合并会计报表的审计

合并会计报表的审计（精选10篇）

合并会计报表的审计 篇1

摘要：会计报表审计程序包括内部控制程序、符合性测试程序、实质性测试程序。内部控制程序的实现方式, 要通过结构要素、业务循环、账项控制了解内部控制。合并会计报表审计, 应制订审计计划、实施审计程序、编制审计报告。

关键词：会计报表,审计,实现程序,实现方式,操作

会计报表审计程序按其目的不同可分为内部控制程序、符合性测试程序和实质性测试程序。由于每一种审计程序均可采用不同的方式来组织实施, 因此, 为完成各类审计程序所采用的不同方式之间的不同组合就形成了不同的审计程序模式。从合并会计报表审计来看, 在规范其审计程序与方法等方面还存在着诸多难点, 我国合并会计报表审计的实务操作还处在探索阶段, 应进行深入探讨。

1 会计报表审计程序及其实现方式

1.1 内部控制程序及其实现方式

在会计报表审计中, 审计人员为了确认会计报表可能发生的潜在重要错报的种类, 核定影响重要错报风险的因素, 应设计了解被审计单位内部控制的审计程序, 有三种方式可供选择。一是通过结构要素了解内部控制。二是通过业务循环了解内部控制。三是通过账项控制了解内部控制。三种方式各有特点:第一种方式不仅对被审计单位内部控制了解比较充分, 而且能将对被审计单位的固有风险与控制风险的初步评价相结合。第二种方式能使审计人员的注意力集中在各业务循环的关键控制点上, 提高审计程序的效率, 也便于审计人员在以后的审计程序中按不同的业务循环采取不同的审计策略。这种方式对控制程序了解得比较充分, 而对控制环境、会计系统则容易忽略。第三种方式由于是围绕会计报表中每一项目所包含的会计认定了解被审计单位内部控制的设计状况, 这种方式相对来讲比较简单明了, 易于操作。但由于内部控制中许多控制点会同时涉及若干会计报表项目, 这种方式容易引起工作重复、效率低下等问题。

1.2 符合性测试程序及其实现方式

符合性测试是在了解内部控制程序之后的可供选择的程序。审计人员在了解内部控制后, 只对那些准备信赖的内部控制执行符合性测试, 并且只有当信赖内部控制而减少的实质性测试的工作量大于符合性测试的工作量时, 符合性测试才是必要和经济的。

审计人员在执行符合性测试程序时, 按交易种类的有关控制进行符合性测试, 即按照业务循环组织符合性测试工作, 一般被称为“符合性测试的业务循环法”;按照有关账项及其相关的控制安排符合性测试, 即按照会计报表中每一项目涉及的相关控制点进行符合性测试, 一般被称为“符合性测试的分项法”。

符合性测试采取哪一种方式应该由了解内部控制的不同方式来决定。如果采用第一种方式, 由于控制环境、会计系统一般是针对整个企业而很少直接涉及某一具体的会计认定, 所以对这两个要素的了解测试, 一般是把它们作为两个系统来进行, 而对于控制程序, 符合性测试的方法则取决于审计人员对其了解和描述的方式。至于了解内部控制的第二、第三种方式, 符合性测试的方式应该与之相匹配, 即:如果对内部控制按业务循环了解, 则符合性测试也应按业务循环来组织实施;如果对内部控制按账项控制了解, 则符合性测试也应该按“分项法”来组织实施。

1.3 实质性测试程序及其实现方式

实质性测试又称数据真实性测试。这种测试主要是通过对会计报表所反映的交易、事项的检查来判断会计报表所提供的信息是否真实、公允。实质性测试程序既可按业务循环“分块”来组织进行, 也可按会计报表项目“分项”来组织进行。实质性测试如果是按业务循环“分块”来组织进行亦被称为“实质性测试的业务循环法”。实质性测试程序如果是按照会计报表项目“分项”来组织进行, 这种方法也被叫做“实质性测试的分项法”。

实质性测试的两种方式也各有特点:实质性测试按业务循环组织进行的优点是, 便于审计人员的合理分工, 将特定业务循环所涉及的会计报表项目分配给一个或数个审计人员, 使其能够对不同会计报表项目进行交叉复核, 可提高审计的效率与效果;而实质性测试按分项法组织进行, 与多数被审计单位账户设置体系及会计表格相吻合, 所以具有操作方便的优点, 但这种方式容易割裂经济业务的内在联系, 而这些不同的、有联系的会计项目的审计, 在实质性测试的方式下往往由不同的审计人员来完成。

2 合并会计报表审计计划的制订和审计程序的实施

2.1 制订审计计划

在制订审计计划时, 应当对合并会计报表编制的相关事项进行调查, 与客户进行沟通。主要包括:合并会计报表的编制范围;集团内公司间的股权关系;集团内公司交易的频率、性质及规模;母公司和子公司会计核算组织形式和会计政策;母公司和子公司适用的相关财务会计法规;子公司的行业性质及特殊的会计政策和税收政策;其他重要事项。合并会计报表的合并范围是指母公司应将其直接控制、间接控制、直接和间接控制。共同控制以及达到实质上控制的所有境内外子公司都应纳入合并范围。但已关停并转或已宣告破产等子公司可以不纳入合并范围。集团内公司股权关系是指集团内公司之间直接控制关系、间接控制关系、直接和间接控制关系以及共同控制关系, 尤其应注意的是集团内公司之间是否存在交叉控股、托管、承包等关系。如果存在, 编制合并会计报表时应作特殊考虑。集团内公司之间交易的频率、性质及规模将会影响合并抵消分录的调整。另外, 在编制合并会计报表时, 母公司应统一母、子公司会计政策。如果政策不一致时, 母公司应对子公司政策作相应合理的调整, 以利于合并会计报表的编制。在制订审计计划时, 应重点考虑:审计范围、重点会计问题及重点审计领域、审计风险及重要性水平的评估、公司的审计策略、审计小组的组成和人员分工及其组织协调等因素。

2.2 实施审计程序

在实施合并会计报表审计程序时, 应当根据独立审计准则的要求, 审查合并会计报表的合并范围是否符合有关规定, 并在审计合并范围内的母公司和子公司个别会计报表基础上, 对被审计单位的合并工作底稿、抵消分录和其他合并资料进行重点审计。在审计策略上可以结合采用分析性复核的方法进行。另外, 注册会计师应当对被审计单位合并范围的披露情况进行审计, 内容包括纳入合并范围的子公司和未纳入合并范围的子公司的相关信息披露, 以及合并范围的变动及其影响是否适当地披露。除了对信息披露进行审计外, 注册会计师还应关注编制合并会计报表时母、子公司的会计报表决算口、会计期间和会计政策的一致性以及母公司对子公司长期股权投资核算方法等。当然, 在对上述问题实施审计程序的同时, 还应考虑到集团内公司之间的重大交易和未实现损益的抵消情况及其影响是否消除、合并会计报表中的少数股东权益和少数股东损益披露情况、子公司利润分配对合并损益的影响, 以及对合并会计报表产生影响的其他重大问题的披露, 应当采用适当的审计程序对上述问题进行审计。

合并会计报表的审计 篇2

【关键词】新准则；合并会计报表；合并范围

一、引言

新准则形式下实现的合并报表在发展期间具有更大的现实意义，它在应用方式上更规范、严谨。合并会计报表是母公司与子公司共同实现的会计主体，根据母公司与子公司对会计报表的分析和整理进行编制，从而反应出企业财务的具体其情况。而合并财务报表的合并范围不仅要对子公司实现的会计报表进行编制，它的准确性也影响着合并报表的完整性。

二、控制是合并范围确定的理论基础

合并理论在确定方式中实现的基础是控制，根据我国在《会计准则》中对控制提出的相关定义。控制是企业能对另一个企业中的财务状况、经营政策进行决定，从而在经营活动中实现更多的经济利益。在会计准则表现形式下，控制主要体现在3个重要标准，第一，控制能对企业中的战略提供良好的经营目标和财务政策，使企业实现更好的决定方向。第二，控制具有一定的利益标准，具有享有利益的能力。第三，控制能为各个能力实现权利的增加效果，能保护利益实现的数量。具体表现为，控制者所形成的根本利益在发展中不具有一定的权益，而且子公司控制者也没有相关的法制控制权利，所实现的利益形式不能表现在其他股权利益者上。所以说，控制作为一个连接形式，在法制建设和集团财务合并报表中都体现为编制财务报表的基础点。

三、新准则在控制的特点

在新准则发展中，将控制作为合并范围中的主要理念，所以财务合并报表的合并范围就应以控制为基础理念。例如，新准则中，母公司能够合并所有子公司；如果子公司出现破产现象，母公司能对破产程序进行整顿；母公司也不会对子公司实行控制；母公司、一些非经营公司以及联合控制主体都不能对投资单位进行控制。而且，无论是已经纳入合并范围的子公司，还是一些特殊的情况，在这些规定中，控制不是在法律形式上进行控制，而是根据实际的发展意义进行控制[2]。在某种条件发展下，尽管一方具有股权形式，但根据公司在协议上的相关规定，该方在实际控制期间没有一定的权利，也不能实现财务合并报表。相反的，如果一方没有控制股权，投资对象在实际控制中就具有一定的权利，在控制过程中就能实现相应的利益，但这期间形成的财务报表对所有者实现的收益为负值，如果实现持续的经营方式，就能实现合并范围。但在新准则形式下，这种合并范围在实现期间已经不能作为主要的原则，无论是比较小规模的子公司，还是性质比较特殊的子公司，在经营期间都能纳入合并范围中，这样不仅能真实的表现出企业的财务情况，还能实现整体的经营策略，从而为投资者在发展财务信息方向上实现良好的服务目标。

四、在控制界定下，应纳入合并范围的情形

在新准则实现控制情况下，如果纳入合并范围会出现哪些情形。第一，母公司或子公司在投资形式上实现多数表决权，就能对投资单位进行控制，这期间，投资公司为子公司形象，所以它能够纳入合并财务报表的合并范围中。如果具有相关依据情况下，母公司就不能控制相关投资单位。被投资公司能够控制期间，还要对其他公司债券进行转换，从而保证一定的表决权。如果母公司在投资形式上没有过半表决权，母公司只有满足一些条件才能实现合并财务报表的合并范围。但母公司在一些条件下是不能控制被投资单位的，如被投资单位与其他投资者之间具有明确协议，如根据公司的相关协议，被投资单位的经营方式和策略有权利决定，如有权任职被投资单位较高的管理职位，有权对较高管理机构进行表决等。第三，在获得控制权利后，在权益上实现的数目比较多的子公司来说，传统的准则方式母公司是不能将子公司纳入合并范围中的，而新准则形式下，一些被收购的子公司能够对其控制并纳入合并范围中。

五、在控制界定下，不应纳入合并范围的情形

根据新规则中采用的控制标准可以看出，投资者在控制形式中只能对合并企业实现共同控制，不能进行单一控制方式，所以合营企业中不是母公司的子公司就不能被纳入合并范围中。在新准则规定下，有些公司是不能被纳入合并财务报表的合并范围中的，例如：一些已经被整顿的、破产的子公司；已经宣布破产的子公司；在经营期间，产生负效益的子公司；母公司已经放弃的子公司；通过联合控制的主体；母公司或其他企业不能控制的被投资单位等。

六、结论

合并财务报表在经济发展形式上要体现“控制”这一概念，规范控制的变动范围、明确控制的主要改变，然后根据一定的合并范围进行完善、修订，这样才能在实际操作中实现控制作用。在新准则实施下，必须要根据相关的标准发挥实质性的控制，在科学规定指导下保障合并报表的质量，从而实现财务报表合并范围中的真实内容。

参考文献：

[1]金怡.合并财务报表会计准则的国际趋同：演进与路径[D].天津财经大学，2012.

[2]赵红梅.企业合并会计报表合并范围问题的探讨[J].中国外资，2012，02：101+103.

合并报表审计应关注的八大问题 篇3

关于合并报表审计, 一般都是由集团财务报表审计组和分部审计师一块审计, 集团审计组主要负责集团财务报表的审计, 分部审计师主要负责个别财务报表的审计工作, 由于合并报表是根据个别报表编制的, 为控制合并报表的审计风险, 减少重复工作, 增强风险应对能力, 集团财务报表审计组和分部审计师可以从以下几个方面进行沟通: (1) 分部审计师对组成部分财务信息执行工作的范围、时间安排和发现的问题, 与分部审计师进行清晰的沟通。 (2) 从分部审计师那里获取相关信息进行沟通。 (3) 为了解分部审计师的职业道德和专业胜任能力进行沟通。

二、关注合并范围的审计

合并范围是合并报表编制面临的基本问题, 对合并报表的编制有非常大的影响, 因此审计师应关注合并范围的审计。审计人员要采用以下审计程序: (1) 审计人员要审查所有子公司的对外投资记录, 查看母公司是否有间接控制却没有将其纳入合并范围的情况。 (2) 查看母子企业的章程、协议和相关资料, 通过询证得出母公司在董事会或类似权力机构是否有半数以上投票权等来判断母公司是否实质上控制了子公司, 是否将其纳入了合并范围。 (3) 审阅母公司对子公司的投资是否不再以持续经营为前提。

在确定合并报表的合并范围时采取定性和定量相结合的方式, 当定量判断和定性判断相矛盾时依据定性来做出判断。对合并范围的审计从基础上保证了审计的质量及合并报表的正确性和完整性, 保证其不存在多报或少报的情况。

三、合并方法的审计

企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并, 并规定两种类型企业合并采用不同的会计处理方法:同一控制下的企业合并采用权益结合法;非同一控制下的企业合并采用购买法。选用不同的方法, 会导致不同的会计后果和经济后果。购买法下最终会导致合并报表中资产高于权益结合法下的资产价值;对利润表的影响, 权益结合法下, 收益较高, 所有者权益较低, 净资产报酬率当然也就比购买法下更高。可见企业合并会计方法的选择对合并后的财务状况有很大的影响, 所以在进行合并报表审计时, 合并方法的选择应成为重点关注对象。审计人员应主要审查企业合并所选用的会计方法是否符合我国企业会计准则的规定, 这主要从以下几个方面来检查:首先, 企业合并是同一控制下还是非同一控制下企业合并;其次, 根据企业合并的类型查看企业合并方法的选择是否正确;最后, 在企业选择的会计方法下, 其会计确认、计量、记录是否正确。

四、重视会计政策与会计期间的审计

在实际中, 母子公司常采用不同的会计核算和报表编制制度, 这就导致报表合并的依据有差异, 需要子公司按照母公司采用的会计制度调整后才能编制合并报表。因此, 在对合并报表审计时, 要注意审查母子公司所采用的会计制度是否一致。这不同于个别报表的审计, 对个别报表的审计一般仅是考虑前一会计期间和所审会计期间使用的会计政策是否一致, 是否有会计政策变更;而合并报表审计不仅审查这一点, 还要关注母子公司所采用的会计政策是否一致。除此之外, 在编制合并财务报表前, 母公司应当统一子公司的会计期间, 使子公司的会计期间与母公司保持一致。所以, 在对合并财务报表进行审计时, 要首先检查母子公司的会计期间和所采用政策的一致性。

五、关注调整分录的审计

在企业编制合并报表中会涉及相关报表或会计科目的调整, 这主要通过调整分录来实现;主要有长期股权投资的成本法向权益法的转换;未分配利润上年年初往下年的结转等。这些调整保证了合并报表前后年度的内在一致性, 因此为达到对合并财务报表审计的目标, 就必须对这些调整分录进行审查, 主要注意以下几个方面:一是长期股权投资会计处理方法的选择是否恰当;二是用选择的方法进行的会计处理是否符合相关规定;三是调整确认的金额是否正确。

六、关注抵销分录的审计

在进行合并报表审计时, 还要关注内部交易事项, 分辨出需要调整和抵销的交易分录。企业集团的内部交易活动主要包括内部的存货、固定资产和无形资产交易以及内部的债权债务等。在审计时可以这些为寻找内部抵销交易的方向, 方便快速的识别出内部需要抵销调整的交易事项。

七、风险评估程序的复杂性

作为风险导向审计的必备程序———风险评估程序, 在合并报表中也有其自身的特殊性。一个企业集团中母子公司所处的行业不一定相同, 面临的风险也就错综复杂, 这不同于个别财务报表审计, 单个企业面临的行业是固定的。所以, 这也就导致其审计中风险评估程序的复杂性。在进行合并报表审计时, 风险评估环节要综合考虑企业集团母子公司所面临的行业环境以及内部自身的环境所带来的风险。

八、关注一些特殊事项的审计

审计人员在审计时, 还应关注一些特殊审计事项, 主要有超额亏损的审计、商誉的审计。会计准则不要求对商誉摊销, 但要进行减值测试。有关商誉价值的确认方法至今并不成熟, 对其价值进行评估也需要专业人员进行, 针对其自身的特殊性, 在审计时要重点关注其价值的确认方法、金额以及后期的减值测试等。有关超额亏损, 我国会计准则要求母公司将子公司的超额亏损全部合并, 避免母公司将资不抵债子公司作为操纵利润的工具。母公司对子公司的超额亏损一般是先抵消长期股权投资金额, 再抵减长期应收账款, 最后确认为预计负债等来反映子公司的亏损。在审计时应重点关注母公司是如何记录子公司的亏损, 重点关注其是否未将亏损子公司合并至合并报表中, 或者是应当将全部亏损都合并至财务报表, 而其却只合并了部分以达到虚增利润的目的。

(注:本文系北京市优秀教学团队《会计学专业系列课程教学团队》和北京市特色专业建设点《北方工业大学会计学专业》的建设成果之一)

摘要：目前, 我国合并会计报表审计的实务操作尚处在探索阶段, 还存在许多亟待解决的问题。本文根据我国合并报表审计的研究现状及合并财务报表自身的特殊性, 提出合并报表审计应关注的八大问题。

关键词：合并报表,审计,企业合并

参考文献

[1].于慧琴.企业合并会计处理方法的选择产生的后果比较分析[J].商业会计, 2011, (9) .

[2].财政部.企业会计准则讲解2006[M].北京:人民出版社, 2007.

有关合并会计报表相关问题的思考 篇4

关键词：合并会计报表；问题；编制

目前，我国的有关合并会计报表实务研究及理论得到了很大的进步，合并会计报表包括合并利润表、合并资产负债表、合并现金流量表、合并所有者权益变动、合并利润分配表等。随着新会计准则的实施，合并会计报表合并的范围问题也成了调整利润的阀门。公司会计报表的编制是以母公司及纳入合并范围内的子公司的个别的会计报表为基础进行编制的，虽然在其个别会计报表中企业集团的内部之间的经济业务已经进行了反映，但是从整个的企业集团角度出发，编制合并报表时，一定包含了重复计算的部分。在编制整个的企业集团合并会计报表时，应该把这样的重复计算因素抵消掉。

一、合并会计报表编制中的问题

1.会计报表进行合并的风险

在编制完会计合并报表以后，合并会计报表把不同行业、地区、部门子公司的会计报表进行了合并和编制，其反映出的信息在一定程度上体现了集团的整体的运营状况及财务成果，却忽视了不同的地区、行业子公司内存在的个体性差别，因此一定情况下，会计报表很难准确的反映出集团不同地区和行业的风险和盈利。

3.报表质量问题带来的风险

在合并报表的资料中任何项目的数字、内容的不完备，都会直接影响到企业合并报表的数据的完整性、正确性和真实性，所以企业提交上来的报表的资料必须齐全，以确保合并报表的准确。目前，存在的问题是有的公司双方不进行对账，造成挂账一方的公司往来账余额很大，相应的对方挂账余额小，出现双方的挂账金额不符的现象。有的企业在事后一直也没有让对方公司进行确认和清账，这样的行为直接影响到合并报表的真实性。因为在每个结算期之前，必须要清算公司之间的经济往来，而对于一些双方企业需要挂账的事项，必须事先签单确认，然后才能够入账，这样就不容易在公司内部形成累积的“糊涂账”，还有助于合并报表过程中抵消公司间的往来项目。

2.不按时提交报表所引发的风险

按照相关的规定施工企业中，在编制完季度报表以后，要在每季结束15天以后交报表，这是最迟的提交时间。合并的报表也要在其后的3到4天完成，报表应尽量按时提交，少数企业工作人员没有很强的时间观念，这样就会影响报表汇总、合并和抵消等一系列工作，导致报表的使用者不能及时的得到有关的会计信息，容易给企业的生产经营带来一定的麻煩。

二、对合并报表编制问题的思考

1.提高会计人员的业务能力

企业要定期的组织会计人员进行业务培训，以提高会计人员的业务水平。企业应该多给会计人员提供一些进修的机会，让好的经验和做法及时的被会计人员学习和吸收，这样才能警惕不良的事例的发生，从而不断的提高企业会计工作的质量。

2.制定企业的内部管理措施

通过制定企业内部合理的管理措施，确保奖惩分明。同时通过控制检查的方法，在控制过程中不断的发现问题并且及时的解决问题。实施控制的方法有很多，可以进行会计报表的评比，制定会计报表的评比试行办法，采用计分的形式，对日常工作的每一项进行细分然后打分。可以从这几个方面规定计分标准：报表数据一致性、软盘、财务情况、计算的正确性、装订的质量、报表的积极性、数据的准确性、报表格式、内部的清账是否及时、说明书是否达到要求、大小的一致性种类是否齐全等，组织评委进行评分，对每一项商议评定然后打分，评出优秀的工作者给以一定的奖励，激励员工努力工作恪守职责，营造良好的氛围，通过评比活动不断提高会计报表的质量。

3.制定会计的工作规范

要完善合并会计报表的编制，应加强规范会计人员的行为规范，还应加强对企业的工作规范，比如相关会计科目以及内部稽核制度的规范。保证在日常工作中会计人员要有章可循、责任分明，这样才能有效的排除人为因素对会计的工作影响。

4.正确判断合并的范围

在原会计准则中规定了多种不纳入合并范围的情况，新准则的规定与旧准则的规定相比，则发生了很大的变化，新准则强调实质重于形式，只有当实际拥有了一个企业的经营、财务决策，并且能够从其中获取利益时，合并报表才能将其纳入合并的范围。在确定合并范围时应该以控制为基础，还要综合考虑到有关事实和因素来进行判断。因此，只有当把握了控制的实质性的判断标准以后，会计人员在实际中遇到各种关于合并范围的具体问题时，就能够较为准确的做出判断。在对控制的基本条件理解后，在此基础上才能对合并范围的问题展开深入的分析，将业务性质不同的那些被投资企业纳入到合并范围内，而那些临时投资的被投资企业以及联营合营企业则应该被排除在合并范围之外。

5.定期检查

检查的主要内容包括：收入与费用的配比、债权债务清理、支出、执行会计制度、会计科目运用等。加强内部的检查，才能有效的保证会计编制报表的质量。在进行定期检查时，主要将母公司财务部作为纽带，同时也要协同内部的审计部门到各子公司进行检查。

三、在实务操作中的其他问题

当母公司和子公司都盈利时，一般母公司是用利润总额减去对子公司投资的收益为计提所得税的基数，其中子公司的收益是按权益法核算的。但是当母公司盈利而子公司亏损时，母公司计税的依据不应该包含按照权益法核算的那部分对子公司投资亏损的弥补。这是因为子公司的亏损在纳税时已经全额扣除了，如果母公司仍按权益法核算的利润总额计提来所得税，就会形成计税的同一项目重复扣除，这是违背税收原则的。

如果母公司不是在子公司成立起就将其纳入了合并报表，按照注册会计师全国统一教材会计的处理方式，应该将子公司在合并报表年度前就提取的盈余公积按照母公司对于子公司投资比例来编制抵消分录，借记为“年初未分配利润”、贷记为“盈余公积”科目。所以子公司在合并报表年度之前所提取的盈余公积是不该包含在合并会计报表所有者权益中的。

总结：

在我国颁布了新企业会计准则之后，我国的会计体系正在逐步与国际会计准则接轨，完善了我国的会计体系，促进了我国的经济发展。本文通过总结多年会计工作的经验和对具体问题的思考，整体上对于合并会计报表的相关问题提出了一些意见，仍有些许不足，还需在实践中不断改进。（作者单位：中国建筑材料工业地质勘查中心青海总队）

参考文献：

[1]胡世红.企业会计实务操作中的问题剖析[J].广东经济，2010(06).

[2]张旭丽，张巨勇，王亮.论环境会计、环境规制与产业可持续发展的关系[J].科技创新导报，2011(06).

[3]李磊.浅析环境会计发展[J].中外企业家，2010(09).

合并会计报表的特征 篇5

合并会计报表是会计行业中的一项专业术语, 又可以称之为合并财务报表, 其主要目的是为了更好的体现出企业财务信息的真实性和完整性, 通过合并会计报表能够更好的将企业之间的财务关系进行理顺和疏通, 从而提高企业在经营过程中的财务信息质量。合并会计报表是通过财务的形式来体现出企业在经营过程中的资金活动情况, 对于企业下一步的经营以及财务的管理提供更为可靠的财务依据, 并且能够更好的预测企业未来的收益情况。

二、合并会计报表的范围确认

1. 对合并数量范围的确认

在一些大型的企业集团中都会有自身独特的企业文化以及不同数量的子公司, 在企业集团的子公司中, 不同的子公司也会有自身的会计报表, 企业的财务工作中需要先将子公司的财务报表进行整理, 从而掌握子公司的财务数量而后进行相应的筛选。而集团企业在进行合并会计报表时, 需要对合并的范围来加以确定和控制, 从而将子公司的各项财务报表进行合并。在进行合并之前, 必须要确定合并的范围以及合并财务报表的数量。财务报表的合并数量需要有一定的规范标准, 通过相应的标准子公司在进行财务报表合并时就有了相应的依据, 从而保证财务报表合并的合理性。而合并财务报表的数量范围也必须要明确控制权制定标准的重要性, 这样也能够更好的提高合并会计报表的质量。

在企业进行经营过程中需要对控制权制定性标准有明确的规定, 通常债权人需要持有公司半数以上的债务。而投资企业在对某个公司进行投资时, 所持有的债权要占有一半以上时, 那么被投资的公司也就成了企业的子公司, 这也说明企业投资在数量上达到控制权标准时, 那么它的数量就涵盖在合并会计报表的合并范围之内。而企业所投资的公司如果承接数量达到了合并会计报表的数量范围时也符合了企业控制权制定性的标准。例如在甲公司持有乙公司的股权超过50%时, 而乙公司又持有丙公司50%股权以上, 那么按照控制权制定性标准的规定, 丙公司的会计报表也涵盖在甲公司的合并会计报表合并数量范围之内。也可以说甲公司是投资性的主体, 而母公司需要投资为其活动提供相应服务的子公司, 这也直接关系到合并会计报表合并数量确认。而在子公司纳入到编制合并财务报表范围时, 母公司需要对其他的子公司的公允价值来进行计量, 从而确定企业经营的收益情况。同时, 投资性母体的母公司并不是投资性主体的则应当将其控制的全部主体, 还要通过投资性主体间接控制的主体对纳入合并的财务报表的数量和范围来进行有效的确认。

2. 对合并质量范围的确认

合并会计报表除了对合并数量范围的确定, 对质量范围也有着一定的要求。在一些大型的企业集团的财务报表中, 会计报表的质量也是非常重要的一项财务工作, 如果财务报表的质量范围没有进行确认, 那么企业内部的会计信息就会出现失真的情况。特别是在集团性企业的会计工作中, 如果会计信息出现失真, 那么投资人和债权人的经济利益就会受到损伤, 同时, 企业也无法通过会计报表来进行下一步的各项工作活动。合并会计报表的质量也关系着合并方控制控制公司的资产以及负债信息的确认情况。所以最终控制财务报表的账面价值也要进行相应的会计处理, 从而更好的保证财务信息的质量。

在对合并会计报表质量进行确认之前, 需要对购买日所持有被购买方股权的投资账面价值以及购买日新增的投资成本之和为基本标准。会计报表能够为项目投资的初始成本来进行统计, 同时会计报表的质量确认也涉及到购买日之前所持有购买方股权涉及和其他综合收益信息。因此可以看出, 在处置项目投资将于其他相关的财务收益时要对会计报表进行有效的合并, 从而将其转化为当期投资的收益。特别是在财务报表合并的确认工作中, 需要对购买日之前所持有的购买方的股权进行确认, 还要按照股权在购买日的公允价值进行重新的计量, 这样也能够保证财务报表合并的质量。比如将公允价值和账面价值的差额计入当期的投资收益中, 或者会计报表合并质量要以购买过程中持有的被买方的股权涉及来作为其综合的收益, 同时将综合的收益来转化为当期的投资收益。

3. 合并会计报表合并国际惯例范围的确认

众所周知, 现在的世界是一个地球村, 任何具有响亮名气的企业在世界的重要国家都会有自己的子公司。但是, 由于各个国家的制度和国情大不相同, 对合并会计报表合并范围的确认也是大有差异的。所以, 为了让大型企业资本在世界经济中进行无障碍的流通, 国际上对合并会计报表合并范围也有了国际惯例范围的确认。国际惯例中对合并会计报表合并范围的确认一直都遵循投资主体人的意志, 即如果在大型企业之中各个投资者在进行策划之前对合并会计报表合并范围已经做出了明确的协议, 那么在不违反国际法的前提之下, 合并会计报表的合并范围按照企业集团的投资决定进行。

三、总结语

从上述内容中可以看出, 对合并会计报表的合并范围进行确认时要明确合并会计报表合并范围是不是由单一的确认方式组成的。而在一些大型的企业集团合并会计报表工作中, 所涉及的范围确认工作也是较为复杂的, 因此也会表现出不同的确认范围。总而言之, 不论哪一种合并会计报表合并范围确认方式都是为了企业和公司未来的发展, 也是为了投资人的经济利益。所以, 要在具体问题中具体分析, 根据实情使用不同的合并会计报表合并范围确认方式。

参考文献

[1]苏崇标.关于会计报表合并范围比较的探讨[J].统计与管理, 2012 (01) .

[2]王玉栋.合并财务报表合并范围发展的研究[J].新会计, 2012 (01) .

合并会计报表的审计 篇6

一、财务报表的合并理论

1. 母公司理论

母公司理论认为, 合并会计报表是母公司财务报表的延伸和扩展。其编报目的是从母公司的股东角度出发, 为母公司股东利益服务, 将子公司的少数股东排除在外, 将其看作是公司集团主体的外界债权人。依据该观点, 集团主体编制的合并资产负债表中的股东权益和合并损益表中的净利润仅指母公司拥有和所得的部分。可见, 按母公司理论编制的合并会计报表完全是为母公司现存和潜在的股东服务的, 这迎合了大多数合并企业的需要。

母公司股东最关心属于自己份额的净资产, 因为要据此来评价自己所有权的价值, 并做出相关的决策。因此, 在会计实务中, 这一理论得到了广泛的应用, 包括国际会计准则委员会在内, 都建议采用该理论作为合并业务的理论基础。从母公司理论看, 合并报表涉及合并范围时, 通常是以法定控制为基础, 即以拥有多数股权或表决权决定合并范围或通过控制协议确定合并范围, 服务对象和根本出发点为母公司股东本身及其利益。

2. 实体理论

实体理论指出母公司与子公司之间的关系应是控制与被控制的关系, 强调合并报表是为企业集团各成员构成的经济实体服务, 把子公司所拥有的少数股权都视为集团这一主体的股东权益, 对所有股东视为统一主体的共同所有者。

该理论认为, 虽然集团内的多数股权与少数股权投资有多少之分, 权利有大小之别, 但同属于一个经济实体, 计价的方法应该一致, 利益的分享必须同等, 列示的地位不分高低, 不应过分强调母公司股东的利益。因此, 合并会计报表是以整个实体的观点编制的, 对于构成企业集团的多数股权的股东和少数股权的股东, 均一视同仁, 同等对待。在实体理论下, 确定合并范围应以企业集团能否控制为标准。

3. 所有权理论

母公司理论和实体理论都不能解决隶属两个以上企业集团的企业的合并报表编制问题, 所有权理论正是因此诞生。所有权理论是指在编制合并会计报表时, 既不强调企业集团中存在的法定控制关系, 也不强调企业集团的各成员企业所构成的经济实体, 而是强调编制合并会计报表的企业对另一企业的经济活动、财务决策是否具有重大影响的所有权。

可见, 所有权理论更多的是强调投资公司股东的权益, 即对被投资公司财产的终极索取权。在这种理论下, 对其拥有所有权的企业的资产负债和当期实现的损益, 均按照实际拥有的股权比例合并计入合并报表, 即采用比例合并。

二、新会计准则对合并范围的规定及改善

相对于旧准则, 新会计准则进一步强调了以控制为基础确定合并范围的基本理念, 这种控制是实际意义上的控制, 而不仅仅是法律形式上的控制。即在某种情况下, 虽然某一方没有控股权, 但根据公司章程的规定, 对投资对象具有实际的控制权且能取得相应的控制利益, 这时也应该放入合并范围。新会计准则对合并范围的具体规定在以下方面作出了改进:

1. 强调合并会计报表的合并范围应当以控制为基础加以确定, 与国际会计准则保持一致

确定各子公司是否应纳入合并范围, 应以是否“控制”作为判断标准。同时, 这条规定也弥补了原规定中对虽然拥有过半数权益性资本但并不实质控制的情况的缺失。新会计准则规定, 母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权, 表明母公司能够控制被投资单位, 应当将该被投资单位认定为子公司, 纳入合并会计报表的合并范围。但是, 新会计准则也规定“有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外”。这与国际会计准则中“母公司直接或通过附属公司间接控制一个企业过半数的表决数, 即可认为存在控制权, 除非在特殊情况下, 能清楚地表明这种所有权并不构成控制”的规定如出一辙。

2. 新会计准则考虑了潜在的表决权因素

新会计准则规定, 在确定能否控制被投资单位时, 应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。

3. 新会计准则扩大了合并范围

新会计准则要求, 母公司应当将其全部子公司纳入合并会计报表的合并范围。这样就使得母公司必须承担所有者权益为负的子公司债务, 并会使隐藏的债务暴露, 这样可以防止通过关联交易来调节利润。同时, 将所有子公司纳入合并范围, 可以更好地反映企业集团的真实业绩。

4. 把子公司分为纳入和不纳入两种

新会计准则不再像以前那样把子公司分为“纳入”和“可以不纳入”, 规定更加明确, 赋予了合并主体更少的判断空间, 有利于提高会计信息的质量。

三、对合并会计报表编制中合并范围变动的几点思考

1. 合并范围实务中注意的事项和问题

(1) 在判断母公司对被投资企业是否具有实质控制权时, 除了暂行规定所给出的情形外, 还需要对股权比例确定一个最低标准, 只有超过这一标准, 才能将被投资企业纳入合并范围。

处理原则:股权关系是判断合并的先决条件, 但不必设最低持股比例, 应重视控制的判断条件而非持股比例。

(2) 对于母公司持股比例超过50%, 但认为对其不具有控制权的被投资单位, 是否应当纳入合并范围。

处理原则:为避免操纵, 应纳入合并范围。

(3) 资不抵债但仍持续经营的子公司是否应当纳入合并范围。

处理原则:应当纳入合并范围。

(4) 母公司虽然对其子公司持有50%以上权益性资本, 但已将此子公司委托给其他企业经营管理, 或者由其他企业承包, 这类子公司是否应当将其纳入合并会计报表的合并范围, 母公司是否还需要按权益法核算该子公司;如果母公司受托经营管理或承包经营管理其他企业, 这类企业是否应当将其纳入合并会计报表的合并范围;若受托方需要合并被委托经营的单位, 是在合并会计报表层面先采用权益法进行调整再进行合并, 还是在受托方报表先采用权益法核算再进行合并。

处理原则:委托方的处理应考虑有无委托性质、控制与否、期限长短、获利方式以及风险报酬是否转移等问题, 无条件的不合并, 有条件的应当进行合并;受托方应考虑控制与获利的方式, 有股权的应当合并, 无股权的则无需合并, 同时考虑风险报酬的转移。

2. 规范合并会计报表合并范围的变动措施

合并范围的变动必然会对整个合并会计报表的资产规模、销售收入、净利润、现金流量等产生影响, 进而影响合并会计信息的一贯性、可比性和质量。所以, 对合并会计报表合并范围变动的操作空间必须制定相应的规则加以限制, 否则, 如果合并范围被恣意变动, 变更操作被滥用, 将会加剧已经非常严重的会计信息失真问题, 由此会产生极其严重的后果。为此, 笔者建议采取以下措施来规范合并会计报表合并范围的变动。

(1) 尽快从理论上研究合并范围变动时如何界定其中存在的会计操纵和会计造假, 怎样对合并会计信息进行修正等问题, 制定相应的规范以确保各期合并会计信息符合一贯性和可比性的质量要求。

(2) 对各种允许合并范围变更的条件做出明确的定性和定量界定, 并在实际实施时严格把关。

(3) 增加合并会计报表合并范围变动的披露内容。笔者认为, 应该披露所有符合现行规定新纳入或退出的子公司的相关经营和财务资料, 以及披露范围变动影响合并利润的绝对数和相对数, 以便报表使用者能对变动的影响作出自己的判断。

(4) 加强注册会计师的审计监督。笔者认为, 应该将会计报表合并范围作为一个重要的审计项目和风险点加以控制, 引入风险导向审计的方法, 对合并范围变动进行整体风险评估, 依据评估结果合理地配置审计资源, 而且还需要完善专门针对会计报表合并范围审计的操作规范。

(5) 修订和完善有关合并报表会计政策变更的条件, 对滥用合并范围变更的行为采用追溯调整法。

(6) 虽然ST类公司利用合并范围变动来操纵利润的比例与普通公司并无很大差异, 但是相对来说其影响程度更为严重。因此, 对ST类公司会计报表合并范围变动的披露应有更明确的规定。

合并会计报表的理论分析 篇7

1 合并会计报表的主要理论

目前国际上合并会计报表理论主要有3种:所有权理论、主体理论、母公司理论。

1.1 所有权理论

依据所有权理论, 母子公司之间的关系是一种拥有与被拥有的关系。会计主体与其终极所有者组成了一个不可分割的完整的整体, 所以它强调的是会计主体最终的所有权。编制合并会计报表的目的就是为了向股东报告其所拥有的净资产。这部分净资产就是母公司在子公司所拥有的资产与负债的差额。在这样的编制目的下编制的合并会计报表只满足母公司股东的信息要求, 而子公司的少数股东信息需求则只有通过子公司的个别报表予以满足。因此这也就决定了在编制合并会计报表时, 对于非全资子公司在纳入合并会计报表时, 母公司只按照实际持有的股权比例对子公司的各项资产、负债、所有者权益、收入、成本费用和净收益进行比例合并。这种按比例对子公司的各项科目进行合并的方法称为比例合并法。在所有权理论下编制的合并会计报表强调的是母公司所实际拥有的, 而不是母公司所能控制的实际资源。当母公司能够按照自己的意愿控制子公司的全部资产, 而子公司又非全资子公司时, 在所有权理论中就没有对这种情况进行考虑。而比例合并法却将子公司按母公司的持股比例机械的分为母公司所持有和少数股东所持有的2部分, 使原有的经济意义消失。

1.2 主体理论

主体理论将母子公司的关系视为一种控制与被控制的关系。母公司对子公司的控制关系不仅仅局限于母公司所拥有的子公司的资源, 还包括了母公司有权支配的子公司的其他全部资源。它编制合并会计报表的目的就是为了满足合并主体所有股东的信息需求, 并将子公司的少数股东也包括在内。因此编制合并会计报表时, 就应将子公司的所有资产、负债、所有者权益、收入、成本费用及净收益等都归入合并会计报表中, 这种方法称为完全合并法。采用完全合并法虽避免了将子公司进行人为的划分, 但也存在其它方面的缺陷。子公司的整体价值的确定是根据母公司购买价格与收购的股权比例相比而推算出来的, 而未考虑少数股东支付的股份价格。在这种情况下所计算的商誉具有了推定性, 因此受到了学术界的质疑。

1.3 母公司理论

母公司理论的发展其实是对所有权理论与主体理论的一个折衷。母公司理论编制合并会计报表的目的与所有权理论相同, 是为了向母公司的股东反映其所控制的资源。子公司的少数股东为合并主体提供了不可分割的经济资源, 所以少数股东对子公司净资产及净利润的相应权益也要在合并报表中明确体现。在母公司理论下编制的合并会计报表有以下几个主要特点: (1) 母公司采取了双重计价基础即市场价与成本价对子公司的资产、负债等项目进行计价。子公司的账面价值部分以100%合并, 而母公司对子公司的购买价格中为了获得控制权而支付的超过子公司账面价值的那部分溢价、资产和负债的增值 (包括贬值) 则按照持股比例进行合并。 (2) 合并会计报表上反映的少数股东权益也不再作为负债或所有者权益, 而是单独列于负债与所有者权益之间的一个项目。由于母公司理论是对所有权理论和主体理论的一个折衷, 因此缺乏了理论应具有的独立性。采用的双重计价标准, 对少数股东权益性质的无法确定受到了学术界的争议。虽然在实际的运用中它克服了前两种理论存在的许多不足, 但其理论的一些具体操作方法还是受到了许多批评, 因此它在使用上也越来越缺乏科学性。

2 合并会计报表理论选择的影响因素

母公司在编制合并报表时, 凡是能够为母公司所控制的被投资企业都应纳入合并会计报表的合并范围。而合并范围具体划分则应由控制与被控制这种关系来确定。这种控制不是法定控制而应该是实质性的控制。

从合并会计报表的广泛使用者来看, 除了母公司的股东、企业管理者外, 还有零散的投资人及其债权人。每一使用者都有自身的目的。企业集团不可能根据使用者的不同, 编制不同的合并会计报表。因此从使用者的角度就要求通过合并会计报表能够客观的评价企业集团的财务状况、经营成果等情况, 使报表能够对各位使用者提供帮助。只有将债权人、股东、管理者视为同等地位的利益当事人, 才能保证报表的公平性。从我国目前对合并会计报表的需求者来看, 已呈现多元化趋势, 不仅仅是母公司的股东。随着公司制度的发展以及社会主义市场经济体制的进一步完善, 公司的外部债权人的利益也越来越重要。这就需要合并会计报表不仅仅从母公司的角度出发, 而是从整个集团这一主体出发, 编制能整体反映集团财务情况的合并会计报表。债权者、所有者和其他利益当事人的信息需求都是要了解企业集团所控制的全部资源, 他们要求合并会计报表必须能如实反映企业的实际控制权, 因此合并会计报表理论就应该体现“控制”理念。故只有出于集团整体的利益的主体理论才更适合越来越广泛的合并会计报表的使用者。

3 采用主体理论下的具体做法

《合并会计报表暂行规定》中对合并价差的定义是:“母公司对子公司进行股权投资、债权投资时, 由于支付的价款低于子公司发行该股份、债权时的价格, 就会在编制合并会计报表时产生合并价差。”但《暂行规定》中并没有对在编制合并会计报表时对合并价差的内容以及具体的处理方法进行明确的规定。购买成本与被购买企业公允价值之间的差异则构成了真正的商誉, 形成了合并价差的一部分。

少数股东权益, 又称非控制权益, 是子公司中除母公司及其联属企业外的其他所有者应享权益。少数股东权益的问题只有在子公司非全资子公司的时候才出现。虽然少数股东不一定能参与公司的经营决策, 但少数股东仍需要了解子公司的财务情况。这样少数股东就只有通过公司编制的合并会计报表来了解。以主体理论为基础的合并会计报表理论将少数股东与母公司视为一体, 因此对他们就不能差别对待, 对少数股东权益也应该反映在合并资产负债表上, 将少数股东视为集团公司的股东, 少数股东权益作为合并所有者权益的一个项目。在主体理论中, 编制合并会计报表的时候, 母公司采用了完全合并法将子公司的全部资产、负债、所有者权益纳入合并范围。在这种情况下, 少数股东权益也将反映在合并会计报表中, 而且子公司净资产的升值或贬值将按股权比例分摊给少数股东。主体理论是将少数股东权益的性质进行了确认, 将它视为合并所有者权益的一个项目, 应该列示于合并所有者权益的之内。这样不仅不会对少数股东权益的性质产生模糊定义, 也避免了少数股东权益列示在负债和所有者权益之间而对合并会计报表恒等式提出的新问题。

摘要：本文通过对国内外现行会计准则的关键部分-合并财务报表的比较研究, 可以看出不同国家的不同企业在合并会计的理论和实务领域里存在着巨大的差异。提出了西方国家的企业的合并报表理论和实务有许多东西可以借鉴。应采纳世界各国合并报表表现方法中的一切有价值的思想和最新成果, 以重新优化和组合现有的合并报表理论和方法, 形成自己的合并报表理论体系。

关键词：企业会计准则,合并财务报表,比较研究

参考文献

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[4]储一昀, 林起联.合并会计报表的合并范围探析[J].会计研究, 2004, 1:54-59.

浅谈合并会计报表的会计处理方法 篇8

一、认真领会合并会计报表的编制原则

合并会计报表不同于个别会计报表, 所以合并会计报表的编制除了要遵循个别会计报表编制的一般原则和要求之外, 还应当遵循以下原则:

1.以个别会计报表为基础。

一方面, 以个别报表为基础是真实性原则的要求;另一方面, 以个别报表为基础这一原则也解释了为什么在合并日后的以后各期编制合并会计报表时需要在合并会计报表工作底稿中对“期初未分配利润”项目进行调整。

2.一体性原则。

这一原则决定了在编制合并会计报表时对集团内部交易和事项要予以抵消。合并会计报表时反映企业集团整体的财务状况和经营成果的, 是一种统计意义上的会计报表。在编制合并会计报表时, 应将母公司和纳入合并范围的所有子公司作为整体来看待, 视为一个会计实体, 母公司和子公司发生的经营活动都应当从企业集团这一整体的角度进行考虑。因此, 在编制合并会计报表时, 对母公司与子公司、子公司互相之间发生的经济业务, 都应当视为统一会计实体的内部业务进行抵消处理。

3.重要性原则。

与个别会计报表相比, 合并会计报表设计多个法人主题, 涉及的经营活动范围广泛。作为合并会计报表要综合反映这一企业集团的财务状况, 那些项目要合并, 那些项目应进行抵消, 必然要涉及重要性的判断和取舍问题。如对企业集团影响不大的内部交易, 可简化合并手续, 不编制合并分录而直接合并。如《合并企业会计报表暂行规定》中间企业集团内部企业把自身的固定资产变卖给集团内另一企业作为普通商品销售时, 因较少发生可以不予抵消而直接合并。亦即, 根据这一原则, 对合并会计报表项目可进行适当的取舍, 对集团内部交易或事项可根据需要决定是否全部予以抵消。

二、编制合并会计报表抵消与调整分录中需注意的问题 (事项)

抵消与调整分录是编制合并报表工作底稿的核心, 但抵消与调整分录并不是会计分录, 因此在学习中要注意把问题:

1.合并抵消分录抵消的是会计报表 (资产负债表、利润表、利润分配表、现金流量表) 的项目, 而不是会计科目。

2.合并抵消分录的作用是抵消原项目, 因而其借贷方向原会计分录是相反的。

3.合并抵消与调整分录只在报表合并时使用, 不计入任何公司的账册, 其作用只是消除各公司在法律上的独立性, 反映集团公司在同一管理集团控制之下的财务状况和经营成果。母子公司各自的账册及其所产生的财务报表不受合并报表的影响, 仍保持各自法律上和财务上的独立性。因而在连续编制合并会计报表时都要重新考虑。

4.相关业务事项需连续合并抵消。如“固定资产原价”的抵消应同时抵消其多提的“累计折旧”。

5.内部交易事项延续至后期的, 应延续抵消。由于资产负债表各项目为账户余额数, 可延续至后期以原项目抵消;而损益表及利润表的项目为账户发生额数, 年末已全部结转至“利润分配——未分配利润”, 次年延续抵消项目均相应转为“年初未分配利润”的贷方或借方。

三、合并会计报表抵消与调整分录的会计处理方法

1.内部债权债务的抵消分录。

2.内部存货交易的抵消分录。顺销时其基本业务类型有以下几种:

对内部存货交易损益是否抵消, 如何抵消, 取决于内部交易的实现与否。

3.内部固定资产交易有关的抵消分录

这里主要是指销货方将产品售给购货方, 购货方将其作为固定资产使用。

对内部交易固定资产的合并处理, 关键在于对合并编报时点上净未实现内部销售利润的把握, 随着固定资产逐年计提折旧, 内部交易计入的初始未实现内部销售利润通过折旧费用逐步实现。因此净未实现内部销售利润有一个动态变化过程, 不仅其数量发售变化, 而且所影响的科目也在变化。固定资产尚在使用的期间, 净未实现内部销售利润隐含在固定资产净值中, 而在固定资产清理当期, 则体现在清理损益。如果固定资产已经提完折旧仍超期服役, 则净未实现内部销售利润已经全部实现。

参考文献

关于合并会计报表若干问题的探究 篇9

一、合并会计报表的概述

（一）合并会计报表的概念

合并会计报表包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表等，能够真实、全面的反映企业的实际财务状况与经营状况。其作用主要是母公司和子公司虽然是两个或者两个以上的的公司法人，但因控股关系，实质上是在统一管理下的经济实体。一个企业在向其他企业投资时，拥有半数以上的股权或者投票表决权股份的50% 以上，控股关系就形成了。此时，母公司的会计报表已不能准确、完整的反映公司财务，只有合并会计报表，才能反映公司状况，才能客观的、真实的反映集团公司总体信息。

二、现代企业合并会计报表存在的问题分析

（一）合并会计报表的合并范围不明确

合并会计报表的合并范围，即合并会计报表的编制范围，指的是能够作为合并会计报表的子公司的范围，其主要作用是确定哪些子公司被排除在合并范围之外，哪些子公司被纳入到合并范围之内。但是，合并会计报表的合并范围不仅取决于采用的合并观念，以及受到企业所处国家、法律环境等因素的影响，同时，合并会计报表的合并范围还围绕着控制权和实际所有权之间的区别进行的，这就导致一些企业虽然对被投资的企业具有占有权和使用权，但是并不具备经济控制权。因此，合并会计报表应该从上述两个方面入手，保证母公司对被投资的子公司具有有效的实质控制权。

（二）合并报表编制理论存在局限性

在合并报表编制中存在着不同的理论观念，运用不同的理论观念编制出的合并报表是完全不同的。以母公司理论编制的合并报表并不能将公司集团作为一个整体来反映这一个经济实体的整体经济状况。而合并报表的初衷是要反映集团公司这个经济实体的整体财务状况和管理成果，所以说在这一点上母公司理论并没有做到很好的体现。实体理论则是能够反映集团公司内所有股东所控制的经济资源以及管理资源所取得的成果。所以实体理论是所有的理论中最能够实现合并报表初衷的一种理论。这也使得实体理论被国内外的许多企业集团作为合并报表的基本理论。

（三）合并会计报表会计处理方法存在问题

从我国现行的会计准则来看，在企业合并的会计处理和企业合并报表的编制上基本上是一致的，但是在涉及一些更深入更具体问题时仍然与国际通行的会计准则存在很多不一致的地方。我国这方面仍然是统一归入总公司的长期投资抵减项目，还有待改进。

（四）合并会计报表人员的素质有待提高

我国许多企业都采用家族式的模式，管理人员缺乏风险意识和竞争意识，并不重视对会计人员的素质培养工作，许多会计人员并不能够胜任合并会计报表的编制工作，影响了合并会计报表工作以及其他相关工作的顺利进行，严重的影响企业的发展进程。

三、针对会计报表中问题提出的解决方案分析

（一）建立内部控制集约化管理机制，提高公允价值计量的信息化水平

加强企业的信息化建设，建立健全内部控制集约管理系统，是保证企业高效运作，提高经济效益的重要手段。企业内部员工可以通过网络进行实时的有效沟通，确保公司内部消息的高效传递，提高了工作效率的同时，节约了时间与开支，从而达到实现内部控制效果的最大化。内部控制集约化管理机制极大地提高了企业对现代技术的应用与更新，大大提高了公允价值计量的技术水平，实现企业公允价值计量科学化、及时化、精准化运行。企业在核对合并会计报表时，要派专人对实际情况进行调查和考证，通过现实业绩与合并会计报表进行比对，并且根据不同地域设定不同的会计核算方法，使其达到统一标准，令合并报表的局限性得以打破。

（二）建立财务会计核算制度

加强对企业内部的会计人员的核算制度，首先应该提升财务会计人员自身的素质与技能，这是建立完善的会计管理制度的基础，企业应该定期对财务会计人员进行系统专业的培训，在培训中提升财务人员的综合素质与专业的技能，并在教育中明确指出财务会计人员自身的职责，从而使财务会计人员对自己与企业有明确的认知，进而促使企业在财务管理方面有自己独特的优势。其次，加强对企业工作人员的财务管理工作的风险意识，使财务管理人员在自己的岗位中根据企业发展的实际情况，与自己的实际情况，对企业进行适当的建议与修改，这样可以进一步提升企业的核算水平，为企业合并会计报表打好基础。

（三）完善会计管理体系

预算管理控制的稳、准、有力度。会计信息数据的失真以及预算的失误都会导致生产经营秩序的失控以及管理调度的失灵，从而造成经济活动的失控。只有做好管理会计工作才能实现预算控制的有效性。同时，对于成本控制的责权要统一。企业的转型升级必然导致分工的细化，分权管理是其必然的选择，因此，应实现管理会计在成本控制的责权统一，即以成本、利润、投资为中心内容实现责权的统一。

（四）增加报表信息量

在公布合并会计报表的同时，可以通过附件的方式将母公司及子公司的个别会计报表公布，满足股东及债权人对信息的需要。债权人及股东通过个别会计报表和合并会计报表相结合的方式，对公司经营情况及财务状况进行分析，帮助股东和债权人做出正确决策。

（五）制定统一会计政策

企业为完善公司的财务管理，应借鉴先进的经验，根据公司内部的实际情况，制定企业内部的财会管理政策，在编制合并会计报表的时候，要求子公司与母公司采用一致的会计政策，完善合并会计报表的不足。同时，增加合并会计报表栏目。在合并会计报表中可以设定不同的栏目用以反映子公司和母公司的财务信息，补充合并会计报表信息不全面的缺点，为需要的人提供更多有用信息，帮助了解企业发展状况。

（六）提高会计报表质量

要想提高合并会计报表的质量，一方面要选取经验丰富的财会人员进行合并会计报表的编制，另一方面要保证母公司及子公司提供的个别会计报表的质量。首先，需要加强企业管理者的法制观念，同时还要加强财会人员的法律意识，加强企业的道德建设工作；其次，企业要对违反规章制度的子公司或者管理人员进行严惩；最后，加强企业的审计工作，保证母公司及子公司提供的个别会计报表的真实性、客观性，从而提高合并会计报表的质量。

四、结束语

随着全球经济的快速发展，将会有越来越多的企业合并，合并会计报表提供的会计信息对于企业管理者、决策者来说都是非常重要的。因此，企业的决策者应该准确的认识合并会计报表的相关概念，并正视合并会计报表中存在的问题，采取相应的改进措施进行处理，以此保证合并会计报表的准确性，为投资决策者提供准确、可靠的参考。

[1]陈祥兰.合并会计报表问题研究[J].行政事业资产与财务，2013（12）：17-18.

[2]刘和平.合并会计报表的问题与对策探究[J].商，2014（5）：62.

会计舞弊与会计报表的审计 篇10

中国证券市场二十几年的起起伏伏, 使日益成熟的投资者对会计信息的质量要求越来越高, 会计报表成为广大投资者了解上市公司经营状况的重要渠道。但中国乃至世界上市公司的会计舞弊行为层出不穷严重侵扰了资本市场的有效运行, 也引起投资者的高度警觉。

首先, 我们分析一下上市公司会计舞弊的动机: (1) 高管人员的利益与上市公司盈利直接有关, 个人主义、利己主义、拜金主义成为会计舞弊的直接驱动力。 (2) 国家监管政策一直是上市公司的压力所在。如为了获得投资者或供应商的持续支持, 或者为了避免连续亏损被退市或特别处理。爆出丑闻的浏阳花炮就是一例典型的为了避免亏损而进行财务舞弊的案例。 (3) 债务契约、客户及供应商契约等一般多对利息保障倍数、资产负债率等一系列反映偿债能力的财务指标有严格的规定, 违背契约条款可能陷入严重的财务困境, 如银行收回贷款将导致企业资金链断裂甚至破产。

随着我国上市公司的发展, 报表粉饰手段也在步步升级, 让我们分析一下会计舞弊的主要手段:

(1) 高估资产。具体形式有: (1) 存货计价不正确, 增加期末存货价值, 从而降低销售成本。 (2) 高估应收账款, 比如3年以上的应收账款依然挂账, 应收账款账面净值增加。 (3) 高估其他固定资产项目, 比如将研究开发支出列作递延资产。 (4) 利用资产评估调节资产价值是少数企业进行重大会计舞弊的手段之一。

(2) 虚增销售收入, 虚增利润。具体形式有: (1) 虚构客户, 虚拟销售。有些上市公司通过伪造订单、原始凭证、销售合同, 开具增值税发票等手段来虚拟销售对象及交易。如黎明股份即通过与关联企业或非关联企业对开增值税发票的形式, 虚构购销业务, 在回避增值税的情况下虚增收入和利润。 (2) 寅吃卯粮, 提前确认收入或费用。如天津磁卡公司将吉林天洁公司支付的1 100万元软件系统及技术服务收入计入当期主营业务收入。截至审计报告日, 合同硬件部分尚未履行, 该公司提前确认收入虚增利润。

(3) 关联交易。我国的上市公司多由国有企业改制而来, 上市公司与控股公司及其附属公司之间普遍存在着千丝万缕的关联关系, 利用关联交易来调节上市公司的业绩已是不争的事实。如可以将公司生产的产品卖给其控股公司;研究开发费用也可以通过竞争性项目卖给关联方而转移到关联方;公司可以通过将宣称有价值的专利卖给关联公司使每股收益大增, 而这种专利价值难以判断。

(4) 企业重组。上市公司想方设法通过置换、剥离、兼并等方式将公司不良资产“变为”优质资产。还可以将持有的其他公司的股权, 赶在年度决算前高价出售, 虚增年报利润。

(5) 变更会计政策, 调节利润。由于同一交易或事项往往有多种可供选择的会计处理方法, 加之我国的具体会计准则无法涵盖涉及不到企业核算的方方面面, 因此许多上市公司利用会计政策上的选择和变更来操纵利润, 粉饰经营业绩。

(6) 会计信息违规披露。不少上市公司在信息披露中, 对有利于公司的会计信息过量披露, 对不利于公司利益的会计信息披露常常不够充分, 甚至三缄其口, 使投资者决策缺乏必要的信息支持。

2 会计报表审计方法

在审计发展史上, 公司财务报表舞弊一直是困扰审计界的重大问题。审计人员需要运用多种分析程序, 综合各种结果才能揭示出存在的财务报告舞弊。

2.1 分析性复核

常用的分析性复核方法有比率分析法和趋势分析法。例如一家公司的主营业务毛利率较前期发生重大变化或高出同行业平均值, 则可能存在高估收入或低估成本的舞弊行为。如果一家公司营业费用占销售收入的比例较前期出现下降或明显低于行业平均值, 管理费用占利润总额的比例较前期出现重大变化, 或余额出现较大幅度的变化, 财务费用与公司借款的比例明显与银行利率有差异, 则可能存在期间费用的舞弊行为。

2.2 交易实质分析法

应用交易实质分析方法, 可以透过经济业务现象发现经济实质。比如, 公司通过调整会计科目, 把应收账款转到其他应收款上或预付账款上, 推迟办理存货入库, 存货挂账预付账款, 然后少结转销售成本等办法提升应收账款周转率和存货周转率, 使相关财务指标趋于正常。

2.3 资产质量分析法

对于虚构收入等欺诈行为, 检查时应采用审阅法仔细审查待处理财产损益明细账及有关原始凭证, 考察其投资是否存在, 其质量如何。审计时通过将不良资产总额与净资产进行比较, 若前者大于或接近后者, 即说明上市公司的持续经营能力可能存在问题, 也可能表明上市公司在过去多年因人为夸大利润而形成“资产泡沫”;如果当期不良资产的增加额和增加幅度大于利润总额增加幅度, 则表明上市公司当期的利润表可能是虚假的或错报。

2.4 税项分析法

在应付税法下, 企业所得税是根据税法计算而得。如果公司会计利润与应纳税所得额之间差距扩大, 则表明公司提供给股东的财务报告有可能变得不是非常真实。根据会计公式计算的应交税金期末余额与公司的实际期末欠税额比较, 若两者相差较大, 则公司造假确定无疑, 基本手法就是虚开发票。反之, 若公司的实际税负非常低, 与其主营业务收入难以配比, 则其收入和利润都可能是虚构的。