减值确认（共6篇）
减值确认 篇1
一、商誉的确认
新准则规定, 企业在合并时, 企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应确认为商誉。视企业合并方式的不同:控股合并的情况下, 该差额是指在合并报表中应予列示的商誉, 即长期股权投资的成本与购买日按照持股比例计算确定影响又被购买方可辨认净资产公允价值之间的差额;吸收合并的情况下, 该差额是购买方在其账簿及个别财务报表中应确认的商誉。对于非同一控制下的企业合并, 存在合并差额的情况下, 企业首先应对企业合并成本及合并中取得的可辨认资产、负债的公允价值进行复核, 在取得的各项资产和负债公允价值计量并且确认了符合条件的无形资产以后, 剩余部分才构成商誉。
[例1]20X9年6月30日, P公司在发行1000万股普通股, 每股面值1元, 市场价格为每股1.8元, 取得了S公司80%的股权。假定该项合并为非同一控制下的企业合并, 编制购买方于购买日的合并报表。购买日S公司资产负债表的所有者权益账面价值为1800万元, 其公允价值为2200万元, 其中存货的账面价值为600万元, 公允价值为630万元, 长期股权投资的账面价值为200万元, 公允价值为250万元, 固定资产的账面价值为1500万元, 公允价值为1800万元, 无形资产的账面价值为100万元, 公允价值为120万元。
(1) 合并日确认长期股权投资
(2) 合并日商誉
合并商誉=企业合并成本-合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额=1000×1.8-2200×80%=40 (万元)
二、商誉减值准备的会计处理
商誉在确认以后, 持有期间不要求摊销, 每一会计年度期末, 企业应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定对其价值进行测试, 按照账面价值与可收回金额孰低的原则计量, 对于可收回金额低于账面价值的部分, 即提减值准备, 有关减值准备在计提之后, 不能够转回。对商誉减值的处理是按照资产组或资产组组合减值的处理原则来进行的, 为了资产减值测试的目的, 对于因企业合并形成的商誉的账面价值, 应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组, 难以分摊至相关的资产组的, 应当将其分摊至相关的资产组组合。具体的处理程序拟通过例2予以说明。
[例2]甲公司有关商誉及其他资料如下: (1) 甲公司在20×8年12月1日, 以1600万元的价格吸收合并了乙公司。在购买日, 乙公司可辨认资产的公允价值为2500万元, 负债的公允价值为1000万元, 甲公司确认了商誉100万元。乙公司的全部资产划分为两条生产线——A生产线 (包括有X、Y、Z三台设备) 和B生产线 (包括有S、T两台设备) , A生产线的公允价值为1500万元 (其中:X设备为400万元、Y设备500万元、Z设备为600万元) , B生产线的公允价值为1000万元 (其中:S设备为300万元、T设备为700万元) , 甲公司在合并乙公司后, 将两条生产线认定为两个资产组。两条生产线的各台设备预计尚可使用年限均为5年, 预计净残值均为0, 采用直线法计提折旧。 (2) 甲公司在购买日将商誉按照资产组入账价值的比例分摊至资产组, 即A资产组分摊的商誉价值为60万元, B资产组分摊的商誉价值为40万元。 (3) 20×9年, 由于A.B生产线所生产的产品市场竞争激烈, 导致生产的产品销路锐减, 因此, 甲公司于年末进行减值测试。 (4) 20×9年末, 甲公司无法合理估计A.B两生产线公允价值减去处置费用后的净额, 经估计A.B生产线未来5年现金流量及其折现率, 计算确定的A.B生产线的现值分别为1000万元和820万元。甲公司无法合理估计X、Y、Z和S、T的公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。
要求:分别计算确定甲公司的商誉、A生产线和B生产线及各设备的减值损失。
首先, 计算A、B资产组和各设备的账面价值:
A资产组不包含商誉的账面价值=1500-1500÷5=1200 (万元)
B资产组不包含商誉的账面价值=1000-1000÷5=800 (万元)
其次, 对不包含商誉的资产组进行减值测试, 计算可收回金额和减值损失。
(1) A资产组的可收回金额为1000万元小于其不包含商誉的账面价值1200万元, 应确认资产减值损失200万元。
(2) B资产组的可收回金额为820万元, 大于其不包含商誉的账面价值800万元, 不确认减值损失。
最后, 对包含商誉的资产组进行减值测试, 计算可收回金额和减值损失。
(1) A资产组包含商誉的账面价值=1500-1500/5+60=1260, A资产组的可收回金额为1000万元小于其包含商誉的账面价值1260, 应确认资产减值损失260。
减值损失260万元应先抵减分摊到资产组的商誉的账面价值60, 其余减值损失200再在X、Y、Z设备之间按账面价值的比例进行分摊。
X设备分摊的减值损失=200×320/1200=53.33, Y设备应分摊的减值损失=200×400/1200=66.67, Z设备应分摊的减值损失=200×480/1200=80。
(2) B资产组包含商誉的账面价值=1000-1000/5+40=840, B资产组的可收回金额为820,
B资产组的可收回金额820小于其包含商誉的账面价值840, 应确认资产减值损失20。抵减分摊到资产组的商誉的账面价值20, B资产组可辨认资产未发生减值损失。
综上分析, 应确认商誉减值准备=60+20=80万元。
参考文献
[1]财政部:《企业会计准则》, 经济科学出版社2006年版。
资产减值确认的相关问题探究 篇2
我国统一会计制度中,没有强调确认资产减值的首选原则是按照单项计量还是按照某一类资产计量,只是指出了在什么情况下按照单项来确认减值损失。另外,对可回收金额的概念确定,虽然规定了按照单项计提长期投资、固定资产、无形资产的减值准备,但是没有给出具有可操作性的规范,如确定使用价值时应当考虑哪些因素的影响,预计现金流量的假设或基础是什么等等。
2资产减值的确认时点
我国2000年颁布的《企业会计准则》 规定,“企业应当定期或者至少于每年年度终了,对各项资产进行全面检查”,没有针对不同的资产类别来规范减值的检查的时点。
《国际会计准则》则对不同的资产规定了不同的检查时点。对于存货,IAS2要求在每个资产负债表日都需要检查:对于金融工具,IAS39也要求在每个资产负债表日进行减值评价。对于其他长期资产, IAS36规定,如果存在任何一种资产可能已经发生减值损失的迹象,企业应当对其可回收金额进行正式估计。如果不存在已经发生潜在减值损失的迹象,不要求企业对其应收金额进行正式估计。因而,《国际会计准则》对长期资产减值确认的试点规定比较灵活,能够及时的反应长期资产减值的情况,并且仅在存在减值迹象时进行减值检查,估计可回收金额,可以减少不必要的会计工具。
3资产减值的确认标准
资产的确认标准目前主要有三种:永久性标准、可能性标准和经济性标准。
所谓永久性标准,指只有永久性(在预计的未来期间内不可能恢复的)资产减值损失才予以确认。这种标准的优点是可以避免确认暂时性减值损失。但反对这种观点的人则认为,暂时性减值、永久性减值难以区分,采纳这种标准,可能促使管理当局故意递延减值损失的确认。
可能性标准即要求对可能的资产减值予以确认。其目的主要在于与历史成本保持一致,避免对不必要减值损失的确认。
经济性标准即在资产负债表日若资产账面价值低于可回收金额则确认其减值。它能如实反映资产负债表日资产的价值,避开了采用职业判断区分资产减值类型的难题,便于操作。
目前,我国的《企业会计制度》和企业会计准则未明确各项资产减值的确认标准,导致在会计实务中可操作性差。由于不同资产的性质及价值的变化有着不同的规律,因此应对不同种类资产采用不同的确认标准。例如:可供出售金融资产与委托贷款流动性和变现能力较强,企业一般不会长期持有,采用永久性或可能性标准确认其减值没有实际意义,所以可以用某一时点的价值为标准来衡量,即采用经济性标准。而对存货、固定资产宜采用永久性标准。因为会计人员对此类资产一般相对容易区分暂时性或永久性减值,此类资产一般数量大、品种多,由于采用永久性标准不需要确认大多数资产的暂时性减值,因而大大减少了需要确认减值的资产数量和种类,减少了工作量,符合成本效益原则。而长期股权投资在一段时间内其价值变动较大,信息使用者对其关注的已不是历史成本或现时价值,而是其未来的获利能力,只有发生价值变动性大的投资才会影响收益,由于不易判断其属于永久性还是暂时性减值,宜采用可能性标准。但考虑到我国目前会计人员职业素质较低,各种资产相关信息不充分,在确定减值标准时可侧重于经济性标准,待时机成熟后,再进一步确定各项资产减值标准。
4资产减值损失的确认
4.1资产减值损失确认思路
从理论上讲,企业应当在每一个报告期末直接对每一项资产的实际价值(可回收金额、可变现净值等)进行评估,以确定是否需要确认资产减值损失,但显然这是不符合成本效益原则的。因此,会计准则一般要求企业在测试是否确认资产减值损失时进行以下两项工作:
(1)是否存在可能导致资产减值的企业内部和外部因素。如果不存在导致资产减值的因素,减值测试终止(商誉和使用寿命不确定的无形资产的减值测试除外)。
(2)存在可能导致资产减值的因素, 就要对资产在减值测试日的实际价值(可回收金额、可变现净值等)进行评估,以进一步确定是否需要确认资产减值损失。
4.2资产减值损失确认基础
资产减值确认,可以单项资产、资产类别或资产总体等为基础来进行。资产类别是指某一项资产内的各种具有相同性质或相同经济内容的具体资产的组合,如存货中的原材料、半成品和产成品,固定资产中的房屋建筑物、运输工具等。资产总体是指某一类资产内各项具体资产的全体,如企业的所有应收款项等。
按照单项资产进行确认的结果最为准确,但是在实务中却并不一定是最为理想的方法,因为某些企业的某一类资产可能单位价值小、数量却相当多,在这种情况下,出于重要性原则和成本效益原则的考虑,可以按照资产类别或资产总体进行减值准备计提。
现行会计准则要求,企业应当尽可能按照单项进行减值测试。但是在某些企业中可能存在无法按照单项资产确认减值的情况,因为有些资产并不能单独产生现金流量,需要有许多资产共同作用才能产生。
4.3资产减值损失转回
资产减值损失的转回,是指企业在确定以前年度确认减值损失不再存在或已经减少的情况下,重新评估该项资产的可回收金额,并以资产的历史成本或摊余成本为上限调增账面金额。
对于是否允许资产减值损失转回, 存在两种观点:一种观点认为,在事项、 环境和计量假设的变化表明资产的实际价值高于其账面价值的情况下,要求记录减值损失的转回。支持者认为,初始确认暗含的一些估计有可能在未来发生变化, 本质上允许对实际价值进行重述,而且这样有利于信息的公允表达。另一种观点认为,应当禁止减值损失的转回。支持者认为,允许资产减值损失的转回与历史成本框架的冲突,禁止转回资产减值损失的做法与或有利得的处理方法相一致,资产减值的初始确认是基于确认的事项和环境进行的,如果允许转回已经确认的减值损失,那么会使人们对初始确认的可信性产生怀疑。
如果允许转回已经确认的资产减值损失,那么与此相关的问题是,是否应当将调整后的资产账面金额限定在基于历史成本确定的账面折余价值内(假设没有发生减值)。支持设定限额的人认为,任何情况下资产的账面价值都不应当超过历史成本框架下的折余价值;反对设定限额的人认为,如果设定限额的话,会影响企业财务状况和经营成果的公允表达。
在我国,现行会计准则规定,贷款及应收款项、存货等资产的减值损失允许转回,但《企业会计准则第8号——资产减值》所规范的长期资产的减值损失不允许转回。
5资产减值的确认方法
资产减值的确认方法,有备抵法和直接冲销法。备抵法具有体现谨慎性原则、 配比原则、权责发生制原则等优点,但相对于繁琐;而直接转销法优缺点正好与备抵法相反。相对而言,备抵法更好的体现资产减值披露目的。
减值确认 篇3
我国准则并没有对坏账损失计提的具体方法做出硬性规定, 而是由企业根据自身情况加以确定。目前企业在对应收账款计提资产减值准备时主要是采用备抵法进行计提、确认 (如账龄分析法在1年内按5%计提坏账准备;1~2年, 按10%…或按销售收入百分比法等等) , 这有利于提高企业会计信息质量。但在坏账准备核算中, 企业对其计提方法、计提比例的确认及相关信息的披露仍存在不少问题值得讨论。
一、关于坏账准备确认的分析
备抵法下坏账准备的确认涉及两方面因素, 一是方法的选择;二是计提比例的确认。
1. 方法的选择。目前企业计提坏账所采用的方法主要有销售收入百分比法与应收账款余额法 (包括余额百分比法和账龄分析法) 。以下通过举一实例加以说明这两种处理方法都存在一定缺陷。
[例]某企业成立后第一年赊售收入为10000000元, 其估计坏账百分比为5%, 第二年的赊售收入仍为10000000元, 估计坏账百分比仍为5%, 但上一年还有4000000元应收账款没有收回, 其中估计有25%无法收回, 假定该企业除了应收账款外, 没有其他应收款项。两种处理方法及对报表产生的影响如下:
1.销售收入百分比法会计处理
对利润表的影响:当期赊销收入与估计坏账相配比, 利润表中资产减值损失表述真实。
2. 应收账款余额百分比法会计处理
对负债表的影响:对上一年4000000元应收账款补提坏账损失, 负债表中应收账款表述真实。
对利润表的影响:当期赊销收入与估计坏账不相配比, 但利润表中资产减值损失表述不真实。
从上述会计处理可知在第二年末的会计处理中应收账款余额法可以使资产负债表中的应收账款信息更趋真实, 但当期计提的坏账准备无法与当期销售收入相配比, 相配比的坏账准备应根据销售百分比法下计算得到的数额 (500000元) 。在计提比例相同时两种方法计算得到的坏账准备之间差额正是以前年度少计提坏账产生的损益 (即500000=1000000-500000) 。因此, 为了使利润表与资产负债表相关信息更加可靠、有用, 笔者以为应将上述两种方法计算得到的准备金差额作为以前年度损益调整计入“期初未分配利润”。即第二年末的会计分录应为 (为简化, 此处不考虑对盈余公积的影响) :
这样企业也就无法通过调整坏账准备金来随意调节当期利润, 迫使其加紧催讨前欠的应收账款。
2.计提比例的确认。在确定坏账准备的计提比率时, 企业应当根据以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量等有关信息予以合理估计。虽然这可以使企业充分估计不确定性、合理稳健地预计未来损失, 使资产信息更能具体地体现不同企业未来经济利益的实质, 但是, 这种估计和判断的空间越大, 人为操纵的可能性越大, 信息可靠性就会受到影响。在实际操作中, 由于其所处环境不断地发生变化, 企业要对坏账准备的计提比例做出合理的估计及确定计提的相关依据并不是一件容易的事。这样, 反而在某种程度上促使企业 (我国上市公司尤为明显) 为达到某种目的人为地调整坏账准备计提比例, 调节企业利润提供了方便。因此, 笔者认为对计提比例应对不同行业的不同情况有一定的范围限定。
二、关于披露方面的分析
由于企业对坏账准备的计提比率估计存在一定难度, 因此应当通过有关报表附注信息中加以披露。对坏账损失而言, 因为计提比例的大小受未来经济环境、客户财务状况等影响, 带有很大的不确定性, 在估计时带有一定的主观性。因此, 要求企业必须及时、充分地披露有关坏账准备的计提情况, 会计准则对坏账损失信息披露的规范有两部分:一是规定资产负债表中应收账款按净额列示, 所计提的坏账准备在“资产减值准备明细表”中列示。二是根据准则相关规定:“企业应当制定计提坏账准备的政策, 明确计提坏账准备的范围、提取的方法、账龄的划分和提取比例。”坏账准备提取的方法如需变更, 应当在会计报表附注中予以说明。企业披露资产减值准备明细的详细信息, 应包括前后两项可比的金融资产减值准备期初余额、本期计提数、本期转回数、期末余额之间的调节信息等。
这些规定中也存在不足之处:笔者认为除披露上述信息外, 对应收账款抵借和担保情况、正在或计划进行重组的应收款项以及可能发生的坏账也应进行详细披露, 以便会计信息使用者合理评价企业, 理智决策。此外, 还应该对近几年来计提坏账准备比例较大的年度作出必要的说明, 按余额百分比法估算的, 对计算时变动较大的比例, 也要有合理性的说明, 以便公众投资者全面了解公司这些资产相关信息。
摘要：企业在对应收账款计提资产减值准备时一般采用备抵法进行计提、确认, 这有利于提高企业会计信息质量。但在坏账准备核算中, 对其计提方法、计提比例的确认及相关信息的披露仍存在不少问题, 本文就此做一探讨。
关键词：应收账款,减值,确认,披露,不足
参考文献
[1]刘凯旋.应收账款计提坏账准备的有关问题.会计之友, 2001 (01) .
[2]吉云.简析新会计准则下资产减值准备对企业盈余管理的规范对策.现代经济信息, 2010 (23) .
减值确认 篇4
企业应当在资产负债表日对公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产 (含单项金融资产或一组金融资产, 下同) 的账面价值进行检查, 有客观证据表明该金融资产发生减值的, 应当确认减值损失, 计提减值准备。表明金融资产发生减值的客观证据, 是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响, 且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。金融资产发生减值的客观证据, 包括下列各项:发行方或债务人发生严重财务困难;债务人违反了合同条款, 如偿付利息或本金发生违约或逾期等;债权人出于经济或法律等方面因素的考虑, 对发生财务困难的债务人做出让步;债务人很可能倒闭或进行其他财务重组;因发行方发生重大财务困难, 该金融资产无法在活跃市场继续交易;无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少, 但根据公开的数据对其进行总体评价后发现, 该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量, 如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化, 或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等;债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化, 使权益工具投资人可能无法收回投资成本;权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌;其他表明金融资产发生减值的客观证据。
在根据以上客观证据判断金融资产是否发生减值损失时, 应注意以下几点: (1) 这些客观证据相关的事项 (也称“损失事项”) 必须影响金融资产的预计未来现金流量, 并且能够可靠地计量。对于预期未来事项可能导致的损失, 无论其发生的可能性有多大, 均不能作为减值损失予以确认。 (2) 企业通常难以找到某项单独的证据来认定金融资产是否已发生减值, 因而应综合考虑相关证据的总体影响进行判断。 (3) 债务方或金融资产发行方信用等级下降本身不足以说明企业所持的金融资产发生了减值。但是, 如果企业将债务人或金融资产发行方的信用等级下降因素, 与可获得的其他客观的减值依据联系起来, 往往能够对金融资产是否已发生减值做出判断。 (4) 对于可供出售权益工具投资, 其公允价值低于其成本本身不足以说明可供出售权益工具投资已发生减值, 而应当综合相关因素判断该投资公允价值下降是否是严重或非暂时性下跌的, 同时, 企业应当从持有可供出售权益工具投资的整个期间来判断。如果权益工具投资在活跃市场上没有报价, 从而不能根据其公允价值下降的严重程度或持续时间来进行减值判断时, 应当综合考虑其他因素 (如被投资单位经营所处的技术、市场、经济或法律环境等) 是否发生重大不利变化。
对于以外币计价的权益工具投资, 企业在判断其是否发生减值时, 应当将该投资在初始确认时以记账本位币反映的成本, 与资产负债表日以记账本位币反映的公允价值进行比较, 同时考虑其他相关因素。
二、金融资产减值损失的计量
第一, 持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量。
持有至到期投资、贷款和应收款项以摊余成本后续计量, 其发生减值时, 应将该金融资产的账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额, 确认为减值损失, 计入当期损益。以摊余成本计量的金融资产的预计未来现金流量现值, 应当按照该金融资产的原实际利率折现确定, 并考虑相关担保物的价值 (取得和出售该担保物发生的费用应当予以扣除) 。原实际利率是初始确认该金融资产时计算确定的实际利率。对于浮动利率贷款、应收款项或持有至到期投资, 在计算未来现金流量现值时可采用合同规定的现行实际利率作为折现率。即使合同条款因债务方或金融资产发生方由于发生财务困难而重新商定或修改, 在确认减值损失时, 仍用条款修改前所计算的该金融资产的原实际利率计算。短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的, 在确定相关减值损失时, 可不对其预计未来现金流量进行折现。
对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企业, 在考虑金融资产减值测试时, 应当先将单项金额重大的金融资产区分开来, 单独进行减值测试。如有客观证据表明其已发生减值, 应当确认减值损失, 计入当期损益。对单项金额不重大的金融资产, 可以单独进行减值测试, 也可以包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。
对以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后, 如有客观证据表明该金融资产价值已恢复, 且客观上与确认该损失后发生的事项有关 (如债务人的信用评级已提高等) , 原确认的减值损失应当予以转回, 计入当期损益。但是, 该转回后的账面价值不应超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。
外币金融资产发生减值的, 预计未来现金流量现值应先按外币确定, 在计量减值时再按资产负债表日即期汇率折合为记账本位币反映的金额。该项金额小于相关外币金额资产以记账本位币反映的账面价值的部分, 确认为减值损失, 计入当期损益。
[例1]X银行2008年向客户Y发放了一笔5年期贷款, 划分为贷款和应收款项, 且属金额重大者。2009年客户Y由于存在严重财务困难, 不能按期及时偿还X银行的贷款本金和利息。为此, 提出与X银行调整贷款条款, 以渡过财务难关。X银行同意客户Y提出的要求。以下是五种可供选择的调整方案: (1) 客户Y在贷款原到期日后5年内偿还贷款的全部本金, 但不包括按原条款应计的利息; (2) 在原到期日, 客户Y偿还贷款的全部本金, 但不包括按原条款应计的利息; (3) 在原到期日, 客户Y偿还贷款的全部本金, 以及以低于原贷款应计的利息; (4) 客户Y在原到期日后5年内偿还贷款的全部本金, 以及原贷款期间应计的利息, 但贷款展期期间不支付任何利息; (5) 客户Y在原到期日后5年内偿还贷款的全部本金、原贷款期间和展期期间应计的利息。
上述方案 (1) 至 (4) 中, 贷款未来现金流量现值一定小于当前账面价值, 因此, X银行采用方案 (1) 至 (4) 中的任何一种, 都需要在调整贷款日确认和计量贷款减值损失。对于方案 (5) , 虽然客户Y偿付贷款本金和利息的时间发生变化, 但X银行仍能收到延迟支付的利息所形成的利息, 如果按贷款发放时确定的实际利率计算, 贷款未来现金流入 (本金和利息) 现值将与当前账面价值相等。因此, 不需要确认和计量贷款减值损失。
第二, 可供出售金融资产减值损失的计量。
可供出售金融资产发生减值时, 即使该金融资产没有终止确认, 原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失, 应当予以转出, 计入当期损益。该转出的累计损失, 等于可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊余金额, 当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。
对于已确认减值损失的可供出售债务工具, 在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失确认后发生的事项有关的, 原确认的减值损失应当予以转回, 计入当期损益。
可供出售权益工具投资发生的减值损失, 不得通过损益转回。但是, 在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资, 或与该权益工具挂钩并需通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失, 不得转回。
[例2]2005年5月1日, A公司以每股15元 (含已宣告发放但尚未领取的现金股利0.2元) 的价格购入B公司发行的股票20000股, 占B公司有表决权股份的5%, 对B公司无重大影响, A公司将该股票划分为可供出售金融资产。其他资料如下:2005年5月10日, A公司收到B公司发放的上年现金股利4000元。2005年12月31日, 该股票的市场价格为每股13元, A公司预计该股票的价格下跌是暂时的。2006年, B公司因违反相关证券法规, 受到证券监管部门查处。受此影响, B公司股票的价格发生下降。至2006年12月31日, 该股票的市场价格下跌到每股6元。2007年, B公司整改完成, 加之市场宏观面好转, 股票价格有所回升, 至12月31日, 该股票的市场价格上升到每股10元。假定2006年和2007年均未分派现金股利, 不考虑其他因素的影响, A公司有关账务处理如下:
(1) 2005年5月1日购入股票:
借:可供出售金融资产———成本296000
应收股利4000
贷:银行存款300000
(2) 2005年5月10日确认现金股利:
借:银行存款4000
贷:应收股利4000
(3) 2005年12月31日确认股票公允价值变动:
借:资本公积———其他资本公积36000
贷:可供出售金融资产———公允价值变动36000
(4) 2006年12月31日, 确认股票投资的减值损失:
借:资产减值损失176000
贷:资本公积———其他资本公积36000
可供出售金融资产———公允价值变动140000
(5) 2007年12月31日, 确认股票价格上涨:
借:可供出售金融资产———公允价值变动80000
贷:资本公积———其他资本公积80000
参考文献
减值确认 篇5
根据现行会计准则中的规定,持有至到期投资在持有期间内应按照摊余成本和实际利率确定利息收入,并计入“投资收益“。摊余成本是指金融资产的初始确认金额减去已偿还的本金,加上或减去按照实际利率法将初始确认金额与到期日金额间的差额进行摊销所形成的的累计摊销额,若发生减值再扣除减值损失;实际利率是考虑了时间价值及通货膨胀因素后投资者所获得的真实报酬率,是将金融资产在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量折现为该金融资产当前账面价值所使用的利率。
而目前对于发生减值后持有至到期投资各期利息收入的确认方法是按照期初扣除已提减值准备后的摊余成本乘以初始购入该债券时确定的实际利率计算, 以下简称为”方法一“。下面通过实例对其进行具体说明。
例:2010年1月1日,A公司支付价款1772.74万元购入B公司面值为2000万元的债券, 并将其作为持有至到期投资,票面年利率为7%,每年末分期付息,到期一次还本。2012年12月31日 ,有确凿证据表明B公司出现重大财务困难 ,预计2013年末仍将收到利息240万元 , 但2014年末只会 收取部分 本金1500万元。
1366.26=140×﹙P/A,10%,1﹚+1500×﹙P/A,10%,2﹚
一、方法一
单位:万元
首先计算实际利率:2000×7%×﹙P/A,i,5﹚+2000×﹙P/F,i,5﹚=1772.74,求得i=10%。
1. 2010年1月1日
借:持有至到期投资——面值2000
贷:持有至到期投资——利息调整227.26
银行存款1772.74
2. 2010年12月31日(实际收到利息的会计处理略,下同)
借:应收利息140
持有至到期投资——利息调整37.27
贷:投资收益177.27
3. 2011年12月31日
借:应收利息140
持有至到期投资——利息调整41.00
贷:投资收益181.00
4. 2012年12月31日
借:应收利息140
持有至到期投资——利息调整45.10
贷:投资收益185.10
借:资产减值损失529.85(1896.11-1366.26)
贷:持有至到期投资减值准备529.85
5. 2013年12月31日
借:应收利息140
贷:持有至到期投资———利息调整3.37
投资收益136.63
此时尚未摊销利息调整额=227.26-37.27-41.00-45.10+3.37=107.26。
6. 2014年12月31日
借:银行存款1500
持有至到期投资———利息调整107.26
投资收益392.74
贷:持有至到期投资———面值2000
此方法确 认的投资 期间内投 资收益总 额 =177.27 +181.00+185.10+136.63-392.74=287.26。
通过表1可以发现, 该项金融资产发生重大减值后的第一年(即2013年)的投资收益仍为正值,这是不合理的。从财务管理方面分析,金融资产减值后,投资方对该项持有至到期投资提取了减值准备,确认减值损失,其后两年的投资显然便是亏损的,不应当出现收益,这便无法有效地反映企业真实的经济财务状况,是该方法的缺陷所在。
对此, 笔者基于调整实际利率的思路提出了第二种方法,即针对持有至到期投资发生减值这一变化后的剩余存续期间计算与之对应的折现率,使剩余存续期间的未来现金流量折现为尚未变化的摊余成本即未扣除已提减值准备的期末账面价值, 作为减值后各期间计算利息收入的实际利率。从本质上来讲,该方法相当于持有至到期投资减值时重新确定这一发生变化后的“新债券”在其持有期间的实际利率。以下称之为”方法二“。
二、方法二
单位:万元
2010年—2012年会计处理同上。
2012年12月31日 ,重新计算确定该项持有至到期投资后两年的实际利率:1896.11 (未确认减值前的账面价值)=140×(1+i)-1+1500×(1+i)-2,计算得i=﹣7.29%。
1. 2013年12月31日
借:应收利息140
投资收益138.23(1896.11×7.29%)
贷:持有至到期投资——利息调整278.23
此时尚未摊销利息调整额=227.26-37.27-41.00-45.10+278.23=382.12。
2. 2014年12月31日
借:银行存款1500
持有至到期投资———利息调整382.12
投资收益117.88
贷:持有至到期投资———面值2000
此方法确 认的投资 期间内投 资收益总 额 =177.27 +181.00+185.10-138.23-117.88=287.26。
与方法一相比, 虽然投资期间确认的投资收益总额相等,但该方法较好地完善了方法一中存在的各会计期间内列示收益与实际盈亏不符的缺陷。通过表2可以看到,发生减值后的两年的投资收益均为负值,也就是说这两年的投资处于亏损状态,与实际盈亏情况是完全相符的。由于会计基本假设中强调“会计期间”,所以每一会计期间内的会计数据与财务信息报告应能真实准确地反映该企业此期间的经济业务状况及相关影响,达到会计信息的客观性等质量要求,从而向企业内外部提供更高质量的财务信息,以帮助财务信息使用者做出更合理有效的经济与管理决策。
对于持有至到期投资减值后利息收入的确认,减值的影响在方法一中体现在摊余成本的减少,而在方法二中表现为实际利率的下降。尽管方法二由于需要重算减值后的实际利率而较为繁琐,但从理论上和现实中都更为完善,可有效地提升财务信息质量,促进资本市场健康发展。
参考文献
[1]财政部.企业会计准则[M].北京:经济科学出版社,2006.
减值确认 篇6
资产减值是指资产的可收回金额低于其账面价值。这里的资产是资产减值准则的核算对象和范围,主要包括固定资产、无形资产、长期股权投资以及除特别规定以外的所有资产和这些资产构成的资产组。特别规定的资产减值适用相关具体准则的规定,主要是指存货、消耗性生物资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人未担保余值、未探明石油天然气矿区权益、涉及的金融资产、采用公允价值模式计量的投资性房地产等资产的减值适用于相关资产的减值准则。如采用公允价值模式计量的投资性房地产的减值适用于新《企业会计准则第3号——投资性房地产》。由上可知,新资产减值准则所规定的资产的范围更为广泛和合理。资产组概念的引入是新资产减值准则的一个亮点,为企业资产的减值确认和计量提供了更为科学、合理确定可收回金额的方式,提高了有关会计信息的客观性。
有关资产减值的会计确认问题包括资产减值的会计确认时间和可收回金额的确认两项内容。根据新资产减值准则的规定:企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象。因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产,无论是否存在减值迹象,每年都应当进行减值测试。可见,资产减值准备的确认时间,即企业在资产负债表日均应按照新准则判断是否存在减值的迹象,以便确定是否计提减值损失。
另外,新准则规定:可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。与旧会计准则相比,新会计准则引入了公允价值的计量模式,并对公允价值的确认和计量进行了严格规定。同时也细化了未来现金流量和折现率的计量依据、方法和限制规定。这些均提高了会计信息的决策有用性。
二、资产减值的会计处理
在资产(资产组)存在减值迹象且其可收回金额确定后,对于单项资产减值的会计处理比较简单,即根据资产的可收回金额与其账面价值进行比较,如果资产的可收回金额低于其账面价值时,应当将资产的账面价值减记至可收回金额,减记的金额确认为资产减值损失,计入当期损益(资产减值损失),同时计提相应的资产减值准备;否则,不做任何账务处理。而对于资产组减值的会计处理则比较复杂。首先,资产组的可收回金额应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后净额与预计未来现金流量的现值两者之间的较高者确定。另外,资产组中各单项资产如果能够可靠地估计其可收回金额,则分别予以估计。其次,资产组账面价值可分别可直接归属于资产组的资产和可以合理、一致地分摊至资产组的资产的账面价值进行确定,通常不应当包括已确认负债的账面价值(但如不考虑负债金额就无法确定资产组可收回金额的除外)。这里对于总部资产,应当按照可以合理和一致的基础分摊至各资产组的部分和难以按照合理和一致的基础分摊至各资产组的部分分别处理。最后,比较各资产组账面价值与可收回金额,确定单项资产减值比例,确认各单项资产的减值金额,但确认减值损失后资产的账面价值不得低于其可收回金额。资产(资产组)减值损失一经确认,在以后的会计期间不得转回。
新准则规定,资产减值一经确认,在以后会计期间不得转回,只允许在资产处置时,再进行会计处理,这是新旧准则主要差异之一。我国一些企业利用减值损失的转回操纵利润,不利于提高会计信息质量,新准则明确规定对于已确认的资产减值损失不得转回,这是一重大变革,以促使上市公司提高会计信息质量。但从理论的角度讲,如果将资产定义为预期的未来经济利益,那么,当资产的账面价值高于或低于预期的未来经济利益时,确认资产的减值损失或恢复减值损失应都是符合逻辑的。再者,我们从财务会计目标及需求来看,会计的目标就是向会计信息使用者提供决策信息,为决策者提供有用信息,资产减值会计是以决策有用观为理论基础的,通过反映资产的真实价值,向企业现实的和潜在的投资者提供信息,以帮助其作出正确的决策。因此,从提供决策有用的信息和反映资产真实价值的角度来看,资产减值损失是应该恢复的。但我国会计环境的特殊性决定了资产减值准则的形成,笔者认为,随着市场化的不断成熟,各种监督机构和手段的不断完善,资产减值损失在确认后,相关条件具备后是可以转回的。
案例:北方公司有一生产线A,生产化工产品,由甲、乙、丙三部机器构成,初始成本分别为80万元、120万元和200万元。使用年限均为10年,已使用5年,预计净残值为零,以年限平均法计提折旧。三部机器均无法单独产生现金流量,但整条生产线构成一个完整的资产组。由于2007年该生产线所生产的化工产品有替代的产品上市,使得到年底该生产线生产产品锐减40%。因此,公司于年末对该条生产线进行减值测试。经估计生产线未来5年现金流量及其折现率,得到其现值为120万元。因公司无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额,则以预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。2007年末甲机器的公允价值减去处置费用后的净额为30万元,乙、丙机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。整条生产线预计尚可使用5年。
(1)计算甲、乙、丙三部机器在2006年末的账面价值:
甲机器:80-80×5/10=40 (万元)
乙机器:120-120×5/10=60(万元)
丙机器:200-200×5/10=100 (万元)
由甲、乙、丙构成的资产组的账面价值为40+60+100=200(万元)
(2)甲、乙、丙构成的资产组的可收回金额:120万元
甲机器的可收回金额:30万元
(3)由于资产组的账面价值高于其可收回金额,资产减值损失为:200-120=80(万元)。
资产减值比例为:80/200×100%=40%。
甲、乙、丙资产减值损失分别为:16万元、24万元、40万元。即资产的账面价值与资产价值比例的乘积。因甲机器的可收回金额为已知,即为30万元,故甲机器的减值损失为40-30=10(万元)。至此,甲乙丙机器第一次分摊的金额分别为10万元、24万元、40万元,尚未分摊的减值损失为6万元,分摊后甲乙丙机器的账面价值分别为30万元、36万元、60万元。
(4)尚未分摊的减值损失在乙丙机器之间进行分摊,计算资产减值比例为:6/96×100%=6.25%。
乙、丙机器的第二次分摊的减值损失为:36×6.25%=2.25(万元)、60×6.25%=3.75(万元)。这时,资产减值损失在甲乙丙三台机器上分摊完毕。经过第二次分摊后应确认的资产减值损失总额分别为:10万元、26.65 (24+2.25)万元、43.75(40+3.75)万元,经过第二次分摊后的资产的账面价值分别为:30万元、33.75万元、56.25万元。
(5)与资产减值有关的会计分录为:
借:资产减值损失——甲机器100 000
——乙机器266 500
——丙机器437 500
贷:固定资产减值804 000