纳税筹划案例（共9篇）
纳税筹划案例 篇1
本文在对一家大型啤酒生产企业为期一个月调研的基础上, 针对性地在增值税、消费税、所得税三个税种领域提出了一些纳税筹划建议。
一、增值税筹划
1. 灵活运用不同销售结算方式。该企业内部现在存在各种销售结算方式, 而且结算方式主要取决于买方。
(1) 税法规定。增值税纳税义务发生时间: (1) 销售货物或者应税劳务, 为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。 (2) 进口货物, 为报关进口的当天。具体根据不同的结算方式, 有不同的纳税义务发生时间的确认。
(2) 筹划建议。企业应根据不同的结算方式采用不同的筹划方法。信用销售情况下没有收到货款不开发票, 以达到延期纳税的目的。尽可能采用本票、银行本票和汇兑结算方式销售货物, 避免采用托收承付和委托收款结算方式销售货物, 在长期不能及时收到货款的情况下, 采用分期收款结算方式。
2. 购进免税农产品。
该企业增值税进项税额主要来自原材料的购买, 原材料为大麦、啤酒花及一些辅料, 现原材料价格上涨, 供不应求, 企业在采购方面处于被动。为了保证啤酒质量, 大麦基本都是进口, 一些收购的子公司品牌很多用国产大麦, 由企业的营运部直接购买。
(1) 税法规定。购进免税农产品准予抵扣的进项税额, 按照买价乘以13%的扣除率计算。
(2) 筹划建议。企业在主要的生产地成立一个直接向农户收购大麦和啤酒花的公司, 将原来的采购部门剥离, 既可以避免原材料采购处于被动的境地, 又能享受直接向农业生产者采购原材料, 从而以采购款的13%抵扣进项税额的好处。
3. 成立储运公司。
该企业购买原材料和销售在自行运输还是委托运输问题上, 不同地区的运输公司有不同的运输方式。总部地区的工厂车队都直属工厂, 不交营业税。
(1) 税法规定。纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务, 应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额。未分别核算销售额的, 从高适用税率。
(2) 筹划建议。企业成立独立核算的储运公司, 在销售货物时如果运费是企业向对方收取的, 就可以将货物的运输业务交由自己的储运公司来完成, 相关的手续费、运输装卸费、储备费等价外费用均由储运公司收取, 这样储运公司按交通运输业缴纳3%的营业税, 价外费用部分的税负将大幅降低。
二、消费税筹划
1. 成立独立核算的销售部门。该企业现在采用的销售方式主要是直销。
(1) 税法规定。消费税属于价内税, 并实行单一环节征收, 一般在应税消费品的生产、委托加工、进口环节缴纳, 在以后的批发、零售等环节中, 由于价款中已包含消费税, 因此不必缴纳消费税。
(2) 筹划建议。企业可以考虑成立一个独立核算的销售部门, 总公司可以较低但不违反公平交易原则的销售价格将啤酒销售给独立核算的销售部门, 则可以降低销售额, 从而减少应纳消费税的税额。而独立核算的销售部门, 由于处在销售环节, 只缴纳增值税, 不缴纳消费税, 可使集团的整体消费税税负下降, 但增值税税负不变。这样可以减少集团的消费税, 而又不增加整体的增值税。
2. 对酒瓶等包装物收取押金, 不随产品出售。
啤酒的包装物在政策允许的情况下, 尽量采取收取押金形式, 但酒瓶等只能随产品销售。
(1) 税法规定。对实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品, 如果包装物连同产品销售, 无论包装物是否单独计价, 也不论会计上如何处理, 包装物均应并入销售额中计征消费税。但如果包装物并未随同产品销售, 而是借给购货方周转使用, 仅仅收取包装物押金, 只要此项押金在规定的时间内 (一般为一年) 退回, 可以不并入销售额计算纳税。
(2) 筹划建议。如果能够成立一个独立核算的销售部门, 总公司生产的啤酒全部销售给该销售部门, 则酒瓶等包装物也可以采取收取押金的形式, 这样可以减少计税金额, 减轻税负, 这就相当于把消费税的纳税期间向后推迟了一年, 改善了公司的现金流量状况, 相当于获取了一笔无息贷款。在遇到通货膨胀时, 由于押金已经收取, 其所计提的消费税税额并不随物价的上涨而增加, 因而又可稳定公司的税负, 是一件一举多得的事情。
3. 开拓国外市场。该企业的主要销售市场为国内, 国外市场只占1%左右。
(1) 税法规定。现行消费税对出口应税消费品规定了优惠措施, 只要纳税人出口的消费品不是国家禁止或限制出口的货物, 在出口环节均可以享受退 (免) 税的待遇。
(2) 筹划建议。企业可以想方设法开拓国际市场, 既可以出口创汇又可以为企业节约税金。
三、所得税筹划
1. 固定资产折旧。该企业的大型设备采用直线法计提折旧, 残值年限等具体都有所不同。
(1) 税法规定。企业应当根据固定资产的性质和使用情况, 合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定, 不得变更。
(2) 筹划建议。企业可以尽可能地选择较低的预计净残值, 以在最初的年份内提取更多的折旧, 冲减的税基较多, 使应纳税额减少, 相当于企业在初始年份内取得了一笔无息贷款。这有利于企业节税。
2. 公益性捐赠。该企业的公益性捐赠很少。
(1) 税法规定。企业发生的公益性捐赠支出, 在年度利润总额12%以内的部分, 准予在计算应纳税所得额时扣除;规定以外的捐赠支出不得扣除。
(2) 筹划建议。企业在捐赠时, 应通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门, 向《公益事业捐赠法》规定的公益事业进行捐赠。
另外, 可抵扣捐赠的计算基础是年度利润总额, 由于年度利润总额计算受会计政策、会计估计的影响, 所以企业可在一定范围内管理年度利润总额, 进而影响可抵扣捐赠数额。
3. 安置残疾人员。该企业职工中残疾人员不到10人, 人均年收入2万元左右。
(1) 税法规定。企业安置残疾人员的, 在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上, 按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。
(2) 筹划建议。企业可以在满足工作需要的前提下, 多雇用一些《残疾人保障法》所规定的残疾人员, 不但可以解决残疾人员的就业, 提高企业的声誉, 而且可以享受税收上的优惠, 减少纳税额。
另外, 企业可以支付给残疾人员较高的工资, 然后将多支付的工资通过其他途径收回, 这样企业并没有增加额外的支出, 却仍然可以在原来的基础上减少应纳税所得额。
4. 存货计价。该企业存货计价采用先进先出法。
(1) 税法规定。企业使用或者销售的存货的成本计算, 可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用, 不得随意变更。
(2) 筹划建议。随着存货的不断流转, 一批存货在一段时期内会全部转入企业的损益, 因此无论存货计价方式如何选择, 此期间实现的应纳税所得额的总和是相同的, 但是在整段时间内前后各段时间里实现的应纳税所得额却不一样, 并由此影响到所得税应纳税额。所得税的税金支出是一种强制性的现金流出, 企业在选择存货计价方法时要以所得税的税金支出的现值作为评判标准, 选择所得税税金支出现值小的存货计价方法。考虑到目前物价普遍上涨的情况, 企业可以改用个别计价法或加权平均法, 以实现税收上的优惠。
5. 直接生产原材料。
该企业主要需要的原材料为大麦、啤酒花及一些辅料, 现在原材料价格上涨, 供不应求, 公司在采购方面处于被动。
(1) 税法规定。企业从事免征企业所得税:蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植。
(2) 筹划建议。企业可以考虑自身直接从事原材料的生产, 如在某些地区承包土地, 并雇用一些人员直接生产, 这样既减轻了企业购买原材料的压力, 又可以享受税收上的优惠。
6. 租入资产。该企业现在的固定资产因种种考虑, 没有实行融资租赁, 几乎全部是购买。
(1) 税法规定。以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出, 按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用, 分期扣除。
(2) 筹划建议。企业可以在集团内部, 由A企业将盈利的生产项目连同设备一起以租赁形式转移给B企业, 并根据本集团整体利益的需要收取适当的租金, 最终使企业整个利益集团既可以享受折旧的好处, 又可以扣除租赁费用。
另外, 租赁产生的避税效应并非只能在同一利益集团内部实现, 即使在专门租赁公司提供租赁设备的情况下, 承租人仍旧可以获得税收上的好处, 而且可以马上进行正常的生产经营活动, 并很快获得收益。所以企业可以考虑将企业的某些资产以租赁的方式获得。
7. 预约定价。关联企业之间的价格因情况而异, 没有制定统一标准。
(1) 税法规定。企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法, 税务机关与企业协商、确认后, 达成预约定价安排。
(2) 筹划建议。预约定价制是税务机关和纳税人双赢的选择, 它能使企业集团摆脱因转让定价的税务处理所产生的种种困扰。企业可以利用预约定价安排, 设计对自己有利的方案, 并设法与税务机关达成协议。
摘要：本文针对啤酒生产经营的特点, 根据现行税法的规定, 提出啤酒生产企业增值税、消费税、所得税三个税种的纳税筹划方案, 以供参考。
关键词：纳税筹划,增值税,消费税,所得税
参考文献
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纳税筹划案例 篇2
朱丁丁
【内容摘要】随着中国税收制度的进一步完善，企业对合法纳税越来越重视，在规避税务风险的同时也希望能够在现有的税收制度下降低税负成本，纳税筹划越来越多地得到企业的认可和重视,而纳税筹划本身是一个很有技术含量的工作，税务工作者想要就税收优惠政策及相关税法与公司实际经营业务相结合进行纳税筹划就需要从不同的渠道获取税收优惠政策以及深入了解税法相关条文。本文就税收优惠政策结合公司实际业务进行筹划，浅析纳税筹划过程中所需要注意的事项，以及如何挖掘可以筹划的业务。【关键词】纳税筹划；税收优惠；筹划方法
纳税筹划是公司对现有资产、收益的正当维护，属于公司应有的权利，是受到国家法律保护的。在市场经济条件下，纳税人对经济利益的追求是理性行为，也可以说是一种本能，是最大限度地维护自身经济利益的一种行为表现。会计基础理论表明，税收是构成公司经营成本的重要组成部分，在价格和成本不变的条件下，利润和税收是此消彼长的关系，即缴纳的税款增加，留存给公司的利润就会减少；缴纳的税款降低，公司留存的利润就会增加。在现行税法体系下，减少税收这种纳税人经济利益的直接流出，是纳税人进行合法纳税筹划的内在动力，其次税法规定本身还存在纳税筹划的空间，主要体现在纳税人定义的可变通性、税率上的差异性和税基调整的弹性余地。
一、纳税筹划概述
（一）纳税筹划的概念
纳税筹划，是指在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规（税法及其他相关法律、法规）的前提下，通过对纳税主体（法人或者自然人）的经营活动或者投资行为等涉税事项作出事先安排，以达到少缴税或者递延纳税目标的一系列谋划活动。纳税筹划是由英文Tax Planning意译而来的，从英文字面理解也可以称为“税务筹划”、“税收计划”，但是由于我国将税务部门对于税收征收任务的安排叫做“税收计划”，为避免与之混淆，在从国外文献中引进这一术语时，将其翻译为“税收筹划”、“纳税筹划”、“税务筹划”等，以体现税务筹划所具有 的事先安排策划的特点。
（二）纳税筹划的基本特征
1.合法性，即纳税筹划只能在税收法律法规许可的范围内进行，也是纳税筹划本质的特点。不违反法律规定是纳税筹划的前提条件，是纳税筹划最基本的要求，纳税筹划不仅不违法，而且符合国家的立法意图。当存在多种合法的纳税方案可供选择时，纳税人可以利用对税法的熟知，对实践技术的掌握，做出纳税最优化的选择，最终降低税负成本。
2.税收优惠政策导向性，税收是目前国家政府控制其经济的一个重要杠杆，政府可以通过颁布各税种的税收优惠政策，多征或者减征税收，引导纳税主体采取符合税收优惠政策导向的行为，以实现政府治理社会及调节宏观经济的目的。
3.节约税收成本的目的性，即纳税筹划有明确的目的：追求企业价值最大化。纳税筹划应以纳税主体资本总收益的长期稳定增长为目标，而不是个别税种税负的高低。
4.专业性，即在进行税务筹划时，筹划者应当具备一定专业水平。由于税务筹划是纳税主体对税法的能动运用，是一项专业技术性很强的策划活动。它要求企业税务会计精通国家颁布的税收法律、法规，并熟知财政部颁布的财务会计制度，同时要时刻清晰了解如何在现有的纳税环境下，实现企业财务管理目标，以及节约企业税收成本的目的。
5.纳税筹划的时效性，政府颁布的税收法规是纳税人进行纳税筹划的外部环境，它实际上给纳税人进行纳税筹划的行为提供了空间，纳税人只能适应它，而无法改变他，纳税筹划受到现行税收法规的约束。随着国家经济环境的变化，国家的税收法律也会不断修正和完善。税收是政府调控宏观经济的一个重要杠杆，税收政策同时也会根据其宏观经济政策的需求而调整制定，任何一个国家的税收政策都不会一成不变，当一个国家的税收政策调整变动时，纳税筹划的做法也应及时同步调整。
（三）纳税筹划与避税的区别
避税是指纳税人利用税法漏洞或者缺陷，通过对经营及财务活动的精心安排，以期达到纳税负担最小的经济行为。例如，20世纪60、70年代，美国的企业其本土所得税税负相较其他国家来比较重，不少企业就通过“避税地”进行避 2 税，把利润通过低价关联交易的方式转移到“避税地”公司的账户上，以此达到减少美国本土母公司的利润，减少纳税。当然这样损害了美国政府的财政利润，但由于在当时反避税法律尚不健全的情况下，政府也只好默认。
避税作为市场经济的特有现象，会随着经济的发展而发展。随着各国法律制度建设的不断完善，避税将逐渐演变成一种高智商的经济技巧和经营艺术。
从某种意义上说，只要存在税收，就会有避税。随着税收法律制度的不断完善、国际协调的加强，避税技术也在不断发展和深入，有的文献甚至将纳税筹划和避税画等号。而在税务筹划实践中，有时也确实难以分清两者的关系。在不同的国家，政府对两者的态度也有不同。有的在法律上努力将避税纳入打击范围，而对税务筹划又是允许的，本文更倾向于将正常的避税行为与税务筹划放在一起考虑。
二、纳税筹划方法
纳税筹划的方法很多，而且在实践工作中也可以多种方法结合起来使用。其中主要包括利用税收优惠政策、会计处理方法筹划法、转让定价筹划法、纳税期的递延法、税法漏洞筹划法等几种方法。
1.利用税收优惠政策法，指纳税人凭借国家颁布的税收优惠政策进行纳税筹划的方法。税收优惠政策是指税收法规对特定纳税人及征税对象给予照顾和鼓励的特殊规定。国家为了扶持和鼓励某些特定行业、产业、地区、企业和产品的发展，或者对某些在生产经营上有实际困难的纳税人给予照顾，在税法中做出的某些特殊规定，比如，免除纳税人应缴纳的部分或者全部税款，或者按照纳税人实际缴纳税款的一定比例给予返还等，从而减轻纳税人的税收负担。
2.会计处理方法筹划法，就是利用会计处理方法的可选择性进行筹划的方法。在企业的经营活动中，同样的经济业务在现有会计制度下，因为不同会计人员的理解而存在不同的会计处理方法，而不同的会计处理方法会对企业的财务状况造成不同程度的影响，与此同时这些会计处理方法也未违反税法并都得到税法的认可。所以，通过对有关会计处理方法进行筹划同样可以达到获取税收收益的目的。
3.转让定价筹划法，主要是通过在关联企业之间以一种不符合常规的交易方法进行的纳税筹划。它是纳税筹划的方法之一，被广泛地应用在国内以及国际 的纳税筹划实务中。
4.纳税期的递延法，指在现有的合理、合法的税收制度下，使纳税人延期缴纳税收而节税的纳税筹划方法。纳税人延期缴纳本期税款并不能降低纳税人缴纳税款的绝对总额，但等同于得到一笔无息贷款，使得纳税人本期的现金流得到增加，并使纳税人在本期有更多的货币资金扩充流动资本，用于资本投资；由于资金的时间价值，即今天多投入的资金可以产生收益，使将来可以获得更多的税后所得，相对节减税收。
5.税法漏洞筹划法，是利用税法文字上的忽略或税收实务中征管方大大小小的漏洞进行筹划的方法，属于避税筹划。纳税人可以利用税法漏洞争取其在不违反收税法律的合理权益。时间的变化常常使相对完善的税法出现漏洞，地点的差异又不可避免地衍生漏洞，人员素质不高同样会导致税法漏洞的出现，税收征管的技术手段落后同样会限制税收制度的完善以及税收征管效率的提高；由于税收制度内部结构的不协调也会造成税法漏洞。这些漏洞正是纳税人增收减支，降低税负可以利用的地方。
三、捷安特公司纳税筹划案例
（一）捷安特中国区简介
秉承“全球品牌，当地运营；各地成功，全球支援”的新世纪经营哲学，生产并行销世界知名自行车品牌——捷安特（GIANT）而享誉全球的台湾巨大集团，于1992年10月设立捷安特（中国）有限公司。2010年8月成立捷安特（昆山）有限公司。捷安特进入中国市场以来，行销网络遍布全国，自1993年捷安特第一家专卖店——上海衡山店开业以来，迄今已有3000余家经销服务网点，捷安特已经成为中国自行车行业的领导品牌。捷安特带着40余年生产各类型自行车的专业经验，将先进的生产技术、经营理念以及全球营销的成熟理念，结合中国广阔的市场和丰富的资源，在中国大陆，精心耕耘创造自行车文化的新纪元。
（二）江苏捷安特自行车文体基金会企业所得税纳税筹划案例
江苏捷安特自行车文体基金会成立于2008年3月28日是由捷安特（中国）有限公司投资设立，主要业务范围：接受社会捐赠；资助自行车文化体育活动；开展自行车科学研究；支持其他公益活动。2012年发生下列经营业务：全年取得捷安特中国区各制造厂捐赠收入180万元，支出与公益活动相关的业务成本 80万元；其他业务收入——利息收入1万元；发生管理费用11万元。于2013年5月31日前进行企业所得税汇算清缴，且已知应弥补以前亏损50万元。
对该基金会2012年发生经营业务未作纳税筹划可知，2012年汇算清缴应缴纳企业所得税，根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《企业所得税法》）规定计算如下：
应纳税所得额=180-80+1-11-50=40万元 应纳所得税额=40×0.25=10万元
根据《企业所得税法》第四章第二十六条第（四）项规定：符合条件的非营利组织收入为免税收入，另《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八十四条对《企业所得税法》第二十六条第（四）项所称符合条件的非营利组织做出具体说明。
根据上述两个文件及《江苏省非营利组织免税资格认定办法（试行）》（苏财规〔2010〕14号）（目前执行苏财税〔2014〕44号文，苏财规〔2010〕14号已经废止）的要求使江苏捷安特自行车文体基金会满足非营利组织免税资格认定的条件，为江苏捷安特自行车文体基金会争取非营利组织免税资格，使其取得非营利组织免税资格，则其取得的捐赠收入免征企业所得税。
依据以上文件江苏捷安特自行车文体基金会已申请且于2014年取得非营利组织资格（苏财税〔2014〕5号），优惠有效期所属纳税2012-2016年，由此取得的捐赠收入免征企业所得税，可得：
应纳税所得额=0-80+1-11-50=-140万元 应纳税额=0元
由此，向昆山国家税务局申请退还2013年企业所得税汇算清缴所缴纳的2012的企业所得税10万元。
该案例是典型的利用税收优惠政策进行筹划的方法，即利用该基金会本身不以营利为目的去迎合税收优惠政策进行筹划的方法。
（三）捷安特（昆山）有限公司房产税纳税筹划案例
捷安特（昆山）有限公司主要从事自行车的生产制造及销售，2011年在昆山购置商品房8套免费用于台籍干部住宿，购置总价款1000万元，现行《房产税暂 5 行条例》即房产税采用的是比例税率。房产税计税依据分为从价计征和从租计征两种形式，故房产税税率也分为两种，一种是按照房产原值一次减除10%～30%后的余值计征的，税率1.2%；另一种是按照房产出租的租金收入计征的，税率12%。纳税筹划前，依照《房产税暂行条例》结合昆山市地方税务局规定按照房产原值一次减除30%后的余值计征得：
应纳税额=1000×（1-30%）×1.2%=8.4万元
已知该公司购置商品房免费用于台籍干部住宿，根据财税〔2000〕125号《财政部 国家税务总局关于调整住房租赁市场税收政策的通知》第一条：对按政府规定价格出租的公有住房和廉租住房，包括企业和自收自支事业单位向职工出租的单位自有住房；房管部门向居民出租的公有住房；落实私房政策中带户发还产权并以政府规定租金标准向居民出租的私有住房等，暂免征收房产税、营业税。由此可知如果以租赁的形式将购置的商品房以0元的价格出租给台籍干部使用其租赁价格低于按照政府规定价格出租的企业自有住房，即可享受暂免征收房产税。由此向昆山地方税务局申请减免2012及2013房产税合计16.8万元。
2014年8月31号昆山地方税务局在对捷安特（昆山）有限公司进行税务稽查时依据2013年11月27日发布的财税〔2013〕94号文《财政部 国家税务总局关于企业和自收自支事业单位向职工出租的单位自有住房房产税和营业税政策的通知》第一条规定：对现就企业和自收自支事业单位向职工出租的单位自有住房的房产税和营业税政策进一步明确，即《财政部 国家税务总局关于调整住房租赁市场税收政策的通知》（财税〔2000〕125号）第一条规定，暂免征收房产税、营业税的企业和自收自支事业单位向职工出租的单位自有住房，是指按照公有住房管理或纳入县级以上政府廉租住房管理的单位自有住房。由于捷安特（昆山）有限公司购置的免费用于台籍干部住宿的商品房不属于未按照公有住房管理且未纳入县级以上政府廉租住房管理的单位自有住房，因其文件是2013年11月27号颁布的，所以要求捷安特（昆山）有限公司补缴所属期2013年12月份房产税0.7万元，同时加收滞纳金0.08万元，自2013年12月起再也不符合政策规定亦无法申请后续的房产税减免。
在此筹划房产税案例中采用了税法漏洞筹划法，利用公司零租金价格低于政府规定价格的漏洞来申请房产税减免，但是随着税收法律制度的不断完善，企业 6 亦无法通过该漏洞申请房产税的减免。
四、捷安特公司纳税筹划案例经验借鉴
由上述两个纳税筹划案例可知，企业想要对经营业务进行纳税筹划需要注意以下几点：
（一）坚持纳税筹划方案的合法性原则
在对企业经营业务进行纳税筹划时要求筹划者充分学习税法等相关法规政策、熟知税法知识，准确理解和全面把握税收法律的内涵，时时关注税收政策的变化趋势，务必使税务筹划方案不违法。在对企业涉税业务进行筹划时要坚持合法性，即企业纳税筹划必须符合国家税收政策的引导方向，使得企业在享受有关税收优惠的同时，也顺应国家调控宏观经济的目的,同时在筹划操作过程中要注意度的把握，划清企业纳税筹划与漏税、偷税等其他减税行为之间的界限，坚持合法筹划，防止违法节税、减税。
（二）保持纳税筹划方案适度灵活
企业的纳税筹划方案必须保持适度的灵活性，充分考虑企业经营的实际状况，不断重新评估和审查企业纳税筹划方案，适时调整筹划内容。评估企业纳税筹划风险，采取措施及时回避、转嫁或分散风险，针对纳税筹划过程中遇到的风险，建立企业纳税筹划防范及预警机制。在纳税筹划前要对筹划方案进行反复论证，综合考虑各种涉税因素后慎重选择需要实施的纳税筹划方案。在纳税筹划事中、事后建立相应的公司纳税筹划风险评估机制。在纳税筹划实施过程中对纳税筹划方案进行全程化监控，密切关注与纳税筹划方案相关的税收政策环境的变化，针对出现新的情况及时变化或调整筹划方案。
（三）加强与当地税务机关的联系，搞好税企关系
加强与当地主管税务机关的联系，搞好税务机关与企业之间的关系，充分了解当地主管税务机关的具体要求和征管特点，进行纳税筹划。同时争取得到他们的支持，及时从税务机关获取最新的税收优惠政策信息。由于税收法规的规定往往具有一定的弹性，加之各地税务机关具体的税收征管方式有所不同，税务干部和税务机关在执法过程中具有一定的“自由裁量权”，企业纳税筹划人员对其执法过程中的“自由裁量权”很难准确把握。另一方面要求企业纳税筹划者随时关注当地税务机关税收征管的具体方法和特点，经常与税务机关保持良好的税企联 系，使企业纳税筹划方案主动适应主管税务机关的管理特点，或者使企业纳税筹划方案得到当地主管税务机关的认可，从而降低和避免企业纳税筹划风险，取得应有收益。
当社会经济发展到一定水平和一定规模后，纳税人将开始重视纳税筹划工作，纳税筹划要求企业必须在法律许可的范围内规划纳税义务，这就要求纳税人必须充分学习税法、掌握税法知识，继而依法纳税。因此，纳税筹划客观上有助于纳税人主动纳税、诚信纳税，提高纳税意识。纳税筹划只有通过对税法的深入研究，合法操作，方能降低企业税负成本，把税收风险降到最低，真正发挥纳税筹划的作用，为企业获得最大的经济利益。
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9.国家税务总局，《关于调整住房租赁市场税收政策的通知》, 财税〔2000〕125号，2000年12月7日
房产租赁业务纳税筹划案例 篇3
◎案例一:
变租赁经营为仓储经营的纳税筹划
[案例描述]南宁市广隆工贸公司是一家具有50年历史的国有百货公司,随着企业改制、流通渠道的多元化,造成企业收缩经营、部分人员下岗失业,公司用于囤积货物的仓库基本处于闲置状态。2008年底,为盘活闲置资产,实现资产的保值增值,广隆公司决定把位于城北郊的占地面积4万平方米(土地使用税3.00元/平方米)、价值500万元的15栋仓库闲置的房产全部对外出租。由于这十几栋仓库地理位置处于该市港口与车站之间,可作为水陆交通转换的连接点,交通便利,出租广告一打出去,立即被某期货公司看中。经两家公司多次沟通后,广隆公司经营部草拟了一份租赁方案上交公司董事会,租赁方案规定:租期3年,年租金250万元。
【案例分析】由于这一租赁方案事关重大,广隆公司董事会组织召开了专题论证会,公司的决策团队、财务顾问、法律顾问均参加会议,某咨询公司的纳税筹划专业人员秋潮也被邀请到会。会上经过对方案经济技术及财税法规意义上的可行性进行分析论证,绝大多数专家认为方案是可行的。但是,秋潮从纳税筹划专业的角度上对方案进行纳税风险评估,认为租赁方案并非最佳方案,建议重新考虑租赁方式。如果采用出租方式的话,三年累计需要缴纳营业税及附加、房产税、土地使用税共计191.25万元(当地的城市维护建设税的适用税率为7%,教育费附加征收率为3%);其中,缴纳营业税37.5万元(250×5%×3);缴纳房产税90万元(250×12%×3);土地使用税60万元(4万平方米×3×5);缴纳城建税、教育费附加3.75万元(37.5×10%)。整个租赁业务的流转税税收负担高达25.5%,税负明显过重。如果在收入不变的前提下,改出租经营方式为仓储经营方式,公司的税收负担将大大减轻,从而达到节税增收的效果。
[纳税筹划思路]纳税筹划的思路就是将仓库租赁合同改为仓储保管合同,增加服务内容,配备保管人员,为客户提供24小时服务。通过两种不同的经营方式税收政策的差异寻求降低税负的途径。具体的操作过程是:(1)到工商局变更工商登记,在营业范围里增加“仓储业”项目;(2)变更税务登记,由原先单纯出租仓库变为提供仓储服务;③签订仓储合同。
[纳税筹划方案]仓库租赁方式改为仓储保管经营方式后,所提供的仓储服务的收入仍为250万元/年,期限不变,收入不变,而税收情况将会出现变化。采用仓储方式,同样是缴纳上述种类的税款,但税款总额只需缴纳101.25万元,流转税负税率为13.5%。造成两个方案税负差异的主要原因在于房产税的税收政策及计税依据的差别。根据《营业税暂行条例》的有关规定:租赁业、仓储业均应缴纳营业税,适用税率相同,均为5%;《房产税暂行条例》及有关政策法规规定:租赁业与仓储业的计税方法不同。我国现行的房产税实行比例税率,计税依据分为从价计征和从租计征两种形式。房产自用的,其房产税依照房产余值的1.2%计缴。即:应纳税额=房产原值×(1-30%)×1.2 (广西房产原值的扣除比例标准为房产原值30%)。房产用于租赁的,其房产税依照租金收入的12%计缴,应纳税额=租金收入×12%。可见,房产税计税公式的差异,必然导致应纳税额的差异,这就为纳税人进行纳税筹划提供了机会。
本案例中在仓储租赁经营方式下的房产税计算情况如下:
应纳税额
=(500-500×30%)×1.2%×3
=12.6 (万元)
仓储保管方案与仓库租赁方案比较,可以看出,在收入不变的前提下,仓储经营方式的税负将比出租经营方式的税负降低77.4万元(房产税),这也意味着公司因改变经营方式将增收77.4万元。
秋潮进一步说明方案可行的理由:一是房屋租赁是指租赁双方在约定的期间内,出租方将房屋的使用权让渡给承租方,并收取租金的一种经营方式,而仓储业是指利用仓库、货场或其他场所代客贮放、保管货物的业务,并收取仓储费的一种经营方式。不同的经营方式适用不同的税收政策法规进行征税。广隆公司利用仓库代客贮货的行为应属于自用房产行为,是符合房产税的计税依据中的有关从价计征规定的。二是变出租经营为仓储经营,不仅不影响客户的正常业务,而且为客户节省了部分费用,相信客户一定会乐于接受这种经营方式。三是虽然广隆公司将承担因保管而带来的各种服务费用,比如配备保管人员等,但是因节税而带来的收益还是远远大于因节税而带来的成本支出的。
广隆公司按秋潮的建议与期货公司进行了磋商,对方欣然接受该方案。此次纳税筹划活动既满足了税收法规的要求,又满足了客户的需要,同时又达到了节税的目的。
【筹划拓展方案】在租赁转化为仓储方案得到两家公司共同认可的基础上,秋潮又大胆地提出筹划新方案的建议。即将仓储业务从广隆公司分离出来,设立独立核算的物流公司,以争取最大限度地享受税收优惠政策。根据《关于下岗失业人员再就业有关税收政策问题的通知》(财税[2002]208号)的规定,对新办的服务型企业(除广告业、桑拿、按摩、网吧、氧吧外)当年新招用下岗失业人员达到职工总数30%以上,并与其签订3年以上期限劳动合同的,经劳动和社会保障部门认定,税务机关审核,3年内免征营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税,从而进一步降低了企业的经营成本。
秋潮设计了新的纳税筹划方案,新方案的操作要点是:广隆公司出闲置的房产即占地面积4万平方米、价值500万元的15栋仓库,其控股子公司某公司和部分职工出资金,共同投资成立物流公司(与其控股的子公司成立物流公司,是为了避免实现的利润流出本企业),同时全部招用本企业下岗失业人员从事物流工作,并与其签订3年以上期限劳动合同的,再履行一定的法律程序,即经劳动和社会保障部门认定及税务机关审核批准并办理《新办服务型企业吸纳下岗失业人员认定证明》,可在3年内免征营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税。
效益分析:为了便于分析,新公司的费用暂不考虑,广隆公司闲置的房产出资价500万元,物流公司保管合同金额为750万元,其他有关资料与前述相同。则相关测算数据如下:
企业享受3年税收优惠期缴纳的营业税金及附加为0;
房产税额
=(500-500×30%)×1.2%×3
=12.6 (万元)
所得税为0;(广隆公司长期属于严重的亏损状态,故前面的方案均未对企业所得税进行分析)
三年的纳税合计12.6 (万元),比租赁转化为仓储方案少纳税101.25-12.6=88.65 (万元)。
经过综合分析比较,单独设立物流公司,不仅可以节约税款,也能安排本企业部分下岗失业职工的再就业,实现经济效益与社会效益的同步实现目的,广隆公司最终选择了新设物流公司方案。
[案例延伸思考]纳税筹划是一种对税法和税收政策的综合性运用,是对税收政策作出的主动选择。不同的筹划方案涉及不同税种或不同税种的组合,这就要求企业相关人员或专业的纳税筹划人员不仅需要对各种税收政策及各税种进行深入的了解和研究,在现行的法律法规中发现筹划空间;更重要的是还要熟悉企业的经营管理流程,对企业的经济业务融会贯通,才能寻求到最佳的筹划方案。
◎案例二:
“售后返租”形式纳税筹划
近年来,房地产企业采用“售后返租”的形式进行促销颇令人瞩目。所谓“售后返租”,就是房地产开发商在销售商品房给购房者时,同时与购房者签订该房的租赁合同。租赁合同中开发商承诺在购房后几年内,给予购房者固定租金,所购房屋由开发商统一经营。开发商一般会将已售出的房屋整体再租赁给另外的公司,进行商业经营。开发商收取租金后,再按合同约定的租金支付给购房者。
笔者经过广泛调研及对照相关政策,认为商品房“售后返租”的形式进行促销存在以下两个问题不容忽视:一是建设部于2001年发布《商品房销售管理办法》(建设部令第88号)中第十一条规定,房地产开发企业不得采取售后包租或者变相售后包租的方式销售未竣工商品房。虽然有些房地产商说,“售后返租”销售的是已竣工商品房,与客户签订的是《利润分配协议书》,没有违规。但是现在开发商售房是以期房买卖为主的,这就意味着这种售房方式存在着一定的法律风险;二是购房者收到开发商返还的租金与开发商收到的整体租赁单位的租金存在重复纳税的情况,即对以上两个环节的租金都要缴纳营业税。
那么,有没有一种既不违反建设部令第88号的前提下,又能合理地减少企业的相关税金支出呢?笔者通过“售后返租”案例分析来探讨解决上述类问题的方法。
[案例描述]南宁市某房地产公司拟开发一栋商业大楼,按工程进度大约在2009年12月完工,公司经过广泛的市场调查与分析,准备采取售后返租的形式销售。开发商承诺,购房者买房后,自买房后5年内每年可以得到房款7%的租金。开发商再将所售出的大楼,统一租赁给某商业集团,进行商业经营。开发商每年付购房者的租金为650万元,开发商每年收到某商业集团付给的租金SUMMARY/概要对于物业管理企业代收的房屋租金不征收营业税,对其从事此项代理业务取得的手续费收入应当征收营业税。
为700万元。
[案例分析]此项售后返租业务产生的税费(印花税略不计)为:开发商每年就收到的租金需缴纳营业税为35万元(700×5%),城建税及教育费附加分别为3.5万元,合计开发商收到的租金所产生的税金为38.50万元。而开发商付给购房者的租金650万元,也需要受托代扣代缴相应的营业税、房产税、城建税及教育费附加(或由购房者自行缴纳)。其中,每年缴纳营业税为32.5万元,城建税及教育费附加合计为3.25万元,缴纳的房产税为78万元(650×12%)。
从上面分析可看出,这种销售形式存在着重复纳税的情况,即开发商和购房者在收到租金时,都要缴纳营业税。根据《中华人民共和国营业税暂行条例》规定:在中华人民共和国境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人,为营业税的纳税义务人。根据国家税务总局《关于营业税若干问题的通知》(国税发[1995]76号)规定:单位和个人将承租的场地、物品、设备等再转租给他人的行为也是属于租赁行为,应按照“服务业”税目中的“租赁业”项目征收营业税。
[纳税筹划思路]对于以上案例进行纳税筹划,纳税筹划所依据的税收文件为财税[2003]第016号《财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》第十九条规定:从事物业管理的单位,以与物业管理有关的全部收入减去代业主支付的水、电、燃气以及代承租者支付的水、电、燃气、房屋租金的价款后的余额为营业额。因此,对于物业管理企业代收的房屋租金不征收营业税,对其从事此项代理业务取得的手续费收入应当征收营业税。
【纳税筹划方案】笔者认为,如果开发商在房屋竣工后再出售房屋,然后成立一家物业管理公司。各购房者在购房时,由物业公司与购房者另外签订委托代理租房协议,而不是以开发商的名义与购房者签订租房合同。
这样处理,可将收取的700万元租金分解为代收的租金650万元和代理手续费50万元,物业公司可以仅就收到的代理手续费缴纳营业税及相关的城建税和教育费附加,代收的租金不用纳税,则物业公司仅需要50万元缴纳相应的营业税2.5万元,城建税及教育费附加0.25万元,合计由此产生的税金为2.75万元,比由开发商与购房者直接签订租赁合同节省税金35.75万元。
营业税的纳税筹划案例 篇4
根据上述《通知》的规定，深圳桂园实业发展公司通过转让土地使用权而拥有了部分新建房屋的所有权，从而产生了转让无形资产应缴纳营业税的义务。
此时其转让土地使用权的营业额为500万元，深圳桂园实业发展公司应纳的营业税为：
500万元×5%=25万元。若深圳桂园实业发展公司进行税收筹划，则可以不缴纳营业税。
深圳桂园实业发展公司以土地使用权、深圳黄强电子有限公司企业以货币资金合股成立合营企业，合作建房，房屋建成后双方采取风险共担、利润共享的分配方式。
现行营业税法规定：以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承提投资风险的行为，不征收营业税。由于深圳桂园实业发展公司向企业投入的土地使用权是无形资产，因此，无须缴纳营业税。
纳税筹划案例 篇5
工薪阶层以工资、薪金作为基本收入来源, 而缴纳个人所得税又是每个公民应尽的义务。如何在工资发放中, 合法的进行纳税筹划, 以达到少缴个人所得税的目的, 是每个单位会计人员值得研究的课题。
首先, 明确工资、薪金的含义:个人因任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。大多数人都是属于此类纳税主体——工薪阶层。
其次, 明确相关扣除项目:1.独生子女费。2.执行公务员工资制度未纳入基本工资总额的补贴、津贴差额和家属成员的副食品补贴。3.托儿费补助费。4.差旅费津贴、误餐补助。其中误餐补助是指按照财政部规定, 个人因公在城区、郊区工作, 不能返回单位就餐, 根据实际误餐顿数, 按照规定标准领取的误餐费。5.按照国家规定, 单位为个人缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、住房公积金。上述项目可以从纳税义务人的应纳税所得额中扣除。
第三, 明确计算方法:个人所得税税率表如下 (7级税率, 2011年6月30日通过, 9月1日起实施) :
工资扣缴个人所得税一般是按月实际发放计算扣除, 特别规定采掘业、远洋运输业、远洋捕捞业等特定行业可按月预缴, 年度终了30日内, 按全年所得平均到12个月计算实际纳税, 多退少补。
二、实际案例分析
(一) 补发补扣造成的多缴税。
例1:张三由于工作调动, 6月份由一家国营单位调入另外一家国营单位, 由于原单位未立即办理人事档案手续, 造成调入单位不能及时发放调入后工作期间的工资及津、补贴, 也就不能及时扣除三险一金。而在11月份办完所有手续后, 调入单位及时发放了调入工作后的工资和费用, 同时也对三险一金作了补扣。看似合理的工资发放, 而实际却造成张三多缴纳了个人所得税。
[案例分析]:张三是6月份调入并开始工作的, 应该从6月份计发工资并开始扣除三险一金, 同时扣除个人所得税, 而实际办完手续是在11月份, 在11月份开始补发工资和扣除税款。
11月份情况如下:11月份补发6-11月工资:1 079×6=6 474 (元) ;11月份补发6-11月奖金、津贴等:6×553=3 318 (元) 。合计:6 474+3 318=9 792 (元) , 未扣除三险一金。应纳税所得额=9 792-3 500=6 292 (元) 。应纳个人所得税税额 (第三档) =6 292×20%-555=703.4 (元) 。
12月份情况如下:12月份工资1 079元;12月份奖金、津贴等3 360元。合计:1 079+3 360=4 439 (元) 。补扣6-12月公积金:528×7=3 696 (元) 。补扣6-12月三险费用132.2×7=925.4 (元) 。应纳税所得额=4 439-3 696-925.4-3 500=-3 682.4 (元) , 为负数不纳税。
如果按月及时发放工资, 正常实际缴税为:6-11月实际每月收入合计=1 079+3 318÷6=1 632 (元) , 即使不扣除三险一金, 也达不到纳税标准, 不用缴税。12月按正常处理, 应纳税所得额=4 439-132.2-528-3 500=278.8 (元) 。应纳个人所得税额 (第一档) =278.8×3%=8.36 (元) 。
这种补发补扣的工资发放方法, 实际造成张三多缴个人所得税695.04元 (703.4-8.36) 。
(二) 集中发放造成的多缴税。
例2:李四月均收入为6 000元左右, 由工资、津贴、奖金构成。由于5、6月份统计人员请病假, 无法计算奖金具体金额, 只按月发放基本工资、津贴4 000元, 等实际计算完成时多退少补。这种方法对个人来说看似合理。5、6月份在实际扣除三险一金1 200元后, 只剩2 800元, 未达到扣税标准, 故不应该缴税。7月份, 统计人员上班后, 补发了5月份奖金2 200元、6月份奖金2 300元, 同时发放7月份奖金2 100元, 加上8月, 份基本工资、津贴4 000元, 共计10 600元。
[案例分析]:7月份应纳税所得额=10 600-1 200-3 500=5 900 (元) ;应纳个人所得税额 (第三档) =5 900×20%-555=625 (元) 。即5、6、7三个月实际纳税625元。
如果每月正常发放: (1) 5月份应纳税所得额=4 000+2 200-1 200-3 500=1 500 (元) ;应纳个人所得税额 (第一档) =1 500×3%=45 (元) 。 (2) 6月份应纳税所得额=4 000+2 300-1 200-3 500=1 600 (元) ;应纳个人所得税额 (第二档) =1 600×10%-105=55 (元) 。 (3) 7月份应纳税所得额=4 000+2 100-1 200-3 500=1 400 (元) ;应纳个人所得税额 (第一档) =1 400×3%=42 (元) 。
即5、6、7三个月正常情况只需纳税=45+55+42=142 (元) , 由于奖金集中发放造成多缴税483元 (625-142) 。
三、差异分析
造成上述差异的原因分析如下:
(一) 发放失衡即发放不及时或过于集中。
两个案例共同点都有发放不及时, 或集中发放集中扣除的问题, 这是造成多纳税的关键。因为在某个月不发或少发, 直接造成本月“政策浪费”, 免税的三险一金作废, 或者扣除的3 500元也不“达标”。特别是在两项共同作用下差异更大, 如案例一。
(二) 政策利用不充分。
新税率计算方式明显放宽第一档税距, 由500元提高至1 500元, 同时也降低税率, 由5%变成3%, 这是为了照顾大多数低收入阶层。第二档税距跨度很大, 超过1 500元至4 500元, 能涵盖一大部分中高收入阶层, 且税率扩大3倍多, 由3%提高到10%。第三档超过4 500元至9 000元, 跨距也很大, 把大多数工薪阶层中的中高收入者涵盖进来的同时扩大税率2倍, 由10%提高到20%。这样集中发放, 使低收入者在集中发放月“被高收入化”, 造成多缴税。从下表可以看出个税调整的受益对象。
四、意见及建议
(一) 进行工资、奖金发放筹划。
每个单位会计部门作为本单位的管理部门, 同时也是服务部门, 要站在为本单位职工服务的角度, 为员工着想。在遵守法律、法规的前提下, 对工资、奖金进行筹划, 可以合理避税, 即按时发放工资、奖金, 尽量平均发放, 本年结算及时调整。测算出每位职工的最低发放标准线, 即“3 500元+本单位的三险一金” (每位职工不同, 故需每位职工单独计算) 。三险一金在一个年度内基本不变, 这样可以确定每位职工的本年最低发放“红线”, 以免低于“红线”而“浪费政策”。进一步规划第二条线“安全线”, 即“3 500元+三险一金+1 500元”, 对于超过“红线”的职工, 每个月尽量平均发放使之处于“安全线”以内。再进一步规划第三条线“顶线”, 是大多数工薪阶层的顶级水平, “3 500元+三险一金+4 500元”, 这也是迫不得已的一条线。对于剩余工薪阶层的高收入者也就“无险”可守, 也不必做划线处理了。
(二) 纳税及时调整或与税务部门良好沟通。
对于案例一纳税调整是应该的, 也是合法的。对于案例二如果企业无法作出平均发放规划而造成多纳税, 应与税务部门及时沟通本单位的特殊情况:1.在年底或半年时, 进行一次清算, 即全年发放工资除以12或半年工资除以6, 再次计算该交的税, 进行多退少补。年底发放全年的一次性奖金税法就是如此处理。2.每月按一个固定数预缴, 年底清算。大多数单位都要年底统计当年职工薪酬情况, 可以将清算放在年底进行, 也是合理的。目前采掘业、远洋运输业、远洋捕捞业就是如此操作。
(三) 充分利用免税项目。
1. 误餐补助。
许多单位由于有分支机构、驻外地办事处、外地分公司, 或者异地搬迁、食堂社会化、有些学校教师在不同校区工作和居住等等, 都造成员工只能在外就餐, 在目前物价较高的实际情况下, 给予员工误餐补助是合理的。税法并未给出相关具体金额标准, 相关部门的标准也已经多年未修改, 因此可以制定本单位符合实际情况的标准。
2. 交通补助。
由于住房货币化市场化, 员工的流动性也较过去显著增强, 单位与住房之间的距离差异较大, 虽然有单位有通勤车, 但不是每位员工都能享受。统一一刀切的模式带有明显的不公平性, 如何制定符合本单位实际情况的交通补助也是要考虑的。
3. 差旅津贴及补助。
在交通、住宿、饮食价格急剧上涨的情况下, 相关部门并未及时修改相应的补助、报销标准, 这些都是免税项目, 都是合法的。由于相关标准的陈旧, 使得一部分非实权部门的个人出差处于倒贴单位费用情况。比如探亲报销, 规定对父母的探望只能四年报销一次, 在我国已经进入老龄化阶段, 空巢老人数量巨大, 一方面媒体或有关领导都在呼吁关注老年人, 而政策又不配套。报销标准还是上世纪80年代的, 只能超过800公里才能报销卧铺, 还有职务职称限制, 可见把老人也分了“等级”, 缺乏应有的人文关怀。而目前人口的流动性较以前不知提高多少倍, 双城生活或者三城生活比比皆是, 政策制定者应对此多加考虑。
4. 副食品补贴。
公务员工资制度未纳入基本工资总额的补贴、津贴差额和家属成员的副食品补贴。这似乎只针对公务员, 其实不然。执行了多年的副食品补贴, 从很多单位的工资项目中消失了。同样是比如学校等事业单位, 不同的地方标准也不同。制定政策的初衷是为了弥补物价上涨对职工的生活影响, 随着物价变化, 调整物价补贴也是合情合理的。S
摘要：个人所得税的缴纳, 直接关系到每位员工的切身利益, 而纳税又是每个公民应尽的义务。进行个人所得税纳税筹划、降低纳税金额是合法的, 也是合理的。笔者从企业中选择了两个实际发生的经典案例分析了人为原因造成的多纳税, 以及如何避免这种失误, 同时为企业和个人进行纳税筹划提供建议, 以供参考。
关键词：工资发放,案例,纳税筹划
参考文献
[1].中华人民共和国个人所得税法.2011.
[2].中华人民共和国个人所得税法实施条例.2011.
企业并购税收筹划案例分析 篇6
根据《财政部、国家税务总局关于下岗失业人员再就业有关税收政策问题的通知》 (财税[2002]208号) 以及《国务院关于进一步加强就业再就业工作的通知》的规定:对国有大中型企业通过主辅分离和辅业改制分流安置本企业富余人员兴办的经济实体, 凡符合以下条件的, 可以免征3年企业所得税。 (1) 利用原企业的非主业资产、闲置资产或关闭破产企业的有效资产; (2) 独立核算、产权清晰并逐步实行产权主体多元化。
根据《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》 (国税发[2000]119号) 规定, 企业合并时, 在通常情况下, 被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产, 计算资产的转让所得, 依法缴纳所得税;被合并企业以前年度的亏损, 不得结转到合并企业弥补;合并企业接受被合并企业的有关资产, 计税时可以按经评估确认的价值确定成本。合并企业和被合并企业为实现合并而向股东回购本公司股份, 回购价格与发行价格之间的差额, 应作为股票转让所得或损失。但是当合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中, 除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产 (以下简称非股权支付额) , 不高于所支付的股权票面价值 (或支付的股本的账面价值) 20%的情况下, 当事各方可选择按下列规定进行所得税税收处理: (1) 被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失, 不计算缴纳所得税;被合并企业合并以前的全部企业所得税纳税事项由合并企业承担, 以前年度的亏损, 如果未超过法定弥补期限, 可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补;合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本, 须以被合并企业原账面净值为基础确定; (2) 被合并企业的股东以其持有的原被合并企业的股权 (以下简称旧股) 交换合并企业的股权 (以下简称新股) , 不视为出售旧股、购买新股处理。被合并企业的股东换得新股的成本, 须以其所持旧股的成本为基础确定。但未交换新股的被合并企业的股东取得的全部非股权支付额, 应视为其持有的旧股的转让收入, 按规定计算确认财产转让所得或损失, 依法缴纳所得税。此外, 如被合并企业的资产与负债基本相等, 即净资产几乎为零, 合并企业以承担被合并企业全部债务的方式实现吸收合并, 不视为被合并企业按公允价值转让、处置全部资产, 不计算资产的转让所得。
根据《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》 (财税[2002]191号) 以及《国家税务总局关于转让企业产权不征收营业税问题的批复》 (国税[2002]165号) 的明确规定:转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务以及劳动力的行为, 其转让价格不仅仅是由资产价值决定的, 与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全不同。因此, 转让企业产权的行为不属于营业税征收范围。
二、税收筹划要点
根据并购支付方式来划分, 企业并购最为常见的三种支付方式是现金支付方式、股权置换式以及债权债务承担式。本文就不同的并购支付方式提出相应的税收筹划要点。
(一) 股权置换式
股权置换式是指并购企业以新发行的股票来替换目标企业的股票或资产的方式。主要方式有:股权换资产合并和互相持股合并。股权置换式并购税收筹划要点主要有以下两点: (1) 并购企业支付给目标企业或其股东的收购价款中, 除并购企业股权以外的现金、有价证券和其他资产不高于所支付的股权票面价值的20%的, 被并购企业不确认资产的转让所得, 不计算缴纳所得税, 且目标企业有以前年度未满弥补期限的亏损, 可以由并购后的企业以后年度获得的利润来弥补。 (2) 目标企业的股东如没有并购企业的现金, 没有实现资本利得, 不用缴纳个人所得税, 待股权转让时才须缴税, 可享受延期纳税的好处。
(二) 现金支付式
现金支付式是指兼并企业支付给目标公司股东一定数额的现金, 借此取得对目标公司的所有权。现金支付方式并购的筹划要点是: (1) 并购企业可享受到目标企业固定资产重估增值的折旧的税收抵免。 (2) 目标企业股东应就其转让过程中获得的收益缴纳所得税。但如果采取分期支付现金的方式, 既可以减轻并购企业在短期内筹集大量现金的负担, 还可以使目标企业股东获得延期纳税的好处。 (3) 目标企业如有以前年度未满弥补期限的亏损, 并购企业将无法享受弥补亏损带来的节税利益。
(三) 债权债务承担式
承担债务式收购是指当被并购企业资不抵债或资产债务相等的情况下, 并购企业以承担目标企业全部或部分债务为条件, 取得目标企业的资产所有权和经营权的收购。承担债权债务式收购的税收筹划要点主要有以下几点: (1) 目标企业不计算资产的转让所得, 不用缴纳企业所得税, 而且根据税法规定, 产权交易行为也不需要缴纳增值税和营业税等流转税。 (2) 目标企业的股东视为无偿放弃所持旧股, 所以无须缴纳所得税。 (3) 被并购企业债务中如有计息债务, 还可以获得债务利息抵税的利益。
三、案例
乙企业是国家大型二级企业。截至2007年底, 财务报表账面资产数总计5 000万元, 其中固定资产账面净值2 000万元, 固定资产评估价值为2 100万元;负债合计为5 200万元。乙企业的资产评估结果见下表 (单位:万元) 。
甲公司为一家高新技术公司, 于1997年6月在上海证交所上市, 注册资本1000万元。甲企业欲并购乙企业。现有三种并购方案可供甲公司选择: (1) 甲公司以970万股和150万元现金购买乙企业的房屋建筑物和生产设备等资产, 乙企业宣布破产。 (并购时甲公司股票市价5元/股, 并购后股票市价5.2元/股, 面值1元/股, 共有50000万股) 。 (2) 甲公司以5000万元现金购买乙企业的房屋建筑物和生产设备等资产, 乙企业宣布破产 (假设增值后资产的平均折旧年限为5年, 行业平均利润率为10%, 贴现率为8%) 。 (3) 甲公司以承担全部债务的方式并购乙企业。请从税收筹划的角度出发为甲企业选择一种最优的并购方案。
方案一:股权置换式。属于股权置换资产行为。根据税法规定, 乙企业需要缴纳以下税费:
(1) 流转税。乙企业在转让房屋建筑物及转让土地使用权时应按销售不动产及转让无形资产缴纳5%的营业税;乙企业转让机器设备时, 机器设备发生了增值, 乙企业应就转让固定资产行为缴纳6%的增值税。应交营业税= (1 250+200) ×5%=72.5 (万元) ;应交增值税=850/ (1+6%) ×6%=48.11 (万元) 。
(2) 需缴纳城建税及教育费附加= (72.5+48.11) × (7%+3%) =12.06 (万元) 。
(3) 企业所得税。根据国税发[2000]119号的规定:合并企业支付给被合并企业的价款中, 除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产 (非股权支付额) 不高于所支付的股票票面价值 (或支付的股本的账面价值) 20%的, 被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失, 不计算缴纳企业所得税。甲公司支付给乙企业的合并价款中, 非股权支付额占股权支付额的比例为15.46% (150/970) 小于20%, 符合税法规定的免税条件, 乙企业可以不用缴纳企业所得税。
根据上述分析, 乙企业需缴纳的税费合计为132.67万元, 由于乙企业负债较重, 无力承担并购中发生的税费, 这笔费用最终由甲公司承担。
通过并购, 乙企业的股东持有甲公司的股票, 成为甲公司的股东, 甲公司还应考虑到今后几年可能将支付给乙企业股东的股利。现假设甲公司的净利润在今后五年按10%的速度逐步增长, 甲公司近五年的净利润分别为:5 000万元、5 500万元、6 050万元、6 655万元、7 320.5万元。假设合并后甲公司的股利支付率为40%, 且按25%的比率提取盈余公积和公益金。则近五年甲公司每年需支付的股利计算如下:
第一年:5000× (1-25%) ×40%×970/50 000=25.22 (万元)
第二年:5500× (1-25%) ×40%×970/50000=27.74 (万元)
第三年:6050× (1-25%) ×40%×970/50000=30.52 (万元)
第四年:6655× (1-25%) ×40%×970/50000=33.57 (万元)
第五年:7320.5× (1-25%) ×40%×970/50000=36.92 (万元)
将甲公司未来五年支付给乙企业股东的股利折算为现值是121.16万元。
同时由于甲公司的支付方式中非股权支付额小于股权支付额的20%, 根据现行税收政策, 乙企业以前年度的亏损可以由甲公司以后年度获得的利润来弥补亏损。乙企业在合并时尚有亏损150万元还未弥补, 其税前弥补期尚有4年。假设甲公司的税前利润按行业平均利润率10%的速度增长, 为6000万元, 则第一年可抵扣的限额=6000×5109/10000=3065.4 (万元) , 所以甲公司获得的弥亏税收抵免额现值=150×25%× (P/S, 8%, 1) =34.73 (万元) 。
经过上述分析, 甲公司采用此方案的最终并购成本为219.1万元。
方案二:现金支付型。属于以货币性资产购买非货币性资产行为。乙企业应缴纳营业税、增值税、城建税及教育费附加以及所得税。营业税、增值税和城建税及教育费附加的计算同方案一。乙企业应交所得税= (1250+850-1200-800) ×25%=25 (万元) 。由于乙企业合并后就会解散, 实际上这笔167.67万元的税金将由甲公司缴纳。
乙企业资产评估增值, 可以使甲公司获得折旧税收挡板的效应。折旧税收抵免额=[ (1 250+850-210-800) 5]×25%×5=25 (万元) , 将折旧抵免额折算为现值19.92万元。
综合上面分析, 甲公司如果采用方案二的税收成本为137.75万元。
方案三:债权债务承担型。属于产权交易行为, 相关税负如下:
(1) 企业所得税。根据国税发[2000]119号的规定, 该并购业务, 乙企业的资产总额为5000万元, 负债总额为5200万元, 负债大于资产, 乙企业已处于资不抵债的境地。甲公司如采取承担乙企业全部债务的方式并购乙企业, 乙企业不用缴纳企业所得税。
(2) 流转税。按照税法的相关规定, 企业的产权交易行为是不用缴纳营业税和增值税等流转税。
甲公司并购乙企业如果采用方案三, 根据现行的税收政策, 该方案的实际税负为零。
机械制造企业纳税评估案例分析 篇7
纳税评估是国际上通行的税收管理方式，是税源专业化管理的核心环节。行业数据管理模型的有效运用，可以将税收风险管理流程与税收征管体制业务流程高度融合。通过风险项目识别筛选、案头分析、税务约谈、疑点审理、实地核查、风险反馈等工作环节，将纳税人各种涉税资料和信息进行综合的审核、分析、评价，并做出相应处理决定的税收活动，实施更有针对性的以网络信息技术为依托的税源专业化管理。真正做到用风险评估管理方式替代传统的层级经验管理模式，实现“纳税服务、风险评估监控、税源专业化管理、税务稽查”四位一体的优质高效管理新模式。本文以某机械制造企业的风险评估工作实例做分析，突出数据管理模型及风险预警指标的差异比较作用，体现风险评估工作的目的性、管理性、警示性、服务性等特点。
二、案例分析
（一）确定对象
2013年7月，某市地税机关将加强机械行业规范化管理作为纳税评估和风险应对工作的行业重点，组织对辖区内的机械制造企业集中进行数据采集，通过调查摸底进一步分析行业特点，找出其共性，总结行业生产的规律，从而有针对性地确定行业评估指标。
（二）案头审理评估分析
风险评估小组针对某市税收管理区内的某滨海矿业机械有限公司开展了纳税评估。
1.企业基本情况。某市滨海矿业机械有限公司成立于2005年6月，注册资金260万元，注册类型为私营有限责任公司。该企业主要从事农具、铸件、工矿机械制造生产、销售，2012年度企业所得税征收方式为查账征收。风险评估小组对该公司的下列财务数据进行分析，详见表1。
单位：元
2.案头审理初步分析。从数据综合管理平台和税收征管信息系统内调阅该单位2012年度纳税申报情况和财务报表数据，比较分析下列主要财务指标，详见表2和表3。
单位：元
单位：元
通过表2、表3的数据比较，分析该单位资产负债表、利润表、年度所得税汇算清缴资料及附列资料，并结合该企业目前生产经营现状，对相关数据进行调查分析，初步发现以下疑点：
疑点1：主营业务利润率。
主营业务利润率=[（评估期主营业务收入-评估期主营业务成本）÷评估期主营业务收入]×100%=评估期主营业务利润÷评估期主营业务收入×100%。
该纳税人所在行业的全省行业平均水平数值应为7%左右，预警值5.5%。该单位的主营业务利润率则为4.3%，大大低于5.5%的预警值。同时，纳税评估应对人员通过该企业上期主营业务收入和主营业务利润指标比对，发现主营业务收入和主营业务利润同步变动系数（主营业务收入变动率/主营业务利润变动率）为1.133 8，异常，存在风险。如果系数大于1说明分子分母变动方向相同，系数小于0则变动方向相反。由此推断该企业可能存在多结转产品销售成本问题。
疑点2：主营业务费用率。
主营业务费用率=评估期期间三项费用（管理费用、财务费用、销售费用）÷评估期主营业务收入×100%。
该纳税人所在全省行业的平均水平数值应为10%左右，预警值8%～13%。该企业主营业务费用率为13.15%，已超过预警值0.15个百分点。同时，纳税风险应对人员通过该企业上期主营业务收入和营业费用指标比对，发现主营业务收入和营业费用同步变动系数[（当期销售费用率÷上期销售费用率）÷上期销售费用]的绝对值为0.1604，大于预警值，存在风险。由此判断该企业可能存在虚增费用的问题。
疑点3：废料收入。
所有机械企业都会有下脚材料出售的情况，一般而言：(1)废料收入应不低于电费支出的1.5倍。具体到某一企业，要考虑企业的实际情况，金属加工多的企业比金属加工少的企业要高。(2)自行购进板材切割的企业，其废料收入不低于自产产品（含自产配件）收入的1.6%，而外购切割件的企业，其废料收入不应低于自产产品（含自产配件）收入的0.8%。以上两个指标要取较高指标确定。经核查该企业上年度企业所得税汇缴资料，企业登记入账的废料、下脚料收入为2 508.83元，占主营业务收入的0.62%，低于最低警戒线。由此判断该企业可能存在废料收入未入账的问题。
疑点4：定额工人人均创造销售收入。
定额工人人均创造销售收入=销售收入÷定额工人人数。
一般的企业年指标每人每年不低于15 000元（要依据当地社会经济发展水平和物价因素来确定）。对生产较大规格产品的企业，年指标人均要高一些。该企业2012年度平均职工人数为32人，按人均创造销售收入15 000元计算，年销售收入应不低于480 000元，该企业年度销售收入仅为407 654.41元。由此判断该企业可能存在虚增工人人数或收入未入账的问题。
（三）税务约谈询问疑点
针对以上疑点，风险评估小组向该企业发出《税务约谈通知书》询问核实相关涉税疑点，分别约谈企业法人和财务人员，要求针对税收疑点信息予以解释说明。
该企业对疑点做了如下解释：
针对疑点1，企业认为成本结转全部按财务制度规定执行，不存在多结转生产成本的问题。2012年度钢材价格浮动较大，故生产成本较高。财务人员出示了部分原材料购进票据，情况属实，疑点可以解除。
针对疑点2，企业负责人解释费用率较高的原因为：(1)行业竞争激烈，业务萎缩，而职员工资、生产耗材等都有不同程度的增加，导致费用居高不下，为了保全市场份额，业务交际费用持续增加等因素所致。(2)本年度对生产用房屋车间进行了维修，费用近20万元。(3)2012年因企业要扩大生产规模需重新选址进行厂房建设，增加了部分前期费用。企业拟重新选址进行厂房建设是评估人员已经掌握的情况。
针对疑点3，财务人员对废料收入问题的解释为：由于他是企业代账会计，企业所有废料收入都由企业负责人经手，他只能有多少票做多少账。评估风险应对人员再次询问企业负责人，企业负责人解释：因为2012年生产所用板材都是从其他钢材切割企业购进的切割件，所以下脚废料很少。
针对疑点4，企业负责人对企业用工人数问题的解释为：因机械行业企业大规模增加，竞争激烈，导致技术工人严重缺少，机械师人才很容易流失，不少熟练工人都是刚到企业，时间不久就被其他企业高价挖走，企业只能招收学徒工，工人人数实质性短缺、技术人员不足。
总的来看，企业的解释看似合理，但有些方面很不具体仍然难以排除疑点，需要纳税人提供相关证据以便进一步核实情况。
（四）由案头审核、税收约谈阶段转入实地核查环节
带着尚未解除的疑点，评估风险应对人员要求企业提供相关账簿等涉税资料对疑点进行举证，具体核实情况如下：
1.经分析企业销售记录，2012年企业生产销售产品多为改进型、加宽加厚等特殊规格的非标机床产品，所需钢材必须自行购进进行切割，而非企业人员所说购进的是切割件。再审阅企业材料明细账，2012年企业购进各类板材总计45吨，且出售方多为正规销售公司并提供了增值税专用发票，2012年实际废料收入为5 600元，所以企业财务人员关于废料收入低于预警值的问题隐瞒了真实情况，虚假解释不攻自破。
2.通过核对“应付工资”账户等与企业车间人员出勤表、工资计算单及工资表等资料，并和企业个人所得税全员全额申报数据进行比对，可以清晰地看出企业2012年度在“杂工费”支出、“差旅费”支出、“办公费”支出等方面存在虚列部分工资费用的问题。
3.通过核实企业费用明细账发现，企业2012年将部分应记入“在建工程”的费用挤进了管理费用和财务费用，导致虚增部分期间费用。
对以上核查出的几点问题，企业均未表示反对意见，在评估风险应对人员的细致解释和明确税收相关政策规定的情况下，企业负责人和财务人员均表示进行认真自查并按规定补缴相关税款。
（五）纳税评定处理环节
风险评估人员制作了纳税评估报告，发出《税务事项通知书》，确定该企业风险应对情况为差异符合性结论（补缴税款和加收滞纳金），送达纳税评估建议书给企业要求企业在规定的时间内进行自查自纠并补缴税款。
在风险评估小组的后续管理监督下，企业进行了如下自查纠正：对2012年度中取得的废料收入补记入账，对虚列的工资费用等项目做纳税调整，调增企业所得税应纳税所得额，补申报企业所得税2 035.05元，并按规定缴纳滞纳金。
三、管理建议
通过以上实例分析，笔者建议税务部门要以深化数据和管理模型的应用为契机，运用风险管理的理论和方法，以先进的管理和技术手段，预测、识别和评估税收风险，针对不同行业的税收风险制定不同的管理策略，构建科学高效的税收风险管理体系。通过实际案例的形式展现行业及单户的风险分析、推送、应对和实际成效。确定“数据采集—风险识别—排序推送—风险应对—结果反馈”的工作流程，制定税收风险监督及评价工作方案，积极推进税收风险专业化管理。
参考文献
[1] .黄双蓉,王世伟.财经法规与会计职业道德.北京:经济科学出版社,2011
[2] .郑坚.纳税评估理论与实践.北京:中国税务出版社,2005
[3] .梁俊姣.纳税评估方法与案例.北京:中国财政经济出版社,2005
[4] .陈茂锋.纳税评估理论、实务与案例评析.北京:中国税务出版社,2009
纳税筹划案例 篇8
一、股份支付的会计处理及财税差异
(一)股份支付的会计处理
股份支付分为以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付。以权益结算的股份支付换取职工提供服务的,应当以授予职工权益工具的公允价值计量。后续期间不确认权益工具的公允价值变动。以现金结算股份支付的,应当按照企业承担的以股份或其他权益为基础计算确定的负债的公允价值计量。从准则指南来看,也是按照权益工具的公允价值计量。后续期间权益工具公允价值变动计入当期损益。
在股份支付的会计处理上,除了立即可行权的股份支付外,无论是权益结算的股份支付还是现金结算的股份支付,企业在授予日均不做会计处理。等待期内每个资产负债表日,企业应当根据最新取得的可行权职工人数变动等后续信息作出最佳估计,修正预计可行权的权益性工具数量。在可行权日,最终预计可行权权益工具的数量应当与实际可行权数量一致。根据预计可行权的权益工具数量和权益工具的公允价值,计算截至当期累计应确认的成本费用金额,再减去前期累计已确认金额,作为当期应确认的成本费用金额。对于权益结算的涉及职工的股份支付,确定成本费用和相应的资本公积,不确认其后续公允价值变动;对于现金结算的涉及职工的股份支付,确认成本费用和相应的应付职工薪酬,在可行权日之后负债结算之前的公允价值变动计入当期损益(公允价值变动损益)。
(二)股份支付的税法规定
《企业所得税法实施条例》第34条规定:企业发生的合理的工资薪金支出,准予扣除。无论是现金结算的股份支付,还是权益结算的股份支付,凡支付的对象是本单位雇员,均应作为工资薪金支出处理。本期计入成本费用的金额,不得在税前扣除,需作纳税调增处理,而实际行权时,视同发放工资薪金,应据实调减应纳税所得。需要注意的是,涉及职工的股份支付是企业全年工资薪金支出的一部分,其纳税调整不应单独进行,而应并入当年度全部工资薪金总额考查。全年实际计提数(包括权益结算的股份支付和现金结算的股份支付,下同)超过实发数(含未通过“应付职工薪酬”科目的权益结算的股份支付,下同)的部分调增所得,全年实发数超过提取数的部分调减所得。
二、纳税调整案例分析
(一)权益结算股份支付会计处理与纳税调整案例
例:甲公司为一上市公司,2008年1月1日,公司向其100名管理人员每人授予100份股份期权,这些人员从2008年1月1日起必须在该公司连续服务3年,服务期满时才能以每股4元购买100股A公司股票。公司估计该期权在授予日的公允价值为15元。第一年有10名管理人员离开甲公司,甲公司估计3年中离开的管理人员比例将达到20%,即实际行权人数估计为80人。第二年又有5名管理人员离开公司,公司将管理人员离开比例修正为15%,即实际行权人数估计为85人;第三年又有10名管理人员离开,实际行权人数为75人。
1. 费用和资本公积计算过程如表1所示。
2. 会计处理:
(1)2008年12月31日
虽然企业应付给职工的报酬,会计上作为一项成本费用处理,但税法将其作为一项资产(实际行权时摊销扣除)处理,其会计成本为零,计税基础为4万元,确认可抵扣暂行性差异对所得税影响时(企业所得税税率按25%计算):
税务处理:年终申报所得税时,调增应纳税所得额4万元。
(2)2009年12月31日
税务处理:年终申报所得税时,调增应纳税所得额4.5万元。确认可抵扣暂时性差异对所得税影响时:
(3)2010 年 12 月 31 日
税务处理:年终申报所得税时,调增应纳税所得额37 500元。确认可抵扣暂时性差异对所得税影响时:
贷:资本公积——其他资本公积6 875
(4)假设全部75名职工都在2011年12月31日行权,A公司股份面值为1元。
税务处理:职工行权时、视同发放薪金,允许据实扣除。调减应纳税所得额112 500元。前期确认的可抵扣暂时性差异在本期转回。
若甲公司2010年会计利润为500万元,不考虑其他纳税调整因素:
(二)现金结算股份支付会计处理与纳税调整案例
例:2008年1月1日,乙公司为其200名中层以上管理人员每人授予100份现金股票增值权,这些人员从2008年1月1日起必须在该公司连续服务3年,即可自2010年12月31日起根据股价的增长幅度获得现金,表2该增值权应在2012年12月31日之前行使完毕。乙公司估计,该增值权在负债结算之前的每一资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支出额如下:2008年该股票公允价值14元;2009年该股票公允价值15元;2010年该股票公允价值18元,每份增值权现金支出16元;2011年该股票公允价值21元,每份增值权现金支出20元;2012年该股票每份增值权现金支出25元。
第1年有20名管理人员离开乙公司,乙公司估计3年中还将有15名管理人员离开;第2年又有10名管理人员离开公司,公司估计还将有10名管理人员离开;第3年又有15名管理人员离开。第3年末,假定有70人行使股票增值权取得了现金。2011年12月31日(第4年末),有50人行使了股票增值权。2012年12月31日(第5年末),剩余35人全部行使了股票增值权。
1. 费用和应付职工薪酬计算过程如表2所示。
2. 会计处理:
(1)2008年12月31日
税务处理:计提的工资薪金不得扣除,调增应纳税所得额77 000元。
2009年至2010年,税务处理皆是调增处理,会计处理从略。
(2)2011年12月31日
税务处理:公允价值变动损益20 500元不得在税前扣除,但实际发放的工资薪金100 000元可在税前扣除。
(3)2012年12月31日
税务处理:公允价值变动损益14 000元不得在税前扣除,但实际发放的工资薪金87 500元可在税前扣除。
案例中应付职工薪酬会计基础与计税基础的差异,产生可抵扣暂时性差异,还应进行相应的所得税会计处理,为避免重复,不再赘述。
苹果避税案例下的税务筹划探讨 篇9
一、苹果公司避税全过程
(一) 国内避税
在国内, 苹果总部设在加州, 但在内华达州设了一个小小的办事处, 安排了一小部分员工, 从事着与苹果的核心企业战略密切相关的工作, 主要收集苹果的利润并进行投资, 从而巧妙地避开了相当一部分利所得税。原因是加州的企业税率为8.84%, 而内华达州的企业税率为0。
注:a1既表示与A存在母子公司关系, 也表示对应公司的销售收入
(二) 国外避税
在国外, 苹果公司避税魔术更为巧妙。
首先, 在爱尔兰注册子公司“苹果国际销售公司”, 这家公司通过低买高卖, 接收除了美国以外的全球所有销售收入。爱尔兰的企业所得税非常低, 只有12%, 远低于美国, 考虑到苹果为当地提供了就业机会, 爱尔兰政府与其达成了更优惠税务减免的协议, 在这个过程中, 爱尔兰政府与苹果公司实现了共赢。据统计, 2011年, “苹果国际销售公司”为220亿美元的销售额仅支付了1千万美元的所得税, 税率仅为0.05%。
其次, 在“避税天堂”加勒比群岛设立鲍德温总部, 在爱尔兰注册子公司“苹果国际运营”公司。尽管爱尔兰的税率已经足够低, 但世界上还有免税的地方, 聪明的苹果把目光放到“避税天堂”, 在“避税天堂”加勒比群岛苹果公司设立了鲍德温总部。爱尔兰税务法律的特殊性, 恰好给苹果向鲍德温总部转移销售额提供了独特通道。根据爱尔兰的税法, 即使是在爱尔兰注册的公司, 只要其母公司 (控制权) 或总部 (管理权) 设在外国, 就被认定为外国公司。由于“苹果国际运营公司”被认定为外国公司, 它把收入汇到鲍德温总部不需要向爱尔兰缴税, 几乎是零成本。
再次, 在荷兰设立子公司“荷兰欧洲营运公司”。按照爱尔兰税收政策, “苹果国际运营公司”向避税天堂输出收入是可以直接免税的, 但是“苹果国际销售公司”通过向“苹果国际运营公司”转移收入再流向避税天堂却是一个纳所得税的过程, 苹果公司采用了“曲线救国路线”, 在同盟国家荷兰设立子公司“苹果欧洲运营公司”。荷兰法律规定, 欧盟成员国公司之间的交易, 免缴所得税, 这给“曲线救国路线”提供了最大的可能。另外, “苹果国际运营公司”持有大量苹果产品的相关专利和知识产权, 如i Phone、i Pad等软、硬件终端服务和itunes上的歌曲等。“苹果国际销售公司”在销售时, 必须用到“苹果国际运营公司”知识产权资产。于是, “苹果国际销售公司”通过“荷兰欧洲运营公司”的中转, 将销售收入以专利使用费的名义转到“苹果国际运营公司”, 最终转到加勒比群岛上的总部。
二、苹果公司避税实质探讨
苹果公司避税策略看上去很复杂, 但是经过上述分析之后, 不难发现, 在其避税策略中, 只有部分A与少数a2缴纳所得税和荷兰低廉的交易税, 逃避了大量的税款。苹果公司成功实现如此大金额的避税, 主要有以下几个实质原因:其一, 各国相关的税收法规不一样:美国法律认为, 只有在美国注册的公司, 才被认定为本国公司, 才需纳税;爱尔兰法律认为, 只有母公司 (控制权) 或总部 (管理权) 设在本国, 才被认定为本国公司, 才需纳税, 即使是在爱尔兰注册的公司, 母公司 (控制权) 或总部 (管理权) 设在外国, 就被认定为外国公司, 无需纳税;荷兰法律规定, 以公司注册地而不是总部所在地来认定公司的国籍, 欧盟成员国公司之间的交易, 免缴所得税;避税天堂加勒比无需纳税。其二, 美国法律认为, 不需按国家分别报告收入、盈利和税负, 苹果在海外的纳税情况一直处于一个模糊的状态。
三、基于苹果避税案例的思考
避税是违背立法精神的, 相当程度上危及国家税法, 苹果公司也因此受到各方的质疑, 但却不承担法律责任。对苹果公司成功避税的案例进行思考, 我们可以得到一定的启示。
(一) 综合应用税收筹划方法给企业带来税收利益的显效性
通过案例剖析可知苹果公司采用了以下几种税务筹划基本方法:延期、转移定价、选择合适的税务筹划切入点、利用税收优惠政策、高税率变低税率。在延期策略中, 美国公司只有将利润转移到美国本土时, 才开始缴税, 尽可能把利润留在海外。在转移定价中, 厂商会将成本分摊到许多的下属公司中, 比如向一个下属公司征收象征性的知识产权使用费, 苹果可以扩大海外下属公司的利润, 减少美国子公司的收入。在选择合适的筹划切入点从筹划空间很大的所得税进行筹划, 产生最大化的税收效益。利用不同地区对科技研究税收不同的优惠政策, 尽可能多的享受优惠。在高税率转低税率策略中, 苹果加州总部采用高税率, 于是就把总部收入转移到低税率的内华达州, 并且尽可能地向低税率海外国家转移。
(二) 严密的税收法律规定是最有效的反避税工具
倘若我们做以下几种设想:
第一, 苹果公司把总部A转移到中国, 其子公司a1, a2, a3, b1纳税情况会是怎样?
第二, 苹果总部A还是在美国, 其子公司a1, a2, a3, b1全部注册在中国, 母子公司的纳税情况又会怎样?
第三, 苹果公司总部A还是在美国, 其子公司a1, a2, a3, b1在中国设立工作场所, 母子公司的纳税又会是怎样?
根据我国现有税法, 依法在中国境内成立或者依照外国地区法律成立但实际管理机构在中国境内的居民企业就国内外所得纳税, 依照外国法律成立其实际管理机构不在境内, 但在中国境内设立机构场所的非居民企业就国内所得纳税, 所以在第一种情况下, A, a1, a2, a3, b1国内外所得都需到国内缴纳所得税, 第二种情况, A仅就国内所得纳税, a1, a2, a3, b1就国内外所得纳税, 第三种情况, A, a1, a2, a3, b1仅就国内外所得纳税。在所得税的征收规定上, 较美国等制度相对完善的国家, 我国还是显现出了更多的严谨性, 从而更好地维护税收整体效益和税负公平。
无论是苹果避税, 还是现如今亟待解决的互联网电子商务征税难题, 不可否认的是, 社会科技、经济发展给人类带来便捷的同时, 也给社会带来了新问题。而制定一个合理有效的税收法律与政策已成为每一个国家都必须面临的重要课题。每个国家的发展现状不同, 法律法规健全程度也不同, 因此, 对于征税切记要“因地制宜”, 不能盲目一刀切。税收部门既要从大局出发保护纳税企业避免受到过度冲击, 又要从制度层面规避偷漏税行为, 从而更好地促进市场的发展。
摘要：最近互联网上纷纷传出苹果公司每年可以避税几十亿美元。如此大金额的合法避税引起了人们的关注, 也因此受到美国政府审计机构指责。从中我们可以得到启示:综合利用税收筹划方法给企业带来税收利益的显效性;严密的税收法律规定是最有效的反避税工具。
关键词：苹果公司,避税过程,实质,税务筹划
参考文献
[1]盖地.企业税务筹划理论与实务[M].大连:东北财经大学出版社, 2009.