破产会计理论（精选10篇）
破产会计理论 篇1
我国破产清算会计核算系统并不完善, 它缺乏相应的会计准则作支撑, 不利于现实相关会计难题的解决, 为了促进我国内部会计环境的完善, 我们需要进行破产清算会计理论系统的建立健全, 以实现企业内部破产清算环节的顺利进行。
一、破产清算会计系统的分析
会计目标的实现有利于会计学理论系统的可持续发展, 它是会计学领域的管理观念环节的重要基础。会计实务与会计理论的发展, 离不开对会计目的实现。通常来讲, 我们日常的会计目标包括会计信息数据的提供对象, 会计数据信息的意义。只有确保合理科学的财务会计目标才能实现企业的可持续发展, 才能保证会计数据信息的质量, 才能有利于企业的经济运行的可持续发展。在此环节中, 企业会计管理者要依据目前的企业内部管理现状, 进行会计目的的核算, 有利于企业的可持续性发展, 有利于为经济决策环节提高有效的会计信息。在这一环节下, 企业即使进入破产清算, 其会计目标依然能实现它的作用, 给企业管理人员提供相应的会计数据信息。在此形势下, 与日常企业运行的会计目标不同的是, 会计目标为破产清算会计环节提供的信息有限。信息数据的内容, 信息提供的对象都会发生一些差异。
1. 我们实现企业内部管理的顺利进行, 我们要分析好破产清算会计的对象及其会计要素。
通常来说, 破产清算会计对象, 是指破产清算会计环节所反映的相关内容, 这就是破产企业内部的资金流动状况。破产企业的资金活动与破产清算期间各个经济环节密切相关。有一些观点认为, 企业的破产清算程序的进行代表着企业经营生产环节的停止, 其内部的资金活动是不存在的。也有一些观点认为, 即使企业发生破产清算环节, 其的资金活动依然是客观存在的。在此过程中, 破产清算企业要对财产进行具体操作, 以确保日常债务的清理。其破产企业的具体的资金活动流程分为财产、变现收入、偿还债务三部分。企业的破产清算程序完成, 其资金活动就因此停止, 不会再进行新的资金活动流动。
2. 在破产清算会计系统中, 会计要素一定程度上实现了会计
对象的延伸, 有利于对会计对象进行具体分类, 有利于会计对象的深化发展。在企业可持续经营的情况下, 会计要素主要包括, 资产、所有者效益、费用、收入以及利润等。企业在破产清算过程中, 其会计要素构成发生了相应的变化。具体来讲, 此形势下的会计要素包括所有者权益、资产、清算收入、负债、清算损益、清算费用等六种环节, 这六个环节是此前提下的会计要素的具体应用, 广泛应用于企业的破产清算的整体环节。
3. 破产清算理论的兴起, 冲击了传统会计理论, 它使原先的
会计假设观念发生变化, 原企业的会计主体发生了改变, 清算组主要向法院负责, 它一定程度上保障了债权人的利益, 这些环节成为破产企业的会计主体。这种新型管理观念的更新, 有利于实现破产企业内部相关环节的清算, 有利于防止出现资金财产的隐匿、侵吞、私自变卖等现象, 有利于保证投资人以及相关债权人的利益。在此环节中, 破产企业需要建立符合经营状况的中止经营架设, 以有利于企业破产清算程序的进行, 为了确保此目的的实现, 我们要按照企业内部实际情况, 进行相关会计处理程序与方法的建立健全, 有利于日常计量方式与报告的制定。根据上述环节, 进行相关破产资产的股价、变现以及债务偿还环节, 以确保企业破产清算系统环节的有效实现。
二、破产清算会计信息披露的原则及方式研究
1. 在实际操作中, 我们需要根据破产会计的一些特殊核算内容, 进行相关核算原则的更新。
对于收付实现制原则的具体分析, 该原则更加注重会计管理内部经营收支情况, 在收付期前提下, 进行相关费用与收益的核算。这种收付实现制的原则的应用范围比较广泛。在具体操作中, 它对本期的收益与费用处理工作做出了详细的规定, 本期收到与付出款项的收益、费用都需要按照本期收益与费用进行管理。在此过程中, 如果款项的收益与尚未付款的费用并没有收到, 我们就不能作为本期收益与费用处理的依据。如果企业出现终止经营的环节, 在清算会计核算系统中, 核算清算期的经营成果就不再具备功能效益, 收益与费用配比环节也因此不存在, 在此环节中, 它不必考虑预付费用、应计收入与应计费用、预收收入。在资产变现环节中, 它对于现实款项入账的环节比较严格, 在此环节中, 以现实货源来偿付债务。它是一种应用于破产会计确认环节、计量与报告环节的规范性原则。
2. 清算价格原则应用于破产清算业务的系统环节中, 对其计量环节、报告环节进行有效的运用。
在此过程中, 它以清算价格核算为前提, 依据实际变现的机制进行资产价值的计算工作, 以资产变现后的实际负担能力为原则进行负债偿还。此原则的实现, 还需要债务人对现实的经济资源进行有效应用, 以确保货币等价物的合理估价。这些程序需要以清算价格为前提, 它也应用于清算业务环节的财务报表的反映。
3. 全面性原则的应用范围也是比较大的, 在会计核算过程中, 它实现对所有清算活动环节的全面完整反映。
有利于破产期内资金来源、动向与破产损失情况的正确全面性的反映, 有利于避免隐匿与遗漏现象的产生, 有利于破产会计核算的正常运行。在此环节中破产会计核算内容是比较简单的, 它有为全面性原则的开展提高了可能, 在此条件下, 破产会计的应用, 不需要进行产品成本核算以及相关费用分摊。并且其破产损益的核算过程比企业生产经营损益核算要简单。
三、结语
根据上文所说, 我国的破产清算会计核算系统依旧是不健全的, 它需要我们根据实际情况, 补充相应的会计准则, 以实现企业经营环节中的会计难题的解决, 有利于经济市场会计环境的稳定。
摘要：市场经济体制的日益完善, 促进了企业内部会计信息系统的完善, 在这一过程中, 会计实务暴露出一系列问题, 需要建立健全相应的会计准则, 以确保现实问题的具体解决。
关键词：企业,破产清算会计,问题研究,管理深化
破产会计理论 篇2
请欣赏：《论破产会计要素》
胡燕
一、破产对会计要素划分的冲击
在传统财务会计中，会计要素划分的依据有两个，一个是适应会计揭示的需要;另一个是企业资金运动的特点。依据这两个标准，我国将会计对象划分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六个会计要素，并在此基础上形成了资产负债表和损益表两张基本会计报表。但是，企业进入破产状态后，破产会计的目标表现为向债权人、人民法院。清算组等提供破产企业资产变现、破产债务偿付程度等信息，监督破产财产分配的合法性、有效性和公平性。同时，破产企业资金运动经过接管、变卖、清偿、分配环节，以清算资金偿付债务、分配财产后，资金运动终止。其资金运动在空间上没有依次性和继起性，也不可能产生经营成果。这决定了传统财务会计中的会计要素已经不适应破产会计的需要，有必要结合破产企业运动的特点，重新构建破产会计要素。
二、破产会计要素的构建
破产企业在破产宣告日至破产程序终结日这一清算期间内，将实现破产的最终结果――法人主体资格消失、终止生产经营活动、变卖资产并偿付债务。因此，破产企业会计信息使用者所关注的是，资产、负债、清算净资产和清算损益能够清晰反映清算过程和结果，并构成破产清算会计报表框架的项目，这成为破产企业会计要素构成的内容。
(一)资产。资产是破产企业持有的用以在破产清算期内偿付各种债务的、能以货币计量的经济资源。资产按其归属对象分为担保资产、抵销资产、受托资产、应追索资产、破产资产和其他资产。担保资产是指根据法律或协议规定，对企业的债务提供担保，使债权人享有物资保证的资产;抵销资产是指破产企业与债权人互为债权、债务人时，根据破产法的规定，以债权抵销债务的那部分资产;受托资产是指破产企业在破产前接受其他企业委托，所有权属于其他企业的资产;应追索资产是指所有权属于破产企业，但由其他企业、个人占有或因破产企业发生破产法所特指的无效行为或欺诈行为而转移的资产，这部分资产追回后归入破产资产;破产资产是指根据破产法规定，在企业被宣告破产后，用以支付破产费用、偿付破产债务的资产;其他资产是指根据有关法律法规的规定，属于国家专有、个人或社团组织所有的资产以及为满足社会保障需要而限定的资产。
破产资产的确认应符合如下确认标准：(1)破产资产必须是具有一定价值的、能够清偿债务的资产。(2)破产资产必须是破产企业可以独立支配的资产。(3)破产资产必须是符合法律规定时限的资产。(4)破产资产必须是可以依照破产程序强制清偿的资产。
依照破产资产的确认标准，并根据有关法律法规的规定，破产资产包括以下内容：(1)破产宣告时，破产企业经营管理的全部资产。(2)破产企业在破产宣告后至破产程序终结前取得的资产。包括破产企业收回的各种应收款项形成的资产、人民法院受理破产案件前6个月至破产宣告之日，破产企业由于无效行为如隐匿、私分或无偿转让资产等，依照法律规定应由清算组追回的财产等。(3)破产企业未到期的、应在将来行使的财产请求权。(4)担保资产大于担保债务的差额。(5)抵销资产大于抵销债务的差额。(6)其他。
(二)负债。负债是破产企业所承担的能以货币计量、需要在破产程序终结前偿付的债务。负债按其对资产的要求权的不同分为担保债务、抵销债务、受托债务、优先清偿债务、破产债务和其他债务。担保债务是指有一定财产作为担保的债务;优先清偿债务是指根据破产法的规定，在破产债务之前、从破产资产中优先偿付的债务，包括应付破产清算费用、应付职工工资和劳动保险费、应交税金;抵销债务是指破产企业与破产企业的债权人互为债权债务人时形成的能够抵销的债务;受托债务是指债权人不依破产程度而取回在破产企业存放的财产的权利;破产债务是在破产宣告前发生的，依法申报确认，并从破产财产中获得公平清偿的债务。
破产债务的确认标准为：(1)破产债务首先必须符合普通债务的条件，在破产宣告前成立并未得到偿付的债务。(2)破产债务必须是按照破产程序在规定的时间申报、经人民法院和债权人会议确认、清算组核实的债务。(3)破产债务必须是债权人对债务人整体财产的财产请求权，包括无财产担保债务和放弃优先受偿权利的有财产担保债务。(4)破产债务必须是按破产清算程序公平的、强制执行的.债务。破产债务的个别、自由清偿反为法律所禁止。(5)破产债务的履行受债务人财产价值的限制，破产资产价值是债务人履行破产债务的最高数额。
依据以上确认标准，破产债务包括：(1)无财产担保债务。指破产宣告前成立的、没有提供财产担保、不具有优先受偿权利的债务。(2)放弃优先受偿权利的债务。(3)担保差额债务。指有财产担保的债务额超过担保资产的价值而未受清偿的那部分债务。(4)保证债务。指为破产企业的债务提供保证的保证人，在代破产企业清偿债务后形成的代为清偿债务。(5)抵销差额债务。指破产企业和破产债权人互为债权债务人时，破产企业的债务额大于破产债权额的差额。(6)赔偿债务。指企业被宣告破产、清算组接管破产企业后，由于清算组解除破产企业未履行的合同而给另一方当事人造成损害的损害赔偿额。(7)其他债务。指根据有关法律法规的规定，为满足社会保障等需要而发生的债务。
(三)清算净资产。清算净资产是指破产企业所有者权益净额，它表现为资产可实现净值总额与确定的债务总金额的差额。它由接管破产企业时所接管的原所有者权益总额和破产宣告日至破产程序终结日发生的清算损益构成。
(四)清算损益。清算损益是破产企业自破产宣告日起至清算结束日止的清算期间的清算成果。它包括清算收益、清算损失和清算费用。(1)清算收益是指在按可变现净值计价和重新确认债务中，以及由于其他原因发生的资产价值增加和负债金额减少。(2)清算损失是指在按可变现净值计价和重新确认债务中发生的资产值减少和负债金额增加。(3)清算费用即破产费用，是指在破产清算过程中合理预计的、为破产债权人的共用利益而由破产财产中支付的费用。它包括各项清算管理费用、诉讼费用、共益费用等。
三、破产清算会计报表的框架
破产企业应编制破产宣告日、破产清算结束日以可变现价值为基础的破产清算资产负债表和破产清算期间的破产清算损益表，表中各项目按破产会计要素进行分类和排列。
论企业破产清算会计 篇3
关键词：破产清算会计；财务会计；清算会计制度；会计核算
1.破产清算会计与财务会计比较
1.1会计核算目标之间的差异
财务会计的目标主要是向投资者、债权人、政府及相关部门和社会公众等提供企业的财务状况、经营成果和现金流量等方面的信息，有助于财务报告使用者做出适当的经济决策。而破产会计作为财务会计的特殊分支主要是由于企业破产，利益相关者主要关心的是这个企业财产的价值以及变现处理情况，目地是为了维护自己的合法财产权益。
1.2会计基本假设之间的差异
会计主体、会计分期、持续经营、货币计量是在企业正常经营生产状态下才成立的。但企业一旦进入难以为继的状态时，这些会计假设赖以生存的条件就会发生变化。下面是对于这四项会计基本假设的不适用的地方的简述：
1.2.1关于会计主体假设
企业进入破产清算程序，意味着企业不能够也没有能力继续独立经营下去了，实际上，为了偿还债务，资产的所有权和处置权也慢慢地在处理进程中转移他手了。会计主体存在的条件已经发生了变化，将在破产清算进程结束时消失解体。
1.2.2关于持续经营假设
可以肯定，企业在进入破产清算的状态下，不能够以原来的形式和目标继续生存下去，因此持续经营假设也不能够成立。应该确立终止经营假设，对资产进行评估和偿还债权人。
1.2.3关于会计分期假设
会计分期的目的是为了在特定时间内结算盈亏，按期编制会计报表。如果企业破产，那么也没有分期的必要了，也无法分出期间了，此时为不确定会计期间假设。
1.2.4关于货币计量假设
在企业破产时，也需要货币计量企业剩余资产的价值，同时也考虑物价上涨的因素。因此，货币计量在破产清算程序中仍然适用，但在某些方面也存在差异。例如在对财产、债权及债务的确认、计量和报告时，为了适应清算不同财产计量需要，可能更多地采用清算价值或者变现价值，此假设为币值多元化假设。
1.3会计核算原则之间的差异
破产清算会计更加注重法律方面的要求即合法性原则，不要求实质重于形式的会计核算，并且需要会计核算要求更加全面而并非重要性。可变现净值原则则是为了最大限度地保护债权人的利益，需要对破产财产按可变现净值重新计价，不管它的账面价值是多少。企业在破产清算过程中，会发生很多与清算有关的费用，如财产管理费用、变卖费用、破产案件诉讼费用等，这些费用的直接支付关系到债权人的利益，因此需要划分破产费用与非破产费用原则。清算组根据法律规定按照不同性质的债务按照先后顺序偿还债务，为了保护债权人的合法权益，则需要对等偿债原则。
1.4会计核算对象，内容之间的差异
财务会计主要是对企业生产经营过程中的资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润这六大会计要素进行核算。而破产会计主要目的就是为了偿债，资产、负债、所有者权益等要素在偿债金额清算损益时仍是必要的，正常的收入、费用、利润则完全废止了，取而代之的是清算收入，清算支出，清算损益，因此破产会计核算要素为清算资产、清算负债、清算净资产和清算损益，这四大要素。
1.5会计计量属性之间的差异
在历史成本、重置成本、可变现净值以及公允价值中，企业的各项财产在取得时一般按照历史成本计量。但在破产清算的环境中，关注的并非该资产购买时的价格，而是如何变现以及她的变现净值的大小，因此会使用可变现净值对资产进行计量。
1.6会计确认基础之间的差异
我们都知道，由于财务会计是建立在持续经营的基础上的，因此在日常的现金收支过程中，需要根据发生业务的事实，来对会计对象进行核算，因此会计准则也规定工业企业必须使用权责发生制进行核算。而破产清算过程，主要关注实际资金动向，因此采用收付实现制是比较适合的。
2.企业破产清算会计制度
2.1关于破产清算会计准则
我国实际上还没有颁布正式的破产清算会计准则，实务操作主要还是依据1997年颁布的《国有企业试行破产有关会计处理问题暂行规定》（以下简称“暂行规定”），是以清算报表（主要分为清算会计期间和清算会计报表、清算资产负债表、净资产变动表、清算财产表以及财产分配表）为主线，通过解释与说明有关报表清算项目，突出清算会计的目标以及对清算会计报表进行规范和要求。
2.2清算会计要素分类
破产清算会计主要分三类会计要素：清算资产、清算负债、清算净损益。我们知道，接管破产企业后，清算小组的首要任务是要界定可以用于偿债的资产和代偿的负债，因此，清算资产和清算负债是必要的会计要素。在界定完资产和负债后，就要变卖资产来偿还负债，在变卖和偿还过程中，都会形成收益或损失需要核算，或需要支付一定的交易费用，需要一个科目对其进行核算，即清算净损益。
2.3清算会计期间的界定
2.3.1清算会计期间起点
严格来说，企业在宣布破产清算时，就应该进入计算期，但是为了实际操作的可行性，清算准则是以清算人接管企业日作为清算会计期间起点的。这中间也形成了一个问题，即形成了清算日与接管日的“期间真空”。
2.3.2清算会计期间终点
破产清算会计期间的终点为破产终结裁定日；破产程序中，为债务人与债权人达成和解协议并经法院裁定认可之日；解散清算和撤销清算的为登记注销日；清算企业被整体出售并由购买者继承所有债务的，为出售协议签订之日。
2.4破产清算会计账务处理程序
破产清算会计核算程序主要分为以下几个步骤：首先是对企业清算初期的财产进行深入的认识，以及完成清算的前期任务：（1）破产财产的清查和核定：对企业现存的债权、债务以及实有资产等情况进行彻底全面的审核和清理，这是进行破产清算最关键的一步。然后对破产企业的资产、负债按照破产清算会计的要求进行再分类，结转至新账，结束旧账。（2）编制破产清算日的有关会计报表：清算组根据清查以及核定的结果，编制企业财产的目录；依据破产前一天的财务状况编制破产清算日资产负债表。这些都是为了便于公正公开地进行清算活动。
然后是对财产进行处理和变现：（1）破产财产变现同时记录变现价值和变现损益：是为偿还债务而做的工作。（2）收取债权：属于公司的债权也应及时收回。（3）确定破产清算损益：清算收益=变价净收入+呆账收入+清算期间经营收益，清算损失=财产盘亏+变价净损失+呆账损失+清算费用+清算期间经营损失。则清算损益=清算收益-清算损失。
最后将破产财产分配和编制清算报表：（1）将破产财产分派给债权人。（2）剩余财产的分配，若分配的财产还有剩余，应按投资比例分配，属于国有投资部分上缴财政。（3）编制破产清算会计报表：主要包括清算损益表、清算结束日资产负债表。（具体会计处理方法此文就不再赘述。）
3.企业破产清算会计存在的问题
3.1相关会计制度缺乏
迄今为止，我国的现行企业破产会计的会计处理规则主要还是参照暂行规定，由于受老破产法适用范围的限制，该暂行规定的适用范围也是有限的，主要适用于国有企业破产清算的会计处理。2006年新破产法出台之后，破产清算会计虽得到重视和完善，但是由于没有颁发新的会计处理规定，在旧规定与新破产法的适用性上还是存在很多问题的，还需要更多的会计规章和法律使其正规化和完善化。
3.2相关会计制度适用范围过窄
暂行规定仅适用于全民所有制企业，而在经济发展的今天，不同形式的企业共同发展。很明显，这种规定已无法满足现下的需求了。新破产法把适用范围扩展至“企业法人”、“其他法律规定企业法人以外的组织清算”，但是会计处理并没有在这些扩展的范围内明确出来，因此有时破产清算处理存在很大的分歧。
3.3科目设置存在缺陷
暂行规定的处理方法是正常企业会计科目的简化，不能很好的体现破产法对相关财产、负债分类及偿还的特点。并且这种处理方法往往不能面面俱到，不能完全覆盖和适用于实际破产清算过程中的所有会计处理事项。例如，清算过程中，有些资产不能及时地变现，如果已经变现的资金不足以支付清算费用，那么清算组则需要垫付一部分资金。这部分垫付费用该如何做会计处理呢？若借记现金科目，贷记应付款项科目，这就导致破产企业的资产和债务情况与实际不符；若借记清算费用，贷记现金科目，又会导致现金账目上呈现赤字状态。诸如此类处理细节还需要完善和发展。
3.4会计报表编报不能满足会计信息需求
现行的破产会计处理，主要是把有关科目余额转入有关破产简化科目后，进行变现和会计处理的。然后在清算结束后编制清算资产负债表、清算财产表、清算损益表。而清算会计报表编制的目地主要是向债权人以及相关监督单位提供依法、公平、公正清偿的信息。债权人主要想要了解企业财产变现处理情况，以及清偿顺序是否影响了自己的利益。我们知道，破产清偿时，首先用担保财产偿还担保债务，非担保的普通债务，首先偿还欠缴的社会保险费用和税款然后是偿还职工薪酬，最后才是偿还普通债务和分配剩余财产。而清偿报表不能够清楚地反映这些情况，为债权人利益的维护留下了隐患。
4.解决企业破产清算会计存在问题的对策
4.1塑造破产清算会计文化
在实际生活中，对破产清算会计处理往往缺乏科学性。这是由于我国破产清算会计理论不够严谨和完善，以及缺乏专业人员对其进行系统的实践和完善。我们首先要树立正确的破产清算意识，这有助于企业以科学的方法对财产进行清偿，保护企业利益相关各方的利益。
4.2拓宽相关会计制度适用范围
在上面的叙述中，我们也可以看出，现行的会计处理规定只适用于小部分的全民制企业，已不符合新破产法以及时代发展的要求，应予以拓宽和发展。会计处理应与新破产法拓展的范围相适应，使其与现今存在的小型个人独资企业、合伙企业、有限公司、股份制企业等企业形式的现实状况和要求相适应。
4.3完善会计科目设置
由于以上会计科目仅适用于全民所有制企业，对于复杂的生活中的企业的破产清算的适用性降低了很多。为了更好地反映企业破产清偿的顺序，破产清算会计除采用财务会计中的有关账户外，还需要根据破产清算的要求设置些专用账户，便于反映各种不同性质的债权的清偿顺序和结存情况。
4.4调整破产会计报表种类与格式
对于会计报表的修改，为更多反映破产人不同财产及不同负债性质及其清偿情况，财产类科目可以在资产负债表中新增破产财产，担保财产，抵消财产，受托财产以及普通负债，担保负债，抵消负债，受托负债和清算费用，清算损益等科目。并且我们并非一定只要求清算组出具清算前和清算后的会计报表，其实完全可以提供期中的会计报表以及决算报表。期中的报表最好能够反映现金收支情况，以及破产费用，变现清算情况，债务偿还情况。只要是能令相关报表使用者对于清偿前后这些科目的变化能够及时了解和分析的措施，我们都可以在控制清算费用的情况下进行尝试。
5.结束语
破产清算会计理论问题的几点研究 篇4
企业破产清算必然会引起相应的会计问题, 但讫今为止我国尚未颁布关于破产清算的会计准则, 也未形成系统、完整、公认的破产清算会计理论体系。
1 破产清算会计目标
会计目标是会计理论体系的逻辑起点, 是会计学科领域最基础的观念, 会计理论和会计实务都是建立在其基础之上的。会计目标主要包括:会计信息的用途;向哪些人提供会计信息;什么是有用的会计信息。持续经营下的财务会计目标是为会计信息使用者提供据以经济决策的有用会计信息。而企业一旦进入破产清算, 其会计目标尽管仍为会计信息使用者提供有用的会计信息, 但与持续经营下的会计目标相比发生了显著变化, 破产清算会计提供的会计信息, 无论在提供信息的内容上, 还是提供的对象、用途上均与财务会计存在差异。
2 破产清算会计对象和会计要素
2.1 破产清算会计对象
破产清算会计对象是破产清算会计所要反映和监督的内容, 即破产企业的资金运动。破产企业的资金运动是指破产清算期间企业资产估价、变现、清偿及分配等经济活动过程中所发生的资金收支活动的总称。有观点认为, 企业进入破产清算后, 已停止生产经营活动, 不存在资金运动。但笔者认为, 从企业破产清算过程看, 资金运动是客观存在的, 因为破产清算企业要对财产进行变卖以清偿债务, 这时破产企业的资金运动具体表现为“财产———变现收入———偿还债务”的运动过程, 破产企业财产分配完毕, 资金就退出破产企业, 资金运动就此终结, 不再形成新的循环。
2.2 破产清算会计要素
会计要素是对会计对象的基本分类, 是会计对象的具体化。在持续经营下, 《企业会计准则——基本准则》明确资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润为会计要素的具体内容。但在破产清算会计中, 其会计要素究竟应包括哪些内容, 会计界尚未取得一致意见, 比较有代表性的观点有两种。破产清算会计要素应由资产、负债、所有者权益、清算收入、清算费用、清算损益六项内容构成。其理由是“清算是为了偿债, 而资产和权益是破产企业偿债的最后手段”, 因此, “资产、负债、所有者权益”三个要素应该保留。但由于生产经营活动已经停止, 获取最大利润不再是清算期各项经济活动的目标, 收入、费用、利润的核算已无必要, 并且失去了核算基础。此时, 清算活动的根本目标是债权人受偿比例最大化, 因此, 清算收入、清算支出和清算损益应成为清算会计核算的重要对象。另一种观点, 认为应以企业清算经济业务的特点和清算会计目标为基础确定清算会计要素, 因此, 确立清算会计基本要素如下:清算资产, 清算企业所拥有的用来清偿债务的全部资产;清算债务, 清算企业所承担的需以清算资产偿付的债务;清算净权益, 清算企业投资者实际享有的对企业资产的要求权, 其取决于清算资产与清算债务之差额;清算损失, 企业在清算过程中因发生清算业务所导致的各种清算净权益之减少;清算利得, 企业在清算过程中所发生的各种清算净权益之增加。
3 破产清算对传统会计理论的冲击
3.1 对会计假设的冲击
清算组向法院负责, 维护债权人的利益, 他们控制了破产财产。代替了原企业的会计主体, 成为破产企业的会计主体, 这是对传统意义上的会计主体假设的很大冲击;同时也是防止破产企业利用不良会计手段操纵并侵吞、隐匿、转移或者私自变卖破产财产 (如高价低估或低价高估) 而威胁到投资者及相关债权人的利益。
3.2 对一系列的会计处理方法的冲击
一旦企业破产之后, 持续经营假设基础上的会计处理方法和程序就失去意义了。破产以后, 企业的生产经营活动必然中止, 所以破产企业应该建立符合其状况的中止经营假设, 采用在此基础上相关的不同的会计处理程序和方法以及不同的计量方式和报告形式, 根据这些方式方法内容进行破产资产的估价、变现和债务偿还。
3.3 对会计原则的冲击
财务会计的核算原则符合真实有用性、及时清晰性、谨慎重要性等要求, 破产会计核算也与之相同。因为破产企业的中止经营假设和记账基础、要求等都发生了变化, 所以其成本、权责发生制、收入费用的核算原则也发生了变化。例如企业进入破产程序后, 历史成本计价的资产账面价值对企业债务的偿付已经没有任何意义了, 需要根据破产企业自身的情况选择其他适用的计价基础。而且随着持续经营假设和会计分期假设在破产清算会计中的瓦解改变, 企业已不需要分期核算经营成果, 收入与费用配比原则也就没有意义了。
4 破产清算会计信息披露的原则及方式研究
由于破产会计的一些特殊核算内容, 以及信息使用者的特殊要求, 因而需要一些新的核算原则代替不再适用的常规会计核算原则, 如用收付实现制来代替权责发生制, 用清算价格原则代替历史成本原则, 用全面性原则代替重要性原则等。现对破产会计的特殊性原则论述如下:
4.1 收付实现制原则。
收付实现制是指会计单位的经营收支以款项是否已经收付为标准, 按收付期确定收益和费用的一种核算方法。在收付实现制的原则下, 凡在本期收到款项的收益和付出款项的费用, 不论其应否属于本期, 均作为本期的收益和费用处理;凡在本期发生的但未收到款项的收益和尚未付款的费用, 均不作为本期的收益和费用处理。在企业终止经营条件下, 清算会计不需要再核算清算期的经营成果, 不存在收益和费用配比的问题, 它不需要考虑预收收人、预付费用, 以及应计收入和应计费用等会计事项;资产变现必须以获得的现实款项人帐, 债务也必须以现实的货源来偿付。所以收付实现制是关于破产会计确认、计量和报告基本方法的规范性原则。
4.2 清算价格原则。
清算价格原则就是指清算会计在对破产清算业务进行确认、计量和报告的过程中, 必须以清算价格为基本价值尺度, 资产的价值必须按照实际变现的价值计算, 负债必须按照资产变现后的实际负担能力来偿还。此外, 清算债务需要债务人以现实的经济资源———货币或货币等价物来偿付, 货币通过资产变现取得, 货币等价物要经过合理估价, 这些都必须按照清算价格来进行, 反映清算业务过程的财务报表也需要借助于清算价格来编制。
4.3 全面性原则。
全面性原则就是指破产会计核算应该全面完整地反映清算活动的所有方面, 全面反映破产期内的资金来源、去向和破产损益情况, 不得隐匿和遗漏。破产会计核算内容比常规会计核算内容相对简单一些, 也为贯彻全面性原则提供了条件, 比如破产会计不再需要进行费用分摊和产品成本核算, 破产损益的核算比起企业生产经营损益的核算来也要简单得多。
破产清算条件下会计要素研究论文 篇5
【摘要】与持续经营条件下的要素不同,破产清算条件下的会计要素有其自身的特点。本文首先了破产清算会计要素中存在的:受破产法思想和持续经营会计思想的束缚严重,对相关会计要素的定义不准确。然后在研究破产清算条件下会计对象变化及其对会计要素的基础上,重构了破产清算会计要素体系:清算资产、清算负债和清算净损益。
【关键词】破产清算 会计要素 清算资产 清算负债 清算净损益
会计要素作为会计基本理论研究的一项重要和会计研究的起点,一直受到会计理论研究的重视。随着市场的进一步,破产清算的大量出现,破产清算条件下的会计要素研究也得到了一定程度的关注。然而,由于破产经济现象的复杂性以及相关制度环境的不完备,目前关于破产清算条件下会计要素的研究不仅论著较少,而且存在着诸多问题,本文对其进行了研究,并在分析破产清算条件下会计对象变化的基础上,重构了破产清算条件下的会计要素体系。
一、目前破产清算会计要素研究中存在的问题
(一)受破产法思想的束缚严重
1.直接引入破产财产、破产债权等概念,作为破产清算条件下的会计要素概念(钟传家,)。会计学与法学是两门不同的学科,由于目的不同,会计学上的概念与法律上的概念出发点是不同的,其结果也当然不同。会计学简单地使用法律概念会导致:(1)会计要素涵义的不规范。会计要素,西方亦称作财务报表要素,是为了对企业的经济业务进行确认、计量、记录和披露而设置的,因此,其概念必须规范和准确。如会计上的资产概念是严密的,而法律上的财产概念则过于笼统,不能简单地用法律上的财产概念来代替会计上的资产概念。(2)违背会计主体假设。破产债权与破产债务其实是一个问题的两个方面,将破产清算企业会计主体的“破产债务”认定为“破产债权”,显然是站在法院或债权人的角度来看待债权与债务关系的,其结果不仅违背会计主体假设,而且很容易导致与破产清算企业本身的债权债务相混淆。(3)反映和监督的内容不完整。破产财产与破产债务(权)并不能囊括破产清算企业的所有财产和债务。破产财产只是企业破产时清算财产一部分,清算财产还包括担保财产、抵销财产等非破产财产;同理,所谓的破产债务(权)也只是企业破产时清算债务的一部分,清算债务还包括担保债务、抵销债务等非破产债务(权)。
2.照搬破产法的逻辑思路。破产清算会计理论的构建必须以破产法为指导,这是毫无疑问的。但1986年颁布的《企业破产法(试行)》是计划经济的产物,不可避免地带有时代特征和局限性。会计学者如果过于迷信破产法就会将破产法的缺陷带人会计领域。如根据笔者的研究,1986年颁布的《企业破产法(试行)》对破产财产的前后定义就存在如下逻辑缺陷:第一步,将破产企业拥有和控制的所有财产定义为破产财产
(破产法第28条);第二步,使用排除法,将不依破产程序优先分配的财产(如担保财产等)、依破产程序不能分配的其他财产(如福利财产等)排除在破产财产之外,认为这两类财产都是非破产财产(破产法第28条、破产法第29条);第三步,得出结论,认为从第一步的破产财产中去掉第二步的非破产财产,剩余财产就是破产财产(破产法第37条)。用公式表示如下:破产财产(第一步)-非破产财产(第二步)=破产财产(第三步)可见,法律上的破产财产显然不是一个合乎逻辑的、严密的定义。与破产法对破产财产的前后定义极为相似,许多会计学者照搬破产法的逻辑思路,仅仅简单地用破产资产来代替破产财产,其结果必然也会导致逻辑上的混乱,出现自相矛盾的现象。用公式可简单表示为:破产资产(第一步)-非破产资产(第二步)=破产资产(第三步)
(二)受持续经营会计理论思想的束缚严重
主要表现为简单地套用持续经营会计要素的构建思路,如持续经营会计有六大会计要素,破产清算会计也相应地构建为六大会计要素,只不过在原有会计要素的基础上加上清算两字,甚至直接简单套用。其代表性观点有:破产清算会计要素应由资产、负债、所有者权益、清算收入、清算支出、清算损益等六项构成(佟玉凯等,1996)。该观点的缺陷是显而易见的:
1.将资产、负债会计要素照搬下来,忽略了企业破产清算业务活动的特征对破产清算会计要素的影响,也抹煞了持续经营与非持续经营条件下资产、负债等要素的本质区别。
2.将所有者权益会计要素直接保留下来,会导致如下问题:(1)无实际意义和与法律事实不符。在持续经营条件下,企业的投资者①被视为企业的所有者,所有者权益也被专门用来核算其权益。然而,在破产清算条件下,一方面,清算组接管了企业,投资者失去对企业的控制权,这时如果仍称企业的投资者为企业的所有者显然与实际不符;另一方面,绝大多数破产清算企业早已资不抵债,这时仍然保留所有者权益会计要素,就会出现所有者权益为负数的现象,而根据《公司法》等相关法律,有限责任公司的投资者在企业承担的义务以其投资额为限,投资者权益为负数显然与公司法的精神不符。(2)不利于反映破产清算企业会计核算的真实情况。当企业资不抵债时,如果仍然保留所有者权益会计要素,收益增加,似乎给人一种投资者权益仍要增加的感觉,而实际上,收益增加的应该是债权人权益;同理,费用损失发生,好像给人一种投资者权益仍要减少的感觉,而实际上,费用损失发生,减少的应该是债权人权益。因此,保留所有者权益会计要素,会造成投资者权益虚增虚减的幻觉,不利于反映破产清算企业会计核算的真实情况。(3)会计要素的不必要增多。会计要素是会计对象的具体分类,这种分类应该是比较大的分类,不应该过细。如果保留了所有者权益会计要素,势必要增设清算收益、清算损失、清算费用、清算净损益等反映破产清算企业资产变现损益、费用支付等清算成果的会计要素,这样必然导致会计要素的不必要增多,增加会计人员的工作量。
3.设置清算收入、清算支出、清算损益会计要素,容易让人得出清算收入与清算支出之间具有配比关系,清算损益就是清算收入与清算支出之间配比的结果,而实际上在破产清算企业,清算收入与清算支出之间并没有必然的联系,更不用说存在配比关系。
(三)对相关会计要素的定义不准确
主要表现在目前学者对破产清算条件下会计要素的研究,仅注意到了与持续经营条件下会计要素的区别,但没有对此作进
一步的研究,从而导致对相关会计要素未能准确定义。其代表性的观点有:破产清算条件下的会计要素应分为六项:清算资产、清算债务、清算净权益、清算损失、清算利得(唐国平,)。该观点虽然注意到了与持续经营条件下的会计要素之间的衔接与区别,有较大的创新,但仍有值得商榷的地方:
1.该观点认为“清算资产是清算企业所拥有的用来清偿债务的全部资产”,然而破产企业的有些资产,如专用资产(包括福利资产、企业社团组织的资产等)和不具备变现或清偿债务能力的资产(待摊费用、递延所得税借项等)是不能用来清偿债务的,将这些资产排除在清算资产之外,显然不符合破产企业清算资产的实际情况。按此定义,清算资产难以核算破产企业的全部资产。
2.该观点认为“清算债务是清算企业所承担的需以清算资产偿付的债务”,然而破产企业的有些债务,如未申报及逾期申报的债务、破产宣告后的债务利息、递延所得税贷项等是无需以清算资产偿付的,将这些债务排除在清算债务之外,同样不符合破产企业清算债务的实际情况。按此定义,清算债务同样难以核算破产企业的全部债务。
3.该观点认为“清算净权益是清算企业投资者实际享有的对企业资产的要求权”,然而,破产清算企业绝大多数已资不抵债,也就是说,其净资产为负数,投资者在企业已没有权益,企业的剩余索取权归企业债权人所有,此时的“清算净权益”已不再是企业投资者在企业实际享有的`对企业资产的要求权。
4.该观点认为“清算损失是清算企业在清算过程中所发生的各种清算净权益之减少”,将清算费用也包括在清算损失之中,显然没有注意两者的区别。为了便于分清破产清算中的责任,考核清算组的工作成效,不宜把两者混在一起。
二、破产清算条件下对象的变化对会计要素的
破产清算条件下的会计对象是指破产清算的资金运动。与持续经营条件下的企业资金运动具有循环性和资金增值性的特点不同,在破产清算状态下,企业资金从短暂的冻结状态开始运动,经过接管、变卖、清偿、分配过程,从非货币资金转化为货币资金,用以偿付债务、分配剩余资产后,资金运动就终止了。可见,破产清算条件下的企业资金运动具有非循环性、一次性和不能增值等新的特点。
破产清算条件下会计对象的变化,必然引起会计要素的变化。会计要素设置的目的不再是服务于生产经营活动而是破产清算,会计核算也由动态变为静态。具体而言,持续经营条件下的六项会计要素:资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润都将发生如下变化:
1.资产扩张停止,货币资金流量增加。企业破产清算时,其正常的生产经营活动已经停止,资产扩张失去了主体的内在驱动力。由于清偿债务是破产企业的主要
目标,企业的各种有形与无形资产都必须尽快变现,因此,企业的货币资金流量会随着资产变现而迅速增加。
2.负债额成为清算时间的减函数。持续经营条件下,企业一般会保持一定的负债规模,而在破产清算条件下,企业一方面由于终止经营一般不可能产生新的债务;另一方面将按照偿债顺序归还原有的债务。因此,负债规模便会随着清算时间递延而逐渐减少以至最终消失。
3.“所有者权益”转变为“投资者权益”,不再具有保值增值特征而是最后一次实现或自动消失。破产清算企业的“投资者权益”是指企业破产清算期间投资者在企业享有的利益,在数量上等于破产清算企业清算资产与清算负债的差额。如果清算资产小于或等于清算负债,则投资者权益为零。
4.收入转变为清算收益,费用转变为清算损失、清算费用,利润转变为清算净损益。持续经营条件下,收入、费用、利润等项目都是在相关性、配比性和权责发生制等原则指导下按会计期间动态核算的。
当企业进入破产清算状态后,会计核算不再受这些会计核算原则的约束,持续经营条件下的收入转变为破产清算条件下的清算收益,费用转变为清算损失、清算费用,利润转变为清算净损益。
三、破产清算条件下会计要素重构
通过上述,笔者认为,破产清算会计要素应该包括:清算资产、清算负债、清算净损益,其中清算净损益下再设置清算收益、清算损失、清算费用和企业破产宣告时所有者权益(剩余权益)等子会计要素。
(一)需要设置清算资产、清算负债会计要素
清算组接管破产企业后的首要任务就是要界定企业可用于偿债的资产和待偿的债务,因此需要设置清算资产与清算负债会计要素。
清算资产是指破产企业拥有或者控制的所有资产的集合。在企业破产宣告这一时点上,破产清算条件下的企业资产(清算资产)在数量上等于持续经营条件下的企业资产。清算资产应根据其性质的不同分为三类:不依破产程序优先分配的资产、其他资产、破产资产。不依破产程序优先分配的资产是指不经破产程序就可以优先分配的资产,包括担保资产、抵销资产和取回资产;其他资产是指依照破产程序不能分配的资产,包括其他专用资产和不具备变现或清偿债务能力的资产两种,其他资产在持续经营条件下是企业的资产,但在破产清算条件下,由于不能用来清偿债务,所以应转作清算损失(清算净损益);破产资产是指破产企业依破产程序顺序分配的资产。破产资产依破产程序顺序分配给企业的破产负债,如有剩余,分配给企业的投资者,破产资产在数量上等于清算资产减去不依破产程序优先分配的资产和其他资产后的余额,用公式可表示为:破产资产=清算资产-不依破产程序优先分配的资产-其他资产。
清算负债是指破产企业所有负债的集合。在企业破产宣告这一时点上,破产清算条件下的企业负债(清算负债)在数量上等于持续经营条件下的企业负债。清算负债应根据其性质的不同分为三类:不依破产程序优先受偿的负债、其他负债和破产负债。不依破产程序优先受偿的负债,是指破产企业享有不经过破产程序优先获得清偿权利的负债,包括担保负债、抵销负债和取回负债;其他负债,是指依破产程序不能受偿的负债。其他负债在持
续经营条件下是企业的负债,但在破产清算条件下,由于不会导致企业现金流出或者其他经济利益减损,所以应转为清算收益(清算净损益);破产负债,是指依破产程序顺序受偿的负债。破产负债按受偿顺序及破产法对其保护程度的不同,又可分为有优先权的破产负债(应付职工工资等)和普通破产负债两种。破产负债依破产程序从破产资产中顺序受偿,前一顺序的破产负债没有受偿完毕,后一顺序的破产负债不得受偿,破产资产不足以清偿同一顺序破产负债的,按照比例清偿。
(二)需要设置清算净损益会计要素
破产清算企业在界定了清算资产和清算负债后,就要变卖清算资产以清偿债务。一方面,清算资产在变现过程中会形成变现收益或损失,并要支付相关费用;另一方面,为债权人共同利益,经人民法院许可,破产企业有可能继续生产经营,这又会产生新的收益或损失。此外,投资者在破产清算企业中也可能存在权益。对这些收益、损失、费用和权益,笔者认为可以通过设置“清算净损益”会计要素进行综合核算。
清算净损益是指企业自破产宣告日起至清算结束日止清算期间的清算成果,在数量上等于破产清算企业清算资产与清算负债的差额。清算净损益下再设置清算收益、清算损失、清算费用、企业破产宣告时所有者权益(剩余权益)等四个子会计要素。
清算收益是指清算资产在处置过程中和清算债务重新确认时以及由于其他原因而发生清算资产价值的增加和清算负债金额的减少;清算损失是指清算资产在处置过程中和清算债务重新确认时以及由于其他原因而发生清算资产价值的减少和清算负债金额的增加;清算费用是指企业清算过程中为债权人共同利益而发生的费用;破产宣告时所有者权益(剩余权益)是指企业破产宣告时所有者权益的转入。
通过设置清算净损益会计要素,不仅可以全面反映和监督破产清算企业的收益、损益和费用,而且可以根据清算净损益来反映和监督破产清算企业的投资者权益和债权人权益:如果清算净损益大于零,则清算净损益就是投资者权益;如果清算净损益小于零,则清算净损益就是债权人权益的减少数额。
需要说明的是,清算净损益虽然在某种程度上可以视为破产清算企业的清算成果,但清算净损益与企业持续经营条件下的经营成果有着显著的区别:持续经营条件下,企业经营成果全部归投资者所有,经营成果会导致投资者权益的增加或减少,与企业债权人无关;而在破产清算条件下,清算净损益的归属则需要根据其数额的大小进行判断:如果清算净损益大于零,则投资者享有清算成果,清算净损益会导致投资者权益的增加或减少;如果
清算净损益小于或等于零,则投资者不再在企业享有权益,清算净损益就是债权人权益的减少额。
综上所述,笔者认为,重构清算资产、清算负债和清算净损益三大会计要素,其中清算净损益下再设置清算收益、清算损失、清算费用和企业破产宣告时所有者权益(剩余权益)等子会计要素,对破产清算企业的会计核算具有十分重要的和现实意义:
1.通过设置清算资产、清算负债、清算净损益三个会计要素就可以完成破产清算企业的会计核算,达到了既简化破产清算企业的会计核算,又能全面反映和监督破产清算企业的清算活动全过程的目的。
2.清算收益、清算损失可以反映清算资产处置过程中获取的损益,促使清算组在处置清算资产时尽可能多和快地收回资金,减少损失浪费。
3.清算费用可以考核清算费用发生情况,促使清算组节约开支,降低清算成本。
4.清算净损益可以明确责任,考核清算成果。因为在进入清算后,清算净损益的高低与清算组工作成效有一定的关系。为了明确责任,应该单独考核“清算净损益”,从而避免与原经营成果混同,监督、评价清算组的工作成果。
注释:
①此处的投资者专指股权投资者.不包括债权投资者。
主要
曹思源.1986.谈谈企业破产法.第1版.北京:经济出版社
葛家澍,余绪缨.1995.高级财务会计.第1版.沈阳:辽宁人民出版社
唐国平.2003.财务会计对象要素.第1版.大连:东北财经大学出版社
钟传家.1996.破产会计.北京:中国审计出版社
唐国平,孙贤林.1993.会计要素及清算会计对象要素.会计研究,3
佟玉凯.1996.企业清算财务会计概论.上海:立信会计出版社,57
浅议破产会计 篇6
一、破产会计的界定
破产是指一种严重的财务危机, 当企业因经营管理不善造成严重亏损而面临破产危机时, 应按法律规定终止经营活动, 并根据一定程序将企业资产变现来清偿债务, 就债务人的总资产进行分配清算。破产会计又称为破产清算会计, 是指企业在破产清算期间, 以货币为主要计量单位, 全面系统地对企业的会计事项和财务信息进行确认、记录、核算、监督和报告的会计管理活动。
二、破产会计的特点
破产清算会计的工作主要集中在企业价值活动的最终阶段, 特点表现为以下几个方面。
(一) 会计假设的调整
会计假设是指在财务会计领域中, 对尚未明确的信息做出合理的分析和判断。这些评判以有限的事实和观察为基础, 是会计核算正常进行的前提, 也是选择会计处理程序和方法的必要前提条件。企业在面临破产清算时, 经济环境的变化使会计核算的基本假设发生了改变, 主要包括会计主体假设、持续经营假设、会计分期假设以及货币计量假设的相应变更。
1. 会计主体角色的改变
企业被宣告破产后便丧失了法人主体资格, 企业对于属于清算的资产已经失去了管理和处分的权利, 会计主体变为由人民法院指定的清算小组由其来行使破产企业法人主体职权, 对外进行民事活动, 对内负责破产财产的保管、清理、估价、处理和分配等, 进而维护债权人的利益。
2. 持续经营假设的改变
企业破产打破了持续经营的状态, 持续经营假设基础上一些公认的会计处理程序和方法失去了存在的基础。企业进入破产程序表明企业已无法持续经营下去, 破产企业应在确立终止生产经营活动的假设前提下, 采用一系列与持续经营假设下不同的会计处理程序和方法以及报告形式。
3. 会计期间假设的不确定性
企业自被宣告破产之日至清算程序终结, 称为破产会计期间, 期间长短取决于破产宣告的时日、破产清算程序实施期间的长短以及清算小组对破产企业的清算进度, 因此, 会计期间具有不确定性。此外, 破产会计核算和财产清算具有短暂性和一次性, 不存在持续性和周期性, 所以破产清算期间的起点和终点联系不大。
4. 货币计量假设的变更
清算组在处置破产财产是以现行市价或非变现价格为计量基础, 来确定财产价值。
(二) 会计核算对象的变化
破产清算会计核算对象主要反映和监督企业资金运动的最后阶段, 清算小组在接管破产企业财产之后, 通过估价变卖将其转变为现实货币资金, 并按财产分配顺序进行分配处置。
(三) 会计目标的变更
破产清算会计随会计核算对象的变更, 会计目标主要是通过对破产清算企业资金运动进行正确地记录、计算和反映, 向人民法院实施破产程序审判活动提供全面、有用的数据信息, 进而合理分配清算后资产。
(四) 会计原则的变化
在持续经营中, 会计原则包括客观性、权责发生制、配比、历史成本等。破产清算会计后由于会计假设、记账基础发生了变化, 使会计原则发生了变化。企业破产在持续经营假设基础上的权责发生制不再适用, 取而代之的是收付实现制, 其主要对当期实现的收益和费用进行核算, 适用于一次性清算;历史成本原则被实际确定的清算价格原则所取代, 采用清算价格确定财产价格, 按现实应偿还额清偿债务, 此外清算损益、清算报表均是在现行价格基础上进行确认、计算和编制。破产会计原则应在客观、及时、明晰、重要性等原则基础上, 建立合法性、公正性、损失最低性、收付实现制、划分破产费用和非破产费用、对等偿债等原则, 来进一步规范破产会计行为, 维护债权人、债务人以及投资人的合法权益, 从而保证破产清算会计核算的质量。
三、我国破产会计的现状及其存在的问题
(一) 我国破产会计的现状
目前, 从企业破产实践到破产法规, 再到破产会计, 我国破产会计从理论研究到实践运作, 都得到了较快的发展。在核算方面, 破产会计主要包括对象、假设、要素及其确认、计量、记录和报告等方面。包含破产和解、破产清算的破产会计, 应根据新破产法的要求使自身得到不断发展和完善。在实践运作方面, 设立了资产、负债、清算损益三类23个会计科目;在会计报表方面, 设置了清算资产负债表、清算财产表、清算损益表以及债务清偿表。
(二) 我国破产会计存在的问题
1. 破产会计的理论研究需不断完善
因企业破产经济现象的复杂性以及相关制度环境的不完备性, 导致对破产清算会计要素的研究存在不足, 目前破产会计在理论研究中主要存在以下问题。
(1) 由于破产法思想的限制, 其在运用于破产清算会计中存在诸多不合理之处。 (2) 受持续经营会计理论思想的束缚, 主要表现为仅将“清算”两字简单地加在六大会计要素之上, 欠缺合理性。 (3) 破产清算会计对相关会计要素的定义有待完善, 破产清算会计要素应由清算资产、清算负债、清算净损益 (包括清算收益、清算损失、清算费用、企业破产宣告时所有者权益等子会计要素) 构成。一方面, 通过“清算资产”, “清算负债”, “清算净损益”三个会计要素可以完成企业破产清算时的会计核算, 并全面反映和监督了企业破产清算的整个流程;另一方面, “清算收益”、“清算损失”可以反映清算资产处置过程中获取的损益, 使清算小组处置清算资产时可以尽快收回资金, 减少损失。“清算费用”可以考核所要清算费用支出的动向, 使清算小组避免浪费, 降低清算费用;此外, “清算净损益”可以明确责任, 将清算小组工作情况与清算净损益联系起来, 考察清算成果。
2. 破产会计在实务中需不断改进
(1) 应适当增加清算会计科目、不断完善其设置, 进而全面的反映并核算清查工作中的经济业务。 (2) 对于企业宣告破产时资产的确认和计价。破产清算会计通过清算、核查来实现灭失企业主体资格并终止其生产经营活动。由于破产清算时企业面临经济环境的转变, 且不再适用持续经营假设, 因而破产清算会计应以资产的可变现价值进行确认、记录和记账处理。在破产清算会计中, 资产的可变现价值应首先以新会计制度的要求计提减值准备, 并对历史成本计价原则进行相应的调整, 进而利用资产的账面价值来确定其可变现价值。 (3) 关于没有申报债权的破产企业债务的会计处理, 根据有关法律、法规的规定, 清算小组应当及时通知债权人并在报纸上公告, 债权人应在规定时间内向清算小组申报债权, 由清算小组和人民法院登记、审查并确认。
四、破产会计面临的挑战和改革建议
目前我国对破产会计的研究较偏重于实务、缺乏对理论的探究、环境的研究、法律法规的系统分析, 且较难准确预测未来。针对目前的现状和问题, 我们应不断完善对破产清算会计的研究。
(一) 破产会计面临的挑战
以《破产法》为基本法律依据、以破产案件为基本内容的破产会计, 必然随着破产法的重大变革而面临深刻改革。破产会计作为特殊业务会计, 与正常企业会计的重大区别之一在于破产会计对破产法的高度依赖性。在新破产法中, 破产案件分为破产重整、破产和解、破产清算三类, 管理人员贯穿各类破产案件, 破产原因的界定、破产申请的提出、破产案件的内容、流程与监管等变动较大, 因而破产会计应参照国际破产的法规, 适时的做出调整。
(二) 破产会计改革措施
破产会计的改革应按其自身的特点并遵循新《破产法》的法律要求和会计要求逐步进行调整。 (1) 应有效利用破产会计信息加强对企业破产的管理, 不断规范企业并购重组, 提高资源利用效率。同时, 进一步完善对企业破产重整会计及内部控制等问题的研究; (2) 应借鉴国外相对较完善的破产清算会计, 取其精华, 弥补差距, 对我国破产会计进行多层次、多角度的深入研究, 进而规范破产会计的应用;最后, 要加强对理论的探究, 增加预见性, 健全适应新破产法的破产会计规章制度, 不断完善破产和解会计与破产重整会计, 并在理论研究的基础上, 规范对破产清算会计实务的指导。
破产会计是“拯救破产企业、配合破产实施”的会计, 尚未发展完善, 存在很多问题需要我们付出更多的精力对其进行深入探讨。针对新破产法的破产会计, 文章仅进行了初步的研究, 我们需要在认真分析我国破产会计现状的基础上, 关注国外破产清算的理论和实践, 深入分析破产会计的具体实施细节, 不断优化我国的破产会计。
参考文献
[1]曹思源.企业破产指南[M].北京:经济管理出版社, 1998.
[2]孙永尧.企业破产与兼并会计[M].北京:中国审计出版社, 1998.
[3]侯光仁.破产清算会计基本理论问题探析[J].中国科技信息, 2004, (23) .
[4]刘家松.破产清算条件下会计要素研究[J].会计研究, 2005, (12) .
[5]曹娟.浅议新《破产法》的突破及其对破产会计的影响[J].经济论坛, 2006, (20) .
[6]陈竹.新《破产法》对破产会计的影响及思考[J].财会通讯, 2008, (3) .
商业银行破产的理论逻辑初探 篇7
成千上万人的破产给了我们一个教训:我们急切需要更加有效率、更加有系统性的监管规则。此外, 对于当前审慎与监管的发展, 就意味着我们需要赋予“相关力量 (或为职能者) ”以识别及将风险消解于早发阶段的“权利”。否则, 一旦特定的风险脱离了早期的这种甄别与控制, 无疑将产生巨大的、系统性的破坏作用, 诚如此次世界性的金融危机一样。而这样的“赋权”实质上属于商业银行破产法律的内容, 它已经越过国界, 成为了具有国际属性的一项诉求。这些诉求迫使银行破产形成独特的法律规则, 用以应对实践中陷入困境的商业银行。利用有效的重组或关闭, 限制其困境带来的冲击, 以保护整个金融体系的安全。解决巨大的金融危机或者全球性的金融危机如若缺乏这种统一的法律步调, 各国金融监管部门的干预就呈现一种无序状态, 要么被迫提供巨大的流动性支撑金融机构, 要么对其提供上万亿的资产担保。
商业银行破产的法律制度源于普通公司破产法律构造, 但又有重大区别。因此, 我们需要回顾普通公司破产的法律制度, 同时对于商业银行的特性也需要重点探讨。只有通过基础破产的研究, 我们才能推导出一个比较优化的商业银行破产框架。
由于银行的特殊性及其与法律制度的关联[1], 公众的信任对于银行业而言是生死攸关的, 一旦信任失去, 银行将面临挤兑。更为可怕的是, 这种挤兑造成极大的恐慌在银行业蔓延出去, 甚至传导至整个经济层面。例如, 大批银行的倒闭将直接中断支付体系的正常运作、停止了必要的信用供给, 从而引发货币危机, 代价更是无法估量的。
普通的破产规则对于商业银行而言是不适合的, 因为它过于强调银行债权人的利益最大化, 从而无视整个银行业的系统稳定性。雷曼兄弟的倒闭就是这个金融系统悲剧的极端表现。公众基金也不是银行失败的万能药方。对破产银行进行丰厚公共支援, 将引导它们在正常的金融职能中为了利润追逐更高的风险, 形成事前的道德风险激励。无条件的支助无疑会加重政府预算的成本。更为重要的是, 它必须给予银行监管权威一种崭新的权能, 使其能够逐步关闭具有系统重要性的失败银行, 从而彻底销毁破产银行的“系统性”底牌, 否则, “大而不能倒”和“系统性风险”将成为银行破产制度永久的噩梦。
2007年的金融危机使得银行审慎监管的希望幻灭了, 它既无法阻止商业银行的破产, 也无力应付这些破产所联合产生的消极的外部效应。例如, 存款保险以及隐而不显的政府保障实质上是商业银行风险喜好的刺激源, 它们经常使银行落入自己构建的风险陷阱之中, 然而, 有趣的是, 这样的刺激却来自审慎监管的举措。一个全新的银行破产理念不仅要包含审慎监管的措施, 更多的应该是诉诸市场竞争法则, 以降低商业银行风险喜好的刺激。事前减少存款保险、而事后将破产银行的负担尽可能地转移到并不享有保险资格的银行债权人身上, 这种审慎监管与市场法则的结合正是我们商业银行破产规则所追求的目标。
通过分析, 我们不难看出, 一个基本的逻辑框架展现在研究者面前, 我们不能削足适履, 简单地移植普通公司破产的相关制度, 必须提请监管威权充分考虑商业银行的特性, 以便能制定适合的破产规则。换而言之, 既不能简单套用“原理式”破解方式[2], 也不能无谓地放弃市场机制的理论。市场与监管分处权力的两极, 我们需要谋划出一条路径, 告诫市场“破产并不是目的, 而仅是一种手段”, 同时提醒监管权威“应该考虑更多的市场法则”。如此, 研究必然从如下路径展开: (1) 事前最优的规则; (2) 监管力量及时地介入; (3) 事后困境银行的解决方案; (4) 国际性协作的需求及解决困境银行规则的统一性。
首先, 事前的规则意味着规制银行独特规则的建立。这就需要特别注意银行困境日益增长的可能性以及事前具有激励效应的道德风险问题。解决之道最重要的在于引入“周期性资本比率”这样的经济概念, 这就要求商业银行在经济景气时期增持资本, 通过经济上升期减少风险资产在资产负债表中的比重, 以降低经济下行时给银行带来困境的可能性, 同时商业银行可以通过此种累积式的缓冲平稳地开展业务, 从而顺利渡过困难期。
其次, “及时”, 对于监管力量强制介入至关重要, 这意味着要将银行破产的影响降至最低的诉求。“前破产”阶段的干预应该能够较为从容地应对萌芽中的金融脆弱性。强制性的“干预”通过要求银行增加新资本、限制一定的银行活动等方式来达到目的, 因为这种干预是监管者发现特定问题之后的举措。为了保障这种“前破产的干预举措”的成功, 就必须要赶在银行真实失败或已经长期处于流动性困境之前完成, 这需要通过明晰的启动机制来达到此目标。
再次, 事后规则强调在商业银行破产与普通公司破产的解决方法上的显著不同。普通公司破产着眼于破产企业的价值最大化, 而商业银行破产还必须考虑到银行破产所带来的负外部性。因此, 商业银行破产就必须考虑固定化的模式, 包括出卖银行资产, 可以全部也可以分开转让, 或者转让给特定的实体作为新的继受者, 也可以进行临时的公共式的控制。当然, 资本的输入可能会成为最常见的事后解决途径。
最后, 对于跨国银行的问题急需国际性的协议。国家风险、汇率风险、系统风险等基础概念已然进入了法律研究者的视野, 并更大强化了法律与经济跨学科对相应商业银行破产问题研究的力度[3]。虽然这样的国家间合作是一个挑战而且仍需时日, 但是, 这样的国际性框架一旦建立不仅能够在应对商业银行破产方面提供统一的规则, 而且对于减少分歧发挥巨大的作用。只有这样, 世界各国才能放下国内保护及诸多主权因素, 在银行破产问题上真实面对问题、适当解决问题。这种协力是平等的起点, 无论商业银行地处何方, 也不论其债权人遍及世界各地, 他们都将在权利义务上实现真正的对等, 损失的共享、监管的合作等等。全新的商业银行破产理念将孕育这种责任共担的公平精神, 从而在破产相关程序中实现政策目标与利益的平衡[4]。
一个健全的商业银行破产法律制度, 应该给监管者和银行管理者建立一个可以操作的机制, 借此恢复中断的金融系统、减少破产的损失以及破产所带来的社会代价。这样的机制还意味着关注利益最大化目标之外的其他福祉, 系统的康复、市场的完善以及降低道德风险。
参考文献
[1]艾娃·胡普凯斯.比较视野中的银行破产法律制度[M].上海:中国法律出版社, 2006.
[2]韦恩·莫里森.法律学:从古希腊到后现代[M].武汉:武汉大学出版社, 2003:1.
[3]张继红.银行破产法律制度研究[M].上海:上海大学出版社, 2009:209-211.
浅析破产清算会计的若干问题 篇8
本文对当前我国的破产清算会计进行了简单的分析, 下面是破产清算会计包含的一些内容:
1.破产清算会计的目标
所谓的会计目标, 指的是通过会计工作最终实现的目的, 其表明了会计工作实现的最终效果。在对破产清算会计进行分析的过程中, 首先需要对其主要目的进行确定, 指的是将核算数据及时准确的向相关部门包括人民法院和债权人等进行具体的破产企业资料提供, 从而使相关负责人和参与者能够对破产企业的经济状况和具体的资产有一个明确的了解。在该核算过程中, 需要保证工作的透明性和公平性, 然后通过相关制度来对破产企业的相关行为进行规范, 保证债权人的合法权益。而在我国传统的会计清算中, 主要是对企业的运营情况进行调查和了解, 帮助决策者更加准确的制定企业发展政策, 此外, 还需要将核算信息提供给企业的贸易和经济往来单位, 使其对企业的日常运行情况有一个全面详细的了解。因此, 同破产清算会计相比, 传统的会计清算内容更加简单, 而破产清算会计的目标更加具有针对性。
2.破产清算会计的对象
对于破产清算会计来说, 其最主要的内容是对破产企业的相关经济内容进行监督和反映, 从而保证债权人和其他经济人的利益。对于破产企业来说, 其在进行破产清算的过程中, 需要对破产企业的而各项经济资金收付内容进行准确的清算, 主要内容有企业的资产变现和估价等。但有一部人员认为企业在破产之后, 其资金活动基本停止, 但对于企业破产期间来说, 其资金活动实际是存在的, 像固定资产的变卖进行债务的偿还等, 这些经济活动基本都是企业破产清算会计需要负责的内容。
二、破产清算会计给传统会计理论带来的冲击
1.给会计假设带来冲击
在破产清算会计中, 清算组需要对债务人的经济权益进行有效的维护, 然后将相关资料递交到法院负责人手中, 帮助债务人对破产企业进行经济控制。在对破产企业进行清算时, 企业的会计主体变为了债务人, 这对我国传统意义中的会计主体造成了巨大的冲击。另外, 通过这种会计主体的变换, 能够更好的保护债务人的合法权益, 防止破产企业原有主体为了自身的利益而对破产企业的一些固定资产进行挪用, 最大程度上保证了债务人的经济损失。
2.给会计相关处理方法带来冲击
企业在进入破产清算阶段之后, 其各项经营活动将不能在正常进行, 因此, 原有的经营假设条件将不存在, 这对我国传统的会计处理方式造成了巨大的冲击。为了更好的对破产企业进行准确的债务清算, 我国在原有的会计核算基础上建立了更加健全的中止经营假设形式, 其更加符合破产企业的经营状况, 能够将破产企业的各项经营活动进行全面的展示, 防止企业出现违规操作等现象。另外, 在中止经营假设的前提下, 企业的会计清算工作程序和方法也发生了较大的变化, 其最主要的任务是对企业的资产变现情况以及企业的债务偿还能力进行准确的估算, 保证债务人的利益。
3.给会计原则带来冲击
对于会计行业, 其在工作的过程中主要是为企业和债务人提供准确有效、及时和清晰的信息, 因此, 其原则在破产清算会计中不会发生太大的变化。但由于破产企业的账务内容和正常企业之间存在着一些差别, 在加上中止经营假设的不成立, 导致传统会计清算中的成本和权责发生制等都会发生一定程度上的变化。像企业在进行破产清算时, 其原本的账务记账形式已经对企业的清算没有太大意义, 因此, 在进行破产清算时需要对破产企业的实际情况进行重新的判断, 然后选择最佳的核算方式来对企业的经济状况进行核算。另外, 伴随着我国的会计分期等发生的变化, 企业在进行核算时不再需要对企业的经营情况进行分期核算, 这样就使传统的配比原则不再适合企业的会计核算标准。
三、破产清算会计进行核算的基础前提
在进行破产企业的会计核算时, 首先需要对相关的前提内容有一个全面的了解和认识, 也就是传统会计清算中的会计假设内容, 在进行清算之前需要对其有一个全面的了解和认识。但在当前我国的会计行业中, 这一方面还没有一个准确有效的定义, 导致破产会计清算工作在进行时还存在着一些问题, 下面对其进行了简单的分析和介绍。
1.会计主体假设
为了保证我国破产会计清算工作的有效进行, 我国在最新的《破产法》中对我国当前破产清算会计的主体内容进行了简单的分析, 当前主要分为两个不同的认知, 其中一个认为对于破产企业, 在对其进行破产清算时, 会计的主要结构应该是破产企业的财产, 但另一个观点则认为破产清算的主体应该是国家认知的机构。对于这两种观点, 本文认为前一种观点存在着非常严重的混乱问题。对于会计清算来说, 其主体应该是一个具有特殊职能且具有相关能力的单位, 而破产财产指的是特定范围之内的一些经济财产, 其应该是会计核算的对象, 而不是作为会计的主体。而在第二种观点中, 其将清算组认作是会计的主体具有一定的法律依据, 因此, 该观点是当前比较流行的。但在最新颁布的《破产法》中, 提出了破产管理人这一内容, 其很好的取代了当前我国常见的破产清算组机制。对于破产管理人来说, 其相关负责人主要是一些部门负责人, 然后根据需要选择会计事务所等机构共同组成。该机构在建立的过程中, 需要得到人民法院的许可, 然后由具有丰富专业知识的人员来承担管理人的任务。
2.持续经营假设
对于该假设内容, 最主要的论点则是假设企业能够继续进行正常的经营活动, 然后在此基础上对企业的资产和股价等进行全面的清算和分配等。然而在实际情况中, 这一假设是不存在的, 尽管有些企业还能够继续进行正常的经营活动, 但不会继续进行其他业务的开展, 导致企业的经营活动逐渐进入中止阶段。因此, 在进行持续经营假设时, 上述条件已经不在成立, 这时, 破产清算会计已经无法在持续经营假设的基础上继续进行有效的破产清算, 为此, 我国逐渐推行了停止正常经营假设的方式来对且进行破产清算。
3.会计分期假设
会计分期假设是在企业持续经营的基础上进行的, 这样能够方便企业账目的正常结算。因此, 这一假设对于企业的正常经营活动具有非常大的促进作用。但对于破产企业, 其在进行破产清算的过程中, 已经不会取得任何的成果, 而会计分期假设条件也不再成立。此外, 破产清算是从企业被接管到清算完成为止, 因此, 这一阶段的企业分期假设存在着非常大的不确定性, 导致债务人的利益受到较大的冲击。
4.货币计量假设
对于货币计量假设, 这一会计清算活动在企业正常运行和破产清算中都具有较大的作用, 在企业持续进行经营的情况下, 该假设主要是币值不变假设, 而在企业出现破产清算之后, 该币值的不变性已经发生了较大的变化, 传统的计量形式已经不在适用。另外, 在对企业进行破产清算时, 破产企业的财产价值也存在着较大的可变性, 加上一些价值贬值等问题, 导致货币计量假设发生较大的变化, 影响企业破产清算工作的准确性等。
四、南方证券案例分析
南方证券公司是由我国国家公司联合举办的, 在1992 年12月成立于我国深圳, 到2000 年年底时, 该公司的资产进行了巨大的扩展。但在2004 年时, 该公司被查存在严重的经营和管理问题, 且第二年出现了大量的资金挪用问题, 最终被相关部门责令关闭。深圳政府随后成立了清算小组, 对南方证券公司进行全面的破产清算。但由于南方证券公司规模较大, 涉及内容和经营活动较为广泛, 为清算工作带来了较多的困难, 下面对其中的几个问题进行了简单的分析。
1.业务扩张速度过快, 多种业务存在违规现象
南方证券公司自成立至发展到高峰, 经历的时间非常短, 且在2001 年年初时, 该公司就已经开始涉及到委托理财业务, 这为南方证券公司的破产埋下了非常大的隐患。随着南方证券公司中的委托理财业务规模不断扩大, 企业的资金风险越来越大, 严重影响了企业的正常经济活动。此外, 南方证券公司对该业务的后市预期超过了该业务的实际情况, 且在承担该业务时南方证券公司会和委托理财放签订保本保底协议, 导致自身的债务包袱越来越大, 且该种做法同我国的相关法律内容相违背, 无法得到法律支持。随后, 我国在2001 年出现了严重的股市动荡, 导致南方证券公司无法应对自身所遭遇的问题, 资金的流动性遭受到了巨大的打击, 最终导致企业破产。
2.擅自挪用客户款项
在股市动荡初期, 南方证券公司为了维持自身的生存和发展, 开始进行大量的客户资金挪用行为, 到2002 年, 其挪用的客户资金达到了19.17 亿元, 这仅仅是表面的数据计算, 实际金额可能远高于该数值。通过这种客户保证金的挪用, 导致南方证券公司因为信用度等问题产生了大量的经济纠纷, 而证券公司自身承担的风险也越来越大。另外, 这些挪用资金被用来炒股和借贷, 导致该公司的负债越来越大。直至2003 年10 月, 南方证券公司的危机达到了最大程度, 各委托理财客户几乎全部要求该公司归还成本和收益, 据统计, 当时的南方证券公司的客户投资本金高达80 亿元, 在加上保底保本协议中的收益, 该公司的欠债数目非常庞大, 无法偿还客户资金, 导致该公司逐渐向着破产的境地前行。
3.监管力度不足, 使得南方证券进行内幕交易, 影响金融市场正常秩序
对于南方证券公司破产问题的出现, 主要是监督缺失和违规操作等问题导致的, 在南方证券首次出现违规操作行为时, 相关监督部门并为对其进行禁止, 从而导致该公司的资金漏洞越来越大, 最终无法进行弥补。另外, 南方证券公司联合上海天发投资公司等通过内幕消息进行非法活动操作, 大量的客户资金交易没有得到及时的发现, 导致市场平衡受到了非常严重的影响, 对于这些现象, 监管当局却没有及时的发现, 导致问题越来越大, 最终造成南方证券公司的破产, 这在一定程度上反映了当前我国的监管当局执法效率较低等问题。
五、总结
在当前我国的企业破产清算会计发展已经取得了一定的成就, 但由于我国的市场制度还不完善, 导致其中还存在着一些问题。随着我国市场经济体制的逐渐完善, 需要尽快完善我国的破产清算机制, 保证我国正常的经济活动。另外, 破产法是保证破产清算有效进行的依据, 因此, 需要在加强破产清算机制研究的基础上不断完善我国的破产法, 为我国的企业破产清算工作提供准确有效的依据, 另外, 通过两者的相互促进作用, 能够不断完善我国的市场运行机制, 保证我国经济的持续稳定发展。
参考文献
[1]李艳玲.关于破产清算会计若干问题的思考[J].经营管理者, 2011, 16:206-195.
[2]吴士忠.关于破产清算会计若干问题的探讨[J].当代经济, 2011, 24:146-147.
[3]刘家松.破产清算条件下会计要素研究[J].会计研究, 2005, 12:42-46+95-96.
[4]潘自强.破产清算会计基本理论问题探析[J].财会通讯 (学术版) , 2008, 05:39-41.
[5]刁艳平.浅析破产清算会计处理[J].新疆财经, 2008, 03:86-88.
[6]刘家松.破产清算条件下会计期间假设的界定[J].国际商务财会, 2008, 10:51-53.
[7]刘翠莲.企业破产清算会计若干问题的分析[J].现代商业, 2013, 03:244-245.
破产会计理论 篇9
维拉诺瓦大学商学院教授安东尼·卡坦纳克 (Anthony Catanach) 和宾夕法尼亚州立大学会计学教授埃德·凯茨 (Ed Ketz) 在他们的博文中写道:“Groupon已经是第6次对其S-1文件做了修改。而最令人感兴趣的, 无疑是该文件中第9页的数据。值得指出的是, 截至今年9月30日, Groupon股东权益竟然为负数——因此从理论上讲, 这家公司已经破产!我们仍坚持此前的看法, 即Groupon今后遭遇市场失败的可能性很大。”
卡坦纳克还认为, 如果研究Groupon的商誉等无形资产, 则会发现该团购网站的相关情况更为糟糕。另一方面, 尚未有证据表明, Groupon各项“资产”确实有着强大现金制造能力。总之, Groupon的资产减记只是时间早晚问题。
企业破产清算会计若干问题的分析 篇10
一、企业破产清算会计的特点
(一) 破产清算会计的目标
企业一旦进入破产清算, 其会计目标尽管仍为会计信息使用者提供有用的会计信息, 但与持续经营下的会计目标相比发生了显著变化。企业破产清算会计的目标是能够及时、客观地向清算小组、人民法院、债权人以及相关参与者提供有关破产企业的债权偿付与资产变现等破产的会计信息, 对实施破产程序过程中的合法性、公平性与有效性进行监督, 对破产企业相关清算行为进行规范, 进而可以保障债权人的合法权益不受损害。破产清算会计与传统财务会计存在着差异, 具体表现为:
1、内容不同:
财务会计主要提供企业一定日期的财务状况和一定期间的经营成果及现金流量的会计信息;而破产清算会计主要提供破产清算企业破产财产的处理、债务清偿、清算损益等方面的会计信息。
2、使用对象不同:
财务会计信息的使用者主要为企业投资者、债权人、企业管理者以及其他会计信息使用者。而破产清算会计的信息使用者则包括债务人、普通债权人、劳动债权人、破产管理人、政府部门及其它利益相关者。
3、提供的用途不同:
财务会计提供的信息不仅向投资人和债权人报告资产的有效利用情况, 而且向未来和潜在的投资人和债权人提供预测企业未来盈利能力的信息, 从而使未来或潜在投资人和债权人据以作出合理的投资和信贷决策。破产清算会计提供的会计信息对投资者来讲主要用于确定投资损失, 对债权人来讲主要用于确定债权损失程度和可收回债权的数额。
(二) 破产清算会计对象
破产清算会计对象是破产清算会计所要反映和监督的内容即破产企业的资金运动, 也就是破产清算期间对于破产企业的资产进行估价、变现、清偿及分配等经济活动过程中所发生的资金收支活动的总称。与持续经营阶段相比, 破产清算企业资金运动的显著特征就是单向运动:从破产财产估价、变现至破产财产、进行债务偿还, 分配完成后资金退出企业, 这些反映出资金的运动是单向, 不存在循环和周转。因此, 破产清算企业的资金运动实际上主要由两方面组成, 一是资产变现;二是破产财产分配, 主要包括用企业有效的经济资源支付清算费用和清偿债务。这实际上是资金流入企业和流出企业的两个阶段, 这种资金的流入与流出构成了破产清算企业的资金运动, 即为破产清算会计对象。
二、企业破产清算会计的基本前提
(一) 破产清算会计要素
破产清算会计要素是对会计对象的基本分类, 是会计对象的具体化。但在破产清算会计中, 其会计要素究竟应包括哪些内容, 会计界尚未取得一致意见, 比较有代表性的观点有两种:佟玉凯等认为, 破产清算会计要素应由资产、负债、所有者权益、清算收入、清算费用、清算损益六项内容构成;唐国平等认为, 应以企业清算经济业务的特点和清算会计目标为基础确定清算会计要素。因此, 确立清算会计基本要素如下:清算资产, 清算企业所拥有的用来清偿债务的全部资产;清算债务, 清算企业所承担的需以清算资产偿付的债务;清算净权益, 清算企业投资者实际享有的对企业资产的要求权, 其取决于清算资产与清算债务之差额;清算损失, 企业在清算过程中因发生清算业务所导致的各种清算净权益之减少;清算利得, 企业在清算过程中所发生的各种清算净权益之增加。
(二) 破产清算会计核算的基本前提
会计假设是对会计领域存在着的某些尚未确知的事物所作出的合理判断。财务会计基本假设包括:会计主体假设、会计分期假设、持续经营假设、货币计量假设。破产清算会计由于其特殊性, 以上四项会计基本假设中只有货币计量假设成立。
1、会计主体假设。
企业进入破产清算后, 由清算小组控制破产企业, 代替破产前的会计主体, 进而扮演控制会计主体的角色。对于破产清算会计主体, 在新的《破产法》颁布之前, 会计界存在不同的观点。在新的《破产法》颁布之前, 以破产清算组作为破产清算会计主体, 是有法律依据的, 《企业破产法 (试行) 》规定:人民法院应当自宣告企业破产之日起十五日内成立清算组, 接管破产企业。清算组负责破产财产的保管、清理、估价、处理和分配, 并对人民法院负责、报告工作。由此看出, 当清算组进入破产企业起, 清算组就代替了破产企业法人主体的资格, 成为破产清算会计的行为主体, 破产清算会计主体是破产企业。但由于新《破产法》引入了国际通行的破产管理人制度, 因此, 新《破产法》颁布实施以后, 破产管理人会计主体取代了破产清算组会计主体。
2、关于持续经营假设。
企业进入破产清算后, 意味着企业已无法以正常的形式连续地经营下去, 最终终止持续经营假设。虽然必要的合同将继续覆行, 个别的经营活动也将继续进行, 但正常的生产经营活动基本停止, 在此情况下, 持续经营假设显然不再成立。因此, 破产会计否定了持续经营假设, 而确定了停止正常经营假设。
3、关于会计分期假设。
破产清算的情况下, 破产清算会计期间的起讫日期为破产管理人接管破产企业日至破产清算程序终结日, 在此期间, 企业已无经营成果可供列报, 不再需要分期的时间性假定。破产会计核算是一次性的, 不存在持续性与周期性的核算, 因此应终止在持续经营假设基础之上的会计分期假设。故破产清算期间假设具有随即性的特征, 即破产清算期间假设取决于破产清算程序实施期间的长短。
4、货币计量假设和货币计量。
货币计量假设和货币计量是会计的基本特征, 企业无论是处于持续经营状态, 还是破产清算状态, 货币计量都是企业会计的基本前提。在持续经营状态下货币计量包含着币值不变的假定, 但当企业进入破产清算后, 破产清算会计虽然继续使用货币计量, 但币值不变的假设显然不再适用。以清算价值来计量破产财产是破产清算会计假定。
三、企业破产清算会计中相关项目界定分析
(一) 会计主体与会计行为主体的界定
企业破产清算期间破产企业并未消失。依据破产法规定:“破产企业的法人代表在破产程序终结之前, 根据人民法院或者清算组的要求进行工作, 不得擅离职守。”, “破产程序结束后, 由清算组向破产企业原登记机关办理注销登记。”破产企业在破产程序终结之前仍然存在, 并且是破产清算会计的主体。清算组由人民法院确定并受法院的委托履行清算职责的工作机构, 它不是破产清算会计的主体而是其行为主体。依据破产法的规定:清算组的成员由人民法院从企业上级主管部门、政府财政部门等有关部门和专业人员中指定, 清算组可以聘任必要的工作人员。
(二) 破产企业与清算组会计处理的划分
我国目前有关破产清算会计规范有《清算准则》、《暂行规定》, 其中《暂行规定》中分别规定了破产企业与清算组的会计处理, 是破产清算会计工作的直接依据。
根据规定破产企业的会计处理内容主要包括:1、资产的清理登记, 对资产损失、债权债务的核实;2、按照办理年度决算的要求, 进行年初至破产日的账务处理, 及截止破产日的有关会计报表的编制, 并将报表报送主管财政部门、国有资产管理部门;3、向清算组办理会计档案的移交手续。
清算组的会计处理主要是接管属于破产企业的资产, 并对破产清算过程中有关会计事项进行如实的记录。
四、企业破产清算会计相关处理内容与程序分析
(一) 破产企业财产、债权及债务的清算工作
清算组接管破产企业后, 应以破产企业原资产负债为基础全面清查破产企业的财产、债务, 并按破产清算会计的要求确认与计量破产资产和破产债务, 编制清查后资产负债表。
(二) 变现资产和计算损益
破产财产变现是破产清算会计中的重要工作。破产财产的变现方式主要有拍卖和出售两种。对这些方式的选择, 应与变卖对象、市场状况、债权人权益等相结合, 灵活掌握。
(三) 清偿债务和分配财产
破产债务清偿包括中途清偿、终结清偿和追加分配与清偿。财产清偿顺序则是先扣减破产财产中的抵消权和有财产担保的债权以及破产费用, 然后按下列顺序清偿破产债务: (1) 清偿所欠职工工资和劳保费用以及按规定安置破产企业职工所需费用; (2) 清偿所欠税款; (3) 清偿破产债权。清偿分配时只有在清偿完前一顺序的债务后才能清偿后一顺序的债务。如果破产财产不足以清偿同一顺序的清偿要求, 则按比例向债权人清偿。由于破产清算的前提是资不抵债, 使得其程序本身不存在剩余资产的的分配。
(四) 编制企业破产清算会计报告
破产清算会计报告主要包括破产清算资产负债表、破产清算财产表、破产清算损益表和破产财产分配表。破产清算资产负债表是破产清算会计应编制的主要会计报表之一, 根据具体情况, 可以选择在破产清算开始日编制或者在清算期间编制;破产清算财产表是破产清算资产负债表的附表, 是更加详细地反映破产清算企业财产的变现情况期的报表;破产清算损益表一般在破产清算结束时编制, 是反映破产清算企业在清算期间所发生的损益具体情况的报表;破产财产分配表又称债务清偿表, 是反映破产清算企业分配破产财产以及清偿债务的报表, 是破产清算会计所特有的报表。
五、破产清算会计程序中应注意的问题
(一) 破产财产与破产债务的界定
破产财产、破产债务与正常的财产、债务有一定的区别和联系, 所以辨别起来有一定的难度, 给破产清算工作带来了问题。但是, 破产财产与破产债务又是破产清算会计的主要会计要素, 也是破产清算会计核算的重要内容, 所以, 要正确界定破产财产与破产债务是实施破产财产与破产债务会计核算的前提。
(二) 破产企业财务状况方面
由于企业所处的环境不同, 计价基础不同, 导致提供的会计信息有所不同。
正常经营企业以历史成本计价, 而清算期间按照规定应以清算价格对破产财产进行估计, 编制财务状况估算表。其目的:1、估计资产的变现损失, 即资产的账面价值与资产市价之间的差异。主要通过估计资产的市价进行, 计算账面价值高于市价的损失。2、估计负债的清偿损失。确定可清偿的负债、可供清偿负债的资产价值, 进而估计因资产低于负债而产生的清偿损失。
(三) 清算组实施的会计工作
《暂行规定》中明确规定:清算过程中清算小组所进行的会计事项有变买资产、清理费用、土地转让、清偿负债等等。
(四) 会计档案方面
破产清算中, 清算小组是破产会计的行为主体, 而破产企业是破产会计的主体。所以, 在档案保管方面存在着移交问题, 即企业宣布破产时破产企业与清算小组之间关于会计档案的移交, 破产清算结束时清算小组与人民法院或破产企业的主管部门之间的会计档案的移交工作。
总之, 新的企业破产法使企业的破产清算行为在法律上得到进一步的完善, 但是, 企业破产清算会计处理规则尚未得到全面修订, 这给破产清算会计工作带来难题, 也对新法的实施产生制约, 应引起会计界足够的重视。所以, 应当从理论与具体的破产案例实物操作中, 需求破产清算工作难题解决的方法, 以便推动破产清算会计工作的顺利进行。
摘要：由于国际经济的不景气, 我国经济发展也面临着严峻的考验。许多企业因资金链等诸多因素引发的系统风险不断显现, 导致众多企业不能适应现行的经济体制而面临被兼并或破产, 针对这一情况, 我国目前尚未有一套完整的破产会计处理规则。在实务操作中, 为了更好把握破产清算会计, 对企业破产清算会计的相关问题进行了分析, 以期不断提升我国企业破产清算的工作水平。
关键词：破产,破产清算,清算会计
参考文献
[1]李艳玲.关于破产清算会计若干问题的思考[J].经营管理者.2011 (16) [1]李艳玲.关于破产清算会计若干问题的思考[J].经营管理者.2011 (16)
[2]韩伟模.企业兼并与破产会计[M].北京.立信会计出版社, 2008.[2]韩伟模.企业兼并与破产会计[M].北京.立信会计出版社, 2008.
[3]栾甫贵.企业破产与清算实务[M].东北.东北财经大学出版社, 2008.[3]栾甫贵.企业破产与清算实务[M].东北.东北财经大学出版社, 2008.