金融资产的计量问题

2024-05-14

金融资产的计量问题（共11篇）

金融资产的计量问题篇1

企业为了近期内出售而持有的金融资产指的就是交易性金融资产。在一般情况下, 企业为了赚取股份的差价从二手市场买一些股票、基金和债劵等, 从其中获取利益, 并将其分别归类为交易性金融资产。还存在这样一种金融资产, 叫做可供出售金融资产, 实际操作过程如下:公允价值计量没有实际规划到公司里, 但是其被划分到到目前亏损的金融资产, 所有权到期的投资, 贷款和应收款项这些领域里。所以企业平时可以购买可供出售金融资本等金融资产的, 就例如:股票、债券和基金等。以上这些就被看作是这类的代表。

一、金融资产公允价值的定价原理

金融资产公允价值的定价原理不是人们臆想出来的, 而是人们在产业资本到金融资本转变的过程中发现的规律:金融产品要依附于实体产品, 实体对金融产品有着重要影响。这样看来, 金融资产的定价离不开实体产品, 两者息息相关, 相辅相成。同上可得, 因为受公允价值定义的影响, 公允价值的定价是以市场为基础的, 市场由社会中看不见的发展规律所左右, 所以, 金融资产公允价值要是想要定价的话就必须严谨的遵循“供求定价”原理。计划经济不是社会主义国家所特有, 市场经济也不是资本主义国家的专利, 只有根据成国情, 才能采取合理的经济手段。这从金融资产公允价值定价的现实基础角度看便可以轻易看出来。

这样看来的话, 金融资产的定价最基本的就是从市场出发, “供求定价”应该得到推广。什么是公允价值?不凡这样说, 根据供求定价的原理决定的资本, 但是这个资本却是可以再次转手卖出的。在买卖的时候, 第一次交易会有一个最高价, 第二次交易的时候便会产生一个最低价。这样的话, 就这样推演, 在第三次交易产生的过程中, 双方经过一轮讲价还价, 所成交的价格不会是最高价也不会是最低价, 这个就应该称作是中间价或是平均价位, 其表示的贯穿了“平均价位”的理念。因此, 在同类金融资产的平均价格的基础上得出的金融资产的公允价值, 在某种意义上, 可以把它当做参照同类资产的定价。一个商品的价格是由成本和毛利构成的, 同理可以得出, 成本和利润的和便是金融资产的公允价值。

二、交易性金融资产的确认

确定可供出售的金融资产的价格可以从三个方面来考察:第一, 短期出售, 这个是迫于眼前的形式, 为差价的获得而做出投资近期的出售;第二, 投资股票, 基金, 债券等;第三, 公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产就可以本身直接参与到实际生活中。账户的设置是十分必要且重要的。新增设了两个账户由“新准则”演绎出来:资产类会计科目包括了公允价值变动损益和交易性金融资产。交易性金融资产就是企业从事交易活动所获得的金融资产, 这些包括了基金的投资, 债券的投资, 股票的投资。公允价值量在一定程度上就代表着这个企业所拥有的资本, 但是公允价值量的变化则会直接被划分到目前企业的损失中, 在会计本科目中得到弥补, 收益的金融资本也是用同样的方法进行计算。现在有两个二级明细科目是要在在交易性金融资产一级科目下应设置的:首先是交易性金融资产的第一步骤拥有多少的本金, 第二步骤才涉及到公允价值变动。第一步骤的应用范围是计算某个企业的资产或过分在交易金融资产的变化;第二步骤则是用于计量公允价值变动的增减时, 总体的金融资产所会发生的变化。

三、可供出售金融资产公允价值变动的会计处理

企业的金融资产因公允价值的增减而发生变化时, 所产生的结果由所有者承担, 不需再考虑利润本的情况, 而是直接承担责任。这种方法和其他时候不一样, 他是独立出来的, 公允价值的变动的算法比较独特, 可供出售的金融资产的计算也较新颖。这样的规定自然有他自己存在的理由。在实际过程中, 交易性金融资产和可供出售的金融资产的差异性小, 仅仅在时间上有所区别或者说是上级管理人员的决定问题。可供出售的金融资产的流动性比较灵活, 公允价值的变化与当前损益却相挂钩。从这个方面来看, 是不是可以将公允资产的计算等同化, 也就是公允价值变动形成的利得或损失应计入当期损益, 不需要在单独计算一遍。可这样做的话, 可供出售的金融资产与所有者的利益相挂钩, 为企业的会计处增加了工作的负担, 会计师会有所抱怨。

面对经济全球化的发展形式, 许多企业对无形资产越来越重视金融资产的计量问题, 因为我们必须管理好奇特的金融资产计量, 为企业争取更多利益。

参考文献

[1]马明亮, 成子贞.新准则下公允价值计量金融资产问题浅析[J].经营管理者, 2010, (1) .

[2]高珊.交易性金融资产和可供出售金融资产处置核算的问题[J].科学大众, 2011, (12) .

金融资产的计量问题篇2

【摘要】11月国际会计准则理事会发布了《国际财务报告准则第9号-金融工具》(IFRS9),对金融资产确认和计量做出新的规定。本文在IFRS9金融资产分类与计量变化的基础上,分析其对我国会计准则的影响,并提出几点对策建议。

【关键词】IFRS9;金融资产;分类与计量

月12日，国际会计准则理事会颁布一项新的国际财务报告准则—《国际财务报告准则第9号—金融工具》(IFRS9)，对金融资产分类与计量做出重大改革，以替代《国际会计准则第39号—金融工具：确认与计量》(IAS39)，并规定自1月1日起生效，允许提前采用。

一、IFRS9的制定背景

国际会计准则特别是IAS39—金融工具会计准则过于复杂一直饱受诟病，无论是财务报告使用者，还是中介机构等其他利益相关方都强烈要求对IAS39进行改进，降低其复杂性。全球金融危机爆发后，G20领导人和金融稳定理事会(FSB)倡议建立全球统一的高质量会计准则，以尽量减少金融工具会计准则对金融市场波动的影响，帮助投资者增强金融市场的信心。在此背景下，年11月12日，国际会计准则理事会(IASB)发布了《国际财务报告准则第9号—金融工具》(IFRS9)，以取代《国际会计准则第39号—金融工具：确认和计量》(IAS39)中有关金融资产分类和计量的规定，之后分阶段增加有关金融负债分类和计量、金融工具终止确认、减值和套期会计的新要求，最终将完全取代《国际会计准则第39号—金融工具：确认与计量》(IAS39)。

二、IFRS9金融资产分类与计量的变化

(一)简化了金融资产的分类

现行IAS39将金融资产分为四类:以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收账款、可供出售金融资产。新出台的IFRS9减少了金融资产的类别，将金融资产划分为以公允价值计量和以摊余成本计量的金融资产，取消了持有至到期投资、可供出售金融资产以及贷款和应收账款三个类别，并且在以公允价值计量的金融资产中新增加了以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产这一类别。IFRS9这种分类模式实质上是对IAS39分类体系的简化，降低其复杂性。

(二)改变金融资产分类基础

现行IAS39对四类金融资产的分类，主要由企业管理层的风险管理、投资决策等因素决定，每一类别都赋予相应的标准，有的是为了持有至到期，有的是为了短期持有以便从交易价差中获利，还有是基于某种约束(如合同中明确规定)将其作为某种类别进行管理等，随意性较大。而IFRS9对金融资产的分类是以主体管理金融资产的业务模式测试和金融资产的合同现金流量特征为依据。根据规定，主体首先应该评估其业务模式，而非根据管理层对个别金融资产的意图来确定类别，除非在主体的业务模式发生变化的罕见情况下，IFRS9禁止报告主体对金融资产进行再分类。

(三)确定摊余成本计量的新标准。

现行IAS39中，只有持有至到期投资以及贷款和应收款项按摊余成本进行后续计量，其它以公允价值计量，有一个例外是：在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，以及与该权益工具挂钩并需通过交付该权益工具结算的衍生金融资产，也按照成本计量。IFRS9则取消了这种例外，规定主体持有的所有权益投资均必须以公允价值计量。现行IAS39中无标价权益投资在不可充分可靠计量公允价值时按成本减去减值计量的豁免规定在IFRS中不在适用。按照IFRS9准则，当且仅当金融资产同时满足以下两个条件时，才能以摊余成本计量：(1)持有该资产的目标是获取合同现金流量;(2)合同现金流量仅仅是本金和未付本金的利息的付款额。不能同时满足上述条件的，应当按照公允价值计量。从而严格了摊余成本计量的限制条款，确立新的适用标准。

(四)允许进行重分类

根据现行IAS39规定，初始确认为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，不得转换为持有至到期投资、可供出售金融资产以及贷款和应收账款，其他3类金融资产也不得转换为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。而IFRS9则取消了这种规定，规定当主体改变了管理金融资产的业务模式时，允许金融资产在公允价值和摊余成本之间进行重分类。但是为了防止人为操纵盈余管理，IFRS9对这种重分类进行了严格限制，而且指出这种重分类只在几种罕见的情况下才可能发生。

(五)保留公允价值选择权

现行IAS39公允价值选择权须满足三个限定条件：(1)该指定消除或实质上降低了会计不匹配;(2)一组金融资产、金融负债或者两者的组合，根据可用文件证明的风险管理或投资战略，以公允价值为基础进行管理并评价其业绩;(3)一项工具包含满足特定条件的嵌入衍生品。而IFRS9仅保留了条件(1)，规定主体可以在初始确认时做出不可撤销的选择，将金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入损益，前提是该指定将消除或显著减少以摊余成本计量该金融资产时产生的会计不匹配。例如，主体可能持有一项具有与其相匹配条款的将固定利率换成浮动利率的利率互换进行套期，假设满足以摊余成本计量的条件，如果贷款资产以摊余成本计量，而利率互换以公允价值计量且其变动计入损益，这将造成计量的不一致。在这种情况下，可对应收贷款运用公允价值选择权，将其指定为以公允价值计量且其变动计入损益，以减少贷款以摊余成本计量时产生的计量不一致。

(六)取消混合金融工具分拆处理方式

在很多情况下，主合同和嵌入合同因具有不同的属性而采用不同的计量方式。根据现行IAS39要求，混合金融工具合同在符合一定条件时应当分拆为主合同和嵌入合同，并分别核算处理。IFRS9对于准则内主合同金融资产的情况，没有保留IAS39中混合合同的嵌入衍生工具的概念，规定按照IAS39应单独以公允价值计量且其变动计入损益的嵌入衍生金融工具，将不再进行分离，而以金融资产的合同现金流量作为整体进行评估，如果该金融资产不能通过合同现金流量特征测试，则整体应以公允价值计量且其变动计入损益。IFRS9这种对嵌入衍生工具合同要求，同样适用于包含金融负债主合同以及不属于IAS39范围的非金融负债主合同的所有混合合同。

三、对我国会计准则的影响

(一)简化金融工具的分类原则和方法

与现行IAS39相比，IFRS9将金融资产由原来四类划分为两类。按照IAS39规定，有相当部分的金融资产被归为可供出售金融资产，其公允价值变动形成数额较大的资本公积在资产负债表中列示，没有计入利润表，这意味着金融机构未来通过利润表核算的金融资产更多，对其利润影响也就更大。按照IFRS9规定，要求这种可供出售类金融工具产生的公允价值变动直接计入利润表，不再通过资本公积处理,这种处理方法不但使金融资产的核算程序得以简化，而且排除了许多需要管理层判断的主观因素，提高了准则的可靠性。

(二)减少人为盈余管理

我国现行企业会计准则与IAS39的金融资产分类模式一致，将金融资产分为四类，其中，交易性金融资产和可供出售金融资产计量属性都是公允价值计量，但是二者的会计处理却存在一定的差别，主要体现在交易费用和后期公允价变动的处理上。对于交易性金融资产，交易费用直接计入当期损益，而可供出售金融资产将其计入成本。对初始计量后公允价值的变动，交易性金融资产计入损益，而可供出售金融资产则计入资本公积。这种同样以公允价值计量的两种金融资产，对于交易费用和公允价值变动处理方式的不同，就增加了人为调节盈余的机会，企业可以借助类别的划分调节利润。新修订的IFRS9引入了业务模式测试和合同现金流量特征测试的方法对金融资产进行分类，对其进行严格的限制，防止人为操纵盈余管理。

(三)扩大公允价值计量范围

在我国现行准则划分的四类金融资产中，除贷款和持有至到期投资是以摊余成本计量外，其他则以公允价值进行后续计量。根据IFRS9新的规定，凡是不能通过业务模式测试和合同现金流量特征测试之一的金融资产，都要选择公允价值作为计量属性。这就意味着所有权益性投资和不符合贷款基本特征的金融资产都将以公允价值计量，而且现行准则规定的无标价权益投资在不可充分可靠地计量公允价值时按成本减去减值计量的.豁免规定，在IFRS9中将不再适用，这就提高了公允价值计量范围扩大的可能性。同时，按照我国现行准则规定，混合合同在符合一定条件时，可以分拆为主合同和嵌入工具部分，分拆出来的主合同往往能够按照摊余成本计量，而在IFRS9中，混合合同不再需要分拆处理，而是以整体为基础选择计量属性。但是混合合同一般结构较为复杂，在许多情况下作为整体难以满足摊余成本计量的苛刻条件，这就意味着IFRS9实施后，绝大多数的混合合同可能需要以公允价值计量且其变动计入当期损益，这也大大增加了公允价值扩大计量范围的可能。

(四)增加我国会计准则修订难度

IFRS9虽简化了金融资产分类，但允许主体在商业模式改变时，对金融资产进行重分类。允许重分类体现了企业在商业模式改变时金融资产计量属性相应改变的对应关系，理论上是严密的。但在实践中，企业管理层对商业模式决定大多依据对外部环境的判断，有一定的主观性。我国作为一个新兴市场，各种制度不如西方发达国家健全，需要准则给出更多的指南指导企业实践操作和为监管部门提供监管依据，但是IFRS9只针对不同的商业模式情况进行了举例，没有给出明确的定义，这必然增加了我国会计准则的修订难度。

四、采取的适应对策

(一)积极参与国际会计准则项目的修订和完善

面对国际会计准则不断修订和完善，要广泛动员，积极参与，做好国际财务报告准则的跟踪研究与意见反馈工作，密切关注和研究金融工具会计准则的变化及其所带来的影响，充分表达自己的意见，提升我国在国际准则制定中的话语权和影响力，使在修订的过程中能充分考虑我国作为新兴市场经济国家的情况，最大限度地维护我国企业的权益，使最终形成的准则能够被我国的企业广泛接受和实施。

(二)以IFRS9为指导，修订和完善我国的会计准则

目前我国市场经济尚处于发展阶段，与国际经济相比，经济发展程度仍有一定的差距。我国现行会计准则与国际会计准则尽管在大体上趋同，但还不相适应。4月，财政部发布了《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，要求继续深化会计改革，加快与国际会计准则全面趋同步伐，实现我国会计准则的国际化和标准化。随着《国际财务报告准则》IFRS9即将应用，我国金融工具确认与计量方法也将随之发生改变，因此，应当及时对我国会计准则进行修订和完善，从而规范和指导企业会计行为，更好地符合国际标准。

(三)加强会计人才的学习与培训

随着金融工具的不断创新，其品种日益丰富，复杂性越来越高，国际会计准则量势必加大，修订也愈加频繁，我国会计准则内容相应地也不断更新、变化，越来越复杂。因此，要不断加强我国会计人员的学习和有针对性的培训，更新观念，提高能力素质，及时掌握国际会计准则最新动向的同时，根据我国实际情况做出相应的调整，以适应国际会计准则的变化。

(四)健全资本市场，畅通公允价值获取渠道

随着国际会计准则的不断修订、完善，越来越多的金融工具需要采用公允价值计量。我国作为一个新兴市场，资本市场发育尚不健全，许多金融资产没有公开一致或者可信的渠道获取公允价值，再加上产权市场不发达，一些权益工具没有活跃交易市场，获取其公允价值困难重重，直接影响我国会计信息的质量。因此，要完善相关法律法规，借鉴国际上公允价值管理经验，改善我国金融工具的计量环境，推进我国资本市场的发展，畅通公允价值获取渠道，不断提高我国公允价值应用质量和水平。

(平煤神马建工集团有限公司财务部，河南平顶山 467000)

参考文献：

[1]《国际财务报告准则第9号—金融工具》(IFRS9).2009年11月.

[2]王芷萱.IFRS9与IAS39的差异比较及启示—对金融资产分类与计量的解读[J].财会月刊.(6).

[3]傅欣,叶冰昕.金融工具国际会计准则的最新进展及对我国的影响[J].财会通讯.(1).

[4]马广奇,魏婷婷.金融资产分类与计量的变化对我国的影响[J].新金融.2011(9).

[5]陆建桥,朱琳.跟踪国际主动参与积极应对深入研究金融金融工具会计最新动向与对策—财政部金融工具会计工作组第二次会议综述[J].会计研究.2010(2).

金融资产的计量问题篇3

【关键词】交易性金融资产公允价值可靠性谨慎性

一、交易性金融资产与会计信息质量要求

(一)交易性金融资产的确认

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》把金融资产划分为四类,其中,第一类是以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。交易性金融资产,主要指企业为了近期内出售而持有的金融资产,以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等均划分为交易性金融资产。它是企业利用闲散资金获利的一种投资方式。总之,金融资产满足下列条件之一的,应当划分为交易性金融资产:

1.取得该金融资产的目的,主要是为了近期内出售或回购。比如,企业以赚取差价为目的,从二级市场购入的股票、基金、债券等。

2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分,且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。比如,企业基于其投资策略和风险管理的需要,将某些金融资产进行组合从事短期获利活动。

3.属于衍生工具。比如国债期货、远期合同、股指期货等,其公允价值变动大于零时,应将相关变动金额确认为交易性金融资产,同时计入当期损益。但是,被指定且为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。

(二)可靠性的要求

《企业会计准则——基本准则》第二章会计信息质量要求第十二条要求:企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告,如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息,保证会计信息真实可靠、内容完整。

(三)谨慎性的要求

《企业会计准则——基本准则》第二章会计信息质量要求第十八条要求:企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎,不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。在市场经济环境下,企业的生产经营活动面临着许多风险和不确定性。例如,应收款项的可收回性、固定资产的使用寿命、无形资产的使用寿命、售出存货可能发生的退货或者返修等。会计信息质量的谨慎性要求,即需要企业面临不确定性因素的情况下作出职业判断时,保持应有的谨慎,充分估计到各种风险好损失,既不高估资产或者收益,也不低估负债或者费用。

二、交易性金融资产的计量分析

(一)账户设置

对交易性金融资产的核算应设置“交易性金融资产—成本”、“交易性金融资产—公允价值变动”、“公允价值变动损益”、“投资收益”等账户。其中,“交易性金融资产—成本”账户核算取得和处置该金融资产时的公允价值;“交易性金融资产—公允价值变动”账户核算持有期间其公允价值的变动额;“公允价值变动损益”账户核算企业交易性金融资产因公允价值变动而形成的应计入当期损益的利得或损失,该账户属于损益类账户,其余额对企业当期利润或亏损会形成直接影响。“投资收益”账户核算企业持有交易性金融资产期间取得的投资收益以及处置交易性金融资产时实现的投资收益或投资损失。因此,交易性金融资产核算的核心就是公允价值计量的问题。

(二)交易性金融资产的确认与计量问题

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》中没有明确界定交易性金融资产的持有时间,只要是近期内持有的以赚取差价为目的的金融资产,就可以作为交易性金融资产核算。这就产生了两个问题:

1.持有期间的不确定会造成会计判断时的不一致

《企业会计准则》规定金融资产一旦划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,就不能再划分为其他类金融资产。在初始计量时,该类金融资产的初始成本不包括交易费用,交易费用计入当期损益,而其他类金融资产的初始成本则包括了交易费用。时间范围的不确定需要会计工作者很高的判断力,由于会计工作者的经验和会计估计不足,可能导致会计计量时对交易性金融资产的判断失误,降低了会计信息的可靠性。

2.持有期间跨年度时造成的信息误导问题

若取得的交易性金融资产持有期间是在一个会计年度以内,则处置该项资产时结转公允价值变动损益即可。若取得的交易性金融资产其持有期间跨年度,那么需要在资产负债表日确认发生变动的公允价值,“公允价值变动损益”账户年终无余额,其发生的变动结转到“本年利润”账户。这种会计处理方式符合损益类账户结构设置要求。但这种会计处理方式确认了并没有真正实现的收益或者损失,在会计年末会虚增或者虚减企业利润,不符合会计信息质量要求中的谨慎性原則。

(三)总结

总之,ABC公司的这种会计处理方法虽然符合损益类账户特点,符合新会计准则的要求,但是不符合会计信息质量要求中的可靠性和谨慎性原则。谨慎性要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告时应当保持应有的谨慎,不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。并且这种处理方法还存在人为调整企业年终利润的可能,降低了会计信息的可靠性。因此,对交易性金融资产的会计处理中公允价值的计量问题还值得进一步探讨。

三、建议处理方法

为了保证会计信息的谨慎性和可靠性,针对上述交易性金融资产中“公允价值变动损益”账户年末结转存在的问题,笔者建议,在实际处理过程中可以参考“可供出售金融资产”的后续计量方法:将公允价值变动形成的利得或者损失,直接计入所有者权益,在该金融资产终止确认时转出,计入当期损益。这样处理,可以避免将账面利得或者损失直接计入利润,导致企业利润增减变动,从而有效防止人为调整企业年终利润。

参考文献:

[1]财政部.企业会计准则——应用指南2006[D].北京:中国财政经济出版社,2006.

[2]丁晓燕.交易性金融资产核算及相关问题解析[J].特区经济,2008,(2).

[3]覃国铮.交易性资产与其他类金融资产会计核算差异比较[J].财会月刊,2008,(10).

金融资产计量问题研究篇4

一、金融资产公允价值的定价原理

金融资产公允价值定价原理不可能凭空产生, 产业资本向金融资本发展的演变过程昭示了:金融产品“源自”实体产品, 因此, 金融资产定价与实体产品定价同源。同理, 根据公允价值的定义, 公允价值是以市场为基础的定价, 市场由“看不见的手”左右, 所以, 金融资产公允价值定价应遵循“供求定价”原理。从金融资产公允价值定价的现实基础角度看, 即使在社会主义国家也没有纯粹的计划经济, 即使是西方资本主义国家也没有纯粹的市场经济。基于这一认识, 金融资产定价应以市场为基础, 遵循“供求定价”原理。公允价值是由市场供求决定的同类资产的脱手“市场价格”。如果市场上的同一项资产在第一对交易主体之间达成一个价格 (最高价) , 在第二对交易主体之间达成另一个价格 (最低价) , 那么, 在第三对交易双方信息对称的情况下, 经过双方讨价还价, 成交价格不会是最高价, 也不会是最低价, 应该是中位价, 而中位表示的是平均的理念。因此, 参照同类资产定价可以理解为以同类金融资产的平均价作为这类金融资产的公允价值。商品价格的基本结构是:成本+毛利, 从而金融资产公允价值的基本结构也是“成本+利润”。

二、交易性金融资产的确认

(一) 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的确认

可以从三个层次来看:第一, 取得投资近期出售, 为获取价差收入为目的, 即为短期出售而有;第二, 在会计实务中为近期出售而购入的股票、债券、基金通常通常划分为此类;第三, 直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

(二) 应设置的账户

“新准则”新增设了两个账户:“交易性金融资产”和“公允价值变动损益”, “交易性金融资产”是资产类会计科目, 是核算企业为交易性目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值。企业持有的直接指定为公允价值计量且其变动部分计入当期损益的金融资产也在本科目核算。在交易性金融资产一级科目下应设置两个二级明细科目:一是“交易性金融资产──成本”;二是“交易性金融资产──公允价值变动”。“交易性金融资产──成本”科目用于核算企业取得交易性金融资产时的公允价值。“交易性金融资产──公允价值变动”科目用于核算企业持有期间交易性金融资产公允价值的增减变动额。“公允价值变动损益”是损益类会计科目, 核算交易性金融资产公允价值变动所形成的应计入当期损益利得或损失。

三、可供出售金融资产公允价值变动的会计处理

企业持有的可供出售金融资产因公允价值变动形成的利得或损失, 应当直接计入所有者权益 (资本公积──其他资本公积) , 绕开了利润表而进入资产负债表。此规定与其他以公允价值计量的资产规定截然不同, 如投资性房地产、交易性金融资产、部分生产性生物资产等, 其资产负债表日的公允价值变动都计入当期损益, 而能够以公允价值计量的资产中只有可供出售金融资产的公允价值变动计入所有者权益, 为什么这样规定, 笔者很难接受。其实作为金融资产, 可供出售金融资产与交易性金融资产的差别很微妙, 仅仅取决于管理层的指定或打算持有时间的长短, 而投资性房地产和生产性生物资产的流动性还不如可供出售金融资产, 其公允价值变动反而能够计入当期损益。为此笔者建议所有能够以公允价值计量的资产项目后续计量核算应当是一致的, 即因公允价值变动形成的利得或损失应计入当期损益 (公允价值变动损益) , 不需要将个别资产项目特殊化。这种将可供出售金融资产公允价值变动计入所有者权益的特殊规定, 也为日后企业所得税暂时性差异的会计处理带来很多不便。对于可供出售金融资产为债券资产的, 《企业会计准则 (2006) 》并没有作出具体规定。《企业会计准则──应用指南 (2006) 》的有关规定是“资产负债表日, 可供出售债券为分期付息、一次还本债券的, 应按票面利率计算确定的应收未收利息, 借记“应收利息”科目, 按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入, 贷记“投资收益”科目, 按其差额, 借记或贷记本科目 (利息调整) 。可供出售债券为一次还本付息债券投资的, 应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息, 借记本科目 (应计利息) , 按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入, 贷记“投资收益”科目, 按其差额, 借记或贷记本科目 (利息调整) 。”

摘要：2008年国际金融危机的根源是美国等国家实体经济和虚拟经济之间的结构失衡导致资产泡沫扩大、风险蔓延和经济失控。经济能否健康发展, 风险能否可控, 其关键之一是金融资产公允价值的定价机制。金融资产的公允价值计量机制是关于金融资产的公允价值计量的原理、结构、关系和功能构成的系统。研究金融资产的公允价值计量机制具有重要的现实意义。

关键词：金融资产,公允价值,交易性金融资产,可供出售金融资产

参考文献

金融资产的计量问题篇5

【关键词】电力企业；计量资产管理；问题；对策

在电力企业中，计量资产管理主要包括电压互感器、计量自动化终端、电能等设备装置的管理，与电力企业的正常运行和长远发展有着密切关系。

一、电力企业计量资产管理存在的问题

1.计量资产记账方面的问题

在电力企业中，计量资产记账方面存在问题主要是账实不符，其产生的原因主要有两个方面：一是，部门电力企业在采购前没有制定出合理的计量资产采购计划，并且，采购前没有得到相关部门的批准和审核，导致财务部门没有及时进行记账，从而出现账实不符的情况；另一方面是，在进行计量资产的盘点和核算时，没有严格按照相关规定进行审核，导致电力企业计量资产的实际存在数量和购买数量存在差异，从而引起记账方面的账实不符问题。

2.计量资产设备购买前存在的问题

在进行计量资产设备的购买前，业务部门和其他相关部门没有进行有效沟通，并且没有对现有的计量资产情况进行核实，就盲目的进行购买，致使设备不能满足企业生產需求，从而造成设备的大量淘汰、闲置，给企业带来较高运营成本。

3.计量资产设备折旧和维护问题

受早期经济体制影响，部门电力企业实行仍是计划经济下的计量资产管理标准，因此，设备的折旧和维护采用的是直线法管理，已经不能很好的满足企业发展需求。因此，设备维修和折旧速度较慢，使企业的生产水平和技术水平得不到快速提高，给电力企业长远发展造成一定影响。

4.计量资产设备报废和闲置处理的问题

部门电力企业中，闲置设备和报废设备的存在，给企业计量资产管理带来很多问题。大量的闲置和报废设备，占用了企业大量资金，给企业长远发展带来极大影响，如果不正确处理，有可能会造成国有资产的大量流失，从而导致企业破产。

二、加强电力企业计量资产管理的对策

1.严格执行电力企业计量资产标准化管理

想要促进企业长远发展，不断加强计量资产管理，电力企业必须严格遵守相关法律规定，建立领导直线管理机制，以体现计量资产管理的重要性，使计量资产管理得到真正贯彻和落实。根据企业实际发展情况，针对各个管理环节制定有效管理对策，使计量资产管理向着标准化、规范化发展，从而提高电力企业计量资产管理的标准化水平。

2.加强电力企业日常计量资产的发放管理

根据电力企业日常运行情况，做好计量资产的日常方法管理，通过集中发放的形式，建立相应的发放档案，可以大大提高计量资产的有效利用率，从而确保计量资产设备记账准确，保证计量资产设备发放数量和账务情况相符。与此同时，建立有效的计量资产设备报废和折旧制定，严格制定审核程序，避免设备浪费、丢失等情况出现，使电力企业运营成本得到有效控制。

3.制定合理的计量资产管理策略和实施方案

不断加强电力企业计量资产管理，制定合理的计量资产管理策略和实施方案，明确计量资产对象和管理范围，通过采取不同的管理手段，可以大大提高电力企业计量资产管理有效性，从而促进企业长远发展。对电能计量柜、电压互感器、电能表等进行优化管理，不断提高计量资产的管理效率，制定合理科学的设备报废程序，以全面有效的对计量资产进行管理，确保电力企业的计量资产得到最有效利用。

4.明确电力企业计量资产管理的总体目标

为了促进企业长远发展，加强电力企业计量资产管理，必须明确计量资产管理的总体目标，在成本方面，高度关注各个计量资产设备的使用寿命和周期，以提高企业的经济效益；在工作效率方面，严格控制计量资产设备的购买数量、储存情况、运输穷苦等，以满足企业发展需求；在准确可靠方面，定期对计量资产进行检查、保养，以保证计量的准确性、真实性和公正性，从而实现电力企业计量资产的最优化管理。

5.提高电力企业计量资产管理的整体水平

现代化建设中，电力企业想要不断加强计量资产管理，就必须跟随时代步伐，不断运用先进管理技术，提高工作人员的工作技能和整体素质，以满足不同岗位的需求，增强企业市场竞争力，从而促进电力企业计量资产管理整体水平不断提高。

三、结束语

市场经济体制下，加强电力企业计量资产管理，有利于提高工作人员的工作效率，从而实现电力企业计量资产管理的智能化、信息化和现代化发展，对于提升电力企业综合管理水平具有重要现实意义。

参考文献：

[1]宋荣.浅谈RFID技术在电力企业计量资产管理中的应用[J].科学之友，2012，05：131-132

[2]孙洁.电能计量资产定位管理系统的应用分析[J].中小企业管理与科技（上旬刊），2012，12：45-46

[3]沈丹锋.电力企业固定资产管理系统的设计与实现[D].电子科技大学，2011

作者简介：

金融资产的计量问题篇6

(一) 导致利润总额失真

稳定的利润来源对于公司业绩是十分重要的, 各种收入来源对企业利润的稳定性影响中公允价值变动产生的未实现收益对于利润稳定性的贡献最差, 这是我国金融市场存在极大的不确定性造成的。根据2007年新《企业会计准则第22号———金融工具确认和计量》准则的规定, 交易性金融资产在持有期间会放大或缩小企业的利润, 因为公允价值变动损益会形成营业利润, 影响当期企业利润总额。但是交易性金融资产的公允价值变动额在持有期间只是“未实现损益”, 只有当该项金融资产被处置后, 该项投资损益才真正实现, 所以企业会计准则的这一规定就很有可能引起当期利润虚增或虚减, 导致企业利润总额的失真, 并不符合会计信息质量要求中的谨慎性原则。据2007年中报显示, 共有316家上市公司的公允价值变动净损益科目本期发生额不为零, 其中240家上市公司存在公允价值变动收益, 76家上市公司出现公允价值变动损失。公允价值变动损益主要来自股票、基金、债券等金融资产, 平均为上市公司带来了近3000万元人民币的巨额利润, 这一科目平均占上市公司税前利润的59.44%, 而具有公允价值净收益的上市公司则平均得到了5600万元人民币的利润, 平均占税前利润的79.78%。显然, 公允价值变动损益对公司当期利润的影响还是很大的。

(二) 加剧经济的顺周期效应

在经济繁荣、股市大涨时, 按公允价值计量可以美化公司财务业绩, 由于“羊群效应”, 投资者的投资热情膨胀, 从而加剧虚拟资产价格的进一步上涨, 对整个社会来说起到利润放大的作用;而当经济危机出现时, 按公允价值计量使公司资产在一定程度上被低估, 造成市场价格扭曲和大量资产减值之间的恶性循环, 2008年的金融危机就是最好的佐证。

(三) 为调整账面价值留有余地

一方面, 目前我国市场经济并未完善, 也没能形成活跃的市场, 资产评估随意性较大。因而采用公允价值计量时, 交易性金融资产的账面价值必然会受到人为的干扰和操纵, 很容易使公允价值计量成为一些企业操纵利润的工具。另一方面, 准则规定, 企业初始确认交易性金融资产时的相关交易费用直接计入当期损益。如果企业出于节税的考虑, 企业可以人为加大交易费用, 从而使投资收益的冲减数加大, 也会影响当期利润的账面数额。

二、交易性金融资产计量的改进措施

(一) 未实现的利得和损失暂不计入当期损益

对于未实现的利得和损失, 可暂不计入当期损益。可在“公允价值变动损益”账户下设二级账户进行区分, 即“未实现的利得或损失”和“已实现的利得或损失”, 未实现的利得和损失暂不计入当期损益, 先计入“未实现的利得或损失”二级账户, 等真正实现时再计入当期损益, 即在最终处置交易性金融资产时, 转入“已实现的利得或损失”二级账户, 通过“已实现的利得或损失”计入当期损益。除上述方法之外, 还可以先不将“公允价值变动损益”这一科目纳入净利润, 而将其计入利润表中列于净利润之后的其他综合收益 (OCI) , 尽可能单独列示, 让投资者能分清哪些是未实现利润, 哪些是可以或已经实现的。这两种做法都可以杜绝以公允价值计量的资产未实现利得或损失对净利润的影响, 从而减少利润的波动性。

(二) 提高公允价值的“公允性”

除上述观点以外, 还可以从源头上提高公允价值的可靠性。由于“未实现利益”具有不确定性, 因此我们可以通过提高这部分利益实现的可能性, 将这部分未实现利益的主观因素降到最低, 从而使确认的这部分更具有稳定性。公允价值的计量一般认为分为三个主要层次, 但是在实际应用中前两个层次的运用比例却很低, 大多数采用的是第三个层次———估值技术法, 这也就意味着我们得到的公允价值只是“估计”的公允, 所以存在很大的主观性, 比如在金融危机中, AIG公司根据自己的估值模型, 得出其持有的CDS在危机中损失约9亿美元, 但摩根士丹利分析师经测算认为该损失为30亿-130亿美元。可见公允价值的计量受技术方法的影响还是很大的。所以我们在以后的发展中要尽可能提高前两个层次尤其是第一个层次的运用, 现阶段可以从以下几个方面入手:

1、改善经济环境, 建立统一、开放、活跃而又充分竞争的交易市场。

首先, 要建立完善的资本市场体系。其次, 打破行业垄断, 允许民营资本进入;同时, 充分引入市场竞争机制, 打破分业经营的限制。再次, 规范、约束政府行为, 使企业真正成为自主、自由的市场交易主体, 保证市场价格公允性的实现。

2、建立全国市场价格信息数据网络。

全国市场价格信息数据网络的建立将极大推进价格信息的公开化、实时化, 方便企业会计人员在采用公允价值对资产定价时选取适当的数据。

三、结束语

对交易性金融资产采用公允价值计量虽然存在不足的地方, 但这种计量仍是大势所趋, 对我国金融市场的会计核算产生深远的影响, 使它变得更真实、客观、有用, 是中国与世界接轨的必须, 所以我们不能再否认这一进步, 而应该在这个基础上进一步修正这种计量方法中的不足。

摘要：公允价值的使用是一把“双刃剑”, 在促进会计信息相关性、公允性的同时, 也使会计信息可靠性、可比性受到挑战。由于我国证券市场和评估市场还不够完善, 公允价值在我国的过早使用必然出现一系列的问题, 交易性金融资产采用公允价值计量也不例外。文章以交易性金融资产为例, 探讨一下公允价值运用中的问题及解决措施。

关键词：交易性金融资产,公允价值,问题,对策

参考文献

[1]、荆艳侠.交易性金融资产公允价值计量中存在的问题[J].时代经贸, 2008 (8) .

金融资产的计量问题篇7

关键词：金融资产,虚拟性,计量模式

提起股市, 人们必会联想到4.24日沪深股市在印花税下调的宏观调控下, 接连放量暴涨的行情, 该日甚至被许多媒体称为“散户日”。该日沪指开盘报3539.87点, 收盘报3583.03点, 上涨304.7点, 涨幅9.29%, 成交金额1956亿;深成指开盘报12787.38点, 收盘报12914.76点, 上涨1130.61点, 涨幅9.59%, 成交金额772.7亿。可以说沪深两市一日剧增上万亿市值的资产, 这个中原因非常值得我们关注。

从上面股市日增上万亿资产, 我们不难看到资产的一个重要特性即虚拟性, 这种特性更多地表现在金融资产等具有虚拟性的资产上。从会计角度上讲, 所谓资产是指企业过去的交易或者事项形成、并拥有或控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。简单地分类, 它包括实物资产和非实物资产两种类型。实物资产是指设备、地产房产等以实物形态存在的资产;非实物资产是指品牌、债务股权凭证等以非实物形态存在的资产。由此可见, 金融资产是一种非实物资产。随着经济和金融的发展, 金融资产已经形成一个复杂的体系。这些具有虚拟性的金融资产虽然在市场上具有价格, 但是并不表示它们自身具有价值。它们自身没有价值, 它们的价格不是自身价值的货币表现, 而是它们预期收人的资本化。可见它的市场价格受到预期收入的影响, 和人们的心理, 以及市场所处的经济、政治和社会环境有关, 具有极强的不稳定性, 这些因素的外部表现就是市场的波动, 更深一层次而言, 是根源于这些资产的虚拟特性。下面我们将着重阐释金融资产的虚拟性。

关于资产的虚拟性的论述, 有许多解释。马克思曾经这样写道, 金银在作为货币之前, 作为一种普通的商品, 它具有价值和使用价值, 它作为金银饰品或其他使用价值被提供到市场上, 它会成为满足社会需求的实际财富的一部分。而金银一旦作为货币, 它就不再进入生产消费或个人消费, 不再构成现实财富的一部分;而金银货币的磨损还意味着社会已生产出来的一部分物质财富的扣除。金银货币尚且被马克思看作是虚幻的财富, 更何况那些自身没有价值的纸币、被马克思称之为“虚拟资本”的有价证券、以及现代市场经济中衍生出来的各种虚拟资产呢?纸币也好、股票和债券也好、其他各种虚拟资产也好, 它们本身并没有价值和使用价值, 也不能进入生产消费或个人消费;它们不过是一种价值“凭证”, 执行着一定的社会功能, 作为社会财富的代表而存在。

虚拟资产大体上包括三个主要部分:一部分是马克思称为“虚拟资本”的东西, 如股票、债券、国债等生息的有价证券;另一部分是虚拟化了的货币, 如国家发行的纸币等;再一部分是与商业信用和银行信用相关的各种票据, 它们也常常作为货币来流通。马克思之所以把股票、债券等称为“虚拟资本”, 是因为它们不过是“现实资本的纸制复本”, 是“资本的所有权证书”, 这种证券的资本价值“纯粹是幻想的”。对于发行股票的股份公司来说, 它的“资本不能有双重存在;一次是作为所有权证书即股票的资本价值, 另一次是作为在这些企业中实际已经投入或将要投入的资本。它只存在于后一种形式, 股票只是对这个资本所实现的剩余价值的相应部分的所有权证书”。可见, 虚拟资本当然不能构成社会的实际财富。虚拟化的货币与虚拟资本有所不同, 它们是价值符号, 主要执行交易媒介即流通手段和支付手段的职能, 但它们在资本主义生产中也会执行货币资本的功能。货币作为货币资本起作用, 与货币作为流通手段起作用时一样, 并不会改变货币本身仍然只是抽象财富的性质。货币资本如果不能转化为生产要素或转化为商品, 在它的所有者手中也同样会蒸发为财富的纯粹的幻影。在金银货币作为货币资本时是如此, 在纸币作为货币资本时当然更是如此。这也正是本文开头提及的一幕发生的原因。上万亿资产瞬间蒸发只在于这些金融资产具有虚拟性, 只是价值符号而已。如果这些资产不具有虚拟性, 比如存货等实物资产不可能发生那一幕。但是, 这只是为股票市值的蒸发提供了可能性, 而另一重要原因在于人们对这些虚拟资产所代表的资产内在价值的预期与实际内在价值之间的差异。

我们知道, 商品的价值是它的市场价格的基础, 商品价值以货币形式表现出来并受市场供给和需求影响形成市场价格。金融资产没有价值, 马克思主义经济学者们把金融资产的收益按利率进行资本化所得到的数值称为其内在价值, 这也是财务管理中常用的一种方法, 也即收益现值法。但在现实经济里, 把金融资产的收益按利率进行资本化所得到的数值还不是它的价格, 而是它的价格的基础。在此基础上综合心理因素, 市场供求因素和其他社会、经济、政治等因素而形成的价格才是市场价格。市场价格和内在价值的差异与金融资产的虚拟特性才是股市风云波动、资产价值瞬间巨变的原因。

在了解了股市资产瞬间急剧减值或升值的原因后, 我们认识到金融资产的虚拟特性使得它的确认和计量必然与实物资产存在较大差异, 变得更加复杂和多变。它使得现代市场经济中证券市场的参与者的资产确认和计量带来了较大的困难。如何充分反映金融资产的资产本质和充分兼顾金融资产的虚拟特性的影响, 使得它的确认和计量更加科学合理且便于操作成为一个很值得探讨的问题。在企业新会计准则推出之前, 主要采用的是成本模型;而在新准则推出之后, 虽然也还采用历史成本模型计量方法, 但是新准则强调, 应适度采用公允价值, 如交易性金融资产 (原短期投资) 、可供出售金融资产、部分投资性房地产、债务重组和非货币性资产交换取得的资产等, 应按公允价值计量。这也意味着:对于那些具有虚拟性的金融资产尤其此类资产比例较高者而言, 他们的确认和计量方法和原则发生了改变或变化, 这将使得资产的确认和计量将会存在较大的弹性空间, 对于企业而言, 资产和利润年度之间将可能出现较大的波动, 导致企业业绩的不稳定。

在这次会计准则体系改革中, 出现的一大亮点采用公允价值模型, 它对金融资产等具有虚拟性的资产的计量和确认影响很大, 这种变化缘于我国采用了未来经济利益观, 因为未来经济利益观动态地研究资产的特性, 从资产在企业经营中发挥的功能的角度去考察资产的实质, 这种表述完整而准确地诠释了资产的实质——是否能为企业带来未来经济利益。公允价值是指资产和负债按照公平交易中, 熟悉交易情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。在新的会计准则下, 修订了调整投资的分类方式。调整后的投资分类为:交易性证券投资、持有到期投资和权益性投资, 其中交易性证券投资类似于原先的短期证券投资。根据规定, 对于交易性金融资产, 取得时以成本计量, 期末按照公允价值对金融资产进行后续计量, 公允价值的变动计入当期损益, 按照这一规定, 上市公司进行短期股票投资的.将不再采用原先的成本与市价孰低法计量, 而将纯粹采用市价法。原来, 上市公司的证券类投资如市价比成本低, 必须计提减值准备, 但如市价比成本价高.而公司并没有抛出实现收益.账面盈利并不能计入当期损益, 但新准则却使得证券投资的账面盈利也能成为净利润。简单而言.上市公司进行短期证券投资时, 按照目前的会计准则, 只要报告期末没有出售.即使账面实现了盈利也不能体现为当期收益。而新准则按公允价值入账, 账面盈利就能直接计入当期收益。需要注意的是短期证券投资并不等于交易性证券, 所以并不等于短期投资大的企业具有更大机会。新准则还规定衍生金融工具一律以公允价值计量, 并从表外移到表内反映。这要求上市银行和证券公司为了避免给财务报表带来过大的波动.应当考虑表内化将对企业利用衍生金融工具进行风险管理的行为产生重大影响, 以及衍生金融工具对报表的影响。显然, 公允价值属性符合会计的相关性、配比原则和一致性原则的要求, 还能合理反应企业的财务状况和经营成果, 此外当前的经济发展形势比如大量高新技术企业、市场创新、风险加大、金融创新加快都要求新的会计计量属性的出台, 公允价值属性适合这点, 尤其符合金融类资产的虚拟特性。

当然, 对于金融类具有虚拟性的资产而言, 按公允价值属性确认和计量可能会使会计报表信息虽然具有相关性, 但却同时也具有不确定性、变动性, 难以满足对金融资产会计信息可靠性的质量要求。其次, 新准则下, 变化的不仅仅是计量方法的改变, 还存在公允价值的确定方面。公允价值的确定一般需要一定的条件, 比如一般情况下持有的长期股权投资, 当其符合公允价值确认条件时, 我们一般采用的是市价, 但是如果该公司持有较多的被投资公司的股票, 当其真的投放市场必然会引起市场上股价的大幅波动, 若将其放置在市场上显然不可能得到按市价计价的价值, 也即该股票资产按市价作为公允价值来计量并不能很好或比较客观地衡量该长期股权资产的价值, 公允价值的确定具有主观性, 可见在现实的操作中仍然存在一些问题。此外, 我们不可忽视的一点就是, 新准则下计量的金融资产会由于市场的变动而频繁变动, 这也可能增加财务报表的波动性, 甚至会误导报表的使用者。

综上所述, 由于资产尤其是金融资产具有虚拟性, 在现代金融市场比较发达且在高速发展和金融资产所占比重不断提高的情况下, 金融资产的确认和计量日益重要。若要充分反映金融资产的资产本质和充分兼顾金融资产的特殊属性——虚拟性, 无论原有的历史成本属性还是新准则下的公允价值属性都是各有千秋, 各有所长, 二者都不能互为代替, 今后相当长的时间内应当采用多种计量属性并存的做法, 以求得会计信息有用、相关和可靠, 更好的反映金融资产的资产本质和特有的虚拟性特性。

参考文献

[1]、刘骏民, 财富本质属性与虚拟经济, 南开经济研究[J], 2002年

[2]、尚黎明, 公允价值会计计量模式, 财会审计[J], 2006年5月.

金融资产转移的确认和计量初探篇8

金融资产转移是指企业将金融资产让与或交付给该金融资产发行方以外的另一方。金融资产转移包括:将收取金融资产现金流量的权利转移给另一方,如将未到期票据向银行贴现;将金融资产转移给另一方,但保留收取金融资产现金流量的权利并承担将收取的现金流量支付给最终收款方的义务,同时还应满足以下条件:

(一)从该金融资产收到对等的现金流量时,才有义务将其支付给最终收款方。企业发生短期垫付款,但有权全额收回该垫付款并按照市场利率计收利息。

(二)根据合同约定,不能出售该金融资产或作为担保物,但可以将其作为对最终收款方支付现金流量的保证。

(三)有义务将收取的现金流量及时支付给最终收款方。企业无权将该现金流量进行再投资,但按照合同约定在相邻两次支付间隔期间内将所收到的现金流量进行现金或现金等价物投资的除外。企业按照合同约定进行再投资的,应当将投资收益按照合同约定支付给最终收款方。

二、金融资产转移的确认和计量

金融资产的转移包括金融资产整体转移和金融资产的部分转移。金融资产转移涉及的会计处理核心是金融资产转移是否符合终止确认条件。其中,终止确认是指将金融资产或金融负债从企业的账户和资产负债表内予以转销。企业在分析判断金融资产转移是否符合金融资产终止条件前,着重关注两方面:金融资产转移的转出方能否对转入方实施控制。如果能够实施控制,则表明转入方是转出方的子公司,从而应纳入转出方的合并财务报表,这种情况下的金融资产转移属于内部交易,不存在终止确认问题;金融资产是整体转移还是部分转移。如为整体转移,则应将金融资产终止确认的判断条件运用于整项金融资产,如为部分转移,则只需将金融资产终止确认判断条件运用于发生转移的部分金融资产。

金融资产部分转移包括下列三种情形:将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分转移;将金融资产所产生全部现金流量的一定比例转移;将金融资产所产生现金流量中特定、可辨认部分的一定比例转移。

(一)符合终止确认条件的判断

企业收取金融资产现金流量的合同权利终止的,应当终止确认该金融资产。此外,企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给转入方的,也应当终止确认该金融资产。下列情形表明已将金融资产所有权上集合所有风险和报酬转移给了转入方,应当终止确认相关金融资产:

1.企业以不附追索权方式出售金融资产;

2.企业将金融资产出售,同时与买入方签订协议,在约定期限结束时按当日该金融资产的公允价值回购;

3.企业将金融资产出售,同时与买入方签订看跌期权合约(即买入方有权将该金融资产反售给企业),但从合约条款判断,该看跌期权是一项重大价外期权(即期权合约的条款设计使得金融资产的买方极小可能会到期行权)。

(二)符合终止确认条件时的计量

1.金融资产整体转移满足终止确认条件时,相关金融资产转移损益应按如下公式计算:

因转移收到的对价±原直接计入所有者权益的公允价值变动累计利得(损失)-所转移金融资产的账面价值=金融资产整体转移损益

因金融资产转移获得了新金融资产或承担了新金融负债的,应当在转移日按照公允价值确认该金融资产或金融负债,并将该金融资产扣除金融负债后的净额作为上述对价的组成部分。

企业与金融资产转入方签订服务合同提供相关服务的,应当就该服务合同确认一项服务资产或服务负债。服务负债应当按照公允价值进行初始计量,并作为上述对价的组成部分。服务资产应当视同未终止确认金融资产的一部分,其金额应根据所转移金融资产整体的账面价值在终止确认和未终止确认部分之间按各自相对公允价值进行分摊而确定。即,因转移收到的对价=因转移交易收到的价款+新获得金融资产的公允价值+因转移获得服务资产的价值-新承担金融负债的公允价值-因转移承担的服务负债的公允价值。

2.金融资产部分转移满足终止确认条件的,应当将所转移金融资产整体的账面价值,在终止确认部分和未终止确认部分之间,按照各自的相对公允价值进行分摊,并将终止确认部分的对价与原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额中对应终止确认部分的金额之和,扣除终止确认部分的账面价值后的差额,确认为金融资产转移损益。

原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额中对应终止确认部分的金额,应当按照金融资产终止确认部分和未终止确认部分的相对公允价值,对该累计额进行分摊后确定。

在金融资产部分转移满足终止确认条件的情况下,企业在将所转移金融资产整体的账面价值按相对公允价值在终止确认部分和未终止确认部分之间进行分摊时,未终止确认部分的公允价值按照下列原则确定:

(1)企业出售过与未终止确认部分类似的金融资产,或发生过与未确认部分有关的其他市场交易的,应当按照最近实际交易价格确定。

(2)未终止确认部分在活跃市场上没有报价且最近市场上也没有与其有关的实际交易价格的,应当按照所转移金融资产整体的公允价值扣除终止确认部分的对价后的余额确定。该金融资产整体的公允价值确实难以合理确定的,按照金融资产整体的账面价值扣除终止确认部分的对价后的余额确定。

例:2007年6月3日,A公司销售一批商品给B公司,开出的增值税专用发票上注明的销售价款为200000元,增值税销项税额为34000元,款项尚未收到。双方约定,B公司应于2007年10月12日付款。2007年8月3日,经与中国银行协商后约定:A公司将应收B公司的货款出售给中国银行,价款为185000元,在应收B公司货款到期无法收回时,中国银行不能向A公司追偿。A公司根据以往经验,预计该批商品将发生的销售退回金额为23400元,其中增值税销项税额为3400元,成本为15000元,实际发生的销售退回由A公司承担。2007年9月6日,A公司收到B公司退回的商品,价款为23400元。假定不考虑其他因素。

A公司与应收债权出售有关的账务处理如下:

(1) 2007年8月3日,出售应收债权:

(2) 2007年9月6日,收到退回的商品:

本例涉及企业将应收债权不附追索权予以销售,应收债权的出售通常分为不附追索权的出售和附追索权的出售。不附追索权应收债权出售,其含义是:企业将其按照销售商品、提供劳务的销售合同所产生的应收债权出售给银行等金融机构。根据企业、债权人及银行等金融机构之间的协议,在所售应收债权到期无法收回时,银行等金融机构不能够向出售应收债权的企业追偿。在这种情况下,企业应将所售应收债权予以转销,结转计提的相关坏账准备,确认按协议约定预计将发生的销售退回、销售折让、现金折扣等,确认出售损益。

交易性金融资产的确认与计量篇9

分析交易性金融资产的确认与计量之前, 首先要知晓金融工具这一概念, 它的定义告诉我们金融工具是形成一个企业的金融资产, 并形成其他企业的金融负债或权益工具的合同。比如, 有“全为”和“红星”两家公司, “全为”是销货方, “红星”是购货方, 站在“全为”公司方发生的往来账是“应收账款”, 表示的是“收取款项的合同性权利”, 若站在“红星”公司方发生的往来账则是“应付账款”, 表示“支付款项的合同性义务”;若“全为”公司发行股票, 将形成“全为”公司的股本, 它则是一项权益工具。有了金融工具这一概念, 进而明确金融工具的内容, 它包括金融资产、金融负债和权益工具。而交易性金融资产则属于金融资产中的一种。

一、交易性金融资产的划分与特点

《企业会计准则》中把金融资产划分为四类, 其中第一类是以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产, 包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。交易性金融资产主要指企业为了近期内出售而持有的金融资产, 通常情况下以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等均划分为交易性金融资产。这是2007年新增加的科目, 主要为了适应现在的股票、债券、基金等出现的市场交易, 取代了原来的短期投资, 与之类似, 又有不同。可以看出, 交易性金融资产有如下特点:企业持有的目的是短期性的, 即在初次确认时即确定其持有目的是为了短期获利。一般此处的短期也应该是不超过一年 (包括一年) ;该资产具有活跃市场, 公允价值能够通过活跃市场获取。

由上述交易性金融资产的内容可以看出, 一项金融资产要划分为交易性金融资产, 必须满足以下条件:1、取得该金融资产的目的, 主要是为了近期内出售或回购, 如购入的拟短期持有的股票, 可作为交易性金融资产;2、该项金融资产必须存在活跃的交易市场, 在市场上有报价, 从而其公允价值能够通过活跃的市场交易取得, 能够可靠计量, 还能随时变现, 如基金公司购入的一批股票, 目的是短期获利, 该组合股票应作为交易性金融资产;3、属于衍生工具。即一般情况下购入的股票、债券、基金和期货等衍生工具, 应作为交易性金融资产, 因为衍生工具的目的就是为了交易。但是, 被指定且为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外, 因为它们不能随时交易。

二、交易性金融资产的确认

(一) 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的确认。

(二) 应设置的账户。

“新准则”新增设了两个账户:“交易性金融资产”和“公允价值变动损益”, “交易性金融资产”是资产类会计科目, 是核算企业为交易性目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值。企业持有的直接指定为公允价值计量且其变动部分计入当期损益的金融资产也在本科目核算。在交易性金融资产一级科目下应设置两个二级明细科目:一是“交易性金融资产———成本”;二是“交易性金融资产———公允价值变动”。“交易性金融资产———成本”科目用于核算企业取得交易性金融资产时的公允价值。“交易性金融资产———公允价值变动”科目用于核算企业持有期间交易性金融资产公允价值的增减变动额。“公允价值变动损益”是损益类会计科目, 核算交易性金融资产公允价值变动所形成的应计入当期损益利得或损失。

三、交易性金融资产的账务处理原则

(一) 初始取得时对于成本的确定。

公允价值进行初始计量, 交易费用计入当期损益, 应该反映在投资收益的借方;如果实际支付款项中包含已宣告但尚未领取的现金股利或已到期尚未支取的债券利息, 应当计入“应收股利”或“应收利息”, 而不能计入“交易性金融资产———成本”中, 原因在于过去的现金股利或是债券利息, 现在未收取, 不能形成现在的交易性金融资产成本。

(二) 确认现金股利或债券利息时。

如果收到的现金股利或利息属于取得时已计入的应收项目, 则冲减应收股利;反之不属于, 即是购买日不包括已宣告尚未领取的现金股利或利息, 则确认为投资收益。

(三) 资产负债表日公允价值变动直接计入当期损益。

新准则规定:资产负债表日交易性金融资产公允价值发生变动的, 企业应将变动额计入当期损益。运用等式:公允价值变动额=新的公允价值-交易性金融资产的账面价值, 若公允价值大于账面价值的差额 (正值) , 借记“交易性金融资产———公允价值变动”, 同时贷记“公允价值变动损益”。若公允价值小于账面价值的差额 (负值) , 借记“公允价值变动损益”, 同时贷记“交易性金融资产———公允价值变动”。

(四) 期末交易性金融资产的处置。

“新准则”规定, 结转交易性金融资产的账面价值与实际收取款项之间的差额确认为当期损益 (即“投资收益”) , 若账面价值大于实际收取款项, 反映在投资收益的借方, 若账面价值小于实际收取款项, 反映在投资收益的贷方;并将“公允价值变动损益”的累计数转入“投资收益”。

四、举例说明———以购入债券作为交易性金融资产

2010年1月1日, 甲公司从证券二级市场以银行存款102万元 (含已到付息期但尚未领取的利息2万元) 购入乙公司发行的债券, 另支付交易费用1万元, 该债券面值100万元, 票面年利率为4%, 剩余期限为2年, 每半年付息一次, 甲公司将其划分为交易性金融资产, 其他资料如下:

1、2010年1月5日, 收到该债券2009年下半年利息2万元;

2、2010年6月30日, 该债券的公允价值为115万元 (不含利息) ;

3、2010年7月5日, 收到该债券半年利息;

4、2010年12月31日, 该债券的公允价值为110万元 (不含利息) ;

5、2011年1月5日, 收到该债券2010年下半年利息;

6、2011年2月6日, 甲公司售出该债券, 收到价款117万元。

甲公司的账务处理如下:

1、2010年1月1日购入债券:

2、2010年1月5日, 收到该债券2009年下半年利息:

3、2010年6月30日, 确认债券公允价值变动和投资收益:

4、2010年7月5日, 收到该债券半年利息:

5、2010年12月31日, 确认债券公允价值变动和投资收益:

6、2011年1月5日, 收到该债券2010年下半年利息:

7、2011年2月6日出售该债券:

摘要：新《企业会计准则》是结合我国当前市场经济状况和国际惯例制定并颁布的准则, 对交易性金融资产进行了重新定义, 即为近期内出售而持有的金融资产, 增设“交易性金融资产”科目和“公允价值变动损益”科目, 以确认与计量交易性金融资产。

关键词：交易性金融资产,公允价值,公允价值变动损益

参考文献

[1]中华人民共和国财政部.企业会计准则2006[M].北京:经济科学出版社, 2006.6.

[2]方东明.关于改进交易性金融资产会计处理的建议[J].淮南师范学院学报, 2010.2.

金融资产的计量问题篇10

关键词：金融资产减值确认计量

我国新的会计准则体系对企业资产进行了重新分类。除保留原有的按流动性、非流动性分类外，取消了短期投资和长期债券投资项目，并将原在表外披露的衍生工具改在表内反映，同时增加了金融资产、投资性房地产、油气资产、生产性生物资产等内容。资产减值准备的核算也成为新制度的一大变点，在会计实务中，我们也经常遇到金融资产减值这方面的新情况，本文仅就金融资产减值会计理论的几个核心问题谈些看法：

一、适用准则

按照《企业会计准则第22号-金融工具确认和计量》规定，企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的帐面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认减值损失，计提减值准备。

二、金融资产的范围及计提准备的范围

金融资产主要包括库存现金、应收帐款、应收票据、贷款、垫款，其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。企业应当结合自身业务特点和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时分为以下几类：

（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；

（2）持有至到期投资；

（3）贷款和应收款项；

（4）可供出售的金融资产。

新准则下应注意：（1）短期投资在新准则中被称为交易性金融资产，属于采用公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，由于其后续计量采用公允价值，所以不再计提跌价准备；（2）长期股权投资减值分为两种情况对于按照成本法核算的在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，其减值执行22号准则的规定，其他长期股权投资，包括采用权益法核算的长期股权投资和对子公司长期股权投资则执行《企业会计准则第8号-资产减值》的规定。

三、金融资产的减值判断及应注意问题

企业判断金融资产是否发生减值，应当以表明金融资产发生减值的客观证据为基础。新会计准则对金融资产发生减值的客观证据作了详细的陈述，企业应严格按照准则要求正确分析是否发生了减值。在判断金融资产是否发生减值损失时，应注意以下几点：

1.这些客观证据相关的事项必须影响金融资产的预计未来现金流量，并且能够可靠地计量。

2.企业通常难以找到某项单独的证据来认定金融资产是否已发生减值，因而应综合考虑相关证据的总体影响进行判断。

3.债务方或金融资产发行方信用等级下降本身不足以说明企业所持的金融资产发生了减值。但是，如果企业将债务人或金融资产发行方的信用等级下降因素与可获得的其他客观的减值依据联系起来，往往能够对金融资产是否已发生减值做出判断。

4.对于可供出售权益工具投资，其公允价值低于其成本本身不足以说明可供出售权益工具投资已发生减值，而应当综合相关因素判断该投资公允价值下降是否是严重或非暂时性下跌的。

四、持有至到期投资、贷款和应收款项减值的确认及计量

持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产，如打算持有至到期的债券投资。新准则取消了“长期债权投资”科目，将其归入了金融资产中的“持有至到期投资”。贷款和应收款项是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。

持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产发生减值时，应当将该金融资产的帐面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失计入当期损益。

预计未来现金流量现值，应当按照该金融资产的原实际利率折现确定，并考虑相关担保物的价值。原实际利率是初始确认该金融资产时计算确定的实际利率。

持有至到期投资、贷款和应收款项计提减值准备时均通过“资产减值损失”科目，会计分录分别为：

持有至到期投资

借：资产减值损失

贷：持有至到期投资减值准备

贷款

借：资产减值损失

贷：贷款减值准备

应收款项

借：资产减值损失

贷：坏账准备

对持有至到期投资、贷款和应收款项等金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关,原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，转回后的帐面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。

五、可供出售金融资产减值的确认和计量

可供出售金融资产是指初始确认时即指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除贷款和应收款项、持有至到期投资，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产之外的金融资产。

新准则规定可供出售金融资产发生减值时，应当将原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失转出，计入当期损益。该转出的累计损失，为可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊销金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。可供出售金融资产计提减值准备也通过“资产减值损失”科目。对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在后续会计期间公允价值上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益；可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。举例说明如下：

【例】2005年1月1日，A公司从股票二级市场以每股20元（含已宣告发放但尚未领取的现金股利0.2元）的价格购入B公司发行的股票200万股，占B公司有表决权股份的5%，对B公司无重大影响。A公司将该股票划为可供出售金融资产。其他资料如下：

（1）2005年5月10日，A公司收到B公司发放的上年现金股利40万元；

（2）2005年12月31日，该股票的市场价格为每股15元，A公司预计该股票的价格下跌是暂时的；

（3）2006年，B公司因违反证券法规，受到证券监管部门查处，受此影响，B公司股票的价格发生下挫。至2006年12月31日，该股票的市价跌至每股10元；

（4）2007年，B公司整改完成，加之市场宏观面好转，股票价格有所回升，至12月31日该股票的市场价格上升到每股12元。

假定2006年和2007年均未分派现金股利，不考虑其他因素的影响，则A公司有关帐务处理如下：

（1）2005年1月1日购入股票（以下分录单位均为万元）

借：可供出售金融资产-成本3960（19.8×200）

应收股利 40（0.2×200）

贷：銀行存款4000（20×200）

（2）2005年5月收到现金股利

借：银行存款 40

贷：应收股利 40

（3）2005年12月31日确认股票公允价值变动

借：资本公积-其他资本公积 960（4.8×200）

贷：可供出售金融资产-公允价值变动 960

（4）2006年12月31日，确认股票投资的减值损失

借：资产减值损失1960

贷：资本公积-其他资本公积 960

可供出售金融资产-公允价值变动1000（5×200）

（5）2007年12月31日确认股票价格上涨：

借：可供出售金融资产-公允价值变动 400

贷：资本公积-其他资本公积 400

金融资产未实现损益的确认与计量篇11

经济后果观在20世纪40年代开始成为议论的话题, 到了20世纪70年代成为会计准则制定的一个实质性问题。这种观点认为, 会计报告将影响企业、政府、工会、投资人和债权人的投资行为, 受影响的决策行为反过来又影响其他相关方的利益。就是说, 会计不再是一种纯粹的技术手段, 不同的会计准则会生成不同的会计信息, 从而影响不同主体的利益, 包括一部分人受益, 另一部分人受损。我国于2006年2月颁布了新的企业会计准则, 其中对金融资产未实现损益的确认与计量, 既体现了信息中立的原则, 又体现了经济后果的思想。对此, 笔者从如下几个方面谈些认识。

一、金融资产计量与已确认未实现损益的会计处理

随着金融工具不断创新, 国际会计准则委员会 (IASC) 和美国财务会计准则委员会 (FASB) 都确立了以公允价值计量所有金融工具的目标, 认为这对获取一致并相关的信息是必须的。但由于这涉及计量可靠性、公允价值计量会使得现行会计惯例及与之关联的现行法令规章需要变革等一系列因素, 因此《国际会计准则第39号———金融工具:确认与计量》 (IAS39) 只是增加了金融工具会计处理中公允价值的使用;《美国财务会计准则第133号———衍生工具和套期活动的会计处理》 (FAS133) 也留有余地地指出公允价值是与金融工具最相关的计量属性。随着对实践认识的逐步加深, 国际会计组织和一些发达国家的会计组织陆续出台了一系列会计准则, 我国于2006年重新修订了金融工具会计准则。这说明由于金融资产的复杂性, 人们对其会计处理是非常谨慎的。

金融资产已确认未实现损益是指对金融资产进行后续计量时, 会计期末因公允价值的涨跌, 一方面应确认按公允价值计量金融资产的会计账面价值增加或减少;另一方面由于这些金融资产并未出售或处置而形成未实现的利得或损失。

1. 金融资产已确认未实现损益的会计处理。

我国《企业会计准则第22号———金融工具确认和计量》 (简称“金融工具准则”) 将金融资产分为四大类: (1) 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产; (2) 持有至到期的投资; (3) 贷款和应收款项; (4) 可供出售金融资产。

根据金融工具准则的规定, 当金融资产初始确认时, 企业应以其成本进行计量。金融资产的成本是指付出对价的公允价值。初始确认后, 企业金融资产应以公允价值计量, 但企业的贷款和应收款项、持有至到期的投资和在活跃市场中没有标价且其公允价值不能可靠计量的金融资产除外。后续计量时, 持有至到期的投资应运用实际利率法, 以摊余成本计量;那些没有固定期限的金融资产应以成本计量;资产负债表日, 交易性金融资产应以公允价值进行后续计量, 企业应将由于公允价值变动而产生的未实现损益计入当期损益。可供出售的金融资产在资产负债表日应按公允价值计量, 除与套期保值有关外, 可供出售的金融资产公允价值变动引致的未实现损益计入所有者权益。可供出售的金融资产发生减值时, 即使该金融资产没有终止确认, 原直接计入所有者权益中的因公允价值下降而形成的累计损失, 应当予以转出, 计入当期损益。

可见, 金融工具准则规定采用公允价值进行后续计量的金融资产主要指交易性金融资产和可供出售的金融资产。

持有至到期的投资重分类为可供出售的金融资产, 并以公允价值进行后续计量。重分类日, 该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益, 在该可供出售的金融资产发生减值或终止时转出, 计入当期损益。

2. 已确认未实现损益的会计信息列报。

根据金融工具准则的规定, 采用公允价值计量金融资产的已确认未实现损益分别计入当期损益和所有者权益, 并于会计期末分别列报在利润表和资产负债表中:

(1) 因金融资产采用公允价值计量导致的损益列报在利润表“公允价值变动损益”项目, 该项目中既包括交易性金融资产和可供出售金融资产的已实现损益, 又包括交易性金融资产的未实现损益。

(2) 可供出售金融资产 (交易性金融资产) 以公允价值进行后续计量而导致的未实现损益列报在资产负债表“资本公积”项目。

换言之, 利润表中既有金融资产因公允价值计量的已实现损益, 也有未实现损益;而资产负债表中只有金融资产因公允价值计量的未实现损益。

二、金融资产未实现损益的会计处理

1. 金融资产未实现损益的会计处理是信息中立观与经济后果观相互协调的产物。

信息中立观与经济后果观是两个对立统一的观点。说它们对立, 是指它们突出的侧重点不同, 前者强调会计信息的公平性、公正性和公允性;后者则强调会计信息的相关性、协调性和有用性。说它们统一, 是指两者的根本目的是一致的, 两者都强调会计信息的真实性、完整性和可靠性。由于金融资产未实现损益是一个复杂的新问题, 能够形成现今金融工具准则的一致认识, 不能不说这是信息中立观与经济后果观相互协调的结果。不过, 在这个问题上还存在实用主义的做法, 如有些企业将金融资产损益绕过收益表直接计入所有者权益。当然, 这种情况即便是在会计准则体系比较完善的美国也是存在的。

在美国财务会计准则公告中, 未先经过收益表直接计入业主权益中的非业主权益变动的例子包括:可供销售的证券尚未实现的持产利得与损失;从持有至到期转入可供销售的债权性证券未实现的持产利得与损失;以前已作减值损失处理的可供销售证券, 其公允价值在嗣后期间回升, 或因为其属于永久性损失, 所以其公允价值在嗣后期间会下降。就连FASB也承认:需要改进的是那些绕过收益表直接在资产负债表所有者权益中列示的项目。

美国学者斯蒂芬·A.泽弗曾指出, 财务会计准则委员会对总括收益观的遵循也偶有例外。有一些会计准则体现了这些例外, 在这些准则中, 该委员会要求某些项目绕过收益表, 直接列入资产负债表的业主权益项中。这种处理从《美国财务会计准则第12号———某些可交易证券的会计处理》开始, 到《美国财务会计准则第115号———对某些债务性及权益性证券投资的会计处理》仍在延续。尚不清楚的是, 若无绕过收益表、直接列入资产负债表的业主权益项目这一处理所提供的妥协方案, 能否由多数委员投票赞成发布这些公告。因此, 在一定意义上, 过去几十年当期经营收益观与总括收益观之争的内部矛盾一直延续至今。

不过, 争论归争论, 双方对于金融资产未实现融资损益会计处理的看法却是一致的, 即在资产负债表日, 将交易性金融资产以公允价值进行后续计量, 企业应将由于公允价值变动而产生的未实现损益计入当期损益。

如果我们认为前述处理体现了信息中立观, 即对交易性金融资产未实现损益的会计处理中, 采用了会计理论中的当期经营收益观和与之相争的总括收益观, 同时采用了收入费用观和与之相争的资产负债观, 那么对可供出售的金融资产在资产负债表日应按公允价值计量, 除与套期保值有关外, 可供出售的金融资产公允价值变动引致的未实现损益计入所有者权益, 就是考虑会计不再是一种纯粹的技术手段, 不同的会计准则会生成不同的会计信息, 从而影响不同主体的利益, 包括一部分人受益, 另一部分人受损。可见, 金融资产未实现损益的会计处理是信息中立观与经济后果观相调和的产物。

2. 金融资产未实现损益会计处理的矛盾降低了会计信息质量。

可供出售金融资产的未实现损益绕过利润表, 直接在资产负债表的所有者权益项目中反映, 使得利润表反映的信息内容不完整, 信息含量较低, 决策有用性较差。

金融工具准则还规定, 除与套期保值有关外, 可供出售金融资产公允价值变动形成的损益, 除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外, 应当直接计入所有者权益, 在该金融资产终止确认时转出, 计入当期损益。这样, 部分金融资产的价值增值在产生时不在利润表中反映, 而是推迟到实现时再进行反映, 导致收益报告存在时间差, 严重损害了会计信息的及时性, 降低了决策的有用性。

三、金融资产未实现损益会计处理与报表列报的改进建议

对于会计准则的制定与财务会计概念框架的研究应该着眼于信息中立观还是经济后果观, 笔者认为, 在同一具体会计准则下至少应保持确认与计量的一致。

我国企业会计准则体系建立后, 会计收益计量的方法从之前基本上采用收入费用观逐渐向资产负债观转变。从上市公司实施的情况来看, 会计收益计量方法的改变能更好地反映会计信息。但根据信息中立观的要求, 我国的企业会计准则体系确立的会计收益计量方法则需进一步改进。

1. 应该消除对交易性金融资产和可供出售金融资产会计处理的区别。

因为这种做法人为地割裂了企业业绩确认与计量的一致性, 也没有真实地反映企业业绩。应按照金融工具准则的规定, 将计入所有者权益的可供出售金融资产公允价值变动形成的损益计入利润表, 使之与交易性金融资产的会计处理保持一致。

2. 遵循资产负债观, 将资产价值增减变动的结果计入企业财务报表, 以全面反映金融资产所隐含的风险和报酬。

根据资产负债观, 除业主投资和派给业主款以外, 所有资产价值增减的结果都属于企业的业绩, 不论是否实现, 其性质都是一样的。换言之, 金融资产所有已实现利得和损失、所有未实现利得和损失都应该计入企业财务报表。

摘要：本文在阐述我国企业会计准则对金融资产未实现损益会计处理和报表列报相关规定的基础上, 基于会计信息中立与经济后果的理论分析, 指出这种处理将导致会计信息质量降低, 建议取消对交易性金融资产和可供出售金融资产会计处理的区别, 将金融资产所有已实现和未实现损益都计入企业财务报表。

关键词：金融资产,损益,会计处理

参考文献

[1].财政部.企业会计准则2006.北京:经济科学出版社, 2006

[2].葛家澍, 林志军.现代西方会计理论.厦门:厦门大学出版社, 2001