资产减值

资产减值（精选11篇）

资产减值 篇1

1 绪论

1.1 医院实行资产减值会计准则的必要性及重要性

(1)资产减值会计的必要性

新技术的采用使原有设备很快被淘汰,使得资产账面价值与实际价值发生严重背离,特别是电子设备,如果对已发生的资产减值损失不加确认,必将导致资产账面价值与实际价值相背离,这不符合会计核算的谨慎性原则。

(2)资产减值会计准则的重要性

医院确认资产价值,不仅可以消化长期积累的不良资产,而且还可以提高资产的质量,使资产能够真实地反映医院未获取经济利益的实力。同时,实行资产减值会计可以使医院根据其实际情况合理地预计可能带来的损失,具有重要的作用。

1.2 医院资产减值会计准则的概述

(1)资产减值的概念

资产减值的本质是资产的现时经济利益预期低于账面价值,在会计上体现为资产的可收回金额低于其历史成本。

(2)资产减值准则的适用范围

资产减值准则的适用范围包括长期股权投资;成本模式后续计量的投资性房地产;固定资产;生产性生物资产;油气资产;无形资产和商誉。

(3)资产减值的迹象与测试

一是医院外部信息的迹象。

医院经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化,从而对医院产生不利影响;市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高,导致资产可收回金额大幅度降低。

二是医院内部信息的迹象。

有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏;资产将被闲置、终止使用或者计划提前处置;无论是否存在减值迹象,每年都应当进行减值测试。另外,对于未达到可使用状态的无形资产由于其价值具有不确定性,也需要定期进行减值测试。

2 医院资产减值准则与国际准则之间的差异

2.1 会计准则适用范围的差异

IOS36适用于除存货、建造合同形成的资产、递延所得资产、雇员福利形成的资产、包括在《国际会计准则第32号金融工披露和列报》范围内的金融资产以外的所有资产减值。我国资产减值准则规定,除了应该适用于八个具体准则的八项资产外,都应适用于《企业会计准则第八号———资产减值》。

2.2 资产减值损失的转回差异

IOS36规定,医院在前次确认资产减值损失以后,只有在计算资产的可收回价值中所使用的估值发生改变时,才能冲回以前年度已确认的资产减值损失。从我国国情出发,我国资产减值准则第17条规定,资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。这一规定有利于抑制利润操纵,但是又有损会计信息的客观真实。

3 医院资产减值准备

3.1 计提医院资产减值的理论依据

《医院会计制度》将资产定义为预期未来的经济利益。从理论的角度讲,如果将资产定义为预期的未来经济利益,那么,如果账面价值与市值存在巨大差异,不能反映医院的财务状况和资产的真实价值,也就不能反映医院的市场竞争力。而当账面成本高于该资产预期的未来经济利益时,记录一笔资产减值损失是符合逻辑的,这就是医院资产减值会计的实质。

3.2 医院资产减值的形成

(1)技术进步、设备更新换代引起减值。医院经营所处的经济、技术或者法律环境以及资产所处的市场在当期或将在近期发生重大变化,从而对医院产生不利影响;设备更新换代加快,原有设备不仅不能适应现代医学诊断的要求,而且其市场价格又低于其账面成本。

(2)资产的年维修价格过高形成减值。资产陈旧过时或者其实体损坏;资产被闲置、终止使用或者计划提前处置;如早期的头颅CT等设备,不仅功能少,而且由于零件稀缺,维修价格昂贵,已属无维修价值的设备。

(3)长期闲置不用且无价值的资产形成减值。医院除了开展正常的医疗活动外,还承担着诸如应对突发公共卫生安全等任务,如“传染病”期间所建的临时建筑,将面临拆除或停用,其资产价值已削减。

3.3 提取医院资产减值是改革的需要

医院应定期或至少每年年终对各项资产进行全面检查,并根据谨慎性原则的要求,合理地预计各项资产可能发生的损失,对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。

3.4 新旧医院资产减值准则的比较分析

(1)准则适用的范围比较

《医院会计制度》要求在计提坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备和长期投资减值准备的基础上,增加减值计提范围,要求对药品、固定资产、无形资产和卫生材料四项资产也计提减值准备。尽管要求计提减值准备的资产范围有所扩大,但旧准则体系只是规定计提“八项准备”,并没有单独的资产减值准则,只是在各项具体资产准则中对资产减值作了相关规定,在适用范围上仍存在较大局限。

相对于旧准则体系而言,新准则体系单设了一个《资产减值》准则。规定:“本准则适用于固定资产、无形存货跌价准备、固定资产减值准备、在建资产以及除特别规定以外的其他资产减值的处理;存货,投资,建造合同资产、生物资产和投资跌价准备,长期投资减值准备和委托金融资产的减值,相关准则有特别规定的,从其规定。”由上述规定可以看出,新准则明确了所有资产减值处理的一般适用原则,并对其具体规范的范围作了进一步界定。

(2)资产减值损失转回比较

如果医院当期应计提的资产减值准备高于已提资产减值准备的账面余额,应按其差额补提减值准备;如果低于已提资产减值准备的账面余额,应按其差额冲回多提的资产减值准备,但冲减的资产减值准备仅限于已计提的资产减值准备的账面余额。实际发生的资产损失冲减已提的减值准备。上述规定存在一定程度的不合理之处。

4 医院资产减值准则存在的问题

4.1 新准则下医院财务信息失真问题

根据新准则的规定,对于适用于《资产减值》准则的资产,其减值损失一经确定,在以后会计期间不得转回,只能在处置相关资产后,再进行账务处理。该做法导致医院存在两个方面财务信息失真问题:首先,减值损失一经确定不得转回的规定一定程度上防止了医院利用减值准备转回操纵利润,但计提的资产减值在以后期间得以恢复时不能在账面上进行体现,而只能在以后资产处置时得以体现,违背了会计上的真实可靠性要求;其次,对于不适用于《资产减值》准则的资产,其减值准备在可变现净值或可收回价值满足一定条件的前提下可予以转回,也就是说,医院依然可以通过存货跌价准备、金融资产减值准备进行利润调节,从而导致医院财务信息失真。

4.2 可收回金额难以确定

虽然新准则中对可收回金额的计算有明确说明,即可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。由此可以看出可回收金额的计算关键是资产公允价值、未来现金流量和折现率的确定。而现实中这三个数值都是较难确定的。无论是未来现金流量还是折现率,都需要较多的职业判断,操作起来问题会比较多。

4.3 会计内部控制制度不完善问题

医院财务对医院的内部控制出具专项鉴证意见,但受授权审批机制不完善,内部审计制度不健全、减值的确认计量和审核未能严格执行职位分立原则等多方面因素影响,从而导致医院财务部门不能及时、动态地掌握资产的使用现状。

5 对医院资产减值准则存在问题的对策建议

5.1 进一步完善相关会计制度和会计准则

资产减值准则在科学性、可操作性等方面较旧准则体系有了较大的提高,实现了与国际准则的趋同,但新准则对资产减值确认和计量的规定仍较为原则化,实际操作上有一定难度。

5.2 建立健全医院资产内控制度

内控制度的建立健全不仅有助于规范医院的会计行为,保证会计资料真实、准确、完整,而且有助于提升医院的经营管理水平,为正确计提资产减值准备奠定基础。

5.3 加强独立审计的外部监督

可以利用社会审计、外部评估部门、财政、税务等政府部门对资产减值准备的计提予以监督。对于一些较为重要的资产在判断其减值与否时,应当聘请外部的评估机构对相关的事项进行评估并要求出具评估报告,要求医院将相关的评估报告作为判断资产减值的依据。

5.4 提高医院财务人员的职业判断能力和自律性

相关部门应高度重视医院财务人员的职业判断能力的提高,通过岗位继续教育等方式来加强对会计人员在资产减值的确认和计量方面的业务能力培训,另外,也应加强对会计人员的诚信教育,切实提高会计人员的诚信度和自律意识,从而确保会计信息的质量。

6 结论和展望

在对资产减值相关概念和理论基础进行总结的基础上,对新旧资产减值准则进行了比较分析,结论如下:(1)在适用范围上,新准则明确了所有资产减值处理的一般适用原则,并对其具体规范的范围作了进一步界定;(2)在资产减值迹象判断上,新准则明确了医院是否计提资产减值准备取决于资产是否存在减值迹象;(3)在资产减值损失转回上,新准则规定资产减值一经确认在以后会计期间不得转回,在一定程度上制止了医院利用资产减值准备进行调节费用的行为。

摘要：医院对资产的会计计量长期以历史成本为主,初始计量后,其价值基本不变。文章通过对资产减值准则概述,医院资产减值会计准则与国际准则比较,医院资产减值准备,新旧医院资产减值会计准则的比较分析以及资产减值会计准则在具体实施中存在的问题等,进而提出完善医院资产减值会计准则的对策建议。

关键词：医院资产,减值准备,对策建议

参考文献

[1]侯常敏.新《医院财务制度》下的资产管理[J].中国医院,2011(6):68-72.

[2]韩芳.医院资产管理的问题及建议初探[J].财经界,2012(2):26-30.

[3]黄彬.新资产减值准则及其对医院利润操纵的影响[J].医院导报,2012(2):110-112.

[4]于长春,黄国成.新企业会计准则[M].上海:立信会计出版社,2011:174-221.

资产减值 篇2

管理学一直都是企业单位学习的重点，一个公司是否可以正常经营下去，管理学是基础也是重点。在论文中，管理学论文引领我们去了解一个企业的发展，下文介绍的是资产减值研究。 资产减值研究论文 长期以来，由于受历史遗留等诸多因素的影响，我国的企业界普遍存在着高估资产价值的现象。

因此，企业通过确认资产减值，可将长期积累的不良资产泡沫予以消化，提高资产的质量，便资产能够真实地反映企业未来获取经济利益的能力，同时，通过确认资产减值，还可使企业减少当期应纳税额，增加自身积累，提高其抵御风险的能力。另外，企业对外披露的会计信息中通过确认资产减值，可使利益相关者相信企业资产已得到优化，对企业盈利能力和抵御风险能力更具信心。有必要对资产减值的相关问题进行探讨。

资产减值核算的国际比较

(一)我国目前对资产减值核算的有关规定。1998年开始执行的《股份有限公司会计制度》及财政部文件规定，公司应计提坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备、长期投资减值准备(四项准备金)。底发布的《企业会计制度》要求对所有符合资产定义的不实资产计提减值准备;同时，规定企业不得计提秘密准备。1.资产减值准备的确认、计量。我国确认资产减值时采用备抵法。

在“资产负债表”中，各项资产减值作为其资产的减项列示。关于资产减值的计量，我国《企业会计制度》分别就存货、应收账款、固定资产等八项资产项目作了具体的规定。2.资产减值准备的披露。企业计提的各项资产减值准备，在期末对外提供财务会计报告时，应在“资产减值准备明细表”中单独披露。披露内容包括：各减值准备的年初金额、本期增减变动金额及年末金额。

(二)国际上对资产减值核算的观点。美国财务会计准则委员会(FASB)第121号准则公告《长期资产减值和待处置的长期资产的会计处理》规定，在评估长期资产和某些可辨认无形资产的账面价值的可收回性时，如果使用该项资产以及最终处置可产生的预期的未来现金流量的总和低于其账面值，就应当确认减值损失。

资产减值会计研究 篇3

关键词:资产减值;计量;对策

谨慎性原则在会计上运用是资产减值会计的产生和发展的重要体现,也反映了社会经济环境的客观要求。但发展以来,企业执行减值政策还存在着较多问题,并未达到资产减值会计预期目的,资产减值政策甚至成为一些公司操纵利润的主要手段。本文对资产减值会计理论和实践作进一步探讨,以期对新准则的实施和进一步完善有所裨益。

一、资产减值的涵义

对经济学来说,资产意味着“未来经济利益”,企业只有在资产带来的预期经济利益高于或等于其市场价格时,才会做出资产购置决策。但在有效市场上,供需双方的互动往往会导致商品的预期收益等于商品的生产支出加合理利润,即其市场价格。因而,购入时的资产价格代表了当时对资产在其寿命期内所能产出的未来经济利益的合理评价,但在资产的使用过程中会产生诸多在购买时无法预料的影响因素,从而导致资产取得时的价值与其真实价值在特定时点上产生差异,而这个差异即资产的减值。正是基于此,在会计学角度看来,资产减值是分别运用历史成本与可收回金额这两种计量属性对同一资产进行计量所产生的差异。

由上可见,资产减值的本质是资产的现时经济利益预期低于原记账时对未来经济利益的评估值,在会计上则体现为资产的可收回金额低于其历史成本。

二、目前资产减值会计中存在的问题

(一)制度中存在的问题

资产减值准备的计量标准多,较难掌握。在资产减值准备的确认标准、确认起点、计量标准等方面都需要会计人员的职业判断。至于资产减值准备确认的数量标准,《制度》并未涉及,需要会计人员恰当运用重要性原则加以解决。“可收回金额”中预计未来现金流量现值的确定需预计未来一定期间现金流入量和贴现率,更具有不确定性。资产减值准备计提弹性过大,使计提不仅缺乏衡量标准,而且缺乏制约手段。因而,就难免出现违规现象甚至故意操纵利润现象。

(二)资产减值金额难以准确确定

对于计提多少减值准备,准则中规定按照各项资产的账面价值与可收回金额相比较来确定,账面价值容易找到,但可收回金额不容易计算,要根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。资产的公允价值减去处置费用后的净额,应当根据公平交易中销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定。而预计未来现金流量现值的计算,在一定程度上依赖于会计人员的主观判断,并依据相关的数据来估计确定。资产减值的确认基础也比较困难,确认方式多样。我国资产减值准备按两个基础确认,一是按单项计提;二是企业难以按单项计提时,则按资产组计提。但以我国企业的实际管理水平,对资产组的规定要在企业中得到很好的实施有较大的难度。资产减值的确认方式按单个资产、资产类别、全部资产、现金产出单位等方式进行。

(三)外部监管难度大

一是资产减值准备计提的公允性难以衡量。短期投资市价、存货可变现净值、长期投资可收回金额、应收款可收回金额、固定资产可收回金额等资料是企业确认和计量资产减值准备的基础。其中可变现净值、可收回金额在一定程度上依赖于会计人员的主观判断。二是资产减值准备再确认缺乏权威性。客观地讲,企业外部人员对企业的资产形态、使用价值知之甚少。因此,注册会计师、证券监督管理机关、审计机关等部门对企业确认的减值进行再确认缺乏权威性。

(四)会计人员的素质和能力较低

在现实经济生活中,部分企业的管理人员和会计人员的素质和能力偏低。具体表现在:第一,专业水平低下,文化素质偏低,对计提资产减值准备的理解存在较大的障碍;第二,公司财会基础较差,财务制度形同虚设,财会人员结构不合理,会计核算不规范,对计提资产减值准备缺少心理准备和实践经验;第三,职业素质较差,会计人员法制观念淡薄,缺乏敬业进取精神,对计提资产减值准备没有积极性。

三、完善我国资产减值会计的建议

(一)完善相关的政策法规,设置合理的评价标准

上市公司之所以进行利润操纵,这在一定程度上与政府的监管政策有关。现行退市政策上由两个步骤组成:暂停上市和终止上市。这一政策的最大缺陷在于“连续”二字,在现行退市政策下,将会给上市公司带来完全不同的结局,因此有必要对此类条款加以修改完善,除了以3年连续亏损为依据外,还应辅以其他指标。如企业经常性净收益指标、经营性现金流量指标以及企业的生产经营活动是否处于严重的非正常状态,或基本停产状态,或资不抵债等指标,以减少企业管理当局利用资产减值进行利润平滑的外在诱因。

(二)提高资产组划分的可操作性

尽管前面提到资产组在我国资产减值会计实践中的种种弊端,但不能否认的是,资产组的划分是大势所趋。为此,准则制定部门需要颁布大量且详细的指南和解释,同时为中小企业提供培训支持。同时,监管部门和注册会计师也要通过发挥积极的监管职能,发现并制止企业利用资产组的划分问题进行盈余管理的行为。此外,企业应当组织相关部门进行企业内部资产组的划分工作。

(三)实行财务人员严格自律性管理

职业判断能力是会计人员综合素质的反映,计提资产减值准备要求财务人员具备一定的职业判断水平,首先要精通业务:胜任工作,这样才能保证会计信息的真实、可靠。这就需要企业、社会相关部门不断通过各种形式进行职业教育、培训,使财务人员逐步适应新的要求。在提高财务人员业务素质的同时,也要加强职业道德教育,对需要反映的经济业务的判断和表达,应当基于客观的立场,以客观事实为依据,实事求是,杜绝本位利益等诸多因素的影响。

参考文献:

[1]中华人民共和国财政部,企业会计制度[M].北京:经济科学出版社,2001.

[2]财政部.企业会计准则[M].北京:经济科学出版社,2008.

[3]徐铁祥,肖俊.对资产减值会计几个基本问题的探讨[J].财经理论与实践,2008,(7).

[4]李金泉.资产减值中存在的问题及对策[J].财会通讯,2008,(12).

论资产减值 篇4

资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。当企业资产的可收回金额低于其账面价值时, 即表明资产发生了减值。资产减值的迹象是指可能导致资产的可回收金额低于其账面价值的情况。资产减值准则规定, 企业应当在会计期末对各项资产进行核查, 判断是否有迹象表明资产可能发生了减值。某项资产如存在减值迹象, 应当估计其可收回金额, 确定减值损失, 并把资产的账面价值减计至可收回金额;如不存在减值迹象, 不应估计资产的可收回金额。

从准则可知, 企业在资产负债表日应当判断资产是否发生减值。可以从外部和内部信息来源加以判断。外部迹象主要包括:

(1) 资产的市价当期大幅度下跌, 其跌幅明显高于因时间的推移或正常使用而预计的下跌。

(2) 企业经营所处的经济、技术或法律环境以及资产所处的市场在当期或将在近期发生重大变化, 从而对企业产生不利影响。当这种影响大到一定程度, 就可能使企业资产的可收回金额小于其账面价值, 从而发生资产减值。

(3) 市场利率或其他市场投资回报率当期已经提高, 从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率, 导致资产可收回金额大幅度降低。这三项均有可能使资产发生减值。

资产减值的内部迹象主要包括:

①有证据表明资产已经陈旧过时或其实体已经损坏。

②资产已经或将被闲置、终止使用或者计划提前处置。

③企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或将低于预期, 如资产所创造的净现金流量或者实现的收益远远低于预算或预计金额、资产发生的营业损失远远高于预算或预计金额、资产在经营或维护中所需的现金支出远远高于最初的预算等等。资产减值的内部迹象可能会使资产的可收回金额低于账面价值,

2 评估减值确认的一般原则

会计信息是否有价值受成本效益原则和重要性原则的共同制约。我国基本准则规定, 企业对交易或事项应当区别其重要程度进行会计处理。对资产、负债、损益等有较大影响, 从而影响使用者作出合理判断的重要会计事项, 应当按照规定的会计方法和程序进行处理, 对于次要的会计事项, 在不影响会计信息真实性和不误导使用者作出正确判断的前提下, 可适当简化处理。为此, 在进行资产减值测试时, 还应该考虑重要性原则。例如, 当市场利率或市场报酬率于本期上升时, 公司未必要重新计算资产的可收回金额, 因为若计算资产预计未来现金流量现值的折现率并不因为短期利率上扬而有重大影响时 (或资产的预计未来现金流量现值反而会因利率或报酬率的上升而使得使用收益增加而增加时) , 资产的可回收金额即无须重新评估。

3 资产可收回金额估计

根据准则规定, 资产存在减值迹象的, 应当估计其可收回金额, 与账面价值相比较以后, 确定是否发生了减值并确认发生的损失。减值测试原则上以单项资产为基础, 单项资产难以确定的, 应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。资产可收回金额的估计, 应当根据其公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。因此, 预计现金流量应考虑到以下三点。

第一, 企业总市值小于净资产账面价值时, 该迹象是属于企业整体的迹象, 可能是整体资产高估或负债低估, 但却不容易明确归属。因此, 除非公司能够证明每股市价低于每股净值是由于市场非理性因素造成时, 是否仍需要全面测试?答案是肯定的。但上一个资产负债表日已计算出资产预计未来现金流量现值, 如果到下一个资产负债表期间不长 (如一季或一年) , 且此期间未有重大的经济或经营环境的变动时, 则下一个资产负债表日的测试则无必要重新计算资产预计未来现金流量现值, 只需调整因受时间因素影响的数据即可。第二, 由内部报告取得资产可能减值的证据。习惯上我们都以为只要一家公司的财务报表显示赢利且财务状况良好, 它应该就没有资产减值的迹象。但这个逻辑却忽略了一些公司目前正在发生或预计未来会发生的事件, 而该事件对现在的财务报表没有影响, 但对未来的财务报表却有重大的影响。例如一家公司在近期要把它最赚钱的部门处置掉, 留下来的都是亏损的部门。此时该公司资产负债表日的数字仍然很亮丽, 预计事件及公司内部预算却显示公司未来将是亏损。又例如某家公司截至资产负债表日的营运情况非常好, 但那是因为主要竞争对手的产品还没有开发出, 预计将在两年内开发出, 届时将对公司主要产品形成价格破坏, 导致无利可图, 公司内部为此已积极筹建另一产品的生产线, 待对手产能开发出后, 即将主力移到新生产线, 原生产线就停止运营。以上两个例子均显示虽然资产负债表日获利良好, 但公司内部报告或预算却已显现资产将要发生减值迹象了。第三, 可归属到个别资产的减值迹象。虽然上述迹象有些可归属到个别资产, 但不表示该个别资产必须计提减值。例如有一资产部分实体毁损使其公允价值降低达50%, 但此迹象并不意味着公司必须就该资产计提减值, 公司应先计算该资产的资产预计未来现金流量现值或辨别该资产所属的资产组以决定其资产预计未来现金流量现值, 再决定是否计提减值。必须注意的是, 虽然该资产可能因此不必计提减值, 公司仍需对资产的剩余使用年限、折旧方法或残值等予以相应调整。

4 预计未来现金流量的现值是资产减值测试的重要环节

并非每一个别资产都可估计出资产预计未来现金流量现值, 因为个别资产可能无法单独产生可辨认的现金流入, 而必须与其他资产共同运作方能产生现金流入。因此, 资产减值测试通常不是针对单一资产测试, 而是针对可计算出资产预计未来现金流量现值的最小单位——“资产组”作测试。资产组是指可产生现金流入的最小可辨认资产组合, 其现金流入与其他个别资产或资产组的现金流入大部分独立。

资产减值的测试可能极其耗时费力, 若公司每个资产负债表日均进行测试, 可能不符合成本效益原则。因此资产减值准则规定商誉以外资产 (以下简称一般资产) 仅于有减值迹象时方执行测试, 至于商誉由于无法独立产生任何可辨认的收入, 自然不会有明显的减值迹象。因此, 资产减值会计准则规定, 因企业合并所形成的商誉无论是否存在减值迹象, 必须每年定期测试。

资产减值测试的关键在于确定资产的可收回金额。在这个过程中, 估计净现金流量及折现率均涉及诸多不确定性及主观判断。预计资产未来现金流量, 是企业管理层对资产剩余使用寿命内整个过程现金流量的最佳估计, 它不能仅从单项资产独立来看, 而必须将其与整个企业的经济状况综合起来考虑。一般认为, 财务预算是企业管理层对企业未来现金流量的最佳估计, 具有一定的准确性、可靠性和权威性, 准则规定, 企业在估计预计资产未来现金流量时, 应采用已经通过的最近财务预算或预测 (预算或预测期最多为5年) 作为未来现金流量的基础。准则还规定, 在预算或预测期之后的年份, 企业应以合理的、稳定或者递减的增长率来估计未来现金流量。

无形资产减值会计核算 篇5

关键词：无形资产；减值；核算

随着知识经济时代的到来，无形資产在社会主义市场经济广泛运用，其在企业经营活动中所起的作用也日益显著。为使会计制度适应经济发展的新形势。本文拟从无形资产减值的确认、计量、报告等方面来论述会计核算问题。

一、无形资产减值的定义

无形资产定义是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

确认条件（同时满足）：与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业，就是能赚钱；该无形资产的成本能够可靠地计量。能够确定花了多少钱。

无形资产减值，是指无形资产的可收回金额低于其账面价值。本文中的资产除了特别规定外，包括单项资产和资产组。

资产组，是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。

资产组组合，是指由若干个资产组组成的最小资产组组合，包括资产组或者资产组组合等。如包含商誉的资产组或者资产组组合。

二、无形资产的减值认定条件

企业应当在资产负债表日判断无形资产是否存在可能发生减值的迹象。估计其可回收金额可能降低。

因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。存在下列迹象的，表明无形资产可能发生了减值。

企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。

市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。

企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额等。

其他表明资产可能已经发生减值的迹象。

三、无形资产可回收金额的计量

无形资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。资产的可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额。

处置费用包括与无形资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。无形资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。

预计无形资产未来现金流量的现值，应当综合考虑资产的预计未来现金流量、使用寿命和折现率等因素。预计的资产未来现金流量应当包括下列各项。

资产持续使用过程中预计产生的现金流入。为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出（包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出）。该现金流出应当是可直接归属于或者可通过合理和一致的基础分配到资产中的现金流出。

资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。该现金流量应当是在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行交易时，企业预期可从资产的处置中获取或者支付的、减去预计处置费用后的金额。

折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。在预计资产的未来现金流量时已经对资产特定风险的影响作了调整的，估计折现率不需要考虑这些特定风险。

预计无形资产的未来现金流量涉及外币的，应当以该资产所产生的未来现金流量的结算货币为基础，按照该货币适用的折现率计算资产的现值；然后将该外币现值按照计算资产未来现金流量现值当日的即期汇率进行折算。

四、无形资产减值损失的处理

无形资产可回收金额低于其账面价值的，企业应当将无形资产的账面价值减计至可收回金额，减计的金额确认为无形资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的无形资产减值准备。无形资产的账面价值是无形资产成本扣减累计折旧和累计减值准备后的金额。

以计提减值准备的需要摊销的无形资产，从次月起按照该资产的账面价值以及尚可用的寿命重新计算确定摊销额。

无形资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。

【例1】2001年1月1日，A公司外购X无形资产，实际支付的价款180万元。根据相关法律规定，X无形资产的有效使用期10年，已使用1年。A公司估计X无形资产预计使用年限6年，预计净残值为零。2002年12月31日，由于与X无形资产相关的经济因素发生不利变化，致使X无形资产减值。A公司估计其可收回金额60万元，尚可使用3年。2004年12月31日，A公司发现，导致X无形资产发生不利经济因素以全部消失，估计其可收回金额50万元。假设考虑所得税及其他税费的影响。X无形资产账面价值变化见表1。

A公司的会计处理如下：

2001年1月1日购入：

借：无形资产1800000

贷：银行存款 1800000

2001年、2002年摊销无形资产账面价值：

借：管理费用300000

贷：无形资产300000

2002年计提无形资产减值准备：

借：资产减值损失600000

贷：无形资产减值准备600000

2003年、2004年、2005年摊销无形资产账面价值：

借：管理费用200000

贷：无形资产200000

2005年12月13日转销无形资产减值准备的余额：

借：无形资产减值准备600000

贷：无形资产600000

五、商誉减值的处理

（一）商誉的账面价值的分摊

企业进行无形资产减值测试，对于因企业合并形成的商誉的账面价值，应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组；难以分摊至相关的资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合。

在将商誉的账面价值分摊至相关的资产组或者资产组组合时，应当按照各资产组或者资产组组合中各项资产的公允价值进行分摊。公允价值难以可靠计量的，按照各资产组或者资产组组合中各项资产的账面价值所占比重进行分摊。

（二）商誉减值损失处理

在对包含商誉的相关资产组或者资产组组合进行减值测试时，如与商誉相关的资产组或者资产组组合存在减值迹象的，应当先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失。再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额，如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值的，应当确认商誉的减值损失。

减值损失金额应当先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值，再根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。

以上资产账面价值的抵减，应当作为各单项资产（包括商誉）的减值损失处理，计入当期损益。抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者：该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）、该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）和零。

因此而导致的未能分摊的减值损失金额，应当按照相关资产组或者资产组组合中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊。

【例2】A企业在2007年1月1日用

4 000万元收购了B企业100%的权益，B企业可辨认资产的公允价值为3100万元。A企业在其合并财务报告中确认：商誉900万元；B企业资产的公允价值为3 100万元，全部为可辨认净资产。

假定B企业的全部资产是产生现金流量的最小组合。2007年末对B企业可收回金额为2000万元，全部可辨认资产净值为2 700万元。A企业2007年末减值测试表明发生1600（2700+900-2000）萬元减值，会计处理时首先冲减商誉的账面价值，然后对可辨认资产计提减值准备。

借：管理费用 900

贷：商誉 900

借：营业外支出 700

贷：相关资产减值准备科目 700

六、无形资产的披露

企业应当在附注中披露与无形资产减值有关的下列信息：

当期确认的各项无形资产减值损失金额；

计提的各项无形资产减值准备累计金额；

发生重大资产减值损失的，应当在附注中披露导致每项重大资产减值损失的原因和当期确认的重大资产减值损失的金额。

对于重大无形资产减值，应当在附注中披露资产（或者资产组，下同）可收回金额的确定方法。

分摊到某资产组的商誉（或者使用寿命不确定的无形资产，下同）的账面价值占商誉账面价值总额的比例重大的，应当在附注中披露下列信息——分摊到该资产组的商誉的账面价值；该资产组可收回金额的确定方法。

可收回金额按照资产组预计未来现金流量的现值确定的，应当披露企业管理层预计未来现金流量的各关键假设及其依据；估计现值时所采用的折现率。

商誉的全部或者部分账面价值分摊到多个资产组、且分摊到每个资产组的商誉的账面价值占商誉账面价值总额的比例不重大的，企业应当在附注中说明这一情况以及分摊到上述资产组的商誉合计金额。

商誉账面价值按照相同的关键假设分摊到上述多个资产组、且分摊的商誉合计金额占商誉账面价值总额的比例重大的，企业应当在附注中说明资产组的商誉的账面价值合计，采用的关键假设及其依据。与企业历史经验或者外部信息来源若不一致，应当说明理由。

参考文献：

资产减值计量浅析 篇6

(一) 资产减值准则所规范的7项资产

新会计准则第8号《资产减值》所规范的7项资产分别是:长期股权投资、投资性房地产、固定资产、生产性生物资产、无形资产、商誉、油气资产。在资产负债表日, 当上述资产发生减值时, 应当计提减值准备。

(二) 适用其它准则所规范的资产减值

对于持有至到期投资、贷款及应收款项、存货、消耗性生物资产、融资租赁中出租人未担保余值、递延所得税资产等, 在资产负债表日, 当上述资产发生减值时, 应当分别按相关准则规定计提减值准备。

二、资产减值的计量

(一) 判断减值迹象

企业在会计期末应当对各项资产进行核查, 判断是否有减值迹象。某项资产如存在减值迹象, 应当估计其可收回金额, 以确定减值损失;反之, 则不应当估计其可收回金额。但对于企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产, 不论其是否存在减值迹象, 每年都应当进行减值测试。

(二) 判定减值资产的类型

当资产发生减值时, 进行资产减值确认和计量的前提是要明确减值资产的类型, 即是《资产减值》准则所规范的7项资产, 还是其它准则所规范的资产。

(三) 明确减值测试的方式

企业在会计期末对可能发生减值的资产进行测试时, 应当分别情况进行减值测试。 (1) 按照单项资产进行减值测试。《资产减值》准则所规范的资产进行减值测试时, 首先应当判定是否可以确定单项资产的可收回金额, 如果可以确定, 则按照单项资产进行减值测试。其它准则所规范的资产按单项资产进行减值测试。 (2) 使用资产组或资产组组合进行减值测试。当《资产减值》准则所规范的资产不能单独确定单项资产的可收回金额, 则需要使用资产组或资产组组合进行减值测试。如商誉不能独立于其它资产单独产生现金流量, 其减值测试必须结合相关的资产组或资产组组合进行。

(四) 确定减值金额

在会计期末, 资产的可回收金额的确定应当依据以下两者孰高的原则确定。第一, 公允价值减去处置费用后的净额 (外部市场评价) ;第二, 资产预计未来现金流量的现值 (企业内部评价) 。资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值, 只要有一项超过了资产的账面价值, 就表明资产没有发生减值, 不需要再估计另一项金额。当资产的可回收金额低于账面价值时, 应当将资产的账面价值减记至可回收金额。

(五) 计提资产减值账务处理

以历史成本计量的资产发生减值时, 应当计提减值准备, 并确认为当期损益。具体情况如下: (1) 可供出售的金融资产减值处理:借记“资产减值损失”, 贷记“可供出售金融资产——公允价值变动”。 (2) 可供出售金融资产以外的资产减值处理:借记“资产减值损失”, 贷记“有关资产减值准备”。

(六) 资产减值的转回

在新会计准则中, 资产减值是否可以转回区分以下两种情况处理: (1) 不能转回减值准备。新准则中对第8号准则所规范的资产计提的减值, 已经计提, 不得转回;对于其他准则所规范的资产中的未探明矿区权益、建造合同和企业持有的对被投资单位不具有共同控制或重大影响, 在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量地长期股权投资所计提的减值准备, 已经计提, 不得转回。 (2) 可以转回减值准备。除上述资产的减值不得转回之外, 其它所计提减值的资产, 在资产减值的有关因素消失, 在不超过原计提资产减值金额内, 可以将减值回升部分转回。

三、资产减值计量存在的问题及改进建议

(一) 存在问题

在目前市场环境不完善的情况下, 企业在对资产减值的计量中主要遇到如下问题: (1) 公允价值较难确定。新会计准则中关于资产公允价值可以按照以下顺序进行确定:第一是公平交易中销售协议价格;第二是活跃市场中资产的市场价格;第三以可获取的最佳信息为基础进行估计。而在实务中, 公允价值很难判断:相同的资产在市场中会有不同的价格;合同协议价格的公允性很难保证;即便中介机构的公信力较高, 但由中介机构鉴定会导致高额的报告成本。 (2) 会计人员的职业判断能力有待提高。认定资产是否发生减值及减值资产价值是否回升, 需依靠会计人员的职业判断能力, 特别是商誉的减值测试需要会计人员具有丰富的经验及职业判断能力。但是, 目前我国会计人员的职业判断能力还难以达到这个要求, 这就增加了资产减值损失确认、计量的随意性和进行盈余管理的可能性。 (3) 现金流量计算的准确性有待加强。预计资产未来现金流量, 通常应当根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测, 并采用适当的折现率进行折现。由于我国大部分上市公司缺乏编制长期现金流量的惯例, 并且管理人员和会计人员对现金流量的预测普遍缺乏经验, 而资产组概念的运用需要有与之相应的现金流量预算管理水平, 这使企业在实施时存在不少困难。

(二) 资产减值计量的完善

在实务中, 资产减值计量中所存在的不足需要在市场经济的发展中不断完善。 (1) 完善市场机制。新企业会计准则关于资产减值确认和计量的范围涵盖了所有使用历史成本计量的资产, 具有较强的操作指导性。但资产减值的正确的计量不仅仅受会计准则因素的影响, 它需要公司治理结构、内部控制、公允价值理论等方面的不断完善来支持。 (2) 强化会计人员的职业培训。加强在职人员的财税、金融、财务管理等相关知识的教育的培训, 不断提高会计人员的业务素质和专业水平, 不断提高职业判断能力, 才能使资产减值的会计规范更好的推行。

参考文献

浅析资产减值准则 篇7

在新的《企业会计准则》(以下简称为“新准则”)中资产减值作为一项新制定的准则，相对于我国现行企业会计制度与各项具体准则(以下简称为“旧准则”)中规定的八项资产减值准备而言，其实施增强了企业的经营状况的真实性及会计报表的相关性、可靠性，客观上减少了企业管理当局利用资产减值准备冲回进行利润操纵的可能性，极大的规范了企业的资产减值计提行为。

1. 新准则扩大了减值的适用范围

2001年《企业会计制度》提出了计提“八项”资产减值准备的要求，树立了资产减值(可收回金额)的理念，明确了确认和计量原则，但在适用范围上有所局限，缺乏详尽的实务指导性规定内容。

旧准则体系中没有单独的资产减值准则，只是在各项具体资产准则，如《存货》准则、《固定资产》准则和《无形资产》等准则中对资产减值作了相关规定。而此次全面修改准则体系时则单设了一个《资产减值》准则。新准则规定“适用范围包括固定资产、无形资产以及除特别规定以外的其他减值的处理”，例如对子公司、联营公司和合营公司的投资等，在扩大减值使用范围的同时，明确“生物资产、存货、投资、建造合同资产和金融资产等，相关准则有特别规定的，从其规定”。

2. 新准则对资产进行了限定

新准则规定“准则中的资产包括单项资产和资产组”，并规定“资产组是企业可以认定的最小资产组合”，“在单项资产减值准备难以确定时，应当按照相关资产组确定资产减值”。

资产组，在IAS36中被称为“现金产出单元”，即为“产生的现金流入基本上独立于其他资产或资产组合产生的现金流入的最小的可认定资产组合”。这反映了现金产出单元的本质是不依赖于其他的资产组合就能产生现金流入的最小的可辨认资产组合。由此可看出，资产组是若干项资产的组合，应以某几项资产产生的主要现金流入是否独立于其他资产或其他资产组的现金流入为依据认定;资产组组合，是指由若干个资产组组成的最小的组合单位。

新准则还引入了总部资产的概念。总部资产是针对企业集团而言，它包括集团总部或其事业部的办公楼等资产，其产生的现金流量同样难以独立于其他资产或资产组产生的现金流量，且其账面价值不能完全属于某一资产组。换而言之，由于总部资产难以产生独立的现金流入，因此企业集团不能单独对集团总部的资产进行资产减值的认定、可收回金额的计量及资产减值损失的确定，准则要求尽可能按照合理和一致的方法将总部资产价值分摊到相关的资产组(或资产组组合)，与相关的资产组或资产组组合相结合进行减值处理;难以合理和一致的分摊到相关资产组的，也应采用准则规定的方法进行减值测试和分配减值损失。

3. 新准则规定已计提减值准备不允许转回

新准则第17条明确规定：“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回”，该规定封死了减值冲回这一企业操纵利润的主通道，为提高会计信息质量提供了保证。

减值冲回是某些企业(特别是上市公司)操纵利润的常用手段。一般说来，利用减值冲回操纵利润的方法不外乎有两种：一是当预计当年将会出现大幅亏损时，提前为下一年度扭亏为盈做准备，在当年大额计提资产减值准备，下一年度冲回，从而作出下一年度扭亏为盈的财务报表;二是选择某一年份超大额计提减值准备，其后几年分次缓慢冲回，制造出利润稳步攀升的假象，为管理当局的管理业绩服务。

二、新资产减值会计准则中存在的问题

新资产减值会计准则虽然对于资产减值问题作出了较为全面、系统的规定，但在实务操作中仍存在一些待于解决的问题。

1. 关于“资产未来现金流量现值”的问题

资产未来现金流量现值这一计量方法虽然在其他会计准则中也有提及，但真正运用者却寥寥无几。因而企业资产预计未来现金流量、折现率的确定，以及资产组和资产组组合的预计未来现金流量、折现率及特定风险的确定，可能很难在实务中操作和推行。虽然在实务中要求企业管理当局或会计人员通过会计预算或预测，合理地确定资产未来现金流量，确定好折现率，更多地考虑货币时间价值，对提高企业的经营能力和管理水平会有很大的促进，但这需要一个很长的摸索与实践的过程。

2. 关于引入资产组的问题

对于一些以单项资产为基础计提减值准备在操作上有困难的情况，准则引入了“资产组”的概念。就我国的企业管理现状和上市公司的监管机制看，资产组属于全新概念，引入资产组的概念将面临一系列困难。

其一，资产组概念的运用，需要有与之相适应的现金流量预算管理水平。我国的大部分上市公司没有编制长期现金流量的惯例(而这恰恰是采用资产组所必不可少的)，管理人员和会计人员对现金流量的测算普遍缺乏经验。

其二，资产组的划分缺乏明确的标准，划分方法不同，直接影响到资产减值准备应否计提及计提多少等问题，容易诱发盈余管理行为。

其三，我国企业规模普遍不大，中小企业居多，在辨认资产组时仍然会面临诸多实际困难。另外，会计人员素质不高，电算化程度参差不齐，采用资产组将给中小企业造成沉重的负担。

3. 关于资产减值转回的问题

尽管财政部三令五申禁止企业为调节利润的目的秘密计提减值准备，但在利益驱动和监管不力的情况下，仍有不少公司明知故犯。准则中的做法恐怕也是不得已而为之。如果从防范公司舞弊的目的来看，此项规定尚可理解，但从会计核算的角度来看，这种做法缺乏理论依据和可操作性。若该项规定得以实行，则面临的主要问题有：

其一，不能如实反映企业的资产状况。计提资产减值准备的目的是为了满足会计信息相关性要求，使调整后的资产价值更符合客观实际，但如果减值恢复时不转回已计提的减值准备，也就无法反映资产的真实状况。如A公司拥有一项价值150万元的固定资产，2004年的可收回金额为120万元，计提30万元的减值准备，2005年该项资产可收回金额恢复至130万元，但按准则的要求，恢复的10万元减值准备不予转回，账面价值仍为120万元。则此时的账面价值既不等于该项资产的可收回金额，也不等于历史成本，因此这样处理的结果，只是满足了稳健性的要求，并未反映出资产的真实价值。

其二，资产变现时同样产生巨额收益。按照相关制度规定，资产实际变现时，其存有的减值准备必须同时转回，抵减当期成本，增加利润总额。因此，准则的做法能够在一定程度上防范公司操纵利润的随意性，但无法控制公司在资产实际变现当期获取高额利润。

三、对新资产减值会计准则的改进建议

由于新资产减值会计准则还存在一些缺陷，这就不可避免地出现企业执行过程中的不规范。因此为了使企业的资产减值会计核算行为更加规范，还需要相关法规的补充和完善，需要证券监管部门、审计部门的支持，也需要企业改进以往的管理惯例，提高管理水平，积极应对新资产减值会计准则的实施。笔者认为具体可以从以下几个方面着手：

1. 完善新资产减值会计准则中的相关规定

新资产减值会计准则在减值准备的确认和计量上，应充分考虑可操作性，缩小弹性空间，从而降低操纵利润的可能性。如在准则中应对计提减值准备过程中不明确的重要计提比例做出明确规定，对不同行业中不同资产减值准备的计提规定上下限等。同时细化企业会计制度，对资产减值准备计提的对象、范围、资产减值判定的原则及标准、计量的模式、减值幅度的测定、计提的时间等都要做出明确、全面的规定。

2. 建立健全企业内部控制制度

要求企业必须建立和完善资产减值准备计提和损失处理的内部控制，严格执行资产减值准备计提中的不相容职务分离，将测算、审核、审批三个关键控制点分离，测算出的数据只有经过企业内部相关部门的审计，方可依据减值准备额的大小进行分级审核与审批。内部审计监督要贯穿整个减值准备的计提、记录和披露过程，找出流程中存在的薄弱环节和问题。

3. 提高会计人员素质

资产减值会计的确认和计量对会计人员的综合素质要求较高，除了具有清晰的会计专业知识外，还需要有较强的综合分析、判断能力以及丰富的企业管理经验。过去企业基层会计人员水平较低，尚未实现从“核算”向“控制”的跨越。近几年，这种状况虽然有所改观，但是面对错综复杂的资产减值问题，一些企业的会计人员仍然是无能为力的，甚至有时会存在一定的盲目性。

摘要：本文以2006年新颁布的资产减值准则为着眼点, 对新旧会计准则中资产减值的相关问题进行了比较分析, 在对新资产减值准则予以积极肯定的前提下, 指出了其中存在的问题, 并提出了改进建议。

关键词：资产减值,资产组

参考文献

[1]财政部:《企业会计准则2006》, 中国财政经济出版社, 2006

[2]李彦龙张艳:“资产减值新旧准则比较研究”, 《审计月刊》, 2006 (7)

资产减值问题探讨 篇8

关键词:企业;资产;资产减值;固定资产;会计准则;可收回金额

资产减值问题一直是我国上市公司存在问题较多和备受争议的问题, 有关专家对资产减值准备通过不同的方法和视角进行了实证研究, 较一致地得出了上市公司利用资产减值准备政策进行盈余管理的结论。他们通过对2001和2002两年上市公司资产减值准备计提情况的分析和实证研究, 认为存在某些上市公司利用资产减值准备会计进行盈余管理的现象, 如通过巨额计提“一次亏足”和利用减值准备转回防亏。尤其是巨亏和微利这两类公司表现明显, 巨亏公司多利用减值机会“一次亏足”, 而微利公司当年转回数要大于当年计提数, 利用减值准备增加当年利润的现象突出。

据媒体报道, 2002年, 上市公司年报披露计提各项减值准备超过1亿元的上市公司达24家, 有20家ST公司;各项

资产减值问题探讨

■聂海兰

减值准备超过公司净利润50%以上的上市公司有27家, 有20家ST公司;同时, 有10家ST公司通过冲回前期减值准备“扭亏为盈”。2003年度, 上市公司固定资产减值准备转回占八项减值准备的23%, 仅次于坏账准备和存货跌价准备;2004年度年报也有类似现象。这说明了某些类型的上市公司通过计提减值准备操纵利润的严重程度, 其中由于固定资产在企业资产中所占比例较大, 影响面宽, 利用固定资产减值准备操纵利润也就占相当大的比例。

在2006年2月, 我国借鉴国际会计准则有关资产减值内容的基础上, 充分考虑我国的国情, 公布的《企业会计准则第8号———资产减值》, 将“资产减值”作为一个单独的会计准则进行列示, 完整给出了资产减值损失的计提时间与计量方法, 明确规范了资产减值迹象的判断、确认、计量与披露等具体问题。其颁布对会计信息质量的提高必将起到积极的促进作用。

第一, 限定了适用资产的内容。一是引入了“资产组”和“资产组合”的概念。新准则充分借鉴国际会计准则的做法, 在进行资产减值测试、估计资产可收回金额时, 对于那些不能独立产生现金流量的资产, 要求以其所归属的资产组或资产组合为基础进行减值测试, 计算并确认减值损失。二是引入了“企业总部资产”的概念。总部资产是企业集团和事业部的资产, 难以脱离其他资产和资产组产生独立的现金流入, 计算总部资产所归属的资产组或资产组合的可收回金额, 然后与相应资产账面价值相比较, 据以判断是否需要确认减值损失。

第二, 扩大适用范围规定“适用范围包括固定资产、无形资产以及除特别规定以外的其他减值的处理”, 特别规定的减值处理, 主要是指存货和消耗性生物资产计提的资产减值可以转回, 以及投资性房地产由于按公允价值计量不计提减值的情况。

第三, 在减值迹象判断上更加明确。一是明确了方法, 准则给出了7条认定标准, 包括资产的市价跌幅明显高于正常使用而预计的下跌等。如果企业资产存在上述减值迹象, 则应按照准则要求估计其可收回金额, 并确认资产减值损失, 反之不用。二是明确了资产减值迹象的认定时间。新准则规定企业在资产负债表日就应当判断资产是否存在可能发生减值的迹象。资产负债表日的规定说明了企业只要对外报送会计报表, 就应该按照准则判断是否存在减值迹象, 以便确定是否计提减值损失, 这样可以有效遏制上市公司季报、半年报不计提减值准备而在年底一次计提减值损失的现象。三是明确了标准, “如不存在减值迹象, 不应估计资产的可收回金额”。

第四, 取消了商誉直线法摊销改用公允价值法。新准则规定, 对于企业合并所形成的商誉, 企业每年至少必须进行一次减值测试。而且在确定是否应当确认减值损失之前, 应当自购买日按照各资产组或者资产组组合的公允价值占相关资产组或者资产组组合公允价值总额的比例进行分摊。公允价值难以可靠计量的, 也可以按照各资产组或者资产组组合的账面价值占相关资产组或者资产组组合账面价值总额的比例进行分摊。只要有活跃市场, 存在公允价值, 就可以使用公允价值。强调一旦使用了公允价值, 就停止历史成本价值的账务处理。

此外, 资产减值准则下可收回金额的计量原则更具实务操作指导性。对公允价值、处置费用和预计未来现金流量现值 (如预计未来现金流量、折现率) 的计算等分别进行较为详细的操作指导规定。而且规定已计提减值准备不允许转回。新准则最大的特点就是除特殊资产项目 (如存货、消耗性生物资产等) 外, 资产减值损失一经确认, 在以后会计期间不得转回。

但是, 资产减值准则的执行面临着如下难题:

第一, 资产减值的确认与计量难度大。计提资产减值准备的关键是确定资产预期的未来经济利益。我国采用的是经济性标准, 只要资产发生减值, 即当资产可收回金额低于账面价值时, 就予以确认, 然而, 要合理确认各项资产的可收回金额有较大的难度。一是我国目前资产信息、价格市场机制尚不健全, 使资产减值准备的计提缺乏依据。二是固定资产、无形资产入账后, 由于技术更新、市价下跌等原因, 会发生价值贬值, 对其确认和计量远远超出会计人员的专业能力, 需多个部门协同认定, 甚至需要企业外部的专业评估机构才能认定, 不仅难度大, 而且时间往往滞后于会计信息披露时间。

第二, 未来现金流量的预测困难。企业的未来现金流量的预测是非常困难的, 尤其是当固定资产预计使用年限超过5年时, 其未来现金流量就变得更不可测。因此, 未来现金流量的预计应该合理的根据和管理部门已经批准的最后预算或预测等基础上, 企业一般应使用稳定或递减的增长率, 除非有证据表明, 递增的增长率是合理的。预计未来现金流量应该以合理的、可支持的假设、推测为依据。所有可得到的依据都应在预计未来现金流量中考虑到。对依据的依赖程度应与依据可被客观验证的程度相一致。如果已预测出可能的现金流量的数量范围或时间范围, 那么在决定未来现金流量最佳预测值时, 应考虑结果的可能性。

第三, 折现率难以选择。《企业会计准则第8号———资产减值》第13条规定:折现率应当是一个反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。它是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。在预计资产的未来现金流量时已经对资产特定风险的影响作了调整的, 估计折现率不需要考虑这些特定风险。但折现率应该反映当前市场的货币价值, 息税前无风险报酬率以及资金成本, 企业的递增的报酬率以及其它市场的借贷利率等因素, 所以, 要合理地确定折现率是一件更困难的事情。折现率的应用上, 包括利息的可收回金额一般依照两种方法计量:包括实际债务利息的未经折现的预计未来现金流量;以贷款利率等一些年利率进行折现的预计未来现金流量的现值。

要想利用好资产减值准备, 需完善的几个方面:

第一, 提高会计人员的素质。资产减值准备的计量和确认对会计人员的综合素质的要求比较高, 除了具有清晰的会计专业知识外, 还需要使用其他多学科技术, 综合分析、判断能力以及丰富的企业管理经验。因此, 在实际运行过程中必须通过各种方式进行会计人员的培训, 在会计人员的素质提高方面下功夫。

第二, 必须从法规上为资产减值会计准则的执行净化环境。我国目前由于《公司法》、《证券法》等法规将3年连续亏损作为上市公司暂停上市的依据之一, 这使得企业使出浑身解数保证其上市的资格, 可以说标准的过于刚性化在一定程度上导致了企业滥用资产减值会计。要使资产减值不作为企业管理当局进行利润平滑的手段, 必须从法规上为资产减值的执行净化环境, 使企业由目前的关注利润表真正向关注资产负债表转移。

第三, 健全公司治理结构。从内部抑制盈余管理目前, 上市企业普遍存在着大股东相对集权, 中小股东独立于企业外部的现象。《公司法》规定:各机构之间要起到相互制约的作用, 但现时看来, 并没有发挥作用, 董事会、监事会形同虚设, 内部人控制现象严重。经理控制着会计政策的选择和会计信息的披露。经理可以根据自己的需要, 操纵财务报告的编制, 提供虚假会计信息。因此, 要防范利润操控, 就必须进一步完善公司治理结构, 真正发挥股东大会、董事会、监事会和经理之间的相互制约机制, 协调运转的作用, 从内部着手, 有效地遏制住盈余管理的发生。

第四, 要加强独立审计的外部监督。资产减值准备通常是被审计单位管理当局依据有关因素做出的估计, 存在较大的利润调节空间, 发生错报的风险较大。因此为了规范资产减值会计处理, 应强化中介机构特别是审计师职责, 使其真正承担起“经济警察”的职能, 并且尽快制定相关的独立审计准则明确各项减值准备的具体审计程序, 努力通过注册会计师的独立审计遏止企业利用资产减值准备进行利润操纵。尤其注意加强对资产组减值的审计。

其实资产减值的背后, 不光是准则因素, 更重要的是制度因素。要企业真实地计提资产减值, 一方面是技术问题, 有赖于公允价值的研究, 因为它提供一种客观的标准;但另一方面更重要的是企业的公司治理结构与管理者的诚信问题。如果企业不诚信, 即使技术再完美, 也同样容易被管理层绕过, 而使资产减值沦为管理层操纵利润的工具。但就资产减值会计规范本身而言, 它只可能解决资产减值技术上的问题, 公司治理和管理者诚信问题已经超出它的能力范围。然而, 即使只是减值技术上的标准也还是难以确定的, 因为目前公允价值的研究尚不完善, 比如有些特别制造的资产价值要么难以确定其市场价格, 要么可以确定但成本很高。因此对于这个难度系数很高的问题, 不可能光靠这一项规范就可以解决, 它需要公司治理、内部控制、公允价值、管理者诚信等基础性工作的支持以及外部有关部门的监督。

参考文献

[1]、征人, 王亮飞.资产减值带来了什么[J].中国总会计师, 2005 (9) .

[2]、李映照, 陈妮娜.资产减值会计问题探讨[J].财会月刊, 2007 (2) .

[3]、财政部.企业会计准则第八号——资产减值[Z].

资产减值的会计处理 篇9

现行会计准则体系对资产减值会计处理的规定,分散在多个具体准则之中。为了方便学习,本文首先对全部资产减值的会计处理进行归纳汇总,然后着重讨论持有至到期投资等几种特殊资产的减值问题。限于篇幅,资产组、总部资产和商誉等减值问题,将另行撰文讨论。

一、资产减值概述

现行会计准则体系将资产减值的会计处理分为两部分:一部分由《企业会计准则第8号——资产减值》(以下简称“资产减值准则”)规范,另一部分由各个相关的具体准则规范。一般而言,由资产减值准则规范的资产,其减值金额为账面价值与可收回金额的差额,减值损失一经确认,以后期间不得转回;由各个具体准则规范的资产,其减值金额为账面价值与可变现净值(存货等)、未来现金流量现值(持有至到期投资)、公允价值(可供出售金融资产)或可收回金额(未担保余值)等的差额,减值损失确认后,以后期间资产价值回升的,减值损失可以转回。下面,根据准则、应用指南和讲解中的有关规定,对资产减值列表详述。

二、持有至到期投资减值的会计处理

准则规定,持有至到期投资发生减值迹象后,按其账面价值与未来现金流量现值的差额确认减值损失。然而,持有至到期投资的减值处理,由于涉及到确认减值损失后的利息调整、减值以后期间未来现金流量现值的重新估计等一系列问题,使其变得颇为复杂。《企业会计准则讲解2008》并未专门对该问题进行详细解释,甚至没有一道持有至到期投资减值处理的例题(见第385～390页)。本文根据持有至到期投资减值处理规定的精神,提出持有至到期投资减值的账务处理方法,并举例说明。

首先来看减值的账务处理:

1. 发生减值时

确认减值的期末,若当期利息预计无法收回,仍应计提利息并摊销溢折价。然后,将“应收利息(或“持有至到期投资—应计利息”,下同)”科目余额转入“持有至到期投资——利息调整”科目。最后,按摊余成本与未来现金流量现值(原实际利率)之差确认减值损失。

账务处理为:

(1)计提利息

(2)结转利息

(3)确认减值损失

减值损失=摊余成本一未来现金流量现值

2. 减值后期间

(1)确认投资收益

投资收益=摊余成本×实际利率

(2)倘若收到当期利息

(3)重新调整减值损失

收到的利息与之前的预计不符,或对未来的预计发生了变化,均需重新计算减值(应注意减值准备是摊余成本的构成项目)。

减值损失=摊余成本-未来现金流量现值

或做相反的分录(转回金额不得超过原计提的减值金额;转回后账面价值不得超过假定不计提减值的摊余成本)。

注:无须考虑减值准备原有余额;不再计提利息和摊销溢折价。

3. 债券到期

(1)确认投资收益

投资收益=摊余成本×实际利率

(2)转销账面价值

下面举例说明(改编自《讲解2008》P388[例23-14])

20×5年1月1日,XYZ公司购买了A公司当天发行的一批面值15000000元的债券。该债券票面利率为10%,期限6年,每年支付一次利息,到期一次偿还本金。假定该债券的实际利率为10%。其他有关资料及账务处理如下(小数点后数据四舍五入):

(1) 20×5年,XYZ公司及时从A公司收到利息:

20×5年1月1日,取得债券投资:

20×5年12月31日,确认并收到债券利息:

(2)20×6年12月31日,因A公司经营出现异常,XYZ公司预计难以及时收到利息。其次,XYZ公司根据当前掌握的资料,对债券合同现金流量重新作了估计。具体如下表所示:

20×6年12月31日,确认债券利息:

20×6年12月31日,XYZ公司应确认的减值损失

相关的账务处理如下:

相关的账务处理如下:

(3)20×7年12月31日,XYZ公司预期原先的现金流量估计不会改变:

相关的账务处理如下:

据此,20×7年1 2月3 1日贷款的摊余成本=9766600+976660=10743260(元)

(4)20×8年12月31日,XYZ公司预期原先的现金流量估计不会改变，但20×8年当年实际收到的现金却为9000000元。

相关的账务处理如下:

注:20×8年12月31日计提持有至到期投资减值准备前,摊余成本=10743260+1074326-9000000=2817586元。由于XYZ公司对20×9年及2×10年的现金流入预期不变,因此,应调整的持有至到期投资减值准备=2817586-1818200=999386元。相关计算如下表所示。

(5)20×9年12月31日,XYZ公司预期原先的现金流量估计发生改变,预计2×10年将收回现金1500000元;当年实际收到的现金为1000000元。相关账务处理如下:

注:20×9年12月31日计提持有至到期投资减值准备前,摊余成本=1818200+181820-1000000=1000020(元)。因此,应调整的持有至到期投资减值准备=1000020-1363650=—363630(元)。其中1363650元系2×10年将收回现金1500000元按折现系数0.9091进行折现后的结果。

(6)2×10年12月31日,债券到期,XYZ公司实际收到现金2000000元。相关账务处理如下:

三、其他特殊资产减值的会计处理

1. 可供出售金融资产

可供出售金融资产主要包含不准备持至到期的长期债券投资和无重大影响的长期股票投资等两种资产。这两种资产减值的会计处理,均存在两个账务处理环节。

(1)确认减值时

确认减值后,首先转销该金融资产以前期间公允价值累计下跌金额,即转销与该金融资产相关的“资本公积——其他资本公积”科目的借方余额;然后按该金融资产的账面价值与公允价值的差额,贷记“可供出售金融资产一公允价值变动”科目;最后根据贷方科目之和,借记“资产减值损失”科目。

(2)减值转回时

可供出售金融资产价值得以回升的,按其公允价值与账面价值的差额,借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目;同时,贷记“资产减值损失”(不准备持至到期的长期债券投资),或贷记“资本公积——其他资本公积”(无重大影响的长期股票投资)。

2. 长期股权投资

根据投资方与被投资方的关系,长期股权投资可以分为四种:对子公司的投资、对合营企业的投资、对联营企业的投资以及无重大影响的长期股权投资。这四类长期股权投资的减值处理,应分别遵循两个不同准则的规定。

(1)对子公司、联营企业及合营企业的投资,其减值处理应遵循《企业会计准则第8号一资产减值》的规定。

可收回金额为公允价值减去处置费用后的净额和未来现金流量的现值二者中的较高者。

(2)企业持有的对被投资单位不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资,其减值处理应遵循《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定。

该部分规定参见《讲解2008》第390页。

上述两种情况,计提减值的账务处理均相同:

探析资产减值准则发展 篇10

关键词：资产减值；发展与变革；建议

引言

我国与世界的经济接轨也促使我国会计理论趋同国际会计准则，但是我国现代经济起步时间远落后西方国家，加上经济体制的不同，我国会计准则与国际会计准则接轨的同时，也保存着自己的特色。资产减值准则的提出、改革都是围绕着会计基本原则展开的，尤其是真实性与稳健性原则。面对经济改革步伐加快，我们透过资产减值的发展历程寻找规律率，对这一准则的未来进行展望，使其更好的为我国经济的发展提供服务。

一、资产减值概念的提出

资产是以企业在购进时支付的货币资金或是付出非货币资产的市价入账的。由于社会经济的不确定性以及货币时间价值、资产定价模型等概念的出现，使得资产原值减去折旧无法与资产评估价值相匹配，这就造成财务报表无法真实的反映企业的财务状况，随后资产减值准则被学者提出。资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。判断其是否发生减值，就是将账面价值与可收回金额对比，若可收回金额低于账面价值，则说明资产发生了减值，应计提减值准备。

二、资产减值的发展与演变

1992年，市场经济体制逐渐成形，财政部根据当时经济的需求颁布《股份制试点企业会计制度》，该制度首次提出减值准备概念，但是使用范围仅限于A股公司的应收账款账户，其计提比例也限制在0.3%～0.5%之間。1998年，财政部再次颁布《股份有限公司会计制度》扩大了A股上市公司的资产减值计提范围，增加了存货、短期投资、长期投资三个账户。1999年，财政部再次发布文件，计提减值准备的公司扩大到所有的股份公司。2000年年末，《企业会计制度》规定计提的减值损失可以在以后年度转回，但不得超过计提数，并且再次扩大计提范围，固定资产、无形资产、在建工程和委托贷款在有减值迹象时均可以计提减值准备。2006年2月，财政部颁布《企业会计准则》，准则再次对减值准备进行修改，固定资产、无形资产、其他长期资产一经计提减值，在以后年度不得转回，这条修改成为减值准备的重点。

三、资产减值损失存在的问题

资产减值的最初提出以及从“四项减值准备”到“八项减值准备”的变动是基于稳健性原则，但是随着实际应用，企业人员利用资产减值规则进行盈余管理，学者又侧重其真实性原则，规则设计时限制计提比率、限制转回金额、限制转回范围。纵观资产减值发展历程，我们不难看出，资产减值一直处于被动局面。资产减值的每次修订都是迫于现实情况，而且修订后的结果往往是增加一种属性的强度而损害了另一个属性的强度。我们就目前财政部颁发的会计准则为依据，对其中的资产减值准则进行分析，探讨目前在实际应用中存在的问题。

1.资产减值确认和计量存在的问题

造成资产减值的原因是多种多样的，准则给出的确认减值发生的迹象也都是定性的，并没有给出定量的指标，在确认是否发生减值时就更加依赖相关人员的主观意向，因此就给企业人员提供一个操纵利润的口径。

企业在计量减值时，往往依赖的是可收回金额与账面价值二者之间的关系。账面价值是可以从企业账簿中寻找到依据，但是可收回金额是按照公允价值减去处置费用与预计现金流量现值孰高来确定的。这两个指标在现实中的计量是有较难度的，况且未来情况的预测是受个人认识和主观影响的，这也给企业人员留有一个操纵利润弹性空间。

2.资产组确认存在的问题

资产组概念的引入是新准则的一大变化。资产组是指企业可认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或资产组。当企业难以对单项资产确定可收回金额时，就要以资产组为基础确认可收回金额，计提资产减值损失。资产组定义、确认因素、计提和分摊方式都有很大的主观因素融人在里面，没有一个确定的衡量标准，以资产组为基础计提的资产减值会因企业管理理念、管理人员的不同而不同。在某些现实情况下。企业管理人员可能会因为个人利益或是企业利益通过这个口径对企业进行盈余管理。

3.资产减值不得转回存在的问题

新准则的令一大特点是限制了部分计提减值损失的资产在以后年度的转回。流动资产类减值仍然可以在计提限额内转回，但是部分非流动资产的减值不是允许转回的。资产减值产生的基本出发点是稳健性原则，但是新准则限制减值的转回，企业管理者可能出于长期考虑，并不基于稳健性，在特殊时期不计或少计减值，达到特殊目的，这就无法确定减值准则的稳健性属性。再一点就是，减值准备不可转回违反了会计理论的令一大原则——真实性原则，在市场经济情况下，部分资产的公允价值或未来现金流量现值随着宏观经济政策而上下波动的，资产减值一旦计提不能转回，也就是说资产计提减值后的账面价值一旦低于其实际价值，就无法回归，就不能在财务报告中真实的反映资产的价值。

即使资产减值不能转回，其对以后年度的损益也是有很大影响的。由于资产减值计提后，直接影响以后年度计提折旧的基础，如果计提的减值在资产实际价值恢复时没能及时调整过来，那么以错误数据计提的折旧也是不真实的。以偏低的账面价值计提的折旧是偏低的，那么就间接的虚增了当期的利润，这也在一定程度上影响了稳健性原则。

四、资产减值未来发展和改革的建议

减值准备的多次修订，给我们的启示是具体的规则在经历一段实践检验后，应该分析在运用中存在的问题，有针对性的对具体规则进行修改，以堵住规则本身局限性带给企业管理人员的操纵盈余的漏洞，这样才能使规则不断的完善。针对现行准则，我们可以从以下几个方面采取措施。

五、完善具体规则。提升会计人员素质

判断一项资产是否发生减值，仅仅依据现行准则给出的减值迹象判断标准是不能量化的，在定性判断的基础上，还需要增加一些定量的判断标准，以辅助相关人员进行标准化的判断，即对资产减值进行多方面的定量，对减值迹象的判断标准进行详细的定量规定，尽可能的缩小相关人员的判断弹性空间和可控空间，统一判断减值迹象的标准。

在判断是否发生减值、计算可收回金额时都需要大量的职业判断，这就对会计人员的个人职业素养提出较高的要求。会计人员应该严格按照会计职业规范，站在客观的立场，以事实为依据，对减值进行职业的判断。

1.合理确定资产组

能否合理确定资产组将直接影响减值计提的准确性。在减值准则中不仅要对资产组给出定义，还要对如何划分资产组提出详细的规范和划分依据，同时规定资产组在确定时不能仅仅有管理人员参与，还要有资产生产商、专业人员以及一线的生产工人共同参与，高级管理人员要全面了解资产的同质性，合理的划分资产组。

2.资产减值应有条件的转回

允许减值转回，但要对其转回的条件做出严格的规范，在做转回处理时，不仅要提供减值恢复迹象的证据，还要提供以前年度计提减值的依据，两者进行对比，看是否能给出计提、恢复减值会计处理的合理解释，一旦不能做出合理的解释，就要追究是恢复处理还是以前年度计提不合理，必要时进行追溯调整。在做资产减值恢复处理时，我们可以通过改进会计处理方法来保证在不影响当期损益的情况下反映资产的真实价值，如将恢复的减值通过资本公积科目做账。

3，加强外部监督，确保减值计提合理

资产减值准备制度探析 篇11

一、资产减值准备制度的理论基础

资产是会计的重要要素之一, 几乎所有的会计要素都直接或间接与其相关, 计提资产减值准备, 使资产以真实价值反映, 是资产定义的内在要求决定的。我国在《企业会计制度》中把资产定义为“资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。”从企业持有资产的目的来看, 把资产定义为预期的未来经济利益亦是比较妥当的。当资产为企业带来预期经济效益的能力受到影响时, 剔除那一部分不能再为企业带来经济效益的资产, 这就是资产减值的经济实质。

二、资产减值准备的确认、计量和披露

(一) 资产减值的确认

资产减值损失的确认标准, 目前主要有三种:即永久性标准、可能性标准和经济性标准。永久性标准, 指只有永久性 (在可预计的未来期间内不可能恢复) 资产减值损失才予以确认。支持这种标准的主要理由是可以避免确认暂时性减值损失。反对者认为要分清什么是暂时性减值、什么是永久性减值是困难的, 采纳这种标准, 可能促使管理当局故意递延减值损失的确认, 而且, 永久性标准不符合“资产是能产生未来经济利益的经济资源”这一观念。可能性标准指对可能的资产减值损失予以确认。美国等一些国家在使用可能性标准时, 确认和计量的基础是不一样的, 确认时使用未来现金流量的不贴现值, 计量时使用公允价值。因此, 如果未来现金流量的不贴现值大于账面价值, 那么, 即使公允价值小于账面价值, 也不确认资产减值损失。其目的主要在于与历史成本框架保持一致和避免对不必要减值损失的确认。经济性标准指只要发生减值就予以确认, 确认和计量采用相同的基础。由于经济性标准在估算在用价值和确定可收回金额时已考虑各种“可能性”因素, 不再要求对可收回金额小于账面价值的可能性进行评估。我国采用可能性和经济性标准相结合的方法, 在减值迹象判断上, 新准则比现行制度要求更加明确。一是明确“企业应当在会计期末对各项资产进行核查, 判断资产是否有迹象表明可能发生了减值”, 并明确“如不存在减值迹象, 不应估计资产的可收回金额”, 对可收回金额的计量原则比现行制度更具实务操作指导性。对公允价值、处置费用和预计未来现金流量现值的计算等分别作了较为详细的操作指导规定。下面将通过举例说明可能性标准和经济性标准的资产减值损失确认方面的运用。

例1:A企业拥有甲固定资产, 账面价值150万元, 由于受市场行情的波动, 甲固定资产生产的产品销售情况不如以前。

在这种情况下, 我们可以初步判断A企业的甲固定资产存在减值的可能性。但此时并不能因此确认甲固定资产发生了减值, 我们还必须结合经济性标准进行判断。

仍沿用上述例1, 如果甲固定资产的公允价值为140万元, 剩余使用寿命为3年, 预计未来3年内产生的现金流量分别为:80万元、50万元和10万元, 假设不考虑资产处置费用和货币时间价值, 则甲资产的可收回金额为160万元, 大于账面价值150万元, 不存在经济上的减值。相反, 如果未来3年内的现金流量分别为:100万元、30万元和10万元, 假设不考虑资产处置费用和货币时间价值, 则甲资产的可收回金额为140万元, 小于账面价值150万元, 则需确认10万元的资产减值损失。

从上面的举例我们可以看出, 在可能性标准和经济性标准相结合的情况下, 应先运用可能性标准, 如果不存在减值的可能, 则不能确认资产减值损失, 当然也不需要进一步的判断。如果存在减值的可能, 则需进行后续判断, 看是否符合经济性标准, 只有可能性标准和经济性标准同时满足, 才能确认资产减值损失。

(二) 资产减值的计量

新准则资产的计价模式不再单一地采用成本与市价孰低原则, 而是根据资产特性、市场环境及持有目的对资产进行重新分类, 并根据不同资产采用不同的计量属性。这样处理有利于提高会计信息的相关性, 使之更合理;在市场环境较好、资产公允价值能够取得、且公允价确实公允的情况下, 相关性与可靠性能够得到较好地统一。否则, 由于公允价值不公允会导致会计信息可靠性降低。新准则规定:“资产存在减值迹象的, 应当估计其可收回金额”。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。公允价值是指, 在公平交易中, 熟悉情况的双方自愿进行资产交换的金额。资产的公允价值减去处置费用后的净额, 应当根据公平交易中销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定。不存在销售协议但存在资产活跃市场的, 应当按照该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定。资产的市场价格通常应当根据资产的买方出价确定。在不存在销售协议和资产活跃市场的情况下, 应当以可获取的最佳信息为基础, 估计资产的公允价值减去处置费用后的净额, 该净额可以参考同行业类似资产的最近交易价格或者结果进行估计。企业按照上述规定仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后净额的, 应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。资产预计未来现金流量的现值, 应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量, 选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。

结合上述例1, 在甲资产未来3年的现金流量分别为80万元、30万元和10万元时, 不考虑货币时间价值的未来现金流量是120万元, 不考虑资产处置费用的公允价值是140万元, 则甲资产可收回金额是两者中的较高者, 即140万元。140万元<150万元 (账面价值) , 同时满足了可能性标准和经济性标准, 需确认并计量相应的资产减值损失, 账务处理如下:

借:资产减值损失———甲资产100, 000.00

贷:固定资产减值准备100, 000.00

(三) 资产减值的披露

新准则对资产减值信息的披露做了新的详细规定, 要求披露资产减值的分类、影响和原因、计算可收回金额的确定标准等, 以增强资产减值信息披露的透明度, 这对于信息使用者理解主观性较强的资产减值会计来说是很有必要的, 也有助于有关部门对企业的监管。

三、对策与建议

(一) 加强对新准则的学习

对照新旧准则我们发现, 新准则减少了企业在执行会计准则时的选择余地, 大大缩小了与国际会计准则的差异, 但在与国际会计准则趋同的同时, 也保留了一定的“中国特色”。考虑到我国证券市场的不完善, 不规范, 会计人员的综合职业素质水平较低等因素, 新准则的规定与国际会计准则存在一些差异, 这种差异从理论上来讲或许不是一种进步, 但是它更适合中国企业会计实务的实际情况, 将使利用减值准备调节利润的空间变得越来越小, 利用计提手法调节利润越来越难, 这有利于提高会计信息质量, 使得报表信息更加客观真实。

(二) 建立健全信息市场与价格市场

企业在判断资产是否减值时, 一方面是根据内部信息来源;另一方面是依赖外部信息来源, 即价格市场传递的价格信息。由此可见, 完善、健全的价格市场是有效实现资产减值准备计提的重要条件。目前, 由于我国价格市场不够完善和透明, 使各项资产的公允价值和市价难以得到公正合理的确定和公开, 无论是企业, 还是中介服务机构, 都很难获得企业各种投资、存货当前合理的市场价格, 资产减值准备的计提缺乏客观的资料基础, 使资产减值程度难以合理确定。所以, 进一步健全和发展各类市场, 统一提供公开、公正、合理的各种资产信息和价格信息, 为企业对资产减值的确认和计量提供客观依据, 让企业资产减值准备的计提有章可循, 体现会计核算的公允性和客观性。

(三) 加强独立审计的外部监督

注册会计师的审计是防止企业会计造假的最后一道防线, 但由于审计在很大程度上是依赖于职业经验和专业判断, 而计提资产减值准备会涉及到很多主观判断, 以一种主观上的判断去判断另一种主观上的判断是否合法公允, 因其标准难以客观固定, 必然增加审计风险。因此, 注册会计师应当以应有的职业谨慎态度去计划和实施审计工作, 获取充分、适当的审计证据, 以评价被审计单位管理当局对资产减值准备的计提是否合理、披露是否充分。一旦缺乏客观数据或存在重大不确定性时, 注册会计师就应当考虑其对审计报告的影响, 决定是否在审计报告中予以揭示, 以引起会计报表使用者充分注意, 保证会计信息质量。

综上所述, 财政部在参考国际会计准则对资产减值的规定, 并充分考虑我国现实情况的基础上, 制定并颁布了新资产减值准则。新准则与旧准则相比, 在会计确认、计量和披露方面都做出了很多新规定。从企业的角度来说, 要求财务人员不断学习, 以提高业务水平和综合素质, 以正确执行新准则;从政府部门的角度来说, 要求相关部门共同努力, 不断健全、完善资本市场, 适时公布各种资产的价格信息, 为公允价值的运用提供充分的依据;从中介机构的角度来说, 要求会计师事务所提高执业谨慎性, 充分运用专业判断, 在降低审计风险的同时, 也对企业加强监管。

参考文献

〔1〕财政部.企业会计准则应用指南2006〔M〕.北京:中国财政经济出版社, 2006.

〔2〕北京国家会计学院组织翻译.国际财务报告准则实用指南〔M〕.北京:中国财政经济出版社, 2006.