碳排放权会计

碳排放权会计（共11篇）

碳排放权会计 篇1

我国《企业会计准则》规定的会计计量属性有五大类: 历史成本计量、可变现净值计量、公允价值计量、现值计量及重置成本计量。碳排放权会计的计量问题主要包括计量属性的选择、碳排放权的初始计量和后续计量, 通过选择合适的会计计量属性, 确认相应的金额, 采用一定的货币手段对企业碳排放权的使用以及处置进行计量。

一、碳排放权计量属性的选择

会计计量是将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于财务报表而确定其金额的过程。会计计量属性是指企业用以计量某一要素的特性而采用的衡量方式, 它是企业如实、客观地反映某项交易的基础, 是形成会计分录和编制财务报表的价值尺度。根据我国目前的碳排放权交易发展程度来看, 会计计量属性的选择主要集中于历史成本计量和公允价值计量两方面。

1. 采用历史成本计量模式

历史成本, 又称为实际成本, 是企业取得或制造某项财产物资时所实际支付的现金或者其他等价物, 它是一种传统的计量属性, 代表的是企业取得资产时的实际交易价格。在历史成本计量下, 资产按照其购置时支付的现金或者现金等价物的金额, 或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量, 是交易双方讨价还价的结果, 有原始交易凭证作为证明, 可靠性较强。

由于我国目前碳排放权交易市场处于初步探索阶段, 历史成本主要适用于会计主体初始确认碳排放的情况。尽管采用历史成本进行核算可以避免公允价值计量模式下会计处理的复杂性和不可靠性, 但是由于历史成本的可靠性并不是绝对的, 在碳排放权交易中采用历史成本计量也存在缺陷。取得碳排放权时, 其历史成本是可靠的, 但是如果碳交易市场中的价格经常波动, 不同时点的碳排放权取得成本差异很大, 继续采用历史成本计量就会使得会计信息失去可靠性。

就我国碳排放权交易市场的发展现状, 绝大部分的碳排放权是政府无偿分配的, 因此仅仅采用单一的历史成本计量属性是远远做不到较为真实地体现碳排放权价值的。

2. 采用公允价值模式

公允价值是指在公平交易中, 熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。公允价值能够持续可靠地取得是采用公允价值计量的重要前提条件, 公允价值能够在一定程度上反映碳排放权交易的经济实质。企业无偿从政府获得碳排放权时, 若采用历史成本计量, 则初始入账成本为零, 在财务报表中就会无法反映这项资产, 此时如果采用公允价值计量, 就可以获得交易价格进行确认, 反映到财务报表中。目前, 我国碳交易市场试点已经具有一定规模, 如建立了深圳碳排放权交易所、天津碳排放权交易所、辽宁碳排放权交易所等。此外在北京、上海和天津建立了环境交易所, 在广东、湖北、浙江等地成立了环境权益交易机构, 这就为碳交易公允价值发挥作用提供了基本可靠的平台。

通过以上有关历史成本和公允价值计量属性的分析可以看出, 它们各有利弊, 仅采用单一的计量属性都不能够可靠地反映碳排放权交易。历史成本能够可靠地计量企业取得碳排放权时的经济活动, 而对于政府无偿分配的碳排放权, 企业支付的成本为零时就无从计量, 公允价值却能够很好的解决这一问题。此外, 在后续计量中若始终采用历史成本模式, 就不能更准确的反映出碳排放权的实时价值, 但是公允价值却可以体现出它的后续价值变化。然而, 公允价值的使用的重要前提是必须存在活跃的交易市场, 若不存在活跃市场, 企业只能参考最近类似交易的价格, 带有主观判断性, 而且公允价值经常受到社会经济环境的影响, 波动性比较大, 这些都可能导致财务报告信息不具备可靠性。因此, 碳排放权会计应当将历史成本和公允价值两者结合使用, 不应当单独采用一种计量属性。

二、碳排放权的初始计量

政府是根据每年的减排任务, 对各地区的大气污染程度和自净能力评估之后, 将总碳排放权按照一定的标准分配给企业, 以备企业在日常生产经营中使用。我国企业获取碳排放权的方式主要有政府无偿分配、自行购买两种方式, 笔者将根据碳排放权的不同取得方式进行初始计量。

1. 企业通过政府无偿分配取得的碳排放权的初始计量

政府机构将碳排放权无偿分配给企业, 对于企业来说, 相当于获得了政府给予的一项政府补助, 因此, 企业在实际获得碳排放权时, 应当按照市场价格确认为企业的无形资产和递延收益, 递延收益在以后期间平均分摊, 计入当期损益营业外收入;如果碳排放权不存在市场价格, 那么应当按照评估价值计入当期损益, 待以后公允价值能够可靠计量时再进行调整。

企业在现实经营活动中, 对于政府无偿分配的部分可以参照有偿部分的价值来计量。如果存在活跃的碳排放权交易市场, 市场价格能够可靠获得, 企业初始确认的金额就是接受无偿授予时点的市场价格。由于我国目前的碳排放权交易市场不够健全, 价格机制不完善, 其公允价值很难可靠获得, 政府对碳排放权交易价格进行指导, 因此, 在进行初始确认金额时应以政府指导价为基础。如果不存在活跃的碳排放权交易市场, 那么市场价格难以获得, 应当按照我国企业会计准则关于非金融资产的处理的规定, 主要采用历史成本法计量。由于碳排放权的特殊性, 我国目前在这种情况下允许交易双方根据实际情况自行确定碳排放权的价格, 并经过当地主管部门核准后生效。企业有偿购买的部分按照历史成本计量, 无偿授予部分参照执行。

2. 企业通过购买取得的碳排放权的初始计量

企业通过购买方式获得的碳排放权初始确认为“无形资产”, 确认金额为企业购买时实际支付的价款和相关税费, 借记“无形资产”, 贷记“银行存款”, 并在资产负债表中予以反映。

3. 企业结转上期剩余的碳排放权继续使用的处理

企业在对前一会计期间的碳排放权采用无形资产计量时, 对于当期碳排放权扣除生产经营过程中消耗掉的剩余部分结转下一会计期间继续使用的, 应当继续确认为无形资产进行核算。

4. 企业的实际碳排放量超过其拥有碳排放总量的处理

企业在生产经营过程中, 由于过度消耗使得碳排放量超出了所分配的配额, 导致企业未来经济利益流出企业的, 这时企业应当将其作为一项负债。负债按照主体持有的用以抵补实际排放量的配额的账面价值计量, 计算时采用先进先出法或加权平均法。对于排放量超过配额的部分, 按照该部分差额的市场价值计量。

三、碳排放权的后续计量

1. 碳排放权的摊销

无形资产应当自取得当月起在预计使用寿命内, 采用合理的摊销方式进行摊销。对于无法可靠确定其经济利益实现方式的, 应当采用直线法摊销。碳排放权的使用是有期限的, 企业应当在有效期内选择合适的方式对该无形资产进行摊销。由于碳排放权是在企业对大气造成污染时发生耗损, 因此, 对于该无形资产应当依据某一会计期间碳排放权实际使用的数量占碳排放权总的存有量的比例进行摊销。

2. 碳排放权的减值处理

由于碳排放权价值容易受到市场价格变动、科学技术进步等因素的影响, 导致其未来给企业带来经济利益的能力降低, 因此应当在每一个资产负债表日对碳排放权进行减值测试, 确定可回收金额, 判断该项无形资产是否发生减值。我国会计准则规定, “资产的可回收金额应当根据资产的预计未来现金流量与公允价值减去处置费用后的净额二者之间较高者确定”, 同时还规定“资产减值损失已经确认, 在以后期间不得转回”, 然而碳排放权这种无形资产具有其特殊性, 这样处理会导致企业的碳排放权价值被低估, 不能真实反映企业的资产价值, 如果其价值得以恢复, 应当在减值额度内予以转回。

3. 对公允价值计量的碳排放权后续计量予以重估价值

碳排放权是一种特殊的资产, 如果后续计量采用公允价值计量, 并且存在持续增值情况, 应当在后续期间对其进行价值重估增值, 对于重估增值扣除减值损失后的金额确认为权益。尽管我国关于无形资产的计量不存在重估增值的规定, 但随着我国碳排放权交易市场的不断完善, 碳排放权将在市场上获得增值。因此, 我国应当借鉴国际会计准则的相关规定, 对采用公允价值核算的碳排放权进行后续计量。

4. 碳排放权的处置

当企业的碳排放权超过使用期限或者实际排放量超过了排放限额又或者将剩余的碳排放权出售时, 企业应分不同的情况进行处理。

参考文献

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[4] .陈云.总量控制与交易机制下碳排放权的会计确认、计量与列报[J].经济研究, 2011, 10 (3) .

碳排放权会计 篇2

摘要：碳排放权交易能够有效的减少温室气体排放，它的有效实行对中国应对气候变化以及加入国际气候变化阵营有着巨大影响。我国已在深圳等七省市试行了碳交易，“十三五”方案帮助我国从区域性碳交易体系向全国碳交易市场顺利过渡，并在2021年开启全国碳交易市场。列出了我国碳交易体系下的立法现状及立法问题，并根据问题一一提出对策，为我国碳交易体系的立法工作提供一些帮助，尽早与国际碳交易制度相衔接。

前言

中国是国际上碳排放量最大的国家，虽然未设立强制减排义务，但我国是必然会实行自主减排的。我国的碳交易已进入试点阶段，但我国未颁发有关的专门性强制法律文件，而拟制法律首先就是要精准界定碳排放权的概念，到现在为止，我国法学界并没有准确的界定，近些年我国学者在他们的著作中提出了以下观点：欧阳爱辉（2021）《碳排放权的法律属性界定》中指出碳排放权是准用益物权;田丹宇（2021）在《我国碳排放权的法律属性及制度检视》中提出碳排放权是行政权力;蒋博雅（2021）在《论碳排放权的法律属性》中提出碳排放权是一种新型权利，兼具公权私权双重属性。由于碳排放权具有绝对性、排他性等特点，这与物权的基本特征大致符合，所以我国学者普遍将其当作准物权看待，但是它的客体是环境容量，并不符合我国产权理论对“物”的定义，所以笔者认为，碳排放权应作为强制性行政许可权被界定。

我国碳排放权交易体系中的立法现状

2.1

政策发布密集

我国高度重视碳排放交易，并发布了众多其相关的政策（具体政策看表1）。国内方面，2021年颁布了首个应对全球变暖的国家计划，也是首个综合性的政策性文件，即“应对气候变化国家计划”;同年12月，发表了题为“中国的能源形势和政策”的白皮书;2021年，发表了中国应对气候变化的纲领性文件，即：“应对气候变化的政策和行动”的白皮书。

国际方面，中国与美国在2021年11月签署了中美气候变化联合声明，这份声明第一次确定了2021年后中国对二氧化碳排放量计划在2030年左右达到峰值，并努力尽早达到，这在促进全球温室气体减排方面发挥了实质性作用。

2.2

试点成绩显著

第一，中国颁布了相关工作方案。2021年10月“深圳经济特区碳排放管理条例”作为我国首个专门规定碳排放管理的地方性法规，由深圳人大常委会审议通过，随后其他试点也颁布了碳交易地方性法规和规章，并加以实施。

第二，我国已经确定了碳交易企业试点的范围。因其主体是高污染、高排放的企业。2021年11月，上海公布了首批碳交易试点的范围：包括191家企业。

第三，我国建立了碳排放配额分配方案。我国采取的分配方式是混合模式：大多情况下为免费分配，小部分为有偿分配，也就是自由分配。此外，为迎合新排放源的需要，还会通过拍卖将部分排放权分出。

第四，我国建立了碳交易的公共服务平台。深圳是中国首个强制性碳交易市场，建立了碳排放信息管理系统、登记系统和碳排放权交易系统。之后每个试点的碳排放交易的公共服务平台都逐步完成。

我国碳排放权交易体系的立法问题

3.1

碳排放权归属不明确

根据我国现行的立法制度，碳排放权是作为准物权或是行政许可权利，在我国法律上并没有做出明确规定，这种权利地位的缺失使我国排放交易理论基础缺失，进而不能建立健全的交易制度体系。我国若不能及时明确碳排放权的具体定义，那么设立完善的契合我国国情的碳交易体系更是遥遥无期了。

3.2

立法层级较低

自发改委决定开展试点后，政府已经颁布了一些节能减排的相关政策，且七省市的地方性法规或地方规章也在不断出台，使试点工作能够顺利进行。但是由于这些地方法规和规章是地方政府根据地方的经济发展情况制定的，只适用于各个地方本身的情况，无法满足国家整体市场的需要，再者，已发布的政策法规的立法水平太低，其效力并不足以协调国家部委之间以及.和地方之间的实际操作问题，这就会导致各部门各地区的实际工作难以展开。

3.3

市场监管体制不完善，力度较低

从监管能力角度看：我国碳排放的监管能力从目前的情况来看具有一定的“滞后性”，这是因为我国在能源计量、统计等基础工作以及能源消耗和污染物减排统计等制度设计上并不完善，由此导致数据统计准确性差，时效性也得不到保障，各个指标体系之间缺乏统一性和配合性。

从监管机构角度看：由于我国开行试点，所以我国碳排放交易市场也有多个地方监管机构，而对于统一的监管机构法律上无明文规定，涉及具有监管问题时，各地方监管机构易发生推诿的现象，所以还需要进一步强化监督问责机制。

从公众监管角度看：监督主体除政府外，还包括外部监督主体，而.公众作为外部监督主体，应通过监管机构的信息进行披露，对监督机构以及运行信息进行外部监督，但在目前中国碳市场监管体制下，由于尚不健全的市场制度以及有待提升的公众信息获取能力，导致了中国碳市场的外部.监督效果并不明显。

3.4

配套实施机制不成熟

我国在不断扩充发展有关应对气候变化的法律政策，目前大约有30部已实行法律与之相关，但是其配套实施机制并不能与之相匹配。我国现存的机制很难实现我国目前的减排目标，所以我国需要在应对气候变化的立法工作上加大关注，尽快完善配套机制从而加快实现减排目标。

完善我国碳排放权交易体系中立法的对策

4.1

明确解释“碳排放权交易”，明确碳排放权归属

如前所述，笔者认为碳排放权同排污权相似，应是一种强制性行政許可权，其性质能够使交易者的交易行为合法。碳交易通常是指各国将碳排放权看作一种有价值的商品，首先制定碳排放总量控制目标，其次将其分解为不定量的碳排放配额，最后分配给各个区域，如果有富裕或欠缺，则可互相买卖交易。明确碳排放权概念的性质及碳排放权交易的定义，有助于建立完善的符合我国国情的碳交易体系，并尽早与国际市场相衔接。

4.2

制定有关碳排放权交易的上位法

我国应制定《碳排放权交易法》这类高效力的上位法，通过立法制定有关核查机制、配额分配、违约责任等原则性问题的规定，为碳交易市场提供统一的法律原则，使各地在实践中能够更具操作性，避免个别省市、企业钻法律的漏洞。但是制定一门单行法要耗费一些时间，所以笔者认为可以先行发布行政法规，在行政法规中规定关于与碳排放的行政许可权利，以此行政法规为发展碳排放交易市场作为暂时的法律支撑，避免出现在实践出现“无法可依”的情况。为了建立更完善的碳交易体系，我国要依据可持续发展理论，坚持宪法和环保法作为其上位法，制定与我国国情相适应的碳排放权交易的法律法规，对实践更加具体细化，明确政府以及公民的权利和义务，增强企业节能减排意识，保护环境与人类健康。

4.3

完善市场监管法律制度构建

从监管能力角度看：完善能源计量、统计等基础工作技术，增强能源消耗和污染物减排统计等制度设计能力，以提高数据统计准确性，保障信息的时效性。在环境承载能力范围内确立总量控制任务，明确具体的分配数额后，将碳排放的详细信息及时的公布，有助于交易信息及时传递给排放实体。

从监管机构角度看：法律虽未明确规定统一的监管机构，但国家发展和改革委发布了有关碳排放权交易的政策后，可以作为监管部门，而环保局作为管理环境问题的部门，也可以监管碳排放权交易市场，对于二者的具体监管职能，法律应当进行细化规定，否则在实践中一旦发生具体监管问题，就容易发生互相推诿责任的情况。

从公众监管角度看：在我国控制碳排放、推进低碳体系的发展既离不开“自上而下”起到引导和推动作用的政府，更离不开“自下而上”进行积极参与和监督的公众，因此我国碳交易体系的发展应重视公众参与监督机制。管理模式应从政府主导型向多元化主体包括政府、企业、公众以及.组织在内的合作监督模式的转变。

4.4

相关配套法律机制的完善

除了制定单行法外，我国还应该在各地制定相关的实施细则以及完善配套的法律机制，这是因为我国各个省市的经济发展情况不同，对于环境问题的关注度也不尽相同，这使得我国.政府不能制定符合全国的具体实施细则，只能发布关于碳排放权市场交易的原则，所以地方政府需要制定符合自己省市经济发展情况的具体实施细则及配套机制，将.的法律政策贯彻落实到每一家每一户。

结语

小议碳排放权交易 篇3

关键词:国际社会;碳排放权交易;市场完善;制度建设

为免受气候变暖的威胁,1997年12月通过的旨在限制发达国家温室气体排放量以抑制全球变暖的《京都议定书》(下称《议定书》)中规定,到2010年,所有发达国家二氧化碳等6种温室气体的排放量,要比1990年减少5.2%。仅占全球人口的3%至4%的美国排放的二氧化碳却占全球排放量的25%以上,为全球温室气体排放量最大的国家。

2001年3月,布什政府以“减少温室气体排放将会影响美国经济发展”和“发展中国家也应该承担减排和限排温室气体的义务”为借口,宣布拒绝批准《议定书》。巴厘岛会议上延期一天最终达成的“巴厘行动计划”在实践中也存在诸如共同但有区别的责任原则的理解和落实等问题,也使得计划缺乏执行性。而最新的《哥本哈根协议》充其量只是“共同但有区别的责任”原则下各国签立的政治性文件,不具有任何法律效力。要实现国际合作以期达到控制气候变暧的共同目标,需要国际社会及各国政府创制具体的可操作的法律制度,制度的创新要求法学研究提供理论和知识支持。

碳排放权交易又称温室气体排放权交易,是指由环境部门根据环境容量制定逐年下降的碳排放总量控制目标,然后将碳排放总量目标通过一定的方式分解为若干碳排放配额,分配给各区域,并被允许像商品那样在市场上进行买卖,进行余缺调剂。减排技术的发明、运用和少排放的区域通过出让节余的碳排放配额赚取收益;多排放的区域要花钱来购买碳排放配额,增加了扩大排放的成本。

市场定价机制将使多排放代价等于减排或治理污染的边际成本,碳排放配额交易就可能使交易双方都受益。同时,通过加强排放指标的度量及市场监督和核查、完善激励约束机制对此予以规制。遵循着“可测量、可报告、可核证”京都碳交易体系三大原则的碳排放权交易,这种市场化的配额交易制度将有利于调动区域和产业部门的内在积极性,使它们主动地、持续地减少污染物排放,还便于因地制宜。

结合《议定书》建立的三个灵活合作机制即国际排放贸易机制、联合履行机制和清洁发展机制,依照《议定书》及我国为实现其中的清洁发展机制而制定的《清洁发展机制项目运行管理暂行办法》等文件为起点,来讨论碳权的性质及其交易规则显得格外有意义。在此大背景下,2009年3月,浙江省慈溪风电场通过英国碳交易所进行了首次碳排放权交易,交易额约300万元人民币,也是浙江省首宗碳排放权交易。

自从2005年该机制投入商业运行以来,作为全球最大的碳排放市场,中国共获得了全球清洁发展机制碳信用额度的48%,价值超过10亿美元,这几乎占CDM过去5年发放的总信用额的一半。对我国来说,建立碳市场,是提高我国碳交易价格、增强我国议价能力的需要,也是应对国际压力和全面参与国际公约的需要。

目前碳交易市场渐趋成熟,国际碳市场也迅速发展。据统计,2008年全球碳交易市场规模扩大了一倍,高达近1300亿美元。据英国新能源财务公司2009年6月的预测报告,全球碳交易市场2020年将达到3.5万亿美元,有望超过石油市场成为世界第一大市场。国际碳排放权交易进入高速发展阶段。从交易量看,2008有48亿吨碳交易,较2007年增加了31%,较2005年增加了7倍。

而未来全球碳市场还将保持比较强劲的增长势头,在欧盟排放交易体系2012到2020的第三阶段规划中,减排范围进一步扩大,欧盟的排放交易量进一步增长,并继续在市场占据主导地位。美国奥巴马政府上台以后,积极推进新政,现在美国清洁能源安全法在众议院获得通过,国内联邦碳市场的建立可能快速起动,并带动美国碳市场出现爆发性增长。

虽然作为“清洁发展机制”项目供应大国,中国始终处于国际碳市场及碳价值链的低端位置。纵观全局,中国发展碳交易市场仍具有诸多不确定性,包括中国市场排污评估标准体系不完备,缺少网络化的可核证的注册和交易日志记录系统,而对核证的监管机制也处于空白,中国在碳税、能源效率标准、碳交易市场制定等方面尚存在缺失或具有不完备性。

此外,发展和培育碳交易市场,中国未来还将面临更大的国际压力,故也必须通过更积极的市场手段,逐步参与搭配碳交易市场体系中,获得积极的话语权。

随着交易实例的增多,各国的交易理念也由原先的抢占碳交易市场转化为“做大蛋糕”,发展绿色经济持续发展。在方兴未艾的全球碳交易市场中,中国应积极参与构建碳市场,谋求碳市定价权。而第四届中国能源战略国际论坛上也明确了中国正在推进国内碳排放权交易市场的建设,完善公开、公平、公正的专业性交易平台是今后的大趋势。

与已经初步取得试点成效的排污权交易相比,碳排放权交易的范围上更为广阔,更少受到地域的限制。而碳排放权交易之所以可以持续进行源自减排任务与减排技术之间的差异。发达国家要想在本已较为发达的技术平台上开发出更为先进的技术减少温室气体的排放量所需的投入,远远大于直接向存在碳排放量盈余的国家购买碳排放指标所需付出的成本。

从制度完善角度出发,中国要建立容量资源的市场,就必须明确不同经济主体对环境容量的权利。根据科斯定理,在现实经济生活中,因为交易成本必然为正,所以法律产权的界定不同,对社会资源配置的效果也不一样,必须从社会资源配置最优的角度出发,通过交易费用的大小比较,确定进行法律上产权界定的最高标准。

浅析中国碳排放权会计处理 篇4

从《京都议定书》到“哥本哈根世界气候大会”, 发展低碳经济已经成为当前的全球性共识, 世界各国纷纷提出自己的减排承诺, 如中国以约束性指标的方式宣布, 到2020年, 中国单位GDPCO2排放将比2005年下降40%~45%。在一系列数字的背后, 可以看出低碳经济的核心是碳排放问题。对于像中国这样的发展中大国来说, 其实质就是碳排放权, 也就是发展权问题。因此对碳排放权内容与发展趋势加以研究, 对于中国建立低碳经济发展模式至关重要。而要发展低碳经济, 必须研究碳市场交易和碳排放会计, 包括对碳排放权的确认和碳减排量的计量。在中国, 碳交易市场刚刚起步, 因此构建完善的碳会计体系, 对于发展中国碳交易市场无疑具有十分重要的意义。

一、碳排放权及其交易

1997年《京都议定书》的签订, 提出在环境合理容量的前提下, 政治家们认为规定包括二氧化碳在内的温室气体的排放行为要受到限制, 由此导致碳的排放权和减排量额度开始稀缺, 并成为一种有价产品称为碳资产。

这种逐渐稀缺的资产在发达国家与发展中国家“共同但有区别的责任”前提下出现了流动的可能。由于发达国家有强制减排责任, 而发展中国家没有, 由此产生了碳资产在世界各国的分布不同。此外, 减排的实质是能源问题, 发达国家的能源利用效率高, 能源结构优化, 新的能源技术被大量采用, 因此发达国家的减排成本高, 难度较大。而发展中国家, 能源利用率低, 减排空间大, 成本相对较低。这导致了同一减排单位在不同国家之间存在着不同的成本, 形成了高价差。发达国家需求很大, 发展中国家供应能力也很大, 碳交易市场由此产生。

碳交易, 即温室气体排放权交易, 也就是购买合同或者碳减排购买协议 (ERPAs) , 其基本原理是:合同的一方通过支付另一方而获得温室气体减排额, 买方可以将购得的减排额用于减排温室效应, 从而实现减排的目标。由于不同企业的排放量、减排成本不同, 一些持有较多排放权的企业可以将多余的指标出售给排放权不足的企业。

二、碳排放权的确认

会计确认是将会计事项或交易作为会计要素予以认可的会计行为。按照对交易或事项确认的时间顺序, 确认分为初始确认和再确认。初始确认是对会计事项或交易最初进入会计系统的确认, 再确认是对入账后发生的变动事项进行的确认。

目前学术界对于中国碳排放权的确认问题, 争议主要集中在应将碳排放权确认为何种类别资产的问题上, 存在三种主流观点:第一种观点认为碳排放权应确认为金融资产;第二种观点认为碳排放权应确认为存货;第三种观点认为应确认为无形资产。

无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产;无形资产是以其经济特性而显示其存在的一种资产, 无形资产无具体的物理形态, 但为其拥有者获取了权益和特权, 而且通常为其拥有者带来收益。2004年12月, ISAB正式发布的《国际财务报告解释公告第3号———排放权》 (IFRIC3) (已撤销) 中指出, 碳排放配额由于不具备实物形态, 主体从政府处获得的免费配额应当作为无形资产入账。同时, FSAB也认同这一观点。2009年12月, ISAB在一份工作决议中表示:主体可根据其持有排放配额目的不同而确认其不同性质。但是这些分类只是部分符合相应资产的特点, ISAB在正式讨论中还是坚持无形资产的观点。

本文比较赞同碳排放权确认为无形资产的观点。碳排放配额是经相关权威部门签发排放减量权证, 可以作为一国减除温室气体的资源, 其不具有实物形态, 但可以单独出售或转让;由于企业在持有排放配额过程中带来未来经济利益的不确定性, 不属于以固定或可确定的金额收取的资产, 属于非货币性资产。因此, 排放配额符合无形资产的定义, 应当作为无形资产在会计上进行确认。

三、碳排放权的计量

会计计量是为了将符合确认条件的会计要素登记入账并列表于财务报表而确定其金额的过程。本文无形资产通常是按实际成本计量, 即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出, 作为无形资产的成本, 即历史成本。但是本文初步认为采用公允价值进行初始和后续计量是比较合适的。

历史成本计量属性是财务会计中资产计价所使用的传统属性。其他参考文献中提出历史成本就是取得或制造某项财产物资时所实际支付的现金或其他等价物历史成本计量属性在碳排放权的应用。主要是用于企业购置或形成碳排放权时的初始计量。企业购置或形成碳排放权的过程, 一般是基于交易双方同意的基础上, 并具有一定的交易凭证。以该价格作为企业购置或形成的碳排放权的成本入账是合理可靠的。但是在市场价格经常波动的情况下, 相同的碳排放权在不同的时点取得的成本会有很大差异, 如果仍用历史成本记录, 那么资产负债表上的汇总加计将失去可比的基础。

而在公允价值计量下, 资产和负债按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。公允价值计量不仅可以提供更加透明且有利于决策的财务信息;而且政府免费授予排放配额实际上是一种单边交易 (nonreciprocal transaction) , 按照APB意见第29号———单边交易会计的规定, 该类交易应当采用公允价值计量。此外碳排放权的价格指数受制于发达国家完成所承担减排义务的难易程度, 完成减排义务越难则排放权的价格会越高, 因此价格指数所反映出来的市场价格是发达国家投资者充分考虑了节能经济发展与未来减排空间的关系及其不确定性风险之后所形成的共识, 该市场价格即为碳排放权的公允价值, 即公允价值能够可靠计量。

随着减排问题日益提上各国国家战略的高度, 碳排放权会计越来越受到企业的重视。然而, 目前中国还没有出台与碳排放权相关的会计准则, 这就导致企业在会计确认、计量与列报上具有很大的自主性, 信息质量不具备可比性原则。本文主要介绍, 在总量控制与交易机制下, 将排放配额确认为无形资产, 对应发生的排放额, 确认负债, 并以公允价值进行初始与后续计量, 在资产负债表中资产与负债做整体性列报。通过上述讨论, 希望能在排放权会计信息质量可比性上提供一定的借鉴意义。

摘要：随着气候变化问题被越来越多的人所关注, 温室气体排放权交易作为一种崭新的商品交易形式也得到了迅速的发展。但是, 排放权及其交易的确认、计量和报告却给现有的会计体系带来了一系列的困扰。近年来, 国际会计学界、相关机构及协会纷纷对二氧化碳排放所引起的会计问题展开理论研究和实务探讨, 并取得了一系列的进展。结合现有学术成果, 就碳排放权进行了阐述, 并对其会计处理方法进行了初步探究。

关键词：气候变化,碳排放权,会计确认,会计计量

参考文献

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[5]郝玲, 涂毅.碳排放权会计处理初解[J].新理财, 2008, (8) .

河南省碳排放权交易的制度设计 篇5

关键词：碳排放权；初始总量；配额分配；交易机构

近年来河南省的GDP保持在10%左右的高速增长，与此同时，资源与环境的大量需求与消耗给生态系统带来了巨大压力，生态环境的脆弱性日益显露，大气和水的环境容量愈发趋紧，部分地区已经接近或超过生态环境自身的承载力。换言之，经济社会发展与生态环境保护之间的矛盾越发突出，环境治理刻不容缓。“十三五”期间，河南省预计年均GDP增长在7%左右，城镇化率将提高到48%，据估计，仅因城镇化率提高导致的新增人口约有1 000万，这需要108个县各新建一座日处理3万吨的污水处理厂才能削减由此带来的新增水污染物。总之，河南省“十三五”污染减排形势十分严峻。

碳排放权交易是通过市场手段配置、保护环境资源的一项重要经济政策。引入碳排放权交易制度是河南省环境治理政策方面的新举措，也是河南省治理环境污染的必要选择。2012年省政府在《河南环境保护“十二五”规划》中就曾明确规定，河南省将积极推进碳排放权交易，尽快成立省级层面的碳排放权交易中心和地区性碳排放交易中心。经过这几年的试点实践，碳排放权交易在全省范围内的推广已经奠定了良好基础。此外，国内的“北京模式”、“上海模式”、“深圳模式”等先进案例也能从不同角度、不同层面对河南省碳排放权交易的有效开展提供丰富的实践指导。下面，本文对河南省碳排放权交易体系若干关键环节做一详细分析。

一、 碳排放权交易的范围

碳排放权交易的范围是指确定哪些污染物被作为交易对象，有哪些主体参与交易，以及在多大区域内进行交易。为此，需要考虑污染物的排放规模、危害程度、扩散范围等因素。

1. 综合考虑河南省经济发展与环境之间的矛盾与冲突，最终优先将二氧化硫、化学需氧量作为交易对象，在条件成熟时也可将氮氧化物和氨氮等纳入交易体系中来。

2. 根据河南省工业经济结构特征，最终确定工业二氧化硫的交易主体首先应该是电力，热力生产供应业，黑色金属冶炼工业和非金属矿物制品业，化工，纺织，食品和造纸行业是主要的工业化学需氧量交易主体。特别地，考虑到农业化学需氧量的排放量巨大（约占总量的47%），从完善交易机制、实现交易主体多元化等角度来看，未来应将其纳入碳排放权交易行业，这一点在国外已有先例。此外，为促进交易公平、提高交易效率，河南省环保厅作为碳排放权分配、使用、监督的主要负责人，在碳排放权交易的实施过程中是必不可少的。除此之外，碳排放权交易主体也应该对县级以上的市环保机构、乡（镇）级政府、碳排放的投资机构、社会组织或个人开放，他们的参与可以更好地起到激活交易、调节市场供需的作用。

3. 鉴于大气污染物的良好流动性，交易范围可以按照河南省境内的各县级市以上的行政区划分。对于水域污染，如果按照行政区划分，有些行政区内河流偏少，废水排放企业少不利于公平原则，因此依据流域划分交易范围，即黄河、淮河、海河和长江四大水系在河南省境内的流域系统作为交易区域。今后，建议推广至全国范围内开展水污染权交易。

二、 碳排放权的初始总量和初始价格

碳排放权交易初始总量的多少不仅直接关系到交易主体的参与积极性，也直接影响到二级交易价格。理论上讲，碳排放权的发放应该以当地的生态环境容量为限，即“理论容量”，但对环境容量的测算需要充分考虑到自然资源的种类、经济发展态势、生态承载力和生态修复能力等诸多因素。目前我国主要采用的是国家强制性的节能减排政策，为此，在实践中，各地主要依据国家下达的约束性指标进行分解处理，即“目标容量”，即按照环境质量控制目标作为某一时期的最大污染物排放量。

碳排放权交易价格有初始价格和二级市场的交易价格两种，后者由市场交易确定，前者则多数由政府确定。从理论上讲，当污染边际治理成本等于边际损害成本时是排污政策要达到的最佳目标，故可以通过碳排放权价格促使排污者将自身的污染排放调整到这一最佳排污量水平，这时的污染边际治理成本（或边际损害成本）即为碳排放权价格水平。但实践过程中，估算边际成本或边际损害的难度非常大，为了积极推进碳排放权交易工作，各地在制定初始价格时既要体现碳排放权的资源稀缺性，又要考虑交易的可操作性，具体价格构成包括以下三部分：（1）污染物的消减成本，涉及污染设施的建设费用和运营成本；（2）地区系数，包括地区经济发展、社会发展和环境质量三个方面；（3）行业系数，涉及产业政策和技术水平等因素。政府在确定碳排放权初始价格时不但要考虑到经济因素也要考虑到政策对于企业排污的有效程度和吸引度，对三部分构成因子分别赋予不同的权重。在具体到每一个构成因子时，也要有所区别。以行业系数的确定为例，一个地区内排污企业应该有很多种，但是对于新兴的环保行业或者政府大力扶持的企业而言，政府应该将行业系数调整为小于1，将碳排放权适当降价出售；对于普通排污企业其行业系数定为1；对于某些社会效益不高，环境污染严重的行业可将行业系数调整为大于1，这就是行业系数存在的重要意义。

三、 碳排放权的初始分配方式

碳排放权的初始分配方式最常用的有：免费分配、定价出售、拍卖，以及混合分配四种方式，不同的分配方式各有优缺点：（1）理论上免费分配最容易被排污企业认可，企业无需花费成本即可获得相应的排污权利，因此，在企业中推行的难度最小。但正是由于是免费发放，因此这种方式不能为以后的排污权二次交易提供价格信息，且很难在企业之间形成竞争，不利于碳排放的总体降低。（2）定价出售，增加政府的财政收入，从而可以更好地投资于环境保护，但这需要政府了解足够的信息以便对碳排放权进行合理标价，这不仅费时费力而且操作困难，此外，不合理的定價还会造成市场价格扭曲，不利于市场的健康发展。（3）拍卖，通过竞价方式可以生成一个明确的碳排放市场价格，能为以后的碳排放权交易提供价格指导，同时这种竞拍方式的分配效率也是最高的，但缺点也非常明显，公开拍卖会在一定程度上增加企业成本，降低政策的吸引力。此外，如果管理不当，在拍卖市场也会出现少数资金实力雄厚的企业买断碳排放权造成市场垄断。（4）混合分配，是指将有偿使用与无偿分配共同结合起来运用的一种分配方式。在碳排放权交易计划的初期，先设计一个免费发放碳排放权配额的比重，此后逐步调整免费与拍卖出售之间的比例关系，直至最后全部取消免费发放改为全部拍卖出售。采用混合分配方法时，如何确定最初的免费比例以及调整进度，是需要深入研究和颇受争议的事情。实践中，各地的免费分配比例也不尽相同。

在混合分配的具体分配过程中，又有等比例分配、系数分配法、比例削减法等三种方法。（1）等比例分配，是指排污指标的分配主要是根据企业当前的排污情况同比例进行发放。对于排污者来说，是在现有排污治污技术水平下相对公平的分配方法，因此企业比较容易接受，实际操作难度较低，但是这种方法没有将污染治理技术、费用、排污者的污染治理水平和达标排放情况等其他因素考虑进去，不符合经济学的最优决策特点。（2）系数分配法，是指以核定过的某一排污系数（如地区生产总值或人口规模）为依据向企业发放排污指标，这种分配方法虽然考虑了企业的社会贡献大小，但由于没有兼顾到行业特点、污染处理难度等因素，因此，备受企业的争议，操作难度较大。（3）比例削减法，依据各污染源对控制区的浓度贡献率，把控制区的超标总浓度分配给每个污染源，以此确定每个污染源的允许排放量。这种方法的优点是按照浓度超标总量来分配，满足了环境的容纳能力，能够较好达到以环境容量为目标的控制分配量，对每个污染源都保证了公平性。但缺点是没有考虑到企业的承受能力，另外污染物地区浓度的测量也需要先进的测量技术支持，政府管理费用较高，如果测量结果不准确，那么对于每个排污企业来说都是不公平的。

综合考虑以上各种分配方式的优缺点，结合本省的经济发展方式，建议河南省碳排放权初始分配模式采用混合模式。同时借鉴其他地区的经验，对于新老企业在碳排放权初始分配方面，我们必须让老企业加入进来，这样才可以做到新旧公平对待，同时也可以促进老企业进行技术革新。但要做到“新老有别，新老排污企业采用不同分配规则”。在全面推行碳排放权有偿使用和交易后，对于长期存在严重排污超标需要购买排污指标的企业，建议采取拍卖的方式进行交易；对于非严重超标的中小企业或重要支柱性产业以及为我省做出巨大贡献的老企业，建议采取标价出售的方式转让碳排放权。对于之前免费取得的碳排放权指标政府予以承认，且规定所有免费获得的企业每年应削减一定规模的排污量，具体削减比例可以参考行业特点和地区环境质量来确定，由此产生的碳排放权80%由环保部门组织统一拍卖、标价出售或奖励给新建企业或新项目，不能完成削减任务的企业将受到重罚。

四、 碳排放权的交易机构

当排污企业从政府获得碳排放权之后，将富裕的碳排放权拿到二级市场进行交易，从而排污企业获得利益促进其减排，由此看来，二级市场的交易是降低污染、控制成本的关键环节。因为只有企业通过交易才能使减排工作由边际治污成本高的企业转移到边际治污成本低的企业。可见，二级市场的发展对碳排放权交易工作所要达到的目的有至关重要的作用。换言之，只有当碳排放权交易像股票一样在交易所里进行自由买卖时，碳排放权交易才能真正发挥市场调控环境资源的巨大优势。而市场交易机构是碳排放权交易顺利进行的制度保障。健全的交易机构涉及：碳排放权的认证与评估机构、交易纠纷的仲裁组织、以及市场活动的交易所等部门。认证机构不仅要审核交易主体的交易资格、还要对交易客体的真实性进行严格把关；评估部门除了要分析与评价每项交易活动产生的环境影响之外，还要为有关部门的政策制定提供信息依据；仲裁组织主要是对交易活动中的各类问题进行处理和裁决；交易所负责日常交易活动的组织与管理工作。碳排放权交易的市场机构能为交易双方收集、处理碳排放权交易的信息，为其交易提供帮助，有利于降低交易双方的交易成本，如节约计算价格成本、节约时间成本等，提高交易效率，同时也可起到规范交易行为的作用，有利于交易双方公平、公正的进行交易。

五、 碳排放权交易资金的管理

碳排放权交易的收入包括碳排放权有偿使用费、政府储备碳排放权出让收入以及在碳排放权二次交易时交易双方缴纳的碳排放权交易手续费等。国内一些省市曾出现一些收入管理问题，如相关部门为了提高企业缴费积极性而采取“返还方式”；在资金使用环节上存在审批不严、执行不到位，甚至挪用或浪费等现象。为防患于未然，本文认为在资金使用方面上应做到以下几点：

1. 交易收入管理。碳排放权有偿使用所得的收入属于国有资源有偿使用收入类非税收入，应按非税收入进行管理。可借鉴山西、湖南等省的经验，将其收入按照收、支两条线，将其资金全额上缴财政，纳入财政预算。对这一部分资金应该做到专款专用，这项收入作为环境保护的专项资金应进行专项的管理，可主要用于碳排放权收购、在线监控设施安装、减排项目投资、配套法规政策和标准的制订、交易平台的建设维护及相关的技术研究、环境质量改善、生态保护等。

2. 交易收入的具体使用方案。根据碳排放权收入性质，将碳排放权有偿使用收入安排的支出，列入政府收支分类科目政府性基金支出科目“其他支出”类“其他政府性基金支出”款。具体的使用方案如下：（1）碳排放权收购支出，是指碳排放权储备交易机构按规定收购或回购企业富余排污指标而发生的支出，这部分回购的碳排放权指标将作为储备交易中心的储备配额。（2）碳排放权交易平台建设支出，由于河南省目前还没有建成省级专门的碳排放权交易中心，为推进碳排放权有偿使用和交易的发展，应首先将重点放在碳排放权交易中心的建设上。从技术、资金等方面推进省、市两级交易平台的建设，以及碳排放权交易的定价研究、交易平台软件开发及其他技术研究。（3）环境容量评估技术、在线测监控技术的研究及设施建设支出，建立主要污染物总量评估是碳排放权初始分配量的基础，所以应加强这项重要工作的实施与研究。不断创新各类污染源的检测技术，为精确全面了解企业的排污情况提供技术支撑，这既是对环境质量的保护，同时也是进行碳排放权交易的前提。（4）用于污染减排工程建设、重点污染源治理以及生态环境保护等方面的支出，包括加快推进城市地下综合管网工程改造、增加生活污水处理设施供给能力，不断优化工业企业工程减排与污染防治措施，积极改进畜禽养殖综合污染治理方案，开展机动车污染减排等。总之，在减排工作中，要将工程减排、结构减排，管理减排相结合，在减排工作中通过治理、回收利用、关停或技术改造实现减排，加快淘汰电力、煤炭、建材、钢铁、有色、化工、造纸、发酵等高耗能、高排放行业的落后技术、工艺和设备；对电力、钢铁、造纸、印染等高污染行业实行排污总量控制。（5）碳排放权有偿使用和交易工作执行成本，碳排放权交易手续费主要用于碳排放权交易中心人员工资、津贴、补贴、差旅费、会议费、办公用房租赁、设备购置、燃修费、纳税等业务支出，不得用于碳排放权交易工作以外的支出。（6）建立公正周密的奖惩机制，对于那些努力减排、积极交易的企业或其他主体，可以从财政、税收、信贷、社会保障等方面予以奖励和扶持，譬如政府可以通过低息、无息甚至部分减免本金的贷款方式，用以鼓励和支持企业积极从事污染治理技术的研发与产品创新；对于交易活跃的排污企业，政府应保证其在需要指标时享有优先购买权或提供其他购买优惠措施。另外，政府也应规定一个合理的排污指标有效期，为防止有的交易主体惜售或囤货排放指标，对于指标到期集中出售的企业行为政府要严格制定相应的处罚措施，并计入不良信誉档案，从而为市场交易提供一个健康公平的交易环境。总之，碳排放权专项收入和支出项目，由省环保厅根据收入进度和工作需要向省财政厅提出碳排放权专项收入支出计划申请，省财政厅审核后下达预算。碳排放权有偿使用收入的征收、使用情况接受财政、物价、审计等部门的监督检查。对在碳排放权交易资金的收缴、使用过程中弄虚作假，截留、挪用、挤占资金等违反财经纪律的行为，要依照相关规定进行处理。

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碳排放权会计确认与计量初探 篇6

1997年为应对温室气体对大气的危害, 《联合国气候变化框架公约》缔约国签订了旨在将二氧化碳排放权作为商品进行交易的《京都议定书》。协议的签订使得碳排放权成为一种稀缺资源, 具有了商品的属性, 因此碳排放权成为一种全新的交易对象出现在贸易中。《京都议定书》确立了清洁发展机制 (CDM) 等三种灵活机制从而使发达国家达到各自所应承担的减排义务。然而由于发展中国家目前还没有减排的指标要求, 通过清洁发展机制, 可以将碳减排量 (CERs) “销售”给发达国家获得收入, 同时又可以引进发达国家的先进技术。

发展中国家不能直接将碳配额出售, 企业的碳信用要经碳基金等公司或机构的运作才能进入国际市场, 作为中间商的交易平台就可以从碳减排权转让中获取利润。世界银行是目前的最大卖家。CDM机制项目下的碳排放权是一种虚拟商品, 其交易规则十分严格, 开发程序也比较复杂, 销售合同涉及境外客户, 合同期限很长, 非专业机构难以具备此类项目的开发和执行能力。因此, 我国企业基本都是通过与国际碳基金合作的方式参与CDM项目。根据《京都议定书》, 国际碳基金在实施CDM机制时, 有义务为我国企业引入低碳新技术。目前碳基金的操作方式有两种, 一种是投资于可再生能源项目等, 直接向我国实施节能项目的企业购买碳减排量;另一种是投资于高能效项目, 在排放污染较严重企业建设减排项目, 实现的碳减排量收益按合同规定比例作为投资收益。

二、国内外相关研究进程

全球碳排放权交易金额正在逐年剧增, 目前交易额已超千亿美元, 并规定交易的碳减排量必须是已通过第三方审计核证的减排量。同时, 随着“全球绿色化”概念被官方强化并逐渐被公众接受, 发达国家也通过立法程序, 要求企业发布的年度会计报告必须包含与环境相关的评价内容, 如丹麦的《绿色账户法案》、美国证券交易委员会 (SEC) 第92号公告, 均强制要求企业披露相应的环境信息。与此同时, 为碳市场服务的中介组织也日趋完善。特别是碳计量标准体系的建立, 还为会计鉴证服务市场的成熟提供了规范的程序与要求。

随着相关制度的发展, 使得企业CO2等的排放、交易及节能减排等特定环境问题的会计处理规范探讨也愈加热烈, 日渐引起会计学界的关注和重视, 如《欧洲会计评论》、《会计、组织与社会》、《会计、审计与职责杂志》等相关国际知名会计期刊推出或计划推出与排污权、碳会计及披露、气候变化与温室气体会计等专题, 可以预见未来几年碳会计的相关规范或指南研究将达到一个高潮。

IASB和FASB均出台排污权交易会计的相关处理草案或准则, 试图对包括CO2等排放气体的会计问题进行规范。如美国联邦能源管制委员会 (FERC) 于1993年在《统一会计系统》 (USof A) 中对排污权交易会计处理做出了规定。不过这个规范最初主要针对SO2, 且不能对免费分配的排污权进行处理, 存在许多先天缺陷。10年后, FASB希望通过EITF03-14来解决总量-交易机制下排污权交易的会计处理问题。针对欧盟25国排污权交易制度 (EU-ETS) 项目, IASB于2004年发布IFRIC3《排污权》。该指南将解释范围限定在为污染排放进行支付而持有的排污权会计处理上, 但在计量上存在着复合计量模式和报告模式, 发布后引起了极大不满和争议, IASB在1年后撤回了该解释公告。2007年12月, IASB再次启动排污权交易项目, 在议程文件中提出了3种会计处理方法供企业参考, 重新系统设计会计准则, 旨在提出包括排放在内的排污权交易会计处理模式。

由于碳排放的特殊性和复杂性, 除了一些政府或非政府组织的报告外, 现有学术文献还极少提及碳交易或碳信用等碳财务报告和鉴证问题。2008年Stewart Jones教授等将与碳排放、交易及鉴证等的会计问题称之为碳排放与碳固会计, 即碳会计, 并提出了构建碳会计规范的两种主要思路:一是在京都协定框架下, 所有机构或组织对产生于碳汇的碳信用的会计规范与IPCC的原则相协调;二是在温室气体协定书内分别计量和报告CO2排放的相关会计问题。该协定书不但有其企业会计和报告基准, 而且还有一套成熟的对温室气体排放进行估算的工具。

从国外文献的最新研究进程看, 碳会计主要涉及:碳排放配额的财务会计处理、与碳排放的相风险核算与报告、与碳排放相关的不确定性核与报告、碳排放信息披露及管理等。在传统财务会计框架内, 碳会计主要涉及的是碳汇的资产确认问题和碳源的负债确认问题, 如碳信用或碳排放配额表内记录和披露问题。在此点上, 澳大利亚会计准则AASB120、国际会计准则IASB IFRIC3、美国财务会计准则FASB EITF03-14、FASB153等都有详细规范可供参考。此外, 树木等因固碳职能被认为是碳会计中碳汇载体的重要形式之一, 在碳会计系统中需单设账户予以反映。但其作为一种特殊的生物资产, 又与IAS41、AASB141等会计准则相挂钩。

我国还没有出台与碳排放权相关的会计准则, 这就导致企业在会计确认、计量和信息披露上具有很大的自主性。

三、关于碳排放权的会计确认

碳排放减量权证签发后, 碳排放权的价值就被承认。而其被确认的复杂性和后续减排空间的有限性, 使得碳排放权成为了一种稀缺的经济资源, 有了商品的属性。碳排放权作为一种特殊的资源, 应当作为会计要素进行确认和计量。

(一) 碳排放权是一项资产。

我国企业会计准则把资产定义为:资产是指企业过去的交易或者事项形成的, 由企业拥有或者控制的, 预期会给企业带来经济利益的资源。资产具有以下几个方面的特征:资产预期会给企业带来经济利益;资产应为企业拥有或者控制的资源;资产是由企业过去的交易或者事项形成的;此外, 与该资产有关的经济利益很可能流入企业, 该资源的成本或者价值能够可靠地计量。

碳排放权符合我国会计准则对资产下的定义和特征。碳排放权作为一种商品, 是由企业过去的交易、COM项目或其他事项中形成的, 由企业拥有或者控制的资源, 通过企业当期或以后的营运过程中出售已认证的碳排放权, 与该资源有关的经济利益很可能流入企业。企业通过投入CDM项目或直接购买拥有或控制碳排放权, 该资源的投入成本是能够可靠计量的。

(二) 碳排放权确认为交易性金融资产。

王艳、李亚培认为, 碳排放权是一种特殊的经济资源, 它具有自由交易市场, 拥有具体产品的定价机制, 并始终以公允价值计量, 其价值变动直接增减资产价格, 应将其确认为金融资产。二氧化碳排放权具有交易性金融资产的特征, 应将其确认为交易性金融资产, 其具体做法是, 在现行“交易性金融资产”科目下增加一项“排放权”明细项目, 以反映企业取得二氧化碳排放权的价值。

碳排放权虽符合交易性金融资产的一些特点, 但由于金融市场的不完善, 碳交易操作制度、价格机制以及信息披露与获得等方面的缺乏, 相关法律的缺失和会计法规的局限, 在我国很难形成一个有效的碳交易市场。

(三) 碳排放权确认为存货。

张鹏认为, 应当将碳排放权作为存货在会计上进行确认。“存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品, 处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。”存货的一个最基本的特征是企业持有的最终目的是为了出售。对于一个CDM项目而言, 碳减排量存在于企业的日常活动中, 并且对于目前中国的CDM项目来说碳减排量以出售为最终目的, 所以应确认为存货。但碳排放权没有实物形态, 确认为存货也不太合理。

(四) 碳排放权确认为无形资产。

王学瓅、胡昳等认为, 碳排放权是企业所拥有或控制的非货币性资产, 应确认为无形资产。从碳排放权的特征与无形资产的特征可以看出, 碳排放权具备无形资产的特征:碳排放权是经相关权威部门签发的排放减量权证, 可以作为一国减除温室气体的资源, 不具有实物形态, 但可以单独出售或转让。由于CDM项目实施过程中存在的风险, 使得碳排放权在企业持有过程中带来未来经济利益的情况不确定, 不属于以固定或可确定的金额收取的资产, 属于非货币性资产, 因此碳排放权基本属于我国无形资产的定义, 可以作为无形资产在会计上进行确认。

对于碳排放权的确认, 应分阶段对待。第一阶段, 在《京都议定书》的规定下, 我国作为发展中国家没有减排的指标, 但通过清洁发展机制, 我国可以将碳减排量CERs“销售”给发达国家。因此, 在CDM下, 我国碳减排量交易是通过国外企业提供资金或是先进技术与中国企业合作开发CDM项目, 并签订协议, 规定在项目注册成功后, 每年按照一定的价格购买该项目每年所核定的温室气体减排量。我国碳减排量是CDM项目所产生的, 是为执行销售合同而持有的, 但它的最终目的是出售。虽然碳减排量没有具体的实物形态, 但在第一阶段, 将碳排放权最为存货进行确认比较合理。

随着进一步发展, 若我国实际拥有碳排放权, 将其作为无形资产进行确认更合理。其符合无形资产的定义, 碳排放权是企业所拥有的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

四、关于碳排放权的计量

碳排放权的计量问题主要体现在计量属性上。

(一) 历史成本计量属性。

历史成本又称为实际成本, 是取得或制造某项财产物资时所实际支付的现金或者其他等价物。历史成本计量属性主要是用于购置或形成碳排放权时的初始计量。企业购置或形成碳排放权的过程, 一般是基于交易双方同意, 并具备一定的交易凭证, 以该价格作为企业购置或形成的碳排放权的成本入账是合理可靠的。但是, 历史成本作为碳排放权计价的属性也是存在缺陷的。在市场价格经常波动的情况下, 相同的碳排放权在不同的时间点取得的成本会存在着很大差异, 如果仍然用历史成本记录, 那么资产负债表上的汇总将失去可比的基础。因此, 碳排放权的计价仅仅采用单一的历史成本计量属性是不够的。

(二) 公允价值计量属性。

在公允价值计量下, 在公平交易中的市场中, 熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。与历史成本相比较, 两者不同之处在于时态性。公允价值和历史成本不一定是对立的, 公允价值可以是历史成本, 也可以是现时价值, 即公允的现时市场交易价值。在原始交易日, 交易成本总是按照现时的市价计量, 在财务报告日, 公允价值不再是原始交易时的历史成本, 而是按照财务报告日的市价重新计量。在一定程度上, 公允价值相比历史成本更能反映可交易的碳排放权的经济实质。对我国企业来说, 由于没有减排压力, 当企业在出售碳排放权中可以获得比历史成本更多的价值时, 企业当然会选择出售。对于企业管理决策而言, 碳排放权的市场公允价值正是企业考虑如何以及何时处理碳排放权的决策机会成本。

我国目前还处在碳减排量交易的初级阶段, 还不可能形成一个大规模的交易市场, 因此对碳减排量的计量不宜采用公允价值计量。在第一阶段, 碳减排量作为一种存货, 应当按照实际成本进行初始计量。

五、结论

碳排放权是一种有价值的稀缺资源, 该资源能给企业带来经济利益的流入, 因此应当将碳排放权确认为一项资产在资产负债表中给予确认。对于碳排放权会计核算方法的研究为参与CDM项目企业的会计核算提供可以借鉴的思路, 也为碳排放权会计准则的拟定做出了一定的贡献。我国现状下适用的清洁发展机制项目碳排放权会计核算方法还需会计界广大人士的共同参与和努力。

摘要：清洁发展机制 (CDM) 是《京都议定书》框架下为使发达国家达到减排义务而设定的三种灵活机制之一, 通过该机制, 我国企业可将碳排放权销售并获得收入。本文在总结现有相关研究成果的基础上, 认为应将碳排放权分两阶段进行会计确认, 并对其计量属性进行论述。

关键词：碳排放权,会计确认,计量属性

参考文献

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[4]张鹏.CDM下我国碳排放权的会计确认和计量[J].财会研究, 2010.1.

碳排放权会计信息披露问题探析 篇7

鉴于全球低碳经济发展的趋势,中国也将低碳发展列入社会建设计划之中,政府开始关注低碳信息的披露,以期能约束企业碳排放活动,减少企业碳排放量。专家学者加大了对低碳信息披露的研究,以期能构建合理的碳排放权会计信息体系来帮助企业碳排放权会计信息披露活动,同时帮助政府和其他利益相关者了解企业的碳排放量。

1. 碳排放权会计信息披露的内容

关于碳排放权会计信息披露内容,有些学者认为只包括可计算的价值信息,碳排放权会计信息并非环境科学意义上的指数指标,而是企业可核算、可比较和可利用的碳基价值信息。但是有些学者认为碳排放权会计信息的披露内容应不仅考虑企业的相关财务信息,还应包括企业相关战略信息,碳排放权会计信息主要包括能用货币计量的低碳要素信息与无法量化的低碳绩效信息。 低碳要素信息主要是指低碳资产、低碳负债等; 低碳绩效信息是其他非定量、非指标化的碳排放权会计信息,包括类似低碳发展战略、企业低碳情况说明书等。

2. 碳排放权会计信息披露方式

关于碳排放权会计信息披露方式,学术界有不同的意见。一部分学者认为应将碳排放权会计信息归属于环境会计的部分,构建低碳背景下环境会计信息披露体系,计算低碳经济下的环境成本。我国可以借鉴国外成熟的环境会计披露模式披露企业的碳排放权会计信息。企业应该单独披露环境资产负债表、环境成本表、环境现金流量表。一部分学者认为应将碳排放权会计信息披露与传统会计信息披露相结合,将碳排放权会计信息披露融入传统会计信息披露活动之中,并有一定的延伸扩展。会计信息披露形式应关注表内信息披露与表外信息披露。表内披露是将碳排放权会计信息披露于现有传统会计报表中。表外碳排放权会计信息披露有两种模式: 一是披露于现有工具中,类似于招股说明书等; 二是披露于单独编制的低碳情况说明书。

目前,我国碳排放权交易还处于发展初期, 有些企业碳排放权会计信息披露意识不强,有些企业无法披露碳排放权会计信息。应采用强制披露与自愿披露相结合的方式,强制上市公司以独立报告模式披露碳排放权会计信息,同时建立自愿披露机制,鼓励非上市企业以补充报告模式自愿披露。

3. 碳排放权会计信息披露监管制度

企业的目的是追求利润最大化,这一目的与低碳发展可能会存在矛盾。出于追逐利润的动机, 企业可能会忽视低碳发展的要求,不愿意为减少碳排放而增加费用的支出,这时就需要发挥监管的力量。应建立完善的碳排放权会计信息鉴证审计制度,监督保障碳排放权会计信息的真实可靠。 在进行碳排放权会计信息审计的同时,企业也应该开展内部碳排放权会计审计,以推动企业内部全面完善碳排放权会计。

二、我国企业碳排放权会计信息披露问题分析

目前,我国对碳排放权会计信息披露并没有强制规定,企业对碳排放权会计信息披露都是自愿行为。因此我国上市公司披露碳排放权会计信息的比例很小,而且企业多数以董事会报告和报表附注的形式披露,披露的内容和形式都比较简单。相比较而言,银行类企业更愿意披露碳排放权会计信息,重污染类高碳排放企业的披露越来越积极,但是拥有详细、全面碳数据的企业较少, 并且企业披露的信息中缺乏具体的量化数据和减排指标。

碳排放权会计信息披露主要存在如下四个问题: ( 1) 企业碳排放权会计信息披露标准不够规范。从我国企业碳排放权会计信息披露情况来看, 尽管企业已经开始重视碳排放权会计信息披露, 但能够拥有全面、详实、系统碳数据的企业少之又少,特别是在披露过程中,基本上都缺少减排指标和量化数据。目前我国还没有碳排放权交易会计准则,对企业的碳排放量缺乏量化标准,如果在这种情况下对排放配额进行不同的会计处理, 就会对企业的财务指标和财务报表造成重大影响, 从而会导致企业碳排放权会计信息出现差异化。 ( 2) 企业碳排放权会计信息披露体系不够完善。 虽然我国在企业碳排放权会计信息披露方面做了大量的工作,但从目前来看,我国还没有建立一个比较系统和完善的企业碳排放权会计信息披露体系。对于企业碳排放权会计信息披露的目标、 规定、流程等缺少规范性的制度体系,国家的强制性和企业的自愿性不足,导致企业都是从维护公司品牌形象出发,有针对性地进行碳排放权会计信息披露,甚至对碳排放权会计信息进行一些加工和整理,导致企业碳排放权会计信息质量和真实性受到影响。 ( 3) 企业碳排放权会计信息披露制度不够系统。尽管我国对碳排放权会计信息披露越来越重视,但很多企业对于碳排放权会计信息披露还没有建立运行体系。一方面很多企业在碳排放权会计信息披露方面缺乏主动性,对碳排放权会计信息披露的治理体系不规范,没有把信息披露当成一项义务,而是把其看成是一种额外的负担。另一方面我国大部分企业对碳排放权会计信息披露都是走形式,存在避重就轻的问题, 并没有一个完善的信息披露体系对其提出具体的要求,致使信息披露中存在模棱两可、披露数量比较少的问题,降低了信息的可信度。 ( 4) 企业碳排放权会计信息披露监督不够到位。从内部监督来看,我国企业特别是很多上市公司没有建立一个良好、健全的监督机制,内部组织机构不健全,董事会的监督机制基本上不起作用,尤其是监事会根本就形同虚设,公司管理者的法制观念不强,审计部门大部分都是由公司聘任的,受到公司利益的限制,缺乏独立性,所以很难履行碳排放权会计信息披露的监督职能。从外部监督来看,我国监管机构比较繁杂,大部分的监管机构职能重叠,不能达到协调统一,这样不仅造成了人力物力的浪费,同时也造成监管体系的职责分配不明确,不能有效进行政府监管。从社会监督来看,尽管社会公众对企业碳排放深恶痛绝,但很多时候没有起到很好的监督作用。

三、碳排放权会计信息披露问题的应对策略

1. 加强企业碳排放权会计信息方面理论研究

深入分析我国企业碳排放权会计信息披露存在的问题,最根本的就是目前我国在企业碳排放权会计信息披露方面的研究不足。因而,无论是职能部门,还是专家学者,以及各类企业,都应当着眼于全球低碳经济快速发展的形势,大力加强企业碳排放权会计信息披露的研究,研究和探索更加科学、规范、有效的企业碳排放权会计信息披露的相关理念、规范、流程以及制约机制等等。鉴于我国快速发展的低碳经济,企业碳排放权会计信息披露应当成为我国会计信息的新兴分支学科,使会计理论与低碳理论很好地结合起来, 特别是要充分借监美国、日本、加拿大等国家碳排放权会计理论,研究和分析国外的先进经验, 立足于我国国情以及企业实际,选取典型样本进行全方位、立体化、深层次的研究,全面建设全国统一的碳交易市场,真正使我国的企业碳排放权会计信息披露逐步形成理论体系。

2. 提升我国各类企业的低碳环保意识

要想更好地加强我国企业碳排放权会计信息披露工作,提升我国各类企业的低碳环境意识至关重要,只有企业牢固树立低碳环保意识,企业才能高度重视碳排放权会计信息披露。在当前低碳经济已经成为全球共识的背景下,社会公众对企业环境行为提出了新的更高的要求,企业只有大力发展低碳、环保、绿色产品,才能在全球经济一体化下站稳脚跟,从这个意义上讲,加强企业碳排放权会计信息披露也有利于提升我国企业的市场竞争力。因而,企业的行政部门和监管部门,要从推动我国低碳经济发展和提升企业竞争力两个方面出发,引导企业不断转变发展理念, 把低碳经济应用到企业采购、生产、物流、管理的各个环节,利用先进的技术生产更多绿色产品, 更好地履行节能减排义务,只有这样才能使企业更加积极主动地开展碳排放权会计信息披露。

3. 健全企业碳排放权会计信息披露法律体系

从目前我国企业碳排放权会计信息披露整体情况来看,由于企业披露碳排放权会计信息是遵循自愿原则,因而在初始阶段就必须大力加强企业碳排放权会计信息披露法律体系建设,通过增加强制性披露要求来提升我国企业碳排放权会计信息披露,然后再逐步向强制性披露与自愿性披露相结合的方向发展。在建立健全相关法律法规过程中,首先应从我国低碳经济发展趋势出发, 进一步以法律的形式明确企业碳排放权会计信息披露的重要地位,整合现有关于企业碳排放权会计信息披露的相关法律法规,制定专门的 《企业碳排放权会计信息披露法》。同时还要制定具体明确的披露准则,使我国企业碳排放权会计披露更具有实务性和操作性。

4. 加强企业碳排放权会计信息披露监管力度

由于我国企业碳排放权会计信息披露的主动性不强,因而必须大力加强企业碳排放权会计信息披露监管力度,特别是要大力加强信用体系建设,建立企业碳排放权会计信息披露档案制度, 加强信用管理,建立企业碳排放权会计信息。对于那些对碳排放权会计信息进行造假的企业相关责任人,要向外通报。进一步健全和完善诚信教育体系,对企业和从事碳排放权会计信息披露工作的人员进行教育。借鉴发达国家的做法,探索建立碳排放权会计信息披露诚信制度,对于发生过碳排放权会计信息造假的企业必须在保险公司投保诚信险,当企业出现碳排放权会计信息造假而损害投资者利益时,保险公司应当给予必要的赔偿。

5. 提高企业碳排放权会计信息披露整体水平

企业碳排放权交易的会计核算研究 篇8

(一) 碳排放权交易

碳排放权交易的概念起源于上世纪经济学家提出的排污权交易概念, 指在污染物排放总量指标确定的条件下, 利用市场机制来减少污染物排放量, 以达到保护环境的目的。为了更好地应对全球气候变暖的威胁, 在全球范围内采取有效措施减缓变暖进程, 1992年, 全世界150多个国家共同制定了《联合国气候变化框架公约》 (UNFCCC) , 并于1997年12月通过了《京都议定书》作为UNFCCC的补充条款, 同时规定了三种补充性的市场机制来实现减排目标, 即联合实施机制 (JI) 、碳减排贸易机制 (EI) 、清洁发展机制 (CDM) 。其中, CDM机制是这三种灵活减排机制中唯一连接发达国家和发展中国家的温室气体减排机制。随着《京都议定书》的正式生效, 碳排放权成为国际市场的一种特殊商品, 目前全球已建立了20多个碳交易平台。碳排放权交易的交易方式是:按照《京都议定书》的规定, 协议国家承诺在一定时期内实现一定的碳排放减排目标, 各国再将自己的减排目标分配给国内不同的企业。当某国不能按期实现减排目标时, 可以从拥有超额配额或排放许可证的国家 (主要是发展中国家) 购买一定数量的配额或排放许可证以完成自己的减排目标。同样的, 在一国内部, 不能按期实现减排目标的企业也可以从拥有超额配额或排放许可证的企业那里购买一定数量的配额或排放许可证以完成自己的减排目标, 碳排放权交易市场由此形成。

(二) 我国CDM交易机制的发展

自2004年11月18日全球第一个CDM项目注册成功至今, CDM市场迅速发展, 并在碳交易市场中发挥重要作用。近年来, 我国相继成立了上海环境能源交易所、北京环境交易所、天津排放权交易所, 迈出了构建碳交易市场的第一步, 目前我国的碳排放权交易正是通过CDM项目产生的。作为清洁发展机制下“核证碳减排量” (CERs) 最大的国家, 我国国家气候变化对策协调小组于2005年审议通过了《清洁发展机制项目运行管理办法》 (简称《办法》) , 这标志着我国开展CDM项目进入有章可循的新阶段。由于能源利用效率较低以及对能源需求量的迅速增加, 决定了我国在实施CDM项目上的巨大潜力。通过CDM机制, 我国企业可以与发达国家进行CERs交易, 这样既可以使企业获得可观收入, 同时又能引进发达国家的先进技术。可见, 碳排放权交易的发展能够将原来一直游离在资产负债表以外的气候环境因素纳入到企业的会计体系当中, 改变企业的收支结构。然而, 一个CDM项目的完成需要一套复杂的程序, 主要包括七个基本步骤:项目设计和描述、国家批准、审查登记、项目融资、监测、核实/认证、签发排放减量权证等。CDM项目通常投资回收期长、初始投资额大、交易成本难估计、投资风险较高, 这些都给参与CDM项目的企业带来了诸多的会计核算难题。

二、碳排放权交易的会计确认

(一) 碳排放权属于资产

我国企业会计准则将资产定义为:资产是指企业过去的交易或者事项形成的, 由企业拥有或者控制的, 预期会给企业带来经济利益的资源。根据定义, 资产具有以下几方面的特征:预期会给企业带来经济利益;应为企业拥有或者控制的资源;由企业过去的交易或者事项形成的。比较碳排放权的描述, 政府通过无偿分配、定价出售或公开拍卖的方式将碳排放权分配给企业后, 企业便取得对排放权的控制权;企业通过碳排放保证其生产经营从而获利, 同时, 出售剩余的碳排放权也能直接为企业带来现金流入。因此, 碳排放权完全符合我国资产的定义和特征。

(二) 碳排放权的资产类别

对于应将碳排放权确认为何种资产类别, 我国学术界有较大分歧, 目前主要的观点有三种:认为碳排放权属于一种特殊的经济资源, 主张将其纳入金融资产;碳排放权符合存货的定义, 应作为存货进行确认;认为碳排放权具备无形资产的特征, 应当确认为无形资产。根据有关统计数据显示, 企业将碳排放配额资产列示为存货、其他流动资产和无形资产的比例分别为15%、20%和65%;对于外购的排放配额, 这一比例分别为11%、31%和58%。就我国目前而言, 笔者认为将碳排放权纳入无形资产更加合理。

1. 碳排放权不应确认为存货。

根据《企业会计准则第1号———存货》规定:“存货, 是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等”。存货的一个最基本特征是企业持有的最终目的是为了出售。但是对于企业所拥有的碳排放权而言, 企业首先应按期实现自身的减排目标, 超额配额的部分再通过CDM项目进行CERs交易, 所以企业持有碳排放权的最终目的是为了保证其生产经营从而获利, 并不完全是为了出售。因此, 碳排放权不能确认为存货。

2. 碳排放权不应确认为金融资产。

CDM项目的买方以合同协议价款购买了一定的碳排放权后, 除了可用之抵消其超额超标的碳减排量, 也可以通过本国金融机构的包装, 使CERs成为获利更高的衍生金融工具在市场中再次进行交易, 如此看来, 碳排放权确实具有金融资产的一些特点。但是, 由于我国碳金融体系不完善, 国内碳资本与碳金融的发展相对滞后, 现有的碳交易制度以及各种碳金融衍生品都尚未成熟, 相关法律的缺失和金融工具会计法规的局限, 导致其无法具有类似于其他金融工具的流动性, 所以将碳排放权作为一种金融工具来处理暂时还很不现实。

3. 碳排放权应该确认为无形资产。

根据《企业会计准则第6号——无形资产》规定:“无形资产, 是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。”它具有以下特征:不具有实物形态;具有可辨认性;属于非货币性资产。碳排放权是CDM项目企业所拥有的没有实物形态, 能够从企业中分离或者划分出来并能单独用于出售或转让的资产;由于CDM项目实施过程中投资回收期较长、风险较高, 使得企业在持有碳排放权的过程中未来经济利益不确定, 不属于以固定或可确定的金额收取的资产, 应属于非货币性资产。由此可见, 碳排放权符合具有无形资产所应具有的全部特征, 应当作为无形资产在会计上进行确认。

三、碳排污权交易的会计计量

已经在联合国注册且有合同价格的CDM项目, 经过联合国专门机构核证一定数目的CERs, 并获得排放减量权认证之后, 就可以对企业的碳排放权进行会计计量。在会计科目的设置上, 应在“无形资产”科目下设置二级明细科目“碳排放权”。

(一) 初始计量

碳排放权初始计量应分为以下两种情况:

1. 如果企业所获得的碳排放权属于自行开发的项目, 无论是定价购买或公开拍卖取得的, 都应按照成本进行初始计量。碳减排量初始成本= (合同规定的当年的) 购买单价× (当年的) CERs。在整个CDM项目开发过程中主要发生的费用包括:联合国CDM执行理事会注册费用、项目开发中介的服务费用、经营实体项目审定费用、经营实体核实核证费等。借记“无形资产———碳排放权”科目, 贷记“银行存款”科目。

2. 如果企业所获得的碳排放权属于政府无偿授予的, 根据《企业会计准则第16号———政府补助》规定:“政府补助为非货币性资产的, 应当按公允价值计量;公允价值不能可靠取得的, 按照名义金额计量。”故应按照公允价值计入“无形资产———碳排放权”, 并确认为“递延收益”;若公允价值无法可靠取得, 按名义金额 (1元) 计量并计入“当期损益”。借记“无形资产———碳排放权”科目, 贷记“递延收益———政府碳排放权补贴”科目。

(二) 后续计量

在后续计量中, 企业应按照每期实际的碳减排量对确认为无形资产的碳排放权价值进行摊销, 摊销金额应直接计入以后各期的损益。对于确认为无形资产的碳排放权, 其价值波动将不调整无形资产的账面价值。借记“制造费用——碳排放权”科目, 贷记“累计摊销”科目;借记“累计摊销/递延收益——政府碳排放权补贴”科目, 贷记“营业外收入——处置碳排放权利得”科目。根据《办法》规定, 在合同到期时将碳排放权一次性出售给发达国家的企业, 收益不需要分摊到各个收益期, 无需进行无形资产摊销, 但期末需要做减值测试, 计提无形资产减值准备。会计期末无形资产发生减值应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》处理, 资产减值一经确认, 在以后会计期间不得转回。借记“资产减值损失——碳排放权减值损失”科目, 贷记“无形资产减值准备——碳排放权减值准备”科目。碳排放权的出售, 实际上就是执行合同的过程。碳排放权属于国有资产, 根据《办法》规定, 出售之后取得的收益应当在我国政府和实施项目的企业之间分配, 取得价款与碳排放权的账面价值的差额扣除上缴国家的部分后计入当期损益。具体分配比例为:氢氟碳化物和全氟碳化物类项目, 国家收取转让温室气体减排量转让额的65%;氧化亚氮类项目, 国家收取转让温室气体减排量转让额的30%;重点领域以及植树造林等类环境保护项目, 国家收取转让温室气体减排量转让额的2%。借记“银行存款”、“累计摊销”、“无形资产减值准备——碳排放权减值准备”、 (“营业外支出——处置碳排放权损失”) 科目, 贷记“无形资产——碳排放权”、“营业外收入——处置碳排放权利得”科目。

外购碳排放权的会计问题探析 篇9

一、外购碳排放权会计核算的难点

目前, 我国正处在工业化加速发展的阶段, 仍是高碳的能源结构。有资料显示, 化石能源占我国整体能源结构的92.7%, 其中高碳排放的煤炭占68.7%, 石油占21.2%, 我国经济在工业化发展过程中仍然靠高碳能源所驱动, 而且我国的能源使用效率较低, 仅达到世界平均水平的一半。因此, 如何对碳排放权进行科学、合理的确认、计量与报告是目前会计学术界应解决的首要问题, 笔者认为关于外购碳排放权的主要问题如下:1.外购碳排放权的确认问题。碳排放权既然可以交易, 那么外购碳排放权是否应确认为资产?如果确认为资产, 应该确认为何种资产?确认时点应该是什么?2.外购碳排放权的计量问题。如果外购碳排放权确认为资产, 应当按照何种方法进行初始计量和后续计量?碳排放权资产的价值波动, 是否应当确认为损益?碳排放权的入账价值如何确定?3.外购碳排放权报告问题。如果外购碳排放权确认为资产, 会计期末时是否应该在企业财务报告上披露?如果需要披露, 如何进行披露, 披露哪些内容?

二、关于外购碳排放权的确认

碳排放权作为一种虚拟商品, 存在活跃的交易市场和交易价格, 符合资产的定义, 毫无疑问是一种资产, 但外购碳排放权应确认为何种资产, 会计学界存在不同的看法:权威准则的缺位使实务中存在六种关于欧盟排放权交易机制 (EUETS) 的会计处理方法, 如果考虑EUETS在财务报表的列示, 则会计处理方法有15种之多。在一个针对排放配额会计处理方法的调查中, 有24%的受访者将免费获得的排放配额确认为资产, 将排放配额资产列示为存货、无形资产、其他流动资产的比例分别为15%、65%和20%;对于外购的排放配额, 这一比例分别为11%、58%和31%。国际会计准则委员会在IFRIC 3中认为碳排放权是一种无形资产。国内一些会计工作者认同外购碳排放权是一种无形资产;一些会计工作者认为外购碳排放权是一种交易性金融资产;有的学者指出外购碳排放权应该作为存货核算;也有的学者指出外购碳排放权可以作为环境会计组成部分核算, 在环境会计中反映, 企业为购进排放许可权而发生的环境支出应分两部分加以确认, 购进用于本企业排放许可权确认为“递延资产”, 只有持有留待以后出售的排放许可权确认为“环境资产”;还有的学者认为外购碳排放权应该作为“可供出售金融资产”进行确认。

笔者认为, 以上几种观点都不是十分准确, 外购碳排放权对于不同的交易主体具有不同的经济性质, 不能够一概而论, 我们可以根据交易主体持有外购碳排放权的目的进行具体的分析:1.为了达到政府规定的排放限额, 企业需要从外部购买部分碳排放权才能满足生产经营需要, 那么该部分外购的碳排放权是企业生产经营所必须的, 应当确认为无形资产。2.如果企业购买碳排放权只是为了在近期出售, 应当确认为交易性金融资产。3.如果企业购买碳排放权不是考虑近期出售而持有的, 应该作为可供出售金融资产进行核算。

对于外购碳排放权的确认时点, 应当按照《企业会计准则———基本准则》的要求, 在有关经济利益很可能流入企业且其成本或者价值能够可靠地计量时确认为资产。

三、关于外购碳排放权的计量

会计计量是为了将符合确认条件的会计要素登记入账并列表于财务报表而确定其金额的过程。碳交易中碳排放权的计量问题主要体现在计量属性上。笔者认为, 对我国碳交易中碳排放权可以采用多重计量属性:1.对于应确认为无形资产的外购碳排放权, 应当按照历史成本法进行初始计量, 在后续计量中应当按照企业的实际排放量对无形资产碳排放权进行摊销, 这部分摊销额应直接计入当期损益。对于确认为无形资产的碳排放权, 其价值波动将不计入损益或者所有者权益。2.对于应确认为交易性金融资产或可供出售金融资产的外购碳排放权, 应当按照公允价值进行初始计量和后续计量, 即应按照碳交易所的价格指数确定排放权的入账价值, 并于报告期末按该价格指数的实时数据进行后续计量, 并将公允价值的变动计入当期损益。

四、关于外购碳排放权的报告

碳排放权会计 篇10

关键词：排污权；碳排放权；交易；法经济学

排污权交易是指在污染物排放总量控制指标确定的条件下，利用市场机制，建立合法的污染物排放权利即排污权，并允许这种权利向商品那样被买入和卖出，以此来进行污染物的排放控制，从而达到减少排放量、保护环境的目的。碳排放权交易（Carbon Emission Permits Trade），又称温室气体排放权交易，指碳减排购买合同或协议（ERPAS）。碳排放权交易制度会在环境总容量一定条件下实现环境资源的优化配置，充分发挥市场调节与政府管制的优点, 实现“政府+市场”的理想结合，并利于促进企业的技术进步。

一、碳排放权交易的主要经济学理论渊源

环境问题的经济学实质是由使用某种资源产生的污染物的排放带有“负外部性”效应，而目前并没有人去承担由此产生气候变化带来的成本。与碳排放权交易相关的经济学理论有以下几种：

（一）稀缺资源理论

一种资源只有在稀缺时才具有交换价值，所以交易得以进行的前提就是资源稀缺。在生产力水平低下、人口较少时，土地、空气、水等环境资源要素非常丰富，是不存在稀缺性的自由物。但随着生产力水平的提高、人口的增加，人类的生产和生活活动对环境功能的需求开始产生竞争、对立、矛盾和冲突，环境资源多元价值的矛盾和环境功能的稀缺性日益显露。而这种环境资源的稀缺性就是排污权交易制度的重要经济原因。环境资源出现稀缺后，经济还要继续发展，但现有的环境资源并不能满足生产生活需求，这时环境资源交易制度应运而生。

（二）哈丁：“公有地悲剧”理论

美国著名经济学家加雷特·哈丁教授将环境问题形象地称为“公有悲剧”，并认为是“以公共利益为代价的个人获利”。公有地的自由使用权给所有人带来的只有毁灭。“公有地悲剧”理论同样可以说明环境污染问题。不同的是，环境污染不仅从公有地上攫取东西，同时也排放各种污染物。环境质量退化的重要原因就在于环境资源具有公共财产的特性，纯粹的共有物品是一种共有财产资源。在环境可以不加限制地自由使用情况下，环境向所有排放污染物的企业开放。由于向公有的环境排放污染物是自由而免费的，企业只会考虑如何尽可能扩大自己的生产量即排污量以增加自己的收入，而不会去考虑整个环境的污染和退化，从而酿成“公有环境污染的悲剧”。

（三）外部性理论

从经济分析的角度看，环境问题主要是一个经济问题，因此经济活动的外部性理论也是用来解释环境问题的一个基本理论。全球气候变暖的经济学实质是由于使用碳能源产生的二氧化碳的排放带有“负外部性”效应，目前没有人去承担由此产生气候变化带来的成本。社会主体在经济交往活动中"由于受到其个人自身狭隘的“经济人的限制"不会出于“生态人”的角度将环境因素考虑在其相对独立的利益决策体系内"这就导致了环境保护中的外部不经济性。英国经济学家庇古据此认为，由于这一外部成本与造成污染的产品的生产者和消费者没有直接的联系，环境污染并不会影响到该产品的生产者和消费者的交易，因而不能在市场上自行消除，即存在所谓的“市场失灵”。在这种情况下，只有国家或政府进行干预，采取税收的形式，将污染成本增加到产品的价格中去，即将外部不经济性企业内部化，才能促动污染者采取措施防治污染。

（四）产权理论

罗纳德·科斯理论指出：如果私人各方可以无成本或是相对低成本地就资源配置进行协商，那么就可以解决外部性问题。碳排放权交易制度的核心是使碳排放造成的外部性成本内部化，它通过制度设计把一种外部性的不需要支出任何成本的资源变成一种“稀缺资源”。明确环境资源的所有权或财产权，通过以法定的形式明确某种有形或无形资源的所有权，以使该种资源稀缺化，该理论就是产权理论。产权理论对资源的配置具有根本性的影响，它的主要功能就是克服外部性，降低社会成本。这是排污权交易制度最重要的经济学理论依据。

二、碳排放权交易的法经济学分析

在我国社会主义市场经济体制下，要建立起碳排放权交易机制必须要从制度上尤其是法律上加以确认，即所谓“立法先行”，这样才能为该机制的建立与运行提供保障，因为社会权利的法律保障是最严格也是最优的选择。

按照科斯定理，市场交易的目的是实现资源优化配置，追求社会成本最小化，最终达到“帕累托最优”。因此，碳排放权交易领域的法律制度，必须立足于实现社会成本最小化。在现实交易成本存在的条件下，能使交易成本效应最小化的法律是最适当的法律。科斯定理指出在一个零交易成本的世界里，无论如何选择法规、配置权利和资源，只要交易自由，总会产生最有效率的结果。而科斯定理表明,在交易成本为零的条件下,只要明确产权的所有者,无论谁拥有产权,最终的结果都能使资源达到帕累托最优水平。对于环境污染问题,无论受损者还是排污者拥有对环境的产权,均可以通过协商实现资源的最优配置。解决污染外部性的方法,经济学中有三种手段,即庇古税(污染税)、合并企业和明晰产权。

根据庇古理论，“谁污染，谁治理”，与此相对的应该是“谁受污染，谁得补偿”。而每个人几乎都只会从自己的角度考虑面临的各种选择的成本和收益，而对由经济活动产生的环境影响，却没有或很少加以考虑。而且在竞争的压力下，市场主体即使意识到了其活动给社会造成的环境成本代价，只要其行为不受社会的严厉惩罚，也往往置之不理。所以，只要污染环境的代价不是由污染者承担，污染者就绝不会花费大量投资来防治环境污染。市场对这种现象基本是无能为力，而只能通过政府干预才能解决。

（一）碳排放权交易成本—收益分析

利润是企业经营的最终追求目标，企业的投入与产出都将围绕企业利润进行。企业运营要力求低成本高产出，企业对无利可图的事情绝对不会干。碳排放权交易得以运行，是因为它为企业带来了额外收入，即将企业通过改善技术节省出来的碳排放权出卖给其他需要更多指标的企业。出卖碳排放权的收益不仅弥补了企业因完善技术投入的成本，还为企业带来额外收益，在成本——收益的权衡中，企业因有可图之利，所以产生一种激励，即提高技术投入，减少污染排放。

（二）碳排放权交易的博弈研究

目前世界上众多碳交易市场中，主要有欧盟排放交易体系、英国排放交易体系、美国芝加哥气候交易所和澳大利亚新南威尔士州的温室气体减排体系四个碳交易市场。欧盟排放交易体系是全球最大的碳交易市场，英国和美国的交易所是全球碳交易的两大中心。目前更值得关注的是，法国等少数发达国家提出的征收碳关税提议，引发全球争议，尽管如此，法国日前仍坚持己见，将从2010年开始对那些在环保立法方面不及欧盟严格的国家进口产品征收碳关税。此前，法国国内已宣布实施该新税种，对某国生产的产品不达标的，将征收特别关税。碳排放指标的分配实际上就是变成了给该国多少权益，指标高了可以直接换取钱，相反指标低了就要从他国来购买，这恰恰是一个利益再分配的博弈过程，世界的利益瓜分从来没有停止过，在全球实物资源瓜分殆尽以后，在环境保护方面又人为衍生出了大量的衍生资源和利益，成为进一步掠夺他国利益的手段。

三、碳排放权交易制度的建设

排污权交易的基本内容是在现行排污许可证制度和排污收费制度的基础上，排污者向政府提出申请并递交相关材料，政府根据材料和排放总量向排污者发放许可证向特定地点排放符合要求的污染物；排污者的“减少排污信用”可以根据市场的供求关系进行买卖。因此，在完善立法中，主要包括以下几个方面的内容：首先应以法律形式确认排污权，实质上就是解决排污权的初始分配问题；其次应以法律形式规定补偿政策、气泡政策、排污银行等政策；第三应制定排污权交易的规则；最后要明确政府在排污权交易制度中的职责。

法律制度的制定应明确界定碳排放权的稀缺性、排他性及可交易性，对中国碳排放权交易机制的基本架构应涉及交易主体、交易客体、交易合同、总量分配、申报登记制度、交易监管机制以及交易所等方面。新制度的建立应注意消除以往政府行政手段干预环境问题时的各种弊端，尤其是法律制度的制定应赏罚分明。对超标排污者严惩不贷，对未超标者当然应给予奖励。

参考文献：

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[3]王红，隋伟涛.碳排放权交易问题的博弈研究[J].中国市场，2010,(14).

碳排放权会计确认与计量之思考 篇11

关键词：碳排放权,会计确认,会计计量,无形资产

《京都协定书》中规定发达国家从2005年开始承担减少碳排放量的义务, 而发展中国家则从2012年开始承担减排义务。清洁发展机制 ( Clean Development Mechanism, 以下简称CDM) 是中国目前采用的《京都协定书》规定的其中一种履约机制。在该机制下, 通过审核的CDM项目需要获得一定数量的碳排放权才能够进行。虽然我国目前碳排放权交易的市场建设才刚刚起步, 相关机构和人才严重匮乏, 但碳排放权交易却受到了越来越广泛的关注, 碳排放权的会计问题也成为近几年人们关注的焦点。本文就碳排放权的相关会计确认与计量问题展开探讨。

一、碳排放权与碳排放权会计

《京都协定书》在引起世界对环境恶化关注的同时, 也第一次让碳排放权的概念被大众所了解。最先提出“碳排放权”概念的是戴尔斯。碳排放权是排放权的一种, 它被认为是符合联合国及其认可的减排组织的认证条件的国家或企业以增加能源的使用效率和减少污染等方式减少温室气体排放的目的而取得的, 可以进入碳交易市场的碳排放计量单位。

碳排放权交易的一般步骤是: 政府在一级交易市场上将评估出的满足环境容量的碳排放量分成若干份排污权, 进行有偿或者无偿出让, 而购买者则可以在二级交易市场上进行碳排放权的交易。

碳排放权会计则可以看作是环境会计的一个分支。环境会计的出发点不仅仅局限于股东利益, 更多的是从社会环境利益的宏观角度来对企业的相关经济交易和事项进行确认、计量、记录和报告。

二、碳排放权确认的主要观点

中国在2012年12月举行的多哈气候变化会议中的强硬态度让《京都协定书》第二承诺期正式得以展开。同时中国的碳排放权交易市场也在如火如荼地建设中。这就让碳排放权在会计中的处理问题又一次成为热点。所谓会计确认, 是指在交易和事项发生时, 一个项目按要素正式予以记录并按要素的项目纳入财务报表的过程。目前, 对于碳排放权的会计确认主要有三种观点, 分别是将碳排放权确认为存货、金融资产和无形资产。

( 一) 存货观

存货观认为, CDM项目实际上是发达国家与发展中国家的碳排放权交易。碳排放权作为企业的一种资产, 其目的是为了执行销售合同而持有的, 符合存货的最基本特征———持有的最终目的是为了出售, 所以确认为存货。

但是碳排放权作为一种权利, 其时效性较长, 并未形成相对成熟的市场, 变现能力低, 流动性差, 所以本文认为将其归入流动资产中的存货是不恰当的。同时, 目前国际上也并没有采用存货来计量的案例。

( 二) 金融资产观

在金融资产观下, 碳排放权被视作拥有自由交易市场的特殊经济资源。该观点认为碳排放权的价格实际上主要受到发达国家温室气体减排义务对其生产的影响程度决定的, 其价格受到市场上的各种信息的影响不断波动。由于碳排放权定价自由, 其价值一般以公允价值衡量, 可以在特殊市场上进行交易, 所以被确认为金融资产。

实际上, 这种观点具备一定的理论基础。碳排放权以公允价值作为计量属性, 能够更好地体现市场的变化和资产的真实价值, 可以为报表使用者提供决策有用的会计信息, 符合决策有用原则。但是, 针对我国碳排放权交易的发展现状而言, 本文认为现阶段将碳排放权确认为金融资产还不恰当, 主要有以下两个原因:

首先, 我国碳排放权交易的定价并非完全自由。对于碳排放权交易, 我国是根据《清洁发展机制项目运行管理办法》执行的。在企业申报CDM项目时应同时提供核证减排量 ( Certified Emission Reduction, 以下简称CERs) 的价格, 在通过审核后CERs的成交价底线和购买方等信息就已经确定, 而不是由交易发生当时的市场价格决定。

其次, 我国碳排放权交易市场的建设并未完善。虽然在我国已经有碳排放权交易市场的初步建立, 但是我国的碳排放权交易市场距离成熟市场还有很长的一段距离。而碳排放权作为金融资产的计量是需要以成熟的交易市场作为保证的。

( 三) 无形资产观

该观点认为碳排放权应该确认为企业的无形资产并据此进行会计计量。实际上, 国际会计准则理事会 ( International Accounting Standards Board, 以下简称IASB) 最初也认同该观点, 在其2004年12月公布的《国际财务报告解释公告第3号———排放权》中做出了如下界定: 排放权符合资产的定义, 且没有实物形态, 属于资产中的无形资产。虽然2005年6月, IASB投票表决通过撤销《国际财务报告解释公告第3号———排放权》, 但是该公告在碳排放权的会计处理问题上的观点仍旧对世界各国产生了深远的影响。并且, 之后IASB也并未发布新的解释公告。

本文认为确认为无形资产还有以下几个原因:第一, 碳排放权是企业拥有或控制的, 预期能带来未来经济利益流入的资源。第二, 碳排放权不具备实物形态, 是非货币资产, 具有“无形性”, 符合无形资产的特征。第三, 由于IASB的影响, 在国际各大企业中, 大多数仍旧采用将碳排放权作为无形资产的会计处理方法。而美国财务会计准则委员会 ( Financial Accounting Standards Board, 以下简称FASB) 也认同这种做法。

在我国碳交易市场刚刚起步的当前阶段, 拥有碳排放权更多的是为了取得一个许可的环境容量, 保障企业的产品生产或劳务提供, 具备实物商品属性多一些 ( 王爱国, 2012) 。故而在当前情况下, 碳排放权被确认为无形资产是比较恰当的做法。

三、碳排放权的计量

( 一) 计量属性的选择

在企业初始取得碳排放权时的会计计量过程中, 第一个要关注的就是计量属性问题。目前有两种比较常见的观点: 以公允价值或者现行市价计量和以历史成本计量。

IASB在解释公告中规定: 碳排放权无论是购入还是政府分配, 都应按公允价值计量。但是, 就我国并不健全的碳排放权的交易市场现状来看, 采用公允价值来计量是不适合的。公允价值计量的基础一直是存在成熟完善的交易市场, 市场上有相似的市场参照和成熟的估价技术, 才能得到比较准确的公允价值。在我国市场, 采用公允价值是存在技术困难的。所以本文认为碳排放权采用历史成本计量比较合理, 能够较合理地表现碳排放权的价值。

( 二) 初始计量与后续计量

在碳排放权初始取得时以其交易价格的历史成本计量。对于政府无偿分配的碳排放权, 应该作为政府补助进行相关处理, 直接记入所有者权益。

在持有期间, 应该和无形资产的会计处理相同。可以在每个会计期间进行减值测试, 如果发生减值, 计提相应的减值准备, 或者在碳排放权的授权时限内结合企业的实际生产经营情况以适合的方式进行摊销。

而在碳排放权进行交易时, 也和处置无形资产相同, 将交易产生的损益计入“营业外收入———处置非流动资产利得”或者“营业外支出———处置非流动资产损失”。

( 三) 当前发展趋势下碳排放权计量的展望

虽然在我国现状下, 采用无形资产对碳排放权进行确认是比较合理的, 但是我国对碳排放权交易市场的建设正在加速发展, 我国各地已经开始陆续建立起碳排放权交易市场。可以预见今后一定能够形成成熟完善的碳排放权交易市场, 而碳排放权也会向着作为金融资产以公允价值的计量属性进行会计确认和计量。

四、对碳排放权会计确认与计量的建议

( 一) 我国应尽快制定碳排放权的有关具体会计处理方法

我国的CDM项目已经步入正轨, 而各地的碳排放权交易市场也纷纷建立。但是, 在我国乃至世界范围内, 对于碳排放权的会计确认和计量问题都没有达成共识, 也没有权威的会计准则委员会发布详细的解释公告。这会导致会计对经济交易和事项反映滞后的问题。而在不同企业间也会造成由于会计处理方式的不一致而产生的可比性下降的问题。因此我国应该尽快制定有关碳排放权的具体会计处理办法, 为我国碳排放权交易的发展奠定稳定的经济基础。

( 二) 我国应加速碳排放权交易市场的建设

可以看到, 将碳排放权确认为无形资产, 并以历史成本计量这一会计处理方法虽然符合我国现状, 但是也存在很多缺陷。这一做法可能会使在不同时点对于碳排放权的计量存在很大的差异, 对财务报表的披露产生影响, 不能为财务报告使用者提供决策有用的信息。所以, 我国应该加速碳排放权交易市场的建设, 为碳排放权的准确计量提供良好的条件。

( 三) 企业应该加强碳排放权的会计披露, 明确社会责任

实际上在我国企业对于环境会计概念的理解不够深入, 企业对环境影响这一方面的会计披露也不太重视。企业应该加强对碳排放权的会计信息披露, 这种披露并不仅仅局限于基本财务报表, 而是应该在其他财务报告中也予以详细的说明披露, 明确企业的社会责任。

我国的碳排放权会计的建立才刚刚起步, 因此, 亟需积极发展环境会计, 既要考虑我国的实际情况, 又要结合国际相关的发展情况, 不断探索碳排放权在确认、计量和披露等方面的会计问题。

参考文献

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