计提行为

计提行为（精选9篇）

计提行为 篇1

随着新会计准则的出台, 各种新的计量属性开始被引入到新准则中, 比如公允价值、现值等, 并通过单项资产和资产组对资产减值进行确认。《企业会计准则第8号———资产减值》第17条明确规定:“资产减值损失一经确认, 在以后会计期间不得转回”, 使得资产减值的规范、计量等受到了重要的影响, 特别是计提的长期资本不得回转是新会计准则中突出的不同点, 这样就能很好的防止企业通过资产减值准备转回来隐瞒自己的经营业绩, 达到改善财务的目的。在这种新形势下企业资产减值成为了学者们所研究的对象, 以通过对企业资产减值计提行为的影响分析来促使企业在新会计准则下如何更好的经营, 而不是简单的利用准则存在的漏洞进行盈利。

一、新会计准则对企业资产减值计提行为的作用

1. 引入了资产组的概念

新会计准则规定中采用了资产组的概念, 并提出了在难以确定单项资产减值准备的情形下可以通过资产组来确定资产减值。并通过对资产组以及资产减值处理原则的新规定, 增添了旧准则中欠缺的部分, 使得资产价值的规定更加的详尽、明确, 对于企业的发展更加的合理。同时准则中关于按照所属资产组进行减值测试, 计算确认减值损失的规定, 对于企业的计量工作来说得到了进一步的简化, 有利于企业的现实工作。

2. 扩大了适用范围

新会计准则增加了全新的“资产减值”准则, 弥补了旧准则以及企业会计制度中法律上的漏洞, 使得企业资产减值计提行为能够有法可依。同时通过这一准则扩大了资产减值范围, 新准则规定“适用范围包括固定资产、无形资产, 以及除特别规定以外的其他减值的处理”, 这样就使得企业的资产减值在现实生活的应用范围更广泛。

3. 规定了资产减值准备计提时间。

新会计准则中规定企业根据其减值迹象来判断是否应该估计资产的可回收金额, 这样就明确了企业资产减值计提行为的时间完全取决于资产是否存在减值迹象, 如果不存在减值迹象, 就没必要进行确认减值损失。这种在时间上对自己减值计提行为进行了明确的规定能够有利于企业的正确决策。

4. 资产减值准备计提标准的多样性

新会计准则对于企业的计提金额、累计影响、计提原因等信息要求有所披露, 也做了较详细的规定, 但对于资产减值计提的标准的规定却具有多样性, 只对于资产减值的金额计提的条件进行了规定, 而对于计提的方式、计提的比例、计提的标准却没有明确的规定。这就说明允许企业在新准则形式下结合企业自身的情况进行资产减值准备计提, 更符合企业自身发展的需求。

二、企业资产减值计提行为存在的问题

新准则是我国根据国际会计准则的规定并结合中国的国情所制定的, 对我国企业的资产计提行为具有一定的影响, 但就仍存在以下问题。

1. 执行率不高

新准则中关于企业资产计提行为具有一定的政策规范, 需要企业员工在理解的基础上认真的执行。然而由于很多公司存在以下方面的原因导致计提行为执行率不高:第一, 企业文化的影响。很多企业并没有重视新规则的出台, 忽视了计提资产减值准备, 在实践中缺乏经验, 以致没有形成相关的意识。第二, 企业员工素质的影响, 特别是会计人员与财务人员。有些企业的会计人员与财务人员由于文化水平的限制, 使得他们的专业素养不高, 对新准则中的企业资产减值计提行为存在理解上的偏差和执行上的失误, 特别是在对资产组、实体损坏情况等的估计方面会存在判断上的失误, 从而影响了执行的效率。

2. 操作性难

新准则中将公允价值、现值等计量属性引入到资产减值的计提行为中, 这些指标在理论上的意义与实践上的操作是存在很大差距的, 且会受到各种客观因素的影响。这样在实际确定可收回金额时就会存在不明确性, 很容易受到会计工作人员主观上的影响, 使得对现金流量的估计和预算、折现率的确定等在实际操作中很难把握, 从而影响了资产减值计提行为的准确性。

3. 存在不符和性

新会计准则虽然为了与国际会计准则接轨而制定出来的, 但两者还是存在着很多不同点的, 特别是关于资产减值准备的规范不同, 我国规定有效资产减值准备的计提行为是不能转回的, 只能确认。这种硬性的规定使得企业资产减值计提行为与市场经济规律存在冲突的地方, 资产的可回收金额难以确定, 有时候会比出现资产的账面价值高, 有时候会出现比资产的账面价值低的情形, 这使得企业的决策存在一定的盲点。

三、企业完善资产减值计提行为的策略

1. 提高会计、财务人员的素质

新会计准则中关于资产减值计提行为的规定对会计、财务人员的素质提出了更高的要求, 要求会计、财务人员除了具备基本的专业知识以外, 还要对资产组组合、减值迹象的判断等具有非凡的经验和能力。对此企业应该通过各种培训以及引进高素质的会计、财务人员来提高工作队伍的整体能力与素质, 更好的应对新会计准则中的要求。

2. 建立健全的机制

目前我国企业资产减值计提行为在新准则下的执行还存在一定的问题, 最根本的应该建立健全的相关机制, 特别针对市场价格、信息方面的确认的资产评估机制, 从而增强资产减值计提行为的权威性与准确性。

3. 加强审计监督

新准则中关于长期资产不得转回已确认的减值损失表明在企业整个资产减值计提行为的实施过程中, 可转回资产减值的准备的审计监督是核心与重点, 因此必须加强这方面的审计监督, 通过对资产减值准备中的计提报表中的信息披露的监管, 更好的进行资产的盈余管理, 减少人为主观因素的影响。

参考文献

[1]张卓.新会计准则对企业资产减值计提行为的影响[J].中南财经政法大学学报, 2010 (06)

[2]吉云.简析新会计准则下资产减值准备对企业盈余管理的规范对策[J].经管视线, 2008 (06)

[3]张莉.新会计准则下企业资产减值准备的分析[J].管理创新, 2008 (04)

[4]张庆幸.新企业会计准则下资产减值的研究[J].现代商业, 2009 (16)

加速计提折旧费用对企业的影响 篇2

关键词：双倍余额递减法；加速计提折旧；通货膨胀；影响

一、双倍余额递减法计提折旧概述与其会计处理

1.双倍余额递减法概述

双倍余额递减法不考虑固定资产净残值率的影响，以固定资产的期初余额为基础，以双倍的直线法折旧率为其折旧率计提折旧，在折旧率不变的情况下，折旧额随着年数的增加而减少。对于固定资产使用年限最后两年的折旧计提问题，为了防止固定资产的账面净值与预计净残值不等，一般改用直线法计提折旧。

2.双倍余额递减法的会计处理

由于固定资产损耗的价值是企业成本费用的一个组成部分，因此企业应按月将固定资产计提的折旧额进行归集和反映，按固定资产提供服务的部门，借记“制造费用”、“管理费用”、“其他业务成本”等账户，贷记“累计折旧”账户。

例如，管理部门的固定资产计提折旧，应做如下分录：

借：管理费用

贷：累计折旧

生产部门所用的固定资产计提折旧，应做如下分录：

借：制造费用

贷：累计折旧

归集生产成本时

借：生产成本

贷：制造费用

二、采用双倍余额递减法对企业所得税的影响

假设公司购入一台设备，原价500000元，预计净残值为0，预计使用寿命5年，适用的企业所得税税率为25%，假设折现率为10%。

（1）采用双倍余额递减法计提折旧

表一

年次年初账面净值折旧率折旧额累计折旧额期末账面净值

150000040%200000200000300000

230000040%120000320000180000

318000040%72000392000108000

4108000——5400044600054000

554000——540005000000

采取双倍余额递减法对企业所得税的影响

表二

年次折旧额税负减少额税负减少额净值

12000005000045454.55

21200003000024793.39

3720001800013523.67

4540001600010928.22

554000160009934.74

五年累计税负减少额净值为：45454.55+24793.39+13523.67+10928.22+9934.74=104634.57

（2）采取直线法对企业所得税额的影响

表三

年次折旧额税负减少额税负减少额净值累计税负减少额净值

11000002500022727.2722727.27

21000002500020661.1643388.43

31000002500018782.8762171.3

41000002500017075.3479246.64

51000002500015523.0394769.67

通过表二和表三我们可以看出，企业采用直线法计提折旧，在其它条件相同的情况下，会使企业当期的利润总额升高，进而当期应纳所得税额增加，更多的现金流出企业，企业自身可以用于投资的资金减少，不利于企业的生产经营。通过计算以上两种折旧方法，会发现双倍余额递减法折旧额前期多，使得应纳所得税额减少，能够最大程度的发挥节税效应，在企业前期发展需要大量资金时，能够为企业提供更多的现金流，使得企业有充足的资金来运行，发展。

三、采用加速计提折旧的方法对成本费用的影响

由于固定资产的各项支出费用占企业生产经营费用极大的比重，生产成本的高低又对企业利润有重要影响，进而影响企业应缴纳的所得税费用。由表二、表三可以看出，相比直线法，双倍余额递减法前期提的折旧额较多，使得企业折旧费用增加，但后期双倍余额递减法计提的折旧少，由折旧产生的费用减少。

同时在科技发展飞速发展的今天，企业更应重视科技发展的因素带来的无形损耗给资产带来的影响，采用加速折旧法可以尽早的收回固定资产成本，从而减小通货膨胀给固定资产成本的收回带来的风险，加速固定资产更新的速度。

四、采取加速计提折旧的方法对利润表和现金流量表的影响

利润表是根据“收入—费用=利润”的会计等式来编制的，利润表项目由收入、费用和利润三大项目组成。构成固定资产折旧要计入生产成本或期间费用（管理费用或销售费用），计入生产成本或期间费用的折旧，从主营业务成本或费用上直接冲抵主营业务收入，从而影响本期利润，利润表的营业利润，使利润减少。采用直线法和加速折旧法计提折旧相比，在企业生产经营采取直线法计提折旧前期利润较高，而采用加速折旧法在后期利润较高。

由表2、表3可知，采用双倍余额递减法计提折旧节税的净现值最大，节税效果最好。而净现值这一指标评判着企业投资活动的获利能力的绝对指标，能够决定投资方案的实施与否。如果企业某一会计期间折旧额越多，当期利润减少，相应地当期应纳所得税额减少，当期现金流出量减少，留存在企业中可用于投资的自有资金增加，有利于企业更快更好地发展。同时在通货膨胀现象较为严重的今天，采用加速计提折旧的方法可以尽快收回固定资产的成本，加速固定资产更新速度，减少通货膨胀对企业收回固定资产成本的影响。

五、结论

在科技高速发展的今天，采取加速计提折旧的方法不仅能尽早收回固定资产的成本减少通货膨胀对固定资产成本收回的影响，而且能起到节税的作用，使企业节税额的净现值增加，有助于增强企业的投资能力。

但并不是所有企业都适用于加速折旧法，企业应当根据其自身生产经营的性质，结合所采用的会计政策与税法的差异，来综合考虑、选择适合自身的计提折旧的方法。并且利用根据企业自身性质选择相应的税收优惠政策，达到节税的效果，增加企业可用于投资的自有资金，使企业能够更好、更快地发展。（作者单位：天津财经大学商学院）

参考文献：

[1] 盖地，赵书和.中级财务会计[J].经济科学出版社，2010.

[2] 李洋.固定资产折旧对企业所得税的影响[J].财会通讯，2009（08）.

[3] 梁玉珠.固定资产折旧双倍余额递减法的应用[J].现代商业，2010（06）.

计提行为 篇3

2007年1月1日起正式实施的新企业会计准则借鉴了国际会计准则的通行做法, 但在长期资产减值准备转回的规定方面却有着自己的特点, 即要求企业长期资产减值损失一经确认不得转回。这与国际会计准则形成了实质性差异。我国会计制度相关规定的演变轨迹和众多学者的实证检验, 让我们相信中国的上市公司很可能利用资产减值进行盈余管理 (陆建桥, 1999) 等;但也有学者指出企业计提减值准备真实反映了企业所处环境的不利变化, 并未成为企业进行盈余管理的工具。本文以长期资产减值为研究对象, 在新准则即将实行以及相关“通知”禁止突击转回的背景下, 主要探讨企业长期资产减值准备的计提行为和转回行为分别受哪些因素影响;新会计准则发布后施行前企业的减值行为和准则颁布前是否有显著不同;是否出现了“突击转回”现象。

二、研究设计

(一) 研究假设

理论上讲计提资产减值有两种动因 (Thaker, 1987) :经济原因和盈余管理动机。经济原因是指计提减值的资产给企业带来未来经济利益能力的降低, 是一种真实的减值行为, 这与资产减值会计的理论基础相吻合;盈余管理动机是指尽管资产给企业带来未来经济利益的能力可能并未降低, 但为了操纵会计利润, 满足管理人员或企业经济利益的考虑, 在账务上做出调整, 选择合适的时间合适的金额进行减值的计提和转回。国内外学者基本上得出了折中的结论, 即企业计提和转回资产减值准备的行为可能是出于经济原因, 也可能是出于盈余管理的动机。

(1) 经济因素与长期资产减值行为关系假设。

资产减值的本质是对企业自身所处经济环境和盈利能力变化的一种反应:整个行业经济状况越差, 企业的盈利能力越差, 相应资产的贬值越快。计提资产减值就是要向会计信息使用者提供这种信息, 使得投资者、监管者等根据现实状况作出相应决策。戴德明、毛新述 (2005) 研究了2001年至2003年亏损上市公司的减值动机, 结果表明我国亏损上市公司计提资产减值准备在一定程度上反映了公司所在行业和公司自身经营环境的不利变化;王跃堂、周雪、周丽等 (2005) 发现长期资产减值计提真实反映了企业未来盈利能力的下降, 而并未演化成为盈余管理的工具。资产减值项目是审计人员重点关注的对象, 如果企业计提了资产减值或者对以前年度的减值进行了转回时就应该提供相应的说明或者证明, 以表明企业会计行为的适当性。在这种外部审计的压力下, 管理层如果仅为了盈余管理的目的而去进行减值的计提和转回就会冒很大的风险, 如被出具保留意见甚至是否定意见。因此有理由相信企业资产减值计提和转回行为一定会考虑本身的盈利状况、资产质量等等。本文以总资产报酬率和营业利润增长率代表企业的盈利能力和资产质量, 提出以下假设:

假设1a:长期资产减值准备的计提和企业的盈利能力负相关

假设1b:长期资产减值准备的转回和企业的盈利能力正相关

(2) 盈余管理动机与长期资产减值行为关系假设。

在资产减值的判断依据上, 2006新会计准则和2001旧会计准则及2001会计制度中也列出了资产出现减值的依据, 但减值迹象大多是一种定性的判断, 并未具体量化, 这也往往演化成了实务中盈余管理的重要机会。Fields (2001) 、Francis等 (1996) 、Strong和Meyer (1987) 、陆建桥 (1999) 、沈振宇等 (2004) 、赵春光 (2006) 、王建新 (2007) 等都提供了企业利用资产减值进行盈余管理的证据。结合我国的特殊制度背景, 如ST、PT制度, 暂停上市及退市规定, 壳资源的紧缺以及融资渠道的单一等, 我国上市公司有融资动机、防亏动机、扭亏动机以及业绩考核动机等盈余管理动机, 本文认为长期资产减值的计提和转回行为不仅受到了前述盈利能力的影响, 还将受到企业盈余管理动机的重要影响, 由此提出以下假设:

假设2a:盈余管理动机显著影响长期资产减值准备的计提

假设2b:盈余管理动机显著影响长期资产减值准备的转回

其中, 防亏动机、扭亏动机由于有增加利润的倾向, 与长期资产减值计提负相关, 与长期资产减值的转回正相关;大清洗动机强的公司如高管变更公司、减值后亏损的公司倾向将利润做小, 与长期资产减值的计提正相关, 与长期资产减值的转回负相关。

(3) 新准则颁布前后企业减值行为变化假设。

如果前述假设2成立, 即企业确实通过长期资产减值的计提和转回进行了盈余管理, 那么在新准则在2007年正式实施的背景下, 以前年度计提了超额减值的企业很可能会利用新旧准则过渡期, 采取措施将将来可能转化为利润的减值提前转回实现为企业的利润, 从而造成企业的长期资产减值转回行为在新旧准则过渡期 (2005年至2006年) 和新准则发布前 (2002年至2004年) 显著不同。同时迫于减值不能转回的压力, 企业的减值计提行为和新准则发布前相比也将更加谨慎。鉴于以上分析, 本文提出以下假设:

假设3a:新会计准则颁布后实施前, 企业长期资产减值准备的转回比例较新准则颁布前显著提高

假设3b:新会计准则颁布后实施前, 企业长期资产减值准备的计提比例较新准则颁布前显著降低

(二) 样本选取

由于我国从2001年开始实行八项减值准备的计提, 故2001年的减值计提行为很可能受准则影响较大。为了保证样本的可比性和可靠性, 本文选取2002年以后连续五年的样本, 数据来源于色诺芬CCER经济金融研究数据库, 回归分析采用SPSS13.0。具体选取的标准有以下几点:为了保证样本的可比性与连续性, 所选样本是2002年以前上市而且到2006年底仍然未退市的沪深两市A股上市公司;剔除了减值情况明显异常的公司, 如2002年渝开发 (000514) 转回的长期资产减值大于长期资产的期末数视为异常, 2003年ST宝投 (000008) 计提的长期资产减值超过了其期末净资产视为异常等等;排除了具有特殊性的金融保险类上市公司和报表数据不完整的公司。按照以上标准, 2002年以前上市的公司共1083家, 剔除9家金融保险类上市公司以及缺失数据的公司和个别数据异常的公司, 最后得到了1017家公司五年共5085个样本。

(三) 变量选取

(1) 因变量的选取。本文因变量为长期资产减值准备的计提和转回, 借鉴相关文献, 同时为了增强计提转回之间的可比性, 按照以下方式定义因变量:资产减值准备计提比例 (WD) =本期计提的长期资产减值/长期资产期末数;资产减值准备转回比例 (RES) =本期长期资产减值转回数/长期资产期末数。 (2) 自变量的选取。自变量的选取将从两个方面分别去考察:一是反映经济因素的自变量。Francis等 (1996) 采用ROA的变化、行业收入的平均增长率、行业ROA的变化等反映经济因素的影响;王建新 (2007) 、张然等 (2007) 、戴德明等 (2005) 采用ROA、ROA的变化以及宏观经济增长率等来测度经济因素对资产减值计提或者转回的影响。综上本文将选取ROA、营业利润年增长率反映企业自身的盈利能力及其变化。具体的定义如下:总资产收益率 (ROA) = (本期净利润/期末总资产) ×100%;营业利润增长率 (△OPR) = (本期营业利润-上期营业利润) /上期营业利润×100%。二是反映盈余管理动机的自变量。张奇峰 (2007) 、于李胜 (2007) 、王建新 (2007) 等人的研究中都将是否ST、是否扭亏、是否高管变更、是否亏损等作为反映企业是否存在盈余管理的参考变量, 本文选取了以下几个哑变量来反映资产减值的盈余管理动机。ST:表示公司是否有脱帽动机的哑变量, 1表示当年被ST的公司, 0表示当年未被ST的公司;NK:表示是否有扭亏动机的哑变量, 1表示当年扭亏公司, 0表示当年未扭亏公司;Loss0表示是否有预防亏损动机的哑变量, 用长期资产减值行为前的净利润作为判断依据, 即当企业的报表净利润加上长期资产减值准备的净计提数为正时赋值0, 否则赋值1;CEO、Loss1是表示企业是否具有大清洗动机的哑变量, 其中CEO表示高管是否发生变更的哑变量, 1表示当年高管发生了变更, 0表示当年高管未发生变更;Loss1表示企业当年是否亏损的哑变量, 当企业的净利润为正时取值0, 否则取值1。 (3) 控制变量的选取。由于企业的减值行为会受到很多因素的共同作用, 而本文侧重于对影响减值的经济因素和盈余管理动机进行分析, 因此为了使结论更具说服力, 本文选取以下变量作为控制变量:资产负债率 (Lev) 和经营现金流量负债比 (Cash/Lev) :资产负债率= (期末负债总额/期末总资产) ×100%, 经营现金流量负债比 (Cash/Lev) =经营活动产生的现金流量净额/期末负债总额;企业规模的自然对数 (Ln Size) ;独立审计委员会的设立 (Audit) , 虚拟变量, 当公司设立了独立审计委员会时取值1, 否则取值0;总资产周转率 (ZZ) :总资产周转率 (ZZ) =当年的主营业务收入/期末总资产×100%;行业控制变量 (Ind) , 本文设置11个行业虚拟变量, Indi=0或1, 其中i=1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 依次表示农、林、牧、渔业, 采掘业, 制造业, 电力、煤气及水的生产和供应业, 建筑业, 交通运输、仓储业, 信息技术业, 批发和零售贸易, 房地产业, 社会服务业以及传播与文化产业。如果样本属于该行业, 相应变量取值为1, 否则为0。

(四) 模型构建

本文参考Francis等 (1996) 以及王建新 (2007) 、张然等 (2007) 、戴德明等 (2005) 等实证模型, 构建了以下模型对上述假设进行检验:

三、实证分析

(一) 描述性统计分析

从 (表1) 结果看, 长期资产减值准备的计提数、转回数从2002年开始基本呈一种上升的趋势, 但从减值准备的净计提来看, 资产减值在经过2004年的高峰期后出现了下降趋势。结合ROA和△ROA发现2004年和2005年的资产收益率较2003年度出现了明显的下降, 因此企业在2004年和2005年的大额计提很可能是由于企业自身盈利能力的变化而引起的。2006年企业的ROA平均为3.65%, 是2005年的将近2.5倍, 盈利能力的增强导致企业资产减值准备计提数的降低和转回数的增加, 因此2006年净计提数较2005年几乎降低了40% (当然在这里也不排除新准则的特殊规定诱发了企业资产减值转回的增加和计提的减少) 。

从 (表2) 结果看, 尽管△OPR (营业利润增长率) 的均值并不存在显著不同, 但是计提资产减值准备公司的ROA显著低于未计提减值准备公司的ROA, 说明企业盈利能力的下降是导致企业计提长期资产减值准备的重要原因。

从 (表3) 结果看, 转回减值准备公司的营业利润增长率和未转回减值准备公司并无显著差别, ROA在2003、2005两年显著低于未转回减值的公司, 表明企业并非因其盈利能力的好转而转回以前年度计提的减值准备, 转回减值更可能是出于企业盈余管理的动机。

注:计提比例=当年计提数/年末长期资产, 转回比例=当年转回数/年末长期资产

注:△OPR指营业利润增长率, ROA指总资产收益率;“1”对应计提减值准备公司, “0”对应未计提减值准备公司;“*”、“**”、“***”分别表示在10%、5%、1%显著性水平下双尾检验显著

注:△OPR、ROA分别表示营业利润增长率和总资产收益率;“1”对应转回减值准备的公司, “0”对应未转回减值准备的公司;“*”、“**”、“***”分别表示在10%、5%、1%显著性水平下双尾检验显著

注:“1”表示CEO变更公司、扭亏公司 (NK) 、ST公司、减值前亏损公司 (Loss0) 、减值后亏损公司 (Loss1) 等五类公司中的一种, “0”表示非上述五类公司;“*”、“**”、“***”分别表示在10%、5%、1%显著性水平下双尾检验显著

为了进一步考察盈余管理动机是否会对企业的资产减值行为产生影响, 分别对ST公司、扭亏公司 (NK) 、减值前亏损公司 (Loss0) 、减值后亏损公司公司 (Loss1) 、CEO变更公司 (下文称五类公司) 和非上述五类公司在长期资产减值准备的计提比例、转回比例以及净计提比例方面的均值进行比较, 结果如 (表4) 所示。

从 (表4) 中可以很明显的看到, 五类公司和非五类公司在长期资产减值准备的计提和转回方面存在显著的差异。发现Loss1公司的净计提比例显著高于非五类公司, 表明企业如果无法避免亏损, 就倾向于多计提资产减值准备进行大清洗, 为以后年度的“利润”创造条件, 但同时也不排除企业未来盈利能力下降的解释;ST公司和NK公司净计提比例显著低于非五类公司, 相对增加了企业的当期利润, 可能是出于防止退市、避免“戴帽”的动机导致;CEO变更公司减值准备的净计提和非五类公司并无显著差别, 表明新任高管并未显著增加减值准备的净计提为将来的业绩做铺垫。

(二) 多元回归分析

实务中企业经常会在计提资产减值准备的同时, 又将以前年度计提的资产减值准备进行转回。本文在研究的过程中将同时发生减值计提和转回的公司进行分类:当企业长期资产减值的净计提为正时, 将其归类在只发生长期资产减值计提的公司类别里面;当企业的长期资产减值的净计提为负时, 将其归类在仅发生长期资产减值转回的公司类别里面。

(表5) 中显示长期资产减值的计提 (WD) 与CEO之间并不存在显著相关关系, 但与Loss1除2003年外基本呈现出显著正相关关系, 说明减值后亏损的公司利用长期资产减值准备进行了“大清洗”;WD与ST的相关系数的符号为负, 而且在2004、2005显著, 与Loss0除2003年外基本上显著为负, 说明有“脱帽”动机和防止亏损动机的公司倾向于少计提长期资产减值准备;以上支持假设2a。WD与ROA在各个年份均显著负相关, 说明长期资产减值准备的计提行为一定程度上真实反映了企业盈利能力的下降, 当企业的盈利能力上升时企业倾向于少计提资产减值准备, 从而支持假设1a。

(表6) 中显示:长期资产减值准备的转回 (RES) 和NK公司基本呈现出显著正相关关系, 表明企业为避免连续亏损被ST, 倾向于通过转回较多的减值准备增加利润;RES与ST公司的回归系数基本上为正, 但只有在2003年显著, 原因可能是NK公司的扭亏动机和ST公司的“脱帽”动机存在一定的共线性;RES和CEO在2003、2004年显著为正, 结合 (表5) 中CEO的系数并不显著为正, 说明高管变更不仅没有导致“大清洗”行为, 反而倾向于当年转回减值以增加利润, 原因可能是我国对高管的业绩考察注重短期;RES与Loss0的相关系数除2003年外均显著为正, 结合 (表5) 中WD与Loss0基本表现为显著负相关, 表明减值前亏损的公司倾向于多转回减值准备、少计提减值准备以避免亏损;RES与Loss1在2002、2005和2006显著负相关, 结合 (表5) 中WD与Loss1在相应年份显著正相关, 进一步说明减值后亏损的公司有做低利润进行大清洗的动机;ROA、△OPR的系数很少显著而且符号并不稳定, 说明资产减值的转回并非出于企业盈利能力的好转, 更可能是盈余管理动机导致, 假设1b未得到支持。综合分析结果, 表明长期资产减值准备的转回受盈余管理动机显著影响, 支持假设2b。

综合上述实证结果, 得出以下结论:长期资产减值准备的计提行为一方面由企业盈利能力下降导致, 另一方面受到企业盈余管理动机的显著影响;而长期资产减值准备的转回则更多的受到了企业盈余管理动机的影响, 即如果企业面临扭亏、脱帽的压力, 或是新的高管急于表现自己的“能力”, 或是减值前亏损的公司为了避免亏损, 此时盈余管理动机就会显著影响减值的转回行为。这基本支持了假设1a、2a和2b。

注:“*”、“**”、“***”分别表示在10%、5%、1%显著性水平下双尾检验显著。括号里面是显著性水平

注:“*”、“**”、“***”分别表示在10%、5%、1%显著性水平下双尾检验显著, 括号里面是显著性水平

注:“*”、“**”、“***”分别表示在10%、5%、1%显著性水平下双尾检验显著, 括号里面是显著性水平

(三) 准则过渡期和准则颁布前企业资产减值行为比较分析

新会计准则在2007年1月1日起开始正式实施, 由此许多学者预测企业会利用准则颁布后实施前的准则过渡期突击转回前期所计提的超额资产减值准备。那么新准则颁布前后企业的减值行为是否发生了巨大变化?是否真的出现了减值“突击转回”现象?为进一步说明新准则的特殊规定是否会对企业的行为产生影响, 对前文模型进行修正, 即增加虚拟变量NEWA来表示新准则的颁布, 具体模型表示如下:

其中:NEWA表示新准则是否发布的哑变量, 1表示新准则发布后的过渡期, 即当样本属于2005、2006两年时取1, 样本属于2002年至2004时则取值0。通过与模型3、模型4的回归结果进行比较分析, 结果如 (表7) 所示。

加入虚拟变量NEWA后, Loss0、Loss1与WD及RES的相关系数均不再显著;但是NEWA*Loss0、NEWA*Loss1与WD及RES却均显著相关, 且符号与不加NEWA的结果一致, 说明在新会计准则颁布的背景下, 减值前亏损的公司依然会通过少计提减值多转回减值来防止亏损, 减值后亏损的公司仍然有多提减值准备的“大清洗”动机。而且NEWA与WD及RES均不显著相关说明新会计准则的颁布并未对企业资产减值准备计提与转回行为产生重要影响。

四、结论

综合上述分析结果, 得出如下结论: (1) 无论新会计准则颁布与否, 企业盈利能力的下降将促使企业资产减值准备计提的增加, 支持假设1a;RES与ROA的相关关系为正但不显著, 表明减值的转回并非因为企业盈利能力的好转, 假设1b未得到支持。 (2) 减值后亏损的公司会通过增加减值准备计提的方式进行大清洗, 为以后的扭亏做准备, 支持假设2a;ST公司、NK公司及减值前亏损的公司会通过多转回减值、少计提减值的方式达到扭亏或者防亏的经济目的, 支持假设2b。这说明盈余管理动机确实会影响企业长期资产减值准备的计提和转回行为, 新准则关于资产减值损失一经确认不得转回的特殊规定具有一定的现实意义。 (3) 新会计准则并未使企业资产减值准备的转回明显增加, 也未使企业资产减值准备的计提明显减少, 假设3a、3b均未得到支持。原因可能是有关部门要求企业不得在2006年年底前突击转回以前年度所计提的资产减值, 也不得随意变更资产减值计提的方法, 这对企业构成一定压力, 未进行盈余操纵。

参考文献

[1]陆建桥:《中国亏损上市公司盈余管理实证研究》, 《会计研究》1999年第9期。

[2]赵春光:《资产减值与盈余管理——论〈资产减值〉准则的政策含义》, 《会计研究》2006年第3期。

[3]王建新:《公司治理结构、盈余管理动机与长期资产减值转回——来自我国上市公司的经验证据》, 《会计研究》2007年第5期。

[4]王跃堂等:《长期资产减值:公允价值的体现还是盈余管理行为》, 《会计研究》2005年第8期。

[5]沈振宇等:《坏账准备与上市公司利润操纵——来自中国上市公司的证据》, 《中国会计与财务研究》2004年第6期。

[6]戴德明、毛新述:《中国亏损上市公司资产减值准备计提行为研究》, 《财经研究》2005年第7期。

[7]张然、陆正飞、叶康涛:《会计准则变迁与长期资产减值》, 《管理世界》2007年第8期。

[8]中华人民共和国财政部:《企业会计准则》 (2006) 。

[9]Thaker, A.Discussion ofAsset Write-downs:Managerial Incentives and SecurityReturns.Journal ofFinance, 1987.

计提行为 篇4

一、新形势下实行医院固定资产计提折旧的必要性

《医院会计制度》规定的固定资产核算方法呈现以下特点：一是以固定资产和固定基金同时反映固定资产的“价值”；二是固定资产在使用过程中不提取折旧，而是提取修购基金，且除少数具备条件的单位比照固定资产折旧办法提取修购基金外，大都依收入的一定比例计提。以收入为依据计提修购基金并不反映固定资产的折损价值。这种核算方式存在着以下弊端：一是价值背离。随着使用时间的延长，账面价值与现时净值会逐渐背离。二是虚增净资产。三是成本不完整。

1.医院固定资产不计提折旧是现行《医院会计制度》的大弊病，不仅无法适应医疗卫生体制改革不断深化的现实，也不符合预算会计制度改革的要求。

在现行医院固定资产核算不计提折旧的方法下，账面所反映的固定资产价值都是购建固定资产的原始成本，往往与现时固定资产的真实价值相差甚远，导致事业单位财务状况的严重不实。这与新一轮预算会计制度改革使事业单位财务信息更加真实、准确的目标格格不入。

2.医院固定资产在其使用上具有明显的经济特性，而其会计核算却是非经济特性，这就违背了现代会计关于实质重于形式的原则。

会计主体应当按照交易或事项的经济实质要求进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算依据。事实也告诉我们，同时购入和使用的某种固定资产，因使用环境不同，其用于不同事业单位实际环境下的固定资产的损耗，也是完全不同的。在现行医院固定资产不计提折旧的核算方法下，同时购入和使用的固定资产，如显微镜，不论用于卫生事业单位（医院）环境，还是用于科学技术事业单位（科研所）环境，其经济损耗 都是一致，即账面价值都一样。这实际上违背实质重于形式的会计核算原则。

二、医院固定资产计提折旧的基本思路

1.修订《事业单位财务规则》应在固定资产计提折旧上明确下列内容：

（1）修改《事业单位财务规则》第二十三条第一款，将“修购基金”改为“折旧基金”，并明确事业单位应当依照权责发生制的原则，从事业收入中按一定比例提取固定资产折旧额，用于事业单位固定资产维修和购置。

（2）修改《事业单位财务规则》第七章资产管理的第二十八条和第二十九条。

将第二十八条的内容改为：“固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：①为单位事业发展服务或能提供劳务、出租等收入而持有的。②使用寿命超过一个会计年度。③单价在2000元以上。④该固定资产的成本能够可靠地计量。

将第二十九条的内容改为：“事业单位应当建立固定资产购建、使用、处置管理制度。”单位确定固定资产折旧办法，可以先征询中介机构、有关专家的意见，然后报主管部门会同同级财政部门确定；国家有统一规定的，按照统一规定执行；固定资产折旧办法一经选用，不得随意变更。确需变更的，应当说明理由，报经同级财政部门批准。

2.在《事业单位财务规则》修订后，工作实务操作如下

（1）应当取消修购基金提取的会计核算内容，将“专用基金——修购基金”的期初余额转入“事业基金”。在账务处理上，参照工业企业方法。同时登记固定资产明细帐和总账，并在会计报表中分别列示固定资产原值，累计折旧及固定资产净值，使资产负债表反映医院实际总资产及净资产，便于报表使用人正确理解有关信息，期末“固定资产”账户余额仍为原始价值，“累计折旧”帐户余额为已提折旧额，在资产负债表中，“累计折旧”作为“固定资产”的备抵科目列示在“固定资产”项目的下方，二者相抵后的余额应为固定资产净值。此方法优点是将资产负债表中“累计折旧”项目金额，“固定资产净值”项目金额与“固定资产原价”项目金额比较，可以获得医院整体固定资产新旧程度的信息和使用状况，便于会计报表使用人做出相关决策。

（2）计提固定资产减值准备，计入“固定资产减值准备”科目，计提时，借：医疗支出（药品支出、管理费用）一计提固定资产减值准备，贷：固定资产减值准备 在会计报表中作为固定资产净值减项，以期准确地反映固定资产的净值，保证会计报表提供数据准确，如果已计提减值准备的固定资产，其价值的得以恢复，应当按其已恢复的价值予以转回，但转回的金额不得超过已计提的固定资产减值准备。

存货跌价准备计提问题浅析 篇5

一、可变现净值确定的问题

《企业会计准则第1号———存货》第十六条规定:“企业确定存货的可变现净值, 应当以取得的确凿证据为基础, 并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素”。因此, 在确定可变现净值时应该取得的确凿证据应当有存货的市场售价或同一时期类似产品售价、存货的采购成本以及加工成本方面的资料;对不同目的的存货应当按照不同的计算方法, 如表1所示。从可变现净值的定义及其计算可看出存货的可变现净值的确定主要取决于存货的市场售价、至完工发生的成本、销售费用和相关税费三方面。

一是市场售价确定方面的问题。从计算方法中, 可以看到“估计”二字, 由于存货的销售是将来发生的, 在没有销售合同规定的售价时, 则需要对其进行估计。因此存货市场售价的确定往往具有较大的主观成分与可操作性, 使市价的确定缺乏足够的可信性。而且, 影响市价的因素有很多, 比如其他各单位的交易动机以及各单位的背景不同, 会在一定程度上影响市场价格;另外各单独企业存货的售价是市场售价的决定因素, 而各自售价的确定在很大程度上取决于各自存货的成本与一定的预期利润, 用不同的成本计算方法以及不同的目标利润所影响的市场售价来计算本企业存货的可变现净值, 并且与本企业的存货成本进行比较会缺乏相关性, 导致会计信息的不准确。二是至完工发生的成本的确定问题。当企业持有的存货不是用于直接销售而是用于继续加工时, 则需要确定其继续加工的成本来计算可变现净值。然而准则没有明确成本的确定方法, 到底是根据本年度的平均成本抑或是近几个月的平均成本又或者是预计的下年度成本, 企业具有灵活的选择性, 从而达到多提或少提跌价准备的目的。

二、成本与可变现净值孰低三种计价方法的分析

存货在按照成本与可变现净值孰低计价时, 有三种计算方法:单项比较法, 即按存货的每一项目逐项比较其成本和可变现净值的方法;分类比较法, 即按存货的每一大类逐类比较其成本和可变现净值的方法总额比较法, 即按全部存货比较其成本和可变现净值择其较低者为存货价值的方法。

《企业会计准则第1号———存货》第十八条规定:“企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备。对于数量繁多、单价较低的存货可以按照存货类别计提存货跌价准备。与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的, 且难以与其他项目分开计量的存货, 可以合并计提存货跌价准备”。采取不同的方法, 产生不同的计价结果与损益。

注:表中“单位净值”=库存商品单位售价-估计得单位销售费用及相关税费注:表中“单位净值”=库存商品单位售价-估计得单位销售费用及相关税费

根据上例数据可知:若采用单项比较法则存货的期末价值为32600, 有C、D、E三项库存商品计提跌价准备, 计入资产减值损失的为34800-32600=2200;在采用分类比较法时, 存货的期末计价为33900, 类别1不需计提跌价准备, 跌价损失发生在类别2上为34800-33900=900;若采用总额比较法, 则存货的期末价值为其成本34800, 不需计提跌价准备。

据此作出以下分析: (1) 一般情况下, 企业确定选用那种方法, 应前后保持一致, 不得随意变更。但准则并未作出此规定, 只是对企业在选择方法时给予了模糊的确定标准。如准则中的“通常情况”则是模糊的说明, 另外对于不同规模的企业, 可以对“数量繁多、单价较低”有不同的解释。这些都可以是企业钻准则的空子来操作成本的手段。 (2) 无论企业选用哪种方法, 都需要计算出单项存货的成本与可变现净值, 无疑提高了计算过程的复杂性, 不免融入工作人员的职业判断, 为人为调节跌价准备提供了条件。另外, 都需要计算单项可变现净值的情况下, 利用分类法与总额法则显得缺乏必要性。 (3) 实务操作中, 在对已计提存货跌价准备的存货进行出售或其他处理时, 需要冲减已提的“存货跌价准备”。然而对于分类比较和总额比较两种方法来说, 对某项存货的处理, 则比较难以确定其应冲减的跌价准备数额, 这为人为的调节提供了条件。

另外, 《企业会计准则第1号———存货》第十七条规定:“为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货, 其可变现净值应当以合同价格为基础计算。企业持有存货的数量多于销售合同订购数量的, 超出部分的存货的可变现净值应当以一般销售价格为基础计算”。但准则并未规定, 对于同一种存货, 合同中所订数量的存货与超出部分的存货在单独计算可变现净值的基础上是否应当单独与成本进行比较。此疏漏会为计提跌价准备提供操纵空间。如例2所示:

[例2]甲企业的一份不可撤销合同中, 某客户订购甲企业A产品12台, 每台不含税价格30万元, 客户于下年1月20日取货。本年末, 甲企业结存A产品14台, 账面单位成本为28万元, 市场销售价格为每台27万元, 估计每台发生销售费用及相关税费为0.1万元。要求确定该产品年末是否计提跌价准备。

[解]有销售合同的库存商品年末计价:有销售合同的A产品年末可变现净值=12× (30-0.1) =358.8 (万元) ;无销售合同的A产品年末可变现净值=2× (27-0.1) =53.8 (万元) ;有销售合同的A产品年末账面成本=12×28=336 (万元) ;无销售合同的A产品年末账面成本=2×28=56 (万元) 。

[分析]若分别比较, 则有销售合同的12台A产品的年末可变现净值358.8万元大于账面成本336万元, 选其成本价进行计价, 不需计提存货跌价准备;无销售合同的2台A产品的年末可变现净值53.8万元小于其账面成本56万元, 选其可变现净值计价, 需计提存货跌价准备=56-53.8=2.2 (万元) 。若有销售合同的与无销售合同的A产品合计进行比较则A产品的年末可变现净值=358.8+53.8=412.6万元, 账面成本=336+56=392 (万元) 。其可变现净值大于账面成本, 选择账面成本进行年末计价, 不需计提存货跌价准备。

三、改进建议与设想

首先, 应重视会计人员的职业道德和专业水平的提升, 使其客观公正的对可变现净值、估计售价等做出判断;其次, 完善会计准则规定, 减少会计准则中模糊性的语言和概念, 或对“数量繁多、单价较低”“通常情况”等词做出明确的界定, 使会计人员在选择三种计提方法时有明确的依据, 缩小会计政策选择的空间范围;再次, 对至完工发生的成本的确定, 可以明确规定采用本年度11、12月的平均成本从而去除可操控性;最后, 存货跌价准备采用成本与市价孰低法在通货膨胀时期的失灵, 可以考虑采用公允价值进行计价。

参考文献

[1]财政部:《企业会计准则——2006》, 经济科学出版社2006年版。

[2]朱学义:《中级财务会计》, 机械工业出版社2007年版。

计提存货跌价准备有关问题探讨 篇6

一、在实际工作中存在的主要问题

1. 估计售价的确定。

关于估计售价的确定, 会计准则规定有销售协议的以协议价为准, 由于很多企业年末的大部分存货可能并没有签订协议, 因而只能以预计的市场价格为准, 但市场价格的估计难度较大。 (1) 相同产品的质量存在差别, 因此其价格也必然存在差别。 (2) 相同质量的产品在各个地域的价格不同, 主要是各个地域的经济发展水平不同, 某种产品在不同地域的供需状况不同。 (3) 企业在不同地域的营销策略不同。如某企业的产品在某些地域占有率较高、知名度较大, 则其销售价格往往相对较高。如某企业的产品在某些地域占有率较低、知名度偏低, 企业为了占领市场, 其产品价格一般相对较低。 (4) 由于行业竞争日趋激烈, 同行业其它企业的产品真实售价难以获得, 而很多公开的价格资料难以反映真实的成交价格。基于以上原因, 企业为了达到少计提存货跌价准备的目的, 往往可以选择比本企业质量高的产品的价格, 或选择价格相对较高地域的价格, 或以某些不能反映真实水平的公开价格资料为依据。而要达到多计提跌价准备的目的, 则可采取相反的策略。

2. 加工成本的确定。

如果企业的半成品和原材料的持有目的不是出售, 而是加工成产品后再对外销售, 则其可变现净值确定为:存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费。笔者认为加工成本的确定主要应以历史成本为基础进行合理预计。但准则上并没有明确加工成本是以历史成本为准, 或是以预计的下年度成本为准;也没有明确历史成本是参照会计年度的平均成本, 还是参照近几个月的加工成本。在实际操作过程中, 很多企业一般以会计年度最后一个月的成本为准。企业为了达到少计提或多计提跌价准备的目的, 往往可以对12月份的成本进行人为调整。

3. 原材料或半成品加工成产品品种的确定。

在企业产品品种很多的情况下, 企业对原材料和半成品跌价准备的计提存在很多人为调整方法。 (1) 各种产品盈利能力不同, 有些品种可能盈利水平很高, 有些品种可能亏损较大, 企业为了达到少计提存货跌价准备的目的, 可以预计现有库存原材料主要生产盈利能力较高的产品。 (2) 如果各产品均处于亏损状态, 企业甚至可将某些主要产品人为调整为微利水平, 从而确保与生产这些产品相对应的原材料不计提存货跌价准备。

4. 合并计提存货跌价准备。

很多企业在产品生产时, 需要的原材料往往种类较多, 根据准则规定:与具有类似目的或最终用途并在同一地区生产和销售的产品系列相关, 且难以与其他项目分开计量的存货, 可以合并计提存货跌价准备。按上述规定, 企业必须按每种原料的单价和单耗计算出综合原材料单位成本, 再与可变现净值比较, 然后再计算出是否需要计提存货跌价准备。

在实际工作中, 很多大型制造企业存在以下问题。 (1) 产品需要的原材料品种很多。 (2) 企业产品品规繁杂, 甚至成百上千, 如钢铁企业。 (3) 生产各种产品的原材料单位消耗都不一致、加工成本也不一致。 (4) 每种产品都需要经过多道工序。 (5) 库存原材料不匹配。例如某企业的产品由甲、乙两种主要原材料构成, 库存的甲原材料可加工成产品1000件, 库存的乙原材料仅可加工成产品500件。

由于以上情况的普遍存在, 企业原材料和半成品跌价准备的测算就变成了一个十分复杂的过程。计算过程越复杂, 主观的职业判断就越不能保证客观性和真实性, 也就为人为调整跌价准备的计提提供了方便。

二、原材料跌价准备计提案例

1. 假设某钢铁厂2008年末原材料库存及约当产量如下 (表1) :

2. 假设某钢铁厂共有四种产品 (钢材甲、钢材乙、钢材丙、钢材丁) , 预计这四种产品2009年元月份的售价、产量、销售费用及相关税费等见下表 (表2) :

表中预计生产成本以2008年12月每种产品的实际生产成本为准。

由于该企业原材料加工成产品需要经过多道工序 (钢铁厂一般有炼焦、烧结、炼铁、炼钢、轧钢等主要生产工序, 并且需要风、水、电、汽等辅助工序) , 其加工成本难以准确测算, 为了简化计算, 该企业对于存货跌价准备的测算公式略作修改。准则规定:可变现净值=售价-至完工时的加工成本-销售费用—税费;如存货成本低于可变现净值则需计提跌价准备。

案例计算公式为:可变现净值=售价-销售费用—税费;然后再用产品的生产成本与可变现净值比较, 如生产成本高于可变现净值, 则生产该种产品的原材料需要计提跌价准备。

从上表可以看出, 该厂库存原材料加工成钢材后, 只有钢材甲的可变现净值低于生产成本, 需对生产钢材甲的原材料计提存货跌价准备。

3. 钢材甲的成本构成如下 (表3;单位:元/吨) :

4. 由于2008年末库存原材料中, 以矿石的数量为最多, 其约当产量也最大, 以2009年元月份的预计产品结构进行分析, 期末库存矿石生产各种产品的约当产量如下 (表4) :

从上表可以看出, 由于预计库存矿石生产钢材丙的约当产量为28.4万吨, 高于表一中库存煤的约当产量16.67万吨, 也高于库存废钢的约当产量20万吨。该钢铁厂可以认定期末库存的煤和废钢均是为生产钢材丙而储备。在表二中, 库存原材料加工成钢材丙后, 其可变现净值高于加工成本, 因此该钢铁厂可以认定库存煤和废钢不需计提跌价准备。

5. 通过以上分析, 该钢铁厂只需对为生产钢材甲而储备的矿石计提跌价准备, 不需对煤和废钢, 以及为生产钢材乙、钢材丙、钢材丁而储备的矿石计提跌价准备。

从上述分析可以看出, 由于钢材甲的生产成本高于可变现净值340元/吨, 矿石消耗在原料成本中所占比重为57.74%, 库存矿石用于生产钢材甲的约当产量预计为5.7万吨, 因此该钢铁厂2008年末需对原材料计提存货跌价准备金额如下:见表5

三、关于存货跌价准备计提的思考

现有会计准则对于存货跌价准备的有关规定, 与国际上通行的会计准则差不多, 在理论表述上很精确很完整。但如上所述, 由于实际工作中存货跌价准备的计提需要大量的合理预计和职业判断, 在企业原材料品种繁杂、产品品规很多、工序复杂的情况下, 存货跌价准备的计算难度较大。目前国内财务人员的整体素质仍有待进一步提高, 会计师事务所的审计工作在客观性、真实性、准确性的把握上也有待进一步加强, 在实际工作中, 难以保证存货跌价准备计提的准确性, 同时也为人为调整利润提供了空间。

针对这些问题, 笔者认为有必要由财政部门等对存货跌价准备的计提做出较为详细的操作指南, 可以明确以下事项:

1. 年末在计算存货跌价准备时, 如果存货没有相关的销售协议价, 应该以下年度元月份和二月份的预计价格为准。因为大部分企业的年末产成品一般会在下年度的年初实现对外销售, 库存半成品或原材料也一般会在下年度的年初加工成产品对外销售。

为了保证预计价格的合理性, 可以规定计算存货跌价准备所估计的价格, 与下年度元月份实际价格 (或元月份和二月份的平均价格) 的增减变动幅度控制在一定的范围之内, 如±5%。

2. 计算原材料可变现净值时, 必须确定原材料加工成产成品的加工成本, 在合理预计加工成本时, 可以明确规定必须以报表年度的平均加工成本为准。

3. 通过上述分析可以看出, 在计算原材料和半成品的存货跌价准备时, 预计的产品品规十分重要。

为了避免企业通过产品品规人为调整存货跌价准备, 在预计年末原材料和半成品的加工品规时, 可以明确必须以报表年度各品规的比重为准。

关于建筑企业计提坏账准备的研究 篇7

一、建筑企业坏账准备产生的影响

坏账准备是指企业以谨慎性原则为指导, 对不能收回的应收账款予以计提的一种损失准备, 其中坏账是指企业可能难以收回的应收账款。建筑企业需结合债务单位的实际财务状况及现金流量状况针对于坏账需做好计提准备, 其涉及到的会计分录如下:

(一) 计提坏账准备时

(二) 发生坏账时

(三) 冲销的应收账款又收回时

二、建筑企业坏账准备计提比例的确定

现行建筑企业应着眼于应收账款的账龄、金额等多个角度, 通过综合运用应收余额百分比法及账龄分析法实现应收账款坏账率的确定, 具体内容如下:

(一) 应收账款的账龄

应收账款的账龄是指应收账款在账面上存在的时间。目前, 我国建筑企业应收账款主要存在六种账龄形态:一年内、一年以上二年以内、二年以上三年以内、三年以上四年以内、四年以上五年以内、五年以上。建筑企业通过分析应收账款的账龄不仅有助于降低坏账损失, 提高企业经营绩效;而且还有利于会计报表使用者准确的把握企业的财务收支状况。

(二) 应收账款的金额

对于建筑企业而言, 与追收金额大的应收账款相比, 因追收金额小的应收账款所产生的的费用支出占应收账款的比例相对较大。此形势下, 需要建筑企业将坏账率确定为5%～25%之间为最佳。基于应收账款账龄的长短和金额的大小共同决定着建筑企业应收账款坏账率, 因此需要建筑企业致力于应收账款金额和账龄基础之上确定应收账款坏账率。应收账款的金额作为影响建筑企业应收账龄坏账率的核心因素, 其金额越大, 应收账款的坏账率越低;反之亦然。而应收账款的账龄作为影响建筑企业应收账龄坏账率的基础因素, 其年限越短, 应收账款的坏账率越低;反之亦然。

建筑企业确定坏账准备率时, 除考虑上述因素之外, 对方单位的资信度因素也是不容忽视的。由上可知, 建筑企业依据应收账龄账龄确定坏账准备率, 依据应收账款金额确定坏账准备率, 二者共同作用综合得出综合坏账率。随着我国会计体制改革的不断深入, 传统的坏账处理方法已经不能够满足建筑企业的坏账处理需求, 进一步加剧了现行建筑企业资金风险。因此这就需要建筑企业及相关部门加大坏账处理方法创新力度, 适当提高企业应收账龄的坏账准备率, 以推进建筑企业长期稳定发展。

三、建筑企业计提坏账的区间变动备抵法

目前, 我国企业会计准则对应收账款坏账准备计提的具体方法并没有做出明确规定。而在现实工作中, 建筑企业的应收账款坏账准备计提多采用余额百分比法和账龄分析法。如中国建筑、中国铁建、西部建设、中天建设等几家建筑大企业的2011年年报公告中, 中国建筑等采用账龄分析法, 而中天建设采用的是余额百分比法。

事实上, 无论采用哪种方法, 制度健全规范且具备相当规模的建筑企业, 当其坏账准备计提累积达到一定规模时, 其应收账款中合同欠款所占数额较大, 未逾期, 发生坏账的可能性也较低。

区间变动备抵法是建筑企业计提坏账准备的重要方法, 该方法是指以资产负债表为指导, 结合某一会计记账时点数, 通过与区间内的增减后的计提坏账准备数额相对比, 准确揭示各项目实际发生的减值损失。基于区间变动备抵法充分体现出会计准则中的稳健性原则, 符合建筑企业应收账款特征, 能够实现对坏账损失风险的转移, 从而达到降低建筑企业风险的预期目标。总结来说, 区间变动备抵法主要下述优点:一是能够准确反映出建筑企业坏账准备计提状况;二是能够遏制建筑企业资金流失、浪费现象的发展;三是减轻了建筑企业会计人员的工作负担, 提高了会计人员的工作效率和质量。实践显示, 目前, 区间变动备抵法在建筑企业计提坏账准备过程中未能够充分发挥其成效, 为规避这一不良现状需要建筑施工企业落实以下工作:首先, 加强应收账款监督管理执行力度, 定期对建筑企业应收账款进行审核, 及时发现坏账、呆账现象;其次, 加大对会计人员的职业技能培训, 使其熟知各项政策、法规、制度, 并能够正确认识建筑企业实际经营状况, 从而及时做好计提比例区间划分与坏账准备数额计算工作。对于负债压力较大的债务单位而言, 建筑企业结合使用区间变动备抵法和个别认定法予以计提坏账准备, 以此尽可能降低建筑企业的坏账、呆账风险。

四、建筑企业计提坏账会计处理

建筑企业计提坏账准备金是通过“坏账准备”账户进行核算的, 企业在年度终了时, 应对应收账款进行全面检查, 预计各项应收款项发生减值的, 应当计提坏账准备。其账务处理如下:

(1) 企业在提取坏账准备时, 应借记“资产减值损失——计提坏账准备”账户;贷记“坏账准备”账户。 (1) 如本期应计提的坏账准备金额大于坏账准备账面余额的, 应当按其差额计提, 借记“资产减值损失——计提坏账准备”账户;贷记“坏账准备”账户。 (2) 如应提取的坏账准备金额小于“坏账准备”账面余额, 应按其差额作相反会计分录, 借记“坏账准备”账户;贷记“资产减值损失——计提坏账准备”账户。

(2) 对于确实无法收回的应收款项, 按管理权限报经批准后作为坏账处理, 转销应收款项, 借记“坏账准备”账户;贷记“应收票据”、“应收账款”、“预付账款”、“其他应收款”、“长期应收款”等账户。

(3) 已确认坏账损失并转销的应收款项, 以后又全部或部分收回时, 应按实际收回的金额借记“应收账款”、“应收票据”、“预付账款”、“其他应收款”、“长期应收款”等账户;贷记“坏账准备”账户, 同时借记“银行存款”等账户;贷记“应收账款”等账户。

(4) 建筑企业已计提的坏账准备数额与应收账款数额呈现一一对应关系, 此时需要建筑企业选用逆向反推的方法实现计提比率的确定。建筑企业采用余额百分比法将计提坏账准备增减到一定数额, 之后依据增减后的计提坏账准备数额占据应收账款项目余额的比率确定区间下限比率, 然后建筑企业在每个会计期末依据坏账准备在应收账款项目余额估算比率予以计提, 以此执行直至达到上述确定的区间下限比率。

固定资产减值准备计提应用分析 篇8

1 固定资产减值的判据应用难点分析

根据《企业会计准则第8号———资产减值》第五条的规定, 准则列出了七种迹象用来判断资产可能发生了减值。这七种资产发生减值的判断标准可以归纳为两个方面:利用可量化的标准, 如市价、市场利率或者其他市场投资报酬率;利用有关人员的判断或相关证据, 如对企业经营所处的经济、技术或者法律等环境, 以及资产所处市场的判断;对资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏的判断;对资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置的判断, 以及表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期的企业内部报告等。

2 可收回金额的正确计量应用难点分析

合理计提固定资产减值准备需要准确判断固定资产的可收回金额, 而可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。因此准确判断固定资产的可收回金额涉及以下两个因素:固定资产的公允价值、固定资产预计未来现金流量的现值。这两个因素确认与计量的难度较大, 成为计提固定资产减值准备的应用难点。

2.1 公允价值的应用难点分析

根据《企业会计准则第8号———资产减值》第八条的规定可以看出资产公允价值可以按照以下顺序确定 (1) 公平交易中销售协议价格; (2) 资产的市场价格。对于固定资产而言, 这两个价格的取得都要求相关固定资产活跃市场的存在, 而从我国的现状来看, 生产资料市场, 以及固定资产市场并不成熟, 价格难以真正反映其价值, 绝大多数固定资产的公允价值难以获取, 这与国际财务报告所依托的“成熟市场经济”的环境并不相符。其次, 在会计实务中到底选择公允价值的哪种表现形式, 除了准则的界定和指引外, 很大程度上依赖会计人员的职业判断能力。因为会计准则只是一个生产会计信息的技术规范, 它解决的是“该如何办”的问题, 而对于会计准则的恶意误用则属于准则实施中“人”的问题。

2.2 未来现金流量现值的应用难点分析

《企业会计准则第8号———资产减值》第九条规定:“资产预计未来现金流量的现值, 应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量, 选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。”可见资产预计未来现金流量的现值的确定需要正确计量以下两个因素:预计未来现金流量;合理的折现率。

预计未来现金流量的应用难点分析。根据《企业会计准则第8号———资产减值》第十一条的规定, 固定资产的未来现金流量的取得是需要企业管理层在合理和有依据的基础上对固定资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计, 其中预计的固定资产未来现金流量应当包括:固定资产持续使用过程中预计产生的现金流入如销售量, 以及售价的预测;为实现固定资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出 (包括为使固定资产达到预定可使用状态所发生的现金流出) 如设备购置、厂房构建的预测;资产使用寿命结束时, 处置固定资产收到或者支付的净现金流量如处置收入、处置费用公允价值的预测。而这些预测, 一方面需要建立在一系列假设和估计的基础之上, 另一方面需要企业的管理当局具有较高的现金流量管理水平, 对于我国目前而言, 这将是一个较大的挑战。

合理折现率的应用难点分析。《企业会计准则第8号———资产减值》第十三条规定:“折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率, 该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。”因此合理的折现率必须考虑资金的时间价值和资产特定的风险价值。要求合理折现率的确定必须以能够反映该项资产特定风险的市场利率为依据, 如果该项市场利率难以取得, 也可以采用替代利率估计折现率。替代利率可以是调整后的加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率。调整时需要考虑该项资产的特定风险, 以及其他有关货币风险和价格风险。对于企业而言客观估计某项固定资产的特定风险, 以及其他有关货币风险和价格风险有相当大的难度。因此, 合理折现率在应用过程中有难度。

3 资产组认定的应用难点分析

《企业会计准则第8号———资产减值》第十三条规定:“资产组的认定, 应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。同时, 在认定资产组时, 应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式 (如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等) 和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。几项资产的组合生产的产品 (或者其他产出) 存在活跃市场的, 即使部分或者所有这些产品 (或者其他产出) 均供内部使用, 也应当在符合前款规定的情况下, 将这几项资产的组合认定为一个资产。”从以上会计准则的规定可以看出, 资产组的认定是依靠企业管理层的判断, 而且其主要依据是本项资产的现金流入是否独立。在这个判断的过程中, 资产组的归类标准具有很大的任意性, 同一类型的不同企业可能会有不同的资产组分类方法, 这会导致企业会计信息的不可比。

4 应对策略

4.1 提高企业管理层及会计人员的职业素质

在固定资产减值准备计提业务中有很多环节都将依靠企业管理层、会计人员的职业判断。例如对固定资产减值迹象的判断;判断选择固定资产公允价值的表现形式;企业管理层对固定资产剩余寿命内整个经济状况的估计;企业管理层对资产组的判断等。所有这环节的正确、恰当判断都对企业管理层、会计人员的职业素质提出了很高的要求, 因此提高企业管理层、会计人员的职业素质势在必行, 特别是企业管理层和会计人员的职业道德素质建设。

4.2 加强企业的内部控制, 特别是内部会计控制

例如强调不相容职位的相互分离与相互牵制。为了使企业计提的固定资产减值准备能够比较公允地反映出企业资产的减值情况, 正确报告当期的资产和经营业绩, 对于在测算过程中的一些关键岗位必须进行有效的分离, 以达到相互监督、相互牵制的效果。强化企业内部监督部门作用, 对于一些需要有关人员做出判断的事项应当交由相关的监督部门再次核查。

4.3 优化外部监督环境

可以利用社会审计、外部评估部门、财政、税务等政府部门对固定资产减值准备的计提予以监督。例如:注册会计师应当对固定资产减值内部控制的符合性测试予以关注, 此外在实质性测试阶段也需要把固定资产减值业务作为重点审计测试领域。对于一些较为重要的固定资产在判断其减值与否时, 应当聘请外部的评估机构对相关的事项进行评估并要求出具评估报告, 要求企业将相关的评估报告作为判断固定资产减值的依据。财政、税务等政府部门在应当建立固定资产减值准备计提的诚信档案, 对于企业在计提固定资产减值准备有不良记录的, 或已经查出在资产减值准备的计提上有重大差异的, 各个部门应当实现信息的共享。

参考文献

[1]梁岩.《关于资产减值准备问题的探索》[J].石家庄联合技术职业学院学术研究, 2006, (12) :23～25.

[2]侯晓红.《计提固定资产减值准备的操作难点及对策》[J].吉林省经济管理干部学院学报。2007, (6) :52～53.

计提资产减值准备若干问题的探讨 篇9

一、我国资产减值准备计提中存在的若干问题

计提减值准备是为防止资产计量不实、企业虚盈实亏和会计信息失真等问题, 但从实际年报披露的相关信息来看, 企业资产减值准备的计提普遍存在问题。

1. 资产减值准备已成为企业操纵利润的主要方法

《会计制度》要求企业从谨慎性原则出发, 对相关资产计提减值准备, 这有利于增强资产相关性, 挤掉“泡末”, 避免以虚增资产和利润来降低资产的真实性。企业管理层一般会在会计制度或政策允许的范围内使用以下调节的方法:

(1) 提取较低比例资产减值准备, 甚至注销资产减值准备来达到提高当期会计利润, 以实现扭亏。

(2) 某些公司为了扭亏, 实现盈余, 避免连续亏损而被ST或PT, 巨额冲回以前年度计提的资产减值准备或巨额计提而造成年度业绩平平, 为以后转回增加利润打下基础。

2. 资产减值准备在操作中具有较大的选择空间

(1) 资产减值确认标准不统一。现行会计制度和准则的不完善给资产减值的确认带来难度。显然, 各项资产确认标准的不同导致对如何判断一项资产是否存在减值产生了不确定性。

(2) 资产减值准备确认时间不明确。会计制度规定“对于计提减值准备的时间, 企业应定期或者于每年年度终对各项资产进行全面检杳, 合理预计资产可能发生的损失, 对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备, 并且必须每年至少一次。”在操作中, “年度终了”较好把握, 而对“定期”的概念没有具体规定。

(3) 计提减值准备金额依据不明确。由于确认标准不统一导致了资产减值准备的计量存在较大弹性。

对于计提多少资产减值准备, 《会计制度》中分别规定按照各项资产的成本、相关市价、可变现净值、可收回金额等确定, 但“可变现净值”、“可收回金额”是对未来而言的, 在确定时要考虑的因素很多, 一定程度上依赖主观判断, 依据相关数据估计。

3. 资产减值准备在会计报表中信息披露不充分

《会计制度》并未对资产减值信息的披露做明确的规定, 企业报表只列示了资产减值准备计提和冲回的金额, 如存货准则中只要求披露当期计提和当期转回的存货跌价准备、存货跌价准备的计提方法及确定可变现净值的依据;固定资产准则仅要求企业披露当期计提的减值损失和转回的减值损失;无形资产准则也仅要求披露当年提取的减值准备。这些信息并不足以让会计报表使用者充分理解报表, 不符合会计目标——决策有用原则。

二、计提资产减值准备的改进建议

1. 完善资产减值会计规范

(1) 制定统一资产减值会计准则。我国尚缺乏统一资产减值会计准则, 现有关资产减值准备的约定缺乏系统性, 对产生的共性问题没有统一规定。鉴于资产减值会计处理的复杂性, 因此制定一个系统、完善的资产减值准备会计准则己迫在眉睫。

(2) 加强确认与计量的规范。应当借鉴国际会计准则, 明确地规定资产减值准备的提取方法和提取转回时间, 尽量减少会计准则中的模糊性语言和概念。

在减值准备的确认时点、减值迹象判断标准, 减值准备转回的时点和标准, 销售净价的计量、现金流量、折现率的估计等, 都应做出具体、细化规范。

2. 提高会计人员综合素质

资产减值的确认和计量需要有较强的综合、分析、判断能力以及丰富的企业管理经验。因此, 决不能忽视对企业会计人员职业判断能力的培养, 否则资产减值会计制度将难以顺利推行。

(1) 加强自律性管理。会计人员要保证会计信息的真实、可靠, 对需要反映的经济业务, 应以客观事实为依据。现实会计实务中, 业务素质、本位利益等诸多方面的原因使会计人员对外提供的会计信息严重失真, 可见, 对会计人员自律性管理的重要性。

(2) 提高专业素质水平。在资产减值政策的颁布和实施的同时, 对会计人员的专业素质提出了更高的要求。

3. 制定与减值准备相关的独立审计准则

资产减值准备极大地增加了审计风险和审计成本。因此, 制定与减值准备相关的独立审计准则极其重要, 这有利于降低审计风险、保证审计质量。

为了规范资产减值会计处理, 应强化审计师职责, 尽快制定相关的独立审计准则, 明确各项减值准备的具体审计程序, 努力通过独立审计遏止企业利用资产减值准备进行利润操纵。

4. 强化会计信息披露的透明度

由于资产减值的确认与计量存在较多的主观因素, 所以加强对减值信息披露的规范, 充分披露资产减值信息尤显重要。

企业除在财务年报附注中披露本期资产减值准备的计提金额、计提比例、计提依据和方法外, 还应详细披露导致资产发生减值的事实及环境、减值准备确定的具体方法及其理由, 这样才能确保相应的财务指标具备可比性, 以限制企业操纵利润的行为。

5. 建立完善信息与价格市场

我国目前资产信息、价格市场不健全, 不能定期、及时地公布各种资产的最新市价, 资产减值会计的可操作性较差, 绝大部分商品及股权难以确定其可收回金额。