制度是证券市场健康发展的有力保障, 也是保障上市公司会计信息质量的有效手段, 注册会计师在审计过程中承担着防范会计信息风险、降低会计信息识别成本的责任, 对企业经济活动的有序进行负有重要责任。但是, 近年来由于独立审计环境中存着各类不法行为和违规行为, 独立审计判断质量不容乐观, 投资者也对独立审计的作用产生了怀疑。目前, 我国独立审计制度主要存在着以下几个方面的问题。
1、独立审计制度缺乏明确的法律依据
首先, 我国法律对于审计问题的起诉主体规定不明, 投资者及时发现审计中存在的问题也难以到法院提起诉讼。其次, 对法律责任缺乏明确界定。在开展审计业务过程中, 一旦出现问题, 注册会计师往往与被审计的企业一起列为共同被告, 承担法律责任。但是, 在具体案件中注册会计师和被审计单位的关系错综复杂, 其责任往往难以准确界定。再次, 诉讼取证难度较大, 审计过程是非常专业的技术性活动, 要求资本市场的普通投资者证明注册会计师履行审计的过程中存在行为不当现象, 具有很强的专业性, 而法院办案人员普遍缺乏这类专业知识, 使得审计案件难以获取到有力的证据。此外, 没有明确的民事赔偿标准。目前我国法律对注册会计师的赔偿责任只作了一般规定, 对承担民事赔偿责任的主体和赔偿数额等问题缺乏相应的标准, 违规注册会计师及事务所往往得不到应有的惩罚, 这在很大程度上助长了审计违规行为。
2、审计市场混乱, 审计违规行为大量存在
目前, 我国审计市场比较混乱, 主要表现在以下几个方面:首先, 注册会计师和事务所往往采用低价策略排挤同行承揽业务, 导致了行业内部无序恶性竞争。其次, 注册会计师往往出于个人利益考虑, 与被审计单位串通向投资者隐瞒审计风险, 出具虚假的审计报告, 欺骗会计信息使用者, 使其蒙受巨大经济损失。再次, 审计人员往往出于降低审计成本的考虑而省略必要的审计程序, 导致审计质量低下。上述现象的存在导致了当前审计失误和审计失败事件的大量存在, 严重影响了独立审计的公信力, 使独立审计环境长期处于低信用状态。
二、独立审计问题的成因分析
1、审计收费过低影响审计质量
当前, 由于市场的过度竞争, 使低价策略成为审计行业内公开的秘密。一些会计师事务所不但采取恶意低价竞争, 甚至还以向他人支付佣金等不正当手段招揽业务, 收费过低促使会计师事务所在执业过程中会最低限度的降低审计成本, 从而导致审计程序执行不完整, 严重影响了审计工作的质量, 使注册会计师难以收取到充分的审计证据, 严重影响了独立审计制度的执行效果。
2、缺乏审计职业道德
一方面, 注册会计师缺乏职业道德。目前, 我国虽颁布了《中国注册会计师职业道德基本准则》等注册会计师道德准则规范, 但是并未对注册会计师违背道德的行为做出相应的处罚, 这导致注册会计师很难按照职业道德的标准要求自己。另一方面, 我国会计师教育中涉及职业道德的内容较少, 也使得注册会计师普遍缺乏职业道德, 从而在进行审计工作的过程中违法违规操作。
3、监管体系影响审计质量
目前, 我国政府对注册会计师行业的监管是多方位进行的, 证监会、财政部审计署等各个机构都有权对注册会计师行业进行监管结果各个机构之间的职能重叠交错, 多头监管造成协调困难, 最终导致无效监管。
4、审计违规处罚过轻, 不足以遏制审计违规行为
我国法律对审计违规行为进行处理时, 往往只注重对事务所的处罚, 而对注册个人的处罚相对较轻, 更没有对其进行刑事处罚的相关规定。收益和风险的巨大差异在一定程度上助长了注册会计师的舞弊行为。
三、完善独立审计环境, 提高审计判断质量的对策
1、明确独立审计的法律责任, 完善民事责任赔偿制度
(1) 从立法上明确注册会计师的法律责任。按照《注册会计师法》和《审计准则》明确界定注册会计师的法律责任。注册会计师应严格按照《审计准则》要求执行审计, 出具真实可靠的审计报告, 一旦发生审计报告信息不实, 注册会计师要承担相应的法律责任。我国在修订《刑法》、《民法》、《注册会计师法》等相关法律时, 应结合《审计准则》的内容和要求, 从法律制度上明确界定注册会计师的法律责任, 并在法律条文中对注册会计师的一般过失责任、重大过失责任、欺诈责任予以规定, 从而为法院判决提供法律依据。
(2) 设立注册会计师法律责任鉴定委员会。目前, 我国注册会计师行政处罚的裁定和实施归属于省级以上人民政府的财政部门, 而民事制裁和刑事制裁的裁定和实施权归属人民法院。在诉讼案件专业性较强、技术相对复杂的情况下, 法院方面由于缺乏审计专业知识很难对案件做出合理界定。为此, 有必要成立专门的鉴定机构, 由审计专业人士来界定注册会计师在案件中所应承担的法律责任, 为庭审提供有力的证据。
(3) 保障中小企业在民事责任赔偿中的权利。我国在修订有关法律条文的过程中, 应充分考虑审计案件的民事赔偿责任, 采取合理的诉讼形式, 确定合理的举证原则。首先, 有关部门要鼓励案件当事人通过民事诉讼维护自身的合法权利, 法院方面应积极受理投资者诉讼案件, 提高投资者在证券市场中的自律性。其次, 采用合理诉讼形式保障中小企业利益。对于自身经济实力较差的中小企业, 出于降低诉讼成本的考虑, 可采用集团诉讼和代理诉讼形式, 选举合适的代表或代理机构进行诉讼, 使投资者在状告上市公司和会计师事务所过程中不至于处于劣势。再次, 实行举证倒置原则。举证倒置原则是指作为原告的投资者不需证明其依赖财务报告或审计人员是否存在失职行为, 只需证明经过审计的财务报告有重大错误或遗漏, 而将举证归咎于被告注册会计师或上市公司。这样可以有效保护信息不对称环境下中小投资者的合法权益, 增加上市公司的造假成本和注册会计师的审计舞弊成本, 从而有效遏制审计舞弊行为。
2、建立独立审计职业道德体系
目前, 我国涉及审计职业道德的准则主要有《注册会计师职业道德基本准则》、《注册会计师继续教育基本准则》和《质量控制基本准则》。这三大准则对注册会计师的职业道德和审计质量做出了明确的规范, 但是在实践中, 审计人员对职业道德问题还缺乏足够的重视。一方面, 在审计高等教育中, 未单独设置有关职业道德的科目, 并且在其他课程中对职业道德方面的内容也涉及较少。另一方面, 在注册会计师资格考试和审计人员的继续教育中也缺乏审计人员职业道德方面的内容。对此, 我国高等教育和继续教育中应设立相应的审计职业道德课程, 从而提高独立审计人员的职业道德水平, 促进其规范执业, 从而减少审计舞弊行为的发生。
3、政府部门要倡导建立无限责任制会计师事务所
会计师事务所作为中介机构, 其运行成本相对较低, 而其效益 (审计结果) 具有很强的社会性。目前, 我国会计师事务所多采用有限责任制, 法律规定起点较低, 其收入和相关责任很不相称, 注册会计师极易因追求眼前利益而出现审计失信问题。而在有限责任制下, 会计师事务所即使在民事诉讼中败诉, 其付出的赔偿金仅为事务所的有限资产, 这部分赔偿不足以对会计师事务所起到足够的惩罚和警示作用。基于上述原因, 我国相关部门有必要在法规中倡导建立无限责任制会计师事务所。无限责任制由于要求合伙人在发生审计失败时承担无限责任, 其一旦出现审计问题, 将付出包括审计收入、个人财产在内的全部财产, 这样可以对会计师审计行为进行有效的控制, 从而保障独立审计的诚信度, 遏制会计师的违法违规行为, 促进会计师事务所整体行业素质的提高。
4、行业协会要充分发挥自身作用规范注册会计师执业行为
注册会计师行业协会应充分发挥其行业管理职能, 引导和监督各个会计师事务所规范执业。一方面, 要对会计师事务所的信用等级进行科学评估, 并按其信用等级、营业规模和营业额划分不同的等级, 制定相应的收费标准。另一方面, 要积极引导和监督会计师事务所按照行业操守和收费标准规范执业, 遏制一些会计师事务所依靠行政手段和降低收费标准招揽业务的现象, 规范会计师的执业行为。
参考文献
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非审计服务审计独立性的影响 篇5
摘要
非审计服务是相对于审计服务而言、向客户提供并收取一定费用的除财务报表审计和审阅之外的多种专业服务的统称。非审计服务的提供可能会损害会计师事务所的审计独立性，进而影响审计质量。对我国非审计服务与审计客户盈余管理程度进行实证检验发现，非审计服务与上市公司的盈余管理程度正相关，提供非审计服务的会计师事务所独立性受到损害。
关键词:非审计服务；影响；审计独立性
一、引言
对非审计服务是否影响审计独立性的争论持续了数十年的时间，上世纪90年代末以来，由于四大会计书事务所的非审计服务收入迅速增长（占事务所总收入的50%以上），出于对迅速增长的非审计服务收入对审计独立性的影响的关注，近年来学术界又一次掀起了讨论的高潮。
二、注册会计师对非审计服务的界定
非审计服务的“非”很显然是相对于审计服务而言的，我们可以从对审计服务与非审计服务的划分中找到非审计服务的内容。在此，本文主要提供了三个权威组织有关审计与非审计服务的划分标准，并试图对非审计服务下一个简单的定义。
(一)联合国(UN)的划分
《联合国中心产品分类》中涉及注册会计师服务产品的条目主要有会计、审计簿记服务(CPC862)、税收服务(CPC8630)和管理咨询服务(CPC865)。按联合国的划分标准，财务报表审计服务和会计报表审阅服务属于审计服务，其余则属于非审计服务的范畴，包括财务报表编制服务、其他会计服务、除税务申报以外的簿记服务以及各种税收服务和管理咨询服务，种类是十分广泛的。
(二)国际会计师联合会(IFAC)的划分
IFAC将注册会计师的服务按是否提供保证的情况划分为两大类：保证业务(assurance engagement)和相关服务。其中，保证业务是指执业人员对关注事项(subject matter)按某项标准评价或计量出的结果发表结论，以提高责任方之外的用户对该结果的信任程度的业务。保证业务按照其业务对象是否与历史财务信息有关，而又被分为历史财务信息的审计和审阅以及除此之外的保证业务。在IFAC新的分类中，除保证业务中的历史财务信息的审计与审阅属于审计服务之外，其他所有业务都是非审计服务的范畴。
(三)美国注册会计师协会(ACCPA)的划分
美国注册会计师协会将注册会计师服务主要分为三大部分，即认证服务(assurance services)、咨询服务(consulting services)、其它（包括税务服务)。其中，认证服务分为鉴证(attestation)、代编会会计报表(compilation)两种，鉴证又可以分为审计(audit)、审查(examination)、审性程序(agree-upon procedure)等。
上述三个组织对注册会计师服务的划分标准不尽相同，各自对服务品种的称呼也存在较大差异。并且，注册会计师服务市场是一个动态市场，在信息技术迅速发展、经济全球化趋势进一步加强的过程中，注册会计师服务的品种还会不断地更新，非审计服务的内涵将更加丰富。所以，对非审计服务的范围究竟包含哪些内容，目前还难以找到确切的答案。从另一个方面来看，无论依据上述哪种划分标准，关于审计服务的内容一般比较容易确定，即主要是报表审计和审阅两部分。因此，我们可以对“非审计服务”定义如下：注册会计师非审计服务是相对于审计服务而言、向客户提供并收取一定费用的除财务报表审计和审阅之外的多种专业服务的统称。
三、非审计服务对审计独立性影响的理论分析
(一)非审计服务的经济动机 第一，审计行业内部压力。审计服务市场的竞争十分激烈，汗液内部的竞争和边际利润下降导致其不断寻求新的服务领域，不断拓展其审计业务。第二，审计行业外部的激烈竞争。对于一些新兴的服务市场，并不是审计师法定的服务范围，如果审计师不去占领，其他竞争者就有可能去占领这一市场，从而影响整个审计时服务市场的发展。第三，顺应市场需求。信息技术的飞速发展深刻地影响着决策者对新型信息和相关的见证与认证服务的需求。因此，迫切需要注册会计师提供一种独立、客观、公正的专业服务能在一定程度上保证其决策所需的信息具有可靠性。
（二）审计的独立性
独立性是审计的本质特征，也是审计师品行的要求，是审计职责取信于社会公众的必要条件。美国独立性准则委员会（ISB）将独立性定义为：“不受那些削弱或者按理性预期有可能削弱审计师作出公正省级判断能力的因素的影响。”
（三）非审计服务队审计独立的影响
理论上，非审计服务对审计独立性既有正面影响，也有负面影响。
1、非审计服务对审计独立性的正面影响
首先，提供非审计服务能帮助注册会计师对客户的经营运作和交易情况进行更深入了解，能够更有效地确认风险，选择更为有效的审计程序，也能够更主动地抵制来自客户的压力。
其次，广泛的服务范围和领域能使会计师事务所拥有更坚实和更广阔的财务基础。随着会计师事务所的发展壮大，业务更加多元化，财务上更加安全，就更有能力承受由于失去某个客户所造成的损失，因此能够加强注册会计师独立判断的能力。
再次，有效的审计有赖于多方面专家的集体工作。会计师事务所提供多元化服务，能够使注册会计师在审计时很方便地得到本所各方面专家的专业技术支持，这种支持不仅比外请专家及时，而且更有利于质量控制。由于公司经营和财务结构的复杂性，审计工作也越来越复杂。在这种环境下，非审计服务专家在提高审计质量上常常能包括税务服够发挥至关重要的作用。
2、非审计服务对审计独立性的负面影响
首先，非审计服务的高额收费影响了审计的独立性。一方面，事务所提供非审计服务的收入比较可观，而审计服务的收入相对较低。事务所由于害怕失去非审计服务这部分收入，作为妥协只好在财务审计方面网开一面，这就导致了事务所与客户之间有一定的“交易”成分。在收取高额非审计服务费的情况下，事务所是很难独立、客观、公正地发表审计意见的。另一方面，当非审服务的收费超过审计服务的收费时，便会在非审计服务与审计服务之间形成市场竞争，造成审计服务竞争力趋弱，注册会计师会将更多的精力集中于非审计服务，从而对审计服务的质量造成一定影响。
其次，期望客户成功的欲望影响了审计的独立性。一般而言，审计人员总是希望客户能取得成功，因为只有对一个盈利的客户才能提高审计收费和其他收费(如其他鉴证业务和咨询业务的收费等)，并且成功的客户卷入诉讼的可能性也较小。除此之外，客户的成功与否与审计人员的个人利益也密切相关。
再次，非审计服务与审计服务存在利益冲突，从而影响审计的独立性。高利润的非审计服务回事注册会计师在独立性方面产生妥协。注册会计师为了争取利润丰厚的非审计业务，往往会压低审计收费或者将审计服务作为非审计服务的赠品。而当注册会计师事务所为了保住非审计服务业务室，之策会计师又会在审计意见方面做出让步，使得独立性削弱甚至完全丧失。
最后，提供非审计服务可能会降低注册会计师在公众心目中的地位。公众相信注册会计师行业可以提供高质量的审计服务的一个原因在于，事务所若干年来建立了一系列的职业准则，尤其是良好的职业行为准则、公认审计准则以及质量控制准则，从而有助于其提供高质量的审计服务。而随着非审计业务的扩张，注册会计师行业已形成的职业准则和法律责任体系正受到财务报表使 用者的质疑。由于非审计业务的多样性和不成熟性，使得该领域内的职业准则和责任体系的建立几乎不可能，从而使注册会计师独立、客观、公正的声誉受到损害。
四、正确处理非审计服务和审计独立性关系的对策
一方面，非审计服务的提供削弱了审计的独立性；另一方面，非审计服务对事务所的发展的益处又使事务所增强了独立性。因此，在现阶段我国仍需大力发展非审计服务。但为了减少为审计服务对独立性的负面影响，我国需采取相应的措施以保证会计师事务所的健康发展。
（一）立法实施“部分禁止非审计服务”
据我国法律规定，采取对非审计服务不予禁止的模式。我国CPA职业道德基本准则规定，CPA不能为审计客户提供不相容的业务，但未明确不相容业务的具体范围。因此应该立法实施“部分禁止非审计服务”模式，从立法上对部分非审计业务做出禁止性规定，限制委托人向同一会计师事务所同时购买两种服务。对某些非审计服务予以禁止，并不是禁止会计师师事务所所从事非审计服务，而是指某一个会计师事务所不得对本所的审计客户提供非审计服务，可以向其他所得审计客户提供非审计服务。
（二）加强行业自律
在解决审计服务范围对审计独立性影响的同时，要十分重视职业道德的缺失和监管环境的不利对独立性丧失的影响。一方面要不断完善CPA职业道德规范，研究细化CPA职业道德准则；另一方面要建立健全对职业道德的外在监督机制，是职业道德建设从被动走向主动，从他律走向自律，是审计服务与非审计服务并存，优化审计市场结构。
（三）充分披露非审计服务
当会计师事务所同时提供审计服务和非审计服务时，被审计企业应该再起财务报告中披露CPA提供非审计服务的类型、程度，上市公司应公开披露支付给CPA审计服务费用的数据，注册会计师事务所也应该披露因提供非审计服务而增加的收入及审计师轮换的要求。
（四）有效地独立性监管能够一定程度上保证审计的独立性
独立性监管机制可以从以下几个层面展开：（1）会计师事务所内部的监督，包括专业培训和教育、内部检查质量控制标准、报告所提供的管理咨询服务类型及收费总额、制定惩罚措施等。（2）用法律手段维持审计的独立性。（3）成立专门的监管机构，负责监督事务所的审计业务和非审计业务，监督审计的独立性，对违反独立性原则的事务所和注册会计师有权进行处罚。
从我国的现状来看，非审计服务对审计独立性及审计质量的影响绝不能忽视，但也不能简单地非审计服务从注册会计师事务所的业务中分离出来。美国证监会对会计师事务所向客户提供的非审计服务规定了三个原则，对我国具有较大的借鉴意义：(1)会计师事务所不能承担管理职能；(2)会计师事务所不能审计自己完成的工作；(3)会计师事务所不能为客户提供为其辩护性的服务。在符合以上原则的前提下，会计师事务所仍然可以向其审计客户提供诸如税务服务等非审计服务，也可向非审计客户提供所有的非审计服务。
参考文献
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Accounting
审计独立性探究 篇6
关键词：非审计服务；审计独立性；审计费用；注册会计师
一、提出问题
（一）注册会计师非审计服务的拓展对审计独立性产生威
胁。非审计服务是指会计师事务所与审计客户之间存在的审计专业服务收费以外的直接经济利益或者是重大的间接经济利益的一种服务活动。市场需求的日益增加，以及非审计服务背后所带来的高额利润，促使其近年来迅速发展。对于会计师事务所来说，非审计服务不需要注册会计师签字，不需要其出具审计报告，这就意味着无需承担太多风险。同时，项目繁多的非审计服务又能给会计师事务所带来不菲的高额收入。而高额的非审计服务收入，使得会计师事务所出于对其自身经济利益的保障而受制于被审计单位，进而导致注册会计师在面临客户的不合理要求和胁迫时放弃审计独立性的原则，损害实质上的独立性。
（二）审计三方关系不平衡。独立审计本身是审计机构或注册会计师接受财产所有人的委托或授权，对财产经营者的受托经济责任履行情况进行的审计监督的一种经济活动。存在着委托人、被审计人和审计人三者的特殊关系。但在我国现实审计市场当中，现有的公司法人结构不够完善，公司内控制度尚不成熟，使得很多情况之下，公司的实际经营者和决策者就是公司所有者本身。在这种情况下，公司的直接经营和主要决策由管理层或公司所有者本身来运作，通知聘请审计专业人员的责任也由董事会或管理层承担，必然会打乱审计关系三者之间的有序平衡关系。是否与该会计师事务所签订审计或非审计业务合同以及审计费用的多少，完全取决于被审计单位的董事会或者管理层，必然会影响审计的独立性。
（三）对审计失败的会计师事务所处罚力度不够。近几年
来，审计失误甚至失败的案例频频出现，主要体现在各大事务所对审计质量的忽视以及审计警惕性不高，直接影响到了社会公众的利益，也对审计行业自身形象造成影响，影响了注册会计师的审计独立性。从社会公众的角度来说，大多数人们认为，审计行业规范中对处罚力度的规定偏低，没有对违规出具审计意见的行为起到震慑作用。违规成本低，使得审计质量存在着很大的隐患。若对会计事务所规定严格的处罚制度，在一定程度上必然会使审计质量有所提高，保护好审计的独立性。
二、解决问题
（一）审计报告上网公布。注册会计师在审计结束后，应当第一时间向省级财政部门或者注册会计师协会上报其审计报告，省级财政部门或者注册会计师协会在收到报告之后应将其在网站上进行公布，以便企业投资人、债权人以及政府有关部门的利益相关者等审计报告使用者们对审计报告进行了解、查询或核对。这一举措的好处在于，一方面，那些由审计单位伪造的审计报告，是无法从公示网站内查询到的，同时，如果在报告使用者的工作过程中所见到的书面审计报告内容同网站公布的审计报告不一致，该审计报告也极有可能是被篡改的。通过在公示网站上对审计报告进行查询和核对，报告使用者们可以很容易地发现虚假审计报告；另一方面，在财政部门或者会计师协会的上网公布审计报告，也会是对于强化会计师事务所内部审计质量控制的重要手段。注册会计师可以通过上网查询已公示的审计报告这一途径，及时地发现不法分子通过伪造自己签字伪造审计报告或者偷换财务报表的情况。同时，注册会计师在接受审计委托前，可以在网站上查询被审计单位以前的审计报告，以便增加对被审计单位的了解，也可以发现被审计单位本年度已经委托其他会计师事务所进行审计工作的情况。
（二）建立同业监督机制。当审计报告使用者发现审计报告存在错误或者舞弊迹象、认为该注册会计师职业道德存在问题、认为审计结果不可靠的情况，可以缴纳一定数额的保证金，申请注册会计师协会委派其他注册会计师对审计报告进行重新审计或者复核。通过复核和披露原审计报告存在的舞弊或虚假不实，执行复核业务的会计师也可获取更多的报酬，以激励其高质量的完成复核工作，这样可以在行业内部形成监管的力量。各级政府财政部门以及注册会计师协会通过审核两次审计结果的差异，就可以初步定位审计舞弊以及审计失败的行为，通过进一步调查，检查原注册会计师是否违反审计准则的行为，并在此基础上加以惩戒和处罚。在同业监督机制的作用之下，将会割裂会计师事务所和被审计人之间不正常和过于亲密的经济利益联系，使得事务所的审计费用来源变得不稳定。一旦失去了稳定的经济利益来源，就会打乱固有的审计市场格局，加速会计师事务所之间的竞争，促进各事务所更加积极主动地提高专业胜任能力和审计质量。
（三）加强监管，严格处罚。在审计失败导致投资者利益严重受损的情况下，审计报告使用者若要通过法律手段追究会计师事务所或注册会计师的责任，将会遇到一些阻碍，如诉讼时间长、诉讼成本大、判决效率低等问题。而通过诉讼外和解的方式解决这一问题，其处理结果对违规注册会计师的威慑力又大打折扣，达不到震慑和惊醒的作用。我国追究刑事责任注重谦抑性原则，注册会计师犯罪不属于重大刑事犯罪，依靠刑事责任提高审计可靠性也是不现实的。目前，我国制约注册会计师滥用审计权的手段，主要集中于高级政府财务部门的处罚条令和相关惩戒措施，以及来自于注册会计师协会的监管和限制。以此监管和处罚模式来达到提高审计质量的目的。一方面要更加注重加强监管，首要的是保证监管人力和物力的投入，通过增加审计质量检查次数以及扩大检查范围，来提高注册会计师违法行为被发现的概率以及发现之后被处罚的概率，使其无处躲藏。另一方面要要适当的加大处罚力度，以求对违规会计师起到震慑和惊醒的作用，同时与道德诚信建设相结合，违规会计师的惩戒决定，作为其不诚信记录中的一笔。
（四）调整当前我国的公司治理结构。我国上市公司根据公司法规定，要设立相应的独立董事地位，以确保公司治理层成分的多元化以及决定制定的公正民主。但是在现实经济生活中，各公司的独立董事大多数时候达不到真正意义上的独立决策。独立董事的话语权和各项职能的形式会受到各方面的限制，难以发挥其作为独立董事真正的作用。为进一步改善和解决这一现状，应该适当的调整公司治理结构，使得独立董事发挥更有效、更有价值的作用。一方面审查独立董事就职人士的资质和能力，加强其职业胜任力，独立董事应当具备相关的工作经验和专业知识技能。另一方面给与其更多的权利和职能，相关的监管部门可以要求独立董事对公司的经营管理状况发表申明。
（五）完善我国审计市场环境。提高审计独立性措施的另一个有效角度将会是改善当前审计市场环境。虽然我国的资本市场和审计市场发展现状尚不足以和西方的成熟资本市场相提并论，仍旧还有很大的提升和改善空间，但是我国高速的经济发展趋势，高速的公司规模扩张趋势，都不断加大社会各界对审计报告质量的要求。该神审计市场环境重要的一个举措是力求让更多的投资者将更多的目光集中于提高公司年度财务报表的准确度和编制过程的透明度。许多投资者为谋求巨额利润，往往会走上投机的道路。但是投资者作为经济关系中重要的一环，这种行为极其不利于我国投资环境的进一步建设和良好发展，同时也不利于审计市场的进一步完善和提升，对各方力量加强审计独立性工作带来了不利影响，应当杜绝。
参考文献：
[1] 李晓玉，张琴.从审计独立性定义看审计独立性面临的威胁.《观点》，2011
独立审计质量 篇7
关键词：独立审计,审计质量,影响因素
一、引言
正确理解和界定审计质量的概念是深入开展事务所质量控制和由此带来的审计失败问题的前提。美国瓦茨和齐默尔曼(1980)把审计质量定义为审计师报告管理当局违约行为的概率(以被审计人员发生违约行为为前提),主要取决于以下两个基本因素:审计师发现某一特定违约行为的概率;审计师对己经发现的违约行为进行报告或披露的概率。第一个概率(发现)取决于审计师的职业能力和在审计方面投入的人力和物力,第二个概率(报告违约行为)取决于审计师相对于客户的独立性。De Angelo(1981)发展了Watts and Zimmerman的思想,将审计质量定义为审计师发现客户的会计系统存在违规现象并且报告这些违规现象的联合概率。并提出审计师发现客户会计系统存在违规的可能性取决于审计师的技术能力,而报告违规现象的可能性则取决于其独立性。张龙平(1994)认为,审计质量是“审计业务工作的优劣程度,也即审计结果达到审计目的的有效程度”,具体表现为“审计人员的质量和审计过程的质量,最终体现为审计报告的质量。其核心就是审计工作在多大程度上增加了会计报表的可信性”。叶少琴(2002)将管理者编报的财务报表分为真实的财务报表和虚假的财务报表两类,将注册会计师出具的审计报告分为真实审计意见的审计报告和虚假审计意见的审计报告两类,由此得出高质量审计指的是以下两种状态:管理者编制的财务报表是真实的,注册会计师提交的审计报告提出的审计意见也认为财务报表是真实的;管理者编制的财务报表是虚假的,注册会计师提交的审计报告提出的审计意见也认为财务报表是虚假的。由此发现,界定审计质量可以从两个角度,一个是审计过程,一个是审计结果。显然,审计过程只有审计师和管理者知道,其他的投资者等利益相关者无法看到,即便通过审计准则的遵守情况来判定也存在一定程度的误差。审计服务产品审计报告作为审计质量的载体,其专业性、单一性以及难以计量性也无法为审计质量的鉴别提供有力的证据。因此,无论是规范研究还是实证研究,学者们更多的选用了一种间接的指标来衡量审计质量。如De Angelo(1981)用会计师事务所的规模、Palmorse(1988)用会计师事务所涉及诉讼的数量、O’sullivan(2000)用审计收费、Myers et al(2003)以报表重编、原红旗等(2003)用出具的审计意见类型等。
二、审计质量的影响因素
(一)会计师事务所规模
无论是国内国外研究,还是规范实证研究,事务所规模与审计质量之间的正相关关系已经在大量文献中得到了支持,而且关于事务所规模与审计质量关系的讨论最先转换为“八大”与非“八大”在审计质量上是否存在系统性差异,其次是“六大”与非“六大”,再是“五大”与“非五大”,安然事件之后就发展为现在的“四大”与“非四大”之间的质量差异讨论。国外研究文献主要有:De Angelo(1981)认为大规模事务所如果因质量问题丧失声誉,将损失更多的获取未来准租金的机会,大规模的事务所比之小所有更强的提供高质量审计以维护其品牌的内在经济动因。Zoe-Vonna and Palmrose(1988)以审计诉讼发生率作为审计质量衡量尺度,对会计师败诉并支付赔偿金、会计师与起诉方庭外和解并支付赔偿金、会计师没有给付赔偿金等多种情形进行了详细分析,结果发现非“八大”事务所作为一个群提起诉讼发生率比“八大”事务所要高。De Fond and Jiambalvo(1991,1993)用盈余管理来衡量审计质量,把差错和非正常事件作为盈余管理的一种形式,发现由“六大”审计的公司发生差错和非正常事件的可能性较小。Craswell,Francis and Taylor(1995)选取了由1484家澳大利亚上市公司组成的样本,对“八大”审计人员的审计收费进行了评估。研究发现“八大”审计收费平均高于非“八大”34%;专业性“八大”审计收费平均高于非专业性“八大”16%。国内研究文献主要有:原红旗、李海建(2003)用出具的审计意见类型来衡量审计质量,没有发现事务所类型能解释非标准无保留意见被出具的概率,由此得出事务所类型并不影响审计质量的结论。漆江娜等(2004)以经审计的盈余质量作为审计产品质量的替代,用2002年度的公开数据对“四大”的审计收费和审计质量进行实证检验;检验结果表明,“四大”的审计收费显著高于本土事务所,经“四大”审计的公司每单位资产操控性应计利润额略低于本土事务所审计的公司。吴水澎(2006)使用2003年所有A股上市公司的数据;以事务所抑制公司管理当局盈余管理的能力定义审计质量,研究发现“四大”合作所的审计质量高于国内“十大”,国内“十大”的审计质量高于国内非“十大”。
(二)审计任期
审计任期与审计质量之间的关系既受到审计师专业胜任能力的有利影响,又受到审计师独立性的不利影响,并最终取决于这两种不同力量的制衡。有关审计任期与审计质量关系的研究得出了许多不一致的结论见(表1)。从(表1)可看出,审计任期与审计质量的研究结论最初体现为单一的线性关系,即正相关或负相关。随后的研究发现审计任期与审计质量关系并不明确,处于审计独立性和审计专业技能两者之间的博弈状态。后来又有学者深入研究发现审计任期与审计质量存在U型关系,转折点为5-8年不等,这也支持了我国关于执行公众利益实体审计业务的关键审计合伙人任职时间不应超过5年的规定。
(三)行业专长
审计师行业专长来自于审计师对特定行业的从业经验以及对特定行业的专业投资,这些投资包括人力、物力和财力等方面。虽然从业经验和专业投资可能是正相关的,但是二者不能完全替代,因此,衡量审计师行业专长可以将这两方面结合起来(冯瑞娴,2006)。关于审计师行业专长与审计质量的研究起步很晚,也非常少。但是对于二者关系也存在诸多不一致的结论见(表2)。鉴于相关研究得出了部分不一致的结论,行业专长与审计质量的关系仍有待进一步验证。
(四)非审计服务
关于非审计服务和审计质量的关系,存在两种完全不同的观点。莫茨和夏拉夫认为,“各种形式的管理咨询活动的实施,无论是对职业的独立性或实务人员的独立性,均会产生重要的不利影响”,“由于存在这样的矛盾,由同一位会计师向同一位委托人提供管理咨询和审计业务,就是不相容服务的结合。这种矛盾只有通过隔开两种服务才能解决,除此之外别无良策”。西蒙尼克(Simunic,1984)指出,某类咨询服务可能危及审计师的独立性,但是,如果客户聘请自己的审计师做咨询师,他就有可能节省搜寻成本和其他交易成本;不仅如此,同时提供审计服务和咨询服务可能造成一种“知识外溢”(Knowledge spillover)效应,即从审计服务中获取的知识可以帮助审计师更为有效且成本更低地提供咨询服务,反之亦然。因此,审计和咨询服务的同时提供可以为审计师带来一种“范围经济”(Economy of scope)。Wines(1994);Frankel,Johnson和Nelson(2002)从审计独立性角度出发,认为非审计服务可能使注册会计师对客户产生经济上的依赖性,在面对管理层的压力时注册会计师不能保证应有的独立性;许多非审计服务实际上把注册会计师置于管理者的角色,因而注册会计师在审计相关业务时会有损其客观性。Craswell和Francis(2002)、Elizabeth和L Zhou(2003)从审计技能和效率的角度出发,从声誉资本与诉讼成本角度考虑,研究发现一方面非审计服务能增强注册会计师对客户的了解,提高发现问题的能力并降低交易成本,从而提高审计质量;另一方面非审计服务能提高注册会计师的声誉资本,低质量的审计报告将导致诉讼风险和名誉受损,从而促使注册会计师努力提高审计质量。董普、田高良和严鸯(2007)以2003年至2005年期间按照中国证监会的规定,同时披露支付给会计师事务所审计费用和非审计费用且获得了标准无保留审计意见的A股上市公司为样本,用衡量盈余管理空间幅度的操作性应计利润作为审计质量的替代指标,研究发现,从“知识溢动效应”来看,非审计服务的提供可以加深对审计客户的了解,有利于在审计过程中收集审计证据、分析和综合判断客户的持续经营能力和重大不确定事项并最终形成审计意见。这样,不仅降低了审计成本,促进了审计效率,更重要的是提高了审计质量。非审计类鉴证服务比非鉴证类服务更有助于审计质量的改善。
(五)法律责任
基于我国资本市场的高度管制性,法律责任和审计质量存在密切关系。Zoe-Vonna Palmrose(1988)通过经验数据测试发现,加大法律处罚有利于提高审计质量。Dopuch&King(1992)通过实验研究探讨不同程度的审计师法律责任对审计服务需求和供给的影响,结论表明审计师承担的法律责任和审计质量在一定程度上具有相关性,疏忽责任制和严格责任制比无责任制能够提高审计质量,但严格责任制下的审计质量并不比疏忽责任制下的高,即加重审计师的法律责任并不总能提高审计质量。刘峰、张立民等(2002)认为,中国审计市场不需要高质量的审计服务,审计师没有动力提供高质量的审计服务,也就意味着加重法律责任安排并不一定能促使审计师提高审计质量。刘峰、许菲(2002)认为在我国目前需求相对无效的市场环境下,低法律风险必然导致低审计质量。并且,以五大为代表的国际知名会计师事务所也会根据我国相对低的执业风险来降低其审计质量。吴联生、顾智勇(2002)认为,注册会计师相关法律对注册会计师审计质量的责任合约安排能否确保高质量的审计,关键在于责任合约安排是否能让作为理性经济人的注册会计师主动地去履行合约安排,合约安排的关键在于必须使注册会计师违反合约的成本大于由此带来的收益。李爽、吴溪(2005)认为,审计师明显地感觉到自身的法律责任越来越重,但审计质量似乎并没有得到明显的提高。刘成立(2006)的研究认为,具有较高专业胜任能力和独立性的事务所并没有提供高质量的审计服务,其主要原因在于审计师面临的法律风险很低,严厉的法律环境有助于提高审计质量。张奇峰、雷光勇(2006)从需求和供给两方面分析了独立审计市场中的审计质量均衡状况及其成因,认为现有法规对审计师的激励不足、约束不够,目前审计师提供的审计服务质量难以达到社会公众的期望要求。吕媛媛(2006)认为注册会计师的法律责任风险越大,其审计质量反而是边际递减的,即当制度体系和监督力度达到一定的程度之后,也就是注册会计师的法律责任风险达到一定的水平之后,如果继续加大,反而会降低审计质量。
(六)公司治理
关于公司治理与审计质量的关系,到底是公司治理机制影响审计质量的高低,还是审计质量影响公司治理的优劣;到底是治理好的公司自身盈余质量高,还是公司治理促使审计师充分发挥作用从而使公司盈余质量更高,目前研究都没有直接回答这个问题。不过公司治理确实对审计质量具有显著的影响。Cadbury(1992)和Hampel(1998)在各自的研究报告中均一致认为,作为一个系统,公司治理水平的改善有助于审计师独立性和审计质量的提高。但是至于高的审计质量是否在公司治理中发挥了积极作用则不得而知。公司治理通过审计师的聘任、收费的决定、意见的交流等事项影响审计师的审计决策,如果公司拥有独立董事会,审计师易于保持客观独立的立场,确保审计师不致因为经济压力而屈服于管理层不当的要求;相反,如果审计师的聘任、薪酬受制于管理当局,独立客观的立场就难免受到负面影响(BRC,1999;NACD,1999)。Carcello&Neal(2000)研究发现,审计委员会独立性(非关联董事的比例)与因持续经营问题发布非标准意见的概率之间存在显著正相关。方军雄等(2004)发现审计师在出具审计意见时非常关注客户的风险程度。出现亏损和被他人提起诉讼情形,股东占款比重和资产负债率越高,公司被出具“非标”意见的可能性越大。实行董事长和总经理职责分离的公司,独立审计也越能有效地执行。刘亚莉等(2006)认为持续经营能力不确定和存在亏损的上市公司是注册会计师特别关注的领域,注册会计师关注领域的审计质量较高,非关注领域的审计质量较低。余宇莹、刘启亮(2007)选择了1998-2005年我国的上市公司作为研究对象,将双重上市的公司作为公司治理系统质量良好的公司,使用调整后的截面模型所估计的可操控性应计数作为审计质量的替代变量,研究发现公司治理系统越好,公司的盈余管理空间越小,审计质量越高。王雄元(2008)认为审计委员会有利于平衡注册会计师相对于上市公司的弱势地位。审计委员会的独立性和专业性与会计师事务所变更显著负相关,审计委员会的活跃性与会计师事务所变更无显著关系,说明审计委员会的存在的确有助于减少会计师事务所变更。注册会计师更换以后,可能会影响审计费用上升和下降,这两种情况都会影响继任注册会计师审计工作的正常独立开展,进而会影响审计工作质量(宋衍蘅,2005)。赵德武(2006)认为制度基础审计的内在缺陷使其在揭露管理层舞弊面前无能为力,现代风险导向审计对揭露中低层人员舞弊的跨越和对经营风险分析的过高执着同样显得“过犹不及”,所以构建以企业治理系统为着眼点、以治理系统分析和“红旗标志”分析为基础,以揭露舞弊和评价会计报表公允性为双重目标的治理系统基础审计是我国的现实选择。肖作平(2006)使用审计费用作为审计质量的代理,研究发现公司治理确实影响审计质量,且治理水平高的公司,其审计质量高于治理水平低的公司;不过并没有发现管理者持股、董事会特征以及债务融资显著影响审计质量的证据。
三、审计质量研究现状及未来研究展望
(一)审计质量现有研究现状
自20世纪80年代以来,学术界从多个视角考察了审计质量的影响因素,取得了丰硕的成果。有的从事务所自身出发研究事务所规模、行业专长、审计任期等对审计质量的影响,还有的从客户出发研究公司治理机制对审计质量的影响等。尽管现有研究取得了不少进展,但仍然存在些许不足。首先,对影响因素的识别不够全面,尤其是当我们把研究情境从发达国家转移到新兴市场经济国家或转型经济国家时。未来应该深入考察相关影响因素对于新兴市场经济或转型经济的适用性。比如,对于非审计服务与审计质量的关系,萨班斯法案从审计独立性角度出发,规定执行上市公司的审计师不得提供会计记录、评估业务、精算业务等非审计服务,其中税务咨询除外。但是在我国,或许更应该从审计专业技能角度出发,大力发展非审计服务。其次,没有结合具体国情,使得影响因素作用与审计质量的结果具有多样性和不确定性,甚至有些结论存在很明显的违反常识现象。笔者认为,可能的原因包括:用来衡量审计质量的标准不同;由于以往资本市场上会计信息失真严重,实证研究所采用的数据存在很大出入,使得最后结论往往缺乏现实意义;样本选择的不一致,及同样的样本研究中也可能存在忽略观测数据可比性和主观剔除不一致观测值,从而导致研究结论可靠性和普遍性的降低。再次,没有深入到特定行业特定领域研究审计质量的影响因素。最后,对于审计市场供需和市场结构作用于审计质量的机理极少给予经济学理论解释。
(二)审计质量未来研究展望
影响会计师独立审计质量原因分析 篇8
关键词：会计师,审计,质量
审计质量是注册会计师及其事务所的生命, 而现在我国的独立审计质量明显不高, 这到底是因为什么?如何提高我国的独立审计质量呢?我们认为对此类问题仍有必要进行深入的研究和探讨。
1 对独立审计质量的影响因素分析
(1) 客户的品质。
一般地说, 正直的客户, 其提供的财务报表信息可信度比较高, CPA的审计执业风险则可有效地降低到社会各界能予以接受的社会期望值。相反, 不正直的客户, 其财务报表存在错误或者舞弊的可能性比较大。客户是否正直, 是否故意隐藏了巨大的黑洞, CPA只有经过长期的合作和经常的了解, 才能加以分辨。因此, 无论是新老客户, CPA往往要通过多种渠道全面了解客户的有关情况, 如联系前任审计人员, 查阅以前年度审计工作底稿, 取证于客户的法律顾问, 主要客户, 开户银行等等。
(2) 审计师的法律担当。
适度的审计师法律责任能够促进社会最佳投资量的审计质量水平或审计师努力水平, 但是如果对审计师因提供不当鉴证造成损害的计量的司法体制安排不适当的话, 那么审计师的法律责任约束将会导致超过社会最佳需要量的过度投资行为。因为如果审计师的法律责任过重, 审计师的执业行为将会过于保守, 所签发的审计报告虽然质量高, 但将少于社会所需要的最佳量, 那么这将导致实际投资量少于最佳投资需要量。反之, 如果审计师的法律责任过轻, 审计师将会激进地签发审计质量没有可靠保障基础的审计报告, 以至于超过社会所需要的最佳量, 从而诱致社会整体上的过度投资行为。
(3) 公司的内部控制系统。
一般来说, 国际上的审计准则对于管理层舞弊和不诚信经营记录充分反映了公司治理机制对审计质量的影响。首先是控制权与所有权的分开的程度及解决机制。股权如果过分集中则会有大股东单独或合谋掠夺小股东利益的风险, 如果股权太过分散则又存在管理层道德的风险。之于重大错报风险, 股权集中很容易造成非公允关联交易, 比如掏空上市公司资产为保壳资源的利益输送等等;股权分散很容易被管理层利用控制去谋取私利。公司三会激励与约束规则会直接影响重大错报风险。其次是管理层的诚信度与对风险的不同态度。管理层的诚信经营决定了企业因舞弊而造成的财务报告重大错报的可能性。如果管理层对风险的态度比较激进, 那么企业一般会倾向采用激进的会计政策和财务报告政策。再次是对于防止舞弊的制度。防舞弊制度在两个方面影响财务报告, 公司治理层面对高层管理人员的制度决定了公司整体上的重大错报风险, 而对于企业高风险业务的制度预防出现重大损失 (比如新加坡中航油、巴林银行、法国兴业银行事件) 。
(4) 事务所的规模和性质。
一般来说, 小型会计师事务所发生机会主义行为的概率会更高一些, 在出具不恰当的审计意见时, 往往会有侥幸心理。而大型事务所一般有着长远规划和发展目标, 出具不恰当审计意见的机会成本和风险太高, 所以也就更有动力来调高审计质量而不至于毁坏公司声誉。并且事务所的规模愈大, 愈容易吸引到水平、素质高的注册会计师人才, 也能更好的保持其审计质量。
2 独立审计质量的几点建议
笔者认为可以从这些几个方面着手来提高独立审计的审计质量。
(1) 配合新《会计法》的出台, 股份期权制的试行, 加大对企业管理当局的激励及惩处力度, 改善企业管理当局的责权利关系, 增强企业持续健康发展的动力与压力。在贯彻新的《会计法》过程中, 必须使企业管理当局对弄虚作假、会计信息失真、欺骗股东和公众及政府的行为负起主要责任, 而不是将会计师当作替罪羊。
(2) 应当通过适当的法规和监管。防止恶性压价竞争, 从审计收费角度保护投资者利益。有关的监管部门, 国有企业主管部门和公司董事会应充分关注审计收费过低的问题。可以要求会计报表 (或费用明细表) 中单独列示审计收费, 对以压低收费争取客户给予经济处罚:
(3) 在提出对注册会计师新的业务要求前, 在审计准则制定及修订过程中。应加强政府有关部门的协作建立科学的协调与决策机制, 强调民主化与透明度, 理顺社会与注册会计师职业界的沟通渠道, 使确定的独立审计目标及质量要求能够保持社会需要与职业界水平之间平衡。
(4) 促进会计师事务所的联合。建立起具有足够规模的会计师事务所以完成大型、超大型企业集团的审计业务。中注协可以提出客户规模与事务所规模的对应关系的建议性意见, 并鼓励事务所培养和宣传品牌, 缩小国内所与外资所的收费差距, 通过加强事务所自身力量促进审计质量的改善。
(5) 调整注册会计师执业质量的监管思路, 对那些毫无专业水准, 无职业道德的个别注册会计师和事务所应严厉惩处, 对多数事务所执业质量中的问题应积极督促落实改进措施。要有针对性确定一定时期内对企业发展、国民经济、投资者 (所有者) 利益有重大影响的领域, 将这些领域的审计质量作为重点予以检查。
(6) 加强审计方法的研究和审计人员的培训。应当适应审计环境、目标及对象的变化, 学习和引进先进的审计理论与技术方法。
参考文献
[1]邓昌平.会计师事务所审计质量评价指标问题浅索[J].http://www.canet.com.cn/html/032002/092534384_3.htm, 2006-9-25.
基于审计关系透视审计独立性 篇9
1、理想的审计关系
审计关系是审计委托人、被审计人和审计人三方之间形成的经济责任关系。他们之间形成了稳定的三角形架构, 从而也构成了传统审计活动牢固的基础。
审计市场上形成审计关系的过程是:审计委托人产生审计需求, 引发审计行为;审计人产生审计供给, 实施审计行为;被审计人接受审计, 提供审计行为对象。理论上均衡的、合理的审计关系应该是审计人 (注册会计师) 接受审计委托人 (所有者) 的委托对被审计人 (经营管理者) 进行审计, 并向审计委托人报告工作和收取费用。此时, 审计委托人是现实的, 注册会计师的审计收费独立于被审计人, 从而避开了经营者对注册会计师的控制。
2、失衡的审计关系
在我国目前的审计关系中, 上述图1中三者之间的委托——代理关系已失衡, 变为经营管理者与注册会计师两者之间的委托——代理关系。这种失衡的审计关系可以描述为:财产所有者 (审计委托人) 委托经营管理者 (被审计人) 经营管理其财产, 经营管理者委托注册会计师 (审计人) 进行审计, 注册会计师再将审计结果汇报给被审单位经营管理者, 最终由经营管理者将审计报告和财务报告提交给财产所有者。在整个审计活动中完全忽略了审计人和真实的审计委托人——财产所有者之间的关系, 被审计对象变成了实质上的审计委托人, 出现了管理当局委托注册会计师审计自己的情况。这种直线型的失衡结构严重背离了审计的本质, 使审计关系被扭曲。
二、审计独立性面临的窘境
失衡的审计关系对注册会计师的审计独立性造成了很大影响, 表现在:
1、注册会计师在经济利益上依赖于被审计单位。被审计单位选择聘请哪个事务所来进行审计, 由于其在审计业务交易中属于买者, 处于主动地位, 使得注册会计师处于被动地位, 由此便会使其独立性受到影响。
2、会计师事务所之间容易形成恶性竞争, 注册会计师的审计独立性受到影响。现在的事务所为数众多, 由于其都属于审计业务这个交易的卖方, 有可能为了招揽生意而造成恶性竞争, 过度的市场竞争将会使审计市场的竞争结构和手段变得复杂, 审计机构和专业人员可能用不正当的手段争取客户, 在独立性方面做出让步。
3、有时注册会计师的行为虽然违反审计的独立性, 但被发现的可能性很小, 也不会给任何一方造成损害, 在这种情况下实施的行为也表现为一种道德窘境。要不要放弃这样的业务对注册会计师而言也是一种两难选择。
三、保持审计独立性的建议
由于审计市场中三方关系人的失衡与错位, 导致了审计独立性受到威胁。因此, 要从根本上矫正这种失衡的审计关系, 保持审计独立性, 就必须将聘任会计师事务所的权力从企业管理当局手中转移到一个专门的机构手中, 把这个机构称为审计第四方关系人。
问题的关键在于该如何选择这样一个第四方关系人, 我认为应该由商业保险公司来承担审计第四方关系人的角色。这需要引入财务报告保险制度, 由上市公司向商业保险公司购买财务报告保险, 一旦投资者发现上市公司财务报告作假, 就可以向保险公司索赔。商业保险公司为降低其经营风险, 势必要聘请注册会计师对上市公司财务报告进行严格、公正的审计, 注册会计师不再与上市公司管理层存在经济利益关系, 公正执业将不再受到经济利益的影响。在上市公司财务报告保险中, 投保人为上市公司, 被保险人是上市公司的全体股东, 保险人是商业保险公司, 保险范围是财务报告, 保险责任是上市公司董事会在财务报告上的过失行为。
由商业保险公司承担审计第四方关系人的角色是比较现实的选择。通过保险公司作为中介, 所有者聘请注册会计师对经营者进行审计的关系得以理顺, 给注册会计师执业创造了独立和勤勉尽责的环境;保险公司的风险管理又给上市公司设了一道“门槛”;相应信息披露进一步扼制了上市公司的造假可能, 这一道又一道防线, 可将上市公司财务风险控制到最小程度, 并在一定程度上解决上市公司造假之后的资产不足以赔偿投资者损失的问题。而且, 在现实中推行这套制度的难度并不高, 只需作适当宣传, 形成“购买财务报告保险”的氛围, 上市公司就会在社会舆论的压力之下购买这种保险。
参考文献
[1]张前:《我国独立审计市场失灵的原因探析》, 《审计月刊》, 2005年第9期。
独立审计质量 篇10
2001年8月, 《财经》杂志发表“银广厦陷阱”一文, 直言不讳地指出银广厦公司虚构财务报表, 专家意见认为, 天津广厦出口德国诚信贸易公司的为“不可能的产量、不可能的价格、不可能的产品”。此时, “银广厦”事件开始浮出水面。经证监会立案稽查, 银广厦公司自1998年至2001年期间累计虚增利润77, 156.70万元。至此, 银广厦2000年全年涨幅高居深沪两市第二, 被称为“中国第一蓝筹股”的神话戛然而止。
银广厦倒台后, 素来享有“经济警察”美誉的注册会计师的信誉出现了前所未有的危机。在1999和2000年, 当时可以列入国内注册会计师行业前五强的深圳“中天勤”会计师事务所连续两年为银广厦公司出具了无保留意见的审计报告。银广厦造假案披露后, 财政部吊销了中天勤事务所和有关注册会计师的执业资格, 两名签字注册会计师也受到了刑事处罚。尽管中天勤和签字会计师都为此付出了惨重的代价, 但是在银广厦触目惊醒的造价数字背后, 人们不禁想问:为什么身为专业人士的注册会计师对银广厦连续两年含有大量虚假信息的财务报表发表无保留意见?注册会计师在其中是否丧失了独立性和风险意识?如果是, 他们为什么敢冒如此大的风险?
二、文献回顾
银广厦事件东窗事发后, 相关文献从理论和实务层面都做了思考。张连起 (2 001) 认为, 在实务中, 许多注册会计师把工作底稿做得工整而全面, 但实质上重要的风险领域却有意无意地被放弃了。刘冬荣和刘迈成 (2002) 通过理论分析发现, 在银广厦案中, 中天勤之所以为了自身利益而丧失其独立性, 一方面是由于中天勤的职业道德出现了缺失, 另一方面却表明审计中独立性的缺失。
2006年2月, 由中国注册会计师协会拟定、修改的48个中国注册会计师审计准则由财政部发布, 自2007年1月1日起施行。基于制度背景, 有学者再次回顾银广厦审计失败中注册会计师的责任问题, 朱萍 (2007) 认为银广厦事件和其他大案一起促使注册会计师更新审计职业理念, 推行风险导向审计, 从审计测试为中心转移到以风险评估为中心。
考虑到从银广厦事件至今, 中国注册会计师职业准则在经历了两次大的变革。尽管我们不能以偏概全地认为在当时制度基础审计的方法是无效的, 或者忽略了审计失败案中的人为因素 (张连起, 2001) , 但是我们可以通过审计准则与职业道德守则中完善的内容来再次分析导致中天勤审计失败的原因, 并且加深对注册会计师职业准则作用、框架体系和各项具体业务准则核心要求的理解。
三、理论分析与讨论
1、回顾:
第一批独立审计准则与职业道德规范指导意见。中国注册会计师职业规范体系包括独立审计准则、职业道德准则、质量控制准则和后续教育准则四个组成部分。第一批独立审计准则于1996年1月1日起开始施行。
为配合独立审计准则, 中注协于1996年12月发布《中国注册会计师职业道德基本准则》, 2002年发布《中国注册会计师职业道德规范指导意见》, 具体分为两个层次:一是基本原则 (包括独立、客观、公正专业胜任能力和应有的关注, 保密, 职业行为, 技术准则等) , 二是具体要求 (包括独立性、专业胜任能力、保密、收费与佣金、与执行鉴证业务不相容的工作、接任前任注册会计师的审计业务, 以及广告、业务招揽和宣传等) 。从时间上看, 指导意见的颁布是在银广厦事件之后, 从内容上看, 指导意见对独立性和专业胜任能力提出了具体要求。
2、2006年:
完善准则框架、强化风险导向审计理念。2006年2月新审计准则较老的独立审计准则有两个较明显的变化, 一是进一步完善了准则的框架体系, 二是强化了风险导向审计理念。
在准则框架体系方面, 2006年以前, 独立审计准则包括:独立审计基本准则、独立审计具体准则与独立审计实务公告、职业规范指南和职业道德准则。而2006年新颁布的《中国注册会计师执业准则》, 将审计准则体系进行了调整。它包括鉴证业务准则、相关服务准则以及质量控制准则。其中, 鉴证业务基本准则又包括审计准则、审阅准则和其他鉴证业务。概念框架体系在完善后对业务界定更加清晰, 区分了审计等具有鉴证职能的业务和代编财务信息、对财务信息执行商业程序等不具有鉴证职能的业务, 并对这两类业务分别做了明确的规定。
在银广厦事件中, 中天勤事务所在负责银广厦上市公司审计业务的同时也为其提供相关的财务咨询服务, 这在一定程度上使会计师事务所与上市公司发生了利益联系, 影响了审计的独立性, 进而影响审计质量, 这正是导致中天勤审计失败的原因之一。新准则的完善有效地限制了同时提供审计和咨询服务, 保证了会计师事务所的审计质量。
另一方面, 新准则强化了风险审计理念。原有的审计准则是建立在传统审计风险模式基础上, 主要的缺陷在于注册会计师往往忽视兼顾被审计单位的内部环境和外部环境分析。随着我国注册会计师面临的被审计单位及其所处环境的日趋复杂, 被审计单位的性质, 被审计单位对会计政策的选择和运用, 被审计单位的目标、战略以及相关经营风险, 被审计单位财务业绩的衡量和评价压力, 以及被审计单位内部控制的健全与否等, 都会对注册会计师的审计质量产生重大影响。而新的审计风险准则固化了风险评估程序, 真正体现了现代风险导向审计理念。
在银广厦事件中, 注册会计师对审计风险的判断存在明显不足, 集中表现在以下两个方面:一是未有效执行分析性测试程序, 轻信银广厦鼓吹的二氧化碳超临界萃取技术, 没有发现或报告2000年度主营业务收入大幅增长而生产用电的电费却反而降低的情况;二是没有保持应有的谨慎, 由于众多从中央到地方领导人视察而高估银广厦的实力, 加之对老客户的“信任”使风险被抛诸脑后, 表面上都执行了独立审计准则规定的程序, 可实际上所收集的证据根本不能达到“合理保证被审计单位财务报表不存在重大错报”的目标。新准则通过了解被审计单位基本情况和内部控制, 以充分识别和评估财务报表重大错报的风险, 针对评估的重大错报风险设计和实施控制测试和实质性程序, 有效地提高了注册会计师发现被审计单位会计报表重大错报的能力。
3、2009年:
继续强调独立性。2009年初开始, 考虑到与国际审计准则的全面趋同, 财政部再次组织审计准则的修订工作, 并已先后分四批发布了公开征求意见稿。同时, 2010年7月1日起开始实施中注协颁布的《中国注册会计师协会会员职业道德守则》, 以满足社会各界对注册会计师职业道德提出的更高要求。2010年最新的职业道德守则的主要特点是继续强调注册会计师的独立性问题并且为解决职业道德问题提供了思路和方法。
在新的职业道德守则中提出了职业道德概念框架, 用来提供解决职业道德问题的思路和方法。在独立性方面, 影响审计人员的因素包括自身利益、自我评价、过度推介、密切关系和外在压力。在银广厦事件中, 不利因素主要包括两个方面:一是银广厦的高科技概念、西部开发概念和众多从中央到地方领导人视察是影响注册会计师专业判断的外在压力;二是中天勤同时给老客户银广厦提供审计业务和咨询服务属于需要自我评价考虑的情形。根据新职业道德守则的指导, 注册会计师应当识别对职业道德基本原则的不利影响, 评价不利影响的严重程度, 必要时采取防范措施消除不利影响或将其降至可接受的水平。
在专业胜任能力和应有的关注方面, 除了注册会计师应保持专业胜任能力外, 还特别指明注册会计师在必要时应当使客户以及业务报告的使用者了解专业服务的固有局限性, 这一规定可以帮助提高审计的信息含量, 控制像银广厦事件中由于对高新技术知之甚少而造成的审计过失进而影响投资者判断的情况。
四、结论与启示
浅议社会审计独立性 篇11
摘要：审计具有独立性，才能受到社会的信任，才能保证审计人员依法进行的经济监督客观公正。审计报告才更有价值。因此，审计独立性在审计活动中具有非常重要的意义。
关键词：社会审计独立性
0引言
审计独立性是由审计本质决定的。审计具有独立性，才能受到社会的信任，才能保证审计人员依法进行的经济监督客观公正，审计报告才更有价值。因此，审计独立性在审计活动中具有非常重要的意义。目前我国注册会计师行业中暴露出来的问题，如安然事件、银广夏事件、科龙事件等等无不与审计独立性有关，审计独立性从来没有像今天这样受到国内外社会各界的广泛关注。
1影响注册会计师独立性的因素有很多。归纳起来，我以为主要有以下几点
1.1市场竞争对审计独立性的影响目前会计师事务所的格局呈现多、小、散、乱的局面。许多中、小事务所还处于如何面对市场竞争、生存下去的阶段，选择业务的自主性十分小。为了生存，一些事务所常常会屈从于客户的压力，出卖审计原则，出具违心的审计报告。试想，这时审计哪有独立性可谈，审计的质量必定低下。
审计服务的本质是所有者和债权人为了减少经理人的代理成本所付出的一种监督成本。有序的、恰当的竞争是维持审计人员独立性的重要环境因素之一，过度的市场竞争将会使审计市场的竞争结构和手段变得过于复杂，审计机构和专业人员可能会通过不正当的手段取得客户，在风险防范上作出不得已的让步，这就使审计的独立性受到一定程度的伤害，审计的质量难以提高。另外，由于审计服务的质量难以确定，市场本身无法淘汰那些独立性低、质量差的审计服务，审计的独立性会被放到无足轻重的地位，审计的质量会大大降低。
1.2法律惩罚力度不够我国目前有《证券法》、《公司法》、《会计法》、《刑法》、《注册会计师法》等相关法律对上市虚假财务报告的法律责任问题进行规范。公司及其主要负责人、会计师事务所及注册会计师对虚假的财务报告要负的责任类别有民事责任、行政责任和刑事责任，但处罚力度不够。例如对直接负责的主管人员和其他直接责任人的刑事责任的规定是处3年以下有期徒刑或拘役并出2—20万罚款，注册会计师的刑事责任规定是处5年以下有期徒刑或者拘役并处罚金。而美国对这方面的处罚是：故意提供虚假财务报告、故意销毁、隐匿、伪造财务报告、证券欺诈等犯罪行为处以重典(涉嫌财务报告的犯罪行为最高可处20年监禁，欺诈的犯罪行为则最高可处25年监禁)。相比之下，我国的刑罚较轻。此外，民事赔偿得不到有效保障。虽然现行的《证券法》、《民事诉讼法》规定股民可以向证监会证券交易所等机构举报申报，但该类行为没有强制力。
1.3商业意识太浓，收益分配与职业责任不匹配在事务所中由于控制权高度集中，利益高度集中。对利益如何分配，往往是由负责人说了算，也无人监管。在这种情况下，就使得收益低下者可能不尽心尽职，丧失独立性；而权利层在利润高于一切的指导下，敢会忽视和降低对独立性的关注。
1.4事务所同时进行审计和非审计业务审计与非审计服务存在利益冲突，提供非审计服务的注册会计师常常角色互换，事实上参与客户的管理决策，使独立性受到损害；同时，注册会计师为了争取利润丰厚的非审计服务业务，也可能会压低审计收费或在审计意见方面做出让步，从而影响其独立性。
1.5注册会计师市场混乱注册会计师市场混乱局面主要表现在：注册会计师同时挂靠好几家事务所，采用“游击队的战术”，这个事务所出了问题跑到另一所照样工作的事情经常发生；一名注册会计师招集一帮临时业务助理人员，承接项目后，主要依靠业务助理人员去完成，出具审计报告，最后由未亲自参加项目的注册会计师签字的情况普遍存在。以上情况的存在，使得注册会计师已无必要或无暇考虑审计的独立性，可想而知，审计质量下降也就不足为奇。
2加强社会审计独立性。提高审计报告的质量。已成为了当务之急的事情了。以下为我个人几点策略
2.1完善公司治理结构完善的公司治理结构是维护审计独立性的重要保障。首先，在董事会下设立审计委员会，由它提议聘请或更换外部审计机构，负责内部审计与外部审计之间的沟通，建立起股东大会、董事会、经理层三者相互制衡的制度，完善董事会职责，明确独立董事的激励与约束机制，确保审计委员会的独立性，这样注册会计师才真正对股东负责，在审计委员会的支持下，减轻客户管理当局对事务所施压的“权利来源”。其次，要进一步推进现代企业制度改革，建立真正意义上的“产权清晰、权责明确、政企分开、管理科学”的现代企业制度。公司在选择事务所方面，可结合公司治理结构建设，建立公开招标制，变审计行业的恶性竞争为公开透明的有序竞争，这将从外部有力约束注册会计师行为，实现审计独立性。
2.2改变审计费用的支付目前，审计人员一般由代表全体股东的公司管理层聘请，审计费用的支付一般由管理者从公司账户(管理费用)中开支。其潜台词很简单·注册会计师是全体股东聘请的，审计费理应由全体股东开支。但是这个貌似合理的解释却经不起推敲：注册会计师的确是全体股东聘请的，可是注册会计师的成果却为所有的企业外部相关者(比如股东、潜在投资者、债权人、政府行政管理人员和研究学者)共同使用和享有，并被要求对此负责。由此可见，注册会计师的成果是一种具有正外部性的产品，公司的利益相关者可能因此而受益，却不用为此付出成本。而注册会计师独立性丧失的很重要一点就是与管理层共谋的收益大于保持独立公正性的收益。如果我们通过某种方式比如以报表使用费的形式向其他报表受益人征收一定的费用，用以增加注册会计师的收入，就可以较好地提高注册会计师的独立性和免疫力，也体现了契约中谁付费谁收益原则。此外，改变付费方式也是很重要的一项措施：把所有的审计收入通过一个中立机构转给注册会计师或事务所，可以显著降低企业管理当局对注册会计师的影响控制力。
2.3审计业务和咨询业务彻底分开由于咨询业务是我国会计事务所的另外一个新的收入来源，事务所是不愿意放弃这一块的收入。然而，同时提供审计和管理咨询会对审计独立性产生种种不利的影响，因此，我建议，将审计业务与管理咨询业务分开，分别设立审计事务所和管理咨询事务所，审计事务所仅从事审计业务：管理咨询事务所仅提供管理咨询服务。
2.4通过建立健全民事赔偿制度，完善法律制度当注册会计师因偏离独立性，提供虚假的失真的审计报告，给社会公众带来损失时，法律上规定应由相应的违规者承担相应的民事和刑事责任，这是保护社会公众利益而限制注册会计师偏移独立性的必要法律制度保证。然而从总体上看，我国注册会计师法律责任的有关规定中，强调的是行政责任，而对如何处理虚假会计信息中的民事责任问题、民事赔偿的主体和客体问题以及赔偿判决程序问题等几乎没有涉及，法律制度的残缺，是导致当前注册会计师屡屡违规的关键因素。因此，完善民事赔偿制度，加大对注册会计师的处罚力度，追究涉案注册会计师的民事责任，是促使注册会计师自觉恪守审计独立性的强有力的法律措施。
独立审计质量 篇12
审计判断是审计人员根据其专业知识和经验, 通过对客观的审计事项的识别和比较, 并对自身的行为所作的估计进行断定或选择, 为最终审计意见提供基础和依据。审计判断的内容既包括审计事项判断, 也包括审计人员的自身行为, 审计判断的结果是一种估计。审计判断的主体是审计人员, 审计判断的事项是审计人员的专业知识和经验, 其本质是专业的思维过程和最终形成的专业意见。审计判断具有以下特征:
(一) 较强的主观性
审计判断是审计人员凭借自身知识和经验所作的判断, 同时它也是一种思维形式。这决定了审计判断具有较强的主观色彩, 反映在审计过程中, 审计人员的知识、经验, 乃至性格、偏好和特定心态等个人因素都会被反映到审计判断中。
(二) 具有一定风险性
审计判断是一个复杂的心理过程, 审计人员判断的非程序性、判断过程和内容的复杂性、判断标准的模糊性以及环境信息的影响, 使审计人员作出完全正确的审计结论几乎变得不可能, 审计风险是客观存在的。审计风险的大小取决于审计判断的能力, 判断能力较低必然会造成审计结论的偏差或错误。
(三) 审计环境影响审计判断
审计活动总是在一定环境条件下完成的, 审计活动时的周围相关情况和条件统称为审计环境。事实上, 审计环境的演进直接产生和发展了审计判断, 并使审计判断在审计活动中发挥越来越重要的作用, 审计环境的发展对审计判断产生着深刻的影响。
二、独立审计环境对审计判断的影响
影响审计判断的影响很多, 既包括审计人员的自身的因素, 审计任务的因素, 也包括审计环境的影响。独立审计的产生和发展与其所处环境密切相关, 审计环境是一个多层次、综合性结构复杂的体系, 是指在一定时空状况下, 审计主体对审计客体实施审计时所面临的各种主客观因素之和, 主要包括审计外部环境, 审计自身环境和审计客体环境。
(一) 独立审计外部环境
1. 经济环境。
独立审计的经济环境是指一定时期的社会物质生产、流通、交换等经济活动及其发展水平、运行机制等对于独立审计工作绩效的客观要求。在不同的经济发展时期, 判定独立审计质量的基本标准是相同的, 但是, 在同一历史时期的不同社会经济制度下, 对于独立审计判断质量的具体要求又是不同的。
2. 政治环境。
独立审计的政治环境是指在一定时期的社会政治制度下, 一个国家的政党或集团在实施治理国家的措施中, 通过国家权力机关对独立审计这种经济监督活动的地位的确认程度。它不仅是独立审计工作的基础, 而且还决定着独立审计事业的前途和命运。在我国, 民间审计 (独立审计) 属于自由职业, 国家不直接加以干预。但由于历史原因, 独立审计仍有可能依附于政治权力机构, 缺乏必要的独立性, 不能成为真正自主经营、独立核算的法人主体。另外, 国家的政治稳定与否也直接影响审计事业的发展。
3. 法律环境。
独立审计的法律环境是指在一定时期所制定的法律规范对于独立审计工作的干预指导程度和对进行独立审计的注册会计师自身权益的保障程度。
(1) 法律法规的完备性对审计判断的影响。现代审计的基本要求是依法审计, 法律、法的健全程度对于审计人员做出高质量的审计判断具有重要作用, 反之, 如果法律缺陷就会提高了审计判断的难度。审计判断应依照会计准则和审计准则进行, 因此, 两种准则的完善程度都对提高审计判断质量至关重要。但是会计准则、制度本身存在的不完善, 及其不断地被修订, 给会计人员造成了一定的混乱, 从而给审计人员带来了一定审计判断的难度。
(2) 社会审计法规观念对审计判断的影响。整个社会法制观念的强弱同样对审计判断产生影响。企业、投资者及公众对审计法律地位的清晰共识有助于为审计工作人员提供一个公正的审计判断环境, 有利于产生高质的审计判断。我国公民的法律观念正在逐步得以加强, 然而不可否认的是, 我国当前社会各界审计法律观念意识仍然不够强, 审计界亦存在着一些不良的风气, 一些审计人员出于利益考虑或受逼于竞争压力, 做出了不恰当的审计判断。
4. 科技环境。
独立审计的科技环境是指一定时期的科学技术发展水平所决定的技术手段对于独立审计操作技能和独立审计内容的影响。独立审计是一种高层次、综合性的经济监督, 并且有很强的技术性, 要求注册会计师具有较高专业技术水平、科技知识。随着审计手段的不断创新, 不但大大提高了审计工作效率, 也提高了审计判断的合理性和准确性。随着科学技术的高速发展导致审计方法的日新月异, 给审计工作带来了挑战和机遇。
(二) 独立审计自身环境
1. 审计人员自身条件。
审计人员自身条件主要是指审计人员的知识、经验、心理、职业道德、思维方式等自身因素。大量研究发现, 有经验的审计师与新手之间无论是在知识结构、知识的组织方式方面, 还是判断绩效方面存在着巨大的差别, 在分析性复杂任务中, 有经验者的判断绩效要好于新手。此如果审计专家不但掌握审计领域的知识, 还理解被审计对象所处行业的知识, 无疑会提高所作出审计判断的质量。此外, 审计人员的个人道德、职业道德和审计判断密切相关, 存在问题的审计人员一般是很难做出令人信服的审计判断。
2. 审计人员的独立性。
独立就是审计人员在进行审计或其他鉴证业务时, 应当保持形式上和实质上的独立。不应当受个人或外界因素的影响, 保持客观、公正的审计态度。但在实际审计活动中, 审计人员由于受自身利益的影响、人际关系的影响、威迫利诱的影响以及不恰当地降低必要审计成本等因素, 较难保持应有的独立, 在很大程度上影响到审计判断的客观、公正。
(三) 独立审计客体环境
1. 被审计单位的任务复杂性。
被审计单位的组织方式、机构管理体制、经营范围和管理职能、会计核算方法以及其他与审计事项有关的情况等复杂程度也会影响审计人员做出判断的准确性。
2. 被审计单位的管理模式与风格。
如果被审计单位的管理风格是重视内部管理和内外部审计的作用, 他们会建立一套严密而健全的内部控制制度和内部审计制度。一方面这有利于降低审计风险, 提高审计判断的准确率;另一方面被审计单位接受审计的意识较强, 能够正确理解与看待审计, 并给以支持, 这将有助于审计判断质量的提高。
三、改善独立审计环境, 提高审计判断的质量
审计判断的质量很大程度受独立审计环境的制约, 因此应该改善独立环境, 提高审计判断的质量。
(一) 培养高素质审计人才, 提高审计判断能力
一方面, 加强审计判断培训, 审计人员不但要掌握基础的审计专业知识, 还需要不段接受后续教育, 提高职业水平, 提过培训学习审计判断的成功经验和技巧。同时加强法制教育, 强化审计人员的法律意识, 加强审计人员职业道德培养, 保证审计人员做出客观公正的审计判断。
(二) 加强法制建设, 完善审计法律环境
社会主义市场经济的正常运行和进一步发展, 需要有健全的法制来加以保障。独立审计是市场经济的产物, 它随着市场经济的发展而发展, 是市场经济运行中不可缺少的中介活动, 尽管当前《会计法》、《注册会计师法》都明确了企业和注册会计师双方应承担的法律责任, 但有法不依、执法不严、违法不究的情况还普遍存在。对已有的法律法规应做到有法必依并不断完善。对不同部门指定的法规中相互冲突的地方。要进行修正。对实际执行中无法进行具体操作的法律法规要加以完善。在法律法规的制定过程中。不仅要考虑我国的特殊国情。还要考虑国际惯例。
(三) 加强法制教育, 提高法律意识
虽然我国关于会计、审计的法律不断健全, 但是不可否认的是, 我国当前社会各界审计法律观念意识仍然不够强。一些审计人员出于利益考虑或受逼于竞争压力, 做出了不恰当的审计判断。企业、投资单位对审计认识不足, 没有按照法律加强企业的内部控制和管理, 对审计工作配合不足, 影响审计判断的质量。因此应该加强法制教育, 加强社会各界对于审计法律观念的认识, 有助于社会审计知法、守法的自觉性, 有助于提高审计判断的公正性和质量。
(四) 确保审计人员进行独立审计时的独立性
要有一个不受干扰能独立进行独立审计执业的条件, 坚持独立性原则, 保证独立审计在执业过程中, 能独立思考, 不受任何单位和个人的干扰, 这是独立审计执业的灵魂。要做到这一点, 关键是要解决当前还存在的某些“长官意志”、行政干预等情况, 而这种情况在一些按地区、按行业设立的会计师事务所, 其地区封锁、行业垄断的情况相对得比较突出。因此, 必须建立一种不受干扰、公平竞争的机制。
摘要：审计判断是审计人员在其专业知识和经验的基础上, 遵照一定的法律法规, 对审计事项进行识别和比较, 并对自身的行为所做的估计进行判断和选择。独立审计环境直接影响着审计判断, 本文分析了审计环境如何影响审计判断, 并针对性的提出了提高审计判断质量的一些措施。
关键词：独立审计环境,审计判断,审计质量,影响
参考文献
【1】杨瑾审计判断及其影响因素分析《西安金融》2007年第3期
【2】姚建民对我国独立审计环境的思考《经济视角》2006年第9期
【3】张继勋杨明增审计判断及其研究《中国注册会计师》2007年9月