税收差异

税收差异（共10篇）

税收差异 篇1

摘要：按照会计准则计算的会计收入与按税法计算的所得税应税收入的结果经常不一致, 其差异产生的原因主要在于二者的服务目的、遵循原则等不同。针对会计收入与税收收入的差异, 企业在会计核算时, 按照会计准则确认收入, 在企业所得税的汇算清缴计算交纳所得税时, 应当按照企业所得税法规定, 以会计收入为基础进行纳税调整。本文从收入实现确认条件、商品销售收入计量模式差异、视同销售方面对比了新会计准则与税法在所得税问题上的主要差异, 针对商品销售收入计量模式等差异进行分析和调整, 并提出几点协调建议。

关键词：汇算清缴,会计与税收差异,差异调整

1 企业所得税的汇算清缴

企业所得税的汇算清缴, 是在纳税年度终了后规定时期内, 依据会计准则和税务规定, 计算全年应补缴、应退还税额, 填写纳税申报表, 向主管税务机关进行年度纳税申报, 结清全年企业所得税税款的行为。企业所得税应纳税所得额的计算以企业的会计核算为基础, 以税收法规为依据。在实际工作中, 为方便计算, 企业一般是在会计利润的基础上按税法规定进行纳税调整, 调整计算出应税所得额, 然后据以计算应纳企业所得税。

2 会计准则与税收收入的确认条件差异与调整

《企业会计准则第14号——收入》 (CAS 14) 指出, 收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。销售商品收入同时满足下列条件的, 才能予以确认:第一, 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;第二, 企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权, 也没有对已售出的商品实施有效控制;第三, 收入的金额能够可靠地计量;第四, 相关的经济利益很可能流入企业;第五, 相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。但按照我国税法的规定, 对这些业务要按照视同收入的形式缴纳税金, 于是视同销售业务在我国的企业中随之产生, 而且这类业务在企业的业务中所占的比重也越来越大, 我国税法也对销售收入做了一些规定。根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》 (国税函[2008]875号) 第一条规定, 企业销售收入的确认, 必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。企业销售商品同时满足下列条件的, 应确认收入的实现:第一, 商品销售合同已经签订, 企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方;第二, 企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权, 也没有实施有效控制;第三, 收入的金额能够可靠地计量;第四, 已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。二者的区别是不需要第四个条件:“相关的经济利益很可能流入企业”。以下举例说明确认条件的差异。

[例1]2011年5月19日, A企业销售一批商品给B企业, 商品已经发出, 开出增值税专用发票1张, 发票上注明的价款、税款分别为1 000 000元、170 000元;商品成本800 000元, 已向银行办妥托收手续。2011年12月31日, B企业因为债务问题, 银行账户被冻结, 无法兑现货款。2012年4月12日, B企业账户解冻, 如数支付货款。2011年A企业无法收到货款, 因此, A企业会计上就不能确认该笔销售的收入。A企业2011年12月31日会计处理:

(1) 2011年末, 为保证会计计税收入与企业所得税应税收入一致, 当期纳税时还应进行企业所得税的纳税调整, 在纳税年度终了后规定时期内, 计算全年应缴税额, 填写纳税申报表, 分别对收入、成本进行纳税调增, A企业所得税处理见表1 (所得税附表三) 。

单位:元

(2) 2012年, A企业得知近期收到货款, 应确认收入。

同时结转商品成本:

2012年末, 不能再重复计算会计收入与成本, 应与企业所得税应税收入相一致, 当期纳税时对收入、成本进行纳税调减, A企业所得税处理见表2 (所得税附表三) 。

单位:元

上述说明, 税法对销售收入确认的基本原则为在收讫销售款或取得销售额凭证的当天确认, 侧重于发票的开具和货款的结算等“形式”条件;而新会计准则对收入实现的确认注重商品所有权转移的“实质”条件。如售后回租业务, 按照会计的收入确认标准, 售后回租实质上是一项融资行为, 但在税法中不承认这种融资, 而视为销售商品与购入两项经济业务。当企业已经具备了税法规定的收入确认条件时, 就产生了纳税义务, 不管会计上是否确认收入, 都要同时计算缴纳流转税和企业所得税, 这是税法确认收入的基本原则。

3 商品销售收入计量模式差异与调整

新会计准则在计量收入时可以采用公允价值模式, 规定“收入应按其已收或应收对价的公允价值来计量”。如收入的名义金额与其公允价值 (通常为现值-折现值) 差额较小, 可按名义金额计量;如收入的名义金额与其公允价值 (通常为现值) 差额较大, 应按公允价值计量。但税法对赊销和分期收款方式销售货物, 采取按合同约定的日期、金额计量, 但是税法是不允许采用公允价值模式的, 税法遵循确定性原则, 以尽可能地防止人为调节计税依据。

从会计准则角度看, 该类赊销业务销售收入确认的时间为合同签订日。销售收入的金额为合同签订日商品的不含税公允价值, 该金额小于不含税分期实际收款总额, 二者的差额作为未实现融资收益入账, 分期冲减财务费用。

因为税收法规和会计准则规定的不同, 产生了所得税收入差异, 即利润总额和应纳税所得额之间的差异。这里的差异是暂时性差异, 对于暂时性差异, 应按所得税会计准则处理。以下举例说明。

[例2]B公司2008年12月31日出售M大型设备多套, 合同约定采用分期收款方式, 从2009年到2013年的5年中, 每年末收款200万元, 合计收款1 000万元, 制造成本500万元。如果, 购货方在收到设备后一次付款, 则只需付800万元。企业所得税的税率为25% (为简便起见, 暂时不考虑增值税, 在计算确定未实现融资收益时无需考虑增值税因素, 是因为增值税是价外税, 其本身与损益无关, 而未实现融资收益在摊销时应当计入摊销期的损益) 。

应收金额的公允价值为800万元, 可以计算求得年金为200万元, 期数5年, 现值为800万元的折现率为7.93% (用财务管理的插值法计算折现率, 计算过程略) 。B公司2009-2013年分期收款情况见表3。

单位:万元

会计准则规定, 企业采用递延的方式分期收款销售商品或提供劳务, 在符合收入确认条件时, 企业应当按照含税的应收合同或协议价款确认长期应收款, 按照不含税的应收合同或协议价款的公允价值确认营业收入, 按照不含税的应收合同或协议价款与其公允价值之间的差额确认未实现融资收益。在合同或协议期间内, 未实现融资收益摊销计算, 应当按照不含税的长期应收款的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销, 作为财务费用的抵减处理。

(1) 2008年12月31日, 会计确认收入时的会计处理为:

以上会计处理中, 财务会计“长期应收款”账面余额为1 000万元, 这部分资产的账面价值与计税基础相等, 不产生暂时性差异。

从税法角度, 《企业所得税法实施条例》第二十三条规定, 以分期收款方式销售货物的, 按照合同约定的收款日期确认收入的实现。增值税纳税义务发生的时间和企业所得税应税收入的确认时间均为按合同约定的收款日期当天, 通常情况下企业也应在当天开具增值税专用发票 (会计未开增值税专用发票) , 专用发票上注明的价款为企业所得税应税收入的金额, 税款为增值税的销项税额。

按税法规定800万元要在未来收款时作为应税收入纳税, 所以不具有抵税利益, 计税基础为零。税法认为企业确认收入时产生暂时性差异800万元, 2008年12月31日, 所得税会计处理为:

会计确认当期主营业务收入800万元, 主营业务成本500万元, 实现销售利润300万元。但税法对赊销和分期收款方式销售货物, 采取按合同约定的日期计量收入, 当期税收上只确认收入200万元 (1 000/5) , 成本100万元 (500/5) , 实现销售利润100万元。当期纳税时应调减销售利润200万元。会计确认财务费用63万元, 应纳税调减处理63万元, 两项合计调减263万元。

第一年所得税纳税处理, 见表4。

单位:元

(2) 2009年末收款时的会计处理为:

此时, 长期应收款的账面余额为663万元, 这部分不产生暂时性差异。暂时性差异从800万元减少为663万元, 当期减少的金额为137万元 (800-663) , 所得税会计处理为:

第二年所得税纳税处理, 会计冲减财务费用53万元, 应纳税调增处理, 当期税收上确认收入200万元 (1 000/5) , 成本100万元 (500/5) , 应确认销售利润100万元。两项合计当期纳税应调增销售利润47万元。第二年所得税纳税处理见表5。

单位:元

(3) 以后各年末收款时的会计处理为:

第五年末会计处理为:

4 视同销售会计和税法处理规定的差异与协调

视同销售的含义是指在会计上不作为销售核算, 而在税收上作为销售, 确认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。视同销售的差异比较普遍, 视同销售是会计制度和现行税法之间存在的特殊现象, 视同销售在企业会计准则中并无相关规定, 按照企业所得税法企业在年度汇算清缴期间需要纳税调整。

4.1 将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目的处理

企业将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目, 按照会计准则和税法的规定, 并非销售业务。但自产或委托加工的货物本身消耗的原材料、支付的加工费中, 已有一部分“进项税额”从“销项税额”中扣除。另外, 如果这些非增值税应税项目直接耗用外购的包含有增值税的货物, 则计入这些非增值税项目的材料成本中包含有增值税, 为了使各非增值税项目成本便于比较, 非增值税应税项目领用自产或委托加工货物应按税法规定视同销售货物计算应交增值税。在移送货物时, 按自产或委托加工货物的成本及其所用货物的计税价格乘以适用税率计算的应纳增值税之和, 借记“其他业务成本”、“在建工程”等科目, 按自产或委托加工货物的成本, 贷记“产成品”、“原材料”、“低值易耗品”等科目, 按应纳税额, 贷记“应交税费——应交增值税 (销项税额) ”科目。

这里需要明确的是, 如果购进时明确用于非增值税应税项目, 则相关进项税额不能抵扣, 因此也不属于增值税纳税范围, 更谈不上视同销售业务了。由于资产权属未发生改变, 因此, 所得税法及会计准则都不将其作为视同销售处理, 即会计上无需进行收入确认, 所得税汇算清缴时也无需进行纳税调整。

4.2 企业将自产、委托加工的货物用于集体福利、个人消费的处理

按会计准则的规定, 企业将自产、委托加工的货物用于集体福利, 由于不能同时满足5个收入确认条件, 因此, 不能确认收入。根据税法的规定, 由于未改变产品的所有权属, 因此, 所得税上也不能视同销售;而用于个人消费的, 会计上要确认收入, 所得税上要视同销售处理。而按新《增值税暂行条例》的规定, 上述用于集体福利、个人消费的货物应按视同销售处理。按所用货物的售价或组成计税价格与货物售价或组成计税价格乘以适用税率计算的应纳增值税之和, 借记“在建工程”、“固定资产”、“应付职目, 按应纳增值税, 贷记“应交税费——应交增值税 (销项税额) ”科目。

4.3 捐赠的会计处理及税法差异与协调

对于捐赠, 由于其不能同时满足收入确认的5个条件, 因此在会计上不确认收入;由于投资权属发生变化, 因此, 税法规定应按视同销售处理。而由于捐赠类似赠送, 因此增值税法规定按视同销售处理。

[例3]2012年, 某企业将自产产品1 000件 (成本单价100元, 单位售价150元) 通过减灾委员会向地震灾区捐赠。企业当年度不包括以上捐赠业务的利润总额为50万元, 企业所得税税率25%, 增值税税率17%, 无其他纳税调整事项。

对外捐赠时的账务处理:借:营业外支出12.55万元;贷:库存商品10万元, 应交税费——应交增值税 (销项税额) 2.55万元。对此, 要对所得税收入进行调整, 而不涉及会计收入的调整。本年利润=50-12.55=37.45 (万元) , 税法允许在税前扣除的捐赠支出=37.45×12%=4.494 (万元) , 纳税调增额=12.55-4.494=8.056 (万元) , 企业当年应纳企业所得税= (37.45+8.056) ×25%=11.376 5 (万元) 。

5 协调的建议

财政部和税务总局应当在相关制度出台前征询对方意见, 从而避免因为忽视对方规定而导致不必要的差异。

(1) 对于视同销售的处理, 首先按流转税法的规定进行处理, 然后按所得税法的规定进行处理。这里需要注意区分权属及按会计准则的规定处理, 符合CAS 14的确认条件时, 则会计处理上需要做收入确认处理。

(2) 企业所得税的视同销售计量标准按国税函[2008]828号文件规定执行, 企业将资产移送他人的情形, 因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产, 应按视同销售确认收入, 收入确认标准为:属于企业自制的资产, 应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入;属于外购的资产, 可按购入时的价格确定销售收入。

(3) 会计准则在对收入确认、计量的规定中未曾提到视同销售收入, 这里可以采用按市价和所得税确认标准来计量, 因为会计收入的确定既影响广告费、业务招待费的计税基数, 同时也影响所得税的最终计税基数。如果税法上确认收入的标准低于会计上确认收入的标准, 则应先按会计上的标准确认, 然后再进行以所得税标准为基准的纳税调减处理。但是反向操作是不可以的, 即先按税法规定的标准进行计量, 而后再调增会计收入, 这样会影响广告费等计税基数, 最终影响企业所得税的计量。

参考文献

[1]财政部.企业会计准则[S].2006.

[2]李胜强.浅谈新会计准则与税法在所得税问题上的差异[J].会计师, 2009 (5) .

税收差异 篇2

可供出售金融资产会计及税收处理差异 作者：吴要毛 王一淮

来源：《财会通讯》2011年第12期

可供出售金融资产，是指企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。可供出售金融资产的后续会计计量相当复杂，不仅本身的价值变动要按照企业会计准则进行准确计量，同时必须结合企业所得税会计准则对其后续的递延所得税资产（负债）差异进行准确计量。因此，完整分析其中的会计、税收差异并做出准确的会计处理非常重要，本文就其在会计及税收业务处理中差异进行了一些简要分析。

一、可供出售金融资产会计、税收处理主要规定

其一，会计处理规定。初始计量方面。企业持有可供出售金融资产，应当按照该资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收利息或应收股利。后续计量方面。可供出售金融资产应当以公允价值进行后续计量，且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用。公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直接计入所有者权益（资本公积-其他资本公积），在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益（投资收益）。可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额，应当计入当期损益。资产负债表日，采用实际利率法计算的可供出售债务工具（债券）的利息，应当计入当期损益；可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益。处置可供出售金融资产时，应按取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额，计入投资收益；原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额所对应处置部分的金额应予转出，计入投资收益。

其二，税收处理规定。营业税及其附加方面。外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务，以卖出价减去买入价后的余额为营业额缴纳营业税。因此，对于纳税人因进行可供出售金融资产的出售应按照营业税“金融保险业”税目缴纳5%的营业税。同时，还应就所缴营业税税额，按当地规定附加税费标准缴纳城建税、教育费附加等各类附加税费。企业所得税方面。可供出售金融资产的计税基础按照实际支付的价款（公允价值及交易费用之和），但不包含已到付息期上未领取的利息，或已宣告分配尚未支付的股息。可供出售金融资产持有期间公允价值变动、发生资产减值等，不影响计税基础。转让可供出售金融资产的，其转让收益或损失应并入当企业应纳税所得额。对可供出售外币货币性金融资产持有期间形成的汇兑差额，按照人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予税前扣除。

二、会计准则与税法的主要差异

在营业税等税费处理方面，会计处理与税收处理一致。其差异主要体现在企业所得税方面。

其一，初始确认方面。会计计量与企业所得税计税基础一致。

其二，后续计量方面。（1）公允价值变动形成利得或损失的差异。一旦可供出售金融资产发生公允价值变动，就会造成可供出售金融资产的账面价值与计税基础产生差异，而该差异由于在发生时依据会计处理要求计入了所有者权益，并未影响到会计利润。所以按照所得税会计核算的要求，由该项交易产生的递延所得税资产或递延所得税负债及其变化亦应该计入所有者权益，不构成利润表中的所得税费用。税务上，因并未影响到会计利润，所以无需做纳税调整。（2）汇兑损益的折算汇率选择的差异。会计上规定了两种折算汇率供企业选择，即:即期汇率和即期汇率的近似汇率。税务上，对于汇兑收益计算的汇率并无限制，但对汇兑损失计算的汇率则限定采用为“期末即期人民币汇率中间价”。因此会计无论选择哪个折算汇率都与税法的折算汇率不同，由此会在可供出售外币货币性金融资产的汇兑损失的确认和扣除方面存有差异，而该差异为永久性差异。（3）权益工具股利确认的差异。如果被投资方发放股票股利时，会使会计与税法在应收股利资产的账面价值与计税基础之间产生暂时性差异而进行纳税调整。（4）减值损失的差异。会计上，企业应当在资产负债表日对可供出售金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认为减值损失，计提减值准备。对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。可是对于可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。税务上，在发生减值时不允许扣除而调整增加了应纳税所得额，在减值损失转回时，税务须做与减值时相反的调整。

（5）处置时的差异。由于存在对公允价值变动及减值损失的不同处理，会使可供出售的金融资产在处置时其账面价值与计税基础存在差异，那么处置损益的金额两者也必定会存在差异。另外对于转出的所有者权益的部分，则要区分是公允价值变动损失或收益，而分别要转入到“所得税费用’科目或“应交税费一应交所得税”科目。由于可供出售的金融资产交易的对象可能是股票也可能是债券，如果是股票，发生的处置损失则属于税法中所指的股权转让损失。需注意，除了考虑原有在投资计税成本上的差异外，仍然要遵循股权转让损失扣除的限额规定。

三、案例分析

［例］2008年5月1日，甲公司从股票二级市场以每股15元（含已宣告但尚未领取的现金股利0.2元）的价格购入A上市公司发行的股票200万股。占A上市公司股份的5%，对A上市公司无重大影响，甲公司将该股票划为可供出售的金融资产。2008年5月10日，收到现金股利40万元。2008年12月31日，股票市价13元/股，预计下跌是暂时。2009年，甲公司因违反相关法规，股票下降，2009年12月31日，每股6元。2010年，甲公司整改完成，宏观市场好转，到12月31日，股价上升到每股10元。2011年，A上市公司出售该股票，每股15元。分析该金融资产的会计与税法差异及处理（单位：万元）：

2008年

购买股票时

借：应收股利 40

可供出售的金融资产——成本 2960

贷：银行存款 3000

会计账面价值等于税法计税基础皆为2960万元。

2008年公允价值变动〔（14.8－13）×200〕=360

借：资本公积——其他资本公积 360

贷：可供出售的金融资产——公允价值变动 360

会计账面价值2600万元（2960-360），税法计税基础为2960万元。

由于公允价值变动部分最终处置时可税前扣除，形成可抵扣差异，因此要确认递延所得税资产90万元（360×25%）。

借：递延所得税资产 90

贷：资本公积——其他资本公积 90

2009年，确认减值损失（14.8－6）×200=1760

借：资产减值损失 1760

贷：资本公积——其他资本公积 360

可供出售金融资产——公允价值变动 1400

会计账面价值：1200万元（2600-1400），税法计税基础2960万元。

该项减值损失形成可抵扣差异，确认递延所得税资产350万元（1400×25%）。借：递延所得税资产 350

贷：所得税费用 350

同时将原计入“资本公积——其他资本公积”的递延所得税资产90万元转入“所得税费用”。

借：资本公积——其他资本公积 90

贷：所得税费用 90

2010年

股票价格上涨（10－6）×200=800

借：可供出售金融资产——公允价值变动 800

贷：资本公积——其他资本公积 800

会计账面价值2000万元（1200+800），税法计税基础2960万元。

该项公允价值变动系之前的转回，因此，相应将递延所得税资产转出200万元（800×25%）。

借：资本公积——其他资本公积 200

贷：递延所得税资产 200

2011年

售出3000万元

借：银行存款 3000

可供出售金融资产——公允价值变动 960

贷：可供出售金融资产——成本 2960

投资收益 1000

借：资本公积——其他资本公积 800

贷： 投资收益 800

会计：投资收益1800万元（1000+800）

税法：投资收益 40万元（3000-2960）

2011年企业所得税纳税所得额调减金额为1760（960+800）。

转出递延所得税资产240万元

借：所得税费用 240

贷：递延所得税资产 240

同时将原转入“资本公积——其他资本公积”的递延所得税资产200万元转出，计入当期“所得税费用”。

借：所得税费用 200

贷：资本公积——其他资本公积 200

参考文献：

［1］财政部：《企业会计准则讲解》，人民出版社2007年版。

税收差异 篇3

关键词：调试收入；税收制度；会计制度；差异协调

一、收入概念差异概述

收入或所得在会计和税法中都是非常重要的概念。

会计准则规定：收入是指企业在日常活动中形成的，会导致所有者权益增加的，与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

税法对收入没有作出原则性、总括性的规定，而是根据不同税种的税收政策对企业的应税收入进行划分。如：1增值税暂行条例及其实施细则规定：销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。2消费税暂行条例及其实施细则规定：销售额为纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用等

可见，税法上收入总额的范围大于会计收入，包括各种来源和各种方式的所有经济利益收入。

二、在建工程调试运行收入的会计处理

在建工程调试运行收入虽然也能带来企业经济利益的流入，但不能引起企业所有者权益的增加，因此按照会计相关规定不确认为收入。

《企业会计制度》第三十一条规定：工程达到预定可使用状态前因进行试运转所发生的净支出，计人工程成本。企业的在建工程项目在达到预定可使用状态前所取得的试运转过程中形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按实际销售收入或预计售价冲减工程成本。

同时，按照新的《增值税暂行条例》相关规定，为取得试运转收入而发生的购进材料物资取得的进项税额，准予从销项税额中抵扣，计入“应交税费－应交增值税－进项税额”科目。

例如：某企业为一般纳税人，购入一条生产线，试运行期间生产的产品销售后取得价款234000元(含税)，生产该批产品实际发生的原材料及其他支出共200000元(包括购买原材料支付的增值税进项税额17000元)。

该企业应作如下账务处理：

发生成本时：

借：在建工程183000

应交税费－增值税(进项税额)17000

贷：银行存款等200000

取得试运行收入时：

借：银行存款234000

贷：在建工程200000

应交税费－应交增值税(销项税额)34000

三、在建工程调试运行收入的税务处理

按照增值税暂行条例和消费税暂行条例相关规定，在建工程在调试运行过程中产生的销售收入，应作为销售商品，计征增值税和消费税，同时为生产该部分产品而支付的进项税额可以从销项税额中抵扣。根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的通知》(国税发[1994]132号)规定：企业在建工程发生的试运行收入，应并人总收入予以征税，而不能直接冲减在建工程成本。

上例中，调试运行收入200000元、为调试发生的成本183000元，在做所得税纳税申报时，应将其收入扣除成本后的净额17000元并入收入总额计算缴纳企业所得税，即调整增加纳税所得17000元。

如果调试收入不足以抵减其相应成本，在做所得税申报时，应作纳税调整减少处理。如发电企业机组建设完成取得的机组调试运行收入，由于调试电价低于上网电价，造成调试收入不足以扣减相应的成本，尤其是火电企业，这种情况下，企业在做所得税纳税申报时，应作纳税调整减少。

四、差异分析

税法和企业会计制度对在建工程调试运行收入的处理方法不同。会计制度认为在建工程即使已经办理了竣工结算手续，也不一定达到了可使用状态，比如某些需要试运行的固定资产开始使用时并不一定能试运行成功，因此，从谨慎性原则出发，把处于预定可使用状态前所发生的费用，作为在建工程成本，试运行收入不作为收入，而是冲减在建工程成本。税法则不考虑企业经营的谨慎性原则，不考虑在建工程是否能达到可使用状态，只要产生收入，就作为销售商品，计征增值税和消费税，在做所得税的纳税申报时，还应将在建工程试运行收入扣除试运行所发生的净支出后的差额，确认当期所得，计算缴纳企业所得税。

五、差异协调

协调是通过一些具体的会计处理方法，使二者之间的差异越来越小，所得税会计正是基于解决这一问题而产生的。在建工程调试运行收入在会计与税务上的处理不同，出现固定资产账面价值与其计税基础之间产生差异。对于差异的处理，所得税会计采用资产负债表债务法，对差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产。

上例中，假设调试收入是在12月份产生的，现就调试收入及成本对固定资产账面价值与其计税基础之间产生的差异作处理。假定在建工程达到调试条件时发生的总成本为2000000元，那么形成固定资产的账面价值为1983000元(2000000+183000-200000)，计税基础为2000000元，由于固定资产的账面价值1983000元小于其计税基础2000000元，产生可抵减未来期间的应纳税所得额17000元(2000000-1983000)，形成递延所得税资产4250元(17000*25％)，记入所得税费用。

12月31日，企业应作如下账务处理：

借：递延所得税资产4250

贷：所得税费用4250

融资租赁会计与税收处理差异探析 篇4

1 融资租入固定资产初始入账价值确定的差异

租赁准则规定, 在租赁开始日, 承租人应当将租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值, 将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值, 其差额作为未确认融资费用。对租赁过程中发生的初始直接费用, 如印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等, 应当计入租入资产价值。所得税法则规定, 融资租入的固定资产, 承租人以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用作为计税基础。比较之后, 可以发现二者既存在相同之处, 也有明显差异。相同之处在于二者都规定租赁过程中发生的相关费用都应当计入租赁资产的成本。区别在于租赁准则要求首先确认租赁资产的公允价值, 并在考虑资金时间价值的基础上计算确定最低租赁付款额, 以二者较低者作为资产初始入账价值。所得税法则要求按照历史成本的原则, 根据租赁合同约定的付款总额确定租入资产的价值, 不考虑资金时间价值, 不计算最低租赁付款额, 也不存在未确认融资费用。

例如, 某租赁公司于2012年12月31日将公允价值为5 000万元的一套大型设备以融资租赁方式出租给甲公司。双方约定, 甲公司租赁该设备8年, 每年末支付租金600万元, 租赁合同规定的租赁利率为3%, 租赁开始日甲公司发生的初始直接费用10万元。已知 (P/A, 3%, 8) =7.019 7。

根据上述资料, 可以计算得出:最低租赁付款额=4 800万元

最低租赁付款额现值=600×7.019 7=4 211.82 (万元) <租赁资产公允价值5 000万元, 根据租赁准则的孰低要求, 租赁资产的入账价值应为最低租赁付款额现值4 211.82万元与初始直接费用10万元之和, 即4 221.82万元。未确认融资费用=最低租赁付款额-最低租赁付款额现值=4 800-4 211.82=588.18 (万元) 。

按照所得税法的要求, 该资产的入账价值为600×8+10=4 810万元。

由于初始入账价值不同, 导致在期末计提折旧时会计与税收必然存在差异, 也需要进行调整。

2 未确认融资费用处理的差异

租赁准则规定, 未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。所得税法则规定, 应将会计上确认的长期应付款全额 (不扣减未确认融资费用) 计入固定资产原价, 并在其使用期间内计提折旧的方式实现税前扣除。对于未确认融资费用的分摊额, 税法上不再允许税前扣除。

仍以上题为例, 采用实际利率法对未确认融资费用进行分摊, 2013年年初应付本金余额=4 211.82万元, 2013年12月31日确认的融资费用=4 211.82×3%=473.65万元, 应付本金余额=3 738.17万元, 以后各年依次类推。

会计处理为:

但税法对确认的融资费用不允许扣除, 应转回期初确认的应纳税的暂时性差异473.65×25%=118.41万元。

借:递延所得税负债118.41

贷:所得税费用118.41

3 未担保余值减值准备处理的差异

租赁准则规定, 出租人应定期对未担保余值进行检查, 至少于每年末检查一次。如果有证据表明未担保余值已经发生减少, 根据未担保余值预计可收回金额低于其账面价值的差额, 确认资产价值损失和未担保余值减值准备。如果已确认损失的未担保余值得以恢复, 应按恢复的金额冲减未担保余值减值准备和资产价值损失。所得税法规定, 不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出不得在税前扣除。据此规定, 未担保余值减值准备不得在税前扣除。二者存在明显差异, 需要进行纳税调整。

摘要：融资租赁会计处理非常复杂, 与所得税法的差异也很大, 需要进行纳税调整。本文从初始入账价值确定、未确认融资费用处理、未担保余值减值准备处理等方面对二者进行了比较分析。

关键词：融资租赁,租赁准则,所得税

参考文献

[1]中国注册会计师协会.会计[M].北京:中国财政经济出版社, 2012.

[2]全国注册税务师执业资格考试教材编写组.税法Ⅱ[M].北京:中国税务出版社, 2012.

税收差异 篇5

关键词:内外资企业;企业所得税;税收筹划

中图分类号:d922.222文献标识码:a

2007年3月16日,第十届全国人民代表大会第五次会议通过了《中华人民共和国企业所得税法》,标志着我国内资企业、外资企业所得税法(以下简称两法)的正式合并。两法合并后与1991年颁布的的《外商投资企业和外国企业所得税法》和1993年颁布《企业所得税暂行条例》差异主要体现在以下几个方面:

第一,纳税人不同。合并后的新法采用了“登记注册地标准”和“实际管理机构地标准”相结合的办法,引入了“居民企业”、“非居民企业”概念对纳税人加以区分。居民企业是指在中国境内设立,或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。而非居民企业是指依照外国(地区)法律成立且管理机构不在中国境内,但在中国境内设立机构、场所的,或者在中国境内未设立机构、场所,但有来源于中国境内所得的企业。新法将内资企业的纳税人由独立核算的企业变更为具有法人资格的企业和组织,使得我国对纳税人的规定更符合国际税收惯例,税制安排也更为科学。

第二,税率不同。合并后的新法统一规定企业所得税的税率为25%。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的,或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的和符合条件的小型微利企业,减按20%的税率征收所得税。另外,对于国家需要重点扶持的高新技术企业,减按15%的税率征收。新法不仅统一了内资、外资企业的企业所得税率,而且适当降低了税率,减轻了税负,逐步使我国形成了一个以产业优惠为主、区域优惠为辅,兼顾社会进步的新的税收优惠格局。

第三,免税收入界定不同。合并后的新法对免税收入做了明确规定,即财政拨款;纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金;国债利息收入;符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益;在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益等。新法统一和扩大了免税收入的范围,在一定程度上降低了企业的税负。

第四,税前扣除标准不同。广告费支出,在不超过当年销售(营业)收入15%的部分,均可据实扣除,超过比例的部分可结转到以后年度扣除;研发费支出,可按实际发生额的150%抵扣当年的应纳税所得额;工资薪金支出,可以根据实际发放的工资据实扣除;公益性捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分,均准予在计算应纳税所得额时扣除。

这些变动必将对我国内外资企业(尤其是内资企业)产生广泛而深远的影响。内资企业应充分把握新企业所得税法的精神,注意新旧税法的区别,从税收优惠、纳税时间、税率和税前扣除项目四个方面进行税收筹划,降低企业所得税负担。

第一,利用税收优惠进行税收筹划。(1)合理选择投资方向,加强技术创新。多上一些《企业所得税法》规定的税收优惠项目,如节能节水、环保、农业开发等领域的项目。同时,加大对技术开发的投入,《企业所得税法》对自主技术创新的优惠多且力度大,如企业开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,可以在据实扣除的基础上,再加计扣除50%,不再受原先增长达10%的限制。因此,企业应顺势而动,充分享受税法给予的节税空间;(2)充分利用过渡期优惠政策。《企业所得税法》规定,原享受低税率优惠政策的企业,在新税法施行后5年内逐步过渡到法定税率;原享受“两免三减半”、“五免五减半”等定期减免税优惠的企业,继续按原税收相关法律、法规规定的优惠办法享受至期满为止,但因未获利而尚未享受税收优惠的,其优惠期限从2008年度起计算;西部大开发企业所得税优惠政策将继续执行。因此,可继续考虑在西部地区设立新企业,或通过与原企业合并的方式即借壳,以享受过渡期优惠政策;(3)合理选择就业人员。《企业所得税法》规定:“企业安置残疾人员的,在按照支付给残疾职工工资据实扣除的基础上,按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除”。如果企业在进行组织设计时能将残疾职工安排在合适的岗位上,即可获得减少税负的好处。

第二,合理安排纳税时间进行税收筹划。(1)恰当选择享受税收优惠的第一个年度。企业所得税的一些定期优惠政策是从企业取得生产经营所得的年度开始计算,如果企业从年度中间甚至年底开始生产经营,则该年度将作为企业享受税收优惠政策的第一年。由于该年度的生产经营所得非常少,因此企业是否享受减免税政策意义并不是很大。此时,企业就应恰当选择享受税收优惠的第一个年度,适当提前或推迟进行生产经营活动的日期;(2)在合法情况下,企业尽量延期纳税。纳税人延期缴纳本期税款就等于得到一笔无息贷款,可以使纳税人在本期有更多的资金用于产生收益,相当于节减了税款。本期应纳税所得额为收入总额减去准予扣除项目金额。要推迟所得税纳税期,一方面要设法推迟收入的实现;另一方面要尽量提前税前扣除项目的列支。如:销售发生在月末或年末,企业可以试图延缓销售至次月或次年;(3)合理安排所得税的预缴方式。按实际数预缴的企业分月或分季预缴时,易忽略会计利润与应纳税所得额的差异,按会计利润申报。由于一般情况下应纳税所得额会大于企业的会计利润,按会计利润申报也可以减少企业预缴的企业所得税额。这种方式下,企业可以于年度终了后进行企业所得税申报时再将会计利润调整为应纳税所得额,并且在年度终了后5个月汇算清缴要结束时再缴纳少缴的部分税额。这样做是符合税法规定的,而且可以获得较大的税收利益。

第三,对所得税税率进行税收筹划。新《企业所得税法》的税率有四档:基准税率25%和三档优惠税率分别为10%、15%和20%(除直接减免税额外)。在中国境内未设立机构、场所或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业取得的来源于中国境内的所得(即预提所得税)适用10%的优惠税率;国家需要重点扶持的高新技术企业适用15%的优惠税率;小型微利企业适用20%的优惠税率。企业应尽可能创造条件以满足优惠税率的标准。(1)自主创新型高新技术企业的筹划。高新技术企业认定的具体指标有:研发费用占销售收入的比例、高新技术产品收入占总收入的比例、科技人员占职工总数的比例等,体现了新税法技术创新的导向。据此规定,企业所得税筹划的侧重点应从筹划高新企业的纳税地点转移到自主创新、培养核心竞争力上来,设立自己的研发机构,组建稳定的研发队伍,自主开发新产品、新技术,制定中长期研发计划。这既符合企业的发展需求,又符合新税法的立法精神;(2)小型微利企业的筹划。对小型微利企业的界定标准是:工业企业年度应纳税所得额不超过30万元,从业人数不超过100人,资产总额不超过3,000万元;其他企业,年度应纳税所得额不超过30万元,从业人数不超过80人,资产总额不超过1,000万元。因此,小型企业在设立时首先需认真规划企业的规模和人数,规模较大时,可考虑分立为两个独立的纳税企业;其次要关注年应税所得额,当应纳税所得额处于临界点时,需采用推迟收入实现、加大扣除等方法,降低适用税率。

第四,对税前扣除项目进行税收筹划。由于新税法对部分可扣除项目的扣除比例有限制,企业如果能够控制各项费用和支出的规模,使其保持在新税法规定的可扣除范围之内,也可起到节税作用。(1)计提折旧的税收筹划。缩短折旧年限(不低于法定年限)有利于加速成本收回,可以使后期成本费用前移,从而使前期会计利润发生后移。在税率稳定的情况下,所得税的递延交纳,相当于向国家取得了一笔无息贷款,从而起到税收筹划的作用。在各种折旧方法中,运用双倍余额递减法计算折旧时,应纳税额的现值最少,年数总和法次之,而运用直线法,应纳税额的现值最多。因此,加速固定资产折旧,有利于企业避税筹划;(2)存货计价方法的税收筹划。新准则取消了后进先出法,主要有先进先出法和加权平均法。对于生产型企业而言,企业选择计价方法的关键在于判断本企业主要材料的价格趋势。总体而言,物价总水平一般是呈上涨趋势或保持平衡,因而对于普通材料而言,选择加权平均法比较稳妥。而对于一些技术更新快、供给不断增加的材料,价格可能呈下降趋势,比如家电生产企业在显像管价格不断下跌的过程中就应选择先进先出法。同样,当物价上下波动时,企业应选择加权平均法,可避免因销货成本的波动,影响短期利润的均衡性,进而造成短期应纳所得税额上下波动,增加企业安排资金的难度。

浅析房地产企业会计与税收差异 篇6

一、会计与营业税的差异

会计与营业税的差异主要在于收入的确认问题。一般来说，有了收入才会产生与之相对应的支出，如成本、税金等。

企业会计制度对收入的确认主要有五个条件：一是销售企业需将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购买方;二是销售企业没有保留与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制;三是收入的金额能够可靠地计量;四是与商品相关的经济利益很可能流入销售企业;五是相关的成本能够可靠地计量。会计上如果需要确认收入的实现，那么这五个条件必须同时满足。

营业税的相关税收法规规定：房地产开发企业转让土地使用权或者销售不动产(即商品房)，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收账款的当天。也就是说收到预收账款的当天，房地产开发企业就应确认为收入，缴纳营业税。

而会计上对预收账款则不确认为收入。预收账款一般是指购买方在商品尚未收到前，需要按照合同或协议的约定来分期付款，只到交完最后一笔款项后，方可收到所购商品;而销售方则在收到最后一笔款项时才交货确认收入的销售方式。因为在这种方式下，销售方直到收到最后一笔款项才将商品交付购货方，表明该商品的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项时才算真正地转移给了购货方。因此，销售方在发出商品时才确认收入，在此之前则确认为一项负债。

根据会计法规的规定，预收账款是不确认收入的，不确认收入通常不应该缴纳相关的流转税。但税法对房地产开发企业的该类业务作了特别的要求，故虽然未确认收入，但其流转税也应该缴纳。那么就会形成这样一种现象，企业缴纳了营业税及其附加后，将其挂在“应交税费”科目的借方，因为未确认收入，所以与之相配比的税费也不能确认，就形成了特殊的应交税费借方倒挂现象。这种现象也只有少数的几个行业才有，还有如建安企业。

二、会计与企业所得税的差异

会计上对企业的所得称为“利润总额”，税法对企业的所得称为“应纳税所得额”。单从名称上来看，两者之间就有着明显的差异。利润总额是从会计相关法规的角度来核算的，包含了企业很可能会发生的事项所带来的影响。而应纳税所得额则是按照税法的规定，在利润总额的基础上进行纳税调整后得出的金额。因此，利润总额是应纳税所得额确认的基础。房地产开发企业除了和其他企业一样有着普遍的会计与税收差异，如：坏账准备的计提、折旧年限的确认、广告费的税前扣除等，另外还有着特殊的税收差异——预售收入预计利润的确认差异。

房地产开发企业目前采取的销售方法均为“预售法”，即在商品房尚未建造完毕时就取得了预售许可证，然后开始预销售，取得预售收入，账务处理通常在“预收账款”科目进行归集核算。此时会计上不确认营业收入，根据配比原则，也不确认营业成本，毛利为零。而国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知(国税发[2009]31号)规定，企业预售尚未完工的开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。等到开发产品完工后，企业需要结算该开发产品的实际销售收入、计税成本和实际毛利额，然后将实际毛利额与预计毛利额之间的差额，并入企业当年度的应纳税所得额。根据上述规定，企业虽然没有确认营业收入和营业成本，但毛利却不为零，从而产生了税收利润。

例：某房地产开发企业2011年度取得预售收入1000万，未达交付条件，该企业所在地成本利润率为10%，企业所得税率25%，则：

会计毛利润=营业收入0-营业成本0=0

税收毛利润=预售收入1000×成本利润率10%=100万

会计与税收差异=100-0=100万

从上例可以看出，因为政策适用的不同，会计所得与税收所得差异是很大的。按照会计核算的所得，该企业不用缴纳企业所得税，而根据税法规定，则该企业需缴纳企业所得税25万元。

三、会计与土地增值税的差异

（一）开发成本和期间损益确认的差异

会计与土地增值税税收差异主要在于开发成本和期间损益的确认，而焦点又在于利息是否需要资本化以及期间损益如何计算。

会计准则规定：企业借款购建或者生产的存货中，符合借款费用资本化条件的，应当将符合资本化条件的借款费用予以资本化。符合借款费用资本化条件的存货，主要包括房地产开发企业开发的用于对外出售的房地产开发产品。这类存货通常需要经过相当长时间的建造才能达到预定可销售状态。借款费用一般包括借款利息、折价或溢价摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。根据该规定，房地产开发企业在建造商品房期间所发生的借款利息应资本化，计入开发成本科目核算。当存货达到预定可使用或者可销售状态时，该借款利息就计入了财务费用科目。

会计期间损益指的是：销售费用、管理费用和财务费用。期间损益的核算一般是实际列支原则。而土地增值税相关规定则对借款利息支出以及期间损益都有着不同的规定。

土地增值税暂行条例和实施细则对会计核算的期间损益有着不同的名称和核算方法。土地增值税的相关规定中对与房地产开发项目有关的“销售费用、管理费用、财务费用”统称为“开发土地和新建房及配套设施的费用(以下简称房地产开发费用)”。而财务费用中的利息支出，如果能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，则不能按照企业实际发生的销售费用、管理费用和财务费用中归集的金额来据实扣除，而是按“取得土地使用权所支付的金额(俗称土地成本)和开发土地和新建房及配套设施的成本(俗称房地产开发成本)”之和的5%以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用则按“土地成本和房地产开发成本”之和的10%以内计算扣除。如果企业将利息支出计入开发成本的，则需将其调至“房地产开发费用”。全部使用自有资金，没有发生利息支出的，可以按照10%的计算方法扣除。

由此可以看出，会计与税法上对借款费用和期间损益的处理是完全不相同的：

(1)对于借款费用，从会计角度操作，企业不论是从金融机构借款而发生的借款费用或是非金融机构借款所发生的借款费用都适用借款费用资本化的规定。而按土地增值税法相关规定只有金融机构的借款费用才有可能在税前直接扣除，非金融机构的借款费用是不能直接在税前扣除的。

(2)会计上对期间损益是按实际发生的金额来核算，而税法上则是通过相关公式计算来核算。

（二）房地产开发企业成本加计扣除的差异

另外，土地增值税相关法规还规定，对从事房地产开发的纳税人可按“土地成本和房地产开发成本”金额之和，加计20%的扣除。而会计则没有该类政策规定，成本费用都是按实际发生的金额核算。

综上所述，会计上确认一个房地产开发项目的增值额和税收上确认的增值额差异是很大的。

例：某房地产开发公司出售一幢写字楼，收入总额为10000万元。开发该写字楼有关支出为：支付地价款及各种费用1000万元;房地产开发成本3200万元，其中：资本化利息支出为200万元(假设为非金融机构借款利息支出);期间损益800万。该单位所在地政府规定的其他房地产开发费用计算扣除比例为5%，其他扣除项目略。计算该项目增值额。

会计：

(1)开发成本=1000+3200=4200万;

(2)期间损益=800万

(3)增值额=10000-4200-800=5000万。

税法：

(1)土地成本及房地产开发成本=1000+3200-200=4000万;

(2)因利息支出为非金融机构借款利息支出，故房地产开发费用=4000×10%=400万元;

(3)加计扣除数=4000×20%=800万

(4)增值额=10000-(4000+400+800)=4800万元

会计计算的增值额比税法计算的增值额多200万，而这200万的差异反映的就是税收相关规定给予房地产开发企业的税收优惠政策。

笔者通过对会计规定与营业税政策、企业所得税政策和土地增值税政策的差异分析，希望房地产企业的会计人员知道会计与税法的差异是很大的，并且还没有减少的迹象。因此作为房地产企业的会计人员，不但要处理好企业的账务，还需要多多掌握各类税收政策，并能正确计算各类应交的税款。而涉税鉴证人员更应如此，只有这样才能准确无误地将会计和税收差异处理好，减少因不懂税收政策而给企业带来的涉税成本。

摘要：近年来, 房地产行业的相关税收政策不断地在增加和变化, 与企业会计制度越发地渐行渐远, 差异越来越明显。而企的会计人员对此类差异也越来越困惑, 不知该如何进行账务处理才能既符合会计制度, 又要同税收政策相接轨。本文通过对房地产行业会计制度与税收政策差异的分析, 究其原因, 寻其不同之处, 找出切入点, 使得会计人员知道该在何时进行账务处理, 何时缴纳相关税金, 从而解决实际工作中存在的困惑, 使得会计工作变得轻松而又简便。

关键词：房地产,会计,税收,差异

参考文献

[1]《企业会计准则》

[2]《中华人民共和国营业税暂行条例》及其《实施细则》

[3]《中华人民共和国企业所得税法》及其《实施条例》

税收差异 篇7

第一,税收会计与财务会计在其基本的发展目标上就存在着十分显著的差异。

在社会经济发展的过程中,每一项制度的存在都有其直接面对的发展目标,这是任何事情存在的基础。就税收会计来说,在本质上税收会计是为了向具体部门提供相应的税收业务信息,保证税收工作的完整实现,这在一定程度上可以认为税收会计是为国家税收工作提供服务,是国家相关职能的反应,是国家意志力的具体体现。税收会计作为国家实际权力上的一个重要组成部分,为国家实现税款征收提供了足够的保证,有利于国家税款的完整,满足了国家和人民的利益需求。与此同时,作为以确保会计计量准确性和利益分配公平性存在的财务会计,其主要的服务目标是企业,通过依据社会经济发展数据或者企业内部发展现状所采取的一系列的措施而获得的资料,反馈给信息使用者并确保数据信息的正确性和合理性,从而服务于经济社会发展的要求。作为有区别于税收会计的财务会计,即使他们在一定程度上具备的有相同的特征,但是与以国家政府为资金所有者的税收会计来说,财务会计所支配的资金均为企业所有的资金,是需要对企业发展负责任,因此,财务会计必须以更加合理的方式对企业经济活动提供核算,从而保证企业得到长足发展。

第二,税收会计和财务会计在发展过程中所依靠的法律基础存在着很大的差异。

在我国社会经济生活中,任何一项制度的确立都必须有其法律法规上的依据,这是制度得到确立和发展的基础。就税收会计来说,为了明确税收制度的原则和工作框架,使其具备规范性,国家特定制定出了一系列相关于税收的法律法规,从而确保税收会计做到有法可依和有法必依,在行政和立法上,国家明确规定和要求税收会计妥善处理各种税收问题,确保能够在加以管理的基础上保证税收工作的稳定性,与此同时,为了保证公平与公正,必须实行统一的税收制度,确立适合的计税标准,在这过程中加大税收工作的宣传力度,合理处理因税收带来的各种纷争并且在适当时期落实强制性要求。与之相对应的是,财务会计作为一项正规合理的制度存在,也有其存在的法律根据。在我国经济社会生活中,财务会计主要依据的法律基础是《企业会计准则》和《企业会计制度》,在企业参与市场生活中时,财务会计会在这两种法律法规的基础之上,依据现时代经济发展的具体情况和企业工作的现实目标,对不同的问题采取不同的工作识别和统计方法,收集相对性的数据来协助企业在市场竞争中制定出合理的发展规划。此外,由于财务会计服务的对象是企业,区别于国家一种带有强制性的机器,也就没有像税收会计那么严格制度化和严肃性,财务会计主要是依据市场受利原则,因此哪怕有足够的法律法规约束,也会使得其具有极为普遍的自主性,这是不可避免的。

第三,税收会计和财务会计在工作原则特别是核算机制上存在着明显的差异。

作为两个不同的会计机制,税收会计与财务会计在工作原则上也存在着十分显著的差异,这些差异使得两种会计机制的不同得到了明显的分化。就工作原则中最为重要的核算原则来说,税收会计所依据的税收核算原则是按照税收的收付实现制与权责发生制两者交叉使用,使用的是较为普遍的分段联合制来作为核算的基本准则,这就要求缴纳税负的人配合相应的国家税收部门依照这几个原则来实现核算制度,国家为了确保税收的保障性收入,严禁相关人员对相关税收收益与费用进行估算,并使用刚性原则加以规范。与之相比,作为服务于企业的财务会计来说,立足于权责发生制之上的核算机制,必须在相关税法的基础之上严格按照财务会计必须依据的工作程序和核算方法,以便于在市场中直观的反应出企业财务存在的相关问题,另外,企业作为一种谋求利益的机制,是允许用权责发生制对收益和费用进行估算的,财务会计所产生的相关信息和税务选择,必须在税法基准之上加以考证,这是企业在核算时一种灵活性的体现。

第四,税收会计和财务会计在对所搜集信息的处理时间和依据上有着显著的差异。

在现代化的市场经济中,信息是一个十分重要的因素,掌握市场信息是企业立足于市场的极大优势。在财务会计中,为了处理信息,各个企业依据自己企业发展的实情,划分出不同的企业会计期间,这种期间既能是依据情况制定的等距离时间,也可以是应对突出情况制定的不等距离时间,对这两种情况的不同选择决定了企业财务报表的具体时间分布。在我国《企业会计准则》中规定企业会计年度时间选择范围是1月1日到12月31日,在这期间任何的时间年度都可以作为会计期间,以此可见,会计期间的选择可以不按照标准的年度期间来选定,但在这期间,要求所制定的规则与税法要求相符合。与之相对应的是,税收会计是树立应收所得税的重要基础,由于税收对国家财政影响甚大,国家在年度时间内既要实行税收保证财政收入,也要制定现实工作方针实现财政支出,这些具体举措都是需要时间来完成,就我国经济社会来说,财政的收入与支出都需要依赖税收来解决,税收会计对纳税人缴纳的所得税是在年度内实现预交,在年度末期依据多退少补的方针实现相关结算,但是由于税收会计时间与财务会计时间存在着偏差,因此在对相对应的信息处理也就存在着严重的偏差。在现实生活中,我们必须了解的是,税收会计作为一种体现着国家意志的制度形式,在其体制制度和相关细节建设上都带有着十分明显的不同于财务会计的层面,在某些大的层面上,税收会计必须配合国家某些政策的实施,为此必定会在时间上就与财务会计存在着偏差,这是两者差异较为直观的差异之一。

不可否认的是,在社会主义市场经济中,税收会计与财务会计都扮演着十分重要的角色,都是中国特色社会主义伟大事业建设中重要的环节,因此,对税收会计与财务会计进行分析,了解两者之间的差异,认识这两部分在市场经济中的不同以及对社会发展所产生的不同影响和推力,对当代社会来说是十分有必要的。加强对税收会计和财务会计进行有针对性的了解,将两个带有相同部分而又明显不同的制度放在不同的因素里加以考证,在一系列的细节比对中认识两者的差异,了解两者对社会发展的积极影响以及在经济社会发展中的明显不足并加以改正,这是当前社会发展赋予我们的权利和职责,为此,我们应该认识到分析税收会计与财务会计的差异,既符合目前中国国情,又符合国际惯例的一项重要工作,对我国今后经济生活中制定出合理的会计准则、会计制度具有十分重要的意义。

摘要：在我国社会主义市场经济中,由于经济社会的发展,推动我国会计制度与税收制度的革新不断向前迈进,但是作为两个不同走向的制度类型,会计制度与税收制度即使存在着一定的联系,但在根本上依旧有着千差万别的区别,主要体现在两者的相关机制准则和服务对象上的差异。为此,强化对税收会计与财务会计之间的界限,不仅仅有利于分析出两者之间的具体差异,以便于制定出更加明白细致的发展规划纲要,更有利于企事业单位依据两者所呈现出来的不同数据,更好地确立有关经济社会发展的各项会计制度,从而推动经济社会的发展。因此,对财务会计和税收会计进行探讨,就显得尤为重要。

关键词：税收会计,财务会计,差异性体现,现象分析

参考文献

税收差异 篇8

根据《企业会计准则第15号——建造合同》的规定, 建造合同是指建造一项或建造多项在设计、技术、功能等方面存在密切关系的资产而订立的合同。一般涉及大型船舶、机械设备、房屋建设、建筑、安装大型固定资产等。

二、建造合同收入的会计与税收确认差异比较

(一) 建造合同收入的组成

“建造合同准则将合同收入分为有两部分组成, 一是合同规定的初始收入, 即建造承包商与客户签订合同中最初商定的合同总额, 这是建造合同收入的主要构成部分;二是因合同变更、奖励、索赔等形成的收入。

(二) 建造合同收入会计处理与税法规定的营业税政策之间的差异分析

1.确认时间不同

施工的项目工期长, 从开工到竣工往往跨越好几个会计年度, 为了体现会计处理真实性和谨慎性的原则, 根据权责发生制和合同结果确认建造合同会计收入。如果建造合同的结果能够可以准确估计, 企业均应根据完工百分比法在资产负债表日 (12月31日) 确认建造合同收入;反之, 可以分两种情况进行处理:一是若合同成本能够收回的话根据合同成本确认收入:二是合同成本无法收回, 在发生当期应确认为费用。

而我国税法为了体现实质重于形式的原则, 规定营业税的确定时间以工程款的结算方式为依据。《营业税暂行条例》第十二条规定所取营业收入款项凭据的当天, 为书面合同确定的付款日期, 为应税行业完成的当天;第二十五条第二款规定纳税要提供建筑业或者租赁业劳务, 采取预收款方式的, 其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。基于以上规定, 建造合同营业税纳税义务的发生必须以发包方与承包方对工程结算为基础, 具体纳税时间可分为四种: (1) 建造合同完成后一次性结算工程价款的工程合同, 为完成建造合同、施工单位与发包单位进行工程价款结算的当天。 (2) 实行旬未或月中预支、月终结算、竣工后清算的工程项目, 为月份终了与发包单位进行已完工程款结算的当天; (3) 实行按工程进度划分不同阶段, 分段结算工程价款办法的工程合同, 为各月终了与发包单位进行已完工程价款结算的当天; (4) 实行其他结算方式的工程合同, 为与发包单位结算工程价款的当天。

2.确认的金额不同

会计准则按照完工百分比法算出的建造合同收入是根据实质性和谨慎性原则算出的估计数。会计上在确认这部分收入时, 施工方并不一定取得和税收相关的结算凭证和收讫合同, 而税法是以结算方式作为纳税依据的, 会计上采取的是权责发生制, 税法依据的是收付实现制, 两种不同的处理原则导致二者的金额存在一定的差异。

3.账务处理上的差异

纳税申报, 由于企业在计提营业税和缴纳营业税时存在一定的时间差异, 导致在账务处理上会存在一定的差异。 (1) 按照当期结算金额计提时:借:“应缴税费—应交营业税”, 贷:“银行存款”; (2) 按照建造合同收入计提税金时:借:“营业税金及附加”, 贷“应交税费——应交营业税”。由于时间的差异, 收入确认的金额不同, 那么在 (1) 、 (2) 两笔会计分录中“应交税费——应交营业税”这个科目的金额是不同的, 因此在期末, 该科目借方或贷方会出现余额。当工程竣工, 结算手续办理完毕, 此时会计与税法所确认的建造合同的收入金额是相同的, 那么“应交税费—应交营业税”该科目的金额也是相同的, 余额为零, 该科目的差异随着工程的竣工和时间差异的消除而消除。

(三) 建造合同企业所得税政策之间的差异

1.法律依据

在实际业务中, 建造合同企业所得税确认时间就是建造合同收入确认时间。确认的法律依据为: (1) 《企业所得税法实施条例》第二十三条第二款规定:企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机, 以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等, 持续时间超过12个月的, 按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。 (2) 《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》 (国税函2008第875号) 第二条规定:企业在各个纳税期未, 提供劳务交易的结果能够可靠估计的, 应采用完工进度 (完工百分比) 法确认提供的劳务收入。即是说每年至少要计算一次, 按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入。

根据以上规定, 对于在一个会计年度完成的建造合同, 由于时间上不存在差异, 因此建造合同收入的会计处理与税法所得税处理不会存在差异。如果跨越不同的会计年度, 而会计处理都是按会计年度进行, 因此在会计处理和税法规定的所得税处理上会存在一定的差异, 具体差异如下:

2.对于谨慎性原则的使用不同

会计准则处于谨慎性考虑, 在进行某些事务处理时可以根据实际情况运用谨慎性原则, 比如建造合同的总成本大于建造合同的收入, 二者之间产生的差额可以计提减值损失, 该减值损失在计提企业所得税时可以作为抵减项目扣除。而税法规定该减值损失不得作为抵减项目在税前扣除。因此企业在实际缴纳企业所得税时应将该事项进行调整。

3.建造合同企业所得税收入确认时间上的差异

(1) 在资产负债表日确认当期已完工部分的合同收入

(2) 在合同完工的当期确认收入

(3) 在追加收入发生的当期确认收入

企业所得税按季预缴, 年终清缴。在季度预缴上, 有可能会出现时间差异, 但是从年度清缴来看, 如果企业年终竣工并且办理好结算手续, 两者不存在时间上的差异, 在企业所得税的计提和缴纳上也就不会因时间不同形成差异。

4.账务处理上的差异

企业按季度预缴所得税时其账务处理是借:“应交税费——应交所得税”贷:“银行存款”;年度清缴时根据本年度的利润计算该年度应交所得税。借:“所得税费用”;贷“应交税费——应交所得税”。如果不会因客观原因造成差异的话, 期末“应交税费——应交所得税”科目的余额为零。如果存在差异该科目的借方或贷方会出现余额, 根据实际情况将余额转入“递延税款”。当工程完工时估计的建造合同收入能够顺利流入企业的话“递延税款”科目余额为零。如果估计的建造合同收入不能流入企业, 那么“递延税款”的借方会出现余额, 该余额在办理完工程结算手续以后转入“应收账款“科目。当该笔应收账款长期不能收回, 确认为坏账损失时, 该坏账损失作为所得税的抵减项目同时也是对“递延税款”的核销。根据该坏账损失对企业所得税的影响, 其账务处理为借:“所得税费用”;贷“递延税款”。此时该调整科目的余额为零。

5.在合同的执行中财务人员对所得税的处理差异

对企业所得税计提、清缴处理和财务人员的职业判断和职业习惯有关。在实务中所计提的合同收入只是根据完工百分比估算出的数据, 该数据在计提、缴纳所得税时会有影响。由于企业的建造合同收入与成本并不是按月结转, 相应的企业所得税也就无法及时入库。税务机关规定企业按月或按季依据合同完工进度进行所得税的预缴, 提前将计提的所得税转入“递延税款”科目, 待收入和成本结转完毕后转入“应交税费—应交所得税”科目。这种处理保证了税收的安全。

会计准则和税法是我国财经法规的重要组成部分, 二者相互补充、相辅相成, 共同约束、规范经济主体的活动, 针对二者之间的差异, 作为企业的财务人员应认真解读其中的差异, 并根据业务实际情况选择合适的处理方式, 以便提供合理、准确的会计信息, 为决策者提供科学依据。

参考文献

[1]钟玲.建造合同收入的会计和税收确认差异.[J]安徽冶金科技学院学报, 2012 (08) .

从会计和税收差异中探求纳税筹划 篇9

税收和会计制度有很多的不同点, 无论是从内容上、资产要素上、负债要素上, 还是从所有权权益要素上、收入要素上、费用要素上、利润要素上分析, 两者之间都存在着明显的差异。税收筹划就是要运用这些差异来预先安排涉税事项以达到节税的目的。

从内容上看, 税收制度具有一定的强制性和无偿性, 主要规范的是征税行为和纳税行为, 而会计制度是为了满足各方及时的了解财务状况和经营成果而成立的, 主要规范的是会计核算行为。从处理方法看, 税法是“收付实现制”与“权责发生制”的结合, 而会计制度则必须在两者之间选择一个, 并且一旦选定就不可以随意更改。从制定目的看, 税法是通过采取一定的强制性措施来保证国家取得合理的财政收入, 进而引导社会投资, 同时在一定程度上它还对会计制度的规定存在约束和控制作用, 而会计制度通过真实的反映企业的财务状况和经营成果等, 为投资者提供了很多的参考资料, 让投资者对该企业的财务状况和经营成果有一个更深刻的了解, 同时这些会计资料也是纳税的主要依据。

在资产要素中, 二者存在入账价值、折旧与摊销、收入处理、减值准备等方面的差异。 (1) 资产入账价值的差异。两者在资产入账价值上存在着明显的差异, 税收的范围更广泛一些, 包括实际支出和完全价值, 但是会计处理仅仅包括实际的支出或者实际的价值。 (2) 资产折旧与摊销的差异。会计处理一般都会要求加速折旧和提前摊销资产, 但是税法则必须在资产折旧和摊销前加上一些必要的限制性条件。 (3) 资产收益处理的差异。就拿投资收益来说, 税法一般会把其当作当期投资收益处理, 并且规定计算纳税, 而会计则会针对不同的情况进行不同的处理, 比如作为债权处理或作为当期损益处理等。 (4) 资产减值准备的差异。一旦发现资产减值, 需要提前做一些准备工作, 比如坏账准备、长期投资减值准备等八项, 但是税法只承认坏账准备, 在缴纳税款时要做纳税调整, 并且在做坏账准备的过程中很多方面都有着严格的限制。

在负债要素中, 二者存在预计负债、放弃债权、借款费用等方面的差异。 (1) 预计负债的差异。税法不承认这些负债, 坚持实际支付原则, 而会计则会参考相关标准合理的计提可能发生的负债。 (2) 放弃债权的差异。对于放弃债权税法的处理方式是直接把其加入到营业外收入, 并且按照一定的标准进行纳税。而会计对于各种放弃债权会计处理会把其转为资本公积, 以增加所有者的权益。 (3) 借款费用的差异。对于借款费用的处理会计和税收也存在较大的差异, 比如借款范围, 会计仅仅限于购建固定资产的借款费用, 但是税法的范围就大得多, 除了上述之外, 还可以购置无形资产和借入资金投资的借款费用等。

在所有者权益要素中, 二者在处理接受资产捐赠、转增资本业务上存在差异。 (1) 接受资产捐赠的差异。在接受资产捐赠的时候需要了解清楚实际的情况, 比如自身企业是内资还是外资、捐赠资产是现金还是非现金等, 因为这些情况都有可能影响到最后的结果。具体来说就是会计规定如果是内资企业接受资产捐赠可以直接入账, 如果是外资企业接受资产捐赠需要先计算应纳所得税, 然后再转成资本公积。而税收则明确规定外资企业接受资产捐赠必须纳税, 如果是内资企业接受非现金资产捐赠可以不纳税, 但是如果是接受现金资产则没有明确规定其是否需要纳税。 (2) 转增资本的差异。会计对转增资本可以直接入账, 但是税收要求在个人所得税范围内的那部分必须依照相关的标准进行扣除, 同时作相应的财务处理。

在收入要素中, 二者主要存在收入、销售额、应税收入、收入确认等方面差异。 (1) 收入的差异。会计上的收入主要体现在日常活动中, 比如企业销售商品、提高劳务等过程中得到的主营业务收入和其他业务收入, 在计算企业所得税时, 税法上的收入是一个广义上的概念, 它包括很多的内容, 比如租赁收入、生产经营收入、财政转让收入等。 (2) 销售额的差异。会计上的销售额主要是指销售商品、提高劳务而取得的价款, 而税法上的销售额除了以上所说的价款, 还包括代垫款项和代收款项等价外款项。 (3) 应税收入的差异。在应税收入方面两者之间也存在差异, 税法上的应税收入比会计上的范围更广, 这是因为会计上的应税收入主要是指企业对外销售商品或提供劳务而取得的收入, 但是税法上的应税收入除了包含上述条件, 对于实际上可以视同为销售行为的收入也包含在内。 (4) 收入确认的差异。会计上确认商品销售收入必须满足以下四个条件:一是商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给了购货方;二是保证企业拥有与此相关的经济利益;三是可以科学的计量相关的收入和成本;四是企业没有对该商品实施控制, 也没有该商品的继续管理权。但是税法对此没有这么多的限制, 一般来说都是参考交易的结算方式来确认应税收入或是纳税义务发生时间。

在费用要素中, 二者存在营业成本、营业费用、管理费用和财务费用等方面差异。 (1) 营业成本的差异。会计处理在计算相关营业成本的时候, 一般是按照实际发生额计列工资及相关费用, 但是税法却不同, 除非有明确的其他规定, 一般来说纳税人的工资费用都是按计税工资及按计税工资计提的相关费用扣除。 (2) 营业费用的差异。对于一些营业费用的处理, 比如广告费、宣传费、佣金支出等, 会计和税收两者之间也有着明显的不同, 会计会依照实际发生额列支, 而税法则对这些营业费用有着不同的处理, 有的不进行扣除, 有的按照相关标准进行扣除。 (3) 管理费用的差异。对于一些管理费用的处理两者也存在明显的差异, 会计上处理管理费用时一般会按照实际的支出列支, 但是税法的要求更加严格, 有的管理费用可以按照一定的标准进行扣除, 有的则根本不能被扣除。 (4) 财务费用的差异。会计会按照实际的情况列支财务费用, 但是税法一般会按照一定的标准来进行扣除, 并且在扣除时必须提高相关的依据。

在利润要素中, 二者主要存在应纳税所得额增加项目和减少项目两个方面的差异。 (1) 应纳税所得额增加项目的差异。所谓应纳税所得额增加项目就是指一些赞助费、罚款罚金、捐赠支出等项目, 这些项目都是与取得应税收入无关的支出项目, 对于这些项目, 会计会依照实际的情况进行列支, 但是税法则不同, 税法对其中的一些项目没有明确的进行扣除, 另外一些项目也只是按照一定的限定标准进行扣除。比如捐赠支出, 会计处理只要知道具体的金额就可以把其计入营业外支出, 但是税法就没有那么简单了, 需要考虑很多的因素, 比如这些捐赠是货币还是实物、是公益性质的还是非公益性质的捐赠等, 因为税法对于每一种情况的要求都是不同的, 只有把这些都了解清楚了, 才能进行具体的操作。 (2) 应纳税所得额减少项目的差异。会计上会把这部分收入直接的计入利润总额, 但是税法上先在会计利润中扣除那些免征税或不需征税的项目, 然后再计算征收所得税。

其实在实际的生活中, 税收筹划的模式和套路是千变万化的, 它的方法和形式也是多种多样的。所以, 在税收筹划过程中, 应该针对不同的实际情况, 采取最合适的税收筹划方法。只有企业最大限度的利用好了各种税收优惠政策, 选择了最有利于本企业的税法条款, 才能保证企业的利润最大化。

参考文献

[1]中国注册会计师协会编写.税法[M].经济科学出版社出版社, 2012.

[2]税法Ⅰ[M].中国税务出版社, 2013.

[3]税法Ⅱ[M].中国税务出版社, 2013.

[4]刘永康, 张梅玲.企业纳税筹划必须注意的几个问题[J].中国集体经济, 2011.

税收差异 篇10

一、职工福利费的范围界定上的会计和税务上的差异

笔者将财企[2009]242号文件和国税函[2009]3号文件进行对比发现, 职工福利费界定范围的差异主要是:第一, 为职工住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利。财务会计上对交通补贴支出和住房补贴支出进行区分处理, 或作为工资或作为福利费, 税法对此没有作明确区分, 统一作为职工福利费。通讯补贴, 财务上进行区分处理, 或作为工资或作为福利费, 税法上对此也没有明确作为福利费来处理。第二, 离退休的人员统筹以外的费用。会计上规定, 这部分费用应该纳入职工福利费, 按新的会计准则在应付职工薪酬—福利费科目中核算。税法规定, 这部分费用不作为职工福利费。第三, 对实行年薪制等薪酬制度的企业负责人的职工福利费。会计上规定, 企业应当将符合国家规定的各项福利性货币补贴纳入职工的工资薪金, 福利性货币补贴从其个人工资薪金中列支。税法规定, 这类补贴应作为职工福利费。第四, 企业为职工发放的节日补助。按财企[2009]242号文件的规定, 企业给职工发放的节假日的补助以及未统一供餐而按月发放的午餐费补贴, 应当纳入工资薪金总额。国税函[2009]3号文件规定企业为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利属于职工福利费。节假日各项补助应属于国税函[2009]3号文规定的生活补助。第五, 独生子女费, 财企[2009]242号文件规定为福利费, 税法没有做出明确的规定。第六, “职工疗养费”在财务上作为福利费, 税法上未明确。实务处理中, 该费用可能会被认为与生产经营无关的费用, 而不得在税前扣除。第七, “集体宿舍”相关费用在财务上明确为福利费, 税法上没有明确。可以理解为为职工提供的一种非货币性的集体福利。

二、企业为职工提供的交通、住房和通信补贴的会计和税法处理的差异

财企[2009]242号文件规定, 企业为职工提供的关于交通、住房、通信的待遇, 已实行货币化改革的, 每月按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴、通信补贴, 应当纳入职工工资薪金总额, 不纳入职工福利费管理;未实行货币化改革的, 企业发生的相关支出计入职工福利费来进行管理, 但是国税函[2009]3号文件规定企业为职工通信、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利属于职工福利费范畴。举例来说明这一差异对会计处理和对企业所得税和个人所得税的申报缴纳产生的影响。

例如一家企业为100名职员每个人每个月发放1200元的通信、交通补贴, 该企业职工每个月的工资薪金是2800元。按照财企[2009]242号文件规定, 公司应将发放的1200元的通信、交通补贴纳入职工工资总额来核算, 相关的会计处理如下。

企业计提工资福利费时:

借:管理费用—工资400000

贷:应付职工薪酬—应付工资400000发放工资补贴时:

借:应付职工薪酬—应付工资400000

贷:银行存款400000企业根据国税函[2009]3号文件规定在进行年终企业所得

税汇算清缴时, 应该把每个人每个月的1200元的通信、交通补贴120000元从应付职工薪酬—应付工资科目中扣除, 算入应付职工福利费使用额度, 并计算职工福利费税前扣除限额是39200元 (2800*14%) 考虑是否超限额。同时企业在计算个人所得税时要剔除每个月1200元的通信、交通补贴。

交通、住房、通讯补贴的会计与税法处理上的差异, 还涉及是否计提工会经费、教育经费的问题, 以及两项经费是否需要纳税调整的问题。根据2006年财政部下发的《企业财务通则》第四十四条“职工教育经费按照国家规定的比例提取, 专项用于企业职工后续职业教育和职业培训, 工会经费按照国家规定比例提取并拨缴工会。”公司月底应根据工资薪金总额按照国家规定的比例提取教育经费、工会经费。相应的会计处理如下。

借:管理费用-教育经费10000 (40万元*2.5%)

管理费用-工会经费8000 (40万元*2%) 贷:应付职工薪酬-教育经费10000

应付职工薪酬-工会经费8000同时需要将职工工会经费、教育经费超过限额的部分在计

算企业所得税时进行纳税调增, 即120000元交通补助, 财务会计按规定比例提取的2400元及3000元的职工工会经费及教育经费要进行纳税调整, 增加企业应纳税所得额, 不能进行企业所得税税前扣除。

根据上述的举例, 我们可以看出公司的交通、住房、通讯补贴对公司的影响是很大的。如果公司的工资薪金的总额比较大, 则福利费的扣除限额就会比较高, 公司通过交通补助等方式发放员工补贴, 就不会影响福利费在计算企业所得税时的税前扣除;若公司工资薪金的总额比较少, 福利费本身的税前扣除限额比较低, 若这时再通过发放交通补助等方式发放补贴, 就会影响公司的福利费扣除限额, 要面对福利费超过限额不能税前扣除的情况;交通、住房和通信补助等补贴对公司工会经费、教育经费的影响是永久性的, 不可转回的。

三、企业为职工发放的节日补助会计和税务处理上的差异

在现阶段, 大多数的公司都会有在节假日给职工发放购物券、现金、物品等各种补助。财企[2009]242号文件规定, 企业给职工发放的节假日的补助以及未统一供餐而按月发放的午餐费补贴, 应当纳入工资总额的管理, 不属于职工福利费。国税函[2009]3号文件规定企业为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利应该纳入职工福利费的范畴。公司给员工发放的节假日等各项补助应属于国税函[2009]3号文件规定的生活上的补助。

此外, 财企[2009]242号文第五项规定:国家出资的电信、电力、供水、交通、热力、燃气等企业, 将本企业的产品和服务作为职工福利的, 应当按商业化原则实行公平交易, 不能直接供职工及其亲属免费或者低价使用。从中我们可以看出这个文件是认可企业给予职工实物补助作为福利费处理的。对比两文件规定可以看出, 现金补贴税法和财务都不作为福利费, 作工资处理。

另外, 国税函[2009]3号文件第三条对界定的职工福利费的内容究竟是全列举还是非全列举还尚未明确。国税函[2009]3号文件没有列举许多企业都存在的逢年过节发放给职工的各种货币性福利和非货币性福利, 或者平时以各种名目为职工提供的衣、食、住、行、玩乐、健康等各个方面的福利待遇。如果是非全列举, 那么没有列举的, 其他的从情理上分析应该作为职工福利费的支出, 可以税前扣除。因此, 对于上述的扣除范围的问题, 还有待于税务部门来进一步明确。所以, 在没有明确之前, 笔者认为节假日的补助在税务处理时应该做福利费处理。

四、企业职工福利费核算规定上的差异分析

国税函[2009]3号文对福利费核算规定:企业发生的职工福利费, 应该单独设置账册, 进行准确核算。没有单独设置账册进行准确核算的, 税务机关应责令企业在规定的期限内进行改正。逾期仍然未改正的, 税务机关可以对企业发生的职工福利费进行合理的核定。但是财务上是作为“工资薪金—应付职工薪酬”科目下面的二级明细核算。财企[2009]242号文件对福利费核算的规定要比国税函[2009]3号详细。文件规定企业职工福利费财务管理应当遵循以下原则和要求。

第一, 制度健全。企业应当依照法律制订职工福利费的管理制度, 并且必须经过股东会或董事会批准, 明确职工福利费开支的项目、标准、审批程序、审计监督。

第二, 标准合理。国家对企业职工福利费支出有明确规定的, 企业应严格执行。国家没有明确规定的, 企业应当参照当地物价水平、职工收入情况、企业财务状况等要求, 按照职工福利项目制订出合理标准。

第三, 管理科学。企业应统筹规划有关的职工福利费的开支, 实行预算控制的管理。职工福利费预算应经过职工代表大会的审议之后, 纳入企业的财务预算管理, 按规定批准执行, 并在企业内部向职工公开相关的信息。

第四, 核算规范。企业发生的职工福利费, 应按规定进行明细核算, 准确反映开支项目和金额。

综上所述, 我们可以看出财企[2009]242号文件是用来规范企业对职工福利费的财务核算的。国税函[2009]3号文件是对企业工资薪金及职工福利费的税前扣除做出的具体规定, 两者没有隶属关系。在财企[2009]242号文件中规定的在计算企业应纳税所得额的时候, 企业职工福利费财务管理同税收法律、行政法规的规定不一致的, 应当依照税收法律、行政法规的规定计算纳税。因此在进行涉税处理时, 对于国税函[2009]3号已经明确属于职工福利费范围的支出, 必须列入职工福利费的范畴, 而不应再按照会计处理方法或以往的习惯方法列入其他范围。如对国税函[2009]3号文已经明确规定的“供暖费补贴”、“职工防暑降温费”等, 即使企业已经按照会计准则或会计制度的规定直接计入了生产成本或管理费用等科目, 但在汇算清缴企业所得税时, 应该按照税法规定调整到职工福利费中列支 (即纳税调整) , 并受不超过工资薪金总额14%的标准控制, 如果超过标准, 则超过的部分不得在税前扣除。

摘要：国税函[2009]3号和财企[2009]242号这两个文件对职工福利费的处理方法存在很多的差异, 这既影响了职工福利费的会计与税务处理, 又影响了个人所得税和企业所得税的缴纳。因此, 我们有必要分析关于职工福利费的会计与税务处理方面的差异。

关键词：职工福利费,职工薪酬,税法

参考文献

[1]财政部企业司有关负责人就企业职工福利费财务管理政策答记者问[J].财务与会计, 2010 (1) .

[2]闫金凤:上市公司职工福利费所得税处理问题浅析[J].中国总会计师, 2010 (2) .